時(shí)間：2022-12-21 00:51:27
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇內(nèi)部控制審計(jì)，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入,公司規(guī)模和經(jīng)營(yíng)范圍逐步擴(kuò)大,同行業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)也日趨激烈,公司面臨的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)也不斷地發(fā)生變化，為了進(jìn)一步完善公司管理規(guī)范而采取的措施方法更多,同時(shí)從內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)的二者關(guān)系上看,他們需要從公司內(nèi)部制定出相互協(xié)調(diào)的有效措施,才能有助于通過內(nèi)部審計(jì)的工作,降低公司經(jīng)營(yíng)管理風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)公司管理水平的持續(xù)提升。
【關(guān)鍵詞】
加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制；實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向控制
一、兩者具有相同的理論基礎(chǔ)和共同的最終目標(biāo)
（一）兩者具有相同的理論基礎(chǔ)和共同的最終目標(biāo)。
兩者同屬于委托人理論和信息管理經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論范疇。在委托人理論關(guān)系中，投資者和經(jīng)營(yíng)者在公司的權(quán)、責(zé)、利等方面,存在不同的想法和觀點(diǎn)。投資者為了集團(tuán)利益，對(duì)經(jīng)營(yíng)者和中小股東利益保護(hù)不足,存在較大地偏差，所以就必須采取現(xiàn)代公司治理機(jī)制,來協(xié)調(diào)他們之間的關(guān)系，基于此制度而產(chǎn)生了內(nèi)部控制。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督服務(wù)職能,則有利于公司內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，有利于化解公司風(fēng)險(xiǎn)管理，實(shí)現(xiàn)委托人對(duì)人的監(jiān)督和績(jī)效評(píng)價(jià),是受托責(zé)任關(guān)系能夠順利實(shí)現(xiàn)的必要手段和保證機(jī)制,是為了降低管理風(fēng)險(xiǎn)，提升管理效率，實(shí)現(xiàn)對(duì)受托責(zé)任履行情況進(jìn)行的檢查和發(fā)展。
（二）公司的內(nèi)部控制評(píng)估是開展內(nèi)部審計(jì)工作的必要前提，監(jiān)督與評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制的重要手段。
而內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分。內(nèi)部控制的完善程度及執(zhí)行好壞的情況，直接影響到開展內(nèi)部審計(jì)工作所采取程序和方法。內(nèi)部審計(jì)部門要定期對(duì)內(nèi)部控制制度的健全性及有效性進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)估，尋找控制薄弱點(diǎn)和失控點(diǎn)，判斷風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域所在，同時(shí)確認(rèn)審計(jì)工作重點(diǎn)內(nèi)容，完善的內(nèi)部控制是實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的前提條件。
（三）內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制是現(xiàn)代公司治理的不同形式、內(nèi)在要求和手段。
健全的公司內(nèi)部控制則有助于內(nèi)部審計(jì)工作的順利開展和實(shí)施,而內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制體系中不可或缺的組成部分，也是內(nèi)部控制制度完善與改進(jìn)的監(jiān)督者。內(nèi)部審計(jì)通過發(fā)現(xiàn)問題、分析問題發(fā)生的原因和影響程度，進(jìn)而提出改進(jìn)的措施,幫助高層管理者梳理、健全和完善公司制度，同時(shí)針對(duì)各環(huán)節(jié)提出整改建議和意見。
二、明確內(nèi)部審計(jì)職責(zé)和權(quán)限范圍，完善內(nèi)部控制的相關(guān)措施,確保內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的實(shí)現(xiàn)
（一）明確內(nèi)部審計(jì)職責(zé)和范圍,規(guī)范內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置，彰顯內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性。
內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部從事審計(jì)業(yè)務(wù)的專門部門,是由所在部門或單位授權(quán),代表部門或單位的利益開展審計(jì)業(yè)務(wù),是該部門或單位的一個(gè)組成部分。具有以服務(wù)公司內(nèi)部為其工作目的;具有相對(duì)的獨(dú)立性;具有廣泛的審查范圍的特點(diǎn)。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)的靈魂，是內(nèi)部審計(jì)能夠充分發(fā)揮作用必備的內(nèi)在條件。權(quán)威性是相關(guān)法律的保證,是保證審計(jì)獨(dú)立性的必要條件,獨(dú)立性是權(quán)威性的基礎(chǔ)。在現(xiàn)代公司治理模式下,正是發(fā)揮了內(nèi)部審計(jì)特點(diǎn)和職責(zé),實(shí)現(xiàn)了對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督與評(píng)價(jià)，只有保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性,才能實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查與評(píng)價(jià)，才能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的引領(lǐng)作用，才能確保內(nèi)審人員規(guī)范作業(yè)程序,控制審計(jì)質(zhì)量,認(rèn)真履行崗位職責(zé)。
（二）內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的有機(jī)結(jié)合，進(jìn)一步強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理的控制。
內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制都要主動(dòng)參與評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理全過程，揭示不利于公司可持續(xù)發(fā)展的問題和隱患，對(duì)問題進(jìn)行分析和評(píng)估，為建立恰當(dāng)?shù)墓撅L(fēng)險(xiǎn)管理體系,為公司治理作出貢獻(xiàn)。內(nèi)部控制制度的制定，要有全局觀念，從控制缺陷和控制盲點(diǎn)等領(lǐng)域，建立有效的風(fēng)險(xiǎn)信息反饋系統(tǒng)，在預(yù)防措施、消除風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)等方面，制定出有效的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施，使公司將面臨的風(fēng)險(xiǎn)控制在最小范圍之內(nèi)，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)，使得內(nèi)部審計(jì)成為內(nèi)部控制有效屏障，因此，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的有機(jī)結(jié)合,在審計(jì)全過程中的各個(gè)環(huán)節(jié)上，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確識(shí)別相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)是來自內(nèi)部或外部及其影響程度，確保風(fēng)險(xiǎn)分析結(jié)果的準(zhǔn)確性,是實(shí)現(xiàn)公司戰(zhàn)略目標(biāo)的保證，最終形成公司的可持續(xù)發(fā)展的競(jìng)爭(zhēng)力。
（三）隨著內(nèi)部審計(jì)服務(wù)領(lǐng)域的延伸，為內(nèi)部控制管理提供咨詢管理服務(wù)。
現(xiàn)代公司競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，公司的內(nèi)外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境不斷變化，“査錯(cuò)糾弊”的內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)，常常處于事后的、被動(dòng)的審計(jì)。故而要求內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)必須轉(zhuǎn)向，針對(duì)管理、控制的全過程中的缺陷提供咨詢和服務(wù),不斷完善改進(jìn)內(nèi)部管理過程，使得咨詢管理服務(wù)成為內(nèi)部審計(jì)工作的主流，由專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員多角度作全局統(tǒng)籌考慮,變事后審計(jì)為全過程審計(jì),避免內(nèi)部控制制度存在控制盲點(diǎn)，起到事半功倍的效果，促使公司各成員都能從自身業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行自我評(píng)價(jià)與自我控制，使風(fēng)險(xiǎn)管理成為各級(jí)人員的共同承擔(dān)的責(zé)任，提供公司經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)公司實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。
作者：耿琴 單位：南京市中醫(yī)院
參考文獻(xiàn)：
一、構(gòu)建內(nèi)部控制審計(jì)模型
內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)象可以是整個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制體系，也可以是對(duì)某個(gè)業(yè)務(wù)域內(nèi)部控制體系。開展內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)于內(nèi)部控制更好地發(fā)揮其風(fēng)險(xiǎn)防控職能，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略具有重要的促進(jìn)作用。考慮內(nèi)部控制審計(jì)的專業(yè)性和具體業(yè)務(wù)的技術(shù)性，江西洪都航空工業(yè)集團(tuán)公司構(gòu)建了以業(yè)務(wù)域?yàn)閯澐值膶I(yè)內(nèi)控管理組，以目標(biāo)為導(dǎo)向，以標(biāo)準(zhǔn)化控制為對(duì)標(biāo)基礎(chǔ)，以風(fēng)險(xiǎn)控制矩陣為工具，通過對(duì)內(nèi)部控制管理情況自查、內(nèi)部控制審計(jì)人員抽查、缺陷確認(rèn)、缺陷整改等流程，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制改進(jìn)目標(biāo)。
內(nèi)部控制審計(jì)工作模型
二、開展內(nèi)部控制審計(jì)的主要做法
（一）統(tǒng)籌協(xié)同，開放共享，分層分類組織推進(jìn)。
鑒于內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)班子認(rèn)定的內(nèi)部控制體系的有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表意見，公司內(nèi)控審計(jì)明確受董事會(huì)所屬內(nèi)審委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，審計(jì)部門牽頭實(shí)施。
內(nèi)部控制體系全層級(jí)覆蓋了企業(yè)的全價(jià)值鏈各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計(jì)部門從人員到業(yè)務(wù)能力難以滿足獨(dú)立開展全體系內(nèi)控審計(jì)工作的要求，因此，公司按照業(yè)務(wù)域成立專業(yè)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控管理工作組，實(shí)行內(nèi)部控制分類管理，工作組負(fù)責(zé)專項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控管理的統(tǒng)籌規(guī)劃和組織實(shí)施、檢查、完善，組長(zhǎng)由主管業(yè)務(wù)副總經(jīng)理?yè)?dān)任，常務(wù)副組長(zhǎng)由相關(guān)業(yè)務(wù)主管副總師擔(dān)任，成員由相關(guān)業(yè)務(wù)單位主管領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任，各工作組下設(shè)該業(yè)務(wù)域跨部門專家組，在業(yè)務(wù)牽頭單位組織下推進(jìn)各專項(xiàng)業(yè)務(wù)的內(nèi)控審計(jì)工作。開展內(nèi)控審計(jì)期間，各專業(yè)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控管理工作組所屬業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)在根據(jù)審計(jì)部統(tǒng)一部署開展工作，為審計(jì)工作組提供專業(yè)支持。
（二）聚焦熱點(diǎn)、找準(zhǔn)關(guān)鍵，致力提升管控短板。
內(nèi)部控制審計(jì)工作過程是對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、實(shí)施及運(yùn)行的結(jié)果進(jìn)行調(diào)查、測(cè)試、分析、評(píng)價(jià)，進(jìn)而對(duì)其內(nèi)部控制管理狀態(tài)作出審計(jì)結(jié)論的系統(tǒng)性活動(dòng)；公司開展一次內(nèi)部控制審計(jì)周期一般不超過三周，要在如此短暫的時(shí)間通過內(nèi)部控制審計(jì)有效推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制管理水平，難度很大；如何確定工作重點(diǎn)，使內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)揮最大的效益，成為一個(gè)需要深入思考，逐步解決的問題。我們的做法是，全面梳理企業(yè)核心業(yè)務(wù)流程，同時(shí)圍繞組織戰(zhàn)略明確中長(zhǎng)期工作目標(biāo)，通過目標(biāo)牽引，制定中長(zhǎng)期整體工作規(guī)劃；在此基礎(chǔ)上，聚焦企業(yè)當(dāng)前熱點(diǎn)、難點(diǎn)、焦點(diǎn)問題，分解工作規(guī)劃，明確階段性任務(wù)重點(diǎn)，以保證工作的重要性、及時(shí)性和持續(xù)性；通過集中力量解決當(dāng)期關(guān)鍵業(yè)務(wù)短板，助推企業(yè)管理能力快速提升。為有效評(píng)價(jià)公司關(guān)鍵業(yè)務(wù)域內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的缺陷并整改，持續(xù)提升公司風(fēng)險(xiǎn)防范能力和內(nèi)部控制水平，保障公司持續(xù)健康發(fā)展，公司根據(jù)企業(yè)重點(diǎn)業(yè)務(wù)特點(diǎn)梳理出重要業(yè)務(wù)流程133條，重點(diǎn)業(yè)務(wù)范圍包括：組織架構(gòu)、戰(zhàn)略規(guī)劃、人力資源、股東權(quán)益、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核與評(píng)價(jià)、采購(gòu)業(yè)務(wù)、工程項(xiàng)目、銷售業(yè)務(wù)、存貨管理、財(cái)務(wù)管理等27項(xiàng)，明確實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)要點(diǎn)及內(nèi)容526處。2014年，公司在全面推進(jìn)保障財(cái)報(bào)真實(shí)性、完整性內(nèi)控審計(jì)的同時(shí)，重點(diǎn)圍繞投資企業(yè)管理、采購(gòu)管理業(yè)務(wù)開展內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)，通過后期整改，基本實(shí)現(xiàn)了預(yù)期效果。
（三）開放視角，貼合實(shí)際，合理選用內(nèi)控審計(jì)方法。
編制內(nèi)控審計(jì)工作方案要合理選用內(nèi)控審計(jì)工作推進(jìn)方式。我們認(rèn)為，當(dāng)前內(nèi)控審計(jì)常用推進(jìn)方式一般有按業(yè)務(wù)過程檢查評(píng)價(jià)審計(jì)、按部門檢查評(píng)價(jià)審計(jì)兩種。按業(yè)務(wù)過程檢查評(píng)價(jià)審計(jì)，一般按業(yè)務(wù)域分工，依托業(yè)務(wù)流程逐步推進(jìn)，全價(jià)值鏈排查，可有效避免部門間業(yè)務(wù)流內(nèi)部控制的重疊和空白，但這個(gè)過程往往會(huì)涉及多個(gè)部門，組織不好容易出現(xiàn)多個(gè)審計(jì)工作組重復(fù)到同一部門開展工作的現(xiàn)象；以部門為中心的檢查評(píng)價(jià)審計(jì)，工作效率相對(duì)較高，但由于一個(gè)部門往往涉及多個(gè)業(yè)務(wù)的多個(gè)過程，如果準(zhǔn)備不充分、掌握不細(xì)致，容易發(fā)生重復(fù)或疏漏現(xiàn)象，這要求在審計(jì)工作組織階段充分考慮到過程間的相關(guān)性，對(duì)內(nèi)控審計(jì)各小組的內(nèi)部溝通和配合提出較高的要求。
另外，內(nèi)控審計(jì)還可按業(yè)務(wù)方向采取順向追蹤、逆向追溯工作方式。順向追蹤是按照內(nèi)控體系過程的實(shí)施運(yùn)行順序進(jìn)行審計(jì)的方式，從控制文件的內(nèi)容查到實(shí)施情況，可以系統(tǒng)地了解業(yè)務(wù)控制設(shè)計(jì)的有效性，這種方式可以系統(tǒng)地了解內(nèi)控體系的整個(gè)過程，查證跨部門接口及其協(xié)調(diào)性，但耗時(shí)較長(zhǎng)；逆向追溯通過反方向?qū)徲?jì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和實(shí)施過程存在的問題，這種方式針對(duì)性強(qiáng)，工作效率高，容易發(fā)現(xiàn)當(dāng)前業(yè)務(wù)核心矛盾，但可能導(dǎo)致審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果不夠全面。
公司開展內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)期間，根據(jù)具體審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)模、周期要求等特點(diǎn)、結(jié)合對(duì)該業(yè)務(wù)了解程度，合理選用審計(jì)工作，科學(xué)編制內(nèi)控審計(jì)工作方案；公司內(nèi)控審計(jì)圍繞業(yè)務(wù)鏈循序開展，通過工作組內(nèi)部協(xié)調(diào)，避免對(duì)同一部門的長(zhǎng)期進(jìn)駐；在開展全面內(nèi)控審計(jì)期間，對(duì)重點(diǎn)業(yè)務(wù)域采取順向追蹤審計(jì)，全面排查；對(duì)非重點(diǎn)業(yè)務(wù)域以順向追蹤抽查為主，同時(shí)圍繞未完成KPI值及上年度發(fā)生相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)事件實(shí)施逆向追溯審計(jì)，保證審計(jì)工作“性價(jià)比”最優(yōu)。
（四）目標(biāo)牽引，多維考量，科學(xué)判定內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)。
評(píng)判內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定是否合理是內(nèi)部控制審計(jì)的重要工作之一，公司依托中航工業(yè)內(nèi)控缺陷評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)模板，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，結(jié)合公司實(shí)際，多維考量，努力推動(dòng)內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置最優(yōu)化。
根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系對(duì)重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的認(rèn)定要求，結(jié)合公司規(guī)模、行業(yè)特征、風(fēng)險(xiǎn)偏好和風(fēng)險(xiǎn)承受度等因素，區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，尤其是當(dāng)前航空城建設(shè)及企業(yè)制造能力轉(zhuǎn)型升級(jí)期特點(diǎn)，研究確定了適用于本公司的內(nèi)部控制缺陷具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，公司確定的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：
財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
a.公司確定的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià)的定量標(biāo)準(zhǔn)如下：
注：采取孰低原則作為缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)
b.公司確定的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià)的定性標(biāo)準(zhǔn)如下：
非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
a.公司確定的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià)的定量標(biāo)準(zhǔn)如下：
注：采取孰低原則作為缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)
b.公司確定的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷評(píng)價(jià)的定性標(biāo)準(zhǔn)如下：
（五）對(duì)標(biāo)梳理，多方驗(yàn)證，正確做出內(nèi)控審計(jì)結(jié)論。
公司對(duì)標(biāo)上級(jí)集團(tuán)公司及行業(yè)內(nèi)標(biāo)桿企業(yè)參考國(guó)際內(nèi)控控制相關(guān)準(zhǔn)則，制定了相對(duì)完善的內(nèi)控控制工作規(guī)范，開展內(nèi)部控制審計(jì)期間，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，對(duì)標(biāo)工作規(guī)范，以制度、流程梳理為抓手，以重大風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、關(guān)鍵點(diǎn)控制為審計(jì)重點(diǎn)，逐級(jí)排查內(nèi)部控制缺陷。由于在內(nèi)控審計(jì)結(jié)論確認(rèn)方面，基于財(cái)報(bào)的可量化缺陷相對(duì)容易得到認(rèn)可，但基于非財(cái)報(bào)的內(nèi)控缺陷中，對(duì)非財(cái)報(bào)內(nèi)控設(shè)計(jì)有效性缺陷的認(rèn)定，被審計(jì)方往往會(huì)東一條、西一點(diǎn)的從各個(gè)制度、流程、工作規(guī)范中抽取一些材料，以圖支撐其內(nèi)控有效的論點(diǎn)；同時(shí)由于難以量化，被審計(jì)方往往對(duì)內(nèi)控缺陷等級(jí)認(rèn)定也存在不同的理解，給內(nèi)控審計(jì)結(jié)論的確定帶來困難，為解決該工作難點(diǎn)，公司審計(jì)部一是借助各業(yè)務(wù)域?qū)＜医M力量，彌補(bǔ)審計(jì)團(tuán)隊(duì)專業(yè)知識(shí)不足的缺陷，通過多角度充分論證大幅提升審計(jì)結(jié)論質(zhì)量；二是強(qiáng)化審計(jì)人員客觀意識(shí)，避免因脫離企業(yè)實(shí)際，忽視實(shí)際控制效果，過度強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制系統(tǒng)化整合要求。
（六）循序整改，跟蹤歸零，保障實(shí)現(xiàn)內(nèi)控審計(jì)目標(biāo)。
積極落實(shí)內(nèi)控缺陷審計(jì)整改，確保整改到位。公司對(duì)上一年度內(nèi)控審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷，制定整改計(jì)劃，明確整改目標(biāo)，布置整改任務(wù)及里程碑節(jié)點(diǎn)，落實(shí)責(zé)任人，跟蹤整改進(jìn)度，報(bào)告整改結(jié)果。并按期檢查內(nèi)控審計(jì)缺陷整改工作，對(duì)未完成重大重要缺陷整改工作的，逐級(jí)上報(bào)，說明原因，由審計(jì)部門組織考核打分，考核結(jié)果列入公司組織績(jī)效考核體系一并獎(jiǎng)懲。
（七）多方培養(yǎng)，雙向交流，積極打造內(nèi)控管理團(tuán)隊(duì)。
為了更好地開展內(nèi)控審計(jì)工作，公司加強(qiáng)內(nèi)審培訓(xùn)、內(nèi)部研討與交流，注重審計(jì)文化宣傳，陶冶審計(jì)人員情操，加強(qiáng)內(nèi)控審計(jì)工作機(jī)構(gòu)和隊(duì)伍建設(shè)。內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員是內(nèi)控審計(jì)工作的基礎(chǔ)，是審計(jì)主體責(zé)任的重要體現(xiàn)。公司高度重視內(nèi)審機(jī)構(gòu)建設(shè)和專業(yè)人才配備工作，不斷提升內(nèi)審人員的勝任能力；鼓勵(lì)風(fēng)控崗位和業(yè)務(wù)崗位的雙向交流，優(yōu)化隊(duì)伍結(jié)構(gòu)，保障全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制工作的有效推進(jìn)。同時(shí)在公司內(nèi)控管理辦公室的高度重視下，采取洪都大學(xué)堂、多媒體宣傳、知識(shí)競(jìng)賽等多種形式，進(jìn)行公司一級(jí)、二級(jí)培訓(xùn)，為各專業(yè)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控管理工作組、各業(yè)務(wù)單位培養(yǎng)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控管理專業(yè)人才；同時(shí)加大檢查力度，對(duì)于發(fā)生重大風(fēng)險(xiǎn)事件的單位，反查其工作機(jī)構(gòu)和隊(duì)伍建設(shè)是否到位，落實(shí)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，進(jìn)而推動(dòng)內(nèi)控審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，發(fā)揮相關(guān)業(yè)務(wù)人員工作效能。
（八）集成功能，健全系統(tǒng)，積極探索信息化審計(jì)工具。
公司自2013年起，研究建設(shè)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控（IC-ERM）信息系統(tǒng)，部分功能已逐步投入使用。IC-ERM信息系統(tǒng)在業(yè)務(wù)上遵循《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，在技術(shù)上基于流程引擎、表單引擎、文檔引擎三大基礎(chǔ)引擎，圍繞“內(nèi)控評(píng)價(jià)-缺陷分析-缺陷整改”評(píng)價(jià)過程，提供了對(duì)內(nèi)控體系進(jìn)行工作底稿自我測(cè)試、管理層測(cè)試、缺陷分析、缺陷跟蹤等業(yè)務(wù)的全面監(jiān)督，從不同角度自動(dòng)產(chǎn)生統(tǒng)計(jì)和分析報(bào)告，并在系統(tǒng)初始化的業(yè)務(wù)規(guī)則基礎(chǔ)上，提供了對(duì)簽署流程、表單模板、表單底稿、文檔模板進(jìn)行靈活再定義的功能，在評(píng)價(jià)過程中不同簽署環(huán)節(jié)，可借助業(yè)務(wù)建模、項(xiàng)目管理、訪談工具、缺陷識(shí)別等工具開展和落實(shí)評(píng)價(jià)工作，最終達(dá)到對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的有效監(jiān)督。
2014年，公司主要運(yùn)用該系統(tǒng)進(jìn)行了固定資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)域部分的內(nèi)部控制審計(jì)，從工作結(jié)果看，借助IC-ERM信息系統(tǒng)不僅為內(nèi)控審計(jì)工作提供了多樣化的選擇工具，由于IC-ERM信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了“零散信息集中化，概念信息具體化，時(shí)效信息控制化”的目標(biāo)，大幅縮短了內(nèi)控審計(jì)周期，提高了審計(jì)效率。當(dāng)前，公司還正在為內(nèi)控審計(jì)工作與信息化更加廣泛的結(jié)合開展積極探索，不僅包括風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控信息IC-ERM系統(tǒng)，還充分考慮和其他信息系統(tǒng)在內(nèi)控審計(jì)的功能對(duì)接，如：公司流程管理信息系統(tǒng)（ARIS）是專門針對(duì)“流程設(shè)計(jì)”的梳理、展示平臺(tái)，在內(nèi)控審計(jì)管理工作中可以有效檢驗(yàn)其設(shè)計(jì)是否有效；公司流程落地信息系統(tǒng)的開發(fā)是針對(duì)固定資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)域全鏈條的線上執(zhí)行，這種無紙化的線上運(yùn)行可以充分檢驗(yàn)業(yè)務(wù)執(zhí)行是否有效。類似以上兩個(gè)信息系統(tǒng)在公司內(nèi)控審計(jì)中的應(yīng)用還有很多，信息化不僅為日常辦公提供了便利，更為審計(jì)部門在內(nèi)控審計(jì)工作中檢查業(yè)務(wù)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行有效性時(shí)提供了可靠的依據(jù)。
三、內(nèi)部控制審計(jì)工作取得的成效
（一）企業(yè)管理水平和抗風(fēng)險(xiǎn)能力進(jìn)一步提升。
近年來，通過內(nèi)控審計(jì)推動(dòng)，公司持續(xù)從戰(zhàn)略績(jī)效管理、財(cái)務(wù)管理、生產(chǎn)管理、人力資源管理等多方面強(qiáng)化管理，提升管理水平。在戰(zhàn)略績(jī)效管理方面，2014年，公司修改完善了177個(gè)績(jī)效指標(biāo)，2015年又新增績(jī)效指標(biāo)248個(gè)；在財(cái)務(wù)管理方面，公司全年節(jié)約費(fèi)用8 000余萬元；在生產(chǎn)管理方面，公司持續(xù)強(qiáng)化指令性計(jì)劃管理，全年零件指令性計(jì)劃完成率達(dá)99.61%；在管理創(chuàng)新方面，AOS生產(chǎn)制造模塊試點(diǎn)工作穩(wěn)步推進(jìn)，精益改善項(xiàng)目取得積極成效；在2014年，公司內(nèi)控審計(jì)共發(fā)現(xiàn)缺陷XX項(xiàng)，現(xiàn)均已整改完成，內(nèi)部控制水平的提升無疑為各項(xiàng)管理成果的實(shí)現(xiàn)提供了保障。
（二）企業(yè)階段性經(jīng)營(yíng)目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)效益顯著。
公司緊緊抓住經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，統(tǒng)籌做好科研生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各項(xiàng)工作，圓滿完成了年度經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。營(yíng)業(yè)收入同比增長(zhǎng)14.8%，工業(yè)總產(chǎn)值同比增長(zhǎng)54.31%，工業(yè)增加值同比增長(zhǎng)13.31%，利潤(rùn)總額同比增加1 589萬元。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的助推器，為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)保駕護(hù)航。
（三）助推培養(yǎng)了一批管理人才，促進(jìn)營(yíng)造良好風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控文化氛圍。
近年來，公司高度重視內(nèi)審機(jī)構(gòu)建設(shè)和專業(yè)人才配備工作，不斷提升內(nèi)審人員的勝任能力。公司舉辦了多次風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控知識(shí)培訓(xùn)，發(fā)表多篇風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控文化宣傳報(bào)導(dǎo)，從思想上、知識(shí)結(jié)構(gòu)上培養(yǎng)一批風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)強(qiáng)、業(yè)務(wù)缺陷辨別能力高的人才隊(duì)伍，以風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控方法查找內(nèi)部控制中存在的問題，強(qiáng)化內(nèi)控缺陷整改，達(dá)到提升內(nèi)控管理水平的目的。
結(jié)語
根據(jù)國(guó)資委對(duì)中央企業(yè)開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的要求，江西洪都航空工業(yè)集團(tuán)公司不斷探索內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)工作，在實(shí)踐中探索出內(nèi)部控制自評(píng)價(jià)與對(duì)重點(diǎn)業(yè)務(wù)域開展內(nèi)控審計(jì)相結(jié)合的工作模式，并建立和完善了內(nèi)控審計(jì)的工作模版和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等。通過幾年實(shí)踐，逐漸形成了通過內(nèi)控審計(jì)，查找內(nèi)控缺陷，開展缺陷整改，實(shí)現(xiàn)管理提升的管理模式，為企業(yè)發(fā)展提供了基礎(chǔ)保障。
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內(nèi)容摘要:隨著內(nèi)部控制配套指引的出臺(tái),內(nèi)部控制審計(jì)越來越被關(guān)注,內(nèi)部報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系容易被混淆,論文重點(diǎn)分析以上幾項(xiàng)之間的聯(lián)系與區(qū)別,以便深入了解內(nèi)部控制審計(jì)。
中圖分類號(hào):F270 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真,預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是,任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用,才能對(duì)由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì),出具合理保證的審計(jì)報(bào)告,已經(jīng)成為全世界的共識(shí)。隨著美國(guó)SOX法案(《薩班斯—奧克斯利法案》)的頒布,絕大部分國(guó)家都意識(shí)到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國(guó)在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,2010年4月,上述5部門又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。
《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托,對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中,應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見提供合理保證。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。
內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審等工作既有密切聯(lián)系,又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系,對(duì)于充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用,切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開展,具有重要意義。
內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)之間的關(guān)系
內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),形成評(píng)價(jià)結(jié)論,出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過程。董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門,圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià),并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷,形成內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。
企業(yè)董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé),內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性;內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的合法性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的編制是否符合國(guó)家有關(guān)法律、規(guī)章的要求(吳秋生,2010)。
(一)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的區(qū)別
1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任,決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生,為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息,促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是,以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,既不明確,也不好把握,容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)的可行性會(huì)有問題。所以,目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn),重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問題,內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制(楊瑞平,2010)。
按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容,建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心指標(biāo)體系,對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。
2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì),是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì),是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià),通常情況,授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià),是一種相對(duì)獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。
3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見,為內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是管理層通過內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評(píng)價(jià),一方面,在評(píng)價(jià)的過程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷,及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況,進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益;另一方面,投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平,評(píng)估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力,從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。
4.責(zé)任主體不同。《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制,評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的,而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評(píng)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成,兩者之間不能夠相互替代和免除(金靈,2011)。
5.評(píng)價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》進(jìn)行評(píng)價(jià),而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的聯(lián)系
1.評(píng)價(jià)對(duì)象相同。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),只不過兩者對(duì)于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評(píng)價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性,所以往往也依賴同樣的證據(jù),遵循類似的測(cè)試方法并使用同一基準(zhǔn)日。
2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對(duì)于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè),按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求,企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展內(nèi)部控制審計(jì),內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對(duì)外披露或報(bào)送。由此,內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。
3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評(píng)工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng) 估,判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度,相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。
綜上所述,內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是,注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所形成的結(jié)論,但需對(duì)其本身發(fā)表的審計(jì)意見獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕(王曉麗,2011)。
內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審,是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù),進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制,且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施控制測(cè)試:
在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的;僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
(一)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的區(qū)別
1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求,從公司層面對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評(píng)價(jià),以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),表現(xiàn)形式為對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是為了滿足審計(jì)方面的需要,評(píng)價(jià)那些可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制,判斷其可依賴程度,從而合理確定審計(jì)程序,保證審計(jì)質(zhì)量,提高審計(jì)效率。
2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分,一個(gè)重要的環(huán)節(jié),而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的聯(lián)系
1.審計(jì)對(duì)象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審都要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查,審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性,執(zhí)行的有效性。
2.審計(jì)方法相似。針對(duì)相同的審計(jì)對(duì)象,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)方法上相似,都需要運(yùn)用檢查書面文件和記錄、詢問有關(guān)人員、穿行測(cè)試等方法。
正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn),現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)可以開展整合審計(jì),即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),整合有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通,方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度,互相借助對(duì)方的工作成果,可以大大加速審計(jì)時(shí)間,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用,降低審計(jì)成本,有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開展。當(dāng)然在整合審計(jì)過程中,應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo):獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見;獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。
一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估,最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見并承擔(dān)法律責(zé)任,關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的,因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。
另一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí),應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測(cè)試的結(jié)果,若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào),而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào),則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審結(jié)論,再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測(cè)試范圍,以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù),最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評(píng)價(jià)。
結(jié)論
綜上所述,無論是內(nèi)部控制審計(jì)還是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審,均是針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制所做的評(píng)價(jià)。按照評(píng)價(jià)主體的不同,可以分為外部評(píng)價(jià)和內(nèi)部評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審是外部審計(jì),通常由企業(yè)以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成;內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是是典型的內(nèi)部審計(jì),一般由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制做具體評(píng)價(jià),管理層審批生成內(nèi)部控制自我評(píng)估。雖然不同主體對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)在目標(biāo)、范圍、內(nèi)容和程序等方面存在差異,但是他們有一個(gè)共同性,評(píng)價(jià)對(duì)象是企業(yè)的內(nèi)部控制。
由此看來,內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)而言是非常重要的,它直接影響企業(yè)生存的質(zhì)量、長(zhǎng)久生存的耐力及擴(kuò)張力,合理設(shè)計(jì)并有效運(yùn)行內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的生存之道。由此,自然滋生出對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、有無執(zhí)行及執(zhí)行是否有效內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)。其中內(nèi)部控制審計(jì)作為外部監(jiān)督系統(tǒng),對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的合法性和有效性發(fā)表審計(jì)意見,提供合理的鑒證,對(duì)于企業(yè)外部信息使用者作出合理的判斷和決策起到了非常重要的作用。
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作者簡(jiǎn)介：
管理學(xué)(會(huì)計(jì)學(xué))博士，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院教授，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社社長(zhǎng)、編審，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理研究中心研究員，三友會(huì)計(jì)研究所所長(zhǎng)。財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)咨詢專家、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則組專家。
一、內(nèi)部控制與審計(jì)模式的演進(jìn)
企業(yè)作為市場(chǎng)之外的一種契約形式，在組合資源、追求目標(biāo)的過程中，存在著對(duì)內(nèi)部控制的內(nèi)在需求。而隨著企業(yè)的演進(jìn)以及所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的日趨分離，作為問責(zé)機(jī)制一部分的財(cái)務(wù)報(bào)告及其審計(jì)制度應(yīng)運(yùn)而生。20世紀(jì)中葉，審計(jì)和內(nèi)部控制的發(fā)展不斷交織，進(jìn)而互動(dòng)和耦合，直接導(dǎo)致了制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的誕生。此后，內(nèi)部控制逐漸確立了在審計(jì)中的地位，成為推動(dòng)審計(jì)模式演變和探索審計(jì)理論與方法的重要因素之一。
(一)內(nèi)部控制的引入與制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的確立
直到19世紀(jì)末期，獨(dú)立審計(jì)的基本模式仍然是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)，即詳細(xì)地驗(yàn)證賬簿中記錄的交易。后來隨著股份有限公司的發(fā)展，企業(yè)的規(guī)模越來越大，經(jīng)濟(jì)交易越來越復(fù)雜繁多，使得全面、詳細(xì)的測(cè)試變得不太可行。于是，就產(chǎn)生了選擇性測(cè)試(抽樣審計(jì))。早期的選擇性測(cè)試在抽取樣本時(shí)，基本上是根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)和認(rèn)識(shí)進(jìn)行判斷性的抽樣。
在20世紀(jì)前期近30年的發(fā)展過程中，審計(jì)職業(yè)界逐漸認(rèn)識(shí)到根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)，來選擇進(jìn)行測(cè)試的領(lǐng)域和數(shù)量，不僅能夠比判斷性抽樣更為科學(xué)、合理，而且能夠顯著地減少審計(jì)的工作量。此后，制度基礎(chǔ)審計(jì)模式(或稱內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?jì))開始逐步確立，審計(jì)與內(nèi)部控制的交織發(fā)展也拉開了序幕。
在制度基礎(chǔ)審計(jì)模式從萌生到盛行的數(shù)十年中，隨著審計(jì)的發(fā)展，審計(jì)職業(yè)界所界定的內(nèi)部控制也在不斷地發(fā)展。1936年，美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)[AIA，1957年更名為美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)]首次提出了內(nèi)部控制的概念。隨后，麥克森一羅賓斯等一系列事件的爆發(fā)，促使審計(jì)職業(yè)界廣泛關(guān)注內(nèi)部控制問題。在這種背景下，AIA審計(jì)程序委員會(huì)(CAP)下屬的一個(gè)專門委員會(huì)于1949年發(fā)表了一份關(guān)于內(nèi)部控制的研究報(bào)告，給內(nèi)部控制下了一個(gè)當(dāng)時(shí)廣為認(rèn)可的權(quán)威定義。
在此后近十年的審計(jì)實(shí)踐中，職業(yè)界反映該定義過于寬泛，會(huì)導(dǎo)致審計(jì)工作量和責(zé)任的加大。于是，CAP于1958年10月了第29號(hào)審計(jì)程序公告“獨(dú)立審計(jì)師評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的范圍”，將內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制；1963年12月的第33號(hào)審計(jì)程序公告“審計(jì)準(zhǔn)則與程序(匯編)”進(jìn)一步明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要關(guān)注會(huì)計(jì)控制；1972年11月的第54號(hào)審計(jì)程序公告“審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的研究與評(píng)價(jià)”，對(duì)會(huì)計(jì)控制和管理控制的定義進(jìn)行了修訂和充實(shí)，并被收入新成立的審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行委員會(huì)(AudSEC)同月的第1號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告“審計(jì)準(zhǔn)則與程序匯編”之中。
20世紀(jì)六七十年代爆發(fā)的大陸售貨機(jī)等一系列事件，尤其是水門事件后1977年《反國(guó)外賄賂行為法案》的頒布，使內(nèi)部控制的重要性得到前所未有的強(qiáng)調(diào)。同時(shí)，區(qū)分會(huì)計(jì)控制和管理控制的做法受到越來越廣泛的質(zhì)疑。為此，AICPA下設(shè)的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB，1978年取代AudSEC)于1988年4月了第55號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告“財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的考慮”，放棄了會(huì)計(jì)控制與管理控制的劃分，提出了由控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序三個(gè)要素組成的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念。
制度基礎(chǔ)審計(jì)既是一種程序驅(qū)動(dòng)型的審計(jì)模式，又是一種理論驅(qū)動(dòng)型的審計(jì)模式。它基于內(nèi)部控制能保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的基本假設(shè)來設(shè)計(jì)審計(jì)程序。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信任被審計(jì)單位的內(nèi)部控制時(shí)，首先針對(duì)內(nèi)部控制制度的遵循情況進(jìn)行符合性測(cè)試，然后根據(jù)符合性測(cè)試的結(jié)果確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。這樣，內(nèi)部控制實(shí)際上成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師設(shè)計(jì)審計(jì)程序、分配審計(jì)資源的指向標(biāo)。毫無疑問，此時(shí)內(nèi)部控制在審計(jì)模式中的地位是舉足輕重的。
(二)內(nèi)部控制在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式中實(shí)質(zhì)上仍然處于核心地位
20世紀(jì)70年代的“訴訟爆炸”，使得審計(jì)職業(yè)界開始著重研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)問題，而對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的探索是其標(biāo)志性活動(dòng)。ASB于1981年6月的第39號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告“審計(jì)抽樣”認(rèn)為，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、分析性復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)和細(xì)節(jié)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)四個(gè)要素組成；1983年12月的第47號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告“實(shí)施審計(jì)工作中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性”，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概括為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三要素的乘積，成為通行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。一般認(rèn)為，此時(shí)審計(jì)模式已經(jīng)逐漸擺脫制度基礎(chǔ)審計(jì)模式，開始進(jìn)入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，即根據(jù)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，來確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種理論驅(qū)動(dòng)的審計(jì)模式，它從分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，結(jié)合預(yù)期的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，來確定可按受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，并以此為基礎(chǔ)設(shè)計(jì)審計(jì)程序、分配審計(jì)資源。但是早期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的眼光僅僅放在審計(jì)業(yè)務(wù)本身的風(fēng)險(xiǎn)上，而且對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估由于缺乏清晰的范圍界定和明確的操作指引往往難以有效進(jìn)行，實(shí)踐中注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往不加評(píng)估就消極地將固有風(fēng)險(xiǎn)定為高水平，機(jī)械地套用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。而從理論上講針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要有賴于對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，這樣就會(huì)使風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估實(shí)質(zhì)上僅僅針對(duì)交易、余額和列報(bào)等認(rèn)定層次，造成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和審計(jì)程序設(shè)計(jì)“只見樹木、不見森林”的情形。同時(shí)忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)影響因素(包括一些重要的環(huán)境、背景情況)的全面了解和對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，就很難把握住真正的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，從而使整個(gè)審計(jì)工作側(cè)重局部、迷失方向。
應(yīng)該說，三因素的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在理論上是科學(xué)的。但是理論驅(qū)動(dòng)的審計(jì)模式的一個(gè)缺點(diǎn)是容易與實(shí)踐相脫節(jié)。從前文的分析中可以看出，在實(shí)際執(zhí)行中真正關(guān)注的往往只有控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)兩因素。這樣，盡管審計(jì)模式不同，但是只不過是新瓶裝舊酒，實(shí)質(zhì)性的審計(jì)程序與制度基礎(chǔ)審計(jì)沒有本質(zhì)區(qū)別。從這個(gè)角度看，有人將固有風(fēng)險(xiǎn)與控制環(huán)境掛鉤，認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不過是轉(zhuǎn)換了視角的內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?jì)，盡管有失偏頗，但是也并非完全沒有道理。
而此時(shí)逐漸風(fēng)行的分析性審計(jì)技術(shù)，盡管有助于從總體上把握一些重要的關(guān)聯(lián)和趨勢(shì)，但是它畢竟需要強(qiáng)大的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)作為支持，而且所獲取的審計(jì)證據(jù)本身證明力較差。對(duì)分析
性復(fù)核的過分依賴和濫用，會(huì)從客觀上抑減細(xì)節(jié)測(cè)試的范圍和數(shù)量，最終影響審計(jì)質(zhì)量。
因此，我們一般把早期的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式稱為傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。它也因?yàn)樯鲜鋈毕莺筒蛔阋约皩?shí)踐中頻繁發(fā)生的審計(jì)失敗事件而受到指責(zé)。
(三)在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式中，內(nèi)部控制仍然起著不可替代的重要作用
20世紀(jì)八九十年代，由于訴訟風(fēng)險(xiǎn)和職業(yè)責(zé)任的加大，審計(jì)職業(yè)界開始把考慮風(fēng)險(xiǎn)的目光從審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)本身擴(kuò)充到被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，并由此引發(fā)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的升級(jí)換代。
國(guó)際領(lǐng)先的會(huì)計(jì)師事務(wù)所(主要是當(dāng)時(shí)的“五大”)率先開展了對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的探索，其中最為突出的是KPMG。KPMG的研究小組于1997年提出了以戰(zhàn)略系統(tǒng)觀組織審計(jì)的觀點(diǎn)，并開發(fā)出了名為“經(jīng)營(yíng)計(jì)量過程”(BMP)的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)方法。幾乎與此同時(shí)，安永開發(fā)了“經(jīng)營(yíng)環(huán)境分析技術(shù)”(BEAT)，安達(dá)信開發(fā)了“經(jīng)營(yíng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”，PWC開發(fā)了“普華永道審計(jì)方法”，德勤開發(fā)了“AS／2”審計(jì)工具。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的最終確立則以IAASB于2003年底正式頒布首批審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則為標(biāo)志。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式克服了傳統(tǒng)模式的不足，著重強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在充分了解被審計(jì)單位及其環(huán)境(包括所處的行業(yè)、法律和監(jiān)管背景、單位的性質(zhì)、目標(biāo)、戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，以及內(nèi)部控制等)的基礎(chǔ)上，從財(cái)務(wù)報(bào)表整體和認(rèn)定兩個(gè)層次上評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。然后針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序，通過控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，最終將剩余風(fēng)險(xiǎn)控制在預(yù)期的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平上。
順應(yīng)這種思路上的轉(zhuǎn)變，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行了新的概括，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)該說，新模型立足于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，回歸了本原，突出了審計(jì)的根本目標(biāo)：合理保證經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)。但是，新模型只是角度和思路的轉(zhuǎn)換，并不是對(duì)三因素模型的否定。尤其是，它并不意味著擯棄對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制的考慮。實(shí)際上，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中，對(duì)內(nèi)部控制的了解是了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的重要內(nèi)容之一。而對(duì)內(nèi)部控制的了解，也是決定進(jìn)一步程序采取實(shí)質(zhì)性方案還是綜合性方案的直接依據(jù)。如果決定采取綜合性方案，則先進(jìn)行控制測(cè)試，根據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果決定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。顯然，綜合性方案下的進(jìn)一步審計(jì)程序，實(shí)際上類似于內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?jì)。由于不擬信賴內(nèi)部控制的情形畢竟是特例，加上在一些情況下僅僅依靠實(shí)質(zhì)性程序并不能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，所以采用綜合性方案是主流的和典型的。從這個(gè)角度看，內(nèi)部控制即使在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式中，仍然起著不可替代的重要作用。當(dāng)然，這與內(nèi)部控制在防止財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)方面的作用是分不開的。
(四)內(nèi)部控制概念的整合與拓展及其對(duì)審計(jì)的影響
為了研究財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊問題，AICPA等五個(gè)組織于1985年組建了Treadway委員會(huì)。該委員會(huì)于1987年專門成立了發(fā)起組織委員會(huì)(COSO)，負(fù)責(zé)整合各種內(nèi)部控制概念。COSO經(jīng)過多年的研究，于1992年9月正式了著名的《內(nèi)部控制整合框架》(1994年作出局部修訂)，提出了包括三個(gè)目標(biāo)(經(jīng)營(yíng)的效率和有效性，財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，對(duì)適用法律法規(guī)的遵循)、五個(gè)要素(控制環(huán)境，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，控制活動(dòng)，信息與溝通，監(jiān)控)的三棱錐形框架。
隨著這個(gè)框架被廣泛接受，ASB于1995年12月了第78號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告“財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的考慮：對(duì)第55號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告的修訂”，全面采用了該框架對(duì)內(nèi)部控制的定義。目前，國(guó)際和主要西方國(guó)家的審計(jì)準(zhǔn)則，金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管準(zhǔn)則，乃至美國(guó)2002年SOX法案所提出的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制報(bào)告、證實(shí)與驗(yàn)證的要求，采用的都是這個(gè)框架。
內(nèi)部控制概念的整合，有助于明確審計(jì)中所考慮的內(nèi)部控制的概念和內(nèi)容，使得對(duì)內(nèi)部控制的了解和測(cè)試有了明確的指引，結(jié)束了長(zhǎng)期以來盡管一直倚重內(nèi)部控制、但是對(duì)其概念、范圍和內(nèi)容莫衷一是的尷尬。
二、審計(jì)實(shí)踐中內(nèi)部控制功能和作用的偏離
從前面的回顧與分析中不難看出，局部的抽樣審計(jì)對(duì)比全面的詳細(xì)審計(jì)而言，其減少工作數(shù)量的出發(fā)點(diǎn)是不言而喻的。而在這個(gè)過程中選擇內(nèi)部控制作為審計(jì)方法創(chuàng)新的核心，絕對(duì)是一個(gè)有重大意義的突破。內(nèi)部控制能夠防止財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，因而以其作為設(shè)計(jì)審計(jì)程序、分配審計(jì)資源的依據(jù)，是科學(xué)、合理的。
但是在實(shí)踐中，人們逐漸發(fā)現(xiàn)要想對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)和測(cè)試不但絕非易事，而且費(fèi)時(shí)費(fèi)力、成本高昂。對(duì)此，審計(jì)職業(yè)界主要采取了兩個(gè)方面的“對(duì)策”：一是開發(fā)出一套了解內(nèi)部控制和進(jìn)行符合性測(cè)試的程序表，在審計(jì)工作中簡(jiǎn)單、消極地勾劃表格(check thebox)；二是開始探索分析性審計(jì)技術(shù)，希冀以某些關(guān)鍵指標(biāo)、關(guān)聯(lián)和趨勢(shì)作為引導(dǎo)審計(jì)資源流向的標(biāo)桿。盡管前者有助于逃避責(zé)任，后者有助于降低風(fēng)險(xiǎn)，但是總體上看，兩者都是以犧牲審計(jì)質(zhì)量為代價(jià)的。
審計(jì)失敗的增多和訴訟風(fēng)險(xiǎn)的加大，導(dǎo)致了對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的探索和傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的確立。密切關(guān)注和有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，能顯著地提高審計(jì)質(zhì)量。但是，評(píng)價(jià)固有風(fēng)險(xiǎn)的難度和工作量絕不亞于控制風(fēng)險(xiǎn)，就可能導(dǎo)致實(shí)踐中消極地簡(jiǎn)化乃至放棄對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)，即在審計(jì)模式上的“穿新鞋，走老路”。而制度基礎(chǔ)審計(jì)模式下的兩類對(duì)策，也會(huì)重新抬頭。
此后，環(huán)境催生的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式直指審計(jì)的根本目標(biāo)。但是這種引入經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)考量、注重全面了解和評(píng)價(jià)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)模式，顯然有著加大審計(jì)難度和工作量的一面。而且，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和控制測(cè)試程式化(例如表格化)以及突出強(qiáng)調(diào)分析程序等試圖“挽救”審計(jì)質(zhì)量的做法已經(jīng)露出端倪，實(shí)在不能不令人憂慮這種理論驅(qū)動(dòng)的審計(jì)模式在實(shí)踐當(dāng)中會(huì)不會(huì)走樣。因此，盡管現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的確有重大改進(jìn)和突破，而且目前對(duì)它的贊譽(yù)和推崇盛于一時(shí)，我們對(duì)于這種模式的前景和效果也只能持謹(jǐn)慎樂觀的態(tài)度。
三、對(duì)新審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)解讀與評(píng)論
前文以較大篇幅進(jìn)行了歷史回顧和理論分析，主要是希望為全面理解和科學(xué)評(píng)價(jià)新近頒布的相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則提供一些理念上的支撐。
新頒布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)――了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》中，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制的規(guī)定十分詳盡、具體。該準(zhǔn)則第四章“了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制”中，以較大的篇幅對(duì)內(nèi)部控制的內(nèi)涵和要素、與審計(jì)相關(guān)的控制、對(duì)內(nèi)部控制了解的深度、內(nèi)部控制的人工和自動(dòng)化成分、內(nèi)部控制的局限性等相關(guān)問題作出了規(guī)定，并從控制環(huán)境、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)以及對(duì)控制的監(jiān)督等五個(gè)方面作出了詳細(xì)的指引。不難看出，它基本上是以COSO1992年的框架為藍(lán)本，同時(shí)考慮了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊角度。
而在另一項(xiàng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)核心準(zhǔn)則《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)――針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》中，第四章“控制測(cè)試”則從控制測(cè)試的內(nèi)涵和要求、控制測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍等方面對(duì)新審計(jì)模式下的控制測(cè)試作出了詳細(xì)規(guī)定。這些規(guī)定，體現(xiàn)了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下內(nèi)部控制的功能與作用，而且與第1211號(hào)準(zhǔn)則是互相呼應(yīng)的。
第二條、本準(zhǔn)則所稱內(nèi)部控制，是指被審計(jì)單位為了維護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，確保信息的真實(shí)、可靠，保證其管理或者經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的性、效率性和效果性并遵守有關(guān)法規(guī)，而制定和實(shí)施相關(guān)政策、程序和措施的過程。
內(nèi)部控制由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督五個(gè)要素組成。
第三條、本準(zhǔn)則所稱的內(nèi)部控制測(cè)評(píng)，是指審計(jì)人員通過調(diào)查了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制的設(shè)置和運(yùn)行情況，并進(jìn)行相關(guān)測(cè)試，對(duì)內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性作出評(píng)價(jià)，以確定是否依賴內(nèi)部控制和實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、范圍、時(shí)間和重點(diǎn)的活動(dòng)。
第四條、建立健全內(nèi)部控制并保證其有效實(shí)施是被審計(jì)單位的責(zé)任，審計(jì)人員的責(zé)任是對(duì)內(nèi)部控制的健全性和有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。
第五條、審計(jì)人員進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)評(píng)分為下列四個(gè)步驟：
（一）對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行調(diào)查了解；
（二）對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行初步評(píng)價(jià)，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)；
（三）對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進(jìn)行符合性測(cè)試；
（四）提出內(nèi)部控制測(cè)評(píng)結(jié)果，并利用測(cè)評(píng)結(jié)果確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、重點(diǎn)和。
第六條、審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制的調(diào)查了解和初步評(píng)價(jià)可以通過下列方法進(jìn)行：
（一）查閱被審計(jì)單位的各項(xiàng)管理制度和相關(guān)文件；
（二）詢問被審計(jì)單位管理人員和其他有關(guān)人員；
（三）檢查內(nèi)部控制過程中形成的文件和記錄；
（四）觀察被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)和內(nèi)部控制的實(shí)際運(yùn)行情況。
第七條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位控制環(huán)境進(jìn)行了解的主要有：被審計(jì)單位的高層管理人員和其他管理人員的控制意識(shí)和誠(chéng)信程度，經(jīng)營(yíng)規(guī)模及業(yè)務(wù)復(fù)雜程度，組織機(jī)構(gòu)和相關(guān)制度，各部門的分工和職責(zé)，主要財(cái)政預(yù)算和財(cái)務(wù)計(jì)劃，人力資源政策等。
第八條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估進(jìn)行了解的內(nèi)容主要有：被審計(jì)單位如何確定風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的重要性，如何將風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性與管理目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)計(jì)劃和財(cái)務(wù)報(bào)告的相關(guān)內(nèi)容聯(lián)系起來并采取相應(yīng)的措施。
第九條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的控制活動(dòng)進(jìn)行了解的內(nèi)容主要有：被審計(jì)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)處理程序的授權(quán)批準(zhǔn)，職責(zé)分工，實(shí)物控制，憑證與記錄的設(shè)置和運(yùn)用，獨(dú)立的檢查程序等控制手段的設(shè)置與執(zhí)行情況。
第十條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的信息與溝通情況進(jìn)行了解的內(nèi)容主要有：被審計(jì)單位管理和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的主要業(yè)務(wù)類別，處理各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的程序，各項(xiàng)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理程序和所依據(jù)信息的來源，會(huì)計(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和重要的會(huì)計(jì)憑證、賬簿種類以及會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目，各部門間信息的傳遞方式等。
第十一條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部監(jiān)督情況進(jìn)行了解的內(nèi)容主要有：被審計(jì)單位日常性的監(jiān)督檢查方法，即管理者為監(jiān)督各項(xiàng)工作的運(yùn)行而使用的預(yù)算、計(jì)劃、責(zé)任報(bào)告等制度與方法，內(nèi)部審計(jì)的設(shè)置和工作情況等。
第十二條、審計(jì)人員可以采用如下形式對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行描述，并寫入審計(jì)日記：
（一）用文字記錄的形式描述被審計(jì)單位內(nèi)部控制的設(shè)置情況；
（二）使用調(diào)查表的形式向被審計(jì)單位管理人員或有關(guān)當(dāng)事人詢問內(nèi)部控制的設(shè)置情況并加以記錄；
（三）以特定的語言符號(hào)，繪制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程，以描述被審計(jì)單位內(nèi)部控制的設(shè)置情況。
以上方法可以單獨(dú)使用，也可以結(jié)合使用。
第十三條、審計(jì)人員進(jìn)行初步評(píng)價(jià)后，應(yīng)當(dāng)評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)是否依賴被審計(jì)單位的內(nèi)部控制及依賴的程度作出決策。
第十四條、評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)包括以下工作內(nèi)容：
（一）可能發(fā)生錯(cuò)弊的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和活動(dòng)領(lǐng)域，并考察被審計(jì)單位已采取的控制措施；
（二）測(cè)試相關(guān)內(nèi)部控制的合理性和運(yùn)行的有效性；
（三）確定控制風(fēng)險(xiǎn)水平。
第十五條、審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試，可以通過檢查文件資料、詢問、現(xiàn)場(chǎng)觀察、重做某項(xiàng)業(yè)務(wù)等來測(cè)試內(nèi)部控制制度是否得到有效執(zhí)行。測(cè)試的方式主要有以下兩種：
（一）按照業(yè)務(wù)處理過程檢查業(yè)務(wù)處理程序中的各項(xiàng)內(nèi)部控制規(guī)定是否得到執(zhí)行；
（二）選擇有關(guān)業(yè)務(wù)，對(duì)業(yè)務(wù)處理程序中的關(guān)鍵控制點(diǎn)進(jìn)行測(cè)試，檢查其是否真正發(fā)揮作用。
第十六條、審計(jì)人員在對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況測(cè)評(píng)后，應(yīng)當(dāng)綜合分析被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全性和有效性，提出內(nèi)部控制測(cè)評(píng)結(jié)果，并據(jù)此確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、重點(diǎn)和方法。
第十七條、審計(jì)人員在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，充分考慮到內(nèi)部控制的下列固有限制：
（一）內(nèi)部控制的設(shè)置和運(yùn)行受制于成本效益原則；
（二）內(nèi)部控制一般僅針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)活動(dòng)而設(shè)置；
（三）即使是設(shè)置完善的內(nèi)部控制，也可能因有關(guān)人員的疏忽、誤解和判斷錯(cuò)誤而失效；
（四）內(nèi)部控制可能因有關(guān)人員相互勾結(jié)、內(nèi)外串通而失效；
（五）內(nèi)部控制可能因執(zhí)行人員濫用職權(quán)或屈從于外部壓力而失效；
（六）內(nèi)部控制可能因經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效。
第十八條、確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試重點(diǎn)領(lǐng)域時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮以下三個(gè)方面：
（一）缺少內(nèi)部控制的重要業(yè)務(wù)領(lǐng)域；
（二）內(nèi)部控制設(shè)置不合理，控制目標(biāo)不能實(shí)現(xiàn)的領(lǐng)域；
（三）內(nèi)部控制沒有發(fā)揮作用的領(lǐng)域。
確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的具體方法時(shí)，應(yīng)當(dāng)針對(duì)內(nèi)部控制缺陷和可能產(chǎn)生的后果提出對(duì)應(yīng)的檢查措施，以核實(shí)相關(guān)的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支和處理是否真實(shí)、合法。
第十九條、審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的測(cè)評(píng)不能代替實(shí)質(zhì)性測(cè)試，無論被審計(jì)單位的內(nèi)部控制如何健全和有效，審計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)方法對(duì)被審計(jì)單位重要的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支活動(dòng)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。
第二十條、在機(jī)進(jìn)行信息處理的條件下，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的控制環(huán)境和應(yīng)用控制進(jìn)行測(cè)評(píng)，以確定其可靠程度和下一步的審計(jì)方法。
第二十一條、對(duì)規(guī)模較小的單位是否實(shí)施內(nèi)部控制測(cè)評(píng)程序，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)按成本效益原則，并利用其職業(yè)判斷作出決定。
第二十二條、審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)將調(diào)查了解、測(cè)試和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的過程及結(jié)果記錄于審計(jì)日記，并將在測(cè)評(píng)中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制的重要缺陷與被審計(jì)單位進(jìn)行溝通。
進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)有兩種形式，一是專項(xiàng)內(nèi)部控制審計(jì)，二是輔助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。兩種方式既有聯(lián)系又有區(qū)別。兩者的理論范圍、基本程序和方法都基本相通，兩者的結(jié)論也可以互相利用。但兩者有區(qū)別：
（1）目的不同。前者的目的是對(duì)該單位的內(nèi)部控制的合理性和有效性發(fā)表意見；后者的目的是在了解、測(cè)試與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，評(píng)估其控制風(fēng)險(xiǎn)，在根據(jù)控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果修訂審計(jì)計(jì)劃和確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，進(jìn)而對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。
（2）范圍不同。前者的范圍是企業(yè)所有的內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況；后者的范圍是與財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的內(nèi)部控制，范圍要小。
（3）對(duì)評(píng)價(jià)準(zhǔn)確程度的要求不同。前者對(duì)內(nèi)部控制的有效性直接發(fā)表意見，因而要求評(píng)價(jià)結(jié)論有較高程度的保證水平；后者評(píng)價(jià)意見僅僅作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試的依據(jù)，評(píng)價(jià)精度比前者要低。
隨著內(nèi)部控制重要性的提高，實(shí)踐中人們已經(jīng)越來越多將其作為獨(dú)立的專項(xiàng)審計(jì)目標(biāo)單獨(dú)開展，尤其對(duì)于公司，專項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)成為其加強(qiáng)對(duì)下屬子公司和分部門監(jiān)督和管理的有效工具。
二、內(nèi)部控制審計(jì)的涵義
所謂內(nèi)部控制，是指被審計(jì)單位為了維護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠，保證其管理或者經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性并遵守有關(guān)法規(guī)，而制定和實(shí)施相關(guān)政策、程序和措施的過程。
內(nèi)部控制審計(jì)是運(yùn)用文字描述，調(diào)查表及流程圖等手段與方法對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)實(shí)施健全性評(píng)價(jià)，檢查和評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全，內(nèi)部控制制度是否被遵循及內(nèi)部控制機(jī)制運(yùn)行是否有效。
企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)是公司運(yùn)作管理的重要組成部分，是確保企業(yè)健康發(fā)展的重要管理環(huán)節(jié)。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)是公司高層決策者監(jiān)控公司工作、校正決策與規(guī)范管理，提升公司價(jià)值必不可少的手段，它是最高層管理者耳目的延伸，也是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)管理的報(bào)警器。。
三、企業(yè)開展內(nèi)部控制審計(jì)的重要性
1、是貫徹法律、法規(guī)的要求。
2000年7月實(shí)施的《會(huì)計(jì)法》明確各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，第一次對(duì)內(nèi)部控制提出了法律要求。財(cái)政部于2001年頒布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》等一系列規(guī)范，要求企業(yè)從會(huì)計(jì)信息、資金管理、對(duì)外投資、資產(chǎn)處置等方面建立起一套內(nèi)部控制機(jī)制、2006年新修訂的《審計(jì)法》要求企業(yè)建立起內(nèi)部控制制度。2008年6月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了我國(guó)首部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并于2009年7月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，同時(shí)鼓勵(lì)非上市公司的大中型企業(yè)執(zhí)行。這一規(guī)范的實(shí)施將為我國(guó)企業(yè)防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)筑一道堅(jiān)實(shí)的“防火墻”，同時(shí)，成為建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度的契機(jī)。這需要企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)肩負(fù)起監(jiān)督的職責(zé)，檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的建設(shè)情況和執(zhí)行情況。
2、是審計(jì)方法發(fā)展的要求。
隨著社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展、企業(yè)規(guī)模日益壯大、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)日趨繁復(fù)，傳統(tǒng)的詳細(xì)審查方法受到挑戰(zhàn)，于是出現(xiàn)了抽樣審查的方法，通過抽樣結(jié)果來推斷財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠程度。但是，如果單憑審計(jì)人員主觀或任意判斷進(jìn)行抽樣，那么抽樣的結(jié)果難免以偏概全，影響審計(jì)結(jié)論。內(nèi)部控制是管理現(xiàn)代化的必然產(chǎn)物，它的產(chǎn)生和發(fā)展，促使審計(jì)工作從詳細(xì)審計(jì)發(fā)展成為以測(cè)評(píng)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)。制度基礎(chǔ)審計(jì)就是以對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)評(píng)為基礎(chǔ)，運(yùn)用抽樣方法得到審計(jì)結(jié)論的一種審計(jì)取證模式。它可以在提高審計(jì)效率的同時(shí)，確保審計(jì)結(jié)論達(dá)到所要求的質(zhì)量水平。這種以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的審計(jì)方法在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下減少時(shí)間、節(jié)約成本，受到審計(jì)人員和企業(yè)的普遍歡迎。
3、是加強(qiáng)內(nèi)部管理的需要。
隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈，企業(yè)面臨著經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)分散、控制跨度增加、控制權(quán)利層次增多等難題，商業(yè)欺詐、資金周轉(zhuǎn)不力等經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越來越大，管理任務(wù)更加艱巨，需要企業(yè)內(nèi)部協(xié)調(diào)一致，加強(qiáng)監(jiān)督和控制，防止工作差錯(cuò)和舞弊，提高經(jīng)營(yíng)效率，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。因此企業(yè)無論在客觀還是主觀上都要建立起具有自我控制和自我調(diào)節(jié)功能的管理機(jī)制。
4、是提高企業(yè)社會(huì)認(rèn)知度的需要。
當(dāng)今世界，企業(yè)的信譽(yù)很重要，直接影響到客戶對(duì)企業(yè)產(chǎn)品的信任感，影響企業(yè)的生存和發(fā)展。企業(yè)信譽(yù)不僅取決于當(dāng)前的資金實(shí)力和贏利能力，更主要取決于人們對(duì)企業(yè)未來的預(yù)期。企業(yè)一旦發(fā)生欺詐行為、管理不善或違反法規(guī)，就會(huì)引起社會(huì)的廣泛關(guān)注，造成不良的社會(huì)影響，使企業(yè)的價(jià)值大大下降。內(nèi)部控制有助于預(yù)防此類問題的發(fā)生，并及時(shí)提出妥善的補(bǔ)救措施。企業(yè)無論利用內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)還是聘請(qǐng)外部審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)，肯定的評(píng)價(jià)結(jié)果都能提升企業(yè)的信譽(yù)
信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)是一個(gè)通過收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)，對(duì)信息系統(tǒng)是否能夠保護(hù)資產(chǎn)的安全、維護(hù)數(shù)據(jù)的完整、使被審計(jì)單位的目標(biāo)得以有效地實(shí)現(xiàn)、使組織的資源得到高效地使用等方面作出判斷的過程。其審計(jì)內(nèi)容及方法是通過對(duì)系統(tǒng)內(nèi)部控制的審計(jì)，來判斷和評(píng)價(jià)系統(tǒng)的可靠性、安全性、完整性、效果和效率等方面。
二、開展信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)的程序和方法
（一）對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制進(jìn)行初步了解與評(píng)價(jià)
審計(jì)人員可以通過詢問被審計(jì)單位有關(guān)人員，查閱被審計(jì)單位的相關(guān)文件記錄、觀察被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)及其運(yùn)行情況等方法，圍繞以下內(nèi)容對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的進(jìn)行初步了解與判斷：被審計(jì)單位的基本情況，被審計(jì)單位信息系統(tǒng)的情況，信息系統(tǒng)的網(wǎng)絡(luò)和安全管理情況，影響信息系統(tǒng)的行業(yè)監(jiān)管信息、組織內(nèi)部制度要求等內(nèi)外部因素等內(nèi)容。通過了解這些內(nèi)容，審計(jì)人員能夠?qū)Ρ粚徲?jì)單位的信息系統(tǒng)關(guān)鍵程度、關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程、內(nèi)外的監(jiān)管要求等有了初步了解，也就可以初步分析審計(jì)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)。
（二）對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試
符合性測(cè)試是對(duì)內(nèi)部控制制度的實(shí)施情況和遵循結(jié)果進(jìn)行測(cè)試。對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試可以分為一般控制符合性測(cè)試和應(yīng)用控制符合性測(cè)試。有效的一般控制是保證應(yīng)用控制有效的一個(gè)重要因素，它提供應(yīng)用系統(tǒng)運(yùn)行和應(yīng)用控制實(shí)施的環(huán)境。如果一般控制薄弱，將會(huì)嚴(yán)重地削弱相關(guān)的具體應(yīng)用控制的可靠性。由此，對(duì)一般控制的符合性測(cè)試通常在應(yīng)用控制符合性測(cè)試之前進(jìn)行。
1.一般控制的符合性測(cè)試
目前，被審計(jì)對(duì)象一般是在日常運(yùn)行的信息系統(tǒng)，因而，我們重點(diǎn)是對(duì)信息系統(tǒng)的組織控制、操作控制和災(zāi)難恢復(fù)控制進(jìn)行審計(jì)，判斷信息系統(tǒng)的安全性、可靠性。
組織控制。組織控制主要是通過不相容職責(zé)的分離來實(shí)現(xiàn)。審計(jì)內(nèi)容包括：系統(tǒng)管理人員及操作人員是否有明確的管理制度及明確的職責(zé)權(quán)限、數(shù)據(jù)庫(kù)管理人員是否不審批和處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、系統(tǒng)管理人員和操作人員是否不能接觸有關(guān)應(yīng)用程序文件、業(yè)務(wù)處理中不相容職能是否分離等。（2）操作控制。操作控制是用來控制信息系統(tǒng)的操作，以保證信息系統(tǒng)僅用于經(jīng)授權(quán)的用途和只有經(jīng)授權(quán)的人員才能操作信息系統(tǒng)。
2.應(yīng)用控制的符合性測(cè)試
信息系統(tǒng)的應(yīng)用控制是設(shè)計(jì)用來合理地保證系統(tǒng)在特定的應(yīng)用方面能夠正確地完成數(shù)據(jù)的記錄、處理和報(bào)告功能，通過對(duì)系統(tǒng)的應(yīng)用控制功能審計(jì)，檢查應(yīng)用系統(tǒng)本身是否存在漏洞和功能缺陷，評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)的可靠性、效果和效率等方面。（1）輸入控制。輸入控制確保輸入數(shù)據(jù)的合法、準(zhǔn)確和完整，包括：數(shù)據(jù)正確地存儲(chǔ)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)沒有丟失、增加、重復(fù)和改變、錯(cuò)誤的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)能夠被拒絕、改正并及時(shí)地重新提交處理。審計(jì)人員采用與操作人員座談、現(xiàn)場(chǎng)觀察系統(tǒng)輸入控制，可以初步了解系統(tǒng)輸入控制情況。審計(jì)人員設(shè)計(jì)一些虛擬數(shù)據(jù)，提交系統(tǒng)進(jìn)行處理，以測(cè)試系統(tǒng)輸入控制是否存在。審計(jì)人員可以通過數(shù)據(jù)驗(yàn)證檢查數(shù)據(jù)之間邏輯關(guān)系驗(yàn)證輸入數(shù)據(jù)的正確性和保存數(shù)據(jù)的完整性，包括業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)比驗(yàn)證和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)間主表與明細(xì)表核對(duì)。（2）處理控制。處理控制確保系統(tǒng)按規(guī)定對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，包括：能夠?qū)?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行正常處理；業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在處理過程中沒有丟失、增加、重復(fù)或不恰當(dāng)?shù)母淖儯惶幚碇绣e(cuò)誤能夠發(fā)現(xiàn)并得到及時(shí)更正。審計(jì)人員從被審單位抽樣若干經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，檢查信息系統(tǒng)處理結(jié)果是否正確，以確定系統(tǒng)控制是否有效的執(zhí)行。審計(jì)人員模擬被審單位對(duì)實(shí)際數(shù)據(jù)的處理要求設(shè)計(jì)一個(gè)程序，將被審計(jì)單位的真實(shí)數(shù)據(jù)用審計(jì)人員的程序重新處理一遍，檢查信息系統(tǒng)控制功能是否有效。（3）輸出控制。輸出控制確保系統(tǒng)處理結(jié)果的完整性和正確性、輸出結(jié)果提交給有權(quán)使用的人員。可采用面談法、觀察法和系統(tǒng)文檔審閱法、平衡模擬法等審計(jì)方法檢查系統(tǒng)輸出控制。審計(jì)人員可以通過與系統(tǒng)管理員、操作人員座談及系統(tǒng)文檔審閱、系統(tǒng)查詢測(cè)試等發(fā)現(xiàn)系統(tǒng)輸出控制可能存在的欠缺。
（三）對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行總評(píng)
審計(jì)人員在對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制進(jìn)行初評(píng)的基礎(chǔ)上，根據(jù)符合性測(cè)試的結(jié)果，對(duì)被審計(jì)單位信息系統(tǒng)內(nèi)部控制可信賴程度和風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行評(píng)估，以確定將要執(zhí)行的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。評(píng)估中需要說明的問題主要包括內(nèi)部控制系統(tǒng)中存在的薄弱環(huán)節(jié)或發(fā)揮作用的程度及內(nèi)部控制的可信賴程度或風(fēng)險(xiǎn)水平。
三、加強(qiáng)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)的幾點(diǎn)建議
（一）注重事前介入，從源頭加強(qiáng)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)
內(nèi)審部門要積極提前介入同級(jí)業(yè)務(wù)和技術(shù)部門的信息系統(tǒng)開發(fā)全過程，從系統(tǒng)開發(fā)從業(yè)務(wù)需求的提出，數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、程序代碼的編寫、軟件的測(cè)試、運(yùn)行到軟件的驗(yàn)收、審計(jì)人員都應(yīng)站在內(nèi)審部門的角度從信息系統(tǒng)的合法合規(guī)性、安全可靠性、可維護(hù)性及內(nèi)部控制機(jī)制的完善性等方面提出可行意見和建議，以便從系統(tǒng)開發(fā)的源頭上防止系統(tǒng)出現(xiàn)漏洞和缺陷等安全隱患。
2007年以來美國(guó)次貸危機(jī)、全球性金融風(fēng)暴乃至經(jīng)濟(jì)危機(jī)的蔓延，讓人們深刻地認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性。而2008年發(fā)生的金融業(yè)最大的職務(wù)舞弊案例――法國(guó)興業(yè)銀行舞弊案，其主要原因是興業(yè)銀行內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制“嚴(yán)重缺失”。而縱觀我國(guó)，近年來，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制的問題也是層出不窮，遠(yuǎn)的有銀廣夏、瓊民源、紅光實(shí)業(yè)、ST猴王、大慶聯(lián)誼、東方鍋爐、黎明股份、鄭百文、東方電子，近的有億安科技、春都、“德隆航母”、三鹿集團(tuán)、中航油等，還有眾多的“高管失蹤”事件。這些問題的出現(xiàn)，除了我國(guó)資本市場(chǎng)的不規(guī)范因素外，更深層次的原因就是上市公司內(nèi)部控制制度存在嚴(yán)重缺陷。內(nèi)部控制已成為時(shí)下內(nèi)部審計(jì)師、企業(yè)管理層、各國(guó)政府，以及相關(guān)監(jiān)管部門矚目的焦點(diǎn)。
自從1875年德國(guó)Friedrich Krupp公司設(shè)立了較為完整的內(nèi)部審計(jì)制度以來，大型股份公司普遍建立了內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，監(jiān)督、評(píng)價(jià)、防護(hù)和反饋成為其四個(gè)重要職能。安然、世通事件在全球范圍內(nèi)引起了人們對(duì)內(nèi)部審計(jì)的重視。2002年8月，美國(guó)紐約證券交易所要求所有上市公司必須建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。在中國(guó)，內(nèi)部審計(jì)受到重視。早在1985年，國(guó)家審計(jì)署就要求大中型國(guó)有單位設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)；2002年，中國(guó)證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)建議上市公司建立內(nèi)部審計(jì)制度。2003年5月實(shí)施的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》明確指出國(guó)家機(jī)關(guān)、金融機(jī)構(gòu)、企事業(yè)組織、社會(huì)團(tuán)體以及其他單位，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度。內(nèi)部審計(jì)是公司治理機(jī)制的重要組成部分，具有樞紐地位。本文從內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制的關(guān)系出發(fā)，界定內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的重要作用，并為內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮對(duì)內(nèi)部控制的作用提出一些建議。
二、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系
（一）內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的涵義 從內(nèi)部審計(jì)的定義可以看出其在內(nèi)部控制方面的作用。2003年國(guó)際內(nèi)審協(xié)會(huì)修訂的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》提出，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)幫助組織評(píng)價(jià)重要的風(fēng)險(xiǎn)因素、幫助改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理與控制體系；評(píng)價(jià)控制的效率與效果、促進(jìn)控制的不斷改善，以此來幫助組織保持有效的控制；評(píng)價(jià)并改進(jìn)機(jī)構(gòu)的治理程序，為組織的治理作貢獻(xiàn)。1992年美國(guó)反財(cái)務(wù)欺詐委員會(huì)下屬內(nèi)部控制專門研究委員會(huì)COSO對(duì)內(nèi)部控制的界定在目前世界范圍內(nèi)認(rèn)可度很高，它認(rèn)為內(nèi)部控制包括五個(gè)要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督，其中監(jiān)督是內(nèi)部審計(jì)的正常工作和固有職責(zé)。英國(guó)的Cadbury報(bào)告、加拿大的COCO報(bào)告、日本的《企業(yè)內(nèi)部控制大綱》、南非的King報(bào)告、法國(guó)的Vienot報(bào)告和我國(guó)的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)》、《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號(hào)》等都從不同角度對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了詮釋。從內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的含義來看，內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制是相互滲透的，內(nèi)部審計(jì)性質(zhì)的演變一直與人們對(duì)內(nèi)部控制概念認(rèn)識(shí)的發(fā)展交織在一起。
（二）內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要要素之一 自從1986年最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織的第12屆大會(huì)聲明明確內(nèi)部控制制度包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)就開始被視為是內(nèi)部控制框架中的重要要素之一。國(guó)外的研究，如Carcello，Hermanson和Raghunandan（2005）認(rèn)為美國(guó)證監(jiān)會(huì)（SEC）近年來的指引和強(qiáng)制性動(dòng)作都反映出這樣一種傾向：內(nèi)部審計(jì)是公司治理和公司內(nèi)部控制程序的有機(jī)組成部分。國(guó)內(nèi)近期關(guān)于這方面的議論也很多，如汪國(guó)銀、林鐘高（2005）認(rèn)為，公司治理是企業(yè)運(yùn)作的基礎(chǔ)，提供了企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)管理活動(dòng)的環(huán)境，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的一部分受到公司治理的制約；陳艷利、劉英明（2004）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分。
（三）內(nèi)部審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制的控制 內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的特殊方式，其在內(nèi)部控制框架中具有獨(dú)特身份，即內(nèi)部審計(jì)既是內(nèi)部控制的組成部分，又具有不同于其他內(nèi)部控制要素的相對(duì)獨(dú)立的身份，肩負(fù)對(duì)其他內(nèi)部控制要素進(jìn)行再控制的職責(zé)。建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)關(guān)鍵控制和程序進(jìn)行監(jiān)督是良好公司實(shí)務(wù)的組成部分（Cadbury報(bào)告，1992）。內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的控制主要體現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)利用自身的獨(dú)立性和對(duì)本企業(yè)情況的了解，以及在長(zhǎng)期審計(jì)工作中積累的經(jīng)驗(yàn)，通過監(jiān)督業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理活動(dòng)是否符合內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的要求，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的健全性、遵循性和有效性，針對(duì)內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)及時(shí)提出相應(yīng)改進(jìn)建議，促使組織以合理的成本促進(jìn)有效控制，達(dá)到改善組織內(nèi)部管理狀況的目的。內(nèi)部審計(jì)人員以其專業(yè)知識(shí)能夠保證內(nèi)部控制測(cè)試的順利進(jìn)行，美國(guó)IMA的調(diào)查報(bào)告中就指出，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)于測(cè)試內(nèi)部控制起關(guān)鍵作用。自上世紀(jì)90年代起，內(nèi)部審計(jì)就開始大量做內(nèi)部控制自我評(píng)估工作。在這種工作方式下，內(nèi)部審計(jì)作為主導(dǎo)，其它相關(guān)部門同時(shí)參加，共同完成對(duì)內(nèi)部控制健全性和有效性的檢查。這種工作方式最能說明內(nèi)部審計(jì)的之內(nèi)加之外的獨(dú)特身份。后薩班斯時(shí)代內(nèi)部審計(jì)的控制功能日益凸現(xiàn)，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)不僅可以作為控制直接作用于被控制對(duì)象，也可以通過對(duì)控制的再控制間接作用于被控制對(duì)象。
（四）內(nèi)部控制對(duì)內(nèi)部審計(jì)的促進(jìn) 從內(nèi)部控股要素的發(fā)展歷史來看，早期的單要素內(nèi)部牽制關(guān)心的只是資產(chǎn)及其記錄的安全，兩要素的內(nèi)部控制將關(guān)心資產(chǎn)及其記錄安全之外的內(nèi)部管理控制納入了控制視野，隨后，控制環(huán)境又得到關(guān)注。兩要素和三要素的內(nèi)部控制已經(jīng)不僅關(guān)注資產(chǎn)及其記錄的安全問題，而且還要關(guān)注組織的經(jīng)營(yíng)管理問題，這就大大拓寬了內(nèi)部控制的范圍。五要素和八要素內(nèi)部控制的提出，又將控制重心進(jìn)一步轉(zhuǎn)移到組織的風(fēng)險(xiǎn)管理。內(nèi)部控制重心的變化，引發(fā)了內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的變化，同時(shí)也造成了內(nèi)部審計(jì)工作重心的轉(zhuǎn)移。美國(guó)內(nèi)部審計(jì)學(xué)者布林克在回顧IIA的歷史時(shí)指出，內(nèi)部審計(jì)最該關(guān)注的就是“內(nèi)部控制”，內(nèi)部審計(jì)的理論構(gòu)建應(yīng)以內(nèi)部控制概念為中心。內(nèi)部審計(jì)需要內(nèi)部控制，內(nèi)部控制比任何其他因素更能決定內(nèi)部審計(jì)的形式。一個(gè)良好的內(nèi)部控制，有助于內(nèi)部審計(jì)工作的開展，有助于提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，更有助于擴(kuò)大審計(jì)領(lǐng)域，加速現(xiàn)代審計(jì)方法的變革。沒有健全的內(nèi)部控制制度作基礎(chǔ)，內(nèi)部審計(jì)就無法開展；沒有良好的內(nèi)部控制，會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)信息失真，管理人員責(zé)任不明確，管理出現(xiàn)混亂等，不僅會(huì)加重內(nèi)部審計(jì)工作量，而且會(huì)加大內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，從而制約內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。有調(diào)查表明，大型組織的內(nèi)部審計(jì)，大多已經(jīng)將風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)營(yíng)管理、經(jīng)營(yíng)效益和效率等內(nèi)容作為自己的重要工作內(nèi)容。隨之內(nèi)部審計(jì)大類型也日益豐富，出現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向?qū)徲?jì)、管理導(dǎo)向?qū)徲?jì)、經(jīng)營(yíng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和業(yè)務(wù)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，甚至出現(xiàn)了業(yè)績(jī)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。
三、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用
（一）評(píng)價(jià)職能：特殊優(yōu)勢(shì) 隨著風(fēng)險(xiǎn)管理和治理結(jié)構(gòu)的完善，內(nèi)部控制被提高到公司戰(zhàn)略的高度，與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理完全融合在一起，內(nèi)部控制的充分性和有效性直接關(guān)系到財(cái)務(wù)與運(yùn)營(yíng)信息的可靠性與完整性、運(yùn)營(yíng)的效率與效果。由于內(nèi)部控制具有內(nèi)在和外在的局限性，如內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)考慮到成本效益原則、內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)可能不涉及臨時(shí)性或未預(yù)計(jì)到的業(yè)務(wù)等導(dǎo)致內(nèi)部控制不能發(fā)揮效應(yīng)等，都會(huì)影響到內(nèi)部控制的效果，所以需要第三方對(duì)內(nèi)部控制的充分性和有效性進(jìn)行獨(dú)立評(píng)價(jià)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在組織、人員、工作和經(jīng)費(fèi)等方面獨(dú)立于被審計(jì)單位，不直接參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，因此在評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制時(shí)具有較強(qiáng)的客觀性、公正性和權(quán)威性；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般受企業(yè)審計(jì)委員會(huì)或CEO直接領(lǐng)導(dǎo)，內(nèi)部控制評(píng)審中發(fā)現(xiàn)的問題和提出的建議更容易受到高層領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)注，從而得到有效執(zhí)行；雖然內(nèi)部審計(jì)具有同體監(jiān)督的特點(diǎn)，其獨(dú)立性是相對(duì)的，但正是其具有的這種相對(duì)的獨(dú)立性，使其既有別于內(nèi)部控制體系中的其他部門，又不同于社會(huì)審計(jì)，在對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中具有特殊地位和優(yōu)勢(shì)。
（二）監(jiān)督職能：常規(guī)工作 從內(nèi)部控制的構(gòu)成來看，企業(yè)內(nèi)部控制是由一系列控制政策、制度與程序組成的系統(tǒng)。根據(jù)系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，系統(tǒng)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)和持續(xù)改進(jìn)離不開監(jiān)督，所以COSO框架和ERM框架都將監(jiān)督作為內(nèi)部控制組成要素之一，并且置于框架的最頂端。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是監(jiān)督內(nèi)部控制是否執(zhí)行以及執(zhí)行是否有效的重要過程。從要素來看，內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制不可缺少的重要組成部分，是實(shí)施內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。從職能來看，內(nèi)部審計(jì)處于相對(duì)獨(dú)立的地位，在企業(yè)中不直接參與相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，又貫穿于企業(yè)的各項(xiàng)管理活動(dòng)中，了解和熟悉企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)及各項(xiàng)業(yè)務(wù)的運(yùn)營(yíng)過程，在內(nèi)部控制的構(gòu)成要素中實(shí)行內(nèi)部監(jiān)督最為合適。有效的內(nèi)部控制將合理保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制履行監(jiān)督職能的直接目標(biāo)是確保內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，以使內(nèi)部控制的目標(biāo)能夠?qū)崿F(xiàn)。
（三）咨詢職能：努力方向 隨著內(nèi)部審計(jì)范圍向風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理領(lǐng)域的拓展，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重要地位并沒有被削弱，而是得到了加強(qiáng)。而且，內(nèi)部審計(jì)戰(zhàn)略地位的變化要求內(nèi)部審計(jì)不應(yīng)再以一個(gè)檢查者的立場(chǎng)對(duì)被審計(jì)者的風(fēng)險(xiǎn)和控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，而是要以一個(gè)咨詢顧問的身份，促進(jìn)并組織審計(jì)客戶對(duì)自身業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)和控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，使風(fēng)險(xiǎn)的防范和控制成為所有管理層共同承擔(dān)的責(zé)任。
四、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制關(guān)系的啟示
（一）獨(dú)立性與客觀性的保證 IIA2001年頒布的內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)框架，提出了內(nèi)部審計(jì)的新定義，在定義中用“獨(dú)立、客觀”取代了此前60年所有定義中都沒有改變的“獨(dú)立”。在屬性標(biāo)準(zhǔn)中對(duì)獨(dú)立性和客觀性進(jìn)行了區(qū)分：前者指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，后者指內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性。獨(dú)立性是和內(nèi)部審計(jì)服務(wù)發(fā)生的環(huán)境有關(guān)的，反映的是審計(jì)小組和個(gè)人所處的環(huán)境，其價(jià)值在于它創(chuàng)造了使內(nèi)部審計(jì)人員保持最大客觀性的環(huán)境，它是保證審計(jì)人員客觀、公正、或免除偏見地從事審計(jì)活動(dòng)的先決條件，是審計(jì)工作的基礎(chǔ)。客觀性是與評(píng)估、判斷及決策質(zhì)量有關(guān)的，保持一種不偏不倚的精神狀態(tài)，反映的是內(nèi)部審計(jì)小組和個(gè)人的特征，客觀性可以幫助內(nèi)部審計(jì)人員及小組更容易處理與被審計(jì)單位之間的關(guān)系。在公司組織結(jié)構(gòu)中，內(nèi)部審計(jì)部門屬于公司行政系統(tǒng)的一部分，在日常活動(dòng)中要服從于公司管理當(dāng)局的指揮。雖然這有助于結(jié)合公司經(jīng)營(yíng)管理的需要對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，但同時(shí)也形成了評(píng)價(jià)者（內(nèi)部審計(jì)）與被評(píng)價(jià)者（管理當(dāng)局及其所實(shí)施的內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)呈報(bào)）角色混同的矛盾現(xiàn)象，不利于內(nèi)部審計(jì)功能的有效發(fā)揮。調(diào)查數(shù)據(jù)顯示，我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)歸屬副總經(jīng)理和總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的比例最高，體現(xiàn)了“高管層”主導(dǎo)的基本特征，尚未達(dá)到IIA在《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》要求的歸屬“董事會(huì)與高管層”雙重管理的標(biāo)準(zhǔn)。因此，公司在建立內(nèi)部控制體系時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)法律要求建立并發(fā)揮好審計(jì)委員會(huì)的職能；內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)當(dāng)隸屬于審計(jì)委員會(huì)和企業(yè)最高管理當(dāng)局，實(shí)行雙向負(fù)責(zé)制，在特殊情況下可以越過管理當(dāng)局直接向?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告，這樣就可以提高內(nèi)部審計(jì)的地位和獨(dú)立性，維護(hù)必要的內(nèi)部審計(jì)權(quán)威，從而充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的重要作用。而為了保持客觀性，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員提出了幾點(diǎn)要求：（1）不應(yīng)該參加任何有可能損害或者假定會(huì)損害它們無偏見的評(píng)估的活動(dòng)或關(guān)系；（2）不應(yīng)該接受任何可能損害或假定會(huì)損害他們職業(yè)判斷的東西；（3）應(yīng)該披露所有知道的重要事實(shí)，只要如果不披露將會(huì)歪曲對(duì)所審查的活動(dòng)的報(bào)告。
（二）內(nèi)部審計(jì)人員勝任能力的保證 內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制作用的發(fā)揮還有賴于內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)勝任能力的保證。根據(jù)賀穎奇等（2006）的調(diào)查資料，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)、會(huì)計(jì)法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)法、稅法、審計(jì)準(zhǔn)則等領(lǐng)域的知識(shí)比較熟悉；對(duì)公司治理、戰(zhàn)略管理、管理會(huì)計(jì)與管理審計(jì)、組織行為/管理溝通、風(fēng)險(xiǎn)管理、信息系統(tǒng)及其審計(jì)等領(lǐng)域的知識(shí)不熟悉。其他學(xué)者的研究發(fā)現(xiàn)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀是審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)不合理、知識(shí)老化、復(fù)合型人才少；內(nèi)部審計(jì)人力資源管理上，審計(jì)人力資源利用不盡合理，人員管理機(jī)制簡(jiǎn)單化。根據(jù)調(diào)查問卷資料顯示，占75%的單位的內(nèi)部審計(jì)人員均以本科及以下學(xué)歷組成；內(nèi)部審計(jì)部門只有會(huì)計(jì)知識(shí)人員組成的占25%（陳丹萍，2007）。可見單一的知識(shí)結(jié)構(gòu)影響了內(nèi)部審計(jì)的工作范圍和深度，同時(shí)制約了內(nèi)部審計(jì)作用的進(jìn)一步發(fā)揮。因此，應(yīng)該科學(xué)合理地配備內(nèi)部審計(jì)人員，尤其要努力使內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)構(gòu)成合理，同時(shí)強(qiáng)化職業(yè)道德意識(shí)，加強(qiáng)職業(yè)培訓(xùn)。使內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部控制中發(fā)揮更大的作用。
（三）積極開展內(nèi)部控制自我評(píng)估傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)理念下，內(nèi)部審計(jì)主要功能是幫助企業(yè)高管層確認(rèn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中是否存在問題。因此，財(cái)務(wù)審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)是查錯(cuò)糾弊的典型代表。IIA在1999年第七次修改內(nèi)部審計(jì)定義時(shí)，第一次提出了組織內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是幫助組織增加價(jià)值并提高組織的運(yùn)作效率。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)相比較，增加價(jià)值要求審計(jì)內(nèi)容向決策層面延伸，審計(jì)方式從事后走向事中和事前，審計(jì)職能定位從確認(rèn)走向咨詢。因此，內(nèi)部審計(jì)為現(xiàn)代內(nèi)部控制提供保證與咨詢服務(wù)可以開展控制自我評(píng)估（Control Self-Assessment，簡(jiǎn)稱CSA）。內(nèi)部控制自我評(píng)估是在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的推動(dòng)下公司不定期或定期的對(duì)自己及所屬子公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性及其實(shí)施的效率效果，以期能更好地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)。自20世紀(jì)90年代中期起，CSA已成為許多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的一部分。IIA2002年對(duì)北美4500位來自各種組織的內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人進(jìn)行了內(nèi)部審計(jì)增值實(shí)務(wù)方面的調(diào)查，其結(jié)果顯示CSA被列作“當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)最佳實(shí)務(wù)”的第二位，而在“未來將越來越重要的實(shí)務(wù)”中排名第一（Roth J.，2003）。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)下級(jí)部門和其他人員進(jìn)行評(píng)價(jià)，主要了解下級(jí)部門和其他人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)、組織紀(jì)律性、對(duì)企業(yè)是否有歸屬感、對(duì)內(nèi)部控制制度能否積極接受并加以執(zhí)行。評(píng)價(jià)時(shí)應(yīng)抓住主要問題，即給內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性帶來風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵人員的敗德行為，一般根據(jù)其背景資料、日常出勤情況、有無違紀(jì)記錄等作出評(píng)價(jià)。英國(guó)特恩布爾報(bào)告（Turnbull Report，1999）認(rèn)為，在對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)估時(shí)，應(yīng)特別考慮以下幾個(gè)問題：（1）自上次評(píng)估以來，重要風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)和程度所發(fā)生的變化，以及公司對(duì)這些商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和外部環(huán)境變化所做出反應(yīng)的能力。（2）管理層對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)和風(fēng)險(xiǎn)持續(xù)監(jiān)督的范圍和質(zhì)量，以及內(nèi)部審計(jì)功能和其他保證方式的工作狀況如何。（3）就監(jiān)督的結(jié)果與董事會(huì)交流的程度和頻率，以便在公司內(nèi)建立起累計(jì)評(píng)估體系，對(duì)內(nèi)部控制狀況及風(fēng)險(xiǎn)管理有效程度加以評(píng)估。（4）期間內(nèi)任一時(shí)間所確認(rèn)的重大控制失敗或弱點(diǎn)，及其所導(dǎo)致或可能導(dǎo)致的不可遇見的結(jié)果及或有事項(xiàng)的程度，以及對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和業(yè)績(jī)產(chǎn)生的重大影響。（5）公司公開報(bào)告程序的有效性。一旦知道內(nèi)部控制中所存在的重大失敗或弱點(diǎn)，董事會(huì)應(yīng)決定這種失敗或弱點(diǎn)是如何產(chǎn)生的，并對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性進(jìn)行重新評(píng)估。
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【摘要】 通過分析內(nèi)部審計(jì)的含義以及與內(nèi)部控制的關(guān)系,分析了我國(guó)企業(yè)目前內(nèi)部審計(jì)所存在的問題,并提出相關(guān)完善意見。
【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部審計(jì);內(nèi)部控制;獨(dú)立性
1999年,國(guó)際內(nèi)部審計(jì)是學(xué)會(huì)董事會(huì)也對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了定義:內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的咨詢活動(dòng),用于改善機(jī)構(gòu)的運(yùn)作并增加其價(jià)值。通過引入一種系統(tǒng)、有條理的方法去評(píng)價(jià)和改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和公司治理流程的有效性,內(nèi)部審計(jì)可以幫助一個(gè)機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。我國(guó)也有對(duì)與內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)定義:由被審計(jì)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)或人員,對(duì)其內(nèi)部控制的有效性、財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和完整性以及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果等開展的一種評(píng)價(jià)活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)是和政府審計(jì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并列的三種審計(jì)類型之一。
一、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系
內(nèi)部控制指的是一個(gè)單位為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)目的,確保財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確,確保經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而采取的內(nèi)部自我約束,調(diào)整的一系列措施的總稱。內(nèi)部控制主要分為五個(gè)要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制兩者都是隨著現(xiàn)代公司制度發(fā)展而產(chǎn)生的產(chǎn)物,可以說是內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展促進(jìn)了內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。隨著企業(yè)內(nèi)部管理的不斷完善,對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求也在不斷提高。內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制既有區(qū)別,又有聯(lián)系。內(nèi)部審計(jì)是一種特殊的內(nèi)部控制,它主要是起到一種監(jiān)督的作用,它與其他內(nèi)部控制政策的區(qū)別在于并不參與實(shí)際管理工作。內(nèi)部審計(jì)并非是其他內(nèi)部控制的簡(jiǎn)單重復(fù),而是通過監(jiān)督,對(duì)內(nèi)部其他控制要素是否合理以及是否按照要求執(zhí)行進(jìn)行判定。從這個(gè)角度來看,內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)是相互依存,內(nèi)部控制主要通過控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控五個(gè)要素來實(shí)現(xiàn)其目的。內(nèi)部審計(jì)則是對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行進(jìn)行監(jiān)督,通過內(nèi)部審計(jì)來發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的問題,進(jìn)而解決問題完善內(nèi)部控制。
二、內(nèi)部審計(jì)存在的問題分析
(1)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。我國(guó)企業(yè)大多未合理設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),如果由財(cái)務(wù)等部門來領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì),對(duì)于自身出現(xiàn)的財(cái)務(wù)問題是難以發(fā)現(xiàn)的。領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)較低,所獲取的職權(quán)也比較低,對(duì)于由公司高級(jí)部門設(shè)置的規(guī)章制度等即使發(fā)現(xiàn)問題也難以進(jìn)行,對(duì)于某些部門也無力審計(jì)。如果主管部門為財(cái)務(wù)經(jīng)理,其所審計(jì)信息也只限于財(cái)務(wù)方面,遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能達(dá)到內(nèi)部控制所需要的職能。(2)內(nèi)部審計(jì)范圍較窄。在我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)更多的側(cè)重于財(cái)務(wù)方面,對(duì)于管理方面涉及得比較少。我國(guó)內(nèi)審部門更多的是將精力投入到財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性,它主要的職能也僅僅是防錯(cuò)查弊,審計(jì)的對(duì)象也只是停留在報(bào)表、憑證之類的會(huì)計(jì)信息。這些都是內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)具有的職能,內(nèi)部審計(jì)在我國(guó)企業(yè)內(nèi)部并沒有起到應(yīng)有的作用。(3)內(nèi)部審計(jì)人員不合理。在我國(guó)企業(yè)內(nèi)部,內(nèi)部審計(jì)往往被列為與財(cái)務(wù)有關(guān)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。財(cái)務(wù)信息是內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)重要組成部分,由于財(cái)務(wù)的專業(yè)性要求其成員有財(cái)務(wù)專員無可厚非,如果僅僅都是財(cái)務(wù)人員構(gòu)成那么就會(huì)對(duì)公司的其他管理事務(wù)缺乏認(rèn)識(shí)。對(duì)于某些具有專業(yè)性的業(yè)務(wù),比如IT設(shè)置等,財(cái)務(wù)人員往往難以對(duì)其進(jìn)行一定的判斷。
三、完善內(nèi)部審計(jì),確保企業(yè)內(nèi)部控制的有效性
(1)完善內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置。獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂,缺乏獨(dú)立性內(nèi)部審計(jì)的效用也會(huì)大打折扣。獨(dú)立性包括兩個(gè)方面:一個(gè)是實(shí)質(zhì)性獨(dú)立,一個(gè)是表面上獨(dú)立。表面上獨(dú)立指的主要是審計(jì)人員與審計(jì)對(duì)象沒有聯(lián)系,使外人不能從業(yè)務(wù)關(guān)系上對(duì)審計(jì)的獨(dú)立性提出質(zhì)疑。實(shí)質(zhì)性獨(dú)立是指審計(jì)部門能夠不受任何部門干預(yù)限制,能夠獨(dú)立于所有被審計(jì)部門執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。對(duì)于內(nèi)審部門直接領(lǐng)導(dǎo)部門應(yīng)當(dāng)是企業(yè)的最高領(lǐng)導(dǎo)層董事會(huì)。內(nèi)審部門應(yīng)當(dāng)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé),其主管人員的人事調(diào)動(dòng)等均有董事會(huì)負(fù)責(zé),其經(jīng)費(fèi)來源也不受其他部門制約,讓內(nèi)部審計(jì)具有實(shí)質(zhì)性的獨(dú)立性。這樣內(nèi)部審計(jì)才能真真的為內(nèi)部控制提供參考意見,不然,內(nèi)部審計(jì)也只能淪為內(nèi)部控制的附屬物。(2)擴(kuò)大內(nèi)審范圍。內(nèi)審的目的是通過對(duì)內(nèi)部控制的再控制來對(duì)其提出參考性的意見。內(nèi)部審計(jì)不能僅僅局限于財(cái)務(wù)信息方面的審計(jì)。第一由參與經(jīng)濟(jì)決策,對(duì)于某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不能只是從表面文義性的內(nèi)容進(jìn)行考核,還要從預(yù)期效益方面進(jìn)行考量,對(duì)于該項(xiàng)業(yè)務(wù)是否可行提出參考意見;第二要將內(nèi)部控制制度作為審計(jì)的重點(diǎn)方位,內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行評(píng)審過程中要對(duì)內(nèi)部控制制度是否合理,是否得到執(zhí)行給予重點(diǎn)關(guān)照;第三審計(jì)過程中,實(shí)行部門責(zé)任制度,對(duì)不同部門應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相關(guān)責(zé)任。
四、合理調(diào)配內(nèi)部審計(jì)人員
目前我國(guó)企業(yè)的內(nèi)審部門大多都是以財(cái)務(wù)人員為主,這對(duì)內(nèi)審部門起管理職能是相當(dāng)不利。隨著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展,其發(fā)展職能也逐步趨向于管理方向發(fā)展,在內(nèi)審部門擁有財(cái)務(wù)人員那是必須的。公司的管理也并非僅僅依靠財(cái)務(wù)信息即可,之前強(qiáng)調(diào)了要將內(nèi)部控制制度作為內(nèi)審的一個(gè)重要方面,除了財(cái)務(wù)人員外,應(yīng)當(dāng)選取其他方面的人員加入內(nèi)審部門。內(nèi)審部門一方面進(jìn)行會(huì)計(jì)控制的審計(jì),另一方面管理控制制度的審計(jì)。
關(guān)鍵詞：高等院校；內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部控制
中圖分類號(hào)：F239.0 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）12-0117-02
引言
改革開放以來，中國(guó)高等院校發(fā)展十分迅速，幾乎全國(guó)每個(gè)行政區(qū)都至少有一所本科院校。2008年，中國(guó)教育部門頒布的《關(guān)于加強(qiáng)高等學(xué)校預(yù)算執(zhí)行與決算內(nèi)部控制工作意見》規(guī)定，每個(gè)高等院校都必須設(shè)立自身獨(dú)立內(nèi)部控制部門。隨著中國(guó)高等院校數(shù)量的增加以及中國(guó)高等院校不斷擴(kuò)大招生人數(shù)，給中國(guó)財(cái)政帶來了新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。但是，面對(duì)越來越復(fù)雜的市場(chǎng)環(huán)境。中國(guó)大多數(shù)高等院校并沒有相應(yīng)改變自身的財(cái)務(wù)制度，中國(guó)很多高等院校依然按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的會(huì)計(jì)制度來實(shí)行內(nèi)部控制管理。中國(guó)高等院校內(nèi)部控制工作一直都沒有等到應(yīng)有重視，甚至很多高等院校將內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)形式化，內(nèi)部審計(jì)表面化，一切同虛設(shè)。內(nèi)部控制是由經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部審計(jì)要對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查。由此可見，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)是建立與實(shí)施有效的內(nèi)部控制的必然選擇。為了科學(xué)配置中國(guó)的教育資源，合理利用高等院校經(jīng)費(fèi)，就必須重視高等院校財(cái)務(wù)管理制度，并且加強(qiáng)中國(guó)高等院校內(nèi)部控制的建設(shè)。以此看來，完善中國(guó)高等院校內(nèi)部控制體制工作迫在眉睫。
一、中國(guó)高等院校內(nèi)部控制以及內(nèi)部審計(jì)中存在的問題
高等院校內(nèi)部控制主要通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法去評(píng)價(jià)，并且改善高等院校所承受到風(fēng)險(xiǎn)控制、管理及風(fēng)險(xiǎn)治理的過程，從而幫助高等院校去實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。中國(guó)高等院校內(nèi)部控制工作開展僅僅不到二十年的時(shí)間，高等院校內(nèi)部控制基礎(chǔ)工作，以及內(nèi)部控制質(zhì)量管理和內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制等都需要高等院校加強(qiáng)以及完善。特別是高等院校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量管理工作，直接影響到了高等院校內(nèi)部控制作用的發(fā)揮，嚴(yán)重影響到了高等院校內(nèi)部控制的職能。并且，當(dāng)前，中國(guó)高等院校內(nèi)部審計(jì)工作中存在著一些影響著內(nèi)部控制質(zhì)量的問題。中國(guó)不少高等院校對(duì)于內(nèi)部控制的重要性以及作用缺乏應(yīng)有理解，高等院校并不是根據(jù)自身需要來進(jìn)行內(nèi)部控制制度變革，而是僅僅是因?yàn)檎块T強(qiáng)制性要求而不得不進(jìn)行內(nèi)部控制制度的變革。高等院校內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)是監(jiān)督管理與維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)等職能，但是其服務(wù)、管理及建設(shè)等職能被高等院校忽視，而且因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)受到多種因素制約，導(dǎo)致高等院校內(nèi)部控制在高等院校形同虛設(shè)的難堪境地。
（二）中國(guó)高等院校內(nèi)部控制缺乏獨(dú)立性
雖然，在中國(guó)政策規(guī)范下，不少高等院校都建立了相應(yīng)內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，但是，由于中國(guó)高等院校內(nèi)部控制部門沒有一定的規(guī)章制度，不少高等院校將內(nèi)部控制部門和財(cái)務(wù)部門放在一塊，有一部分高等院校將內(nèi)部控制部門和學(xué)校紀(jì)律監(jiān)督部門放在一起。這嚴(yán)重影響了高等院校內(nèi)部控制部門的獨(dú)立性。另外，中國(guó)高等院校內(nèi)部控制委托人一般都是高等院校的管理層，在這樣的環(huán)境約束下，即使高等院校擁有獨(dú)立的內(nèi)部控制部門，內(nèi)部控制部門依然要受到高等院校領(lǐng)導(dǎo)者管理決策。因此，內(nèi)部控制職能受到了高等院校管理者的影響，那么，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性就變得非常薄弱，就不能發(fā)揮其應(yīng)有作用。另外，在高等院校里，內(nèi)部控制人員容易受到人事制約，人事部門嚴(yán)格控制著內(nèi)部控制人員職稱、晉升、考核、調(diào)動(dòng)等問題，而人事部門又受到了高等院校管理者的管理。由于高等院校內(nèi)部審計(jì)受到高等院校內(nèi)部利益關(guān)系羈絆，內(nèi)部控制人員獨(dú)立性就受到了嚴(yán)重影響。
（三）中國(guó)高等院校缺乏先進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的方法與手段
當(dāng)前高等學(xué)校內(nèi)部審計(jì)主要針對(duì)還是高等院校的財(cái)務(wù)收支開來展開內(nèi)部審計(jì)工作。中國(guó)大多數(shù)高等院校都是沿用傳統(tǒng)意義上內(nèi)部審計(jì)辦法，僅僅是根據(jù)高等院校的財(cái)務(wù)賬目來進(jìn)行賬目?jī)?nèi)部審計(jì)，高等院校財(cái)務(wù)部門簡(jiǎn)單將高等院校財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性以及差異性作為內(nèi)部審計(jì)工作開展的重點(diǎn)。中國(guó)大多數(shù)高等院校內(nèi)部審計(jì)信息化程度不夠高，導(dǎo)致了高等院校內(nèi)部審計(jì)難以適應(yīng)中國(guó)要求逐步增多高等院校內(nèi)部審計(jì)工作。有些高等院校在建立財(cái)務(wù)規(guī)章制度、規(guī)范財(cái)務(wù)工作流程以及程序，規(guī)范高等院校內(nèi)部審計(jì)檔案管理、加強(qiáng)高等院校財(cái)務(wù)管理人員職業(yè)道德教育等方面做了不少工作，但是由于這些高等院校缺乏完整的內(nèi)部審計(jì)體系，導(dǎo)致高等院校建立許多規(guī)章制度無法得到準(zhǔn)確落實(shí)，許多內(nèi)部審計(jì)工作都缺乏應(yīng)有的控制標(biāo)準(zhǔn)，沒有將內(nèi)部審計(jì)責(zé)任落實(shí)到實(shí)處，內(nèi)部審計(jì)工作也不能認(rèn)真貫徹執(zhí)行，最終導(dǎo)致高等院校內(nèi)部審計(jì)人員行為無法得到規(guī)范，內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量過低。
（四）高等院校缺乏專業(yè)內(nèi)部控制人員
由于高等院校用人制度改革力度相對(duì)較低，在高等院校還沒有建立起有效人才流動(dòng)體制，因此，高等院校內(nèi)部控制人員數(shù)量比較少。例如，中國(guó)2013年，教育部直屬高等院校僅有1 000來名內(nèi)部控制人員，并且，這些內(nèi)部控制人員之中專業(yè)內(nèi)部控制人員僅僅有800名左右，在中國(guó)100所高等院校中平均每個(gè)高等院校僅僅只有7個(gè)內(nèi)部控制人員。并且，高等院校內(nèi)部控制人員組成結(jié)構(gòu)非常不合理，高等院校內(nèi)部控制人員中以內(nèi)部控制、財(cái)經(jīng)專業(yè)為主，缺乏應(yīng)有法律知識(shí)、管理知識(shí)等專業(yè)人員，缺乏較高理論水平，豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)綜合素質(zhì)較好的內(nèi)部控制人員。高等院校內(nèi)部控制人員職業(yè)判斷能力和洞察力需要進(jìn)一步提高。
二、針對(duì)高等院校內(nèi)部控制的一些建議
各個(gè)高等院校管理層要充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制工作，在高等院校內(nèi)部管理以及對(duì)高等院校廉政建設(shè)等各個(gè)方面進(jìn)行，高度重視并且進(jìn)行內(nèi)部控制工作，切實(shí)加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制重視。因?yàn)橹挥械玫礁叩仍盒ｎI(lǐng)導(dǎo)重視，高等院校才能順利展開內(nèi)部審計(jì)工作，這樣，高等院校內(nèi)部控制工作質(zhì)量才可以得到提高。高等院校應(yīng)該建立起健全內(nèi)部控制規(guī)章制度。并且對(duì)高等院校內(nèi)部審計(jì)工作定期研究、檢查和部署內(nèi)部控制工作，高等院校相關(guān)部門應(yīng)該及時(shí)審查批復(fù)高等院校年度工作計(jì)劃，并且嚴(yán)格審查內(nèi)部控制人員制定內(nèi)部控制報(bào)告，監(jiān)督高等院校內(nèi)部控制決策執(zhí)行，并且應(yīng)該使得內(nèi)部控制工作變得制度化，并且常規(guī)化。要建立健全內(nèi)部審計(jì)工作報(bào)告機(jī)制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制工作考核機(jī)制、內(nèi)部控制成果運(yùn)用機(jī)制以及內(nèi)部控制人才培養(yǎng)機(jī)制等。支持內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)和內(nèi)部控制人員依法履行內(nèi)部控制職責(zé)，并保證內(nèi)部控制工作條件。對(duì)成績(jī)顯著的內(nèi)部控制人員進(jìn)行必須表彰和獎(jiǎng)勵(lì)。
（二）提高高等院校內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性
高等院校應(yīng)該按照內(nèi)部控制要求分部控制職責(zé)、科學(xué)進(jìn)行的內(nèi)部控制管理原則來設(shè)置獨(dú)立內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，確保內(nèi)部審計(jì)工作由專職內(nèi)部控制人員來進(jìn)行編制，并且高等院校應(yīng)該為內(nèi)部控制部門配備具有內(nèi)部控制的崗位資格以及專業(yè)內(nèi)部控制素質(zhì)內(nèi)部控制人員，還可以根據(jù)高等院校實(shí)際工作的需要，來聘請(qǐng)高級(jí)特約兼職審計(jì)人員來進(jìn)行定期性的內(nèi)部控制工作監(jiān)督。并且，高等院校在進(jìn)行內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)設(shè)置時(shí)候，高等院校還應(yīng)該充分考慮高等院校各個(gè)部門領(lǐng)導(dǎo)崗位互相牽制，以增強(qiáng)高等院校內(nèi)部控制部門獨(dú)立性。中國(guó)高等院校應(yīng)該借鑒國(guó)外大型企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制成功經(jīng)驗(yàn)，建立內(nèi)部控制部門，以保證內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)獨(dú)立性。例如，現(xiàn)階段，中國(guó)中央財(cái)經(jīng)大學(xué)已經(jīng)開展了建立內(nèi)部控制部門工作，并取得了相應(yīng)成功，因此，其他高等院校也應(yīng)該借鑒此成功案例，發(fā)揮高等院校內(nèi)部控制在提高高等院校內(nèi)部控制作用。
（三）提高高等院校內(nèi)部審計(jì)方式
高等院校應(yīng)該開拓創(chuàng)新，與時(shí)俱進(jìn)，積極探索適應(yīng)高等院校發(fā)展要求的內(nèi)部審計(jì)方法，是提高高等院校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，完成高等院校內(nèi)部審計(jì)工作任務(wù)重要措施。高等院校內(nèi)部審計(jì)部門和內(nèi)部控制人員應(yīng)積極學(xué)習(xí)先進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法，提高高等院校內(nèi)部審計(jì)工作效率，在最大程度地降低高等院校內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，不斷提高高等院校內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。高等院校應(yīng)該在內(nèi)部審計(jì)工作過程中，充分利用高等院校內(nèi)部審計(jì)職能來開展專項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)工作，提高高等院校內(nèi)部審計(jì)在財(cái)務(wù)工作中所占比例；并且在高等院校內(nèi)部審計(jì)工作中存在問題，應(yīng)該采用分析具體情況，研究分析相應(yīng)對(duì)策，確保高等院校可以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)職能。
（四）高等院校應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部控制人員培養(yǎng)
由于內(nèi)部控制的領(lǐng)域相對(duì)來說比較廣，內(nèi)部控制要求內(nèi)部控制人員不僅要擁有專業(yè)財(cái)務(wù)知識(shí)，還要具有一定的經(jīng)濟(jì)管理、計(jì)算機(jī)等方面知識(shí)。因此，高等院校在選擇內(nèi)部控制人員過程中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格控制高等院校內(nèi)部控制人員選擇過程，還應(yīng)該調(diào)整高等院校內(nèi)部控制人員結(jié)構(gòu)。高等院校還應(yīng)該通過對(duì)內(nèi)部控制人員培訓(xùn)，提高現(xiàn)有內(nèi)部控制人員水平不斷提升內(nèi)部控制人員知識(shí)水平，真正提高內(nèi)部控制人員綜合素質(zhì)。因此高等院校應(yīng)該強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部控制人才教育，確定內(nèi)部控制人員職責(zé)，加強(qiáng)內(nèi)部控制方面紀(jì)律管理。
結(jié)論
隨著中國(guó)教育體制不斷深入改革，國(guó)民更加關(guān)注教育事業(yè)，高等院校內(nèi)部控制部門面臨新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，各個(gè)高等院校內(nèi)部控制部門和內(nèi)部審計(jì)人員一切工作圍繞著提高高等院校內(nèi)部控制工作質(zhì)量來開展，高等院校內(nèi)部控制事業(yè)才可以得到蓬勃發(fā)展。內(nèi)部控制是保護(hù)高等院校經(jīng)濟(jì)秩序合理運(yùn)行保障。現(xiàn)階段，中國(guó)高等學(xué)校內(nèi)部控制工作面臨許多的問題和挑戰(zhàn)，高等院校內(nèi)部審計(jì)工作一定要有緊迫感，在內(nèi)部控制方式應(yīng)該不斷進(jìn)行創(chuàng)新，讓高等院校內(nèi)部控制充分發(fā)揮其職能，確保高等院校發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
【關(guān)鍵詞】：內(nèi)部控制；內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部控制系統(tǒng)
內(nèi)部控制，是指一個(gè)單位為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營(yíng)方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而在單位內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制的一系列方法、手段與措施的總稱。具體包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素。
內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
一、 內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系
內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制之間存在著一種相互依賴、相互促進(jìn)的內(nèi)在聯(lián)系。
1、內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的一個(gè)不可或缺的組成部分。內(nèi)部審計(jì)是為加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)營(yíng)管理的需要而逐漸發(fā)展起來的，是企業(yè)內(nèi)部一種獨(dú)立的評(píng)核工作，通過檢查會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)及其他業(yè)務(wù)，為管理當(dāng)局提供咨詢、建議等服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)作為監(jiān)督的一個(gè)重要角色置于整個(gè)內(nèi)控的較高層。
2、內(nèi)部審計(jì)又是對(duì)內(nèi)部控制的控制。內(nèi)部審計(jì)又是全面審查、監(jiān)督內(nèi)控制度的專門組織，它立于會(huì)計(jì)控制之外，具有其他任何部門和控制所無法代替的重要作用。目前，內(nèi)部審計(jì)范圍已從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)擴(kuò)展到經(jīng)營(yíng)管理的各方面。
二、內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中的作用
1、評(píng)價(jià)和評(píng)估企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)
（1）測(cè)試評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性
健全性測(cè)試主要解決內(nèi)部控制系統(tǒng)是否合理、健全，以及內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)是否齊全、準(zhǔn)確等問題。通過對(duì)這些測(cè)試資料的分析，來評(píng)價(jià)控制系統(tǒng)的健全程度。并針對(duì)內(nèi)控中的薄弱點(diǎn)和失控點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)管理中存在的漏洞，提出改進(jìn)措施。
內(nèi)部審計(jì)人員可以通過在企業(yè)內(nèi)部收集有關(guān)的經(jīng)營(yíng)管理制度、規(guī)章和辦法，以及向有關(guān)部門和人員調(diào)查了解，運(yùn)用調(diào)查表法或記述法等審計(jì)方法，對(duì)內(nèi)部控制的流程的正確程度和完善程度以及若干控制點(diǎn)進(jìn)行測(cè)試。
（2）測(cè)試評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的遵循性
內(nèi)部審計(jì)人員通過對(duì)一些內(nèi)部控制系統(tǒng)控制點(diǎn)的測(cè)試，分析哪些控制點(diǎn)上建立了強(qiáng)有力的內(nèi)控制度，哪些控制點(diǎn)上存在薄弱環(huán)節(jié)，以評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)在實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)中的執(zhí)行情況，以及審查管理制度在執(zhí)行中的使用情況。根據(jù)測(cè)試部位可信賴程度的分析，評(píng)價(jià)被測(cè)試系統(tǒng)內(nèi)部控制的程度，并找出控制薄弱點(diǎn)和失控點(diǎn)，同時(shí)確定審計(jì)重點(diǎn)，以決定將其列入實(shí)質(zhì)性測(cè)試。
（3）測(cè)試評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性
有效性測(cè)試主要是了解內(nèi)部控制系統(tǒng)功能如何，是否發(fā)揮作用，效果如何等問題。要正確評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性，內(nèi)部審計(jì)人員除了在財(cái)務(wù)領(lǐng)域?qū)?huì)計(jì)報(bào)表、賬本、憑證及相關(guān)資料予以查證監(jiān)督，還應(yīng)對(duì)企業(yè)的管理和經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域投入更多的熱心與關(guān)注。
2、通過內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)控職能
內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督檢查機(jī)制中將扮演重要的角色，應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)對(duì)內(nèi)部控制的建立和實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，開展相關(guān)的保證活動(dòng)。在新的內(nèi)部控制指導(dǎo)框架下，內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查工作應(yīng)當(dāng)滿足以下兩方面要求：一是，日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督相結(jié)合，以確保監(jiān)督檢查工作的有序開展；二是，定期向董事會(huì)提交內(nèi)部控制監(jiān)督檢查工作報(bào)告，為董事會(huì)的內(nèi)部控制自我評(píng)估提供依據(jù)
三、 影響內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制中作用發(fā)揮的因素
1、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性和權(quán)威性不強(qiáng)，弱化監(jiān)督力度
內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，獨(dú)立性原則是內(nèi)部審計(jì)行使和發(fā)揮好職能的基體。目前大多數(shù)的中小企業(yè)都設(shè)置了內(nèi)審部門，但由于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)認(rèn)識(shí)的不到位或者考慮到企業(yè)規(guī)模和人力資本等因素，導(dǎo)致了機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，隸屬管理不明。內(nèi)審部門有的是獨(dú)立的部門，有的是掛靠財(cái)務(wù)部門，隸屬于總經(jīng)理或財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)，由于內(nèi)審部門與其它部門處于平行的地位，致使許多內(nèi)部審計(jì)流于形式，缺乏自身應(yīng)有的地位和威信，無法保證其應(yīng)有的獨(dú)立性，也就大大弱化了監(jiān)督力度的發(fā)揮。
2、 內(nèi)部審計(jì)法規(guī)不健全，人員素質(zhì)不高
目前我國(guó)還沒有一部關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)，盡管有《審計(jì)法》和《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》以及《審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)定》等，但還不夠完善，效力也比較差。內(nèi)部審計(jì)法規(guī)依據(jù)不充分、不健全，或出現(xiàn)空白，使得審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，只能依據(jù)經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)進(jìn)行分析判斷，在某種程度上影響了審計(jì)結(jié)論的權(quán)威性，因而增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
目前我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的絕大多數(shù)是從會(huì)計(jì)崗位轉(zhuǎn)過來的，知識(shí)面較單一，內(nèi)部審計(jì)人員整體水平不高，綜合素質(zhì)較低，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、判斷正誤的能力較差；有些內(nèi)審人員職業(yè)道德欠佳，不能經(jīng)受各方面的誘惑；更重要的是內(nèi)審人員一般由領(lǐng)導(dǎo)指定，很容易出現(xiàn)任人唯親的現(xiàn)象，從而難以選用有真才實(shí)學(xué)的人來?yè)?dān)當(dāng)此重任。因此一些素質(zhì)不高的內(nèi)審人員，無法運(yùn)用最新的以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)楹诵牡膶徲?jì)方法來防范和化解風(fēng)險(xiǎn)，
四、 健全內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策
1、 提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性
內(nèi)控規(guī)范第十二條董事會(huì)負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施。監(jiān)事會(huì)對(duì)董事會(huì)建立和實(shí)施內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督。經(jīng)理層負(fù)責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制的日常運(yùn)行。第十三條企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜等。根據(jù)以上內(nèi)控規(guī)范規(guī)定，規(guī)模較大的企業(yè)應(yīng)在股東大會(huì)，董事會(huì)和總經(jīng)理之下分別設(shè)立監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)和審計(jì)部，三者之間由上而下存在業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系，審計(jì)部的設(shè)置應(yīng)高于其它各職能部門，在業(yè)務(wù)上向?qū)徲?jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)并向其報(bào)告工作，在行政上向總經(jīng)理負(fù)責(zé)并向其報(bào)告工作。對(duì)于規(guī)模較小，不設(shè)審計(jì)委員會(huì)的企業(yè)，審計(jì)部門應(yīng)對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，并在業(yè)務(wù)上接受監(jiān)事會(huì)的指導(dǎo)。這種雙重負(fù)責(zé)的組織形式有利于內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮。
2、 培養(yǎng)高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍，提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量
隨著內(nèi)部審計(jì)由財(cái)務(wù)領(lǐng)域向經(jīng)營(yíng)和管理領(lǐng)域擴(kuò)展，內(nèi)部審計(jì)人員不僅要熟悉精通會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律、稅務(wù)、金融等方面的專業(yè)知識(shí)，還應(yīng)熟悉經(jīng)營(yíng)管理、工程技術(shù)、工藝流程、經(jīng)濟(jì)政策法規(guī)、市場(chǎng)環(huán)境分析等方面的知識(shí)，因此，一方面要從企業(yè)管理的各專業(yè)領(lǐng)域吸收熟悉業(yè)務(wù)懂管理的人才補(bǔ)充壯大我們的內(nèi)部審計(jì)力量，同時(shí)要抓好內(nèi)審隊(duì)伍的培訓(xùn)和教育工作，及新更新內(nèi)審人員的知識(shí)，提高他們的應(yīng)變能力和總體素質(zhì)，建立一支知識(shí)結(jié)構(gòu)多元化，專業(yè)知識(shí)技能化的內(nèi)部審計(jì)專業(yè)隊(duì)伍，以適應(yīng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制體系的全方位監(jiān)督和評(píng)價(jià)。
3、 建立一套完整的獎(jiǎng)懲制度
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；內(nèi)部控制質(zhì)量；內(nèi)部審計(jì)制度
一、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制之間的關(guān)系
內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制之間有著十分緊密的聯(lián)系，具有相互依存、相輔相成的特點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)保證了財(cái)務(wù)報(bào)告是否可靠，而內(nèi)部控制就是在前者作用發(fā)揮的時(shí)候所產(chǎn)生的相關(guān)影響。因此。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的高低直接影響了內(nèi)部控制的質(zhì)量高低。隨著大環(huán)境之下的企業(yè)管理制度的加強(qiáng)以及創(chuàng)新，學(xué)者們紛紛展開了內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制相互關(guān)系的研究，內(nèi)部審計(jì)雖然對(duì)內(nèi)部控制具有決定性作用，但是也與內(nèi)控控制呈包含關(guān)系。內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量涉及到多個(gè)方面的因素，但是最為主要的因素還是負(fù)責(zé)人的素質(zhì)以及審計(jì)部門的規(guī)模，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行改進(jìn)也就相當(dāng)于對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量進(jìn)行改進(jìn)。
二、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制制度的背景
（一）內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)
內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)指的就是進(jìn)行審計(jì)的過程當(dāng)中，審計(jì)人員發(fā)生操作的一個(gè)過程，相關(guān)人員展開審計(jì)的時(shí)候就是發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在失控以及薄弱的部位的過程就，展開內(nèi)部控制時(shí)就能按照發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行控制環(huán)節(jié)的薄弱部分的加強(qiáng)以及對(duì)失控的環(huán)節(jié)進(jìn)行控制，從而促進(jìn)內(nèi)部控制的加強(qiáng)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、管理水平的雙雙提高。內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)可以歸為一種審計(jì)方法，劃分了審計(jì)的難點(diǎn)、重點(diǎn)，實(shí)施審計(jì)的過程之中就是對(duì)企業(yè)整體的控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)價(jià)，審計(jì)之后得出的結(jié)果可以決定企業(yè)的發(fā)展，審計(jì)的工作量很多、過程較為復(fù)雜，因此應(yīng)該對(duì)被審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行總結(jié)以及檢查，給出正確的評(píng)價(jià)報(bào)告。
（二）界定內(nèi)部控制審計(jì)中的企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量評(píng)價(jià)
狹義的對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行說明，那就是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告是否合理和真實(shí)進(jìn)行確保，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行認(rèn)真的負(fù)責(zé)就是對(duì)企業(yè)認(rèn)真的進(jìn)行負(fù)責(zé)，而審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確就是保障了外界對(duì)信息使用人員的權(quán)力。內(nèi)部控制審核工作最先展開的工作要做的就是對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)進(jìn)行了解，接著就是對(duì)其合理性進(jìn)行評(píng)價(jià)，最后要對(duì)內(nèi)部控制是否有效進(jìn)行測(cè)試。內(nèi)部審計(jì)具有獨(dú)立性，和其他的財(cái)務(wù)不存在關(guān)聯(lián)，進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的工作時(shí)不單單限制于財(cái)務(wù)報(bào)表。采用財(cái)務(wù)審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的時(shí)候，還需要在同一時(shí)間給出相應(yīng)的內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告，其不需要單獨(dú)的算作一項(xiàng)業(yè)務(wù)，只需要含有在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)之中即可。所以，為了實(shí)現(xiàn)加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制的作用，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)營(yíng)效率進(jìn)行提高，應(yīng)該借助于較大的一個(gè)口徑進(jìn)行內(nèi)部控制才會(huì)更為合理、合適。企業(yè)在此之下能夠建立完善、科學(xué)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以進(jìn)行業(yè)務(wù)的擴(kuò)展，提升審計(jì)工作質(zhì)量，避免重復(fù)的做大量無用的工作。
三、研究?jī)?nèi)部審計(jì)特征與內(nèi)部控制質(zhì)量的結(jié)果
（一）內(nèi)部審計(jì)部門的規(guī)模
內(nèi)部審計(jì)的實(shí)力主要體現(xiàn)在兩點(diǎn)：內(nèi)部控制的質(zhì)量與內(nèi)部控制的規(guī)模，同時(shí)這兩點(diǎn)也是保障企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的主要因素。通常認(rèn)為，如果企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模很大，那么說明其部門中專業(yè)技能員工人數(shù)也很多，表示企業(yè)十分重視內(nèi)部審計(jì)，而且因?yàn)槿藬?shù)眾多，所以內(nèi)部也會(huì)產(chǎn)生相互的競(jìng)爭(zhēng)和監(jiān)督，對(duì)于監(jiān)督以及控制的工作來說，職能會(huì)更加的有效。若是內(nèi)部審計(jì)的規(guī)模越大，那么企業(yè)的內(nèi)部控制之中就會(huì)發(fā)現(xiàn)更多的問題，同時(shí)也可以幫助企業(yè)更好的解決問題以及提高內(nèi)部控制的質(zhì)量。因此，就能得出如下結(jié)論：內(nèi)部審計(jì)的部門規(guī)模大，內(nèi)部控制質(zhì)量就高，反之則相反，呈正相關(guān)的關(guān)系，同時(shí)也和內(nèi)部控制的質(zhì)量改進(jìn)表現(xiàn)為正相關(guān)的關(guān)系。
（二）內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人具備的專業(yè)能力
內(nèi)部審計(jì)的負(fù)責(zé)人是否具備較高的專業(yè)能力直接對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門整體的水平起著決定著性作用，進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候主要核心力量就是負(fù)責(zé)人，因此其具有的素質(zhì)和能力是決定職業(yè)能力的關(guān)鍵因素。會(huì)計(jì)或者是審計(jì)的水平會(huì)被閱歷因素所限制，通常情況下工作經(jīng)驗(yàn)越多的審計(jì)人員會(huì)比工作經(jīng)驗(yàn)少的審計(jì)人員工作起來更加輕松。其次，還會(huì)受到資質(zhì)因素的限制，資質(zhì)越高的審計(jì)人員會(huì)掌握更為全面的金融知識(shí)，同時(shí)也更懂得對(duì)思維的發(fā)散，對(duì)專業(yè)技術(shù)能力以及專業(yè)水平最好的體現(xiàn)就是職稱，例如，國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師或者是注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)比普通的審計(jì)師水平要高。接著就是學(xué)歷因素的限制，不同的學(xué)歷表明了學(xué)習(xí)階段學(xué)習(xí)專業(yè)課程難度的不同，同時(shí)也可以反映出負(fù)責(zé)人的不同綜合素質(zhì)，甚至還可以映射出其適應(yīng)工作環(huán)境的能力高低以及責(zé)任心的強(qiáng)烈與否。除此之外，相同的工作經(jīng)驗(yàn)是否具有也是特別重要的一個(gè)限制因素，若是審計(jì)人員在以前的工作中接觸過類似或者相同的工作，那么執(zhí)業(yè)態(tài)度、敏感性、謹(jǐn)慎性之都會(huì)更加有助于促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)施。所以，若是負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)的人員具有較高的專業(yè)能力，那么審計(jì)工作的開展就會(huì)更加的順利，，換言之，企業(yè)內(nèi)部控制的質(zhì)量也會(huì)相應(yīng)的得到提高，能及時(shí)、準(zhǔn)確的反映問題。所以，可以對(duì)如下結(jié)論進(jìn)行得出：內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人的專業(yè)能力高低和內(nèi)部控制質(zhì)量高低之間呈正相關(guān)關(guān)系，同樣，也和內(nèi)部控制質(zhì)量的改進(jìn)之間是正相關(guān)的關(guān)系。
四、總結(jié)
綜上，本文采取理論和實(shí)證結(jié)合的方法對(duì)內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制所產(chǎn)生的影響進(jìn)行了驗(yàn)證，本文對(duì)中小企業(yè)--內(nèi)部審計(jì)制度相較而言十分完善或者披露完善。從多個(gè)不同的角度、方面分析了內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制之間的關(guān)系，分析結(jié)果表明，內(nèi)部控制的質(zhì)量與內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和責(zé)任心具有直接的關(guān)系，公司之中內(nèi)部審計(jì)的整置還會(huì)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的高低起著直接的決定性作用。
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