時(shí)間：2022-06-14 13:39:42
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則最新版全文第一條 根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》(以下簡(jiǎn)稱條例)，制定本細(xì)則。
第二條 條例第一條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)(以下稱應(yīng)稅勞務(wù))。
加工和修理、修配，不屬于條例規(guī)定的勞務(wù)(以下稱非應(yīng)稅勞務(wù))。
第三條 條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為(以下稱應(yīng)稅行為)。但單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規(guī)定的勞務(wù)，不包括在內(nèi)。
前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。
第四條 條例第一條所稱在中華人民共和國(guó)境內(nèi)(以下簡(jiǎn)稱境內(nèi))提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指：
(一)提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個(gè)人在境內(nèi);
(二)所轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)(不含土地使用權(quán))的接受單位或者個(gè)人在境內(nèi);
(三)所轉(zhuǎn)讓或者出租土地使用權(quán)的土地在境內(nèi);
(四)所銷售或者出租的不動(dòng)產(chǎn)在境內(nèi)。
第五條 納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：
(一)單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人;
(二)單位或者個(gè)人自己新建(以下簡(jiǎn)稱自建)建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為;
(三)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
第六條 一項(xiàng)銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細(xì)則第七條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營(yíng)業(yè)稅;其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，繳納營(yíng)業(yè)稅。
第一款所稱貨物，是指有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。
第一款所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶在內(nèi)。
第七條 納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額：
(一)提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的行為;
(二)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
第八條 納稅人兼營(yíng)應(yīng)稅行為和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅行為的營(yíng)業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，其應(yīng)稅行為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅行為營(yíng)業(yè)額。
第九條 條例第一條所稱單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位。
條例第一條所稱個(gè)人，是指?jìng)€(gè)體工商戶和其他個(gè)人。
第十條 除本細(xì)則第十一條和第十二條的規(guī)定外，負(fù)有營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的單位為發(fā)生應(yīng)稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務(wù)登記的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)。
第十一條 單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人(以下統(tǒng)稱承包人)發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人(以下統(tǒng)稱發(fā)包人)名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人;否則以承包人為納稅人。
第十二條 中央鐵路運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)的納稅人為鐵道部，合資鐵路運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)的納稅人為合資鐵路公司，地方鐵路運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)的納稅人為地方鐵路管理機(jī)構(gòu)，基建臨管線運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)的納稅人為基建臨管線管理機(jī)構(gòu)。
第十三條 條例第五條所稱價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
(一)由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi);
(二)收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù);
(三)所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。
第十四條 納稅人的營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅后因發(fā)生退款減除營(yíng)業(yè)額的，應(yīng)當(dāng)退還已繳納營(yíng)業(yè)稅稅款或者從納稅人以后的應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅稅額中減除。
第十五條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，如果將價(jià)款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價(jià)款為營(yíng)業(yè)額;如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從營(yíng)業(yè)額中扣除。
第十六條 除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
第十七條 娛樂業(yè)的營(yíng)業(yè)額為經(jīng)營(yíng)娛樂業(yè)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，包括門票收費(fèi)、臺(tái)位費(fèi)、點(diǎn)歌費(fèi)、煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃等收費(fèi)及經(jīng)營(yíng)娛樂業(yè)的其他各項(xiàng)收費(fèi)。
第十八條 條例第五條第(四)項(xiàng)所稱外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，是指納稅人從事的外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務(wù)。
貨物期貨不繳納營(yíng)業(yè)稅。
第十九條 條例第六條所稱符合國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證(以下統(tǒng)稱合法有效憑證)，是指：
(一)支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開具的發(fā)票為合法有效憑證;
(二)支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證;
(三)支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明;
(四)國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。
第二十條 納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由或者本細(xì)則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無(wú)營(yíng)業(yè)額的，按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：
(一)按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;
(二)按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;
(三)按下列公式核定：
營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本(1+成本利潤(rùn)率)(1-營(yíng)業(yè)稅稅率)
公式中的成本利潤(rùn)率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。
第二十一條 納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算營(yíng)業(yè)額的，其營(yíng)業(yè)額的人民幣折合率可以選擇營(yíng)業(yè)額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)當(dāng)在事先確定采用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。
第二十二條 條例第八條規(guī)定的部分免稅項(xiàng)目的范圍，限定如下：
(一)第一款第(二)項(xiàng)所稱殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)，是指殘疾人員本人為社會(huì)提供的勞務(wù)。
(二)第一款第(四)項(xiàng)所稱學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)，是指普通學(xué)校以及經(jīng)地、市級(jí)以上人民政府或者同級(jí)政府的教育行政部門批準(zhǔn)成立、國(guó)家承認(rèn)其學(xué)員學(xué)歷的各類學(xué)校。
(三)第一款第(五)項(xiàng)所稱農(nóng)業(yè)機(jī)耕，是指在農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)中使用農(nóng)業(yè)機(jī)械進(jìn)行耕作(包括耕耘、種植、收割、脫粒、植物保護(hù)等)的業(yè)務(wù);排灌，是指對(duì)農(nóng)田進(jìn)行灌溉或排澇的業(yè)務(wù);病蟲害防治，是指從事農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、漁業(yè)的病蟲害測(cè)報(bào)和防治的業(yè)務(wù);農(nóng)牧保險(xiǎn)，是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動(dòng)植物提供保險(xiǎn)的業(yè)務(wù);相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)，是指與農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植物保護(hù)業(yè)務(wù)相關(guān)以及為使農(nóng)民獲得農(nóng)牧保險(xiǎn)知識(shí)的技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù);家禽、牲畜、水生動(dòng)物的配種和疾病防治業(yè)務(wù)的免稅范圍，包括與該項(xiàng)勞務(wù)有關(guān)的提供藥品和醫(yī)療用具的業(yè)務(wù)。
(四)第一款第(六)項(xiàng)所稱紀(jì)念館、博物館、文化館、文物保護(hù)單位管理機(jī)構(gòu)、美術(shù)館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動(dòng)，是指這些單位在自己的場(chǎng)所舉辦的屬于文化體育業(yè)稅目征稅范圍的文化活動(dòng)。其門票收入，是指銷售第一道門票的收入。宗教場(chǎng)所舉辦文化、宗教活動(dòng)的門票收入，是指寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動(dòng)銷售門票的收入。
(五)第一款第(七)項(xiàng)所稱為出口貨物提供的保險(xiǎn)產(chǎn)品，包括出口貨物保險(xiǎn)和出口信用保險(xiǎn)。
第二十三條 條例第十條所稱營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)，是指納稅人營(yíng)業(yè)額合計(jì)達(dá)到起征點(diǎn)。
營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。
營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下：
(一)按期納稅的，為月營(yíng)業(yè)額1000-5000元;
(二)按次納稅的，為每次(日)營(yíng)業(yè)額100元。
省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳(局)、稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局備案。
第二十四條 條例第十二條所稱收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。
條例第十二條所稱取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。
第二十五條 納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
納稅人發(fā)生本細(xì)則第五條所稱將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。
納稅人發(fā)生本細(xì)則第五條所稱自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
第二十六條 按照條例第十四條規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地、土地或者不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅而自應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅之月起超過6個(gè)月沒有申報(bào)納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。
第二十七條 銀行、財(cái)務(wù)公司、信托投資公司、信用社、外國(guó)企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)的納稅期限為1個(gè)季度。
第二十八 本細(xì)則自20xx年1月1日起施行。
營(yíng)業(yè)稅基本介紹營(yíng)業(yè)稅(Business tax)，是流轉(zhuǎn)稅制中的一個(gè)稅種，其課稅范圍和納稅依據(jù)可以是商品生產(chǎn)、商品流通、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)或服務(wù)等等的營(yíng)業(yè)額，特殊情況下也有不計(jì)價(jià)值而按商品流通數(shù)量或者服務(wù)次數(shù)等計(jì)稅的。營(yíng)業(yè)稅涉及范圍廣，因而稅源充足;且以營(yíng)業(yè)額作為課稅對(duì)象，實(shí)行簡(jiǎn)單的比例稅率，稅收收入不受納稅人營(yíng)運(yùn)成本、費(fèi)用高低的影響，納稅人難于轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，使計(jì)稅和征收方法簡(jiǎn)便直接，極具直接稅的特征。
主要特點(diǎn)
與其他商品勞務(wù)稅相比，營(yíng)業(yè)稅具有以下特點(diǎn):
一般以營(yíng)業(yè)額全額為計(jì)稅依據(jù)
營(yíng)業(yè)稅屬傳統(tǒng)商品勞務(wù)稅，計(jì)稅依據(jù)為營(yíng)業(yè)額全額，稅額不受成本、費(fèi)用高低影響，對(duì) 于保證財(cái)政收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)具有十分重要的作用。
按行業(yè)設(shè)計(jì)稅目稅率
營(yíng)業(yè)稅實(shí)行普遍征收，現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅征稅范圍為增值稅征稅范圍之外的所有經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，稅率設(shè)計(jì)的總體水平一般較低。但由于各種經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)盈利水平不同，因此，在稅率設(shè)計(jì)中，一 般實(shí)行同一行業(yè)同一稅率，不同行業(yè)不同稅率，以體現(xiàn)公平稅負(fù)、鼓勵(lì)平等競(jìng)爭(zhēng)的政策。
一、關(guān)于新稅法的概述
(一)新稅法的基本內(nèi)容
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)國(guó)務(wù)院在2008年修訂的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》制定并的。與舊的營(yíng)業(yè)稅相比有著很大的變化,對(duì)這些變化進(jìn)行細(xì)致的研究,有助于促進(jìn)施工企業(yè)的健康發(fā)展。
(二)新稅法頒布的意義
新稅法的頒布對(duì)企業(yè)、社會(huì)、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都有著重要的意義,主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面:
第一,充分體現(xiàn)了稅收法定主義的最新要求,在一定程度上反映了我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)施工企業(yè)的要求。
第二,對(duì)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行改革是經(jīng)濟(jì)全球化的內(nèi)在需求。
第三,改革舊營(yíng)業(yè)稅,實(shí)施新營(yíng)業(yè)稅是我國(guó)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)改革的內(nèi)在要求。它有助于進(jìn)一步完善我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制,有助于促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與和平競(jìng)爭(zhēng),有助于提高我國(guó)利用外資的水平與質(zhì)量,有助于推進(jìn)我國(guó)進(jìn)行稅制的改革與現(xiàn)代化建設(shè),有助于促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的變革與產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)。
二、新稅法的變化對(duì)施工企業(yè)的影響
(一)代扣代繳義務(wù)的變化
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:境外的施工單位或者個(gè)人在我國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)讓無(wú)形的資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并提供應(yīng)稅義務(wù),在我國(guó)境內(nèi)的人是代扣代繳的義務(wù)人,在我國(guó)境內(nèi)沒有人的施工企業(yè),可以使用購(gòu)買方的名義履行代扣代繳的義務(wù)。從規(guī)定中我們可以看出,新營(yíng)業(yè)稅法解除了施工工程總承包人的法定的代扣代繳義務(wù),改為納稅人承擔(dān)。
(二)施工企業(yè)需要納稅的地點(diǎn)發(fā)生了改變
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:施工企業(yè)作為納稅主體,它所承包的工程如若跨省區(qū),它所提供的建筑業(yè)勞務(wù)要向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的稅務(wù)主管部門進(jìn)行申報(bào)并交納稅款;施工企業(yè)作為納稅主體,在向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的稅務(wù)主管部門進(jìn)行申報(bào)并交納稅款的那天起,超過6個(gè)月沒有申報(bào)納稅的,要由當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)部門或者稅務(wù)機(jī)構(gòu)向其強(qiáng)制征收稅款,這在一定程度上強(qiáng)化了稅務(wù)部門的強(qiáng)制性功能。
(三)施工企業(yè)納稅時(shí)間的變化
在以前的納稅過程中,施工企業(yè)發(fā)生納稅義務(wù)的時(shí)間是由建筑工程完成的進(jìn)度與工程辦理結(jié)算的時(shí)間決定,這使得很多施工企業(yè)有充裕的時(shí)間進(jìn)行稅收籌劃,進(jìn)而達(dá)到拖延交納稅款款的目的。《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:施工企業(yè)在收到預(yù)收工程款的當(dāng)天即為納稅義務(wù)的開始。這在很大程度上降低了施工企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃、逃稅、避稅的可能,保障了施工企業(yè)稅款的及時(shí)繳納。
(四)施工企業(yè)營(yíng)業(yè)額發(fā)生了很大變化
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:施工企業(yè)作為納稅人的主體,在為社會(huì)提供建筑業(yè)勞務(wù)及服務(wù)的過程中,它的營(yíng)業(yè)額應(yīng)該包括的內(nèi)容是建筑工程所需的設(shè)備、原材料、動(dòng)力價(jià)款及相關(guān)的物資。其中,營(yíng)業(yè)額不包括的部分是建筑工程的建設(shè)方所提供的設(shè)備價(jià)款。在規(guī)定中營(yíng)業(yè)額的適用范圍被調(diào)整為不包含裝飾勞務(wù)的建筑業(yè)勞務(wù)。這在一定程度上降低了施工企業(yè)拖延稅款繳納的可能,規(guī)范了施工企業(yè)應(yīng)繳納稅款的范圍,減少了施工企業(yè)漏稅的行為。
三、營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)建筑業(yè)的影響
按照國(guó)務(wù)院與國(guó)家稅務(wù)總局的稅改安排,營(yíng)業(yè)稅在不久的將來必將改征增值稅,目前已經(jīng)在上海市試點(diǎn)。
營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)建筑業(yè)最大的影響主要體現(xiàn)在建筑企業(yè)分包重復(fù)開票稅收問題上。由于營(yíng)業(yè)稅是道道征稅,按照現(xiàn)行規(guī)定,總承包人要向建設(shè)單位全額開具發(fā)票,分包人也要向總承包人按照分包額全額開具發(fā)票,這就導(dǎo)致重復(fù)征稅問題。總承包人進(jìn)行分包和不進(jìn)行分包,總體納稅額是不同的,這就導(dǎo)致稅負(fù)不公,違背了公平稅負(fù)原則,背離了稅法精神,不利于建筑行業(yè)的健康發(fā)展。而營(yíng)業(yè)稅改征增值稅,能夠發(fā)揮增值稅稅負(fù)公平的特點(diǎn),有利于建筑業(yè)的健康發(fā)展。
改征稅的實(shí)施,必將對(duì)建筑業(yè)產(chǎn)生很大的影響,施工企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)實(shí)時(shí)跟蹤和了解稅改過程,了解稅改對(duì)本企業(yè)的影響,以便本企業(yè)能夠及時(shí)改變做法,適應(yīng)改征稅的要求,獲得最大的稅收利益。
四、針對(duì)新稅法的影響,施工企業(yè)要采取的發(fā)展措施
(一)在新稅法頒布之后,施工企業(yè)要迅速地做出正確的反應(yīng),積極掌握、領(lǐng)會(huì)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》與《增值稅》的稅法精神與稅法內(nèi)容,根據(jù)本單位發(fā)展的實(shí)際情況,采取科學(xué)有效的措施改革企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理模式與內(nèi)容,以盡快地適應(yīng)新稅法,適應(yīng)不斷變化的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
(二)施工企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)本單位財(cái)務(wù)部門的專業(yè)知識(shí)與技能的培訓(xùn),提升財(cái)務(wù)工作人員的法律意識(shí)與法律觀念,提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。
(三)施工企業(yè)的高管,也要加強(qiáng)對(duì)稅法的學(xué)習(xí),深刻地領(lǐng)會(huì)新稅法的指導(dǎo)精神與內(nèi)容,把握住稅法的發(fā)展方向,帶領(lǐng)企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展。
(四)施工企業(yè)要積極加強(qiáng)與所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通,爭(zhēng)取稅務(wù)機(jī)關(guān)的理解與支持,以保證建筑工程的順利進(jìn)行。
關(guān)鍵詞:兼營(yíng);混合銷售;增值稅;營(yíng)業(yè)稅;納稅處理
增值稅,是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物、進(jìn)口貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)的單位和個(gè)人,就其增值額征收的一種稅。
營(yíng)業(yè)稅,是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)(指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù))、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人,就其營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。
增值稅與營(yíng)業(yè)稅同屬于流轉(zhuǎn)稅的稅種,在商品生產(chǎn)、流通過程中發(fā)揮作用。兩個(gè)稅種性質(zhì)相同,但征收領(lǐng)域不同。雖然稅法已經(jīng)明確劃分了增值稅和營(yíng)業(yè)稅的征收范圍,但是,納稅人的實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是不受任何限制的,納稅人可以同時(shí)從事多項(xiàng)應(yīng)稅活動(dòng),比如,納稅人同時(shí)擁有銷售、、運(yùn)輸?shù)炔煌块T從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。需要指出的是,增值稅與營(yíng)業(yè)稅的范圍劃分,即使在某些收入上兩者需要協(xié)調(diào),但不會(huì)對(duì)一項(xiàng)收入重疊征稅。正確處理不同經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的稅收問題既是維護(hù)稅法嚴(yán)肅性的需要,也是保護(hù)納稅人利益的要求。
一、納稅人兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理
兼營(yíng)行為是指納稅人既從事這個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目又從事另外一個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目,且二者之間沒有直接聯(lián)系和從屬關(guān)系的經(jīng)營(yíng)行為。納稅人兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅,由國(guó)家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。
(一)增值稅納稅人兼營(yíng)行為的納稅處理
1、兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的納稅處理。所謂兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù),是指納稅人生產(chǎn)或銷售不同稅率的貨物,或者既銷售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)。比如,某農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料公司分別銷售稅率為17%的洗衣機(jī)和稅率為13%的飼料、農(nóng)膜等;某農(nóng)用車制造企業(yè)生產(chǎn)銷售稅率為13%的農(nóng)機(jī),同時(shí)為充分利用企業(yè)閑置機(jī)器設(shè)備的生產(chǎn)效能,又利用機(jī)器設(shè)備對(duì)外從事稅率為17%的加工、修理修配業(yè)務(wù)。根據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù):(1)應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,按照不同的稅率各自計(jì)算應(yīng)納稅額。所謂分別核算,主要是指對(duì)兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)在取得收入后,應(yīng)分別如實(shí)記賬,分別核算銷售額,并按照不同的稅率各自計(jì)算應(yīng)納稅額,以避免適用稅率混亂,出現(xiàn)少繳稅款或多繳稅款的現(xiàn)象。(2)未分別核算銷售額的,從高適用稅率。所謂對(duì)未分別核算銷售額的,從高適用稅率是指,兼營(yíng)不同稅率貨物或應(yīng)稅勞務(wù)而取得的混合在一起的銷售額,本應(yīng)按17%或13%高低不同稅率分別計(jì)稅,但由于未分別核算,為防止國(guó)家稅收流失,對(duì)混合銷售額一律按17%的高稅率計(jì)稅。這樣規(guī)定,有利于促進(jìn)納稅人健全賬簿,正確核算應(yīng)納稅額。此外,納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目(不包括固定資產(chǎn)在建工程)無(wú)法準(zhǔn)確劃分不得低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額部分,按下列公式計(jì)算不得低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:不得低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=相關(guān)的全部進(jìn)項(xiàng)稅額免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目的收入額/免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目收入額與相關(guān)應(yīng)稅收入額合計(jì)。
2、兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的納稅處理。兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí),還從事非應(yīng)稅勞務(wù)(即應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅的各項(xiàng)勞務(wù),下同),且從事的非應(yīng)稅勞務(wù)與某一項(xiàng)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)并無(wú)直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。比如,某建筑裝飾材料銷售公司,在銷售裝飾材料的同時(shí)又對(duì)外承攬屬于應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅的安裝、裝飾業(yè)務(wù),由于服務(wù)對(duì)象事先準(zhǔn)備了所用裝飾材料,所以,該公司從事的安裝、裝飾業(yè)務(wù)只收取安裝、裝飾費(fèi),從而,該公司就發(fā)生了兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的業(yè)務(wù)。根據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù):(1)應(yīng)當(dāng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,對(duì)貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅,對(duì)非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額(即營(yíng)業(yè)額)按適用的稅率征收營(yíng)業(yè)稅。(2)如果不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額的,其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。目的是為了避免納稅人將貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額混在一起,都按營(yíng)業(yè)稅的低稅率計(jì)稅,而偷逃稅款,同時(shí)促使納稅人加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算。應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅的,其銷售額為貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)。其兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額,凡符合《增值稅暫行條例》第8條規(guī)定的(即:從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的稅額;從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅;購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額),準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
(二)營(yíng)業(yè)稅納稅人兼營(yíng)行為的納稅處理
對(duì)營(yíng)業(yè)稅納稅人兼營(yíng)行為納稅處理辦法的規(guī)定與增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定相同,均是為避免國(guó)家稅收流失,促使納稅人正確核算。
1、兼營(yíng)不同稅目應(yīng)稅行為的納稅處理。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,納稅人兼營(yíng)不同稅目應(yīng)稅行為:(1)應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅目的營(yíng)業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額,按照不同的稅率各自計(jì)算應(yīng)納稅額。營(yíng)業(yè)額是指從事交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)和服務(wù)業(yè)取得的營(yíng)業(yè)收入;轉(zhuǎn)讓額是指轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)取得的收入;銷售額是指銷售不動(dòng)產(chǎn)取得的收入。(2)未分別核算的,從高適用稅率。
2、兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)行為的納稅處理。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,納稅人兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)行為(即應(yīng)征增值稅的各項(xiàng)勞務(wù),下同):(1)應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額,按收入對(duì)應(yīng)的稅種、稅率分別計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅和增值稅。(2)不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的,其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅,不征收營(yíng)業(yè)稅。此外,納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的,應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算免稅、減稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額;未單獨(dú)核算營(yíng)業(yè)額的,不得免稅、減稅。
二、納稅人混合銷售行為的稅務(wù)處理
一項(xiàng)銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物,為混合銷售行為。需要解釋的是,出現(xiàn)混合銷售行為,涉及的貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)只是針對(duì)一項(xiàng)銷售行為而言的,也就是說,非應(yīng)稅勞務(wù)是為了直接銷售一批貨物而提供的,二者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。如家具城銷售家具并為顧客有償送貨的經(jīng)營(yíng)行為、企業(yè)生產(chǎn)塑鋼門窗并負(fù)責(zé)安裝、制藥廠銷售藥品并提供醫(yī)療服務(wù)的經(jīng)營(yíng)行為。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為,由國(guó)家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。
納稅人的混合銷售行為與兼營(yíng)行為完全不同,兩者涉及不同的稅務(wù)處理。根據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,混合銷售行為按納稅人的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)劃分應(yīng)納稅種:
從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的納稅人以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)(應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅的勞務(wù))的納稅人的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)征收增值稅。
需征收增值稅的銷售額應(yīng)是貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì),且該混合銷售行為涉及的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額,凡符合條例規(guī)定(指該混合銷售行為涉及的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購(gòu)進(jìn)貨物有增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額)的,在計(jì)算該混合銷售行為應(yīng)征增值稅時(shí),準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣。需要指出的是,電信部門銷售電話并提供電信服務(wù)的混合銷售行為應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。
上述所稱“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”,是指納稅人年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中,年貨物銷售額超過50%,非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。以上所述的貨物是指有形動(dòng)產(chǎn),包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。
比如,某大型家電銷售公司銷售家電并負(fù)責(zé)送貨上門,既收取商品銷售收入,又另外收取運(yùn)輸費(fèi)用。在此類銷售活動(dòng)中,就發(fā)生了銷售貨物和不屬于增值稅規(guī)定的勞務(wù)(屬于營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的運(yùn)輸業(yè)務(wù))的混合銷售行為。該家電銷售公司屬于貨物批發(fā)、零售企業(yè),其做出的混合銷售行為,都視為銷售貨物,需將商品銷售收入與運(yùn)輸費(fèi)用(按所售商品適用的稅率換算成不含稅的收入),按所售家電適用的稅率合并征收增值稅,對(duì)取得的運(yùn)輸收入不再單獨(dú)征收營(yíng)業(yè)稅。
其他納稅人的混合銷售行為,視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù),不征收增值稅,應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。
需要指出的是,交通運(yùn)輸業(yè)盡管繳納營(yíng)業(yè)稅,但其銷售貨物的行為需要征納增值稅。
比如,某星級(jí)大酒店對(duì)外提供餐飲、會(huì)議、住宿等服務(wù)業(yè)務(wù)。該大酒店在提供住宿服務(wù)的同時(shí),在客房?jī)?nèi)部提供香煙、飲料、食品等銷售服務(wù),因而該大酒店也發(fā)生了混合銷售行為。由于該大酒店本身不是從事貨物生產(chǎn)、銷售的企業(yè),因此,其混合銷售行為都視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)(即視為從事營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)),不征收增值稅,而是將香煙、飲料、食品銷售收入和住宿費(fèi)合并在一起,作為營(yíng)業(yè)收入,按5%的稅率征收營(yíng)業(yè)稅。
參考文獻(xiàn):
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關(guān)鍵詞：電力安裝;營(yíng)業(yè)稅;納稅籌劃
一、利用計(jì)稅依據(jù)、安裝工程方式進(jìn)行籌劃
根據(jù)新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
根據(jù)上述規(guī)定，無(wú)論是包工包料工程還是包工不包料工程，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括工程所用的原材料及其他物資和動(dòng)力價(jià)款。但包工包料與包工不包料的最大區(qū)別在于是否將材料的供應(yīng)納入電力安裝企業(yè)的施工過程中。一項(xiàng)工程雖然使用同樣的材料，但由于材料的供應(yīng)渠道不同，必然會(huì)使電力安裝企業(yè)的計(jì)稅依據(jù)不同。建設(shè)單位一般是直接從市場(chǎng)上購(gòu)買，價(jià)格較高，會(huì)使電力安裝企業(yè)的計(jì)稅依據(jù)過高，而電力安裝企業(yè)一般與材料供應(yīng)商有長(zhǎng)期合作關(guān)系，購(gòu)進(jìn)材料價(jià)格相對(duì)便宜，這樣就直接降低了計(jì)入營(yíng)業(yè)稅依據(jù)的原材料價(jià)值，達(dá)到節(jié)稅目的。
例1：建設(shè)單位A的一項(xiàng)電力安裝工程，決定以包工不包料的形式出包給B電力安裝公司，工程承包價(jià)為100萬(wàn)元，另外工程所用的主要材料由建設(shè)單位A供應(yīng)，材料價(jià)款為60萬(wàn)元。測(cè)算后B公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=（100+60）×3%=4.80萬(wàn)元。若B公司對(duì)該工程進(jìn)行納稅籌劃，采取包工包料的方式，材料由B公司代其招標(biāo)購(gòu)買原材料，B公司通過業(yè)務(wù)優(yōu)勢(shì)以50萬(wàn)元買到所需同樣材料。這樣，不僅給A公司節(jié)約了開支，同時(shí)B公司少繳營(yíng)業(yè)稅0.3萬(wàn)元【（160-150）×3%=0.30萬(wàn)元】，達(dá)到了雙贏目的。
例1結(jié)論：通過降低原材料價(jià)格，達(dá)到節(jié)稅目的。
根據(jù)上述規(guī)定，對(duì)于電力安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時(shí)，若工程中所含設(shè)備的提供方式不同，將會(huì)產(chǎn)生不同的納稅結(jié)果。電力安裝企業(yè)可以不將設(shè)備價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值，可由建設(shè)單位提供機(jī)器設(shè)備，電力安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)安裝，取得的只是安裝費(fèi)收入，其營(yíng)業(yè)額中自然不包括所安裝設(shè)備的價(jià)款，從而達(dá)到稅收籌劃的目的。
例2：A公司將一電力安裝工程承包給電力安裝公司B公司，原計(jì)劃由B公司代購(gòu)設(shè)備并負(fù)責(zé)安裝，工程總造價(jià)為100萬(wàn)元。其中：設(shè)備價(jià)款為60萬(wàn)元，安裝費(fèi)用為40萬(wàn)元。B公司應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅：100*3%=3萬(wàn)元。若B公司經(jīng)過籌劃后，改為只負(fù)責(zé)安裝業(yè)務(wù)，收取安裝費(fèi)50萬(wàn)元，設(shè)備由A公司自行采購(gòu)提供（B公司可以提供信息以及給予一定的協(xié)助）。則B公司只需要繳納營(yíng)業(yè)稅50*3%=1.5萬(wàn)元，通過稅收籌劃，使得B公司節(jié)約營(yíng)業(yè)稅：3-1.5=1.5萬(wàn)元。
例2結(jié)論：通過轉(zhuǎn)變安裝工程方式，達(dá)到節(jié)稅目的。
二、利用工程分包進(jìn)行籌劃
根據(jù)新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條“建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額”。也就是說，存在工程分包的情況下，總承包單位應(yīng)以全部承包額減去支付給分包方價(jià)款后的余額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅，分包人應(yīng)該就其完成的分包額承擔(dān)相應(yīng)的納稅義務(wù)。”
依據(jù)以上規(guī)定，為了規(guī)范工程分包管理，電力安裝公司可將工程分包流程規(guī)范如下：
1.因工程分包業(yè)務(wù)，財(cái)務(wù)人員需到所在地被管轄的地方稅務(wù)局辦理委托代征稅款手續(xù)。
2.凡工程分包的，需由公司與承包方簽訂工程分包合同且注明合同價(jià)款等內(nèi)容。
3.工程完工后，工程分包人持工程分包合同以及工程決算到財(cái)務(wù)部辦理相關(guān)的手續(xù)。
首先，由財(cái)務(wù)部按工程分包額適用稅率填寫委托代征稅款憑證，然后由財(cái)務(wù)人員持委托代征稅款憑證、分包合同等到總承包方所被管轄的地稅局納稅服務(wù)大廳開具發(fā)票；最后，工程管理部門持承包人開具的發(fā)票履行完簽字手續(xù)，財(cái)務(wù)部扣除代扣稅款后，支付承包方剩余款項(xiàng)。
承包方所需提供的資料包括營(yíng)業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證、機(jī)構(gòu)代碼證、分包合同。承包方如為外地施工企業(yè)還需提供外出經(jīng)營(yíng)許可證。
例3：B電力安裝公司以總承包人身份承攬一項(xiàng)100萬(wàn)元的電力工程，之后，又將其分包給本地A施工公司30萬(wàn)元。在此過程中，若達(dá)到規(guī)范操作，雙方簽訂工程分包合同；工程完工后，由A公司開具給B公司30萬(wàn)元的安裝工程發(fā)票；然后，由B公司代扣營(yíng)業(yè)稅9000元（300000*3%）后支付A公司291000元的工程款。B公司按規(guī)定交納（1000000-300000）*3%的差額稅款21000元。
具體業(yè)務(wù)處理：
工程分包，代扣稅費(fèi)，支付款項(xiàng)時(shí)借：工程施工 300000貸：銀行存款 291000
其他應(yīng)付款—代扣稅款9000工程完工結(jié)算時(shí)
借：銀行存款 1000000
貸：營(yíng)業(yè)收入 1000000計(jì)提稅費(fèi)時(shí) 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 21000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—營(yíng)業(yè)稅 21000上交稅費(fèi)時(shí)
借：應(yīng)交稅費(fèi)—營(yíng)業(yè)稅 21000
其他應(yīng)付款—代扣稅款 9000
貸：銀行存款 30000
例3結(jié)論：通過規(guī)范工程分包管理達(dá)到節(jié)稅效果。
此外，如果電力電力安裝企業(yè)在一個(gè)項(xiàng)目中只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，則該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目適用5%的稅率征收營(yíng)業(yè)稅。那我們采取簽訂施工合同的形式進(jìn)行變通，這樣就可以按“建筑業(yè)”適用3%的稅率。即可得到2%的稅率差，達(dá)到節(jié)稅目的。
三、通過新設(shè)公司進(jìn)行籌劃
在一項(xiàng)電力工程中，一般會(huì)涉及設(shè)備采購(gòu)、安裝業(yè)務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，如果電力安裝公司即具有增值稅一般納稅人資格及建筑施工企業(yè)資質(zhì)，那么該公司將存在一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。按照新《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定， 一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。國(guó)稅局一般會(huì)認(rèn)為此電力安裝業(yè)務(wù)為增值稅的混合銷售行為，認(rèn)定原則為（1）年貨物銷售額超過50%，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。(2）若增值稅稅負(fù)較低，按照新《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十六條規(guī)定，按增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的比例計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。總之，為避免此情況的發(fā)生，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，我們可將設(shè)備采購(gòu)、安裝業(yè)務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分開注冊(cè)兩個(gè)公司進(jìn)行運(yùn)作。注冊(cè)一個(gè)商貿(mào)公司主要負(fù)責(zé)設(shè)備的采購(gòu)，注冊(cè)一個(gè)具有安裝資質(zhì)的公司負(fù)責(zé)工程的施工。這樣一來，兩個(gè)公司就可分別繳納增值稅、營(yíng)業(yè)稅。
一、修訂前營(yíng)業(yè)稅細(xì)則對(duì)工程分包營(yíng)業(yè)稅繳納的規(guī)定
根據(jù)修訂前的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。即存在工程分包的情況下，總承包單位應(yīng)以全部承包額減去付給分包方價(jià)款后的余額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅，分包人應(yīng)該就其完成的分包額承擔(dān)相應(yīng)的納稅義務(wù)。同時(shí)，按照規(guī)定，總承包人屬于法定的代扣代繳納稅義務(wù)人，在與分包方辦理已完工程價(jià)款結(jié)算時(shí)，還應(yīng)以與分包方結(jié)算的工程價(jià)款為依據(jù)計(jì)算并代扣代繳其營(yíng)業(yè)稅。總承包人代扣代繳分包人營(yíng)業(yè)稅后，應(yīng)按規(guī)定對(duì)分包人開具《代扣代收稅款憑證》，分包人以此作為其完稅憑證。
按照《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包或轉(zhuǎn)包的，總承包人應(yīng)該按照建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)的規(guī)定，扣繳分包或轉(zhuǎn)包人應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅，即建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的納稅地點(diǎn)在什么地方就在什么地方代扣代繳，修訂前《細(xì)則》規(guī)定比較明確，操作比較簡(jiǎn)單。具體而言，跨機(jī)構(gòu)所在地行政區(qū)域工程的分包或轉(zhuǎn)包，由扣繳人在工程所在地代扣代繳；非跨機(jī)構(gòu)所在地行政區(qū)域工程的分包或轉(zhuǎn)包，由扣繳人在扣繳人的機(jī)構(gòu)所在地代扣代繳。
在會(huì)計(jì)核算時(shí)，分包工程的營(yíng)業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅由總包方代扣代繳，并由總包方從每期的分包進(jìn)度款中扣回，這部分流轉(zhuǎn)稅形成分包方企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅金及附加；與總包方自行完成部分的營(yíng)業(yè)額相關(guān)的流轉(zhuǎn)稅形成承包方企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅金及附加。
此外，建筑安裝工程的總承包人為境外機(jī)構(gòu)，且其在中國(guó)境內(nèi)沒有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)或者的，不管此工程是否實(shí)行分包或轉(zhuǎn)包，全部工程應(yīng)納的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅款均由建設(shè)單位扣繳。
二、新營(yíng)業(yè)稅細(xì)則對(duì)工程分包營(yíng)業(yè)稅繳納的規(guī)定
新細(xì)則對(duì)納稅營(yíng)業(yè)額、納稅地點(diǎn)、扣繳義務(wù)人等作了詳細(xì)規(guī)定。其中：第五條第三款規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；第十四條第一款規(guī)定，納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。但納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)以及國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅；第十一條第一款、第二款，只對(duì)應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的或者在境內(nèi)沒有人的，明確了營(yíng)業(yè)稅扣繳義務(wù)人。
根據(jù)新細(xì)則，總包方、分包方各自向勞務(wù)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。在申報(bào)納稅時(shí)，稅務(wù)部門應(yīng)該制定詳細(xì)的流程。但因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅為地方稅，各地方為了本地稅源，操作方式各不相同，有的地方規(guī)定，不論外出經(jīng)營(yíng)還是本地經(jīng)營(yíng)，一律在機(jī)構(gòu)所在地繳納，自設(shè)門檻，阻礙易地繳稅；勞務(wù)所在地稅務(wù)部門，更是簡(jiǎn)單要求，開發(fā)票必須按票額繳稅。因此應(yīng)對(duì)納稅行為、納稅方式進(jìn)行規(guī)范。
對(duì)此，國(guó)家稅務(wù)主管部門應(yīng)盡快制定統(tǒng)一的繳納方式，完善易地工程項(xiàng)目稅務(wù)機(jī)關(guān)備案制或工程項(xiàng)目跟蹤制度，讓納稅人有法可依、有章可循，不重不漏地繳稅。
論文關(guān)鍵詞：建筑業(yè)，營(yíng)業(yè)稅，稅務(wù)管理，管理模式
“甲供材料”工程：也稱“包工不包料”工程，是指在建筑工程中，由甲方（建設(shè)方）提供材料，己方（施工方）提供勞務(wù)。由于“甲供材料”有其隱蔽性大、難以控管的特點(diǎn)，對(duì)其營(yíng)業(yè)稅的征收管理的漏洞確實(shí)存在，所以有必要對(duì)其營(yíng)業(yè)稅的征管要有一個(gè)新的思考、新的突破。
一、產(chǎn)生建筑業(yè)“甲供材料”的原因：
1、采用“甲供材料”方式存在一定的價(jià)格、質(zhì)量、資金等方面的優(yōu)勢(shì)。對(duì)于施工方（乙方）而言可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，還能避免材料價(jià)格上漲帶來的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于建設(shè)方（甲方）而言，“甲供材料”可以更好地控制主要材料的進(jìn)貨來源和質(zhì)量，在節(jié)約材料采購(gòu)成本和減少支付給施工方材料備料款的同時(shí)保證了工程質(zhì)量。
2、財(cái)務(wù)上沒有對(duì)“甲供材料”的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行專門的規(guī)定，為所謂的稅收籌劃創(chuàng)造了趨利空間。稅法無(wú)權(quán)也無(wú)必要對(duì)“甲供材料”專門規(guī)定財(cái)務(wù)處理，稅法規(guī)定的只是這樣的經(jīng)濟(jì)行為如何繳納稅收稅務(wù)管理，這就在一定程度上依賴于納稅人的納稅意識(shí)了。如果納稅人的趨利意識(shí)占了上風(fēng)，納稅人就會(huì)利用稅務(wù)機(jī)關(guān)管理難的“軟肋”,把建筑工程都弄成“甲供材料”。
二、歷年來稅法上對(duì)建筑業(yè)“甲供材料”計(jì)稅營(yíng)業(yè)額的有關(guān)規(guī)定：
為便于把有關(guān)“甲供材料”的涉稅事宜解釋清楚，筆者認(rèn)為有必要把稅收上對(duì)“甲供材料”有關(guān)的規(guī)定按照發(fā)文以及執(zhí)行時(shí)間先后作一個(gè)羅列。
1、無(wú)論如何結(jié)算，工程所用材料、物資和動(dòng)力都要并入施工方的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。
1994年開始實(shí)施的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包含工程所用的原材料和其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。”
2、建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不包括設(shè)備價(jià)值，只包括材料。
《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅【2003】16號(hào)）文件規(guī)定：“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發(fā)球筒、機(jī)泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值。具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。”
3、建筑業(yè)裝飾勞務(wù)的甲供材料不征收營(yíng)業(yè)稅論文開題報(bào)告范例。
財(cái)稅[2006]114號(hào)文規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。上述以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購(gòu)，納稅人只向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)。”因此，在建筑業(yè)中除裝飾勞務(wù)外建筑、修繕、安裝和其他工程作業(yè)項(xiàng)目中的甲供材料都需要并入施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。
4、計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款，只包括材料（不含裝飾勞務(wù)）。
隨著新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的頒布，財(cái)稅【2009】61號(hào)以及國(guó)稅發(fā)【2009】29號(hào)對(duì)一些營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件予以廢止和失效。目前，1994年開始實(shí)施的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》、財(cái)稅[2006]114號(hào)文均已廢止，按照2009年開始實(shí)施的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條明確規(guī)定：“納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款。”
所以從2009年1月1日起甲供材料的營(yíng)業(yè)稅政策為：⑴、除裝飾勞務(wù)外的其他建筑工程項(xiàng)目的甲供材料都要征收營(yíng)業(yè)稅；⑵、對(duì)建設(shè)方提供的設(shè)備不征收營(yíng)業(yè)稅。
三、“甲供材料”營(yíng)業(yè)稅稅收征管的難點(diǎn)：
我們先來看看現(xiàn)行“甲供材料”營(yíng)業(yè)稅稅收征管模式。應(yīng)該說，現(xiàn)行對(duì) “甲供材料”的稅收征管并沒有專門的管理規(guī)定，只是體現(xiàn)在日常的稅收征管上。如：《稅務(wù)登記管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令第7號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目管理及發(fā)票使用管理暫行辦法》的通知》（國(guó)稅發(fā)【2006】128號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)代開普通發(fā)票工作的通知》（國(guó)稅函【2004】1024號(hào)）等規(guī)范性文件均有文字不多的涉及，這些條文并不是針對(duì)“甲供材料”專門出臺(tái)的，規(guī)定的不是很具體，只是一些程序上面的規(guī)定可以看作是包括了“甲供材料”的稅收征管的。
概括上面規(guī)范性文件稅務(wù)管理，對(duì)本地建筑公司由于其擁有自行開票的資格，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)他們的管理就只是停留在一般的稅收征管上。而對(duì)外地來本地提供建筑勞務(wù)的納稅人，一般是以下程序：1、先自行向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行各方面的登記。2、自行開具發(fā)票或者到稅務(wù)機(jī)關(guān)要求代開發(fā)票，并繳納相關(guān)稅收。3、納稅人憑發(fā)票到建設(shè)方結(jié)算。
現(xiàn)行征管模式帶來以下幾方面的管理瓶頸：
1、所有的資料提供與申報(bào)都單憑納稅人（施工方）的自覺性，數(shù)據(jù)的真實(shí)性與及時(shí)性不能保證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)工程全部真實(shí)情況沒有控制權(quán)。縱觀前面幾個(gè)稅收規(guī)范性文件要求納稅人提供的資料與數(shù)據(jù)基本都是納稅人（施工方）一人說了算，沒有第三方證據(jù)來佐證，在公民納稅意識(shí)尚未達(dá)到完全自覺的今天，由一方提供數(shù)據(jù)的真實(shí)程度較低。稅務(wù)介入的真正時(shí)間是在納稅人來稅務(wù)機(jī)關(guān)開具發(fā)票的時(shí)候，納稅人往往只是在開票的時(shí)候才提供一些資料，這時(shí)工程已經(jīng)過去了一大截，稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的信息的時(shí)效性太差。
2、“甲供材料”的金額難以正確確定。建筑業(yè)“甲供材料”是由建設(shè)方提供的，建設(shè)單位憑購(gòu)買建筑材料的原始發(fā)票直接入賬，賬戶處理是在建設(shè)方的“在建工程”“固定資產(chǎn)”“生產(chǎn)成本”等賬頁(yè)上。作為提供勞務(wù)的施工方，其賬戶上就根本就沒有“甲供材料”有關(guān)內(nèi)容的記載。由于異地提供建筑勞務(wù)現(xiàn)象的存在，建設(shè)方的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)與施工方的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不是同一個(gè)，不在同一地區(qū)，造成稅收管理的難度加大。
3、歷年來的營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件對(duì)建筑、安裝、裝飾、修繕業(yè)務(wù)進(jìn)行了一些規(guī)定，導(dǎo)致其實(shí)際稅負(fù)出現(xiàn)差異。雖然稅法上對(duì)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額進(jìn)行了明確，從一定程度上遏制了納稅人將“包工包料”的建筑工程改為“甲供材料”從而逃避營(yíng)業(yè)稅收的行為。但是稅法沒有對(duì)建筑、安裝、裝飾、修繕做出明確的界定，建筑行業(yè)“甲供材料”的稅收業(yè)務(wù)把握還是存在一定的難點(diǎn)，使納稅人有空可鉆，將一些項(xiàng)目臨界于建筑、安裝、裝飾、修繕等之間稅務(wù)管理，并以裝飾的名義申報(bào)稅款，以此來減輕甚至逃避相關(guān)稅收。
四、加強(qiáng)建筑業(yè)“甲供材料”稅收征管的設(shè)想（管理模式的設(shè)計(jì)）：
加強(qiáng)稅收征管歸根到底的目的就是堵住稅收管理的漏洞，減少稅收流失， 按照國(guó)家稅法規(guī)定依法足額收繳有關(guān)稅收。筆者認(rèn)為加強(qiáng)“甲供材料”營(yíng)業(yè)稅的征管就要從源頭上去抓，及時(shí)全面掌握相關(guān)情況，牢牢把握住關(guān)鍵環(huán)節(jié)，并加強(qiáng)不同地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系，變被動(dòng)為主動(dòng)。
（一）、從稅收管理角度對(duì)工程進(jìn)行分類
首先從工程項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度(我們稱為第一類)，按照工程施工方（建筑公司）的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的不同，可以分為以下三種：
第一種，施工方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就是工程項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有對(duì)該項(xiàng)目的所有稅收管轄權(quán)；
第二種，施工方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為非本縣（市），項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)只擁有對(duì)該項(xiàng)目的稅收管轄權(quán)，也即只有該項(xiàng)目的建筑營(yíng)業(yè)稅以及附加稅費(fèi)屬于項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)所有，項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)在特定條件下（即《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十六條，下文會(huì)有所闡述）失去對(duì)該項(xiàng)目的稅收管轄權(quán)；
第三種，施工方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是本縣內(nèi)但非本稅區(qū)，本項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有對(duì)該項(xiàng)目的稅收管轄權(quán)，也即該項(xiàng)目的建筑營(yíng)業(yè)稅屬于本縣非本稅區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)所有。
其次從工程施工方所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度(我們稱為第二類)，按照工程項(xiàng)目所在地的不同，可以分為以下三種：
第一種，工程項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就是建筑公司所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)稅務(wù)管理，稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有對(duì)該項(xiàng)目的所有稅收管轄權(quán)；
第二種，工程項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為非本縣（市），施工方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有在特定條件下（即《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十六條，下文會(huì)有所闡述）的稅收管轄權(quán)；
第三種，工程項(xiàng)目所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)是本縣內(nèi)但非本稅區(qū)，施工方所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有對(duì)該項(xiàng)目的稅收管轄權(quán)，也即該項(xiàng)目的建筑營(yíng)業(yè)稅屬于本稅區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)所有。
（二）、不同的工程類別采取不同的稅收管理程序
1、項(xiàng)目管理模式。
對(duì)第一類第三種工程不屬于本稅務(wù)機(jī)關(guān)管理，本稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)該項(xiàng)目有關(guān)情況發(fā)函提醒有權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)。對(duì)第一類中的第一、第二種工程的稅收管理采用“項(xiàng)目管理模式”（此處的“項(xiàng)目管理模式”與下文的“公司管理模式”沒有特殊的意義，純粹是筆者為了區(qū)別而命名），具體為：
⑴、對(duì)代開票納稅人的管理。提供建筑勞務(wù)的施工方在向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開票時(shí)，就是稅務(wù)機(jī)關(guān)介入的最佳有利時(shí)機(jī)論文開題報(bào)告范例。除要求納稅人提供上文提及幾個(gè)規(guī)范性文件明確的資料外，必須要求施工方提供由建設(shè)方蓋章確認(rèn)的甲供材料明細(xì)表格《建筑工程“甲供材料”明細(xì)表》，表格式樣如下（根據(jù)需要對(duì)表中的內(nèi)容可作增刪）：
經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)簽注“已納營(yíng)業(yè)稅”并蓋章后的表格作為已經(jīng)納稅的憑證，施工方作為計(jì)提營(yíng)業(yè)稅原始憑證，建設(shè)方作為已經(jīng)納稅的憑證，以備日后稅務(wù)機(jī)關(guān)的查驗(yàn)，避免以后重復(fù)征稅。
⑵、對(duì)自開票納稅人的管理。對(duì)施工方發(fā)售了發(fā)票并由其自行開具，視同稅區(qū)內(nèi)的一般企業(yè)管理。筆者認(rèn)為，為便于稅務(wù)管理，不要對(duì)零時(shí)來本地從事建筑勞務(wù)的施工方發(fā)售發(fā)票，盡量使其納入代開票納稅人管理，理由：一者外地來本地從事建筑勞務(wù)的企業(yè)一般只有一個(gè)工程，用票量不是很大稅務(wù)管理，根據(jù)筆者觀察這樣的公司，一般平均2-3月開票1張；二者納稅人也可以減少開票成本，比如：開票電腦、客票人員的開支等。如果企業(yè)的規(guī)模很大、財(cái)務(wù)核算也符合規(guī)范、發(fā)票的用票量大且發(fā)票發(fā)售給企業(yè)后風(fēng)險(xiǎn)幾乎沒有也可以按照自開票納稅人管理。但是，要求納稅人在工程決算的時(shí)候，需提供由建設(shè)方蓋章確認(rèn)的《建筑工程“甲供材料”明細(xì)表》。
總上所述，項(xiàng)目管理模式的流程圖如下：
2、公司管理模式。
首先，要求建筑公司按期提供《XX建筑公司工程匯總明細(xì)表》，表格式樣如下：
XX建筑公司工程匯總明細(xì)表
序號(hào)
工程名稱
工程地址
開、竣工期間
承包方式
開具發(fā)票金額
甲供材料金額
營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)
工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)
……
關(guān)鍵詞：建筑產(chǎn)品；混合銷售；增值稅
中圖分類號(hào)：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)志碼： A 文章編號(hào)：1673-291X（2011）07-0033-02
隨著中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益加劇，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所涉及的應(yīng)稅項(xiàng)目越來越復(fù)雜，特別是混合銷售行為已成為企業(yè)商品及勞務(wù)銷售過程中存在的普遍現(xiàn)象。
按現(xiàn)行稅制，建筑業(yè)屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范疇，為該行業(yè)提品的建筑產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售行業(yè)，屬于增值稅的征收范疇，而有些企業(yè)既生產(chǎn)和銷售建筑產(chǎn)品，又提供建筑安裝勞務(wù)，如金屬結(jié)構(gòu)件、鋁合金門窗、玻璃幕墻、涂料、防水材料、保溫材料等產(chǎn)品生產(chǎn)銷售的納稅人，常常在銷售產(chǎn)品的同時(shí)伴隨著建筑安裝勞務(wù)行為，企業(yè)取得銷售收入中既有產(chǎn)品銷售收入又有建筑安裝勞務(wù)收入，屬典型的混合銷售行為。
根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第5條規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。對(duì)混合銷售是依照納稅人的經(jīng)營(yíng)主業(yè)來確定的，也就是說，不是根據(jù)某筆合同中某一筆收入來確定，如果是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售企業(yè)（簡(jiǎn)單的說就是繳納增值稅的工業(yè)或商業(yè)企業(yè)），這樣的企業(yè)發(fā)生的混合銷售行為，就應(yīng)該征收增值稅。其他單位和個(gè)人發(fā)生的混合銷售，視同銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅，按勞務(wù)類別征收營(yíng)業(yè)稅。但是建筑行業(yè)卻很特殊，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第6條規(guī)定，銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和建筑勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)各自銷售額分別計(jì)算繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅。筆者在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，建筑產(chǎn)品混合銷售業(yè)務(wù)中，產(chǎn)品銷售收入一般大于建筑勞務(wù)收入，但是按照新的增值稅條例及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，不再按銷售比例是否超過50%來劃分是交增值稅還是交營(yíng)業(yè)稅，但國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)）的第1條規(guī)定仍然有效。對(duì)關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收增值稅、營(yíng)業(yè)稅劃分問題，該文件明確納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、修繕等工程總包和分包合同）方式開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，同時(shí)符合以下條件的，對(duì)銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營(yíng)業(yè)稅：一是必須具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；二是簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。凡不同時(shí)符合以上兩個(gè)條件的，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅。納稅人通過簽訂建設(shè)工程施工合同，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)，將建筑業(yè)勞務(wù)分包或轉(zhuǎn)包給其他單位和個(gè)人的，對(duì)其銷售的貨物和提供的增值稅應(yīng)稅勞務(wù)征收增值稅。由于生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品銷售的對(duì)象多為建筑及房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，屬地稅征收范圍，在實(shí)際操作中，購(gòu)買方經(jīng)常出現(xiàn)只收建筑安裝、工程勞務(wù)發(fā)票，而不收產(chǎn)品銷售發(fā)票，從而造成了增值稅稅款的流失，侵蝕了增值稅的稅基，這就給稅收征管帶來了很大的難題，給國(guó)地兩稅部門之間管理制造了不小的矛盾，同時(shí)也給某些納稅人不繳或少繳稅款以可乘之機(jī)。
一、建筑產(chǎn)品混合銷售業(yè)務(wù)征稅存在的問題
1.地稅部門控制源頭。由于建筑產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品主要銷售給建筑安裝公司和房地產(chǎn)開發(fā)公司，這兩類企業(yè)的主體稅種是營(yíng)業(yè)稅，屬地稅部門管理，有些地方地稅部門就要求建安企業(yè)和開發(fā)公司只有取得地稅部門開具的建筑安裝發(fā)票才能入賬，否則稅前不予列支。而企業(yè)也因?yàn)榈囟愂撬麄兊闹苯庸芾韱挝唬挥凶裾請(qǐng)?zhí)行，拒絕接受產(chǎn)品銷售發(fā)票。
2.地方政府部門硬性規(guī)定。我們?cè)谡{(diào)查中發(fā)現(xiàn)，有的部門為了地方政府和本部門的利益，為地稅代征營(yíng)業(yè)稅，強(qiáng)制要求在本地區(qū)銷售建筑產(chǎn)品和施工的單位到來代開建筑安裝及工程勞務(wù)發(fā)票，特別是由財(cái)政結(jié)算中心審核支出的單位，結(jié)算中心規(guī)定只收建筑安裝或勞務(wù)發(fā)票，一律不允許產(chǎn)品銷售發(fā)票報(bào)銷，硬性使建筑產(chǎn)品銷售收入的增值稅變成了營(yíng)業(yè)稅。由于目前的市場(chǎng)是買方市場(chǎng)，建筑產(chǎn)品生產(chǎn)銷售納稅人為了與建筑安裝公司或房地產(chǎn)開發(fā)公司做業(yè)務(wù)，只好按照他們的要求開具建筑安裝或勞務(wù)發(fā)票，造成了實(shí)際上的增值稅稅款的流失。我們?cè)谡{(diào)查中發(fā)現(xiàn)，不論是生產(chǎn)還是銷售建筑類產(chǎn)品，這種情況非常普遍，涉及到的納稅人也很多。
3.生產(chǎn)銷售納稅人利益驅(qū)動(dòng)。對(duì)于個(gè)體戶和小規(guī)模納稅人，根據(jù)新的增值稅條例，連續(xù)12個(gè)月銷售額累計(jì)達(dá)到50萬(wàn)元以上，就要強(qiáng)制認(rèn)定為增值稅一般納稅人，而50萬(wàn)元銷售額中可以不包括非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入。而一般納稅人增值稅稅率又遠(yuǎn)大于營(yíng)業(yè)稅稅率，有些個(gè)體和小規(guī)模納稅人企業(yè)為了不被認(rèn)定為一般納稅人（建筑產(chǎn)品生產(chǎn)銷售納稅人由于進(jìn)項(xiàng)大多很難取得增票，抵扣少，就自身而言也不愿被認(rèn)定為一般納稅人），采取少計(jì)產(chǎn)品銷售收入多計(jì)建筑勞務(wù)收入，或者干脆到地稅部門開票，從而多交營(yíng)業(yè)稅少交增值稅；對(duì)于一般納稅人，產(chǎn)品銷售的增值稅稅率17%，建筑勞務(wù)營(yíng)業(yè)稅稅率3%，納稅人當(dāng)然愿意多計(jì)建筑勞務(wù)收入而少計(jì)產(chǎn)品銷售收入，從而達(dá)到少繳稅款的目的。
4.稅收鏈條斷裂造成稅款流失。建筑安裝企業(yè)賬證都不是很健全，因此地稅部門一般采取以票管稅方式，開具發(fā)票征收營(yíng)業(yè)稅的同時(shí)隨征企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅，其購(gòu)進(jìn)的材料也不需要正式發(fā)票入賬。建筑產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售產(chǎn)品給建筑安裝公司時(shí)，往往不需開票，鏈條的斷裂造成該環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅的流失，應(yīng)當(dāng)繳納的稅款，實(shí)際上已經(jīng)被建筑安裝公司在價(jià)格上或低價(jià)，或回扣，被建筑產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)和建筑安裝公司分別瓜分了。
二、產(chǎn)生上述問題的原因分析
1.現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制度的缺陷，造成重復(fù)征稅現(xiàn)象嚴(yán)重。建筑產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售產(chǎn)品給建筑安裝公司要按適用稅率繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅；建筑安裝公司提供建筑勞務(wù)給房地產(chǎn)開發(fā)公司要繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)中包含了上一環(huán)節(jié)的產(chǎn)品價(jià)款和稅款，造成重復(fù)征稅；房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售不動(dòng)產(chǎn)，接規(guī)定要繳納5%的營(yíng)業(yè)稅，發(fā)票金額中也要包含上一環(huán)節(jié)繳納的營(yíng)業(yè)稅款，同樣要重復(fù)征稅。
2.增值稅一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)偏低，造成某些行業(yè)稅負(fù)偏高。新的增值稅條例將工業(yè)企業(yè)一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)從100萬(wàn)元降至50萬(wàn)元，對(duì)于某些規(guī)模較小，難以取得進(jìn)項(xiàng)增票的企業(yè)，其增值稅的負(fù)擔(dān)率將會(huì)大幅度提高，且這類企業(yè)產(chǎn)品銷售對(duì)象大多是建安公司、房地產(chǎn)開發(fā)公司等營(yíng)業(yè)稅納稅人，他們不需要增票抵扣稅款，必然導(dǎo)致這類企業(yè)在發(fā)票和稅收上做文章，而目前的稅收制度和經(jīng)濟(jì)環(huán)境給這些企業(yè)偷逃稅款創(chuàng)造了條件。
3.部門利益沖突，國(guó)地稅征管矛盾重重。受不斷增長(zhǎng)的稅收收入任務(wù)的影響，國(guó)地兩稅都加大了征管力度，對(duì)屬于本部門的管轄的稅收更是寸步不讓。新的增值稅、營(yíng)業(yè)稅條例實(shí)施細(xì)則都規(guī)定，銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，未分別核算的，由國(guó)稅、地稅兩個(gè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別核定各自計(jì)征增值稅的銷售額和計(jì)征營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額，因兩個(gè)細(xì)則都沒有規(guī)定方法和標(biāo)準(zhǔn)，其核定結(jié)果必將產(chǎn)生此多彼少之爭(zhēng)議。根據(jù)多年來國(guó)稅、地稅一直對(duì)新辦企業(yè)所得稅管轄權(quán)存在爭(zhēng)議的實(shí)際情況，國(guó)稅、地稅兩個(gè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不可能坐下來針對(duì)某一納稅人的混合銷售行為或兼營(yíng)非應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)稅依據(jù)“合理”地協(xié)商確定各自征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅的銷售（營(yíng)業(yè)）額，最終還是導(dǎo)致國(guó)稅、地稅兩個(gè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)管理權(quán)的矛盾。
4.企業(yè)追求利潤(rùn)最大化，千方百計(jì)少繳稅款。從調(diào)查情況來看，納稅人賬外經(jīng)營(yíng)情況嚴(yán)重，一是納稅人在施工所在地政府或地稅機(jī)關(guān)代開建筑安裝發(fā)票，如果正常入賬后國(guó)稅部門必然不認(rèn)賬，要重復(fù)繳納增值稅；二是部分購(gòu)貨單位不要發(fā)票，納稅人取得的收入不入賬，偷逃增值稅和營(yíng)業(yè)稅。
三、解決上述問題的對(duì)策
1.加強(qiáng)稅法宣傳。對(duì)建筑產(chǎn)品生產(chǎn)銷售企業(yè)會(huì)計(jì)的加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，積極宣傳新《增值稅暫行條例》、《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及兩個(gè)細(xì)則，深刻領(lǐng)會(huì)文件精神，按照要求做好財(cái)務(wù)分類核算。
2.強(qiáng)化稅收管理。針對(duì)建筑產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)的特殊性，可以實(shí)行“以電管稅”等征管措施，測(cè)算單位產(chǎn)品耗電量和行業(yè)稅負(fù)率，要求納稅人按月提供電費(fèi)收據(jù)等相關(guān)資料，定期進(jìn)行納稅評(píng)估，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和處理存在的問題。
論文關(guān)鍵詞：從賬戶處理探討建筑業(yè)“甲供材料”若干稅收業(yè)務(wù)問題
所謂“甲供材料”就是建設(shè)方和施工方之間材料供應(yīng)、管理和核算的一種方法，即建設(shè)單位在進(jìn)行施工招投標(biāo)與施工單位簽訂施工合同時(shí)，建設(shè)單位為甲方，合同中規(guī)定該工程項(xiàng)目中所使用的主要材料由甲方（建設(shè)方）統(tǒng)一購(gòu)入，材料價(jià)款的結(jié)算按照實(shí)際的價(jià)格結(jié)算，數(shù)量按照甲方（建設(shè)方）調(diào)撥給乙方（施工單位）數(shù)量結(jié)算。
建筑業(yè)“甲供材料”（包工不包料的工程）由于材料入賬單位與稅法規(guī)定的納稅人的不一致，一直以來是稅收管理的難點(diǎn)。在實(shí)務(wù)中尚有幾個(gè)疑難業(yè)務(wù)問題需要甄別清楚。
有一個(gè)工程建設(shè)方與施工方約定：建筑勞務(wù)100萬(wàn)元經(jīng)濟(jì)論文，建設(shè)方自行采購(gòu)材料97萬(wàn)元。雙方的會(huì)計(jì)處理如下：
建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 100
在建工程—材料 97
貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）197
施工方 借： 銀行存款 100
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加5.91（（100+97）×3%=5.91）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅5.91
根據(jù)以上常見的建筑業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理我們來分析幾個(gè)稅收業(yè)務(wù)問題。
一、營(yíng)業(yè)稅討論。
1、計(jì)稅依據(jù)問題。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款站。”
一般來講包工不包料的工程，施工單位只就勞務(wù)費(fèi)金額開票。但施工單位在納稅申報(bào)時(shí)，要按料工費(fèi)全額納稅。而甲供材料的會(huì)計(jì)處理只反映在建設(shè)單位，而作為納稅人的施工企業(yè)賬上沒有甲供材料的金額反映。這個(gè)是稅務(wù)管理上的一個(gè)難點(diǎn)，一般稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求在開具建筑業(yè)發(fā)票或納稅時(shí)，必須由對(duì)方（建設(shè)單位）出具證明有無(wú)甲供材料行為以及相應(yīng)的金額。目的是為防止施工單位僅就人工費(fèi)和部分材料繳納營(yíng)業(yè)稅。
根據(jù)國(guó)家關(guān)于工程造價(jià)的相關(guān)規(guī)定，在工程中，無(wú)論材料由誰(shuí)提供，工程總造價(jià)包括全部的材料價(jià)款，且在工程總造價(jià)的核算中，所有的材料都要提稅后計(jì)入工程總造價(jià)經(jīng)濟(jì)論文，即工程造價(jià)是含稅價(jià)。但是在實(shí)際工作中，由于建筑項(xiàng)目實(shí)行的是項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)制，雙方在簽訂合同過程中往往沒有考慮甲供材料部分金額對(duì)應(yīng)的稅金，也就是說合同總造價(jià)沒有包括甲供材料部分金額對(duì)應(yīng)的稅金。稅務(wù)機(jī)關(guān)要向施工公司征收甲供材料部分的營(yíng)業(yè)稅時(shí)，施工企業(yè)往往另再向建設(shè)單位收取。作為間接稅的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)具有可轉(zhuǎn)嫁性決定了最終的營(yíng)業(yè)稅稅收是由建設(shè)單位承擔(dān)的。
基于此在實(shí)務(wù)中計(jì)征甲供材料營(yíng)業(yè)稅時(shí)需要把甲供材料部分金額換算為含稅價(jià)格。換算公式：甲供材料部分金額計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝甲供材料部分金額÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）。如：一個(gè)工程建筑勞務(wù)費(fèi)100萬(wàn)元，甲供材料部分金額97萬(wàn)元（簽訂合同時(shí)雙方?jīng)]有把甲供材料部分金額對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅算入合同總造價(jià)）。在納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=【100+97÷（1-3%）】×3%=6萬(wàn)元，而不是（100+97）×3%=5.91萬(wàn)元，相應(yīng)地，建筑勞務(wù)發(fā)票應(yīng)該按照100+3=103萬(wàn)元開具，這樣就把整個(gè)工程的全貌都反映了，也解決了雙方的財(cái)務(wù)處理。
建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 103
在建工程—材料97
貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）200
施工方 借： 銀行存款 103
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入103
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加6（（103+97）×3%=6）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅6
如果不是這樣處理，建筑勞務(wù)發(fā)票仍按100萬(wàn)元開具，對(duì)甲方單位來說，它的工程總造價(jià)總支出是200萬(wàn)元經(jīng)濟(jì)論文，但是入賬的原始憑證只有197萬(wàn)元，不符合賬戶處理“賬實(shí)相符”的客觀性原則。
當(dāng)然如果雙方在簽訂合同過程中已經(jīng)考慮了甲供材料部分金額對(duì)應(yīng)的稅金，也就是說合同總造價(jià)包括甲供材料對(duì)應(yīng)的稅金，也就不需要再換算。
2、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間問題。
營(yíng)業(yè)稅條例及細(xì)則沒有直接提及甲供材料建筑方的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間站。
《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第540號(hào)）第十二條“營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，“納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定“條例所稱收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。條例所稱取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。”
根據(jù)新的營(yíng)業(yè)稅條例及實(shí)施細(xì)則，建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間歸納如下：
納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天；如果合同規(guī)定了付款日期的經(jīng)濟(jì)論文，則不論屆時(shí)是否收到款項(xiàng)，均以該日期確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。這里需要區(qū)分，工程完工前實(shí)際收到的款項(xiàng)應(yīng)按照實(shí)際收到的款項(xiàng)當(dāng)天確定其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，工程完工后按照取得竣工結(jié)算單的當(dāng)天確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按照結(jié)算總價(jià)減除實(shí)際已收到款項(xiàng)確定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。
通過以上的分析，甲供材料部分的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間可以理解為：甲方供料（除裝飾勞務(wù)外）一定程度上等同于甲方付款，也應(yīng)當(dāng)按照甲方供料的日期確定其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，即如果合同約定供料日期的，按照合同約定日期確定；合同未明確供料日期或在未簽訂合同的情形下，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為實(shí)際收到的供料日期。
如果建設(shè)單位的工程材料采購(gòu)?fù)ㄟ^“工程物資”核算，則建設(shè)方購(gòu)入材料“借：工程物資、貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）”時(shí)，建筑業(yè)甲供材料營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間尚未可以確認(rèn)；到工程領(lǐng)用物資“借：在建工程、貸：工程物資”時(shí)，可以確認(rèn)建筑業(yè)甲供材料營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
二、一些地方小稅種討論。
1、城建稅等隨同營(yíng)業(yè)稅附征的地方稅費(fèi)。
繳納了營(yíng)業(yè)稅的施工單位應(yīng)該是城建稅與教育費(fèi)附加的繳納人。由于一般的稅收理論把隨同“增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅”征收的城建稅與教育費(fèi)附加也視同流轉(zhuǎn)稅經(jīng)濟(jì)論文，因而，如果實(shí)務(wù)中能夠確認(rèn)甲供材料部分金額是不含稅的，也有必要考慮城建稅與教育費(fèi)附加的稅負(fù)問題，相應(yīng)的上文關(guān)于“甲供材料部分金額計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝甲供材料部分金額÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）”的公式要進(jìn)行修正。納稅人甲供材料部分金額計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝甲供材料部分金額÷[1-營(yíng)業(yè)稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費(fèi)附加費(fèi)率) ]。
有的地方還開征其他的附加，也要一并考慮。如浙江省還有地方教育附加(征收率2%)和水利建設(shè)專項(xiàng)資金(征收率1‰)，上述公式還要進(jìn)一步修正。納稅人甲供材料部分金額計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝甲供材料部分金額÷[1-（營(yíng)業(yè)稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率+地方教育附加費(fèi)征收率)+水利資金征收率）]站。
前文所述工程假如位于浙江某縣城。則對(duì)施工方來說，納稅人甲供材料部分金額計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝=97÷[1-(3%×(1+5%+2%+3%)+1‰)=97÷(1-3.4%)=100.4141。在納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=[100+100.4141]×3%=6.012萬(wàn)元，城建稅0.3，教育費(fèi)附加0.18，地方教育附加費(fèi)0.12，水利資金0.2。施工方應(yīng)開具勞務(wù)發(fā)票金額100+（100.4141-97）=103.4141。雙方的會(huì)計(jì)處理如下：
建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 103.4141
在建工程—材料 97
貸：銀行存款200.4141
施工方 借： 銀行存款 103.4141
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入103.4141
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加6.812
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅6.012
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅0.3
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加 0.18
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交地方教育附加費(fèi) 0.12
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交水利資金0.2
2、印花稅
根據(jù)《印花稅暫行條例》及其施行細(xì)則相關(guān)規(guī)定，甲供材料部分金額的印花稅征收問題很容易判斷征收與否，只要在建筑合同中有甲供材料部分金額的涉及就可以按照規(guī)定征收。印花稅暫行條例》印花稅稅目稅率表：“建筑安裝工程承包合同按承包金額萬(wàn)分之三貼花。”如果建筑安裝工程承包合同沒有涉及甲供材料金額，則對(duì)施工方甲供材料金額不涉及印花稅經(jīng)濟(jì)論文，對(duì)施工方與建設(shè)方只征收承包金額的建筑安裝工程承包合同印花稅。甲供材料金額部分只有建設(shè)方涉及的采購(gòu)環(huán)節(jié)的購(gòu)銷合同印花稅問題。兩者的適用稅目與納稅人均是不同的，要注意區(qū)別。
三、企業(yè)所得稅討論。
1、企業(yè)所得稅的征收與否。
在企業(yè)所得稅法里沒有甲供材料征收的專門規(guī)定，筆者認(rèn)為甲供材料部分金額不應(yīng)征收企業(yè)所得稅。理由為：其一，《企業(yè)所得稅法》第六條“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額”。對(duì)施工單位來說沒有甲供材料部分“貨幣形式和非貨幣形式”的收入，也就沒有構(gòu)成施工單位的應(yīng)納稅所得額。其二，企業(yè)所得稅法以及有關(guān)文件沒有甲供材料部分金額并計(jì)應(yīng)納稅所得額的特殊規(guī)定。其三，我們可以作一個(gè)假設(shè)，假設(shè)甲供材料對(duì)應(yīng)的工程是包工包料，也就是說對(duì)應(yīng)的甲供材料部分都是由施工單位購(gòu)入的，那么這部分金額一方面作為施工單位的工程成本，另一方面作為施工單位的工程收入，兩者的金額相同，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)得數(shù)為零。基于以上三方面的分析我們可以得出：甲供材料部分金額不征收企業(yè)所得稅站。這是建筑業(yè)甲供材料部分金額營(yíng)業(yè)稅與企業(yè)所得稅征收上的不同。
2、營(yíng)業(yè)稅及附加的稅前扣除。
《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出經(jīng)濟(jì)論文，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在結(jié)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”。由于施工單位上交甲供材料部分對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅金及附加沒有相應(yīng)的很明確收入，所以甲供材料部分對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅金及附加在企業(yè)所得稅前扣除問題有必要進(jìn)行分析。甲供材料部分對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅金及附加是否是“與取得收入有關(guān)的、合理的支出”？一些人是就根據(jù)這一條來否認(rèn)甲供材料部分營(yíng)業(yè)稅金及附加在企業(yè)所得稅前的扣除。其實(shí)，根據(jù)筆者上文營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)方面關(guān)于甲供材料含稅與否的討論，我們不難發(fā)現(xiàn)，甲供材料部分對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅金及附加與施工單位取得收入的關(guān)系很是相關(guān)。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十一條明確“企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許扣除的增值稅以外的企業(yè)繳納的各項(xiàng)稅金及其附加”。在實(shí)務(wù)中準(zhǔn)予扣除稅金的方式有兩種：一是在發(fā)生當(dāng)期扣除；二是在發(fā)生當(dāng)期計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本，在以后各期分?jǐn)偪鄢＜坠┎牧喜糠值臓I(yíng)業(yè)稅及附加是施工企業(yè)實(shí)際繳納的各項(xiàng)稅金及其附加，不難判斷屬于在發(fā)生當(dāng)期扣除。
所以甲供材料部分的營(yíng)業(yè)稅稅金及附加符合企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例關(guān)于準(zhǔn)予扣除的相關(guān)規(guī)定，允許在計(jì)算企業(yè)所得稅稅前扣除。
我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)具有一定的基礎(chǔ)性，從1978年改革開放至今，歷經(jīng)三十多于年的發(fā)展，與其他產(chǎn)業(yè)間聯(lián)系密切，已然成為拉動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)之一，所以房地產(chǎn)企業(yè)能否健康、穩(wěn)定、可持續(xù)的發(fā)展在一定程度上影響著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的走勢(shì)。根據(jù)這幾年房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展走勢(shì)來看，房地產(chǎn)企業(yè)的資金鏈相較于其他行業(yè)而言則要更加緊張。因?yàn)榉康禺a(chǎn)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品具有單位價(jià)值高、建設(shè)周期長(zhǎng)、負(fù)債比例大、資金回籠速度慢、融資難等等特點(diǎn)。目前房地產(chǎn)企業(yè)稅制設(shè)計(jì)不是很合理，很多部分的稅種都集中在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，而且多是以預(yù)繳的形式提前征收，再加上高額的土地出讓金和各種名目的費(fèi)用，使的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨著巨大的經(jīng)營(yíng)壓力。因此，科學(xué)有效的稅務(wù)籌劃，能夠縮減企業(yè)稅收成本，有利于提高房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，提高其競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。
在利潤(rùn)率普遍趨同的當(dāng)今社會(huì)，降低成本很顯然是企業(yè)保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的一大法寶。而稅務(wù)籌劃工作的實(shí)質(zhì)是指納稅企業(yè)在依照我國(guó)稅法的相關(guān)規(guī)定（含稅收法律、法規(guī)以及國(guó)家相關(guān)稅收規(guī)定）基礎(chǔ)上，以不觸及稅收法律法規(guī)界限的基礎(chǔ)上，通過對(duì)企業(yè)的投融資、經(jīng)營(yíng)管理等活動(dòng)進(jìn)行合理的分析和決策，充分利用國(guó)家有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，從不同納稅方案中選擇最優(yōu)方案，規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化，從而使企業(yè)達(dá)到利潤(rùn)最大化這一經(jīng)營(yíng)目的。
二、房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃現(xiàn)狀
2015年隨著全國(guó)兩會(huì)閉幕，房地產(chǎn)行業(yè)再次成為重要話題之一，房地產(chǎn)行業(yè)與宏觀經(jīng)濟(jì)密切相關(guān)。國(guó)家在政策上加大了對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的宏觀調(diào)控力度，使得房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展環(huán)境日趨復(fù)雜，在短期內(nèi)限制了其經(jīng)濟(jì)效益的增長(zhǎng)。隨著我國(guó)稅收制度的逐漸完善，國(guó)內(nèi)學(xué)者和專家近幾年開始了稅務(wù)籌劃方面的研究，截止到目前，已經(jīng)出版許多涉及房地產(chǎn)行業(yè)稅務(wù)籌劃方面的的著作及專論，取得了一定成績(jī)。
三、房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的可行性
第一，政府鼓勵(lì)房地產(chǎn)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃。一方面房地產(chǎn)企業(yè)通過稅務(wù)籌劃的方式在一定程度上可以提高納稅企業(yè)納稅的積極性；同時(shí)合法的稅務(wù)籌劃也規(guī)避了偷稅漏稅等違法行為；另一方面對(duì)企業(yè)而言，有效的稅務(wù)籌劃要求企業(yè)涉稅人員具備較高的財(cái)務(wù)管理水平，能夠提高企業(yè)資源的有效配置，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。
第二，我國(guó)的稅收環(huán)境逐漸國(guó)際化。我國(guó)自加入WTO以來，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)逐漸與國(guó)際接軌，納稅企業(yè)在依法納稅的基礎(chǔ)上，不斷學(xué)習(xí)與借鑒國(guó)外稅收法律法規(guī)。在國(guó)際化的稅收背景下，為房地產(chǎn)企業(yè)充分有效利用各國(guó)各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，實(shí)施稅務(wù)籌劃提供了自由發(fā)揮的平臺(tái)。
第三，隨著現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日趨復(fù)雜，相關(guān)稅收法律法規(guī)具有一定的滯后性和缺陷性，這為房地產(chǎn)企業(yè)合法的稅務(wù)籌劃提供自由發(fā)揮的土壤。
四、房地產(chǎn)企業(yè)主要稅種籌劃方法
房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中，前期投資金額很高，而且經(jīng)營(yíng)周期長(zhǎng)，負(fù)債比例較大，資金回籠速度慢；除此之外，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，企業(yè)除了土地、房屋的開發(fā)以外，還要建設(shè)相應(yīng)的基礎(chǔ)和公共配套設(shè)施，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)涵蓋了征地、拆遷、勘測(cè)、設(shè)計(jì)、建設(shè)、銷售到售后服務(wù)等一系列環(huán)節(jié)，當(dāng)然各個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)牽扯到涉稅事宜。其中在建設(shè)環(huán)節(jié)會(huì)涉及繳納耕地占用稅、營(yíng)業(yè)稅及其附稅；銷售環(huán)節(jié)，需要繳納營(yíng)業(yè)稅、附稅以及可能還會(huì)涉及印花稅等等。
我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中涉及的稅種比較多，進(jìn)行稅務(wù)籌劃的稅種主要有4種：營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅。稅率一般為營(yíng)業(yè)稅一般為5%（其中建筑業(yè)為3%）；土地增值稅是四級(jí)超率累進(jìn)稅率從30%至60%；房產(chǎn)稅稅率為1.2%和12%兩種比例稅率；企業(yè)所得稅為25%等等。
（一）營(yíng)業(yè)稅
房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程的不同環(huán)節(jié)所涉及營(yíng)業(yè)稅稅率和計(jì)稅依據(jù)會(huì)有差異，這塊主要是利用兩種方法：一是利用營(yíng)業(yè)稅的不同稅率進(jìn)行稅務(wù)籌劃，二是利用營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行稅務(wù)籌劃：
1.營(yíng)業(yè)稅稅率差異――不動(dòng)產(chǎn)銷售和裝修分離。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)為房屋及構(gòu)筑物裝修從而獲取的價(jià)款，需依照“營(yíng)業(yè)稅-建筑業(yè)”繳納3%的營(yíng)業(yè)稅。
例1：當(dāng)前大多房地產(chǎn)企業(yè)在銷售精裝商品房時(shí)，收到的全部?jī)r(jià)款中包括因提供裝修服務(wù)的費(fèi)用，在計(jì)算營(yíng)業(yè)稅應(yīng)納稅額時(shí)，這部分裝修價(jià)款會(huì)作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)入到營(yíng)業(yè)額中，按照“營(yíng)業(yè)稅――銷售不動(dòng)產(chǎn)”5%的稅率依此納稅，因而無(wú)法適用“營(yíng)業(yè)稅―建筑業(yè)”3%的營(yíng)業(yè)稅稅率納稅。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售精裝商品房時(shí)建議采取商品房銷售與提供裝修服務(wù)相互分離的方式，也就是說企業(yè)在銷售毛坯房時(shí)，與客戶獨(dú)自核算裝修服務(wù)費(fèi)用，即同客戶一方面簽訂不動(dòng)產(chǎn)裝修和不動(dòng)產(chǎn)銷售兩份合同。換言之房屋的銷售價(jià)款按照“營(yíng)業(yè)稅―銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目稅率5%計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，而房地產(chǎn)企業(yè)提供的裝修價(jià)款將按照“營(yíng)業(yè)稅―建筑業(yè)”稅目3%計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，最終房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)約2%的應(yīng)納稅額。
例2：房地產(chǎn)企業(yè)大多與與其他建筑單位一同開發(fā)，也就是“分包”給其他建筑公司，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)作為發(fā)包人將以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他承包單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。如果承包建筑單位僅僅是負(fù)責(zé)建筑工程的組織和協(xié)調(diào)事宜，對(duì)于承包方將按照“營(yíng)業(yè)稅―服務(wù)業(yè)”這一稅目5%稅率納稅；但是如果建筑單位承包建筑安裝作業(yè)，不管其是否有參與施工，都應(yīng)按照“營(yíng)業(yè)稅―建筑業(yè)”這一稅目3%稅率納稅。因此房地產(chǎn)企業(yè)作為發(fā)包方與建筑單位在合作開發(fā)過程中，需簽訂建筑安裝工作合同，按照“營(yíng)業(yè)稅―建筑業(yè)”3%稅率計(jì)稅，節(jié)約2%的應(yīng)納稅額。
2.營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)差異――降低價(jià)外費(fèi)用。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是營(yíng)業(yè)額，營(yíng)業(yè)額等于全部?jī)r(jià)款加上價(jià)外費(fèi)用。房地產(chǎn)企業(yè)可以采取合法手段降低企業(yè)自身價(jià)外費(fèi)用方面已達(dá)到減輕稅負(fù)的效果。
例如：大多房地產(chǎn)企業(yè)在銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，在收取全部?jī)r(jià)款時(shí)大多連帶收取一部分其他費(fèi)用，譬如：采暖費(fèi)、物業(yè)費(fèi)、水和電的初裝費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)置的配套費(fèi)用等等，按照規(guī)定這部分費(fèi)用全部作為價(jià)外費(fèi)用一并收取營(yíng)業(yè)稅。因此房地產(chǎn)企業(yè)可以在房屋銷售之前，自行開立一家物業(yè)公司，以該物業(yè)公司來處理和收取這一部分價(jià)外費(fèi)用，因此代收的這部分費(fèi)用不再劃歸到該房地產(chǎn)企業(yè)的相關(guān)價(jià)外費(fèi)用，從而降低房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)。
（二）土地增值稅
1.分散有關(guān)經(jīng)營(yíng)收入，降低土地增值率。例如：某房地產(chǎn)企業(yè)出售一棟房屋，總售價(jià)為1000萬(wàn)元，進(jìn)行了簡(jiǎn)單裝修和必備的基礎(chǔ)實(shí)施安裝。根據(jù)規(guī)定，該房地產(chǎn)企業(yè)允許扣除400萬(wàn)元的費(fèi)用，也就是說該筆交易中實(shí)現(xiàn)的房屋增值額為600萬(wàn)元。在此環(huán)節(jié)中該房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該繳納土地增值稅。根據(jù)規(guī)定土地增稅應(yīng)納稅額是實(shí)現(xiàn)的增值額除以允許扣除項(xiàng)目的金額的比率，按照超率累進(jìn)稅率，找到相適用的稅率累進(jìn)計(jì)算征收。換句話說，增值率越高，按照超率累進(jìn)稅率方式所使用的稅率檔次越高，自然繳納的稅款也是逐級(jí)累加的。通過計(jì)算該房地產(chǎn)企業(yè)土地增值率為：400/600*100%=150%。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，適用的稅率檔為50%，速算扣除數(shù)為15%。因此在此環(huán)節(jié)應(yīng)當(dāng)繳納增值稅稅額為：600*50%-400*15%=240（萬(wàn)元）。
如果該房地產(chǎn)企業(yè)將該房屋的出售與客戶分別簽訂兩個(gè)合同，也就是一個(gè)是房屋買賣合同，另一個(gè)是房屋裝修合同。前者不包括裝修費(fèi)用，合同總金額為700萬(wàn)元，可允許扣除項(xiàng)目費(fèi)用為300萬(wàn)元；后者合同金額為300萬(wàn)元，允許項(xiàng)目扣除費(fèi)用100萬(wàn)元。前者的土地增值率為：400/300*100%=133%。應(yīng)繳納的土地增值稅應(yīng)納稅額為：400*50%-300*15%=155（萬(wàn)元）。
因此，通過上例分析，通過將經(jīng)營(yíng)收入分開計(jì)算，是房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)少納稅的關(guān)鍵。分散經(jīng)營(yíng)收入減少土地增值額，使得房地產(chǎn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)減少85萬(wàn)元（240-155=85萬(wàn)元）的稅額。
2.巧用扣除費(fèi)用扣除項(xiàng)目，降低土地增值率。房地產(chǎn)企業(yè)可通過增加可允許扣除項(xiàng)目金額這種途徑以達(dá)到降低土地增值率或者增值額，也是房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)少納稅的又一關(guān)鍵方法。
例如：某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)一處房屋，支付800萬(wàn)元取得土地使用權(quán)，花費(fèi)1400萬(wàn)元用于土地開發(fā)和配套必備設(shè)施的安裝，在公司的財(cái)務(wù)賬上財(cái)務(wù)費(fèi)用中針對(duì)該房地產(chǎn)項(xiàng)目分?jǐn)偟睦⒅С鰹?00萬(wàn)元，不超過當(dāng)期商業(yè)銀行同期同類貸款利率。對(duì)于是否提供金融機(jī)構(gòu)證明，公司財(cái)務(wù)人員發(fā)現(xiàn)，不提供可供扣除項(xiàng)目費(fèi)用為：（800+1400）*10%=220萬(wàn)元；如果提供證明，可供扣除項(xiàng)目費(fèi)用的最高額為200+（800+1400）*5%=310萬(wàn)元。
因此，通過上例分析，房地產(chǎn)企業(yè)提供金融機(jī)構(gòu)證明是明智選擇，增加可允許扣除項(xiàng)目金額，以減輕稅負(fù)。
3.利用稅收優(yōu)惠政策中20%這一臨界點(diǎn)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。依據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過本細(xì)則第七條扣除項(xiàng)目金額之和的20%是可以免征土地增值稅；但是如果增值額超過扣除項(xiàng)目金額之和20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。房地產(chǎn)企業(yè)可以充分利用這20%的臨界點(diǎn)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，關(guān)鍵點(diǎn)就是房地產(chǎn)企業(yè)在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售時(shí)，將土地增值率控制在20%以內(nèi)，獲得免稅待遇。
（三）企業(yè)所得稅
1.房地產(chǎn)企業(yè)可以合理延遲房屋產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)間。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房屋時(shí)，只有當(dāng)房屋的所有權(quán)權(quán)屬關(guān)系發(fā)生變更時(shí)，企業(yè)才確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)，此時(shí)間為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間點(diǎn)。所以，房地產(chǎn)企業(yè)可以通過合理合法適當(dāng)推遲房房屋所有權(quán)等權(quán)屬關(guān)系轉(zhuǎn)移時(shí)間，延遲房產(chǎn)證的辦理，以此推遲確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間點(diǎn)，延遲繳納企業(yè)所得稅的時(shí)間，緩解房地產(chǎn)企業(yè)在資金緊張情況下的納稅負(fù)擔(dān)。
2.房地產(chǎn)企業(yè)可以合理延遲銷售成本最終確認(rèn)時(shí)間。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，通常會(huì)發(fā)生房屋所有權(quán)等權(quán)屬關(guān)系變更已辦理，企業(yè)的銷售收入已實(shí)現(xiàn)，但實(shí)際上卻還有一些基礎(chǔ)等配套工程還未最終完全辦理竣工結(jié)算等手續(xù)的情況，由此造成房地產(chǎn)企業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確地確認(rèn)和核算房地產(chǎn)項(xiàng)目的最終成本、費(fèi)用或損失。因此，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理人員可以通過合理延遲房屋銷售成本的最終確認(rèn)時(shí)間，延緩繳納企業(yè)所得稅的時(shí)間，緩解房地產(chǎn)企業(yè)在資金緊張情況下的納稅負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化。
（四）房產(chǎn)稅
1.房地產(chǎn)企業(yè)的自用房屋的房產(chǎn)稅以房產(chǎn)余值計(jì)稅，房產(chǎn)余值是房產(chǎn)原值一次減除10%～30%后的余值，扣除比例由當(dāng)?shù)厥 ⒆灾螀^(qū)、直轄市人民政府決定。房產(chǎn)原值指在會(huì)計(jì)核算賬簿上“固定資產(chǎn)”賬戶上記載的房屋原價(jià)，該原值包括與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)價(jià)的配套設(shè)施。也就是說，自用房屋的房產(chǎn)原值與企業(yè)應(yīng)納房產(chǎn)稅稅額成正比例關(guān)系，房產(chǎn)原值越大，扣除比例一定的情況下，房產(chǎn)稅稅額越高。所以，房產(chǎn)稅稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵就是合理適度地降低房產(chǎn)原值，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理人員可以將能與房屋主體分隔開的建筑部分分離出去，單獨(dú)確認(rèn)其價(jià)值，不作為房產(chǎn)原值的核算范圍，以達(dá)到房產(chǎn)稅的納稅籌劃。
例如：某房地產(chǎn)企業(yè)采用從價(jià)計(jì)征以房產(chǎn)余值作為其計(jì)稅方式。按照《房產(chǎn)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，房產(chǎn)稅按征稅對(duì)象劃分屬于財(cái)產(chǎn)稅類，房產(chǎn)是以房屋形態(tài)存在和表現(xiàn)的一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)，獨(dú)立于房屋之外的有關(guān)建筑物不包括在內(nèi)。準(zhǔn)確掌握稅法規(guī)定中對(duì)房屋的定義，對(duì)獨(dú)立于房屋之外的建筑物是不征收房產(chǎn)稅的，所以企業(yè)財(cái)務(wù)人員在核算房屋原值的時(shí)候，要將房屋與可分隔開的建筑物以及各種附屬設(shè)施、配套設(shè)施進(jìn)行適當(dāng)劃分，分開確認(rèn)和核算。
Abstract: The value-added tax is a kind of indirect tax with the nature of tax shifting which takes the amount of increment of production and circulation of goods and services in all aspects as the object of taxation. From the VAT reform, this paper analyzed financial risks faced by the construction and installation enterprises and how to solve these problems, and proposed advice about further tax reform in the future.
關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型；建筑安裝企業(yè)；分析；建議
Key words: VAT；construction and installation enterprises；analysis；recommendations
中圖分類號(hào)：F272文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1006-4311（2011）17-0113-02
0引言
2009年1月1日起頒布執(zhí)行的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》與實(shí)施細(xì)則中規(guī)定，對(duì)提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的行為即混合銷售行為應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。按實(shí)施細(xì)則規(guī)定，如果工程項(xiàng)目所用設(shè)備是非自產(chǎn)貨物應(yīng)該適用營(yíng)業(yè)稅，工程項(xiàng)目采購(gòu)的設(shè)備的價(jià)值一并計(jì)入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
1增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容
根據(jù)修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》與實(shí)施細(xì)則相關(guān)規(guī)定，本次增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容如下：①自2009年1月1日起，全國(guó)所有增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額可以計(jì)算抵扣，未抵扣完的可以轉(zhuǎn)到下一期繼續(xù)抵扣，并明確：1）除專門用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目等的機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣外，包括混用的機(jī)器設(shè)備在內(nèi)的其他機(jī)器設(shè)備均可抵扣。2）不動(dòng)產(chǎn)在建工程不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。3）購(gòu)進(jìn)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車、摩托車和游艇不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但如果是外購(gòu)后銷售的屬于普通貨物，仍可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。4）對(duì)企業(yè)新購(gòu)設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額采用規(guī)范的直接抵扣辦法，即納稅人當(dāng)年新購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以抵扣其應(yīng)繳納的增值稅額，抵扣不完的結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣。5）固定資產(chǎn)是指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。取消了單位價(jià)值在2000元以上的規(guī)定。②對(duì)于2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅。③對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3%。④取消了進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。⑤降低小規(guī)模納稅人與一般納稅人劃分標(biāo)準(zhǔn)，即將現(xiàn)行工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人銷售額標(biāo)準(zhǔn)分別從100萬(wàn)元和180萬(wàn)元降為50萬(wàn)元和80萬(wàn)元。
2建筑安裝企業(yè)所面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析
因?yàn)樵鲋刀悘纳a(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型，企業(yè)購(gòu)入的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠從銷項(xiàng)稅額中扣除，進(jìn)而取得稅收減負(fù)效應(yīng)；同時(shí)，因?yàn)樵诠こ贪惭b過程中建筑安裝企業(yè)給予的設(shè)備以及材料，對(duì)方單位要求獲取增值稅專用發(fā)票，從而形成了增值稅鏈條斷裂的矛盾，因此，鏈條斷裂處的征稅范圍不容易進(jìn)行劃分，是營(yíng)業(yè)稅亦或是增值稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)之間以及稅企之間都可能產(chǎn)生矛盾。
2.1 全額征稅增值稅處于對(duì)銷售與勞務(wù)對(duì)象都是一人的考慮，大多數(shù)的建筑安裝企業(yè)所給予的材料價(jià)值通常在兩者總共價(jià)值的一半以上。所以，根據(jù)增值稅實(shí)施細(xì)則和有關(guān)財(cái)稅法律法規(guī)的規(guī)定，獲取的全部收入在很大程度上會(huì)被主管國(guó)稅部門認(rèn)定成全額繳納增值稅。
2.2 面臨雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)營(yíng)業(yè)額應(yīng)涵蓋工程所用的設(shè)備、原材料和其他物資以及動(dòng)力價(jià)款。對(duì)于應(yīng)征增值稅的設(shè)備材料又添加了營(yíng)業(yè)稅，重復(fù)征稅了流轉(zhuǎn)稅，勢(shì)必會(huì)加重稅收負(fù)擔(dān)。例如，一家建筑安裝企業(yè)在當(dāng)年的營(yíng)業(yè)額是1億元，根據(jù)我國(guó)享有稅法的規(guī)定，此企業(yè)要繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，也就是300萬(wàn)元。在當(dāng)中若包含5000萬(wàn)元的建筑材料，那么這些材料所含有的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，即726萬(wàn)元將不可以抵扣。這樣一來，此企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)是1026萬(wàn)元，10.26%的稅率，在很大程度山高于3%的稅率。稅收負(fù)擔(dān)隨著材料比例的加大而變得加重，但是目前不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅要求不可以抵扣，導(dǎo)致工商企業(yè)實(shí)際稅率較大程度上超過名義稅率。
2.3 有關(guān)客戶即便可以取得增值稅專用發(fā)票，這同樣會(huì)有不可以抵扣的問題存在，究其原因，主要是該次增值稅轉(zhuǎn)型不是完全意義上的消費(fèi)型，一些不動(dòng)產(chǎn)，例如建筑物、房屋等不納入增值稅的抵扣范圍。財(cái)稅【2009】113號(hào)規(guī)定了建筑物及以建筑物或構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施的定義及范圍：建筑物是指供人們?cè)谄鋬?nèi)生產(chǎn)、生活和其他活動(dòng)的房屋或者場(chǎng)所；構(gòu)筑物是指人們?cè)谄鋬?nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物；附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕以及裝飾不動(dòng)產(chǎn)都為不動(dòng)產(chǎn)在建工程，甲方不需要獲得增值稅專用發(fā)票，而造成工程成本的提高和抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額致使偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。
2.4 增值稅核算牽涉到眾多的環(huán)節(jié)，例如開具增值稅專用發(fā)票、獲取增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣以及增值稅納稅申報(bào)等，其具有相對(duì)嚴(yán)格的操作要求。另一方面，對(duì)專用發(fā)票開具、獲取增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證、業(yè)務(wù)合同、資金收付對(duì)應(yīng)、申報(bào)繳納及時(shí)性以及抵扣時(shí)間性有諸多的要求。
3現(xiàn)有增值稅轉(zhuǎn)型政策對(duì)建筑安裝企業(yè)的建議
3.1 在簽訂合同中的注意事項(xiàng)建筑安裝單位需要將設(shè)備材料（產(chǎn)品銷售合同）與勞務(wù)（工程合同）分離，可以有兩種情況：要求工程承包模式變?yōu)榉趾炘O(shè)備材料銷售合同和工程勞務(wù)承包合同；甲方供應(yīng)設(shè)備或材料，那么建筑安裝企業(yè)僅剩勞務(wù)承包，這種模式不僅會(huì)使企業(yè)產(chǎn)值大幅縮水，影響經(jīng)營(yíng)資質(zhì)，最關(guān)鍵還會(huì)使工程利潤(rùn)空間變窄，但這種模式實(shí)施起來很簡(jiǎn)單。建議根據(jù)具體情況選擇這兩種情況中的一種。①無(wú)論何種形式，工程合同報(bào)價(jià)中計(jì)提的稅金必須包括工程全部設(shè)備、材料、動(dòng)力等價(jià)款，建設(shè)方提供的設(shè)備除外。②若設(shè)備采購(gòu)無(wú)利潤(rùn)建議甲方供應(yīng)，降低稅負(fù)。③在合同洽談中說服客戶（甲方）沒有必要取得明確屬于不動(dòng)產(chǎn)的在建工程中涉及增值稅專用發(fā)票，而且提高了工程稅負(fù)。④在簽訂分包合同時(shí)要注意：根據(jù)最新法律法規(guī)規(guī)定，建筑安裝業(yè)的總包人不再被規(guī)定為分包人的扣繳義務(wù)人，且只有總包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)可以差額納稅，其他企業(yè)再分包業(yè)務(wù)應(yīng)按取得收入全額繳納營(yíng)業(yè)稅，在實(shí)施細(xì)則中也刪除了轉(zhuǎn)包的相關(guān)定義，再分包商必須在工程所在地按合同額或決算額重復(fù)完稅。⑤提供建筑業(yè)勞務(wù)，并且對(duì)自產(chǎn)貨物進(jìn)行銷售的行為，應(yīng)對(duì)貨物的銷售額以及應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額進(jìn)行核算，在出進(jìn)貨物時(shí)，檢查出入庫(kù)的手續(xù)齊備與否，本月出庫(kù)要開具增值稅專用發(fā)票，明確收入。在購(gòu)進(jìn)貨物后應(yīng)及時(shí)地對(duì)銷售方進(jìn)行增值稅專用發(fā)票的收取。繼辦理貨物入庫(kù)手續(xù)之后，要把專用發(fā)票和抵扣聯(lián)上交給會(huì)計(jì)人員，旨在入賬。在本月，會(huì)計(jì)人員要將其進(jìn)行匯總，之后交給公司辦稅人員，做發(fā)票網(wǎng)上認(rèn)證手續(xù)工作，假如出現(xiàn)錯(cuò)誤就要本月退回并作廢。⑥在對(duì)非自產(chǎn)貨物進(jìn)行銷售中，要注意購(gòu)入的貨物要同銷售的貨物在名稱和數(shù)量上相符合。稅負(fù)率應(yīng)依據(jù)稅務(wù)局的規(guī)定，同時(shí)銷售以及勞務(wù)核算明白，不然，相關(guān)稅務(wù)人員進(jìn)行核定分別納稅。⑦對(duì)于一些項(xiàng)目必須要有提供增值稅發(fā)票來說，一定要同建設(shè)方簽訂建造合同以及銷售合同，同時(shí)提供營(yíng)業(yè)稅發(fā)票以及增值稅專用發(fā)票。要分開支付安裝與銷售合同的相關(guān)資金，還要做到開出的增值稅專用發(fā)票的金額和收到的款項(xiàng)金額相同。最好銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供安裝勞務(wù)的也可在工程合同中明確貨物總價(jià)。⑧妥善控制增值稅發(fā)票的開具的時(shí)間同增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)的獲得的一起進(jìn)行，禁止還沒有發(fā)貨就開具增值稅發(fā)票，從而防止該月提前開具增值稅發(fā)票，繳納增值稅造成現(xiàn)金流過早流出以及增值稅在最大程度上產(chǎn)生異常變動(dòng)。
3.2 建筑安裝企業(yè)會(huì)計(jì)人員需要不斷學(xué)習(xí)并進(jìn)行稅務(wù)籌劃建筑安裝企業(yè)會(huì)計(jì)人員要不斷學(xué)習(xí)、領(lǐng)會(huì)新條例新細(xì)則及相關(guān)法律法規(guī)，主動(dòng)接受每年的繼續(xù)教育或者參加行業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)培訓(xùn)。由于不同地方的各級(jí)稅務(wù)部門有著不一樣的理解，因而，在現(xiàn)實(shí)工作的過程中，這些稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)一些固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)的進(jìn)項(xiàng)稅額做出抵扣或者不抵扣的決定，這樣，就要求企業(yè)一方面進(jìn)行有理有據(jù)的力爭(zhēng)；另一方面還要同該地的相關(guān)稅務(wù)部門進(jìn)行全面、充分地交流和協(xié)商，從而獲得共識(shí)，進(jìn)而將稅務(wù)籌劃工作做好，為企業(yè)獲取較好的節(jié)稅效應(yīng)。
4進(jìn)一步完善增值稅政策的建議
4.1 建議擴(kuò)大增值稅的征稅范圍我國(guó)現(xiàn)行增值稅并能可以說是消費(fèi)型增值稅，其也沒有涵蓋在營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象之內(nèi)，即不動(dòng)產(chǎn)銷售以及無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，不包含加工以及修配勞務(wù)在內(nèi)的服務(wù)交易。所謂全面型增值稅，它指的是征收范圍涵蓋了所有交易活動(dòng)，例如服務(wù)、批發(fā)、生產(chǎn)以及零售等。拓展增值稅征稅范圍決定了完整意義上的轉(zhuǎn)型改革。針對(duì)于現(xiàn)實(shí)操作而言，按照我國(guó)當(dāng)前的實(shí)際情況，要想把各類勞務(wù)全部納入增值稅的課征范圍，還沒有相對(duì)成熟的條件。而把同商品銷售關(guān)系最為緊密的勞務(wù)，即建筑安裝和交通運(yùn)輸首先納入增值稅課征范圍，可能是將來的調(diào)整范圍，旨在處理亟待解決的問題；而針對(duì)于總體趨勢(shì)來講，增值稅發(fā)展的方向是包含所有商品以及勞務(wù)的銷售。
4.2 建議存量固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣當(dāng)前對(duì)于存量固定資產(chǎn)稅額不予抵扣，將產(chǎn)生新舊企業(yè)間的不公平競(jìng)爭(zhēng)，對(duì)于老企業(yè)而言，會(huì)對(duì)其產(chǎn)生不利的影響；加大資產(chǎn)評(píng)估的難度，對(duì)企業(yè)兼并等資產(chǎn)重組也沒有好處；同一個(gè)企業(yè)在各個(gè)時(shí)期購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不同進(jìn)而造成賬務(wù)處理不同。此外，部分企業(yè)會(huì)把先前具有的固定資產(chǎn)先賣給關(guān)聯(lián)企業(yè)，然后再次購(gòu)回，致使存量固定資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的政策有名無(wú)實(shí)。基于以上原因建議存量固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。
參考文獻(xiàn)：
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廣西房產(chǎn)稅實(shí)施細(xì)則全文第一條 根據(jù)中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例(以下簡(jiǎn)稱條例)第十條的規(guī)定，制定本施行細(xì)則。
第二條 房產(chǎn)稅在下列地區(qū)開征：
(一)城市：指經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)建制的市的市區(qū);
(二)縣城：指人民政府所在地的縣城區(qū);
(三)建制鎮(zhèn)：指經(jīng)自治區(qū)人民政府批準(zhǔn)建立的建制鎮(zhèn)的鎮(zhèn)人民政府所在地的鎮(zhèn)區(qū);
(四)工礦區(qū)：指工商業(yè)比較發(fā)達(dá)，人口比較集中，符合國(guó)務(wù)院規(guī)定的建制鎮(zhèn)標(biāo)準(zhǔn)，但尚未設(shè)立制鎮(zhèn)的大中型工礦企業(yè)所在地。具體開征的工礦區(qū)，由自治區(qū)稅務(wù)局確定或由市，縣人民政府提出意見，報(bào)自治區(qū)稅務(wù)局審定。
城市市區(qū)、縣城城區(qū)、建制鎮(zhèn)鎮(zhèn)區(qū)和工礦區(qū)的具體征稅范圍，由市、縣人民政府根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況確定。
第三條 房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除30%后的余值計(jì)算繳納。
沒有房產(chǎn)原值作為依據(jù)，或者房產(chǎn)原值計(jì)算沒有根據(jù)的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)參考同類房產(chǎn)核定。
房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。
第四條 房產(chǎn)稅稅額的計(jì)算公式如下：
(一)以房產(chǎn)原值為計(jì)稅依據(jù)的，全年應(yīng)納稅額=房產(chǎn)原值*(1-30%)*1.2%;
(二)以租金收入為計(jì)稅依據(jù)的，全年應(yīng)納稅額=全年的租金收入*12%。
第五條 下列房產(chǎn)免納房產(chǎn)稅：
(一)國(guó)家機(jī)關(guān)(包括各黨派機(jī)關(guān))、人民團(tuán)體、軍隊(duì)自用的房產(chǎn);
(二)由財(cái)政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位自用的房產(chǎn);
(三)宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的房產(chǎn);
(四)企業(yè)或集體辦的學(xué)校、醫(yī)院、敬老院、幼兒園、托兒所自用的房產(chǎn);
(五)個(gè)人所有的自用房產(chǎn);
(六)經(jīng)有關(guān)部門鑒定，屬危險(xiǎn)和毀損不堪居住并已停止使用的房產(chǎn);
(七)經(jīng)財(cái)政部、自治區(qū)人民政府或自治區(qū)稅務(wù)局批準(zhǔn)免稅的房產(chǎn)。
本條(一)至(五)項(xiàng)免稅房產(chǎn)僅指免稅單位自用的非營(yíng)業(yè)性房產(chǎn)。免稅單位供營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)或?qū)ν獬鲎獾姆慨a(chǎn)均應(yīng)依照規(guī)定繳納房產(chǎn)稅。
第六條 除本施行細(xì)則第五條規(guī)定的免稅房產(chǎn)外，納稅人按規(guī)定納稅確有困難的，報(bào)經(jīng)市、縣人民政府核準(zhǔn)，可酌情給予一定期限的減稅或免稅。
第七條 房產(chǎn)稅按年征收，分上、下半年繳納，具體納稅期限由市、縣稅務(wù)局確定。
第八條 新建的房屋應(yīng)從建成或使用的次月起計(jì)算納稅。
第九條 征稅房產(chǎn)和免稅房產(chǎn)發(fā)生變化時(shí)，按如下規(guī)定辦理。
(一)原屬免稅房產(chǎn)轉(zhuǎn)為應(yīng)稅房產(chǎn)的，從轉(zhuǎn)變的次月起計(jì)算納稅;
(二)原屬應(yīng)稅房產(chǎn)轉(zhuǎn)為免稅房產(chǎn)的，從轉(zhuǎn)變次月起免稅，但已納稅款不退。
第十條 房產(chǎn)稅的征收管理，依照中華人民共和國(guó)稅收征收管理暫行條例和廣西壯族自治區(qū)稅收征收管理實(shí)施辦法的規(guī)定辦理。
第十一條 本施行細(xì)則授權(quán)自治區(qū)財(cái)政廳負(fù)責(zé)解釋。
房產(chǎn)稅轉(zhuǎn)讓稅收一、契稅：(受讓人繳納)
新建商品住房買賣：按房?jī)r(jià)的3%(個(gè)人購(gòu)買普通住房為1.5%)
非居住新建商品房買賣：按房?jī)r(jià)的3%
存量住房買賣：按房?jī)r(jià)的3%(個(gè)人購(gòu)買普通住房為1.5%)
非居住存量房屋買賣：按房?jī)r(jià)的3%
交換：房屋交換差價(jià)支付方按差額的3%
贈(zèng)與：按房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格的3%
預(yù)購(gòu)商品房及其轉(zhuǎn)讓：按房?jī)r(jià)的3%(其中個(gè)人預(yù)購(gòu)普通住房按房?jī)r(jià)的1.5%)預(yù)征
二、印花稅：
1.合同印花稅：
新建商品住房買賣、新建非居住商品房買賣：受讓人按房?jī)r(jià)的0.03%;
存量住房買賣、非居住存量房屋買賣：買賣雙方各按房?jī)r(jià)的0.05%
2.權(quán)利、許可證照印花稅：房屋產(chǎn)權(quán)證每件五元
三、營(yíng)業(yè)稅(5.65%)
個(gè)人將購(gòu)買不足5年的住房對(duì)外銷售的，全額征收營(yíng)業(yè)稅;個(gè)人將購(gòu)買超過5年(含5年)的普通住房對(duì)外銷售的，免征營(yíng)業(yè)稅;個(gè)人將購(gòu)買超過5年(含5年)的非普通住房對(duì)外銷售的，按其銷售收入減去購(gòu)買房屋的價(jià)款后的余額征收營(yíng)業(yè)稅。
單位銷售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。
單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)作價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。
四、個(gè)人所得稅
個(gè)人轉(zhuǎn)讓住房，以其轉(zhuǎn)讓收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按照財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得(20%)繳納個(gè)人所得稅。
納稅人未提供完整、準(zhǔn)確的房屋原值憑證，不能正確計(jì)算房屋原值和應(yīng)納稅額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其實(shí)行核定征稅，即按納稅人住房轉(zhuǎn)讓收入的一定比例(上海：1%)核定應(yīng)納個(gè)人所得稅額。
房屋出租、轉(zhuǎn)租的稅收：
出租、轉(zhuǎn)租：不繳納契稅;租賃雙方按合同金額的0.1%繳納印花稅
個(gè)人出租居住：出租人按房屋租金的5% 繳納綜合稅款
個(gè)人轉(zhuǎn)租居住房屋：轉(zhuǎn)租人按房屋租金的2.5%繳納綜合稅款
單位出租房屋、個(gè)人出租非居住房屋：
營(yíng)業(yè)稅：按租金的5%(附加0.56%);
摘要作為我國(guó)十二五規(guī)劃時(shí)期一項(xiàng)重要的稅制改革，“營(yíng)改增”主要為使企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)降低，而在我國(guó)目前部分征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)改收增值稅，并利用增值稅獨(dú)有的抵扣機(jī)制來有效地避免出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象。本文從“三網(wǎng)融合”背景下“營(yíng)改增”對(duì)有線電視收視費(fèi)的稅負(fù)影響加以分析，從而對(duì)有線電視收視費(fèi)稅負(fù)的增減情況進(jìn)行詳細(xì)的探討。
關(guān)鍵詞三網(wǎng)融合營(yíng)改增有線電視收視費(fèi)稅負(fù)影響
2012年1月1日起，“營(yíng)改增”稅制改革政策率先在上海的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點(diǎn)，隨后這種將征收營(yíng)業(yè)稅改為征收增值稅的試點(diǎn)，逐漸向北京、天津、湖北、安徽、江蘇、浙江、廈門、廣東和福建十個(gè)省市推行。本文通過分析“三網(wǎng)融合”背景下“營(yíng)改增”對(duì)有線電視收視費(fèi)的稅負(fù)影響，進(jìn)而為有線電視運(yùn)營(yíng)企業(yè)如何有效地應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”政策提出幾點(diǎn)合理的建議。
一、當(dāng)前我國(guó)有線電視收視費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅的稅收政策
1、在“三網(wǎng)融合”背景下，隨著數(shù)字化進(jìn)行整轉(zhuǎn)，有線電視收視費(fèi)的種類及項(xiàng)目均產(chǎn)生較大的改變，其中不僅包括數(shù)字電視及模擬電視收費(fèi)，而且還有許多如付費(fèi)頻道收視費(fèi)等增值類的收費(fèi)項(xiàng)目。為此，我國(guó)有關(guān)法律及其實(shí)施細(xì)則對(duì)營(yíng)業(yè)稅的征收做出了如下規(guī)定，即有線電視數(shù)字付費(fèi)頻道的業(yè)務(wù)需要依照“文化體育業(yè)”的稅目征收3％稅率的營(yíng)業(yè)稅【1】。
2、根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及相關(guān)的實(shí)施細(xì)則規(guī)定，對(duì)于同時(shí)涉及貨物銷售及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅業(yè)務(wù)，如裝有數(shù)字電視的同時(shí)又對(duì)機(jī)頂盒等硬件進(jìn)行銷售的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)依照“文化體育業(yè)”的稅目全額征收3％稅率的營(yíng)業(yè)稅。
3、此外，國(guó)家為了支持電視數(shù)字化的進(jìn)一步發(fā)展，對(duì)部分省及直轄市的有線數(shù)字電視基本收視維護(hù)費(fèi)，按照該省或直轄市物價(jià)部門有關(guān)文件規(guī)定進(jìn)行收取，可在一段時(shí)期內(nèi)，免征這些省及直轄市有線電視的營(yíng)業(yè)稅【2】。
二、“三網(wǎng)融合”背景下“營(yíng)改增”對(duì)有線電視收視費(fèi)的稅負(fù)影響分析
由于在營(yíng)改增之前，部分省及直轄市享受免征營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)惠政策，并且該政策在營(yíng)改增之后到優(yōu)惠政策結(jié)束之前，還將繼續(xù)執(zhí)行。因此，為判斷有線電視收視費(fèi)稅負(fù)的增減，需要從有線電視單位規(guī)模、成本以及可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅等多個(gè)方向加以研究。
1、有線電視單位主要營(yíng)業(yè)成本主要包括固定資產(chǎn)折舊、機(jī)頂盒攤銷以及人工成本等三大類。并且，伴隨當(dāng)今三網(wǎng)融合及數(shù)字化整轉(zhuǎn)，現(xiàn)有的有線電視網(wǎng)絡(luò)需要進(jìn)行系統(tǒng)改造，由此帶來有線電視企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)尤其是固定資產(chǎn)增幅很大。并且在數(shù)字化整轉(zhuǎn)的過程中，有線電視企業(yè)將機(jī)頂盒依照5年的攤銷出售給用戶，并且攤銷成本的變化由數(shù)字化整轉(zhuǎn)的周期及進(jìn)度而定。因此，對(duì)有線電視收視費(fèi)進(jìn)行營(yíng)改增之后，有線電視企業(yè)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅支出則就主要包括電視安裝設(shè)備、機(jī)頂盒、網(wǎng)絡(luò)改造消耗的工程款項(xiàng)及物資以及其他類型的生產(chǎn)開銷等【3】。
2、對(duì)于改制前后均作為小規(guī)模納稅人的有線電視企業(yè)來說，營(yíng)改增后，其有線電視收費(fèi)的稅負(fù)則相應(yīng)減小。盡管在改革前后，小規(guī)模有線電視企業(yè)納稅人只是將按照3％稅率繳納的營(yíng)業(yè)稅變?yōu)榘凑?％稅率繳納的增值稅，然而，因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是有線電視收視費(fèi)的價(jià)內(nèi)稅，而增值稅只是有線電視收視費(fèi)的價(jià)外稅，實(shí)際計(jì)算下來，營(yíng)改增后的增值稅稅率不到3％，故而，其稅負(fù)適當(dāng)有所減少【4】。
3、對(duì)于中等規(guī)模的一般納稅單位來說，營(yíng)改增的前后，若該單位可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出在營(yíng)業(yè)額中所占的比例達(dá)不到5.88％，那么其稅制改革后的稅負(fù)將會(huì)增加；而若該單位可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出在營(yíng)業(yè)額中所占的比例在5.88％以上，那么其稅制改革后的稅負(fù)將會(huì)減少。因?yàn)椋诩僭O(shè)企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅支出的稅率為17％，則其計(jì)算公式為：可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出％=營(yíng)業(yè)額％，計(jì)算得知，其可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出在營(yíng)業(yè)額中的比例為5.88％。所以，營(yíng)改增后，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出在營(yíng)業(yè)額中所占的比例越高，稅負(fù)效果越有利于企業(yè)。
同時(shí)，在得到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證或者在認(rèn)證期限內(nèi)，在營(yíng)改增之前已經(jīng)取得合法增值稅專用發(fā)票的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出，同樣可以作為可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。例如，有線電視企業(yè)中用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的工程物資及安裝材料的專用發(fā)票，在營(yíng)改增政策實(shí)施之前，是不能用作抵扣進(jìn)項(xiàng)稅支出的；但是在營(yíng)改增政策實(shí)施之后，這些由一般納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物或者加工修理勞務(wù)的原增值稅則被準(zhǔn)予用來抵扣銷項(xiàng)稅額【5】。
4、對(duì)于在營(yíng)改增稅務(wù)改革之前的小規(guī)模有線電視企業(yè)納稅人，而在營(yíng)改增稅務(wù)改革之后被認(rèn)作是中等規(guī)模的納稅人單位，若其還未對(duì)數(shù)字化進(jìn)行整轉(zhuǎn)或者數(shù)字化整轉(zhuǎn)的速率很低，亦或者對(duì)網(wǎng)絡(luò)改造的進(jìn)度較為緩慢，同時(shí)沒有大規(guī)模進(jìn)行有線電視資源采購(gòu)。因而在三網(wǎng)融合及數(shù)字化整轉(zhuǎn)的背景下，需對(duì)機(jī)器設(shè)備、材料、機(jī)頂盒以及工程物資等進(jìn)行大量的采購(gòu)，所以其可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出在營(yíng)業(yè)額中所占的比例遠(yuǎn)大于5.88％，故此，其稅負(fù)的效果極其優(yōu)異。
然而，對(duì)于在營(yíng)改增政策實(shí)施之前，由于增值稅款條例及相關(guān)實(shí)施細(xì)則規(guī)定，小規(guī)模有線電視企業(yè)作為增值稅納稅人如果不能取得工程物資、材料、機(jī)頂盒及采購(gòu)設(shè)備的增值稅專用發(fā)票，那么這些項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅就無(wú)法實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。因此，這些企業(yè)在營(yíng)改增政策及當(dāng)前“三網(wǎng)融合”的數(shù)字化整轉(zhuǎn)背景下，其中能夠用來實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣營(yíng)業(yè)額的付現(xiàn)支出比例較小，甚至可能不及營(yíng)業(yè)額的5.88％，因此，營(yíng)改增后，這類企業(yè)的稅負(fù)效果不很明顯【6】。
三、有線電視運(yùn)營(yíng)企業(yè)有效地應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”政策的幾項(xiàng)措施
1、鑒于“營(yíng)改增”政策并非是全面在全國(guó)各地所有行業(yè)鋪開實(shí)行，而是在各省各市分批分層地進(jìn)行試點(diǎn)試行。因此，在非試點(diǎn)地區(qū)，增值稅專用發(fā)票沒法在營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)所開辦，這就不利于納稅人在“營(yíng)改增”實(shí)行后進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅支出的抵扣。故而，作為一般納稅人的企業(yè)，在“營(yíng)改增”稅務(wù)政策實(shí)施之前，不管其是否被納入“營(yíng)改增”的試點(diǎn)，為在日后“營(yíng)改增”政策實(shí)行過程中實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅支出的抵扣，都應(yīng)去試點(diǎn)地區(qū)盡可能地購(gòu)買營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，并向出售者索要取得稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的增值稅專用的合法發(fā)票。
2、對(duì)于“營(yíng)改增”稅務(wù)改制以前作為小規(guī)模納稅人存在的有線電視企業(yè)，當(dāng)其被納入“營(yíng)改增”政策實(shí)行試點(diǎn)之后，應(yīng)當(dāng)盡可能地推遲對(duì)貨物或者勞務(wù)的購(gòu)買時(shí)間，并且在“營(yíng)改增”政策實(shí)行時(shí)，在成功申請(qǐng)作為一般納稅人的資格之后，再進(jìn)行貨物或勞務(wù)的采集購(gòu)買，如此，能夠進(jìn)一步增加可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的支出額，從而達(dá)到降低稅收支出的效果【7】。
3、因?yàn)樾∫?guī)模納稅人沒有開具有增值稅專用發(fā)票的資格，因而為了避免這些小規(guī)模納稅人在“營(yíng)改增”稅務(wù)政策實(shí)行后，由于進(jìn)項(xiàng)稅支出的抵扣額占營(yíng)業(yè)額的比例過小，從而使得其稅負(fù)效果不明顯。所以，要對(duì)現(xiàn)有的所有有線電視企業(yè)供應(yīng)商進(jìn)行綜合統(tǒng)一分析，以便能對(duì)這些供應(yīng)商在“營(yíng)改增”后加以分類。
4、作為有線電視企業(yè)，應(yīng)當(dāng)對(duì)“營(yíng)改增”稅務(wù)政策的相關(guān)法律及其實(shí)施細(xì)則加以認(rèn)真分析和研究，并對(duì)稅制改革前后稅負(fù)的變化進(jìn)行詳細(xì)測(cè)算，以便該企業(yè)能夠更加有效地適應(yīng)“營(yíng)改增”政策。
5、在當(dāng)今“三網(wǎng)融合”及數(shù)字化整轉(zhuǎn)的大背景下，有線電視企業(yè)為在“營(yíng)改增”政策實(shí)行后更好地實(shí)現(xiàn)降低稅負(fù)的效果，必須實(shí)時(shí)地對(duì)財(cái)稅部門的相關(guān)政策變化進(jìn)行關(guān)注，并及時(shí)地對(duì)企業(yè)自身的信息加以調(diào)整，以便能更好地適應(yīng)“營(yíng)改增”稅務(wù)改革的政策，從而在一定程度上使自身的稅負(fù)得到降低【8】。
結(jié)束語(yǔ)：縱觀有線電視收視費(fèi)的整體納稅單位，可知，對(duì)于有線電視收視費(fèi)納稅人中小規(guī)模的納稅人和一般納稅人在受“營(yíng)改增”稅務(wù)改革后的稅負(fù)影響不盡相同。因此，在分析“三網(wǎng)融合”背景下“營(yíng)改增”對(duì)有線電視收視費(fèi)的稅負(fù)影響時(shí)，需要充分考慮企業(yè)的具體實(shí)情，如其規(guī)模大小、成本結(jié)構(gòu)以及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅支出在營(yíng)業(yè)額中所占的比重大小等，從多方面角度加以具體分析。
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