時間：2023-03-28 15:17:57
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇歷史成本原則論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
論文摘要:物價因勞動生產(chǎn)率的變化、貨幣價值本身的變動、商品的市場供求關(guān)系的變化、壟斷和競爭的作用等諸多因素的影響而發(fā)生變動。文章分析了物價變動對會計核算和財務(wù)管理的影響,并有針對性地提出了切實可行的減輕和消除這些影響的對策。
物價變動,會使以歷史成本和幣值穩(wěn)定假設(shè)為基礎(chǔ)編報的財務(wù)報表失去真實性。物價上漲導(dǎo)致低估資產(chǎn)、少計成本和虛計利潤,使企業(yè)處于清算狀態(tài);物價下跌,導(dǎo)致高估資產(chǎn)、多攤成本和少計利潤,使企業(yè)秘密準(zhǔn)備得以形成,給國家稅收帶來損失。如何減少或消除物價變動對會計計量的影響,真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,已成為會計領(lǐng)域的重要課題。
一、物價變動的概念及分類
1.物價變動的概念。物價亦即一般稱謂的價格,指商品、勞務(wù)價值的貨幣表現(xiàn)。一定單位的貨幣購買商品或換取勞務(wù)的數(shù)量即為貨幣購買力。在物價上升時,持有一定數(shù)量的貨幣額可購買的商品、勞務(wù)數(shù)量就會減少,即貨幣購買力下降;反之,貨幣購買力上升。在習(xí)慣上,我們將這種商品、勞務(wù)價格的變動或者貨幣購買力的變化稱為物價變動。
2.物價變動的分類。物價變動按變動范圍,可分為綜合變動和特定變動兩類。綜合變動反映貨幣單位的價值增高或降低。特定變動反映某一特定商品價格的增高或降低。綜合變動和特定變動是相互依存而不是相互排斥的。綜合變動以特定變動為基礎(chǔ),反過來又對特定變動施加影響。特定變動范圍的擴展和程度的加深足以導(dǎo)致綜合變動,但它最終又會受到綜合變動的影響。
物價變動按變動方向,可分為物價上漲和物價下跌兩類。現(xiàn)行商品或者勞務(wù)的價格高于它們以前在同一市場上的價格,稱為物價上漲;現(xiàn)行商品或者勞務(wù)的價格低于它們以前在同一市場上的價格,稱為物價下跌。物價持續(xù)較大幅度的上漲,稱為通貨膨脹。隨著世界經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展,通貨膨脹已成為世界上眾多國家的共同問題,我國也不例外。
二、物價變動對會計核算的影響
由于物價大幅度變動,必然對傳統(tǒng)會計模式賴以存在的基本會計理論產(chǎn)生一定的沖擊。如不改變傳統(tǒng)會計模式,必然影響會計信息質(zhì)量及會計目標(biāo)的實現(xiàn)。
1.物價變動對會計理論的影響。
(1)對貨幣計量——幣值不變的會計基本前提的沖擊。貨幣計量是會計的一個基本前提。它包括兩層基本含義: 以貨幣作為統(tǒng)一的計量標(biāo)準(zhǔn)度量會計主體的一切經(jīng)濟業(yè)務(wù); 作為計量標(biāo)準(zhǔn)的貨幣價值是穩(wěn)定的。貨幣計量前提在以金屬貨幣作為流通手段的商品經(jīng)濟中,基本上是可以實現(xiàn)的。但伴隨紙幣對金屬貨幣的取代, 世界各國時常通過一定的貨幣政策來達(dá)到干預(yù)經(jīng)濟的目的, 貨幣價值的變動就不可避免了。貨幣計量——幣值不變的會計基本前提明顯地脫離了當(dāng)前的經(jīng)濟現(xiàn)實。在物價持續(xù)變化的情況下, 傳統(tǒng)會計模式賴以存在的貨幣計量——幣值不變假設(shè)必然受到?jīng)_擊。
(2)對會計原則——歷史成本原則的沖擊。歷史成本原則是會計最基本的計量原則之一,也是歷史成本會計模式的基礎(chǔ)。毫無疑問,歷史成本原則是以物價穩(wěn)定為條件的。在物價持續(xù)上漲或下跌的情況下,以歷史成本的計量基礎(chǔ)提供的會計信息就不能如實反映甚至嚴(yán)重歪曲企業(yè)當(dāng)期的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,使企業(yè)資產(chǎn)取得時的成本與它的現(xiàn)行成本嚴(yán)重脫節(jié),從而影響到會計報表各個項目計量的真實性。以在通貨膨脹期間取得的收入與以前時期取得的資產(chǎn)的歷史成本相配比,也會造成企業(yè)利潤虛增的假象。從而,物價變動降低了會計信息質(zhì)量,妨礙了財務(wù)會計目標(biāo)——決策有用性的實現(xiàn)。
(3)對會計目標(biāo)及會計信息有用性的挑戰(zhàn)。會計的目標(biāo)是為使用者提供對其決策有用的會計信息。然而物價的大幅度變動,動搖了會計的計量屬性。會計信息的失真,嚴(yán)重影響了會計信息的有用性,進(jìn)而影響會計目標(biāo)的實現(xiàn)。
2.物價變動對會計實務(wù)的影響。
(1)會計報表不能真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在物價上漲時期,持有現(xiàn)金及等價物一般會遭受貨幣購買力損失,持有實物資產(chǎn)一般會獲得持有利益,持有貨幣性債權(quán)一般會遭受貨幣購買力損失,持有非貨幣性債務(wù)一般會遭受持有損失,持有貨幣性債務(wù)一般會獲得貨幣購買力利益。同時,由于低估資產(chǎn)、少計費用引起虛計收益,這些情況通過一般物價指數(shù)或按現(xiàn)行價格進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整,便能反映其價值。但這是現(xiàn)行財務(wù)會計制度所不允許的,故造成基本會計數(shù)據(jù)失真。
(2)投入資本的保持情況不能得到恰當(dāng)反映。企業(yè)的凈資產(chǎn)表示所有者投入企業(yè)的資金或資本,凈資產(chǎn)的確認(rèn)受資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用和收益的確認(rèn)所制約。在持續(xù)經(jīng)營條件下,以上各個項目必須分期計量,而各個會計期間的貨幣價值和資產(chǎn)價值又各自存在著差異。因此在歷史成本會計模式下,無論是從“財務(wù)資本”的角度,還是從“實體資本”即企業(yè)生產(chǎn)或經(jīng)營能力的角度,投入資本的保持情況均難以得到恰當(dāng)反映。
(3)無法正確反映投入資本的保全情況。企業(yè)所有者投資的目的主要是獲取收益,而資本保全是其前提條件。由于按歷史成本原則計量的資產(chǎn)賬面價值低于報告期的現(xiàn)時價值,形成少計費用和虛增收益,還要按虛增的收益多交所得稅和支付股利,最后必然會形成虛盈實虧的情況,進(jìn)而使企業(yè)所有者的產(chǎn)權(quán)資本受到侵蝕。
由于會計報表提供企業(yè)虛假的盈利能力和償債能力,據(jù)此做出的決策會導(dǎo)致嚴(yán)重的失誤。
三、物價變動影響的消除對策
1.局部調(diào)整法。局部調(diào)整法,是為了消除物價變動對會計的影響。它不改變會計計量結(jié)構(gòu),著眼于某類資產(chǎn)的價格變動,以改變資產(chǎn)計價的方式來抵消物價變動對會計信息的影響。其包括的內(nèi)容有:對存貨計價采用后進(jìn)先出法、成本與市價孰低法或計提存貨跌價準(zhǔn)備;對固定資產(chǎn)折舊在經(jīng)濟壽命內(nèi)進(jìn)行加速折舊或計提減值準(zhǔn)備;對無形資產(chǎn)實行限期攤銷或計提減值準(zhǔn)備; 對長期投資計提減值準(zhǔn)備等。
2.全面調(diào)整法。全面調(diào)整法改變會計計量結(jié)構(gòu)來消除物價變動影響的模式,即用物價變動會計來取代歷史成本會計,借以消除物價變動對會計信息質(zhì)量的影響。物價變動會計就是利用有關(guān)物價變動的資料,揭示或消除物價變動對財務(wù)報告影響的會計程序和方法。其目的是消除物價變動對會計的影響,提高傳統(tǒng)財務(wù)會計在物價變動情況下所產(chǎn)生的會計信息對其使用者的決策有用性。在會計計量中最重要的因素是會計計量單位和會計計量屬性。就會計計量單位而言,有名義貨幣單位和一般購買力單位(不變購買力單位)。就會計計量屬性而言,主要有歷史成本與現(xiàn)行成本兩種。由此出現(xiàn)了以下三種物價變動會計模式:一般物價水平會計, 即歷史成本/一般購買力會計模式,其目的在于消除一般物價變動對財務(wù)報告的影響;現(xiàn)行成本會計,即現(xiàn)行成本/名義購買力會計模式,其目的在于消除個別物價變動的會計影響;現(xiàn)行成本與一般物價水平相結(jié)合會計,即現(xiàn)行成本/一般購買力會計模式。試圖同時消除一般物價變動和個別物價變動的影響。但受到成本—效益原則的限制,影響了其實際應(yīng)用。
四、物價變動會計模式的選擇
國際通行的物價變動會計的模式一般分為一般物價水平會計、現(xiàn)行成本會計和現(xiàn)行成本與一般物價水平相結(jié)合三種模式。根據(jù)我國的情況,歷史成本會計模式仍然是基本的財務(wù)報表的基礎(chǔ),對于提供物價變動影響的補充報表或補充信息,則可考慮“兩種資本保持觀念并舉,三種模式并存”的混合模式。具體地說:(1)大型金融企業(yè)可實行一般物價水平會計,于會計年度終了按現(xiàn)行購買力重新編制基本財務(wù)報表。(2)資本密集型大企業(yè)可以實行現(xiàn)行成本會計,于會計年度終了按現(xiàn)行成本重編基本財務(wù)報表。(3)勞動密集型大企業(yè),可以實行簡化的重置成本會計,于會計年度終了按重置成本重新編制基本財務(wù)報表。(4)其他企業(yè)也要本著成本效益原則,提高會計信息的相關(guān)性原則和維護(hù)企業(yè)資本不受侵蝕的原則,選擇某種簡化的物價變動會計模式。
一、公平的價值和公允價值會計
1.公允價值。目前，我國國內(nèi)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》將公允價值定義為：在公平交易過程中，熟悉情況交易雙方在自愿的基礎(chǔ)上交易或進(jìn)行債務(wù)清償?shù)慕痤~。這其中的定義其實基本上與國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定內(nèi)容相一致。目前，理論界對于公允價值的定義雖然有所不同，但他們都強調(diào)在公平交易中，交易雙方自愿接受的金額。
公允價值的體現(xiàn)應(yīng)該是：在公平交易的過程中，經(jīng)驗豐富的市場參與者資源的交換的進(jìn)行資產(chǎn)或債務(wù)轉(zhuǎn)移的金額，金額會隨著時間和空間不同而不斷的變化，只可能是一個相對公平的數(shù)額。之所以得到這樣一個定義是基于以下的幾個原因：（1）第一，該次交易應(yīng)包含在所有的市場參與者，也就是說市場上的獨立的會計主體，買賣雙方有能力自愿進(jìn)行交易。如果該交易僅僅是涉及到雙方當(dāng)事人的交易，也就將通過假設(shè)第三方來進(jìn)行估計資產(chǎn)的公允價值的可能性給排除了，如使用市場參與者的說法就可以避免這一缺陷。（2）債務(wù)的公允價值并不是將轉(zhuǎn)移價格作為清償價格，這就意味著不是簡單的清償負(fù)債，市場仍然存在。（3）公允價值是相對的。第一，其公允價值具有時態(tài)性。可以將公允價值分為過去時態(tài)的公允價值（歷史成本）和現(xiàn)實時態(tài)的公允價值（目前的成本和目前的市場價格）以及將來時態(tài)的公允價值（未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值）。對于相同資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值會隨著市場的變化而隨時變化并呈現(xiàn)出不一樣的狀態(tài)，但這一數(shù)額甚至已經(jīng)發(fā)生了改變，但是我們?nèi)匀豢梢苑Q其為公允價值，因此定義的公允價值是不同國家會計準(zhǔn)則的企業(yè)公允價值（公允價值可以稱為狹義）的定義，可以被稱為廣義的公允價值（下面的部分如無特殊說明則公允價值也被稱為廣義公允價值）。其次，公允價值將隨空間變化而發(fā)生變化。例如，對于同一無形資產(chǎn)或其他資產(chǎn)及負(fù)債，在同時采用公允價值的情況下，其在美國和在中國公允價值的計量會因為地方和人的變化而產(chǎn)生的變化，因為地域環(huán)境是不同的。這種公允價值并不是之前所謂的公允價值。因此，公允價值是一個相對量，但并不是一個絕對值。
2.公允價值會計。公允價值會計和公允價值會計模式是相同的概念，會計計量模式的會計信息系統(tǒng)生成的會計信息的方法和工具。黃世忠認(rèn)為，公允價值會計是指資產(chǎn)及負(fù)債的市場價值在未來發(fā)生的變化，它是會計計量屬性的主要方式。這個定義公允價值會計作為唯一的企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計量標(biāo)準(zhǔn)。李剛認(rèn)為，公允價值會計是資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值作為主要的會計計量模式。不過，他也認(rèn)為價值是有限，公允市場價值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是不完全正確的，它應(yīng)當(dāng)根據(jù)物業(yè)的公允價值實際測量作為一個主要的，可見運用公允價值理論是比較狹義的。結(jié)合這些想法，它被認(rèn)為是公允價值會計計量公允價值的財產(chǎn)作為主要的會計模式。
二、公允價值會計的核算理論和當(dāng)代沖突分析
1.公允價值會計的核算理論和當(dāng)代局部沖突。公允價值會計和當(dāng)代的會計理論局部存在著沖突，主要集中在公允價值計量并且代表了當(dāng)代的會計理論，財務(wù)會計概念框架在很多細(xì)節(jié)上是相互矛盾或不一致。這些矛盾主要表現(xiàn)在一下幾個方面：
（1）根據(jù)公允價值計量和SFACNo.15財務(wù)報告的目標(biāo)，強調(diào)公允價值會計計量的作用，公允價值計量堅持一個真實的反應(yīng)，所以這其實是一個真實地反映了反應(yīng)的基本目標(biāo)核算；SFACNo.11，主要目的是定義的會計，會計信息使用者有用的決策，從而導(dǎo)致會計信息使用者的信息是有益的，使決策的差異逐漸減小，而公允價值與公允價值財務(wù)報表房間有很大的關(guān)聯(lián)，但公允價值計量本身的追求是無用的，但通過一個真實的反映，它不會誤導(dǎo)用戶的信息，自然實現(xiàn)我們的目標(biāo)。因此，公允價值會計在促進(jìn)的目標(biāo)和SFACNO.11目標(biāo)的深入分析是沒有用的會計政策是一致的。
（2）對于SFACNo.12和公允價值計量的會計信息質(zhì)量方面的相關(guān)特征而言，通過動態(tài)計量公允價值，實現(xiàn)真正意義上的反應(yīng)真實情況，在此基礎(chǔ)上，相關(guān)性和可靠性不再是一對相互矛盾的，相關(guān)性和可靠性并不完全一致，相關(guān)性和可靠性，是市場發(fā)展的自然結(jié)果。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會認(rèn)為，會計信息的相關(guān)性和可靠性，有時并不完全相互排斥的，但是，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會是更加注重其相關(guān)。在相關(guān)性和可靠性角度來看FASB公允價值之間的關(guān)系，更是出現(xiàn)了一次顛覆性的性能。
（3）公允價值會計計量公允價值的財務(wù)報表來看SFACNo.16元素，永遠(yuǎn)堅持的當(dāng)前市場價值，目前的市場價值是衡量當(dāng)前的市場價格，并始終堅持到現(xiàn)在的時間點行為，但沒有一個固定的未來價值取向，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會已明確表示，現(xiàn)值，公允價值不符合的定義和具體的指示，甚至通過的現(xiàn)值估計的需求未來現(xiàn)金流量的信息，還可以通過它的目的，它是能夠捕獲的現(xiàn)值估計未來而兩個基本元素SFACNo.16是，資產(chǎn)，負(fù)債的定義強調(diào)未來經(jīng)濟利益，這兩個元素，主要用于定義未來。雖然具體指示財務(wù)會計準(zhǔn)則公報第157號財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會定義的資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值的定義是不矛盾的，但無論是在概念上的差異和沖突，仍然可以一目了然。
2.公允價值會計的核算理論和當(dāng)代沖突制度作為一個整體。公允價值會計和現(xiàn)代會計理論體系的整體沖突，構(gòu)成了現(xiàn)代會計理論體系的相互矛盾，當(dāng)前公允價值會計與財務(wù)會計概念并不是兼容的。
FASB會計構(gòu)建當(dāng)代的理論體系，自1978年以來，發(fā)表SFACNo.11企業(yè)財務(wù)報告的目標(biāo)，SFACNo.12 SFACNo.16定性特征和財務(wù)報表要素（SFAC NO13修訂）和SFACNo.15企業(yè)財務(wù)報表的確認(rèn)和計量的共同組合物。這個理論體系的特點，F(xiàn)ASB和研究人員吸會計解釋準(zhǔn)則作為出發(fā)點和目標(biāo)。
沿用這個理論體系之后，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會將會計的對象分為10個主要的會計要素，受價格變動的歷史成本作為基準(zhǔn)測量時其所面臨的挑戰(zhàn)已經(jīng)得到了廣泛的批評，那么其他比歷史成本計量屬性則是作為權(quán)宜的選擇，包括的SFACNo.17這項措施將SFACNo.15公告作為了補充，將現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值作為會計核算的主要的辦法。深入的分析和研究公允價值的特點以及公允價值會計的目標(biāo)就可以發(fā)現(xiàn)，按照公允價值會計模式所需的會計理論與當(dāng)代的FASB會計理論構(gòu)建是一個完全背離的概念。
三、促進(jìn)理論體系的改善公允價值會計相關(guān)問題的思考
1.團隊理論體系與可持續(xù)特性。從一般意義上說，理論體系建設(shè)需要專門的研究人員進(jìn)行深化理論研討。然而，在公允價值會計理論研究面前，不應(yīng)該只完全依靠極少數(shù)人在行業(yè)之中所研究的理論，而應(yīng)該是在研究人員所研究的基礎(chǔ)上，積極誘導(dǎo)的范圍泛化為完整的理論體系，鼓勵全時間研究，實際操作中，企業(yè)管理人員，專業(yè)團體和其他各方在操作人員負(fù)責(zé)，管理，研究，創(chuàng)造協(xié)同效應(yīng)和其他各級相互協(xié)作，但是要絕對避免全憑所謂專家在書齋里的單純的問道。對于當(dāng)代會計理論的改革其實不應(yīng)該否定公允價值會計理論在改革中的科學(xué)性，我們需要建立起應(yīng)該具有的有效制度，從而來幫助公允價值理論確定市場上沒有效果的操作方式。對于我國和國際而言，制定一個會計準(zhǔn)則是必須要經(jīng)過長時間的討論和實踐才能夠得出的結(jié)果，而且需要將制定的理論應(yīng)用與企業(yè)實際運作之中，并且進(jìn)行廣范圍的調(diào)研和統(tǒng)計，而且還應(yīng)該借鑒和參考成功的經(jīng)驗，吸引不成功的經(jīng)驗，根據(jù)我國實際的會計準(zhǔn)則運行環(huán)境，來謹(jǐn)慎的考慮和提出適合我國國情的方法和準(zhǔn)則，從而走出一條我國自己的公允價值會計道路。
2.創(chuàng)造協(xié)同效應(yīng)，建立一個完善的理論體系，促進(jìn)協(xié)調(diào)機制。公允價值會計的完整理論體系是一個全國性的事件，并需要多方面的人員的廣泛的參與，這就需要形成相應(yīng)的協(xié)調(diào)機制。因此在這方面，可能通過聯(lián)合財政部，中注協(xié)，國家發(fā)改委和典型的大公司并結(jié)合具體發(fā)展形勢的變化，定期的開展相關(guān)專題會議，并且要定期的召開相應(yīng)的培訓(xùn)活動，在全國范圍內(nèi)推廣公允價值的理論體系，有效地構(gòu)建一個多元化的團隊，共同努力，推動公允價值會計的理論體系的與時并進(jìn)，并且要根據(jù)時展的經(jīng)濟形勢，對公允價值進(jìn)行繼續(xù)的改善。
電子商務(wù)，即EB或EC，它是利用互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行的商貿(mào)或商務(wù)活動。電子商務(wù)是在企業(yè)、客戶、供應(yīng)商、銷售商等商業(yè)鏈條中鋪設(shè)一條信息高速公路，把各個環(huán)節(jié)連接在一起，以最高的效率、最快的速度和最低的成本，使用戶把握稍縱即逝的商機，贏得新經(jīng)濟中的競爭優(yōu)勢。據(jù)一項調(diào)查顯示，截止到2000年3月底，我國已有消費類電子商務(wù)網(wǎng)站1100多家，交易額達(dá)4億元。據(jù)專家預(yù)測，在未來5年內(nèi)，電子商務(wù)貿(mào)易額將占到全球貿(mào)易額的1/4.信息產(chǎn)業(yè)部副部長呂新奎在‘98國際電子商務(wù)論壇上發(fā)表講話認(rèn)為國民經(jīng)濟信息化，企業(yè)信息化是基礎(chǔ)，金融電子化是保證，電子商務(wù)是核心。由此可以看出，電子商務(wù)的發(fā)展給我國的經(jīng)濟發(fā)展帶來了一個前所未有的機遇。目前，我國大多數(shù)企業(yè)為增強市場競爭能力也正在建立企業(yè)與外部聯(lián)結(jié)的網(wǎng)絡(luò)化信息系統(tǒng)，積極參與電子商務(wù)活動，這就意味著企業(yè)大多數(shù)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和會計數(shù)據(jù)完全電子化和無紙化，這必將給傳統(tǒng)會計帶來深刻的影響。
傳統(tǒng)的會計理論是建立在一系列假設(shè)的基礎(chǔ)上的，即會計主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會計分期假設(shè)和貨幣計量假設(shè)。這四個假設(shè)是適應(yīng)傳統(tǒng)的社會經(jīng)濟環(huán)境，并為會計實踐檢驗，證明了其合理性的。但是，在互聯(lián)網(wǎng)走進(jìn)現(xiàn)代人們的日常生活，并充斥于社會經(jīng)濟活動的各個方面時，以前會計假設(shè)所依據(jù)的社會經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了巨大的變革。在新的社會經(jīng)濟環(huán)境下，四個會計假設(shè)都面臨挑戰(zhàn)。
1.對會計主體假設(shè)的影響。會計主體假設(shè)從空間上界定了會計工作的具體核算范圍，只有在這個假設(shè)的基礎(chǔ)上，資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益等會計要素才有了空間歸屬。這個個體是有形的實體。而網(wǎng)絡(luò)公司存在于網(wǎng)絡(luò)計算機之中，它是一種臨時結(jié)盟體，沒有固定的形態(tài)，也沒有固定的空間范圍。如何在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境中對會計主體作出新的界定或?qū)嬛黧w假設(shè)本身進(jìn)行修正是網(wǎng)絡(luò)會計無法回避的問題。
2.對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的影響。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)指假定會計主體將持續(xù)經(jīng)營下去，在可以預(yù)見的未來，企業(yè)不存在清算和破產(chǎn)的可能。電子商務(wù)時代，由于會計主體變化頻繁，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)將不再適用。在網(wǎng)絡(luò)會計中，是適用清算會計還是創(chuàng)建新的會計體系或方法，是必須予以明確的問題。
3.對會計分期假設(shè)的影響。會計分期假設(shè)指為了在會計主體終止之前，能夠向信息的需求者提供會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果信息，人為地把經(jīng)營過程按照一定的時間間隔分割開來，形成一個個的會計期間。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，強大的運算和傳輸功能，使財務(wù)管理從靜態(tài)走向動態(tài)，會計核算從事后達(dá)到實時，使會計分期假設(shè)消除了時間的斷點而無法成立。與此相應(yīng)，在會計分期假設(shè)下的成本、費用的分配和攤銷，在網(wǎng)絡(luò)會計中的必要性有多大，值得進(jìn)一步探討。4.對貨幣計量假設(shè)的影響。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟下，虛擬公司和網(wǎng)絡(luò)銀行的發(fā)展，不在使用鈔票和單證作交易媒體，而是采用電子貨幣成為網(wǎng)上支付的主要方式。電子貨幣的出現(xiàn)，弱化了記賬本位幣的幣種惟一，使資金在企業(yè)、銀行間高速運轉(zhuǎn)，資本決策可瞬息完成，加大了貨幣風(fēng)險，沖擊了幣值穩(wěn)定，動搖了貨幣計量假設(shè)。
電子商務(wù)對傳統(tǒng)財務(wù)會計實務(wù)的影響是十分廣泛的。它動搖了許多傳統(tǒng)的會計原則。
1.對歷史成本原則的影響。歷史成本原則是傳統(tǒng)會計的一個重要原則，是指會計人員在進(jìn)行資產(chǎn)計價時并不考慮資產(chǎn)的現(xiàn)時成本或變現(xiàn)價值，而是根據(jù)它的原始購置成本計價。在電子商務(wù)時代，虛擬企業(yè)屬于臨時性的結(jié)盟組織，依靠網(wǎng)絡(luò)實現(xiàn)統(tǒng)一經(jīng)營，交易完成后即告解散，生命周期極短。所以，采用現(xiàn)行市價法或變現(xiàn)價值法作為計價基礎(chǔ)會更好地反映企業(yè)會計要素的現(xiàn)實質(zhì)量狀況，提供準(zhǔn)確的會計信息，更具有現(xiàn)實意義。
2.對權(quán)責(zé)發(fā)生制的影響。現(xiàn)行會計制度中，收入與費用的確定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而不是收付實現(xiàn)制。在電子商務(wù)時代，虛擬公司存續(xù)的短暫性，決定了它不存在費用的跨期攤配問題，也不需要劃分收益性支出和資本性支出。因此，采用收付實現(xiàn)制相對權(quán)責(zé)發(fā)生制更為合理。
3.對配比原則的影響。傳統(tǒng)的配比原則要求當(dāng)期的收入與成本、費用相對比，互相配合；而在電子商務(wù)時代的配比原則，不是要求各期間收入與支出的配比，而是要求組成虛擬公司的合作各方在收入和支出方面進(jìn)行合理分配。
[摘要]引起會計信息失真的原因主要有：會計理論體系本身對會計信息質(zhì)量的影響；企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度不明晰；企業(yè)內(nèi)部控制機制不健全；財會人員綜合素質(zhì)不高，監(jiān)督力度不夠。因此，我們應(yīng)從提高準(zhǔn)則制定的完善性及改善外部會計環(huán)境著手，提高會計信息質(zhì)量和可信度。
[關(guān)鍵詞]會計信息；會計假設(shè)；內(nèi)控機制
會計信息是經(jīng)過加工或者處理后的會計數(shù)據(jù)，是對會計數(shù)據(jù)的解釋。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）1980年5月發(fā)表的財務(wù)會計概念公告第二號指出，“對決策的有用性應(yīng)為會計信息最重要的質(zhì)量特征。會計信息要于決策有用，要具備兩種主要的質(zhì)量，即相關(guān)性和可靠性。信息的相關(guān)性越大，可靠程度越高，越是合乎需要，那就是越于決策有用。”并在可靠性別強調(diào)了會計信息的反映真實性，即指一項計量或敘述與其所要表達(dá)的現(xiàn)象或狀況應(yīng)一致或吻合。
會計信息是會計信息使用者賴以決策的基礎(chǔ)，會計信息質(zhì)量的好壞優(yōu)劣必定影響會計信息使用者的決策正確與否。因此，會計信息質(zhì)量對會計信息使用者至關(guān)重要。然而，目前會計信息失真是世界各國普遍遇到的一個嚴(yán)重社會問題。例如，重慶川儀股份有限公司在1997年、1998年年度財務(wù)報告中存在虛假披露財務(wù)報告和募股資金使用情況的嚴(yán)重違規(guī)行為，中國證監(jiān)會對其違反證券法規(guī)的行為處以警告并罰款；廣州京安云豹汽車有限公司年報中存在損益不實21061萬元等嚴(yán)重問題；沈陽黎明服裝股份有限公司采用大量虛擬購銷業(yè)務(wù)、假簽購銷合同等手段謊報經(jīng)營結(jié)果，會計信息嚴(yán)重失實。
當(dāng)前會計工作領(lǐng)域存在的會計秩序混亂、會計信息失真、會計控制弱化等一系列問題不僅嚴(yán)重影響了會計職能的發(fā)揮和會計工作質(zhì)量的提高，而且破壞了社會經(jīng)濟資源的合理配置和市場運行機制，損害了國家財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度的嚴(yán)肅性，嚴(yán)重干擾了社會經(jīng)濟秩序，使會計師事務(wù)所的信譽大大降低，不利于會計從業(yè)人員整體素質(zhì)的提高和會計工作領(lǐng)域的凈化。會計信息失真已成為社會公害，會計打假刻不容緩。
會計信息失真的范圍應(yīng)該比會計作弊更廣泛，只要是與企業(yè)的實際情況不相符合的會計信息，就可以說是一種會計信息失真。針對當(dāng)前會計信息失真的種種現(xiàn)象，筆者認(rèn)為原因主要有以下幾點：
一、會計理論體系本身對會計信息質(zhì)量的影響
（一）會計假設(shè)對會計信息質(zhì)量的影響
為了便于核算，人們對不確定性的環(huán)境作出了一系列假設(shè)和假定。然而會計實際上處于一個極不確定的環(huán)境之中，隨著信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的出現(xiàn)，利用電子技術(shù)突破了時間和空間的界限，使得企業(yè)之間的聯(lián)系更為便捷和緊密，導(dǎo)致了許多不確定因素的產(chǎn)生，因此會計主體的界限越來越難以把握。如合并會計報表的出現(xiàn)實質(zhì)就是對不同會計主體信息的調(diào)整，其實質(zhì)也就是克服原有會計主體假設(shè)理論的缺陷，拓展原有會計主體理論。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)旨在解決企業(yè)資產(chǎn)的計價和費用的分配，因此許多原則都與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)有關(guān)。而知識經(jīng)濟時代的來臨，使企業(yè)之間的競爭愈來愈烈，企業(yè)稍有不慎就可能破產(chǎn)、清算，因此基于這種情形下的會計原則揭示的會計信息已不能真實體現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營狀況，也使企業(yè)提供的財務(wù)報告淪為例行的形式，造成會計信息失真，而且持續(xù)經(jīng)營的不確定性因素已經(jīng)普遍存在。會計分期假設(shè)所進(jìn)行的本期和非本期業(yè)務(wù)的劃分，往往存在很大的主觀性，必然導(dǎo)致客觀經(jīng)濟現(xiàn)實與會計反映結(jié)果存在一定程度的背離，造成會計信息反映失真。貨幣計量假設(shè)隱含著幣值穩(wěn)定的含義，而實際上幣值穩(wěn)定是不可能的，是不切實際的。因此，根據(jù)這一假設(shè)理論采用歷史成本計價方法則會導(dǎo)致資產(chǎn)價值核實失實，會計信息反映失真。所以，基于工業(yè)時代背景下的會計假設(shè)，在今天已經(jīng)面臨著挑戰(zhàn)和革新的壓力，因此在這種條件下形成的會計信息也就無法反映企業(yè)的實際情況，從而形成會計信息的偏差。
（二）會計核算原則對會計信息質(zhì)量的影響
在知識經(jīng)濟條件下，信息技術(shù)的產(chǎn)生和發(fā)展要求計量信息資產(chǎn)和信息負(fù)債，而這種資產(chǎn)與負(fù)債是很難用歷史成本原則來計量的，金融衍生品的出現(xiàn)更是改變了傳統(tǒng)的計價模式。因此，會計人員按照歷史成本原則處理的會計報表同樣也背離了會計信息的客觀性、公允性原則，低估了公司的資產(chǎn)和收益，與公司實際的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生差異。再加上權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則、穩(wěn)健原則、歷史成本原則等在執(zhí)行過程中本身就有很大的靈活性，企業(yè)本身就有對外夸大自身優(yōu)勢的動機，所以企業(yè)會計在執(zhí)行核算原則時，總是以維護(hù)企業(yè)自身的利益為出發(fā)點，用足靈活性，這樣往往造成損益不實，虛增利潤，使企業(yè)實際經(jīng)營情況與會計信息披露情況不一致，對信息使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)。而且企業(yè)實際經(jīng)濟業(yè)務(wù)十分復(fù)雜，以確定當(dāng)期損益，其中有許多不確定因素都會引起人為的推斷，從而造成會計信息的偏差。
（三）會計方法的可選擇性對會計信息質(zhì)量的影響
會計方法是在會計原則的指導(dǎo)下對某一經(jīng)濟事項或會計事項的確認(rèn)、計量與報告的方法，是為實現(xiàn)會計目標(biāo)服務(wù)的，是在一定的會計原則指導(dǎo)下形成和發(fā)展起來的。從某一企業(yè)來說，其會計方法是根據(jù)自身的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點，對會計方法選擇的結(jié)果。由于會計方法的可選擇性，同類經(jīng)濟業(yè)務(wù)在不同企業(yè)之間采用不同的核算方法，則會產(chǎn)生不同的結(jié)果，即造成企業(yè)之間會計信息的偏差，影響會計信息的可比性。不同公司采用的會計政策不同，使公司間的會計報表喪失了可比性。現(xiàn)行會計準(zhǔn)則及相關(guān)年度存在著大量的不確定因素，表現(xiàn)在同一經(jīng)濟業(yè)務(wù)往往規(guī)定不同的會計處理方法供企業(yè)選擇。如對存貨的計價、固定資產(chǎn)的折舊方法、低值易耗品的攤銷、壞賬準(zhǔn)備金的提取、投資損益的確認(rèn)方法等。而會計核算人員往往因自身專業(yè)水平的限制造成對會計政策的誤用，也可能依據(jù)管理者意圖選用會計政策或年度，雖然很難區(qū)分這種“有意”或“無意”，但卻造成了會計信息失真。
二、企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度不明晰，形成信息不對稱
在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，兩者在經(jīng)濟上的聯(lián)系表現(xiàn)為一種契約關(guān)系。由于兩者間的利益不一致，從而形成了信息不對稱問題。從事經(jīng)濟活動的一方為最大限度地增加自身的利益，會做出不利于另一方的行動，更可能會利用另一方信息的缺乏，而使對方不利，從而使市場交易偏離信息缺乏方的愿望。而企業(yè)所有者最關(guān)心的是投入資本的安全性和收益性，總希望從企業(yè)獲得真實的會計信息，并據(jù)此客觀評價企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果，正確估計其財務(wù)狀況，以利于未來投資決策。另外，還希望能夠控制會計政策向維護(hù)所有者利益方面傾斜。會計信息的重要作用之一是反映經(jīng)營者的業(yè)績，而經(jīng)營者的努力程度很難預(yù)測，這就使經(jīng)營者有可能在會計準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)左右會計信息的生成，他們更看重的是短期經(jīng)濟效益給自己帶來的利益，而不會關(guān)心企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展，采取與所有者期望相反的會計政策，使會計信息失真。
會計信息的提供者與使用者利益的不完全一致性是導(dǎo)致通過選擇會計政策引起的合法會計信息失真的深層次原因。會計反映的結(jié)果往往是利潤分配方案的依據(jù)，會計報表所提供的數(shù)據(jù)指標(biāo)有時是其使用者利害得失的關(guān)鍵，利益關(guān)系人會為了自身的利益利用一切可能的機會干預(yù)這一反映結(jié)果，當(dāng)其中一方隱蔽地實施干預(yù)后，就會使其偏離原來的實際情況，會計信息提供者（如經(jīng)理階層）因占有信息優(yōu)勢和直接參與會計活動而最有條件實施干預(yù)，在追求本身利益最大化驅(qū)動下，總能做出使自己得意的選擇。信息社會的發(fā)展對會計信息質(zhì)量的要求越來越高，而會計的主要職能是向企業(yè)外部利害關(guān)系人提供信息和向所有者報告受托經(jīng)濟責(zé)任的履行情況。會計信息使用者最關(guān)心的是會計信息質(zhì)量。從決策有用的角度看，信息質(zhì)量的相關(guān)性是首要的特征，在當(dāng)今充滿風(fēng)險和不確定性的經(jīng)濟環(huán)境中，投資者和管理者最關(guān)心的是決策中所需要的現(xiàn)實價值信息，而不是歷史成本數(shù)據(jù)，要求提供的信息必須具有預(yù)測價值、反饋價值和及時性，這樣方可能避免或減少由于決策失誤而造成的投資和信貸風(fēng)險以及不確定性。因此會計信息質(zhì)量的相關(guān)性要求選用現(xiàn)行價值或資本化價值來計量。相反從受托經(jīng)濟責(zé)任的角度來看，采用歷史成本為最佳選擇。因為由此反映的企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果最為客觀，能較好地向所有者反映受托經(jīng)濟責(zé)任的履行情況和解脫管理者的經(jīng)營責(zé)任。因此，會計信息本身作為一種特殊的商品，應(yīng)該存在供給與需求相平衡的關(guān)系，但實際上很難做到，會計信息供需雙方具有不同的目的和動機，以及不同的利益和要求。需求方要求供給方提供客觀公正、詳細(xì)及時的會計信息，而供給方由于種種原因，提供的會計信息往往不能滿足需求方的要求，使得供需不對稱，甚至錯位。
三、企業(yè)內(nèi)部控制機制不夠健全
內(nèi)部控制機制是企業(yè)事業(yè)單位為維護(hù)資產(chǎn)的完整性，確保會計信息的真實可靠以及對經(jīng)濟活動進(jìn)行綜合計劃、考核和評價而制定的制度、方法和手段的總稱。不少企事業(yè)單位的高層管理人員對這方面認(rèn)識不足，致使內(nèi)部控制制度的制定過于馬虎、簡單，各種錯賬不能及時被察覺和抑制，其反映的會計信息自然不可能真實可靠。
首先，就國有企業(yè)來說，我國大部分國有企業(yè)雖然已進(jìn)行了改制，在形式上建立了董事會、監(jiān)事會，但并未發(fā)揮其應(yīng)有的作用。許多企業(yè)經(jīng)營者決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)三權(quán)獨攬，缺乏必要的制衡約束。
其次，計劃經(jīng)濟時期，政府掌握著對國有企業(yè)的經(jīng)營管理權(quán)，能夠要求會計、審計承擔(dān)監(jiān)控企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)流程和經(jīng)營者的雙重職能。隨著企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，經(jīng)營者獲得了一系列重大權(quán)利，企業(yè)會計、審計完全歸于經(jīng)營者領(lǐng)導(dǎo)下，要求被領(lǐng)導(dǎo)者再去監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)者就難以為繼了。經(jīng)營者制約著會計和審計，經(jīng)營者行為的合理化是企業(yè)會計、審計行為合理化的前提和保證。當(dāng)所有者控制乏力時，經(jīng)營者缺乏完善企業(yè)會計審計程序、加強內(nèi)部管理、提高經(jīng)營效率的壓力和動力。同時，由于會計資料是所有者考評經(jīng)營者業(yè)績的依據(jù)，經(jīng)營者更可能要求會計、審計部門通謀造假，粉飾業(yè)績，掩蓋經(jīng)營虧損或決策失誤，侵占或損害所有者利益。這就是當(dāng)前國企會計基礎(chǔ)工作混亂、無章可循、會計信息失真的根源所在。
四、財會人員綜合素質(zhì)不高，監(jiān)督力度不夠
會計信息失真與會計人員的業(yè)務(wù)、道德素質(zhì)水平的高低有著密切的聯(lián)系。一般而言，會計人員是會計舞弊的直接制造者。職業(yè)道德與政治思想素質(zhì)低，或者為了企業(yè)利益而做假賬，或者為了個人私利而編假證、假據(jù)，化公為私、侵占企業(yè)財產(chǎn)等，這從本質(zhì)上說是會計人員主觀意愿所致。同時，對會計人員依法行使職權(quán)保障不力，挫傷了會計人員嚴(yán)格執(zhí)法的積極性，造成會計監(jiān)督弱化，是會計信息失真的重要根源之一。目前我國缺少一支與其規(guī)模、地位相稱的高級人才隊伍，而這支隊伍能使企業(yè)真正領(lǐng)悟企業(yè)會計實際的會計政策和會計管理體系，為確保生產(chǎn)出高質(zhì)量的會計信息打下基礎(chǔ)。因此，由于高素質(zhì)高水平的會計人才嚴(yán)重短缺，缺乏調(diào)動會計人才工作的激勵機制和約束機制，才導(dǎo)致會計人員和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)有意或無意地制造會計虛假信息。
從以上闡述可以看出，造成我國會計信息失真有多方面的原因，解決這個難題是一項系統(tǒng)工程，需要多方面的努力。我們至少應(yīng)該做好以下幾項工作：
1.制定會計法規(guī)、會計準(zhǔn)則時應(yīng)盡量克服或減少其本身的不確定性。制定的會計準(zhǔn)則應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較科學(xué)和具有一定超前性的分析和預(yù)測，使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響；對于準(zhǔn)則中的某些定義和釋譯要有精確的分析和解釋，如果某一定義或解釋會有多種理解，則應(yīng)對各種可能的理解作以詳細(xì)的闡述，表明各種理解適用的情況，這樣就不會對使用者造成誤解。會計政策的可選擇性應(yīng)通過內(nèi)部審計或一定的監(jiān)督機構(gòu)來制止企業(yè)鉆會計政策可選擇性的空子。另外，對于同一行業(yè)相類似的不同企業(yè)，其會計準(zhǔn)則和會計制度中的內(nèi)容需要不斷改善，尤其是對于一些實際中遇到的新問題，如對一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟信息的披露。但隨著經(jīng)濟的發(fā)展，這些信息對決策者們越來越重要，準(zhǔn)則中必須對其做出明確的規(guī)定。目前可以先借鑒國外已有的對于這方面信息處理的規(guī)定，結(jié)合我國實際情況制定出相應(yīng)的規(guī)定，以后再根據(jù)實際應(yīng)用的反饋信息作出進(jìn)一步的修訂。
2.明晰產(chǎn)權(quán)、發(fā)揮制度對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能，解決信息不對稱問題。制定有效的經(jīng)營者激勵機制，使所有者與經(jīng)營者的利益盡可能趨于一致。只要企業(yè)經(jīng)營狀況良好，不但所有者，而且經(jīng)營者也會得到較高的報酬。在這種情況下，經(jīng)營者就無需提供虛假的會計信息。在利益關(guān)系上，激勵與約束相對稱，建立起科學(xué)而有效的財務(wù)機制。重新認(rèn)識現(xiàn)代企業(yè)制度下的企業(yè)產(chǎn)權(quán)，其主體是股東，以其股份額承擔(dān)有限責(zé)任；法人產(chǎn)權(quán)，以公司董事會為主體，董事會以公司法人財產(chǎn)承擔(dān)經(jīng)營和虧損責(zé)任；經(jīng)營權(quán)的主體是公司的管理與執(zhí)行機構(gòu)。
3.推廣網(wǎng)絡(luò)財務(wù)技術(shù)，提高會計信息質(zhì)量和時效，加強會計監(jiān)督和內(nèi)部控制。實現(xiàn)會計電算化后，數(shù)據(jù)處理統(tǒng)一由計算機來完成，能夠長期大量地存儲數(shù)據(jù)，并能以極高的速度準(zhǔn)確地對賬目進(jìn)行查詢和統(tǒng)計，能隨時提供管理、控制、預(yù)測、計劃和決策所需信息，能及時反饋資金運轉(zhuǎn)和資金占用情況，參與決策以提高企業(yè)的管理效率和經(jīng)濟效益。同時，應(yīng)建立和健全內(nèi)部控制，預(yù)防、發(fā)現(xiàn)并糾正會計工作失誤。健全有效的內(nèi)部控制，能夠確保資產(chǎn)的安全完整，會計信息的合法與公允。建立各環(huán)節(jié)相互制約的內(nèi)部機制和內(nèi)部審計的獨立稽核，預(yù)防、發(fā)現(xiàn)并糾正會計工作中可能存在的錯誤。企業(yè)經(jīng)營管理者應(yīng)實施對會計的控制并通過會計控制建立和完善符合現(xiàn)代經(jīng)濟管理要求的內(nèi)部管理組織結(jié)構(gòu)，形成科學(xué)的決策機制、執(zhí)行機制和監(jiān)督機制，確保企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實現(xiàn)。建立行之有效的風(fēng)險控制機制，強化風(fēng)險管理，確保企業(yè)各項業(yè)務(wù)活動的健康運行。堵塞漏洞、消除隱患、防止并及時發(fā)現(xiàn)和糾正各種欺詐、舞弊行為、保護(hù)企業(yè)財產(chǎn)的安全完整，及時向企業(yè)所有者提供能為企業(yè)所有者接受的財務(wù)報告和其他會計信息。
4.加快培養(yǎng)高素質(zhì)會計人才，提高會計人員的職業(yè)道德和專業(yè)水平。隨著我國加入WTO以及知識經(jīng)濟的迅速發(fā)展，對會計人員提出了更高的要求。會計人員不僅要熟練掌握本專業(yè)的業(yè)務(wù)知識和適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的各種管理知識，而且還要掌握計算機技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，并能有效地利用互聯(lián)網(wǎng)，從“核算型”向“管理型”轉(zhuǎn)變，還要具備相關(guān)的經(jīng)濟法律知識，擴大知識面，不斷提高自身的職業(yè)道德和專業(yè)水平，以適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的要求。同時應(yīng)加強對注冊會計師職業(yè)的監(jiān)管，促使注冊會計師和會計師事務(wù)所樹立執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識，真正起到“經(jīng)濟警察”的作用。
提高會計人員素質(zhì)是減少會計信息失真的關(guān)鍵。一是加強會計人員從業(yè)資格管理，增強其職業(yè)榮辱感；二是提高現(xiàn)有會計人員從業(yè)資格的標(biāo)準(zhǔn)；三是加強會計人員后續(xù)教育，切實幫助他們提高素質(zhì)、積累經(jīng)驗、更新知識。在后續(xù)教育中，一是要拓寬后續(xù)教育的內(nèi)容；二是要從高從嚴(yán)要求，切實注重后續(xù)教育的質(zhì)量和后果；三是將后續(xù)教育與職業(yè)資格管理結(jié)合起來，實行強制性的后續(xù)教育制度；四是重點注重會計人員的職業(yè)道德和專業(yè)判斷能力的教育。
會計理論論文3700字(一)：電子商務(wù)對傳統(tǒng)會計理論與實務(wù)的影響論文
摘要隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的快速發(fā)展與廣泛應(yīng)用，傳統(tǒng)的生產(chǎn)經(jīng)營模式和社會環(huán)境都發(fā)生了變化，隨之出現(xiàn)了一種新型的商業(yè)模式-電子商務(wù)。電子商務(wù)是以信息化網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為手段，以商品交換為中心的商務(wù)活動，這種交易方式的改變必然會影響會對我國傳統(tǒng)的會計理論與實務(wù)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。本文分析了在電子商務(wù)環(huán)境下，我國傳統(tǒng)會計理論以及實務(wù)的變化和所帶來的影響，希望對電子商務(wù)下的會計發(fā)展有所借鑒和幫助。
關(guān)鍵詞傳統(tǒng)會計；電子商務(wù)；影響
一、電子商務(wù)對會計理論的影響
（一）對會計定義和職能的影響
伴隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，計算機逐漸取代了過去手寫的記賬方法。在這樣的環(huán)境下，會計能夠為企業(yè)提供有價值的消息，還能將資源共享，提高資源的實用性。會計有兩個基本的職能，一個是核算，另一個是監(jiān)督。核算主要是對發(fā)生業(yè)務(wù)的記錄和計量，有利于更好地展現(xiàn)每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生，為其發(fā)展塑造良好的基本。監(jiān)督職能主要是為了對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否真實，是否合理、合法進(jìn)行審查。通過核算與監(jiān)督有效的控制經(jīng)濟活動，促使經(jīng)濟活動按照計劃的發(fā)展。在電子商務(wù)的影響下，會計信息的處理更加方便，一些數(shù)據(jù)都是通過計算機自動生成的。
（二）對會計假設(shè)的影響
在電子商務(wù)下，經(jīng)濟活動的發(fā)生主要都是靠網(wǎng)絡(luò)來完成的。在以前的會計核算中，發(fā)生的交易都必須要在線下完成，而在電子商務(wù)下，可以利用網(wǎng)絡(luò)在線上完成交易。各個企業(yè)之間形成了一種虛擬與實際相結(jié)合的活動。從而更好地滿足企業(yè)的多樣化需求，提高企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展水平。
1、對會計主體假設(shè)的影響
電子商務(wù)環(huán)境下，企業(yè)間的交易需要在網(wǎng)絡(luò)上進(jìn)行，由此產(chǎn)生了一種新型的企業(yè)組織--虛擬企業(yè)。企業(yè)的環(huán)境發(fā)生了變化，使貿(mào)易活動范圍、收益等更難區(qū)分清楚，主體也很難劃分。所以，電子商務(wù)時代的會計主體是相對而言的。傳統(tǒng)的會計主體主要集中在實體、統(tǒng)一和獨立體上。但在電子商務(wù)下，企業(yè)貿(mào)易的發(fā)生可以利用互聯(lián)網(wǎng)完成，這就打破了原本的空間界線，由于主體的變化，出現(xiàn)了虛擬企業(yè)。在電子商務(wù)下，企業(yè)會計主體能夠虛實結(jié)合，從而滿足當(dāng)代經(jīng)濟的需求。
2、對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的影響
持續(xù)經(jīng)營是建立在企業(yè)正常的生產(chǎn)活動下，按照制定的方案有目標(biāo)的有序進(jìn)行，其假設(shè)貿(mào)易活動在未來是存留的。由于電子商務(wù)下，企業(yè)的貿(mào)易信息都是網(wǎng)絡(luò)化的，各個企業(yè)的要根據(jù)環(huán)境、市場的變化不斷調(diào)節(jié)變化，所以具有不穩(wěn)定的特點。因此，在新環(huán)境中，持續(xù)經(jīng)營很難滿足更高層次的水平。
（三）對會計原則的影響
1、對歷史成本原則的影響
電子商務(wù)的發(fā)展對歷史成本也有一定的影響。價值決定價格，受價格波動的影響，企業(yè)的經(jīng)營狀況不能通過歷史成本來反映。面對復(fù)雜多變的電子商務(wù)環(huán)境中，企業(yè)的信息不斷變化，所產(chǎn)生的經(jīng)營成果也就不能更好地計量。因為歷史成本的計量，主要是在穩(wěn)定的狀況下進(jìn)行計量，所以在市場經(jīng)濟不斷改變的環(huán)境下，企業(yè)的管理者就不能及時的調(diào)整和改變既定的模式，從而影響企業(yè)經(jīng)營狀況。
2、對權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的影響
傳統(tǒng)模式下，我們是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制確定是企業(yè)的收入和費用。但在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，一些企業(yè)業(yè)務(wù)比較少，交易在很短的時間內(nèi)就完成了，所以就不需要將費用區(qū)分的那么具體，由此看來，權(quán)責(zé)發(fā)生制在新環(huán)境下表現(xiàn)的并不突出。應(yīng)該合理的改變，注重收付實現(xiàn)制的原則。
3、對及時性原則的影響
在信息化的發(fā)展下，記錄經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生可以依靠計算機來完成。企業(yè)的核算由固定模式向多樣化改變。由于計算機的功能很強大，所以在進(jìn)行會計處理的時候，需要會計人員及時的記錄，方便以后信息資料的獲取。這樣不僅能夠提高信息的準(zhǔn)確程度，加快信息化程度，還能夠提高會計人員的能力。
（四）對會計確認(rèn)的影響
伴隨著信息化發(fā)展，電子產(chǎn)品也迅速進(jìn)步。關(guān)于對電子產(chǎn)品的確認(rèn)，研究者們進(jìn)行深入的研究。電子產(chǎn)品是建立在網(wǎng)絡(luò)的基礎(chǔ)上發(fā)行的書籍、報刊等。由于它具有成本相對較低、方便攜帶特點，所以對會計的確認(rèn)也產(chǎn)生了很大的沖擊。由于銷售模式比較常規(guī)的商品銷售模式有較大差異（如確認(rèn)時間、確認(rèn)條件），電子數(shù)據(jù)產(chǎn)品的收入與成本難以進(jìn)行配比。所以我們在對電子商品收入進(jìn)行確認(rèn)時，存在很大的問題，比如說，如何進(jìn)行分類計量，把確認(rèn)的收入劃分到哪一部分收入里面。
（五）對會計報告的影響
一是在形式上對報表產(chǎn)生影響。紙質(zhì)的資料逐漸發(fā)展被無紙化替代，電子報表發(fā)揮更重要的作用。
二是時效性上的影響。在互聯(lián)網(wǎng)的影響下，財務(wù)報告的內(nèi)容更加廣泛，通過網(wǎng)絡(luò)能夠及時了解企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r。
由傳統(tǒng)的財務(wù)報告中，我們可以看出：企業(yè)對于經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的發(fā)生，記錄的比較單一，對于財務(wù)信息的準(zhǔn)確性和及時性不能及時反饋，所以造成財務(wù)信息比較滯后。因此，我們要不斷擴展互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下財務(wù)報告的積極影響。因為在會計計量中不僅僅重視貨幣計量，更重視非貨幣數(shù)據(jù)的整合；另一方面利用現(xiàn)代信息技術(shù)，根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營情況實現(xiàn)了在線財務(wù)會計報告，同一數(shù)據(jù)能夠同時被不同使用者使用也是電子商務(wù)對財務(wù)會計報告所帶來的巨大影響。
二、電子商務(wù)對會計實務(wù)的影響
會計實務(wù)，簡單來說就是會計進(jìn)行賬務(wù)處理的一個歷程。傳統(tǒng)會計實務(wù)基本上是從填制憑證開始，然后登記入賬，最終以報表的形式呈現(xiàn)出來。會計實務(wù)的處理過程中又會涉及到會計確認(rèn)、會計計量、會計核算和賬務(wù)處理程序這幾個方面。電子商務(wù)的產(chǎn)生和發(fā)展同樣會給會計實務(wù)的處理產(chǎn)生影響。
（一）對會計記賬方法的影響
會計的發(fā)展是一個漫長的過程，記賬是每一個企業(yè)都必須實行的一項工作，最為基礎(chǔ)的就是對于收支之間的記賬，但是企業(yè)的收支情況過于復(fù)雜，常常就會出現(xiàn)這樣的狀況，在進(jìn)行記賬時，往往財務(wù)人員對于記賬的收入和支出區(qū)分的不明顯，二者之前相互混雜，對于借貸款的記賬不是十分清晰。伴隨著電子商務(wù)的到來，企業(yè)的信息量不斷增加，需要統(tǒng)計匯總的量也不斷增多，而傳統(tǒng)的會計實務(wù)已不能滿足這種需求。要求會計做出更加適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展的形式，精簡記賬的方式，簡潔化的財務(wù)報告。傳統(tǒng)會計業(yè)務(wù)流程的依據(jù)是勞動分工論，該流程更注重個人作業(yè)的效率。這樣注重個人作業(yè)的后果導(dǎo)致了會計整個流程中的環(huán)節(jié)連接不夠順暢，系統(tǒng)性不夠高。因此，當(dāng)會計業(yè)務(wù)受到電子商務(wù)的影響時，可以提高會計信息的效率，使信息的處理更加放便、快捷。另外電子商務(wù)的發(fā)展使得無形資產(chǎn)的也加入了會計記賬的界面，在電子商務(wù)的大環(huán)境下，企業(yè)的競爭核心主要都集中于人力資源、技術(shù)水平、信息化程度等無形的資產(chǎn)。由于傳統(tǒng)的記賬方式并不能呈現(xiàn)具體的無形資產(chǎn)。導(dǎo)致企業(yè)的價值受到影響，從而影響長遠(yuǎn)的投資與發(fā)展。使得企業(yè)不能科學(xué)的做出對企業(yè)發(fā)展的有利規(guī)劃，產(chǎn)生了大量的剩余價值，不能合理的利用企業(yè)所有的資源，浪費了企業(yè)的發(fā)展機遇和空間。
（二）對會計信息處理方式的影響
電子商務(wù)應(yīng)用在各個方面。相應(yīng)的會計處理方法也發(fā)生了改變。其具體的改革方式如以下幾個方面。
第一個方面是實時性信息收集。電子商務(wù)的應(yīng)用改變了傳統(tǒng)紙質(zhì)記錄和儲藏信息的方式，大大提高了信息傳遞的速率。這種改革縮短了投資方、客戶和供貨商獲取信息的時間，從而實現(xiàn)了信息的實時收集。
第二個特征是開始解體傳統(tǒng)會計信息處理的憑證。由于傳統(tǒng)的記賬都是以紙質(zhì)為載體的，所以，也會占很大的空間，也不方便保存。但是，電子商務(wù)可以幫助會計人員快速找到錯誤的來源。
第三個特征是會計信息處理方式主動化。隨著市場經(jīng)濟快速的發(fā)展，電子商務(wù)對信息處理的效率提高。同時，將信息處理的主動權(quán)交到了信息處理者身上，實時報告系統(tǒng)可以讓人們第一時間獲取相應(yīng)的信息，而且對員工的工作綜合素質(zhì)有一定的提高，而且還可以實現(xiàn)個性化信息的需求。
（三）對會計無紙化載體的影響
傳統(tǒng)的會計核算與記錄都是以紙質(zhì)為載體的，但在電子商務(wù)的環(huán)境下，卻有著大的改變。我們可以把會計信息記錄在電腦、光盤等。而且，我們還需要對比經(jīng)濟業(yè)務(wù)與原始憑證是否是本人所簽字的，而電子商務(wù)模式下被改動的電子數(shù)據(jù)是沒有痕跡可循的，所以應(yīng)該保證數(shù)據(jù)的真實性。在信息化體系中，我們要把相關(guān)內(nèi)容記錄到計算機軟件中，計算機能夠自動進(jìn)行有關(guān)賬務(wù)的處理。而且，網(wǎng)絡(luò)化使得會計信息使用者能夠直接查找到所需要的信息，更加方便，也節(jié)約了時間和人力。
（四）對會計流程的影響
互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展給計流程帶來了不少的沖擊。它的不足表現(xiàn)的非常明顯。因此，我們也需要對傳統(tǒng)的會計流程不斷研究、進(jìn)行改變。由傳統(tǒng)的會計流程向電子商務(wù)下轉(zhuǎn)變，從而提高會計信息化。
現(xiàn)在我們處在電子商務(wù)的大環(huán)境下，企業(yè)所發(fā)生的一系列經(jīng)濟活動可以通過網(wǎng)絡(luò)來進(jìn)行核對和確認(rèn)。所以，對會計人員來說，必須要熟練地掌握會計的流程。
會計核算流程能夠提高企業(yè)的效率，因此，我們不能忽視企業(yè)流程中的任何一個環(huán)節(jié)，若企業(yè)核算流程錯誤，那會增加會計人員的工作量，消耗很多的時間和人力來進(jìn)行查找、修改錯誤。所以要不斷地深入了解電子商務(wù)的發(fā)展過程，才能將兩者推到一個更高的層次，為企業(yè)的發(fā)展奠定堅實的基礎(chǔ)。
會計理論畢業(yè)論文范文模板(二)：會計理論與實務(wù)教學(xué)的相互滲透探究論文
摘要：會計專業(yè)分為理論和實務(wù)兩部分，實務(wù)是對理論的有效應(yīng)用。本文分析了會計理論與實務(wù)教學(xué)的現(xiàn)狀，探究了會計理論與實務(wù)教學(xué)的相互滲透。
關(guān)鍵詞：會計理論實務(wù)教學(xué)相互滲透
一、會計理論與實務(wù)教學(xué)的現(xiàn)狀分析
（一）會計理論教學(xué)現(xiàn)狀
會計理論教學(xué)的模式屬于純理論性，學(xué)校安排會計課程主要是參考教學(xué)計劃來進(jìn)行。會計理論知識內(nèi)容在課堂內(nèi)就可以完成，導(dǎo)致相當(dāng)一部分學(xué)生考試成績不錯，動手能力差，到了工作崗位后，不能很快承擔(dān)起相應(yīng)的會計工作，經(jīng)常在工作中出現(xiàn)失誤而影響了財務(wù)工作質(zhì)量和效率。
（二）會計實務(wù)教學(xué)現(xiàn)狀
會計實務(wù)教學(xué)是指學(xué)生校內(nèi)模擬實訓(xùn)或者進(jìn)入實體企業(yè)展開工作實踐，學(xué)習(xí)填制審核憑證、登記賬簿、編制報賬等內(nèi)容，以掌握實際的會計業(yè)務(wù)處理技能。但是，從實際的會計實務(wù)教學(xué)情況來看，會計實訓(xùn)方式比較單一，實訓(xùn)內(nèi)容簡單，與用人單位的需求有差距。如：教學(xué)中，給學(xué)生一套公司某月發(fā)生的會計資料，要求學(xué)生對這些經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行會計處理，完成“憑證——賬簿——報表”的生成，但整個過程缺少審核、監(jiān)督和分工合作環(huán)節(jié)，基本局限在會計核算的簡單賬務(wù)處理能力上，根本不懂計劃、審批、內(nèi)部控制等相關(guān)管理制度，很難按質(zhì)按量完成崗位工作任務(wù)。
二、實務(wù)教學(xué)在理論教學(xué)中的滲透
（一）將實務(wù)中的有關(guān)內(nèi)容穿插在理論教學(xué)中
會計實務(wù)工作綜合性較強，很多內(nèi)容是會計專業(yè)學(xué)生不能從書本中學(xué)到的。但是，要是學(xué)生僅僅學(xué)會會計理論，那么就不能從容應(yīng)對實踐工作。因此，必須要在會計理論教學(xué)過程中融合穿插實務(wù)教學(xué)內(nèi)容，確保學(xué)生可以進(jìn)一步認(rèn)識和了解會計工作。老師可根據(jù)自身經(jīng)驗，結(jié)合網(wǎng)上相關(guān)事務(wù)教學(xué)案例，制定出會計實務(wù)教學(xué)內(nèi)容，讓學(xué)生們進(jìn)行實踐操作。相較于學(xué)習(xí)教材知識內(nèi)容，會計實務(wù)教學(xué)的實踐操作更具真實性和針對性，可以使學(xué)生的整理能力得到培養(yǎng)。還可以引導(dǎo)學(xué)生使用納稅申報網(wǎng)站，讓學(xué)生進(jìn)行自主學(xué)習(xí)，提前了解會計工作流程。
（二）組織學(xué)生到企業(yè)參觀及實訓(xùn)
為調(diào)動學(xué)生今后從事會計工作的積極性，老師可組織學(xué)生到企業(yè)了解具體的會計工作，并且要選擇有一定規(guī)模的企業(yè)，以堅定學(xué)生學(xué)好會計專業(yè)的信心。在實際參觀企業(yè)會計工作和流程的過程中，主要了解企業(yè)的生產(chǎn)流程和銷售流程，還有企業(yè)的進(jìn)貨業(yè)務(wù)，才能使學(xué)生清楚的知道資金是怎么進(jìn)入到企業(yè)各個生產(chǎn)經(jīng)營的環(huán)節(jié)中。
三、理論教學(xué)在實務(wù)教學(xué)中的滲透
（一）在實務(wù)教學(xué)中進(jìn)行會計理論滲透
學(xué)生畢業(yè)前到企業(yè)頂崗實習(xí)，在實際的工作過程中會遇到諸多問題，有時候同樣的問題需要使用不同的處理方式和方法。因此，需要結(jié)合會計理論來展開教學(xué)。帶隊實訓(xùn)教師在實務(wù)教學(xué)過程中，不僅要將處理問題的方式教給學(xué)生，還要鍛煉和提高學(xué)生舉一反三的能力，這樣才能保證學(xué)生在實際的工作中可以獨立解決遇到的問題。
（二）在實務(wù)教學(xué)中進(jìn)行會計理論的系統(tǒng)培養(yǎng)
企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動一直在周而復(fù)始的進(jìn)行著，會計人員需要處理資金投入、資金運營、資金退出等銷過程中的所有經(jīng)濟業(yè)務(wù)。會計專業(yè)學(xué)生僅僅掌握一部分會計技能還不能完全勝任整體的會計工作，只能處理部分崗位的會計業(yè)務(wù)。所以，為更好實現(xiàn)會計理論與實務(wù)教學(xué)的滲透，學(xué)生需要在老師的引導(dǎo)下在實務(wù)教學(xué)中進(jìn)行會計理論的系統(tǒng)培養(yǎng)，增強處理企業(yè)全部經(jīng)濟業(yè)務(wù)的能力，在今后工作過程中全面履行崗位職責(zé)。
（三）會計職業(yè)道德的培養(yǎng)
會計人員實際工作中會接觸到大量資金，因此學(xué)校在教育教學(xué)環(huán)節(jié)必須要培養(yǎng)學(xué)生從事會計工作的職業(yè)道德習(xí)慣養(yǎng)成，在育人過程中設(shè)置相關(guān)的法律法規(guī)和職業(yè)道德規(guī)范課程，培養(yǎng)學(xué)生的法律意識和會計職業(yè)道德素養(yǎng)，保證國家和企業(yè)資金的安全完整，確保會計工作的真實性和可靠性。
【關(guān)鍵詞】 可靠性； 相關(guān)性； 分別核算； 分別披露； 分層監(jiān)管
一、引言
由于會計原則及會計信息質(zhì)量要求的多重性、會計計量屬性的多樣性和會計方法及會計實務(wù)的復(fù)雜性，使得會計信息質(zhì)量的客觀真實性和相關(guān)性難以根本統(tǒng)一，有時甚至存在嚴(yán)重矛盾與沖突，成為長期制約會計信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)之理論研究與實務(wù)發(fā)展的“會計信息質(zhì)量之謎”，也使得會計監(jiān)管及其效率受到禁錮，財務(wù)舞弊、會計信息失真事件屢禁不止，成為資本市場秩序和社會和諧發(fā)展之頑疾。既然會計信息質(zhì)量的可靠性與相關(guān)性在理論與實務(wù)上都不能實現(xiàn)統(tǒng)一，從可預(yù)見的未來看，實現(xiàn)相應(yīng)理論與實務(wù)突破也不存在任何的可能性，好像走入了“死胡同”，表明“此路不通”。既然“此路不通”，說明傳統(tǒng)會計理論與實務(wù)的科學(xué)性存在一定的瑕疵，需要會計理論和實務(wù)界解放思想，重新確定努力的方向、目標(biāo)及路徑，進(jìn)行必要的換位思考和研究視角的更新。因此，本文嘗試提出將會計可靠性和相關(guān)性分離實施的看法，以拋磚引玉。
二、理論考察與分析
斯科特（William R.Scott，2003）①認(rèn)為理想環(huán)境下的財務(wù)報表同時具有完全的相關(guān)性和可靠性。這里所說的理想狀態(tài)是指經(jīng)濟以完美和完全的市場機制為特征，也就是說不存在信息不對稱或其他影響市場公平、有效運作的障礙。這種狀態(tài)也被稱為“最優(yōu)狀態(tài)”。在這種狀態(tài)下，資產(chǎn)、負(fù)債的計價是建立在未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的基礎(chǔ)上，套利行為保證了現(xiàn)行價值和市場價值是相等的。然而，眾所周知，完美或完全的市場機制的“最優(yōu)狀態(tài)”是現(xiàn)實不存在的，即使在可預(yù)見的未來也是不現(xiàn)實的。因此，在相關(guān)性與可靠性“捆綁式”思想框架下，試圖通過各種“折中”方式以使會計相關(guān)性與可靠性實現(xiàn)統(tǒng)一或辯證統(tǒng)一的種種想法，在理論上都是不現(xiàn)實的“美好愿景”，只能是“次優(yōu)的”“蹩腳的”無奈選擇。這種“次優(yōu)”理論與實務(wù)選擇如果不對會計信息質(zhì)量以及資本市場秩序產(chǎn)生難以接受的經(jīng)濟或政治后果，抑或通過強化相應(yīng)會計監(jiān)管能夠達(dá)到社會可以接受的狀態(tài)的話，這種“次優(yōu)”選擇本無可厚非，然而現(xiàn)實卻無情地告訴人們“我們有些力不從心”，“次優(yōu)”方案確實已經(jīng)近乎不能為社會甚或會計人也不能容忍與接受了。這種不可接受狀態(tài)從根本上看，當(dāng)然不是會計人“無能”所致，實則是“不完美和不完全市場機制”狀態(tài)導(dǎo)致“可靠性和相關(guān)性之間存在固有的矛盾”所致。誠然，會計人是否有責(zé)任？細(xì)細(xì)反思，會計人太過于追求“完美的理想的會計”，太過于想為社會承擔(dān)更多的決策有用性責(zé)任了，追求現(xiàn)實不能允許、不能達(dá)到的“完美理想”只能是“天真”的空想，各種不切實際的未來價值數(shù)學(xué)模型也只能“畫餅充饑”。這正是“似乎會計人員正通過承擔(dān)更多的責(zé)任，通過把公允價值納入賬冊的方式提高決策有用性。”“人們通常認(rèn)為公允價值會計的濫用直接導(dǎo)致了1929年的股災(zāi)，因此也加強了歷史成本會計的地位。有趣的是，公允價值會計重新占據(jù)了主導(dǎo)地位，這意味著資產(chǎn)負(fù)債表仍是主要的財務(wù)報表。這是否意味著會計人員已經(jīng)忘記了20世紀(jì)二三十年代的教訓(xùn)，還是因為用于估計公允價值的計量工具的改進(jìn)，例如大型數(shù)據(jù)庫的統(tǒng)計分析和各種數(shù)學(xué)模型的使用，有助于避免早期公允價值被濫用的史實仍然還很難說。”“只有時間會告訴我們”。（William R.Scott，2003）
針對上述“折中”的“次優(yōu)”選擇方案，會計理論與實務(wù)界一直在相關(guān)性與可靠性“捆綁式”思想框架下努力尋求完美的方法。如我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（2006）中對“或有事項”劃分區(qū)間的做法，即以會計信息相關(guān)性程度的大小作為標(biāo)準(zhǔn)；又如以歷史成本計量為基礎(chǔ)計提固定資產(chǎn)折舊，資產(chǎn)負(fù)債表日再以未來可收回金額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；再如應(yīng)收款項初始入賬以歷史成本計量，后續(xù)計提壞賬準(zhǔn)備則以未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值法計提，資產(chǎn)負(fù)債表日的應(yīng)收款項以未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計量，由于應(yīng)收款項未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是基于對未來的估計計量的，其“如實反映”的基礎(chǔ)基本上喪失；等等。這種將歷史成本計量與未來價值計量混合使用的辦法，在一定程度上大大提高了會計信息的相關(guān)性，但是由于前后各期所采用的計量屬性不一致，事實上已經(jīng)導(dǎo)致會計信息的“一致性”質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)下降，進(jìn)而從會計初始計量與后續(xù)計量聯(lián)系起來觀察并不是一種理想的會計選擇，甚至最終會對會計信息的相關(guān)性產(chǎn)生不利影響。以固定資產(chǎn)為例，在初始采用歷史成本計量后的下一期計提固定資產(chǎn)折舊時，要考慮上期已計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額，這就限制甚至否定了歷史成本計量屬性的作用，實質(zhì)是初始確認(rèn)與計量采用歷史成本原則，而后續(xù)計量采用了未來價值計量原則，從而在加強會計信息相關(guān)性的同時，可靠性可能有所削弱，甚至最終使可靠性喪失殆盡，為濫用會計信息相關(guān)性提供了肥沃的土壤和條件，難以避免因過度追求相關(guān)性而造成企業(yè)人為操縱會計數(shù)據(jù)的嚴(yán)重后果。顯然，這種混合可靠性與相關(guān)性的“折中”辦法存在難以克服的弊病。至于金融工具會計計量采用公允價值計量屬性，其后果會更嚴(yán)重一些，如事實上已經(jīng)產(chǎn)生的公允價值的“順周期性”就是很好的一例。近年爆發(fā)于美國的“次貸危機”進(jìn)而引發(fā)世界性的經(jīng)濟危機已經(jīng)說明其難以估量的危害性。所以，現(xiàn)行做法“弊大于利”，也使會計監(jiān)管風(fēng)險加大，成本提高。可見，解決問題的思路與辦法需要另辟蹊徑。
為此理論界提出不少思路與方法，“最狠的一招”是有人干脆提出重新定義會計的相關(guān)性與可靠性，指出必須對相關(guān)性所涉及的程度和范圍進(jìn)行重新界定，即在合理的范圍和區(qū)間內(nèi)，提供可供相關(guān)信息使用者賴以進(jìn)行經(jīng)濟決策的會計信息，構(gòu)造現(xiàn)代的“相關(guān)性”概念，即以會計信息相關(guān)性程度的大小作為標(biāo)準(zhǔn)，將現(xiàn)代“相關(guān)性”劃分為極度相關(guān)、高度相關(guān)、基本相關(guān)及基本不相關(guān)四個量化區(qū)間。同時，認(rèn)為建立區(qū)間范圍的約束條件就是會計信息現(xiàn)代“可靠性”，即在選擇相關(guān)的會計信息時，首先應(yīng)該符合事物發(fā)展的固有規(guī)律，如實地反映現(xiàn)實狀況和未來趨勢。試問這“未來趨勢”如何能夠“如實地反映”？如果“未來趨勢”能夠如實反映出來，那理想的會計不就早已實現(xiàn)了？顯然這是枉然。當(dāng)然，筆者注意到國際上近一時期關(guān)于會計基本概念框架的討論中也涉及“可靠性”問題，提出以“如實反映”取代“可靠性”，因為可靠性通常包括可核性、中立性和真實反映等基本特征。顯然國際會計準(zhǔn)則制定者試圖放棄“可核性”和“中立性”兩個基本特征，認(rèn)為會計的中立性需要會計的獨立性作保證。但實際做起來需要有相應(yīng)的規(guī)章制度保障，在現(xiàn)有制度安排框架下有困難。筆者認(rèn)為改變甚至取消會計的“中立性”要求的改革，實際意義并不大甚至可能會使會計核算工作陷入更加困難與尷尬的境地，因為大量會計政策選擇等職業(yè)判斷，離開“中立性”要做到公允性甚至真實性抑或“如實反映”恐怕也是一種空乏而缺少堅實基礎(chǔ)的奢望。當(dāng)然對于將“真實反映”改為“如實反映”降低了對“真實性”的要求程度，是可以理解和接受的。會計是利害關(guān)系各方合作博弈均衡的一種利益契約，是連接利益各方的中介項，企業(yè)會計以貨幣計量為主要計量尺度進(jìn)行“觀念總結(jié)”，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，離開公允中立的“絕對的真實”甚或“如實反映”，在現(xiàn)實生活中是不存在的。如果因為會計可靠性出現(xiàn)問題而作出必要的改進(jìn)以回應(yīng)社會的批評，是可以理解的，但是必須清醒認(rèn)識各種改革的經(jīng)濟后果，以及這些改革政策的可持續(xù)性和相對穩(wěn)定性，不能為改革而改革。如果問題不是“中立性”本身的問題而是相應(yīng)實現(xiàn)的路徑與配套政策及其貫徹落實的問題，顯然試圖改革“中立性”甚至取消之，可能都不是“帕累托最優(yōu)”的選擇。因此，筆者對會計中立性的改革甚至取消持觀望態(tài)度，主張應(yīng)堅持“先立后破”，即在沒有創(chuàng)造并建立起更好的理論與政策的情況下，不能也不應(yīng)該馬上改革可靠性要求，正確的選擇是完善可靠性要求的實現(xiàn)路徑與政策措施。
探討會計可靠性實現(xiàn)路徑與措施在我國理論界還有一種觀點，其基本思路是將會計資料與會計信息區(qū)分開來，會計信息可以按照不同使用者的不同要求進(jìn)行不同程度和內(nèi)容的充分披露即形成不同的披露組合，但作為信息形成原始依據(jù)的會計資料卻應(yīng)當(dāng)保持其真實性和客觀性。形象地講，就是如果將會計信息看作一個生產(chǎn)過程的產(chǎn)物，會計核算資料就可看作是待組裝材料或零部件，而會計信息就是根據(jù)不同客戶的個性化要求而組裝好的一組產(chǎn)品，再由注冊會計師在這里充當(dāng)產(chǎn)品質(zhì)量檢驗員的角色。為此設(shè)想將會計核算和會計披露在理論上適當(dāng)?shù)胤珠_，分別建立以可靠性為核心特征的會計核算制度、以相關(guān)性為核心特征的會計披露制度和以保證可靠性與相關(guān)性有效實現(xiàn)并恰當(dāng)聯(lián)接為目的的注冊會計師審計制度，從而形成既相對獨立又互為約束的制度體系來保證對外提供的所有會計信息的相關(guān)性、可靠性和充分披露。筆者曾于2004年依據(jù)《中華人民共和國會計法》第一章第一條“保證會計資料真實、完整”相關(guān)規(guī)定，提出將“會計資料”和“會計信息”分開研究的看法②。這樣劃分的好處之一是可以便于區(qū)分會計信息的“私人產(chǎn)品”和“公共物品”屬性，即會計資料是指沒有向市場及社會公開披露前的會計核算資料，具有“私人產(chǎn)品”性質(zhì)；會計資料經(jīng)審計后一經(jīng)對外披露形成會計信息，會計信息就具有“公共物品”性質(zhì)。好處之二是從會計監(jiān)管的角度來看，可以便于區(qū)分相應(yīng)的法律責(zé)任，即會計核算資料作為“私人產(chǎn)品”的法律責(zé)任人是進(jìn)行會計核算的企事業(yè)單位；而作為“公共物品”性質(zhì)的會計信息的法律責(zé)任人就不僅僅是進(jìn)行會計核算的企事業(yè)單位，還應(yīng)包括履行審計以及負(fù)有直接監(jiān)管責(zé)任的會計師事務(wù)所及有關(guān)監(jiān)管機構(gòu)，或者主要是后者。依照這樣的思路分析，不難得出會計信息資料作為核算主體的內(nèi)部行為不一定特別強調(diào)會計核算的相關(guān)性，主要強調(diào)其可靠性，抑或只要滿足可靠性要求就可以了，相應(yīng)地日常會計核算應(yīng)主要按照歷史成本核算；而作為對外披露的會計信息主要強調(diào)其相關(guān)性，即在可靠性基礎(chǔ)上還應(yīng)滿足相關(guān)性要求，可以主要按照公允價值、現(xiàn)值等計量屬性核算。因此，這也就可以比較順利地解決會計信息的可靠性與相關(guān)性的矛盾與沖突，實現(xiàn)二者的分離。葛家澍教授在論述公允價值會計問題時也提出將會計核算與會計信息披露分別對待的看法，2010年更進(jìn)一步提出財務(wù)會計“雙重計量”觀點，即對于大多數(shù)的非金融資產(chǎn)和非金融負(fù)債，仍然需要按歷史成本（或攤余成本）計量，產(chǎn)生相應(yīng)的歷史的即實際的信息，而對于金融資產(chǎn)和金融負(fù)債（也可能包括某些有活躍市場的非金融資產(chǎn)）則需要按公允價值計量，從而產(chǎn)生相應(yīng)的按當(dāng)前脫手價格反映的預(yù)期信息。在財務(wù)報告中同時存在相互補充、相輔相成、相得益彰的兩類信息。不難看出，這一理論思路為進(jìn)一步深入研究可靠性與相關(guān)性的分離提供了堅實的理論基礎(chǔ)。然而這可能也僅解決了與公允價值計量運用相關(guān)的會計核算問題，并沒有全面解決會計后續(xù)核算中所有應(yīng)計項目的會計政策選擇等職業(yè)判斷可能產(chǎn)生會計資料可靠性不高的問題。
總結(jié)分析上述各種理論觀點不難看出各有短長，為進(jìn)一步深入這方面的相關(guān)研究提供了有益的基礎(chǔ)和思路。本文認(rèn)為按照歷史成本和非歷史成本計量屬性分類核算并分類提供相應(yīng)會計信息能夠較好地綜合上述各種觀點有價值的思想，即凡是能夠按照歷史成本核算的會計資料采用歷史成本核算并披露相應(yīng)會計信息，凡是需要采用公允價值、現(xiàn)值等脫手價值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量屬性的會計資料均采用非歷史成本計量屬性核算并披露相應(yīng)會計信息。當(dāng)然這會增加會計核算和會計信息披露的工作量，即在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中的金額欄需要分別列示以歷史成本為基礎(chǔ)的金額和以非歷史成本為基礎(chǔ)的金額兩欄金額。其中以歷史成本計量屬性為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表相應(yīng)資料與信息應(yīng)滿足可靠性質(zhì)量要求，而以非歷史成本計量屬性為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表相應(yīng)資料與信息應(yīng)滿足相關(guān)性質(zhì)量要求，同時提供兩類質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的會計信息，從而達(dá)到二者相互補充、相輔相成、相得益彰的效果。在此基礎(chǔ)上實施分類分層會計監(jiān)管也就方便多了。仍以固定資產(chǎn)核算為例，歷史成本欄堅持按照歷史成本計量屬性進(jìn)行初始和后續(xù)確認(rèn)計量并報告披露相應(yīng)歷史成本的會計信息；非歷史成本欄則按照非歷史成本計量屬性進(jìn)行初始和后續(xù)確認(rèn)計量并報告披露相應(yīng)非歷史成本的會計信息。
那么，相應(yīng)增加會計核算和信息披露的工作量是否可以接受？本文認(rèn)為在現(xiàn)代會計信息化技術(shù)條件下實現(xiàn)上述分離從技術(shù)上講應(yīng)該沒有太大的問題。
三、初步結(jié)論
第一，我們只能在經(jīng)濟不完美和不完全的市場機制環(huán)境下，研究探討會計的可靠性和相關(guān)性質(zhì)量要求及其實現(xiàn)機制與方法路徑，試圖在相關(guān)性與可靠性的“捆綁式”思想框架內(nèi)研究并實現(xiàn)可靠性與相關(guān)性統(tǒng)一的“老路子”，是非常困難也是效率不高的，甚至是徒勞而無法真正行得通的一種選擇。第二，試圖重新解釋并定義會計可靠性作為一種理論探討是可以理解的，但是在會計后續(xù)核算過程中“如實反映”是難以做到的，因此，重新解釋并定義會計可靠性的辦法不可取。第三，舍棄相關(guān)性與可靠性的“捆綁式”思路后的選擇只能是讓二者“分離”。如何實現(xiàn)“分離”人們可以說已經(jīng)進(jìn)行了近十年的探索與研究，本文認(rèn)為從會計計量屬性角度思考分析問題也許能夠找到另一種“次優(yōu)”方案與辦法，即實施以歷史成本計量屬性為基礎(chǔ)的會計核算與以非歷史成本計量屬性為基礎(chǔ)的會計核算的分離，前者滿足會計信息可靠性質(zhì)量要求，后者滿足會計信息相關(guān)性質(zhì)量要求。分離是為了更好的統(tǒng)一，其統(tǒng)一性需要通過改進(jìn)財務(wù)會計報表來實現(xiàn)，即在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中既提供以歷史成本為基礎(chǔ)的會計信息，又提供以非歷史成本為基礎(chǔ)的會計信息，進(jìn)而實現(xiàn)可靠性與相關(guān)性的統(tǒng)一，這樣既可以實現(xiàn)受托責(zé)任會計目標(biāo)需要，又能夠滿足決策有用性會計目標(biāo)需要。
【主要參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：信貸決策，非財務(wù)信息
企業(yè)與銀行之間客觀存在的信息不對稱，使得企業(yè)為獲得信貸資金，可能隱瞞自身真實信息甚至提供虛假信息，導(dǎo)致銀行出現(xiàn)風(fēng)險與損失。財務(wù)信息作為信貸決策的重要信息來源，向銀行傳遞著企業(yè)經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的情況，但財務(wù)信息仍然存在一些局限性，需要銀行利用非財務(wù)信息進(jìn)行彌補，以實現(xiàn)信貸決策的最優(yōu)化。本文嘗試就銀行在審查審批信貸業(yè)務(wù)時，如何更充分的利用企業(yè)非財務(wù)信息，做出有益的探討。
企業(yè)的財務(wù)信息是對企業(yè)經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及現(xiàn)金流量最直接的反映，財務(wù)報表提供的定量信息有利于對借款企業(yè)進(jìn)行橫向和縱向比較。但企業(yè)的經(jīng)營管理受到內(nèi)外部多重因素的共同影響，僅僅依靠財務(wù)信息分析企業(yè)的信用風(fēng)險存在不足和局限性。首先，審查審批時使用的財務(wù)報表多為年報，報表中的數(shù)據(jù)存在滯后，上市公司的公開報表更是如此，而且有些財務(wù)比率例如各項資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率，銷售利潤率等須放在較長的時期內(nèi)才有意義；其次，財務(wù)報表的編制一般遵循歷史成本原則，部分資產(chǎn)如固定資產(chǎn)存貨等以實際成本入賬，在通貨膨脹成為常態(tài)的今天，無法真實反映資產(chǎn)價值的變動；各家企業(yè)對部分科目可能選擇不同的會計政策和會計方法，例如固定資產(chǎn)折舊方法、存貨計價的方法、對外投資的核算等等，這些選擇和估計的存在降低了不同企業(yè)之間財務(wù)信息的可比性。
企業(yè)財務(wù)信息的局限性，使得非財務(wù)信息成為審查審批決策的必要補充，非財務(wù)信息能夠通過財務(wù)數(shù)據(jù)得到印證，而財務(wù)信息的歸納整理往往也能總結(jié)出企業(yè)一些非財務(wù)的情況，銀行應(yīng)該通過兩者相互佐證，共同揭示企業(yè)的風(fēng)險。銀行在進(jìn)行信貸決策時需要考慮的企業(yè)非財務(wù)信息涵蓋面非常廣泛，要進(jìn)行全面地考察分析是比較困難的。本文著重分析的企業(yè)非財務(wù)數(shù)據(jù)有以下幾個方面：
一、參考行業(yè)特有的非財務(wù)指標(biāo)
對企業(yè)進(jìn)行準(zhǔn)確的行業(yè)定位，有助于發(fā)現(xiàn)企業(yè)的核心競爭力和持續(xù)經(jīng)營能力。積極借鑒企業(yè)所在行業(yè)所特有的非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行判斷，該類指標(biāo)往往比通用財務(wù)指標(biāo)更能針對性地反映該行業(yè)中企業(yè)運行的真實情況。比如：對礦山企業(yè)的資源利用效率評價可以采用資源消耗系數(shù)，醫(yī)院可以關(guān)注藥品收入占醫(yī)院總收入的比率，超市和購物中心的經(jīng)營效益可以參考坪效指標(biāo)，倉儲服務(wù)企業(yè)則可以計算單位面積倉庫的收入，酒店則需要考慮平均客房出租率，建筑施工企業(yè)在計算債務(wù)/凈資產(chǎn)的比率時需要考慮企業(yè)以施工為主還是以項目投資為主。推薦閱讀>>>經(jīng)濟學(xué)碩士論文范文推薦
二、結(jié)合企業(yè)運營模式進(jìn)行分析
貿(mào)易類客戶相比加工制造行業(yè)，資金運行過程呈“貨幣―商品―貨幣”的循環(huán)狀態(tài)，財務(wù)上具有資產(chǎn)周轉(zhuǎn)快、固定資產(chǎn)少、銷售利潤低、負(fù)債率較高的特點，銀行審查審批時需關(guān)注貿(mào)易商品的行業(yè)面，特別是商品價格下跌對企業(yè)經(jīng)營的影響；關(guān)注貿(mào)易渠道的可靠性，特別要關(guān)注上下游交易對手實力，是否具有穩(wěn)定的長期合作關(guān)系；關(guān)注貿(mào)易背景的真實性，確保銀行融資的資金流與貨物流、現(xiàn)金流相匹配。
一些企業(yè)財務(wù)報表上表現(xiàn)不佳的數(shù)據(jù)需要銀行進(jìn)一步深入的分析企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈上所處的地位和商業(yè)運作模式。大型超市的營運資金可能算出來是負(fù)值，也就是流動比率出現(xiàn)小于1的情況，表面上看企業(yè)流動性欠佳。了解企業(yè)的運作模式后可能發(fā)現(xiàn)大型超市所處的合作地位較為強勢，對其上游供應(yīng)商的付款期長，而下游銷售幾乎全部為現(xiàn)金，收付賬期的時間差導(dǎo)致其應(yīng)收賬款明顯小于應(yīng)付賬款，則報表上的財務(wù)數(shù)據(jù)即體現(xiàn)為流動資產(chǎn)小于流動負(fù)債。
在進(jìn)行流動資金測算的時候也是如此。大型企業(yè)憑借其優(yōu)勢地位，流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)迅速，自身資金較為充裕，簡單運用公式測算出來的結(jié)果往往不準(zhǔn)確，甚至出現(xiàn)負(fù)數(shù)，因此測算流動資金需求時還需要考慮結(jié)算模式、季節(jié)性因素和三項費用等，適當(dāng)調(diào)整測算參數(shù)，才能得出吻合企業(yè)實際經(jīng)營模式的測算結(jié)果。
三、重視實地調(diào)查與面談
很多非財務(wù)信息在會計報表中是無法體現(xiàn)的，這些隱藏的因素必須通過實地調(diào)查和面談才能掌握。例如通過觀察企業(yè)倉庫門口的運輸車輛，車間生產(chǎn)線的開工情況掌握企業(yè)的生產(chǎn)是否正常；在用餐時間觀察餐飲企業(yè)的上座率；到汽車4S店的維修部門了解汽車銷售業(yè)務(wù)以外的增值業(yè)務(wù)情況等等。這些都是核實企業(yè)真實收入的有力輔助手段。如果有條件，爭取調(diào)閱企業(yè)的電腦財務(wù)系統(tǒng)、查看增值稅發(fā)票原件、出入庫單據(jù)等資料，詢問企業(yè)的上下游合作情況，以此核實信貸資金的真實用途。
關(guān)鍵詞:股權(quán)資本成本會計;傳統(tǒng)財務(wù)會計;比較
自1973年美國會計學(xué)家羅伯特。N.安東尼教授在《哈佛企業(yè)評論》發(fā)表了題為"權(quán)益資本成本會計"的論文之后,股權(quán)資本成本會計問題一度成為西方會計學(xué)界的一個爭論熱點。90年代以來,隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立和發(fā)展,尤其是企業(yè)股份制步伐的加快,不少國內(nèi)學(xué)者大膽借鑒股權(quán)資本成本會計思想,紛紛著書立說,從會計外部環(huán)境變化客觀要求發(fā)展傳統(tǒng)會計的高度予以倡導(dǎo)。從國內(nèi)學(xué)者公開發(fā)表的有關(guān)文獻(xiàn)看,無不是對股權(quán)資本成本會計大加肯定。筆者認(rèn)為:股權(quán)資本成本會計的某些思想從立足于企業(yè)資金成本與結(jié)構(gòu)內(nèi)部管理的角度看確有積極意義,而實際上在管理會計學(xué)和財務(wù)管理學(xué)的有關(guān)內(nèi)容中早就將股權(quán)資本成本納人其中。然而,對股權(quán)資本成本會計倡導(dǎo)者們試圖將其引人財務(wù)會計體系的做法是與現(xiàn)行財務(wù)會計理論的發(fā)展趨勢不相適應(yīng)或背道而弛,是沒有出路的。本文將在對股權(quán)資本成本會計與傳統(tǒng)財務(wù)會計進(jìn)行比較的基礎(chǔ)上從財務(wù)會計理論角度對股權(quán)資本成本會計的理論依據(jù)進(jìn)行剖析和反思,旨在對兩者的差異、優(yōu)劣能有一個客觀冷靜的評價。
一、兩者在會計處理方法和所產(chǎn)生的會計信息上的主要差異比較
(一)處理方法上的差異主要有三個方面:
1.是否對股權(quán)資本計息?傳統(tǒng)會計只核算債務(wù)資本利息,對股權(quán)資本并不計息,對企業(yè)宣告發(fā)放的股利也不視為利息費用,而作為利潤分配處理;而股權(quán)資本成本會計則要求對股權(quán)資本像債務(wù)資本一樣計提利息,并作為企業(yè)利息費用處理,而企業(yè)實際支付的股利被視為利息債務(wù)的清償。由于股權(quán)資本不存在實際利率,故在計提利息前應(yīng)先考慮風(fēng)險等多種因素后人為地確定股權(quán)資本利率后計提。由于人為確定的股權(quán)資本利率并不是企業(yè)實際支付股利的依據(jù),所以,應(yīng)計利息并不等于實付股利(股權(quán)資本成本會計倡導(dǎo)者認(rèn)為,從長期看兩者應(yīng)該是相等的)。
2.是否對資本利息予以全面資本化?傳統(tǒng)會計下的資本利息(僅包括債務(wù)利息)除明確使用于購建固定資產(chǎn)的借款費用予以資本化外,其余債務(wù)利息均作期間費用處理;而股權(quán)資本成本會計把資本利息(包括債務(wù)利息和股本利息兩部分)視為間接成本性費用先予歸集,分配后分別借記到各成本對象(包括存貨)中予以資本化,只有確實無法資本化的剩余利息才被列為期間費用。
3.是否將凈權(quán)益全部歸屬于股東?傳統(tǒng)會計認(rèn)為凈權(quán)益(包括投入資本和留存收益)歸屬于業(yè)主--股東,故又稱業(yè)主權(quán)益或所有者權(quán)益。而股權(quán)資本成本會計將傳統(tǒng)會計下的凈權(quán)益一分為二--股東權(quán)益和主體權(quán)益,其中股東權(quán)益僅限于股東的直接繳入資本和應(yīng)付股權(quán)資本利息負(fù)債,主體權(quán)益被認(rèn)為是企業(yè)主體通過其自身努力而獲得的資金,故歸屬于企業(yè)主體,在數(shù)量上等于企業(yè)所有年度的累計凈收益。
(二)會計信息上的差異主要有以下四個方面:
1.存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)項目的金額將高于傳統(tǒng)會計下所計算的金額。這是由于股權(quán)資本成本會計利息費用的內(nèi)容及其資本化的對象范圍均較傳統(tǒng)會計要大。
2.銷售成本、折舊費將高于傳統(tǒng)會計下所計算的金額。因為其中包括了資本化了的債務(wù)利息和股本利息。
3.從長期看,凈收益一般要低于傳統(tǒng)會計下的凈收益。因為股權(quán)資本成本會計在計算其凈收益時須扣除股本利息費用。但在早期,由于對利息費用的全面資本化處理,導(dǎo)致大量的利息費用在早期將暫時"棲身"于資產(chǎn)成本中,凈收益也未必會低于傳統(tǒng)會計下所計算的金額。
4.股權(quán)資本成本會計下的"股東權(quán)益"金額與"主體權(quán)益"金額的合計數(shù)一般不等于傳統(tǒng)會計下的股東權(quán)益金額(包括繳入資本和留存收益);前者的"主體權(quán)益"金額一般也不等于傳統(tǒng)會計中的留存收益(包括已轉(zhuǎn)作股本部分)。只有當(dāng)企業(yè)的股權(quán)資本利息累計數(shù)與企業(yè)實際發(fā)放現(xiàn)金股利的累計數(shù)相等時,它們才會相等。
可見,兩者在會計操作方法上的差異必然導(dǎo)致在會計信息上的相應(yīng)差異,但僅從兩者方法及信息的差異比較還無法對孰是孰非下結(jié)論。
二、對股權(quán)資本成本會計方法理論依據(jù)的剖析
(一)對股權(quán)資本成本會計所持的企業(yè)權(quán)益理論的剖析:
不同的企業(yè)權(quán)益理論觀體現(xiàn)了不同的企業(yè)產(chǎn)權(quán)觀,體現(xiàn)在會計上表現(xiàn)為對企業(yè)利潤涵義的不同理解和確定方法及對企業(yè)剩余權(quán)益歸屬主體的不同認(rèn)識。股權(quán)資本成本會計對股權(quán)資本計息和確認(rèn)主體權(quán)益的做法正是基于其背后所依持的某種企業(yè)權(quán)益理論。筆者認(rèn)為,股權(quán)資本成本會計所依持的權(quán)益觀是典型的"狹義企業(yè)主體理論",其要點有二:一是過分強調(diào)企業(yè)的"人格化",即視企業(yè)為一個完全獨立于其"外部人"--所有者和債權(quán)人而存在的獨立人格主體。二是過分強調(diào)企業(yè)法人產(chǎn)權(quán),即認(rèn)為企業(yè)通過努力爭得的收益是企業(yè)自身的財產(chǎn),留存收益是企業(yè)擁有的權(quán)益。
股權(quán)資本成本會計的"狹義企業(yè)主體理論觀"在其倡導(dǎo)者安東尼教授的《為股權(quán)資本計息》(1982)及《實話實說--一個財務(wù)會計概念框架》(1983)等文章中體現(xiàn)得淋漓盡致,文中提出:"股東權(quán)益并不反映來自股東的資金來源,盡管繳入資本(psid-in capital)項目反映股東最初投入的資金,但留存盈余(retained earning)項目并不代表股東最初投入的貢獻(xiàn)。賺取"盈利"的是企業(yè)自己,而非股東。公眾持股公司的股東對盈余留存多少沒有什么發(fā)言權(quán)。"他還提出,"股東權(quán)益不是索取權(quán)。在持續(xù)經(jīng)營條件下,(普通股)股東根本就沒有索取權(quán),除非企業(yè)被清算,即使在清算的情況下,股東所得到的數(shù)額也不是原來資產(chǎn)負(fù)債表所列示的股東權(quán)益的數(shù)額……在發(fā)達(dá)金融市場上和在一個股票公開發(fā)行、活躍交易的企業(yè)里,現(xiàn)在的股東多數(shù)不是原始股東,現(xiàn)在股東的投入數(shù)額也不等于報表所列示的股東權(quán)益數(shù)額,資產(chǎn)負(fù)債表只是企業(yè)整體投資和籌資活動的匯總報表,應(yīng)該報告主體的財務(wù)利益而不是其所有者的財務(wù)利益"等等。
眾所周知,傳統(tǒng)會計實務(wù)所依持的企業(yè)權(quán)益理論是以"業(yè)主權(quán)論"為主同時也體現(xiàn)"企業(yè)主體論"。
(二)對股權(quán)資本成本會計收益確定現(xiàn)的剖析
會計收益確定方法有"資產(chǎn)負(fù)債表法"和"收益表法"兩種,從理論上講,兩種方法所確定的收益應(yīng)該相互一致、互為驗證的,但兩種方法所強調(diào)的收益內(nèi)涵并不一致。前者強調(diào)收益是企業(yè)凈資產(chǎn)的增加,注重對企業(yè)資產(chǎn)的計價,要求會計收益計量從屬于資產(chǎn)的計價,收益表被看成是反映企業(yè)一定期間內(nèi)凈資產(chǎn)的變動表;后者認(rèn)為收益是將相關(guān)成本和所確認(rèn)收入相配比的結(jié)果,強調(diào)收入實現(xiàn)原則、配比原則、歷史成本原則,其結(jié)果是使資產(chǎn)負(fù)債表成了末耗用成本的一個副表,體現(xiàn)在資產(chǎn)計價方面,資產(chǎn)計量屬性傾向于歷史成本,計量的主要作用只體現(xiàn)為配比程序中的一個步驟而已。本文認(rèn)為:股權(quán)資本成本會計的收益確定觀是"頑固的收益表核心論"。這可從兩個方面找到根據(jù):
首先,利息費用全面資本化的做法直接體現(xiàn)了為收益表核心論"效忠"的配比原則。配比從其全過程看,可分為成本的資本化和成本的費用化兩個階段,利息費用資本化體現(xiàn)了配比的資本化階段。
其次,在安東尼的有關(guān)文章中,可足見其"收益表核心論"的頑固性。在《實話實說》一書中,安東尼對收益概念作了這樣的闡述:"收益應(yīng)直接通過計量收入與費用,而不是間接通過計量資產(chǎn)與負(fù)債的變動計量。"他并以折舊為例加以說明:"資產(chǎn)/負(fù)債觀認(rèn)為折舊應(yīng)通過觀察特定期間可折舊資產(chǎn)的金額變動來計量。但對于大多數(shù)可折舊資產(chǎn)而言,是無法作此觀察的。收益/費用規(guī)則視折舊為一項與資產(chǎn)服務(wù)相聯(lián)系的費用。這是傳統(tǒng)的觀點,也是正確的觀點。"在其《為股權(quán)資本計息》一文中,他指出"資產(chǎn)負(fù)債表左邊的所有資產(chǎn)項目為企業(yè)資金存在形式及其相應(yīng)的數(shù)額,這是現(xiàn)行實務(wù)中報告為資產(chǎn)的金額所真正代表的東西",并將資產(chǎn)項目分成貨幣性資產(chǎn)、未耗用成本、和投資三大類,其中,對"末耗用成本"的解釋是在將來期間使用的非貨幣性資產(chǎn),數(shù)額是尚未借記費用的成本部分。由此可見,他把資產(chǎn)負(fù)債表完全視作收益表的"副產(chǎn)品",對資產(chǎn)計價也完全妥協(xié)于歷史成本。這也難怪美國FASB的前顧問,賓州大學(xué)著名教授戴維。所羅門斯在《選擇會計模式的標(biāo)準(zhǔn)》(1995)一文中將安東尼稱為"一個收益表核心論和收益確定采用配比法的堅定不悔的信徒。"
傳統(tǒng)會計在20世紀(jì)以來盡管也被稱為進(jìn)入了"收益表時代",近年來,在決策有用現(xiàn)的目標(biāo)主導(dǎo)下,資產(chǎn)負(fù)債表的重要性正在受到更多的關(guān)注,現(xiàn)行價值、公允價值等已在悄悄地改變著歷史成本一統(tǒng)天下的局面。
三、幾點反思
(一)關(guān)于權(quán)益理論
1.從會計應(yīng)與外部社會環(huán)境相適應(yīng)的要求看,股權(quán)資本成本會計"狹義的企業(yè)主體理論"無視所有者權(quán)益,與外部法律環(huán)境不相適應(yīng)。從當(dāng)前各國的有關(guān)法律及公司治理體系要求看,所有者(股東)的地位仍是至高無上的,這與所有者在有關(guān)法律,合同中所擁有的責(zé)、權(quán)、利是相一致的。所有者的責(zé)任最大(風(fēng)險的最終承擔(dān)者),故其相應(yīng)的權(quán)和利理所當(dāng)然地大于債權(quán)人和管理當(dāng)局,這是目前法律、合同所公認(rèn)的事實。
安東尼對其所稱的"股東對企業(yè)的留存收益根本沒有什么發(fā)言權(quán)"的論據(jù)并未作進(jìn)一步解釋,但是不能令人信服的。有國內(nèi)支持者提出(張德紅、1998)股份制的發(fā)展使得產(chǎn)權(quán)主體社會化,股東大會和董事會參與企業(yè)重大決策成為子虛烏有的事情,股東可以隨時轉(zhuǎn)讓所有權(quán)來轉(zhuǎn)讓風(fēng)險,負(fù)債與股東權(quán)益沒有實質(zhì)的差別。這一看法想通過否定股東的責(zé)任來否定股東權(quán)益。但忽視了一個極其簡單的問題是:股東把所有權(quán)風(fēng)險又轉(zhuǎn)讓給誰呢?不是企業(yè)也不是債權(quán)人,而是新股東!
2.有人提出,(胡玉明,1998)股權(quán)資本成本會計確認(rèn)"主體權(quán)益"體現(xiàn)了"利益相關(guān)者"這一現(xiàn)代企業(yè)權(quán)益思想。筆者不敢茍同,因為現(xiàn)代企業(yè)權(quán)益的"利益相關(guān)者"思想的出發(fā)點:認(rèn)為企業(yè)是為許多群體(股東、債權(quán)人、職員、顧客、社會公眾等)之利益而從事經(jīng)營活動的社會機構(gòu)這一企業(yè)觀和廣義的企業(yè)資本要素觀(除傳統(tǒng)的債權(quán)資本和股權(quán)資本外還包括人力資源、知識產(chǎn)權(quán)、組織管理等"軟資本")。所以,它強調(diào)企業(yè)的利益相關(guān)者不僅應(yīng)包括傳統(tǒng)的債權(quán)人和股東,還應(yīng)包括管理者、技術(shù)人員、乃至顧客、社會公眾等。在這些利益相關(guān)者中,股東仍處于最主要的位置。股本成本會計確認(rèn)"主體權(quán)益"做法的實質(zhì)是"唯企業(yè)利益論",它同時幾乎否定了股東利益。
值得指出的是,"利益相關(guān)者"企業(yè)權(quán)益思想雖具有理論上的一定完美性,由于目前還缺乏外部法律環(huán)境的配套支持,在實踐中仍難以完美。所以,即使承認(rèn)股權(quán)資本成本會計的"主體權(quán)益"是體現(xiàn)了企業(yè)當(dāng)局這一"利益相關(guān)者",但有關(guān)法律并不認(rèn)可,那么其所揭示的"主體權(quán)益"并無實際意義可言。
(二)關(guān)于收益確定觀及利息費用全面資本化
1.股權(quán)資本成本會計頑固堅守收入-一費用法,忽視資產(chǎn)計價,強調(diào)配比概念,武斷分配成本,必使其所提供的會計信息的決策有用性大打折扣。這與傳統(tǒng)會計正在積極變革的趨勢是背道而馳的。
[論文摘要]對目前施工企業(yè)經(jīng)濟核算中固定資本消耗價值的測算存在的問題和困難提出了一些具體的解決方法，對確保固定資本消耗價值數(shù)據(jù)的真實性和可靠性，具有重要的理論意義和現(xiàn)實意義。
在施工企業(yè)經(jīng)濟核算中，利用企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)總值、總收入、可支配總收入和總儲蓄等企業(yè)經(jīng)濟總量指標(biāo)推算企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)凈值、凈收入、可支配凈收入和凈儲蓄等經(jīng)濟凈值指標(biāo)時，總要面對一個重要的指標(biāo)——固定資本消耗。由于它是增加值或企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)總值的重要組成部分，因而它的準(zhǔn)確性程度如何，直接影響到各項凈值指標(biāo)的測算以及用輸入法測算增加值或企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)總值的準(zhǔn)確度和可靠度。如何準(zhǔn)確的推算固定資本消耗價值，是企業(yè)經(jīng)濟核算應(yīng)該研究和解決的一個重要的問題。
1固定資本消耗價值測算目前存在的問題和困難
固定資本消耗，在我國通常稱為“固定資產(chǎn)折舊”。它是指核算期內(nèi)生產(chǎn)單位為補償生產(chǎn)活動中所耗用的固定資產(chǎn)而提取的價值，它的內(nèi)涵是固定資產(chǎn)在生產(chǎn)過程中損耗和轉(zhuǎn)移的價值。固定資本消耗價值的理論和實際核算中存在不少困難和問題，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
1．1難以客觀準(zhǔn)確的計算固定資產(chǎn)消耗的價值
這是因為實際生產(chǎn)中引起固定資產(chǎn)價值下降的因素較多而且比較復(fù)雜。這些因素中，既有正常使用的磨損，也有事故災(zāi)害引起的磨損；既有技術(shù)進(jìn)步引起的價值變動，也有由于價格引起的價值變動。在實際計算中不易分清各種因素對固定資產(chǎn)價值下降各自引起的作用大小。從固定資本消耗的本身含義講，它應(yīng)該是固定資產(chǎn)在生產(chǎn)活動中的正常磨損部分，而由其他因素引起的固定資產(chǎn)的價值下降，則屬于固定資產(chǎn)的損失，不能做為消耗，因為這種消耗的價值并沒有轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去。Www.133229.COM
1．2難以直接利用工商企業(yè)會計中的有關(guān)核算資料
企業(yè)經(jīng)濟核算中的固定資本消耗與工商企業(yè)會計核算中的“固定資產(chǎn)折舊”在測算上并不完全相同。會計核算中的固定資產(chǎn)折舊，一般是按照“歷史成本原則”計提的，即：
年固定資產(chǎn)折舊額一(某項固定資產(chǎn)歷史價值一預(yù)計凈殘值)／預(yù)計使用年限。
這就給直接利用工商企業(yè)會計的固定資產(chǎn)折舊資料帶來一定的困難。根據(jù)企業(yè)經(jīng)濟核算的“現(xiàn)期市場價格原則”，在進(jìn)行企業(yè)經(jīng)濟核算時，若要采用會計核算資料，就必然存在一個核算口徑和方法的轉(zhuǎn)換問題。即必須將用實際成本法計提的固定資產(chǎn)折舊資料轉(zhuǎn)換為按限期市場價格計算的固定資產(chǎn)折舊資料，才能滿足企業(yè)經(jīng)濟核算的要求。
1．3工商企業(yè)會計核算中計提固定資產(chǎn)折舊時所使
用的“固定資產(chǎn)使用年限”是預(yù)先難以確定的主觀預(yù)計量
這使得工商企業(yè)會計計提固定資產(chǎn)折舊的核算行為帶有很大的主觀}生和不確定性，往往本核算期內(nèi)提起的固定資產(chǎn)折舊并不一定能真實或相對真實地反映本期生產(chǎn)活動中的固定資產(chǎn)正常消耗價值。
2對固定資產(chǎn)消耗價值測算若干問題的思考
為了確保固定資本消耗價值數(shù)據(jù)的真實可靠，認(rèn)真研究和解決以上問題和困難就具有重要的理論和現(xiàn)實意義。由于固定資本消耗價值是增加值的重要構(gòu)成項目，它的統(tǒng)計數(shù)據(jù)的真實與否直接影響到增加值或企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)總值的統(tǒng)計數(shù)據(jù)的質(zhì)量。解決以上問題的基本思路應(yīng)該是針對不同的問題結(jié)合具體情況，進(jìn)行科學(xué)合理的推算，并對其進(jìn)行合理的制度安排。
(1)由于技術(shù)進(jìn)步的速度越快(如機械設(shè)備的技術(shù)更新)，技術(shù)進(jìn)步引起的固定資產(chǎn)的價值下降速度就越快，2者成反比關(guān)系。因此可以考慮結(jié)合一定時期的技術(shù)進(jìn)步增長率，確定一個技術(shù)經(jīng)濟參數(shù)——技術(shù)進(jìn)步引起的固定資產(chǎn)減值率()。例如本期技術(shù)進(jìn)步增長率為5%，可以近似地確定本期技術(shù)進(jìn)步引起的固定資產(chǎn)減值率為5。由于價格變動引起的固定資產(chǎn)的價值下降，可以考慮根據(jù)當(dāng)前時期的該項固定資產(chǎn)市場物價指數(shù)的降低幅度，也確定一個參數(shù)——價格下降引起的固定資產(chǎn)減值率(
)。例如本期某項固定資產(chǎn)的物價指數(shù)為95，降低幅度為59%，則可以近似地確定該項固定資產(chǎn)本期由于價格下降引起的減值率為5oa。至于事故災(zāi)害等非正常原因引起的固定資產(chǎn)的價值下降，則可以根據(jù)歷史上正常年份事故災(zāi)害的發(fā)生率及其對固定資產(chǎn)的損害程度，估計出另一個參數(shù)——事故災(zāi)害引起的固定資產(chǎn)減值率()。再令正常施工生產(chǎn)磨損引起的固定資產(chǎn)減值率()，一定時期固定資產(chǎn)價值的總的下降率為()。由于一定時期內(nèi)固定資產(chǎn)的價值下降，是以上多個因素綜合作用的結(jié)果，這樣就有：
根據(jù)此公式可以求出由于正常施工生產(chǎn)磨損引起的固定資產(chǎn)減值率，即：
在已知一定時期固定資產(chǎn)減值總額()的情況下，就可以求出本期固定資產(chǎn)由于正常生產(chǎn)磨損而減少的價值總量，即：
而本期固定資產(chǎn)由于正常生產(chǎn)磨損而減少的價值，就是所要測算的所謂“固定資本消耗價值”。以上的口、j8、y必須由施工企業(yè)核算部門根據(jù)一定時期內(nèi)技術(shù)進(jìn)步、價格變化以及事故災(zāi)害情況變化的規(guī)律，結(jié)合對核算期它們可能發(fā)生的變化所做的合理預(yù)計，并根據(jù)具體變化情況隨時進(jìn)行必要的修正。
(2)為了充分有效地利用現(xiàn)有微觀會計核算資料，更好地實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟核算與微觀會計核算的有機對接。①針對施工企業(yè)可以考慮在微觀會計核算中增設(shè)“累計折舊調(diào)整”科目，專門記錄按現(xiàn)行市場價格計算的固定資產(chǎn)折舊價值。即在日常的實際計提過程中，除了保留傳統(tǒng)的“實際成本法”計提折舊外，還需要采用“現(xiàn)行市價法”計提折舊。其計提公式為：
現(xiàn)價年固定資產(chǎn)折舊額=
會計信息失真是目前會計學(xué)界討論的熱點，但絕大多數(shù)學(xué)者都把會計信息失真的定義局限在會計作弊上，我們認(rèn)為會計信息失真的范圍應(yīng)該比會計作弊更廣泛，只要是與企業(yè)的實際情況不相符合的會計信息，就可以說是一種會計信息失真，它包括合法會計信息失真和非法會計信息失真。
一、引起合法會計信息失真的原因
（一）會計理論與會計方法上的缺陷
1．從會計學(xué)的同性來看。會計學(xué)的屬性有理論屬性和方法局性兩方面。從會計學(xué)的理論同性看，它研究的對象是企業(yè)的經(jīng)濟活動，是一門社會科學(xué)，從會計學(xué)的方法屬性看，它又是一門以嚴(yán)密的數(shù)學(xué)邏輯關(guān)系為計量原理的精等科學(xué)。
如果我們把會計學(xué)的理論屬性和方法屬性結(jié)合起來看，會發(fā)現(xiàn)兩者的沖突和矛盾。會計核算中每個數(shù)據(jù)的計算都在嚴(yán)密的數(shù)學(xué)規(guī)則下進(jìn)行，而某些支持?jǐn)?shù)據(jù)的數(shù)字來源，卻往往是經(jīng)濟學(xué)中的一些概念的貨幣化，經(jīng)歷了一系列估計和判斷的過程，這就使得某些數(shù)據(jù)的產(chǎn)生不是依賴于客觀世界的真實，而是來自于主觀世界的意識和經(jīng)驗判斷，使得會計信息所反映的結(jié)果有可能偏離實際情況，產(chǎn)生合法會計信息失真。
2．從會計報告的目的來看。西方一些國家在對會計報告目標(biāo)的研究過程中形成了兩大學(xué)派，即“受托責(zé)任學(xué)派”和“決策有用學(xué)派”，這兩個學(xué)派對會計信息的要求有顯著的差別。“受托責(zé)任學(xué)派”首先強調(diào)會計信息的可靠性，而“決策有用學(xué)派”則首先強調(diào)相關(guān)性。從邏輯上來說，相關(guān)的信息應(yīng)該是可靠的，但是相關(guān)性畢竟不等同于可靠性，兩者往往互相沖突，為了加強相關(guān)性而改變會計方法時，可靠性可能會有所削弱。而且目前一些經(jīng)濟和會計都比較發(fā)達(dá)的國家，“決策有用學(xué)派”逐漸占上風(fēng)，成為一種主流觀點，對相關(guān)性的重視超過了可靠性，這就有可能出現(xiàn)為了強調(diào)相關(guān)性而犧牲可靠性的現(xiàn)象，合法會計信息失真的可能性因此加大。
3．從會計確認(rèn)基礎(chǔ)的主觀性來看。權(quán)責(zé)發(fā)生制是會計確認(rèn)的基礎(chǔ)，該理論雖然較好地解決了收入與費用的配比問題，但它同時也帶來了負(fù)面影響，即在確認(rèn)過程中加入了主觀的方法。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，需要主觀確認(rèn)“量”的機會越來越多，比如無形資產(chǎn)價值的確認(rèn)及攤銷、金融資產(chǎn)、人力資源價值的確認(rèn)等。所以，經(jīng)濟越發(fā)展，這種主觀性確認(rèn)導(dǎo)致會計信息失真的可能性也就越大。
會計確認(rèn)除了要界定確認(rèn)的量以外，還要界定確認(rèn)的時間，即在什么時刻確認(rèn)才能最恰當(dāng)?shù)胤从辰?jīng)濟業(yè)務(wù)對企業(yè)的影響。這種時間確認(rèn)的界定也會產(chǎn)生合法會計信息失真。
4．從會計計量理論來看。首先是計量單位問題。會計的四大基本假設(shè)之一就是貨幣計量假設(shè)，但貨幣計量本身具有局限性。一是這一假設(shè)是以幣值穩(wěn)定為前提條件，而一旦發(fā)生嚴(yán)重的通貨膨脹，會計所描述的財務(wù)成果和經(jīng)營業(yè)績就會受到扭曲，不能反映企業(yè)真實情況，導(dǎo)致合法會計信息失真。二是財務(wù)報告中許多數(shù)據(jù)都是通過合計、匯總而來，是若干交易或事項的金額匯總。抵銷所形成的。這種匯總抵銷也不可避免地掩蓋了某些矛盾與問題。三是當(dāng)前有不少尚難以用貨幣計量，但卻對決策有用的信息被排除在財務(wù)報表，甚至財務(wù)報告之外，如人力資源、知識產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)。其次是計量屬性問題。目前最基本和常用的是歷史成本計價法，而使用者的決策總是希望通過財務(wù)報告獲得更多面向未來的信息，以歷史成本為計量基礎(chǔ)的傳統(tǒng)財務(wù)報告信息已越來越不適應(yīng)經(jīng)濟決策對信息的相關(guān)性的要求。
5．從會計信息的穩(wěn)健性原則和重要性原則基礎(chǔ)看。會計信息是建立在穩(wěn)健性原則基礎(chǔ)上的，它有利于保證企業(yè)資產(chǎn)的完整性，增加企業(yè)營利能力。但它也有局限性：首先，會計信息的相關(guān)性和可不性質(zhì)量特征都要求會計信息符合企業(yè)實際的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，采取穩(wěn)健性原則確認(rèn)和計量資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用，很可能導(dǎo)致會計信息偏離實際；其次，企業(yè)的目的在于最大限度增加企業(yè)的資金來源，采取穩(wěn)健原則確認(rèn)的計量常會使企業(yè)會計報表的信息偏于保守。
重要性原則允許企業(yè)對不重要項目可以例外處理或靈活處理，但對于哪些項目是重要的，哪些項目是不重要的，無論從質(zhì)的方面或從量的方面都未能作出規(guī)定。這樣，如果企業(yè)將重要的項目按不重要的項目處理，勢必會影響企業(yè)財務(wù)狀況與經(jīng)營成果的公允表達(dá)，使對外公布的會計信息偏離企業(yè)的實際情況。6．從會計信息本身含有估計的因素來看。在會計核算中，企業(yè)總是力求準(zhǔn)確性，但有些經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身具有不可確定性，因而需要根據(jù)經(jīng)驗判斷作出估計，另外，又存在許多不可確知和難以準(zhǔn)確計量的因素，因此，會計確認(rèn)和計量工作不得不借助于假定和估計的方法。這就使會計報表提供的信息常常具有近似的性質(zhì)。因而，會計信息不可能絕對精確地與客觀價值運動相符合。這也會加大合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性。
（二）會計準(zhǔn)則以及會計制度自身的不完善
1．會計準(zhǔn)則的制定過程具有很大的不確定因素。首先，取決于會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)的人員組成是否具有廣泛的代表性，如果代表性過窄，會計準(zhǔn)則眾可能出現(xiàn)偏向性；其次取決于會計準(zhǔn)則是否具有較長意的適用性和可行性；再次，既是會計準(zhǔn)則定義、釋義的準(zhǔn)確性，如果一項會計準(zhǔn)則的涵義可能有多種理解，甚至有歧義產(chǎn)生，必然產(chǎn)生實務(wù)操作的不確定性①。以上這些會計準(zhǔn)則制定的不確定因素，都會導(dǎo)致合法會計信息失真的產(chǎn)生。
2．會計準(zhǔn)則和會計制度本身的不完美。當(dāng)前我國建立現(xiàn)代企業(yè)制度要求賦予企業(yè)充分的自，與之相適應(yīng)的會計改革也要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權(quán)。同時，隨著企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化，經(jīng)營活動范圍的擴大化，社會、法律和金融環(huán)境的日趨復(fù)雜化，同類會計事項的個性日益豐富，法定會計政策也趨向于為企業(yè)提供更大的會計政策選擇范圍。會計方法選擇的多樣性也會加大合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性。另外，由于國家法規(guī)、會計制度、會計準(zhǔn)則都是由人來制定的，人們在制定這些法規(guī)、制度的過程中必然或多或少地?fù)诫s進(jìn)一些個人的主觀判斷，還由于人們認(rèn)識水平的有限性和認(rèn)識對象的復(fù)雜性，使得各種規(guī)范本身就不能完全符合客觀實際，因而在這些法規(guī)、規(guī)范、準(zhǔn)則的指導(dǎo)下所產(chǎn)生的會計情息就有可能偏離實際情況，造成合法會計信息失真。
3.會計準(zhǔn)則與制度中對于一些重要信息的披露沒有作出規(guī)定或規(guī)定得不夠恰當(dāng)。這些重要信息主要有三方面：一是我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則對表外業(yè)務(wù)的技在規(guī)范很少或根本沒有。但事實上它們對會計信息使用者的決策有著很大的影響力；二是對于有關(guān)無形資產(chǎn)，會計準(zhǔn)則中也沒有恰當(dāng)合理的會計處理方法；三是對一些企業(yè)社會責(zé)任等非經(jīng)濟信息，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則與會計制度中沒有要求對之加以反映。
4．會計信息提供者與使用者利益的不完全一致性是導(dǎo)致通過選擇會計政策引起合法會計信息失真的深層原因。會計反映的結(jié)果往往是利自分配方案的依據(jù)，會計報表所提供的數(shù)據(jù)指標(biāo)有時是其使用人利害得失的關(guān)鍵，利益關(guān)系人會為了自身的利益利用一切可能的機會干預(yù)這一反映結(jié)果，當(dāng)其中一方隱蔽地實施干預(yù)后，就會使其偏高原來的客觀情況。會計信息提供者（如經(jīng)理階層）因占有信息優(yōu)勢和直接參與會計活動而最有條件實施干預(yù)，在追求本身利益最大化驅(qū)動下，總能作出使自己得益的選擇。
5．新舊法規(guī)以及各個法規(guī)之間存在著矛盾及不協(xié)調(diào)。在由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時所導(dǎo)致的會計環(huán)境的頻繁變動，使會計法規(guī)的建設(shè)明顯滯后，而且現(xiàn)行會計法規(guī)中還殘存著不少計劃經(jīng)濟體制下的內(nèi)容，不能適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。如《會計法》中的內(nèi)容有的落后于經(jīng)濟現(xiàn)實，有的缺乏可操作性。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，新的經(jīng)濟行為、新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)、新的市場工具不斷涌現(xiàn)，會計準(zhǔn)則的缺位使得會計事項的確認(rèn)、計量和報告帶有很大的彈性。另外，各會計法規(guī)之間也存在著不協(xié)調(diào)，如基本會計準(zhǔn)則與具體會計準(zhǔn)則之間，具體會計準(zhǔn)則與行業(yè)會計制度之間，會計準(zhǔn)則與財務(wù)通則之間，會計準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至矛盾。沖突的地方。這些都使合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性加大。
（三）要個會計環(huán)境
1．會計環(huán)境具有不確定性。我國過去長期實行高度集中的計劃經(jīng)濟體制，處于這種環(huán)境下，會計以國家宏觀管理為目標(biāo)。改革開放以來，尤其是實行社會主義市場經(jīng)濟體制以來，會計環(huán)境發(fā)生了巨大變化，會計工作圍繞企業(yè)經(jīng)濟效益，以向外提供有用的會計信息為基本職能。由于在經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌過程中，新的經(jīng)濟情況不斷涌現(xiàn)，相關(guān)的制度法規(guī)尚未健全，使得會計對經(jīng)濟事項的處理產(chǎn)生不確定性。即使是一個較為穩(wěn)定的社會經(jīng)濟環(huán)境，也有局部政策調(diào)整變化問題，因而或多或少會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。2．會計環(huán)境變化與會計方法變化的不同步性。會計環(huán)境變化的不確定性，必然導(dǎo)致會計核算難以準(zhǔn)確地提供價值運動的信息。在社會主義市場經(jīng)濟條件下，價值運動環(huán)境是瞬息萬變的，我國對會計核算的規(guī)定，原則上又是相對穩(wěn)定的，所以當(dāng)客觀的會計環(huán)境變化后，會計方法卻不能同步跟蹤反映，這就必然會產(chǎn)生會計信息反映的誤差和失真，市場越是不穩(wěn)定，競爭越是激烈，這種誤差和失真度就越大。
3．科技因素的影響。會計是經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，并隨著經(jīng)濟運動的來要而發(fā)展，為經(jīng)濟運行的發(fā)展服務(wù)。而經(jīng)濟的發(fā)展又離不開科學(xué)技術(shù)的發(fā)展。所以，科學(xué)技術(shù)的先進(jìn)與發(fā)達(dá)及其在會計上的運用，會直接影響會計信息質(zhì)量的差異。如會計信息在搜集整理、匯總加工、傳輸過程中，不僅依靠財務(wù)會計本身的有關(guān)資料，在很大程度上還依據(jù)統(tǒng)計和業(yè)務(wù)核算等資料，科技的發(fā)展直接影響著這些外部資料的精確性，從而影響著會計信息的質(zhì)量。而我國的科學(xué)技術(shù)還不是特別發(fā)達(dá)，電子計算機運用到會計也只是剛剛開始，所以在會計工作中常常會退到一些科學(xué)技術(shù)無法精確解決的問題，這自然會影響到會計信息的質(zhì)量。
二、如何預(yù)防合法會計信息失真的產(chǎn)生
（一）從會計理論與會計方法的缺陷上考慮
1．雖然說會計學(xué)的理論屬性和方法屬性的矛盾是無可避免的，但在進(jìn)行估計和判斷過程中，我們可以盡量克服太多的主觀影響，在采集數(shù)據(jù)時盡量運用科學(xué)的技術(shù)方法，使所得到的數(shù)據(jù)比較精確。
2．目前在一些經(jīng)濟和會計都比較發(fā)達(dá)的國家中，“決策有用派”逐漸占上風(fēng)，如當(dāng)前美國會計界就傾向于優(yōu)先考慮相關(guān)性，在這樣一種國際環(huán)境中，我們不應(yīng)盲目認(rèn)同，而應(yīng)重視臺計信息的可靠性。只有把會計信息的可靠性看作是財務(wù)會計的本質(zhì)屬性，是會計信息的靈魂，才能進(jìn)一步提高會計信息的質(zhì)量，減少會計信息失真產(chǎn)生的可能性。正如著名會計學(xué)家葛家越指出的那樣：我們決不反對相關(guān)性的重要性，會計信息應(yīng)當(dāng)具有相關(guān)性，但相關(guān)性要有可靠性來落實。相關(guān)的信息若不可靠，等于不相關(guān)。會計信息總是只能滿足大多數(shù)使用者的一般的決策的需要，而不可能滿足每個使用者具體的決策保要。強調(diào)相關(guān)性不能犧牲可不性，不可對的信息只能誤導(dǎo)使用者，很難說它有什么決策有用性。在我國，目前會計信息失真的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，我們更應(yīng)強調(diào)會計信息的真實可靠。
3．權(quán)責(zé)發(fā)生制會計確認(rèn)基礎(chǔ)本身有它的優(yōu)點及存在的必要性。我們應(yīng)努力做的是如何把規(guī)則制定得更具體和廣泛。使得在現(xiàn)實經(jīng)濟業(yè)務(wù)中的各種應(yīng)計項目或待攤費用等項目都能在法規(guī)中找到相應(yīng)的處理方法，避免受主觀意圖的影響。另一方面，內(nèi)部審計機構(gòu)可以充分發(fā)揮其監(jiān)督作用，特別留意企業(yè)會計人員是否有運用權(quán)責(zé)發(fā)生制達(dá)到粉飾經(jīng)營業(yè)績的做法。
4．在一定的限度和范圍之內(nèi)修正歷史成本原則，使不同項目采用不同的計價方法。由于物價變動，歷史成本會計不能為信息使用者提供可靠的會計信息，而物價變動會計則可以彌補歷史性會計信息這一不足，能充分反映物價上漲或下跌對會計數(shù)據(jù)的影響。采用物價變動會計方法可以反映企業(yè)各類資產(chǎn)的實際價值，各種產(chǎn)品的實際成本以及各會計期間的實際收益，避免歷史成本會計產(chǎn)生虛增收益，為投資者、債權(quán)人和企業(yè)管理人員決策提供更為可靠的會計信息。在具體選用何種物價變動會計模式時，我們可以借鑒美、加、英、澳和南美等國家的先進(jìn)經(jīng)驗，結(jié)合我國物價變動的實際情況，制定出適合我國實際國情的物價變動會計模式。
5．科學(xué)合理地運用穩(wěn)健性原則和重要性原則。穩(wěn)健性原則實質(zhì)在于要求會計人員在反映帶有不確定性因素的經(jīng)濟業(yè)務(wù)時采取審慎的態(tài)度。但這必然使會計信息偏離實際情況，所以為了避免給信息使用者造成誤導(dǎo)，也不能無所顧忌地應(yīng)用穩(wěn)健性原則，即使有必要運用，也應(yīng)在財務(wù)報表附注中加以說明，并且以不致于引起會計信息使用者的誤導(dǎo)為度。對于重要性原則，應(yīng)在法規(guī)中詳細(xì)規(guī)定界定重要性的量和度，并盡量考慮到各種不同何況，從而能做出比較詳細(xì)而具體的規(guī)定。當(dāng)然，現(xiàn)實經(jīng)濟生活是非常復(fù)雜多變的，所以對于哪些項目是重要或不重要的規(guī)定也是一個從理論到實踐，又從實踐到理論的反復(fù)而長期的過程。
6．確定具體的會計確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。到目前為止，我們只出臺了八項具體會計準(zhǔn)則，許多會計處理都還沒有具體的準(zhǔn)則作為依據(jù)，使得會計信息容易出現(xiàn)偏差。因此，我們應(yīng)盡快出臺具體的會計準(zhǔn)則，過立完善的會計規(guī)范體系，使會計反映和監(jiān)督有比較準(zhǔn)確嚴(yán)格的判斷標(biāo)準(zhǔn)，使會計信息不確定性和估計因素造成的損失降低到最低限度。
（二）從會計準(zhǔn)則以及會計制度本身的不完美性角度考慮
1．在制定會計法規(guī)、會計準(zhǔn)則時，應(yīng)盡量克服或減少其本身的不確定性。如制定機構(gòu)的人員組成應(yīng)選擇具有廣泛代表性的群體；最終確定的會計準(zhǔn)則應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較科學(xué)和具有一定超前的分析和預(yù)測，使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響；對于準(zhǔn)則中的某些定義和釋義要有精確的分析和解釋，如果某一定義和釋義可能會有多種理解，則應(yīng)對各種可能的理解作一詳細(xì)地闡述，表明各種理解的適用情況，這樣就不會使準(zhǔn)則的使用者造成誤解。另外，對一些會計概念成會計核算方法選擇的規(guī)定上，盡可能少用“也可”、“或者”等模糊性詞語，盡量使同一內(nèi)容的規(guī)定一致。
2．法定會計政策和會計處理方法的可選擇性是導(dǎo)致合法會計情息失真的重要因素，所以要減少合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性，就不能忽視這一問題。但是現(xiàn)實的矛盾是：我國正在建立現(xiàn)代企業(yè)制度，要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權(quán)。所以我們不能通過限制企業(yè)的選擇權(quán)來解決這一問題。我們認(rèn)為，會計政策的可選擇性在目前情況下是不可缺少的。所以應(yīng)通過內(nèi)部審計或一定的監(jiān)督機構(gòu)來制止企業(yè)鉆會計政策可選擇性的空子。另外，對于同一行業(yè)相類似的不同企業(yè)，其會計政策的選擇范圍應(yīng)有所限制。
3．我國的會計準(zhǔn)則和會計制度中的內(nèi)容需要不斷改善，尤其是對于一些實際中遇到的新問題，如對一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟信息的披露。以前報表中沒有或不突出這些信息也無傷大雅，但隨著經(jīng)濟的發(fā)展，這些信息時決策者越來越重要，準(zhǔn)則中必須對之作出明確的規(guī)定。當(dāng)然也不能急于邁大步子，要求一下子制定十分完美的準(zhǔn)則。我們認(rèn)為目前可以先借鑒國外已有的對于這方面信息處理的規(guī)定，結(jié)合我國的實際情況制定出相應(yīng)的規(guī)定，以后再根據(jù)實際應(yīng)用的反饋信息作進(jìn)一步的修訂。
4．如果企業(yè)的會計政策選擇考慮了利益關(guān)系人各方面的利益問題，能夠達(dá)到與利益協(xié)同完全一致，也就不會引起會計信息失真。所以會計政策選擇下的合法會計信息失真，是信息提供者通過自身的努力完全可以避免和克服的。避免會計政策選擇下的合法會計信息失真應(yīng)該從兩個環(huán)節(jié)著手。一個是會計準(zhǔn)則、會計制度的制定環(huán)節(jié)，另一個是會計準(zhǔn)則、會計制度下的會計政策選擇環(huán)節(jié)。在制定環(huán)節(jié)，首先，應(yīng)建立有多方利益關(guān)系人參加的會計準(zhǔn)則、會計制度制定機構(gòu)，其中既有學(xué)術(shù)界又有企業(yè)界，既有政府部門又有民間組織，既有審計機關(guān)又有會計職業(yè)團體，以便使會計準(zhǔn)則、會計制度所確定的會計空間盡量與利益空間相吻合。制定出具有普遍認(rèn)同的準(zhǔn)則、制度，盡量消除對同一事項選擇不同會計處理方法產(chǎn)生差異過大現(xiàn)象。其次，應(yīng)遵循科學(xué)合理的制定程序，草案頒布應(yīng)經(jīng)過反復(fù)討論，征求意見應(yīng)擴大范圍，審批條件應(yīng)慎重嚴(yán)格。在選擇環(huán)節(jié)，企業(yè)會計部門應(yīng)盡量考慮各利益關(guān)系人的利益，以便使會計政策的選擇符合利益協(xié)同的“一致”。
5．首先應(yīng)該修訂和完善《會計法》，使之適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。其次應(yīng)建立和完善會計準(zhǔn)則體系。在這個過程中，應(yīng)結(jié)合我國國情，借鑒西方國家會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)表述，要注意會計法規(guī)之間的銜接一致，以免在推行時出現(xiàn)這樣那樣的問題。
（三）從在個會計環(huán)境的影響來考慮
1．會計準(zhǔn)則及會計制度的制定盡量適應(yīng)會計環(huán)境的變化。尤其是要考慮到經(jīng)濟體制改革中的一些新情況，還應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較科學(xué)和具有一定超前的分析和預(yù)測。2．建立適合我國經(jīng)濟特點的物價變動會計。在保證傳統(tǒng)的會計核算與核等資料基礎(chǔ)上，根據(jù)我國目前的物價變動特點及對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動影響的程度，選擇一些受價格影響較大的項目，如固定資產(chǎn)及其折舊額，依據(jù)重要成本理論的方法，進(jìn)行必要的調(diào)整，并把調(diào)塑的情況在現(xiàn)行會計報表中附加說明，為領(lǐng)導(dǎo)決策服務(wù)。
3．依靠科技因素，加快經(jīng)濟發(fā)展。并能充分利用科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步為會計服務(wù)。如運用數(shù)學(xué)模型對會計對象進(jìn)行定量分析，使會計信息更加精確。利用電子計算機進(jìn)行會計核算，以提高數(shù)據(jù)采集的及時性和準(zhǔn)確性。
由于合法會計信息失真的產(chǎn)生是基于一些客觀因素之上，所以我們的預(yù)防對策也只能從提高準(zhǔn)則。制度制訂的完美性及改善外部會計環(huán)境者手，當(dāng)然，這是一個長期的不斷完善的過程。
注釋：
①王華：《論會計信息失真》，《廣東審計》，1997年第2期。
參考文獻(xiàn)：
［l］陳志萍．會計信息［M］．上海：中國紡織大學(xué)出版社，1997。
［2］孟凡利，周經(jīng)昌．會計信息論［M］．中國的價出版社。
國內(nèi)的期貨市場在經(jīng)過了近10年的規(guī)范、整頓，現(xiàn)已成為要素市場中不可缺少的重要組成部分，在大力推進(jìn)財政、稅收、金融、外貿(mào)等方面的改革后，市場在資源配置中的基礎(chǔ)作用明顯增強，期貨市場的功能也得到了較為充分的發(fā)揮。期貨交易和期貨市場的發(fā)展，給傳統(tǒng)的會計核算帶來了新的內(nèi)容，財政部頒布了一系列的規(guī)定，說明期貨會計理論與實踐已取得了某些進(jìn)展，但由于起步較晚，一些問題需要進(jìn)一步完善，本文擬對此進(jìn)行分析并談些改進(jìn)建議。
一、我國期貨合約會計存在的問題分析
（一）期貨業(yè)務(wù)的會計處理缺乏統(tǒng)一規(guī)范，對浮動盈虧的處理不一致。有的經(jīng)紀(jì)公司采用每天結(jié)算價結(jié)算交易盈虧，即堅持市價原則；而有的公司則尊重歷史成本原則，按實際交易價格結(jié)算盈虧。對同一筆交易由于計量方式的不一致，使各公司產(chǎn)生結(jié)算差異。對于投資企業(yè)，期貨業(yè)務(wù)的會計處理也不完善。按參與期貨交易的目的，企業(yè)的期貨業(yè)務(wù)可分為投機套利和套期保值兩類，這兩類業(yè)務(wù)在我國其他市場同時存在。兩類業(yè)務(wù)會計處理的依據(jù)不同，其具體的賬務(wù)處理有很大差別。但我國只對投機套利的賬務(wù)處理進(jìn)行了簡單規(guī)范，不涉及套期保值業(yè)務(wù)。這樣對兩種交易類型劃分不清，核算不完善，難以對期貨業(yè)務(wù)加強管理，易出現(xiàn)風(fēng)險和資產(chǎn)流失。
（二）我國不對開新倉的價值和對沖平倉的價值進(jìn)行確認(rèn)，致使會計核算不完整。期貨合約被視為期貨交易的對象，這使會計面臨一些問題：是否要對期貨合約專門核算與報告，也就是構(gòu)成期貨合約的商品、金融工具總額是否應(yīng)被確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，如何反映。雖然大多數(shù)買入期貨合約者有權(quán)獲得一定金額的商品或金融工具，同時支付貨款；賣出期貨合約者有義務(wù)交付商品或金融工具，同時收取貨款，但這些權(quán)利、義務(wù)只有將合約持有至交割日時才能履行，這種權(quán)利、義務(wù)通常不反映在報表中。而僅以保證金來反映期貨交易的全過程，這樣會形成期貨交易額的高風(fēng)險性與保證金有限性之間的矛盾，影響決策的正確性。
（三）科目設(shè)置與報表揭示存在問題。
1.會員資格費。我國通過“長期股權(quán)投資——期貨會員資格投資”科目反映會員資料費。我國期貨交易所實行會員制，只有會員，才能取得交易席位，也才能進(jìn)行期貨業(yè)務(wù)，要成為交易所的會員，必須支付會員資格費。從會員的角度來看，支付會員資格費所享有的只是所有權(quán)和使用交易席位的權(quán)力，并有非會員單位進(jìn)行期貨交易的資格。從表面上看，期貨會員資格費是期貨交易所注冊資本的份額，如同股份公司的股權(quán)投資，但會員資格費有別于一般長期股權(quán)投資。因為一般長期投資者享有收益分配權(quán)，同時也承擔(dān)被投資企業(yè)的風(fēng)險，會員資格費支付者沒有利潤分配權(quán)利，期貨交易所實行會員制，利潤并不進(jìn)行分配。因此，把會員資格費作為長期股權(quán)投資并不合適。
2.席位占用費。為了向報表使用者提供反映期貨業(yè)務(wù)特點的信息，期貨投資企業(yè)在報表中揭示席位占用費的有關(guān)信息，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項目上。但是由于應(yīng)收席位費的時間一般在1年以上，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項目上并不合適。
3.年會費。年會費是1年的費用，受益期是1年，對于支付方來說屬于待攤費用。當(dāng)會員期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司支付年會費時，按照支付數(shù)額，分別記人“管理費用——期貨年會費”科目借方和“營業(yè)費用——期貨年會費”科目借方，這并不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。從期貨交易所角度來說，年會費是提供1年服務(wù)的報酬，收取年會費時，按照收取的數(shù)額一次全部記入“年會費收入”科目貸方也不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。
4.保證金。首先，基礎(chǔ)保證金與其他保證金不同，其實質(zhì)是會員對承擔(dān)期貨風(fēng)險的擔(dān)保和抵押，而基礎(chǔ)保證金只是一種叫法，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，對基礎(chǔ)保證金的會計處理應(yīng)該反映其實質(zhì)。將基礎(chǔ)保證金與結(jié)算準(zhǔn)備金的核算不加區(qū)分的做法，未能反映基礎(chǔ)保證金的實質(zhì)，不利于報表使用者了解期貨風(fēng)險的信息。其次，結(jié)算準(zhǔn)備金、交易保證金性質(zhì)不同。結(jié)算準(zhǔn)備金處于貨幣資金形態(tài)，投資企業(yè)可以隨時調(diào)用，類似于銀行存款。交易保證金是期貨合約已經(jīng)占用的資金，企業(yè)不能隨時調(diào)用，而且這筆占用資金可能給企業(yè)帶來收益，同時也使企業(yè)承擔(dān)了一定的風(fēng)險，因此具有短期投資性質(zhì)。期貨業(yè)務(wù)會計處理有關(guān)規(guī)定中將性質(zhì)不同的兩部分資金合并在“期貨保證金”科目中核算，而且沒有進(jìn)一步劃分明細(xì)科目，不利于了解企業(yè)資產(chǎn)的流動性，也不利于準(zhǔn)確計算企業(yè)的凈投資報酬率，即真正用于交易保證金投資的報酬率。
（四）投機套利和套期保值平倉損益的確認(rèn)時間不同。在我國，投機套利的平倉損益在當(dāng)期予以確認(rèn)，而套期保值合約的平倉損益則應(yīng)與被套期保值項目配比。這表明套期保值合約平倉損益計入利潤表的期間具有一定的可操縱性。
（五）按照我國目前規(guī)定，不論是投機套利還是套期保值，持倉盈虧在利潤表上是不予確認(rèn)的，只有平倉損益才予以確認(rèn)。筆者認(rèn)為，這一處理方法欠妥。期貨交易以公開、公正及公平競爭作為基礎(chǔ)，公允價值是其會計核算的基礎(chǔ)，因此當(dāng)合約價值發(fā)生變動時，應(yīng)核算產(chǎn)生的損益。如果相關(guān)的期貨合約的持倉盈虧不在當(dāng)期確認(rèn)，就會使企業(yè)利潤不能完整地在企業(yè)財務(wù)報表上得到反映。
二、對我國期貨合約會計發(fā)展的思考
（一）統(tǒng)一期貨業(yè)務(wù)會計處理規(guī)范，使會計信息具有可比性。為了期貨市場健康發(fā)展，制定適合國情又有一定前瞻性的期貨業(yè)會計制度迫在眉睫。一項好的行業(yè)會計制度應(yīng)能概括地反映出該行業(yè)的特點，做到量體裁衣，對癥下藥。所以在制定期貨業(yè)會計制度時，必須針對期貨會計的特點。與傳統(tǒng)行業(yè)不同，期貨業(yè)有三個市場主體，它們進(jìn)行期貨交易的行為都應(yīng)是期貨業(yè)會計制度要加以規(guī)范調(diào)整的內(nèi)容。而且三個市場主體各有特點，這是制定期貨會計制度必須要考慮的。投資企業(yè)對期貨業(yè)務(wù)進(jìn)行會計處理時，應(yīng)重視謹(jǐn)慎性原則、及時性原則和相關(guān)性原則。首先要從財務(wù)安全角度考慮，充分預(yù)計可能存在的風(fēng)險，并采取相應(yīng)的防范措施；要加強對期貨投資的監(jiān)控，及時掌握期貨投資全過程的資金動態(tài)；會計信息不僅要考慮相關(guān)利益集團的需要，而且要充分考慮影響期貨合約價格的主要因素及其延續(xù)性，考慮套期保值與投機套利的相對性。我國期貨業(yè)要在新世紀(jì)蓬勃發(fā)展，有效的監(jiān)管是重中之重。無論是期貨從業(yè)人員，還是會計工作者，都熱切盼望期貨會計制度的誕生，使期貨會計充分發(fā)揮監(jiān)管、服務(wù)職能，為期貨業(yè)、進(jìn)而為市場經(jīng)濟的建立盡應(yīng)盡之責(zé)。
（二）對期貨合約的價值進(jìn)行表外披露或表內(nèi)確認(rèn)。在現(xiàn)實經(jīng)濟環(huán)境下，我們是把期貨合約作為或有資產(chǎn)或者或有負(fù)債處理的。這可歸納為三個原因：一是期貨合約不是“貨”，并未真正發(fā)生商品所有權(quán)或?qū)嵨锏霓D(zhuǎn)移，不能歸于存貨或其他流動資產(chǎn)項目；二是期貨合約不能作為短期投資，因為期貨合約占用的資金僅是保證金部分；三是期貨合約的金額容易隨價格、利率等變化而猛增或銳減，很容易被人操縱。因此，期貨合約的價值不在正式的會計賬簿上予以反映，而要另設(shè)備查簿加以記錄，備查簿上應(yīng)記錄期貨合約的交易品種、規(guī)格、月份、成交量等。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)在補充資料中增設(shè)一欄反映企業(yè)期末持有期貨合約的有關(guān)信息，以便報表使用者估算。隨著期貨合約價值在報表附注中披露的做法逐步被會計界所認(rèn)可，進(jìn)一步的發(fā)展有可能是在表內(nèi)將期貨合約確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。
（三）對一些賬戶的性質(zhì)重新確認(rèn)并在報表中分類列示。
1.對于“長期股權(quán)投資——期貨會員資格投資”的性質(zhì)重新確認(rèn)。支付會員資格費取得權(quán)利和資格，從實質(zhì)上看是形成了一項無形資產(chǎn)，長期股權(quán)投資只是形式，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。另外，將會員資格費作為無形資產(chǎn)，而不作為投資，有利于正確計算期貨投資的報酬率。從這一角度出發(fā)，期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司應(yīng)設(shè)置“無形資產(chǎn)——期貨會員資格費”科目進(jìn)行核算。月末在會計報表中以“無形資產(chǎn)”中的“期貨會員資格費”單獨列示。
2.對于“應(yīng)收席位費”在報表中應(yīng)作為長期資產(chǎn)反映。期貨經(jīng)紀(jì)公司和期貨交易所對于席位占用費有的單獨列示，有的沒有單獨列示，這一點應(yīng)形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。另外，考慮到應(yīng)收席位費時間一般在1年以上，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項目上并不合適，按照資產(chǎn)的分類應(yīng)將其排列在“其他長期資產(chǎn)”中。
3.對于年會費的核算應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。年會費是1年的費用，受益期是1年，對于支付方來說屬于待攤費用。隨著會計電算化、會計軟件的普及，將支付的年會費一次性計入“管理費用”的做法越來越顯得不可取。會員期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司設(shè)置“待攤費用——期貨年會費”科目核算，支付年會費時，記人科目的借方，每月攤銷時再將攤銷額記人管理費用或營業(yè)費用；期貨交易所將年會費收入在1年中分期確認(rèn)，對于未實現(xiàn)的收入部分在“預(yù)收賬款”科目核算，這樣不僅符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，也避免了期貨交易所收取年會費的月份收入過高，不能正確計算所得稅的弊端。
4.對于不同保證金區(qū)別對待。將基礎(chǔ)保證金單列出來，會員單位設(shè)置“應(yīng)收風(fēng)險抵押金”科目，期貨交易所設(shè)置“應(yīng)付風(fēng)險抵押金”科目。設(shè)置兩個科目后，考慮到基礎(chǔ)保證金相對于席位占用費來說，仍是一筆不小的數(shù)字，應(yīng)將兩個項目在會計報表中單獨列示，以反映期貨業(yè)務(wù)的高風(fēng)險特點。由于基礎(chǔ)保證金占用的時間一般較長，會員單位可以將“應(yīng)收風(fēng)險抵押金”項目單獨放在“其他長期資產(chǎn)”項目上，期貨交易所將“應(yīng)付風(fēng)險抵押金”項目單獨列示于“長期應(yīng)付款”項目下。對于結(jié)算準(zhǔn)備金、交易保證金因性質(zhì)不同，投資企業(yè)可以設(shè)置“期貨交易準(zhǔn)備金”和“短期投資——期貨交易保證金”兩個科目分別核算結(jié)算準(zhǔn)備金和交易保證金。為了突出期貨交易的特點，在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨將“期貨交易準(zhǔn)備金”項目列示于“貨幣資金”項目下。
（一）高職高專人才培養(yǎng)成本的會計假設(shè) 財務(wù)會計中的會計假設(shè)包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量四項。在高職高專人才培養(yǎng)成本會計中同樣存在這四項假設(shè)，只是在具體內(nèi)容及其影響對象上發(fā)生了一定的變化。這里的會計主體是人才培養(yǎng)活動的全過程；持續(xù)經(jīng)營不僅有企業(yè)會計上的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，更是指在單位批量人才培養(yǎng)過程中的一種核算聯(lián)貫性；會計分期在這里應(yīng)該是以人才培養(yǎng)周期為主的一種分期；貨幣計量是指在成本核算中以貨幣為統(tǒng)一的主要計量單位，記錄和反映人才培養(yǎng)全過程，這一點與企業(yè)會計是沒有區(qū)別的。
（二）高職高專人才培養(yǎng)成本的基本原則 為了規(guī)范成本會計工作，為成本會計信息的提供確定依據(jù)，應(yīng)建立成本會計的基本原則。在高職高專人才培養(yǎng)成本核算中，應(yīng)遵循客觀性原則、相關(guān)性原則、一貫性原則、及時性原則、明晰性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、謹(jǐn)慎性原則、歷史成本原則、劃分收益性支出與資本性支出原則、全面性原則、重要性原則、受益性原則、公正分配原則、合理性原則等。
二、高職高專人才培養(yǎng)成本主體與分類
（一）高職高專人才培養(yǎng)成本核算主體 高職高專學(xué)校中不同層次學(xué)生是其成本核算的主體。目前高職高專院校學(xué)生有：全日制專科、夜大學(xué)專科、函授網(wǎng)絡(luò)專本科、其他成人教育、各類繼續(xù)教育及培訓(xùn)班等。這些成本核算主體的培養(yǎng)模式、學(xué)歷程度、課時量均有不同，在成本核算方法設(shè)計時應(yīng)區(qū)別對待。學(xué)歷班一般培養(yǎng)時間在2.5年至3年，其它繼續(xù)教育及培訓(xùn)班有些是幾天，有些是幾個月。要探尋一個相對合理的比例分配公共成本，如，1：0.6：0.3：0.2：0.02等。
（二）高職高專人才培養(yǎng)成本項目分類 主要包括：
（1）按其變動程序分為：固定費用和變動費用。固定費用是指與學(xué)生人數(shù)沒有很直接聯(lián)系的費用，它不以學(xué)生數(shù)增減而完全同時增減。包括固定資產(chǎn)折舊費、水電費、供暖費、交通費、差旅費、郵寄費、網(wǎng)絡(luò)費、電話費等。變動費用是指與教學(xué)活動量或?qū)W生人數(shù)成正比例變動的費用，如教學(xué)人員經(jīng)費、學(xué)生性費用、專用材料費、實習(xí)見習(xí)費、實驗費、畢業(yè)設(shè)計費等。
（2）按其與學(xué)生培養(yǎng)的關(guān)系分為直接費用、間接費用、教學(xué)培養(yǎng)外費用。一是直接費用。直接費用包括直接人工費用、直接學(xué)生費用、直接材料費用、直接實踐費用、直接后勤服務(wù)費用等。直接人工費用是指因按教學(xué)計劃對相關(guān)學(xué)生進(jìn)行培養(yǎng)而花費的，與相關(guān)班級學(xué)生有直接關(guān)系的專職教師人員費、外聘老師、企業(yè)專家?guī)煾怠⒔梯o人員、管理人員、后勤人員的工資、津貼、福利、獎金、過節(jié)費、社會保障費、其他人員經(jīng)費。這項費用是人才培養(yǎng)的主要人工費，包括各教學(xué)班所應(yīng)承擔(dān)的教師工資、津貼、福利、獎金、過節(jié)費、各項基金；實訓(xùn)課程中指導(dǎo)學(xué)生實訓(xùn)的教師或師傅工資及津貼；實踐指導(dǎo)師費用；論文指導(dǎo)師費用；專家講座費用；輔導(dǎo)員、班主任等管理人員工資、福利、獎金、過節(jié)費、各項基金等。直接學(xué)生費用是指，為完成教學(xué)任務(wù)，直接花費在學(xué)生身上的費用。這些費用可根據(jù)其發(fā)生的實際數(shù)直接計入教學(xué)班級培養(yǎng)成本。包括對學(xué)生的各種補貼、貧困生資助、獎學(xué)金、學(xué)生保險費、軍訓(xùn)費、資料費、活動費等。直接材料費用包括專用材料費、見習(xí)費、實驗耗材費、學(xué)習(xí)資料費、畢業(yè)設(shè)計費、運動會費用等。直接實踐費用包括實訓(xùn)室實訓(xùn)設(shè)備專用維修費、實訓(xùn)室實訓(xùn)設(shè)備專用折舊費、實驗費、實踐實習(xí)費等。直接后勤管理部門公共費用包括固定給各班級使用的專用設(shè)備維修費、固定給各班級使用的設(shè)備購置費、為指定班級服務(wù)的其他費用等。二是間接費用。間接費用包括招生過程、教學(xué)管理輔助部門、后勤服務(wù)部門等公共性費用。招生過程部門間接費用包括各項人員經(jīng)費、是上交招生管理費、廣告宣傳費、資料印刷費、考試成績管理、專用固定資產(chǎn)購置維修折舊費、交通費、差旅費、辦公費、業(yè)務(wù)費等教學(xué)管理輔助部門、科研部門和后勤管理部門所發(fā)生的間接費用包括專用固定資產(chǎn)購置費、維修費、折舊費、各項人員經(jīng)費、交通費、差旅費、辦公費、業(yè)務(wù)費、科研費等三是教學(xué)培養(yǎng)外費用。教學(xué)培養(yǎng)之外費用就好象企業(yè)的營業(yè)外費用一樣，與人才培養(yǎng)無關(guān)。如學(xué)校在運行過程中發(fā)生的捐贈費、離退休人員經(jīng)費、校企人員經(jīng)費、大型修繕費用、基本建設(shè)費用、社會服務(wù)支出等。這些費用不能做為間接費用經(jīng)過分配計入生均培養(yǎng)成本。
三、高職高專人才培養(yǎng)成本核算計量基礎(chǔ)
（一）人才培養(yǎng)周期 高職高專人才培養(yǎng)周期也是成本計算期。學(xué)歷班一般培養(yǎng)時間在2年至3年，其它繼續(xù)教育及培訓(xùn)班有時是幾天、幾個月，成本計算期就應(yīng)根據(jù)其具體情況確定。
（二）人才培養(yǎng)過程 制造業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程包括供、產(chǎn)、銷三個階段，高職高專人才培養(yǎng)過程也大致可以分為招生過程、教學(xué)培養(yǎng)過程、學(xué)生管理過程、行政管理過程、科研服務(wù)過程、就業(yè)推薦過程六個環(huán)節(jié)。這里所探討的人才培養(yǎng)核算模式以這六個環(huán)節(jié)為主進(jìn)行核算。這些過程是一系列相互聯(lián)系、能夠?qū)崿F(xiàn)某種特定功能的生產(chǎn)作業(yè)集合體，將這些“生產(chǎn)”——以人才培養(yǎng)為中心的教學(xué)活動歸集在一起，便構(gòu)成分步法成本核算的基礎(chǔ)，它是一種職能式的平行結(jié)構(gòu)，也是人才培養(yǎng)全過程。
（三）教學(xué)成本費用認(rèn)定與分配方法 在人才培養(yǎng)成本核算工作中，成本費用認(rèn)定和分配方法正確與否是十分重要的。成本計算方法的確定在很大程度上取決于人才培養(yǎng)的特點和成本管理要求。在大批量多步驟人才培養(yǎng)的情況下，不僅要求采用分批法認(rèn)定核算對象和成本項目，也應(yīng)根據(jù)人才培養(yǎng)的各步驟各階段實際情況采用分步法核算成本。
（四）編制成本核算信息表 高職高專人才培養(yǎng)成本核算是為社會、國家、個人和家庭提供人才培養(yǎng)投資與收費的依據(jù)。通過對大量全過程人才培養(yǎng)成本的歸集，編制成本計算表，系統(tǒng)反映每個教學(xué)班人才培養(yǎng)總成本和生均培養(yǎng)成本，為提升人才培養(yǎng)水平，提高辦學(xué)效率提供有效成本核算信息。
四、高職高專人才培養(yǎng)成本核算具體方法
（一）招生過程人才培養(yǎng)費用歸集與分配 該過程主要完成與招生相關(guān)的各項任務(wù)。工作任務(wù)包括：招生計劃制定、招生宣傳、考生報名、考生考試成績管理、錄取等。由于各層次人才培養(yǎng)期間不同，發(fā)生費用時間也不盡相同，全日制學(xué)歷招生在每年的8-9月，而成人學(xué)歷招生在每年的5-6月，在日常核算中，可根據(jù)其受益對象進(jìn)行大項的初步歸集，以便進(jìn)一步核算。在這個過程中完成相關(guān)任務(wù)所發(fā)生的費用均為間接費用，100%分配到各層次受益班級中去。以上所有成本項目數(shù)據(jù)從學(xué)校財務(wù)一級賬套中招生部門明細(xì)賬取得。
招生費用分配率=招生費總數(shù)/所有新生人數(shù)
各教學(xué)班所應(yīng)分?jǐn)偟恼猩M用=該教學(xué)班新生人數(shù)×招生費用分配率
各非學(xué)歷班按“約當(dāng)產(chǎn)量法”，計算人才培養(yǎng)完成比例系數(shù)后參與分配。
（二）教學(xué)培養(yǎng)過程費用歸集與分配 教學(xué)培養(yǎng)過程主要完成與教學(xué)培養(yǎng)相關(guān)的各項任務(wù)，包括教學(xué)管理及教學(xué)輔助部門。其工作有：課堂教學(xué)服務(wù)、實驗實訓(xùn)教學(xué)服務(wù)、教務(wù)管理、實訓(xùn)管理、圖書資料服務(wù)等。在這個過程中，有大量的直接費用和間接費用發(fā)生，應(yīng)根據(jù)學(xué)生受益程度不同分析后歸集分配。
（1）教學(xué)培養(yǎng)過程直接費用歸集與計算。在學(xué)生人才教學(xué)培養(yǎng)過程中，可以分清直接受益班級的，如按課程安排的授課老師工資、論文指導(dǎo)師費、實驗實訓(xùn)費、專家講座費等。在直接成本費用發(fā)生時就要按班級造表分類匯總，以便會計人員將相關(guān)費用直接歸集到各班級成本中，教學(xué)培養(yǎng)過程中發(fā)生的直接費用可從學(xué)校一級財務(wù)教學(xué)班費用明細(xì)賬取得，直接認(rèn)定后，所有相關(guān)教學(xué)直接費用按實際發(fā)生數(shù)的100%按計入受益班級學(xué)生培養(yǎng)成本。
（2）教學(xué)培養(yǎng)過程間接費用歸集中與計算。教學(xué)培養(yǎng)過程間接費用是指不容易確認(rèn)直接受益班級的其他教學(xué)輔助管理費用，包括教學(xué)管理部門、實訓(xùn)管理部門（中心）、計算機信息中心、圖書館人員經(jīng)費等。教學(xué)培養(yǎng)過程間接費用按以下方法進(jìn)行分配。以上所有成本費用項目從學(xué)校財務(wù)一級教學(xué)部門明細(xì)賬取得，所有費用按實際發(fā)生數(shù)的100%按學(xué)生人數(shù)分?jǐn)偹惺芤娼虒W(xué)班級。各非學(xué)歷班按“約當(dāng)產(chǎn)量法”，計算人才培養(yǎng)完成比例系數(shù)后參與分配。
教學(xué)間接費用分配率=教學(xué)間接費用總數(shù)/所有學(xué)生人數(shù)（按班級歸集）
各教學(xué)班所應(yīng)分?jǐn)偟慕虒W(xué)間接費用=該教學(xué)班學(xué)生人數(shù)×教學(xué)間接費用分配率
（三）學(xué)生管理過程費用歸集與分配 學(xué)生管理過程任務(wù)主要完成與學(xué)生工作相關(guān)的各項任務(wù)，其主要任務(wù)包括軍訓(xùn)、技能競賽、科技活動、運動會、體能達(dá)標(biāo)測試、獎助貸工作、畢業(yè)設(shè)計費、日常管理、各項活動組織等。學(xué)生管理過程中發(fā)生的費用也包括直接費用和間接費用。
（1）學(xué)生管理過程直接費用的歸集與計算。在人才培養(yǎng)過程中，將可以分清直接受益班級的軍訓(xùn)費、技能競賽、獎助貸金、畢業(yè)設(shè)計費、日常管理、學(xué)生保險費、各項活動組織費等，在直接費用發(fā)生時通過直接認(rèn)定方法歸集，按100%比例計入相關(guān)人才培養(yǎng)項目中。學(xué)生管理過程中發(fā)生的直接費用從學(xué)校一級財務(wù)賬學(xué)生管理部門明細(xì)賬取得，所有學(xué)生管理直接費用按實際發(fā)生數(shù)的100%計入受益班級學(xué)生培養(yǎng)成本。
（2）學(xué)生管理過程間接費用的歸集與計算。學(xué)生管理過程間接費用是指不容易確認(rèn)直接受益班級的學(xué)生管理部門人員經(jīng)費、學(xué)生管理部門日常管理經(jīng)費、全校性技能競賽、科技活動、運動會、各項活動組織經(jīng)費等。學(xué)生管理過程間接費用按以下方法進(jìn)行分配。學(xué)校一級財務(wù)賬學(xué)生管理部門明細(xì)賬取得，所有學(xué)生管理間接費用按實際發(fā)生數(shù)的100%分配計入受益班級學(xué)生培養(yǎng)成本。各非學(xué)歷班按“約當(dāng)產(chǎn)量法”，計算人才培養(yǎng)完成比例系數(shù)后參與分配。
學(xué)生管理間接費用分配率=學(xué)生管理間接費用總數(shù)/所有學(xué)生人數(shù)（以班級歸集）
各班所應(yīng)分?jǐn)偟膶W(xué)生管理間接費用=該班級學(xué)生人數(shù)×學(xué)生管理間接費用分配率
（四）行政管理過程費用歸集與分配 行政管理過程主要完成學(xué)校整體運行各項管理任務(wù)。其主要工作任務(wù)有，財務(wù)管理、資產(chǎn)管理、人事管理、檔案管理、安全管理、后勤管理與服務(wù)等。在這個過程中，所有發(fā)生的費用均為間接費用，可根據(jù)學(xué)校是否有基本建設(shè)項目來考慮按90%或100%比例分配攤?cè)敫靼嗉墝W(xué)生培養(yǎng)成本中。如果有基本建設(shè)項目發(fā)生，那么按行政管理間接費用的90%來分配到各教學(xué)班，如果該校沒有基本建設(shè)項目則按100%來分配到各教學(xué)班。各非學(xué)歷班按“約當(dāng)產(chǎn)量法”，計算人才培養(yǎng)完成比例系數(shù)后參與分配。
行政管理間接費用分配率=行政管理間接費用總數(shù)/所有學(xué)生人數(shù)（以班級歸集）
各教學(xué)班所應(yīng)分?jǐn)偟男姓芾黹g接費用=該教學(xué)班學(xué)生人數(shù)×行政管理間接費用分配率
（五）科研服務(wù)過程費用歸集與分配 科研服務(wù)過程主要對全校教職工科研、創(chuàng)新工作進(jìn)行管理和服務(wù)。其工作任務(wù)主要有：科研管理、科研課題及項目實施等。其所發(fā)生的費用中，根據(jù)其受益對象不同及學(xué)生受益程度分析，后勤管理人員相關(guān)的科研經(jīng)費按50%對學(xué)生進(jìn)行分配，教師發(fā)生的科研費用有一小部份是為社會服務(wù)的，所以按學(xué)生受益程度分析，以80%的比例進(jìn)行分配。各非學(xué)歷班因為沒有受益，可以不參與分配。
科研服務(wù)間接費用分配率=（科研服務(wù)間接費用總數(shù)×應(yīng)分?jǐn)偙壤?所有學(xué)生人數(shù)（以班級歸集）
各教學(xué)班所應(yīng)分?jǐn)偟目蒲蟹?wù)間接費用=該教學(xué)班學(xué)生人數(shù)×科研服務(wù)間接費用分配率
（六）就業(yè)推薦過程費用歸集與分配 就業(yè)推薦過程間接費用按100%計入學(xué)生人才培養(yǎng)成本。具體成本費用信息從學(xué)校一級財務(wù)就業(yè)推薦部門明細(xì)賬取得，所有成本費用按實際發(fā)生數(shù)的100%按學(xué)生人數(shù)分?jǐn)偹惺芤鎸W(xué)生班級。各非學(xué)歷班按“約當(dāng)產(chǎn)量法”，計算人才培養(yǎng)完成比例系數(shù)后參與分配。
就業(yè)推薦間接費用分配率=就業(yè)推薦間接費用總數(shù)/所有學(xué)生人數(shù)（以班級歸集）
各教學(xué)班所應(yīng)分?jǐn)偟木蜆I(yè)推薦間接費用=該教學(xué)班學(xué)生人數(shù)×就業(yè)推薦間接費用分配率
（七）高職高專人才培養(yǎng)總成本計算 高職高專人才培養(yǎng)在經(jīng)歷三年共六個學(xué)期的培養(yǎng)活動后，完成社會相應(yīng)崗位對人才要求。所有產(chǎn)品——畢業(yè)生走進(jìn)社會，融入崗位工作，實現(xiàn)就業(yè)。在學(xué)生畢業(yè)時，根據(jù)資料將人才培養(yǎng)全過程所有培養(yǎng)費用以教學(xué)班為中心歸集，形成高職高專人才培養(yǎng)完全成本（總成本）核算信息。核算至此，高職高專全部人才培養(yǎng)成本核算告完成。
五、高職高專人才培養(yǎng)成本計量差異分析
（一）院校之間各種差異引起生均成本客觀差異 高職高專院校之間的地域差異、物價水平差異、教師工資水平差異、不同教學(xué)模擬和教學(xué)方法差別、管理與監(jiān)督程序差異都將影響生均成本計算結(jié)果，其培養(yǎng)效益也將隨之受到影響。
（二）成本核算基礎(chǔ)工作合理性與準(zhǔn)確性影響形成主觀差異
高職高專人才培養(yǎng)成本核算難點在于成本費用發(fā)生的分類與歸集。人才的培養(yǎng)過程是一個復(fù)雜的過程，當(dāng)一項費用發(fā)生后，其用途往往不止一個，成本計算的對象也不止一個，往往不能直接地、全部地記入反映某一個對象的明細(xì)賬戶，而需要把這項費用在幾個對象之間進(jìn)行分配。
（三）成本費用分配方法影響成本核算結(jié)果形成準(zhǔn)確性差異高
職高專人才培養(yǎng)成本核算的另一個難點是分配方法的確定。所有成本費用發(fā)生后，哪個對象負(fù)擔(dān)的費用應(yīng)該多一點，哪個培養(yǎng)對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的費用應(yīng)該少一點；間接費用按什么比例計入人才培養(yǎng)成本；各非學(xué)歷班按什么樣的約當(dāng)產(chǎn)量系數(shù)來參與分配等，這些都是十分重要的問題，必須合理界定。
綜上所述，高職高專人才培養(yǎng)成本是一個客觀存在的數(shù)據(jù)，在高校成本計算理論相對滯后的影響下，在高校會計制度不配套的情況下，如何建立科學(xué)合理的核算體系，成為實施高職高專人才培養(yǎng)成本核算的關(guān)鍵。政府做為引導(dǎo)高校人才培養(yǎng)成本核算的主要力量，建立切實可行的高校成本核算制度，指導(dǎo)規(guī)范建立高校財務(wù)日常核算體系，對人才培養(yǎng)全過程進(jìn)行全面、準(zhǔn)確、有效核算，為校方、社會、學(xué)生及家長提供真實可靠的人才培養(yǎng)成本數(shù)據(jù)，進(jìn)一步推進(jìn)高職高專辦學(xué)水平和辦學(xué)效益提高。
