時間：2022-06-29 13:41:24
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅收征管法實施細則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱新征管法）及實施細則自施行以來，已經在加強稅收管理，規范稅收征收和繳納行為，保障國家稅收收入，保護納稅人的合法權益，促進經濟和社會發展等方面發揮了十分重要的作用。但我們在稅務稽查實踐中，仍遇到一些難以掌握和操作的問題，主要表現在核定征收方式的采取、偷稅行為的認定、滯納金的加收、涉稅犯罪案件的移送等方面。這些問題如不盡快較好地解決，那么，實現科學化、精細化管理，提高稅收征管的質量和效率，將難以在基層得到貫徹落實。
一、關于核定征收方式的存在問題及建議
新征管法第三十五條賦予稅務機關對六種情形之一的行為有權采取核定其應納稅額，實施細則第四十七條對稅務機關核定應納稅額的具體程序和方法進行了規定。但在實際操作中仍存在一些問題，有待進一步完善。
（一） 核定征收方式存在問題
1、核定征收方式確定條件的不足。新征管法第三十五條第四、六款在表述上存在模糊不清之處。⑴ “賬目混亂”的概念內涵模糊，缺乏明確的標準，對于到達何種程度才算“混亂”難以掌握和判斷，實踐中稅務機關和納稅人往往有不同的認識，容易發生爭執；⑵ “成本資料”的范疇不明確。如入庫單、出庫單、投料單、月末在產品盤存單等，按照相關的會計制度，都屬于成本核算中的有關資料，缺失上述資料的企業是否符合“成本資料、收入憑證殘缺不全、難以查賬的”這一條件難以認定；⑶ 對于“納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的”缺乏具體解釋，“明顯偏低”和“正當理由”的定義未能明確。
2、核定征收方式條件的缺失。新征管法對適用核定征收的幾種情形的表述中均未涉及稅務機關對企業記假賬、或提供虛假賬簿、憑證資料該如何處理，這就必然會給一些企圖偷逃稅的納稅人以可乘之機。按照規定，只要企業設置有賬簿，而且賬目清晰，成本資料、收入憑證、費用憑證齊全，稅務機關就應該對其進行查賬征收（企業采取兩套賬偷逃稅款的除外）。如果企業設置的是虛假賬簿、虛假憑證，盡管所反映的內容是不真實的，但其形式滿足了賬目明晰、憑證齊全的要求，那么稅務機關能否實行核定征收則沒有明確規定。如果按其虛假的賬簿、憑證對其進行查賬征收，大量稅款將從這一政策漏洞中流失。
3、征納雙方的合法權益難以有效保障。如果稅務機關采用的是核定征收的方式，則不一定依據發票、賬簿、報表進行計稅。通常的核定依據方法包括：⑴參照當地同類行業或者類似行業中經營規模和收入水平相近的納稅人的稅負水平核定；⑵按照營業收入或者成本加合理的費用和利潤的方法核定；⑶按照耗用的原材料、燃料、動力等推算或者測算核定；⑷按照其他合理方法核定。納稅人對稅務機關采取核定方法確定的應納稅額有異議的，應當提供相關證據，經稅務機關認定后，調整應納稅額。但在實際操作過程中，核定征收給稅務稽查工作帶來很大難度。過高或過低都不合適，難以有效保障征納雙方的合法利益。
4、核定依據欠缺說服力。在有關納稅信息方面，納稅人明顯占據優勢，因為只有納稅人才最清楚自己必須納稅的事實及實際收入和成本等納稅資料。由于征管技術、征管人員和征管費用所限，要求稅務機關完全了解和掌握納稅人的生產經營狀況是不現實的。正是稅收征管中征納雙方的信息不對稱，稅務機關的稅收執法在很大程度上有賴于納稅人向稅務機關提供完整、準確、可信的稅務資料。可是，納稅人追求利益最大化的內在動機，往往會促使其為減輕稅收負擔而以一些“虛假行為”來蓄意隱瞞信息或對信息進行“技術處理”，致使稅務機關掌握的是虛假的或質量很低的納稅信息。正是基于這種現實，納稅人必然會更多地強調其經營情況的特殊性。加上由于稅務機關內部還沒有形成獨立的、系統的稅源監控部門，涉稅信息的采集缺乏專業化、規范化、連貫性和時效性，這就造成稅務稽查人員在運用核定征收方式時，難以找到使納稅人感到有說服力的參照物。
（二）完善核定征收方式的建議
1、對有關規定中模糊不清的概念加以明確，制定具體的認定標準，方便基層執法人員嚴格執法，避免實際工作中出現隨意性。
2、對缺失部分予以補充，以減少政策漏洞造成的稅收流失，打消部分納稅人借以偷逃稅款的幻想，避免稅收征管資料失真現象，提高相關數據對稅源情況反應的可靠性以及對政策制定的指導意義。同時加強稅源信息的采集分析，及時將部門信息、征管信息、財務信息進行比對，按行業、分類型制定核定征收的參考標準。
3、運用聽證制度，使納稅人了解核定征收所依據的證據和事實是否充分、正當，所運用的核定方法是否合理，而稅務機關則可以根據涉稅額的大小設置正式和簡易兩種聽證制度，以提高行政效率。
4、建立辯論制度，即納稅人對核定的稅款有異議的，有權辯論和質證，如在規定期限內提供確鑿證據，稅務機關應當盡快進行調整，這樣可以促使納稅人提供更多的據以征稅的真實情況，并使核定結果更接近真實。
二、關于偷稅行為的問題及建議
（一）偷稅行為存在問題
1、偷稅認定的內涵過寬。根據新征管法第六十三條的規定，偷稅行為采取正列舉的方法，從會計賬簿和納稅申報兩個方面對偷稅的范圍進行了界定，但其表述方式存在一定的缺陷。⑴從征管法條文的字面來看，沒有漏稅的字眼，會給人造成“非欠即偷”的誤解，凡查補的稅款都認定為偷稅，從而把一些本該屬于漏稅范圍的非主觀故意的不交和少交稅款的行為視為偷稅來處理，使納稅人承擔了本不該承擔的法律責任。⑵對進行虛假納稅申報不繳或者少繳稅款的理解，只要納稅人不如實申報，那怕是不如實申報“一分錢”的稅款，也是偷稅，造成偷稅認定的面過寬，打擊范圍太大。⑶現實工作上漏稅是客觀存在的。根據公認的稅收理論，漏稅是指納稅人并非故意未繳或者少繳稅款的行為。納稅人有可能由于對稅收法律法規的不甚理解或者粗心大意而導致應稅收入確認、稅率適用發生差錯，從而造成稅款的“不繳或少繳的”不良后果，即引發漏稅。但從目前情況看，稅務機關常常被偷稅認定面過寬，打擊范圍太大的現象所困擾，影響稅務機關的執法。
2、難以準確認定偷稅行為。偷稅行為的主觀故意，無論在取證上還是在性質的認定上都存在著較大的困難。而且隨著社會發展和科技進步，偷稅手段越來越多樣化。如以欺騙手段獲取特殊行業資格認定，享受稅收優惠或獲得退稅資格，從而達到不繳或少繳稅款的目的。又如，有的納稅人在銀行多頭開戶，隱瞞銷售收入，逃避稅務機關的監管；有的納稅人甚至利用因特網、電子商務等高技術手段，通過在網上商務信息、采取送貨上門服務的方式，不辦理工商登記和稅務登記，從而大肆偷逃國家稅款。
3、偷稅行為的認定與財務會計制度的沖突。由于我國現行的財務會計制度與稅法規定存在差異，因此對納稅人有的行為在客觀表現上符合偷稅行為的條件，但主觀上是否具有偷稅故意很難判斷和取證。⑴納稅人按《會計準則》計提壞賬準備金、減值準備金、折舊以及確認收入時，按稅法規定則要做相應納稅調整。⑵如果納稅人出現應當作進項稅額轉出而未轉出，應當視同銷售計提稅金而未計提，該進行納稅調整而未調整等情形，在會計制度上完全合法的，但按照稅法規定則可能出現申報不實，不繳或少繳稅款的情況。
4、偷稅手段的列舉外延過窄。法律的法定原則是“法無明文不為罪，罰無明文不處罰”，只有符合新征管法第六十三條所列舉的行為才能認定為偷稅行為，否則就難以認定。這種完全式列舉雖然具有“明示其一，排除其它”的功能，但也存在一定的弊端：⑴完全列舉雖一目了然，便于遵守執行，但容易產生疏漏，使法律法規不能適應紛繁復雜的現實。⑵采取這種方式易與稅法不協調。稅法存在形式多樣性和易于變動性等特點，如目前的會計電算化和電子報稅等就是以前沒有的。所以在稅收制度和稅收征管制度不斷變化的過程中，完全從稅收征管形式的角度限定偷稅方式是不可能的，無論偷稅方式羅列多少，也無法涵蓋偷稅之全部外延。
（二）完善偷稅行為認定的建議
1、修改稅收征管法，將漏稅行為法律化，從輕處理。既然漏稅是客觀存在的，那么我們就應該在法律法規上作出相應的規定，包括漏稅的構成條件、應當承擔的經濟或法律上的責任等等，通過將漏稅行為法律化，從而填補法律的空白，從法律上明確區分偷稅行為和漏稅行為的界限，對偷稅行為構成犯罪的給予刑事處理，對漏稅行為納入稅務行政處罰的范疇。如果不這樣，稅收工作實踐中將不可避免地產生下述現象：⑴一些漏稅被當成是偷稅從嚴處治、使違法者承擔不應該承擔的法律責任，嚴重地影響了稅收執法的公平與合理。⑵一些漏稅被依照“法無明文規定不予處罰”的原則免受法律制裁，使國家利益蒙受損失，以提高稅務機關的執法效率，體現執法的剛性。
2、采取明晰內涵、概括外延方式規定偷稅行為。針對新征管法對偷稅的規定內涵過寬、外延過窄的實際情況，修改征管法，盡量對偷稅的內涵予以明晰，能量化的就量化，如虛假的納稅申報，不繳或少繳應納稅款的這種偷稅行為，就要把虛假的方式明晰為那幾種情況，盡量以正列舉方式來明晰，做到一目了然，便于操作。對于外延不足的情況，以概括方式解決，并以法律授權形式，授權給國家稅務總局根據偷稅行為的變化情況，以補充列舉方式解決完全列舉方式列舉不足的弊端, 能防止掛一漏萬，保證了法律法規的嚴謹性、周密性,新出現的、高科技的偷稅方式都能納入偷稅范圍, 這種立法方式將可以適應稅法的多變性和更接近稅收征管的實際需要，可以大幅提高執法效率和執法剛性。
3、逐步減少財務會計制度與稅法的差異，兩者盡量融合。有關部門在修訂稅法和制定財務會計制度時，要注意減少兩者的差異，盡量減少納稅人由于財務處理與稅法差異需納稅調整的情況，減少納稅人客觀出錯的機會，降低納稅成本，最終達致稅務機關的征收管理成本的降低，給納稅人提供依法納稅的機會和便利。
三、關于加收滯納金的問題及建議
（一）加收滯納金存在的問題
1、加收滯納金難。從新征管法第三十二條規定看，征收滯納金工作的好壞反映了新征管法的嚴肅性，也體現了納稅人的納稅意識。然而，在實際工作中，滯納金征繳過程執行難的問題非常突出：⑴部分稅務人員以及納稅人對征收稅收滯納金認識不夠。有些稅務人員、納稅人錯誤地理解了滯納金的概念和性質，將滯納金看作一種處罰，認為對納稅人既打又罰不合理。其實，加收滯納金是納稅人因占用國家稅金而應繳納的一種補償，而不是行政處罰。這些有法不依的行為削弱了稅法的剛性，使得部分涉稅違法者感到違法成本低廉，以致形成故意欠稅的惡性循環。⑵滯納稅款計算存在難度。例如加收滯納金以流轉稅為依據時，納稅人、扣繳義務人應按期繳納稅款，一旦延誤，就應該加收滯納金。如果說納稅人當期稅款延遲繳納，這筆滯納金計算還簡單的話，那么在一年中每月有筆收入少繳或不繳流轉稅，計算這個滯納金就變得相當復雜了，稽查局往往是一查幾年，計算滯納金更復雜，工作量更大。這也使一些稅收征管人員產生了畏難情緒。⑶滯納時間難以認定。根據國家稅務總局《關于偷稅稅款加收滯納金問題的批復》規定：對偷稅行為加收滯納金的計算起止時間為，從稅款當期應當繳納或者解繳的期限屆滿的次日起，至實際繳納或者解繳之日止。而新征管法實施細則規定：稅收征管法及本細則所規定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期滿的次日為期限的最后一日；在期限內有連續3日以上法定休假日的，按休假日天數順延。所以說，稅法確定的納稅期限不一定是固定的某一日。如果查獲企業偷稅每月都有發生，滯納金的起始時間勢必要查日歷來得到，并且要注意節假日期間的休假日是否影響納稅期限。如果是前幾年的偷稅，還要查歷年的日歷。這樣計算的滯納金，稅務稽查人員不但增加了工作量，而且最主要的是容易出差錯。一旦發生有關滯納金的行政訴訟，極易使稅務部門處于尷尬境地，這導致了一些稅務人員不愿征收滯納金。
2、稅收滯納金過高的征收比例與其“補償”性特征不相符。新征管法在實質上已經將稅收滯納金界定為“補償金”。那么作為一種“補償金”，按照一般的經濟法律原則，其補償額應當與其給對方造成的損害（含直接損害和間接損害）基本相當，不應該存在顯失公平的問題。如果顯失公平，按理當視為無效。而我國現行的稅收滯納金制度規定的滯納金的征收比例卻高達每日萬分之五，換算成年征收率則為18％（365×0.5‰），是同期銀行貸款利率的3倍左右。這一種“補償”顯然可以視為“顯失公平”，應當被視為無效。也就是說現行的稅收滯納金根本就不能看成是補償金，它除了補償成份之外，還具有相當的懲戒與懲罰成份。
3、稅法對滯納金的計算問題規定得不全面。滯納金應當如何計算？從法律規定的角度考慮，這似乎不應該成為問題，但要真正計算加收滯納金了，卻又實在地成了問題：滯納金該加征到何時呢？也就是說滯納金的終止日究竟該如何確定？是只計算到稅務人員到單位實施稽查之日呢，還是計算到稽查資料移交審理之日？是計算到審理人員制作《稅務處理決定書》之日呢，還是計算到稅款最終入庫之日？應該說加收到稅款入庫之日最符合現行法律法規的規定。但是這其中也有不妥之處，主要是這其中有很多的不確定因素，特別是稽查審理可能需要很長一段時間，甚至會長達半年乃至更長，這對納稅人來說，滯納金負擔將會因審理時間延長而加大加重，更重要的是在這些情況下，納稅人可能很愿意將相關稅款盡早入庫主觀上已經沒有繼續延遲納稅的過錯，但因為程序上的原因，卻仍然必須承擔額外的滯納金負擔。這顯然不妥。
（二）完善加收稅收滯納金的建議
1、用技術手段提高服務水平，加大檢查力度，堅決堵塞稅收漏洞。信息化使稅務管理走向規劃化、標準化，但過多的環節、繁瑣的手續，又常常使納稅人感到辦稅太麻煩。要充分體現稅收工作的服務理念，發揮稅收信息化潛在的優勢，提高辦稅效率和服務質量。要建立電子繳稅信息系統，使稅務機關在當天就可以了解企業賬戶透支情況，及時電話催繳。稅務部門應盡快開發出一種高效簡便的計算程序，對滯納金實行簡便計算。對滯納時間在一個月之內的，按日加收滯納金，一個月以上的加收一個固定比例的滯納金，達到計算上既簡便又合理的目的。稅務部門要投入一定的人力和財力進行查補稅款及滯納金計算軟件的開發，把對加收滯納金內容的檢查列入執法過錯責任追究中。同時，對應加收的滯納金實行強制執行，讓欠稅的納稅人切實感到拖欠稅款的代價。
2、進一步下調滯納金的征收比例。雖然新征管法已經大幅度下調了稅收滯納金的征收比例，但是滯納金的加收比例仍然很高，甚至比日本等經濟發達國家的稅收滯納金也高出了近4 至5個百分點。過高的滯納金征收比例已經讓納稅人不能承受。納稅人不能承受，但又不得不承受。結果會如何呢？納稅人可能會選擇不法手段如偷稅逃稅、不按照正當渠道辦理注銷手續即關門走人，甚至還可能發展為直接對抗。當然還有一種可能即納稅人破產。但不管怎么說，這兩種結果對經濟發展與國家稅收收入都沒有任何利益。因此，從經濟決定稅收看，我們仍然有必要進一步下調稅收滯納金的征收比例。最佳的選擇是與銀行利率掛起鉤來。
3、滯納金時間的計算應扣除一些不應由納稅人負擔的時間。如從現階段稽查實踐看，從通知企業查賬開始到作出《稅務處理決定書》中規定的繳稅期限，這段時間應視作滯納時間停止，不作為加收滯納金情況處理，納稅人不負擔稅收檢查期間的滯納金。
四、關于涉稅犯罪案件的移送問題及建議
我國現行的涉稅犯罪移送制度主要由新征管法第六十三、六十五、六十六、六十七、七十一和七十七條和《中華人民共和國刑法》第三章第六節“危害稅收征管罪”中的諸條款加以確立。其中新征管法第七十七條更明確規定：“納稅人、扣繳義務人有本法第六十三條、第六十五條、第六十六條、第六十七條、第七十一條規定的行為涉嫌犯罪的，稅務機關應當依法移交司法機關追究刑事責任。稅務人員徇私舞弊，對依法應當移交司法機關追究刑事責任的不移交，情節嚴重的，依法追究刑事責任。”因此，依法、準確、及時移送涉稅犯罪案件，成為稅收執法工作的重要組成部份。現行稅收征管法在一定程度上改進了我國的涉稅犯罪案件移送制度，但這些規定在實際操作過程中仍然存在不少缺陷，有待進一步加以完善。
（一）涉稅犯罪案件移送制度的現存問題
1、偷稅門檻過低，打擊面較大。根據新征管法的規定，涉稅犯罪案件主要包括涉嫌偷稅、涉嫌抗稅、涉嫌逃避追繳欠稅、涉嫌騙取抵扣稅款等案件，其中又以涉嫌偷稅的發案率為最高。但目前偷稅的起刑點過低，因此造成打擊面過大。以廣州為例，由于是經濟較為發達的地區，偷稅金額動輒上萬元，甚至上百萬元的也屢見不鮮，以偷稅比例達到10%且1萬元以上的標準進行移送，稅務稽查部門和公安經偵部門都會不堪重負，從而直接影響到辦案效率和質量，而且也會由于打擊面過大而導致社會矛盾的激化。
2、逃避追繳欠稅定性模糊，操作困難。目前有關規定中對于如何認定納稅人為了逃避欠繳的稅款，而實施轉移或隱匿財產的行為以及如何掌握“致使稅務機關無法追繳欠繳稅款”這個標準等問題都沒有做出進一步的解釋，從而直接影響涉稅案件的移送。例如，廣州市某稽查局查處某公司少繳稅款數萬元，在向該公司送達《稅務處理決定書》后，該公司沒有按規定期限繳納稅款，當該稽查局準備對其采取查封機械設備等強制措施時，該公司卻將其名下財產轉讓給第三人用以抵債，且雙方簽訂了財產轉讓合同，對于這種行為稅務機關很難認定。
3、取證要求存在差異，有待明確。例如新征管法第三十五條規定，稅務機關在特殊情形下有權核定納稅人的應納稅額；如果納稅人的行為又符合偷稅罪的構成要件，稅務機關應當進行移送。但這種稅務部門通過核定方式定性的偷稅案件，移送時大部分在證據方面都受到質疑。又如行政處罰法第三十七條規定，行政機關在收集證據時，可以采取抽樣取證的辦法，但對于公安、檢察機關而言，在涉稅刑事程序中則很難認可抽樣取證的方式。因此，必須及時解決涉稅犯罪案件證據標準的認定問題，否則就會造成對涉稅犯罪行為難以及時準確定罪的后果。
（二）完善涉稅犯罪案件移送制度的建議
1、完善相關立法，便于實際操作。建議有關機關及時制定新征管法和刑法“危害稅收征管罪”的司法解釋或出臺相關工作指引，如：(1)針對偷稅罪的構成要件，應提高起刑點，從而保證有關部門能夠集中精力打擊重大涉稅案件；(2)鑒于新的偷稅手段的不斷出現，建議更加全面地列舉偷稅罪的客觀表現。如《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》第一條規定的第5種偷稅手段“繳納稅款后，以假報出口或其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款”，新征管法卻沒有認定這一手段為偷稅手段之一；(3)針對逃避追繳欠稅罪中“致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款”在執法實踐中難以具體把握，建議將該法條修改為“妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款”。
大家好！我是來自市財務局的局長XXX，現根據我省人大財經委對《稅收征管法》執法情況的檢查要求，代表我市財政局對我局《稅收征管法》執行落實情況作出如下匯報，請予各位委員審議：
自新《稅收征管法》實施以來，在上級局和市委、人大、政府、政協的正確領導和監督指導下，我市財政局緊密貫徹圍繞新《稅收征管法》作為財務工作的主線，按照“加強征管、堵塞漏洞、懲治腐敗、清繳欠稅”的征管要求，認真貫徹實施新《稅收征管法》及其《實施細則》，深入完善相關制度，強力規范執法行為，加強財務干部隊伍建設，理順財政稅收關系，使得稅收征管基礎逐步夯實。具體落實情況如下：
一、堅持落實《稅收征管法》，著力取得財務成效
自新《稅收征管法》在我市進行實施開展以來，我市財務局堅持以科學發展觀為指導，努力認真落實新《稅收征管法》，并全心致力于我局的各項相關財務稅收業務，使得我財務局的稅收征管工作取得了明顯成效。自2001年5月新《稅收征管法》實施以來到今年年初，我市以更新擬訂和執行經開區財政發展戰略XX份、中長期規劃XX份；累計完成財政財務稅收、政府性債務稅收收入分別為XX億元和XX億元，年均分別遞增XX%和XX%。自今年年初開始至今，全市完成財務稅收總收入XX億元，同比增長XX%，其中各項政府性基金和行政事業性收費、罰沒收入XX億元，同比減少XX%，使得我市的各項財務稅收工作得到了穩定而有序的增長勢頭。
二、強化《征管法》落實力度，完善財務稅收制度
（一）加大學習宣傳力度，增強稅法宣傳的時效性。
我財務機關高度重視《稅收征管法》的學習與宣傳，將其列入“普法”和“依法行政”的重要內容之中。全方位、深層次的相關的《稅收征管法》宣傳活動，定期組織我局各級人員參加新法普法落實學習活動。在全局范圍內形成學法、研法、執法的良好氛圍。同時，我財務機關采取多種形式對我局的各級執法干部和相關財務稅收企業進行了相關法律和業務培訓，增強了廣大財務干部和相關財務企業的依法辦稅意識。
（二）夯實基層基礎工作，提高稅收征管水平。
我財務機關緊密圍繞新《稅收征管法》展開相關財務工作。狠抓財稅基礎管理，嚴格要求財務登記，加大財稅監控力度，強化征繳稅收能力，確保我市范圍內的財務稅收相關工作的順利進行。此外，我局還堅持將財務重心下移，整合現有財務資源，合理調整財務布局，完善相關財務稅收制度與依法執政政策，充實我局的基層征管力量。并與此同時，我局高度重視財稅執法隊伍建設與科技稅收體制建設，不斷完善考核制度體系，形成了依法執政、制度稅務的良好機制。堅持科技興稅、科技強稅，全面推進信息化管理，力求提高我財務機關稅收征管的科學化、規范化、精細化水平。
（三）強化執法責任，嚴厲打擊涉稅違法行為。
我局堅持強化了局內的責任分配制度，通過對內層層簽訂稅收執法責任書，制定了相關執法過錯責任追究辦法，對外設立監督舉報制度體系，聯合局內外建立起群眾舉報制度等方式方法，完善了不同階級、不同體質的責任追究體系和監督制約體系。較大層次的加大了依法財務稽查力度，并積極開展了專項執法檢查、聯合財企普查、國政財務專項治理等整治活動，嚴厲整治局內不良財稅作風，高效打擊部分財稅企業的逃稅、騙稅等違法行為，進一步整頓和規范了我財務局的相關稅收秩序。
（四）優化財務服務，維護國家、財企合法權益。
自貫徹新《稅收管理法》以來，我局堅定認真落實《實施細則》，努力完善稅收政策，積極做好統籌協調財政事務、國庫集中支付、政府采購程序制定管理、國有資產管理和金融服務等相關財務工作，僅2015年度以來就完成財政收支管XX億元，有力維護國家財務和企業財稅的合法權益。我局還完善了財稅服務系統，開通了相關財政服務熱線，實行服務承諾制、首問負責制和一站式服務，進一步提高了財務辦稅效率。并機一部建設服務網絡區域，開設了相關財務服務專用電子郵箱，深化與各財稅企業之間的聯系，開展了財務政策咨詢和建賬輔導等活動，努力構建和諧稅企關系，提高了我局財稅服務的質量和水平。
三、結合執行《征管法》情況，總結存在問題原因
自我局執行《稅收征管法》以來，雖在全局范圍內開展了大量的貫徹落實工作，并取得了一定的工作成效。但是，在近階段的總結與分析過程中發現，我局在執行新《稅收征管法》的過程中還存在有部分薄弱環節和亟待解決的問題，其主要表現在以下幾個方面：
（一）稅法宣傳還不夠深入。
我局雖開展了多項稅收貫徹宣傳工作，但在全市的財務工作執行過程中，仍存在有部分企業與相關財稅人員對新《稅收征管法》認識不足，不能實際落實等情況的發生。此外，我局的宣傳形式和內容多局多限于一般化和常識性，幫助企業規范財務會計制度少，對相關業務人員教育培訓少，未能真正進行深入解讀新的稅收政策從而幫助企業合理納稅。并未能在全市范圍內形成自覺學法、依法稅收的良好氛圍。
（二）部門配合落實制度較弱
自我局落實《稅收征管法》以來，雖對局內各部門和相關財稅企業部門的配合與落實等方面作出了明確要求，但就目前情況分析，我局部門配合工作還不夠規范和暢通，社會綜合治稅環境需要進一步理順和規范。
（三）對執法中的新問題處理不及時。
在推進稅收征管的網絡化與信息化過程中，我局部分人員對與個別新情況、新變化的反映與適應情況不夠及時，出現工作中有常有依賴系統，處置問題方法機械單一的情況產生。同時，面對現行的財務管理軟件，我局存在有未能及時順應形勢變化進行更新升級的問題。
xx年，在市局的正確領導下，**分局遵照市局提出的征管工作意見，緊緊圍繞以組織收入為中心，以提高征管質量為核心。進一步完善征管制度和措施，優化辦稅服務，規范稅收執法，較好地完成了全年各項征管工作任務。
一、繼續深入學習貫徹新《稅收征管法》及其實施細則。
1、分局制定了進一步學習貫徹新《稅收征管法》及其實施細則的具體實施意見和方案；
2、有計劃、有步驟地組織分局全體稅干進行新《稅收征管法》及其實施細則的學習及業務考核；
3、將新《稅收征管法》及其實施細則繼續作為分局xx年稅法宣傳月宣傳重點內容；
4、分行業邀請企業負責人、財務負責人進行座談，在宣傳的同時，征求意見并及時向上級反映。
二、涉外地方稅收征管基礎工作扎實開展。
1、認真做好外商投資企業聯合年檢工作。
xx年，分局匯同聯合年檢七部門對全市涉外企業開了聯合年檢工作，對未辦證的補辦，對證件過期的換證，對稅務登記內容發生變化的變更稅務登記證，對改變經營性質的提請工商部門注銷。
2、建立稅源檔案、強化稅源監控。
年初，分局認真開展稅源調查、營業稅資料普查、水利基金、社保費基數申報、稽核等工作，全面掌握了稅、費、基金動態，建立了稅源檔案；另外，我們還加強了稅、費、基金收入進度分析工作，按旬編制收入預測分析，按月編制收入分析檔案。從而為完成全年稅、費、基金收入任務奠定了基礎。
3、繼續完善涉外地方稅收工作報告制度。
按照省局要求，結合我市實際，分局將審核評稅、審計規程、反避稅、稅收協定執行、涉外地方稅收入統計分析等工作進一步規范統一。
三、強化依法治稅、努力提高涉外地方稅收征管質量。
1、繼續加強與工商部門的聯系，按月獲取涉外企業登記注冊信息，及時辦理地稅登記；
2、充分發揮征管軟件的功能，及時查詢涉外企業申報納稅情況，通過納稅提醒服務，督促企業按期申報、按期入庫；
3、大力清繳欠稅，xx年度陳欠稅全部清繳完畢；
4、認真學習貫徹《行政許可法》，按規定實施稅務行政許可，嚴格執行稅收法制員工作制度。
四、努力做好涉外地方稅收專業管理工作。
1、開展了引進項目涉稅檢查工作，共查出應補地方各稅**萬元；
2、與國稅部門聯合開展了涉外稅收審計工作，達到了省局要求的審計面達5%的要求；
3、積極探索反避稅工作并取得實效；
4、進一步完善售付匯提交稅務憑證工作；
5、主動開展有稅收情報交換工作，首次使用電子方式與美、日、韓進行稅收情報交換；
6、認真開展外籍人員個人所得稅專項清欠工作；
7、認真貫徹執行《涉外稅收約談工作暫行辦法》，積極開展涉外稅收征管約談工作。
五、認真完成其他征管工作。
1、精心組織實施普通發票專項治理。分局制定了整治實施方案，精心組織落實，認真開展重點稽查，取得了良好的效果。
2、積極做好納稅人信譽等級評定工作。探索對不同納稅人采取分類、分級、分片管理的辦法，以增強管理的針對性和有效性。
3、大興調查研究之風，根據涉外地方稅收特點，xx年，分局相繼開展了涉外地方稅專題調研、涉外地方稅管理體制調研、外籍個人納稅征管情況調研等；為做好新形勢下的涉外地方稅工作，特別是專業管理工作而進一步理清了思路。
4、涉外地方稅服務水平進一步提升。
一是通過舉辦培訓、召開座談會、編印政策匯編等，向外商及社會各界宣傳地方稅收各項政策和優惠規定；二是規范政策性減免稅管理，依照法定程序認真落實優惠政策，杜絕濫用稅收優惠政策隨意減免稅現象；三是深入推行以公開辦稅為主要內容的政務公開。通過開展“納稅服務年”、“政風建設月”各項活動，認真推行辦稅規范化服務標準，改進服務態度，規范服務行為，提高服務質量和服務效率，優化服務環境，努力營造誠信納稅的氛圍，從而提供了更具國際競爭力的稅收環境。
回顧xx年，我們做了大量細致而艱苦的工作，征管工作也取得了一定的成績，較好的完成了年初制定的工作目標，但稅收征管的科學化、精細化管理有待進一步加強，依法治稅、依法行政水平還有待進一步提高。xx年我們將以“征管質量年”為契機，采取各項有效措施，從而使稅收征管工作再上新臺階。
關鍵詞：稅務行政執法；自我保護；稅收征管法
近年來，我國的稅收法律體系不斷建立和完善。但由于我國地域遼闊，情況復雜，所以目前的稅收法律在稅收實踐工作中也暴露了一些問題，例如稅收任務問題、法律規定含糊或不明確等等。那么作為稅收行政執法人員在稅收執法實踐中遇到這些問題該怎么辦？根據在法律面前人人平等的原則，稅收執法人員首先應該是一個社會人，在執法的過程中同樣也必須嚴格按照法律規定辦事，并且要學會自我保護，免得出現執法犯法的現象。所以稅務行政執法人員也應懂得自我保護，以適應日益復雜的稅收檢查工作環境。那么稅務行政執法人員應當如何實現自我保護呢，筆者認為，稅務執法人員應當從如下幾個方面做起。
一、多掌握相關的法律知識，以增強對稅收執法法律依據的理解
稅務行政執法的依據是稅收法律，稅收法律不是一部單獨的法律，而是法律體系。這個法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務行政執法如果離開其他相關法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務機關于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時繳清了稅款滯納金，稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實施細則》的規定應當是在24小時立即解除稅收保全措施，那么該稅務機關解除稅收保全措施則超出了規定的時間界限。現行《稅收征管法實施細則》規定將稅務機關立即解除稅收保全措施的時限由24小時改為一日，那該稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關鍵就在于如何理解“一日”的規定。《民法通則》第一百五十四條規定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時計算”。“規定按照小時計算期間的，從規定時開始計算。規定按照日、月、年計算期間的，開始的當天不算入，從下一天開始計算”。“期間的最后一天的截止時間為二十四點。有業務時間的，到停止業務活動的時間截止。”參照《民法通則》的有關規定，上述稅務機關是屬于立即解除稅收保全措施的。
二、參照司法實踐判斷稅務行政執法活動的正確性
例如，《稅收征管法》第六十三條規定：“……稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，……”。什么是稅務機關通知申報？過去稅務實踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報的情況下稅務機關必須書面通知其申報；二是稅收征管法本身就規定了納稅人只要是發生納稅義務就應當向稅務機關申報納稅，也就是說稅收征管法的出臺就是通知了；三是認為在辦理稅務登記時，稅務機關同時要辦理稅種登記，告訴納稅人應該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個過程就是一種通知。那么究竟上述哪個觀點是正確的呢？目前有關稅收法律法規對此并無具體規定，但最高人民法院在2002年11月出臺了《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務機關通知申報”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務人已經依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的即為稅務機關通知申報；二是依法不需要辦理稅務登記的納稅人，必須經稅務機關依法書面通知其申報；三是尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，也必須經稅務機關依法書面通知其申報的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務行政執法的法律依據。而稅收法律、法規對上述問題又沒有做具體規定，那么在稅務實踐工作中應該參照《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實際上就是對司法實踐標準的統一，司法解釋一旦出臺，下級人民法院應當按照執行。也就是說，司法機關就是按照上述司法解釋理解上述兩個問題的，這就是司法實踐。所以稅務機關在實際工作中根據上述司法實踐來判斷什么是稅務機關通知申報，在司法實踐中是站得住腳的。
在稅收檢查執法過程中，除了要多掌握相關書面的法律知識，多看稅收方面的案例之外，還應該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關問題是如何理解的。另外，在稅收執法過程中稅務機關還應當多與法官、檢察官溝通。因為法官、檢察官對稅收政策和會計制度并不如稅務人員熟悉，稅務機關應當多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規和會計法律法規的規定，使其對涉稅案件的理解更準確。
三、對稅務機關的行政權力從嚴把握，對納稅人的義務從寬把握
稅收法律體系明確了征納雙方在稅收分配活動中的權利和義務，但有些權利和義務明確得不是很具體，那么在這種情況下應當如何把握征納雙方在稅收分配活動中的權利和義務又成了一個重要問題。解決這個問題的原則應當是：對稅務機關的行政權力從嚴把握，對納稅人的義務從寬把握。例如，《稅收征管法》第三十八條規定：“個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品，不在稅收保全措施的范圍之內。”從字面理解，“扶養”是指同輩之間的一種幫助關系，而不包含老人和兒童。對老人應當是用贍養，對兒童應該是用撫養。最高人民法院關于合同法的司法解釋第十二條也是這么理解的。那么能據此說明上述《稅收征管法》的規定就不包含老人和兒童了嗎？很明顯是不能這么理解的。再有，什么是家屬？《稅收征管法實施細則》第六十條對此做了含糊的解釋：稅收征管法第三十八條、第四十條、第四十二條所稱個人所扶養家屬，是指與納稅人共同居住生活的配偶、直系親屬以及無生活來源并由納稅人扶養的其他親屬。根據這個規定好象是不共同居住的配偶就不是納稅人的家屬了？那么對“個人及其所扶養家屬”應如何理解呢？正確的理解應當是：納稅人的配偶以及符合下列三個條件的其他人，三個條件是：一是與納稅人共同居住生活；二是無生活來源；三是由納稅人扶養。只要是符合這三個條件的，不管與納稅人是什么關系都應當是納稅人的家屬。
四、合理理解稅務行政執法依據
法律條文是死的，如何在稅收執法過程中運用法律條文這就需要依靠稅務行政執法人員根據不同的事實合理理解運用了。那么稅務行政執法人員對稅收法律條文的理解是否正確就直接關系到征收權力的落實和納稅人利益的保護。
例如，《稅收征管法》第三十八條規定：“稅務機關有根據認為從事生產、經營的納稅人有逃避納稅義務行為的，可以在規定的納稅期之前，責令限期繳納應納稅款”。這個規定的宗旨是為了保全稅款不至流失，即為一種稅收保全措施，也就是賦予稅務機關在特定條件下的提前征收權力。提前征收畢竟是對納稅人權益的合法侵犯，但如果錯誤地運用了這個權力則是對納稅人權益的非法侵犯了。提前征收的前提是：稅務機關有根據認為從事生產、經營的納稅人有逃避納稅義務行為。那么什么是“有根據”認為呢？一種說法是有一定線索，另一種說法是有證據。根據一定的線索作出符合邏輯的判斷可能會發生什么，那是將來可能會發生的事，也就是說根據一定的線索作出符合邏輯的判斷可能會發生什么這只能是一種可能，或者說有跡象，但并不一定就會發生，那就更不是行為了。因為行為是正在發生或者過去已經發生過的，將來可能會發生的那是跡象。《稅收征管法》第三十八條明確的前提條件是有逃避納稅義務行為，所以，“有根據”就不能理解為是有線索就可以了，而應當理解為有一定的證據，但也不能理解為要有充分的證據，因為稅務機關要掌握充分的證據可能需要相當長的時間，而提前征收的目的就是為了及時防止稅款流失，如果等到收集到納稅人逃避稅款的充分證據后也就失去了提前征收的必要了。
五、正確認識和理解各級稅務機關和地方政府的涉稅文件
人無完人，都難免犯這樣那樣的錯誤。法律、法規、規章和各種規范性文件也都是由人制定出來的，所以也難免存在一些問題，有些可能是出于某種目的有意識地出臺的錯誤的文件，例如有些地方政府違反法律法規出臺的擅自減免稅的規定等。所以稅務執法人員在執法過程中應當正確認識和理解各級稅務機關和地方政府的涉稅文件，對那些已經出臺的稅收方面的各種文件應當認真研究其合法性，以避免執行錯誤的文件導致納稅人合法權益的損害，導致不必要的行政訴訟，甚至于執法犯法。
那么如果稅務執法人員發現有關規定是錯誤的該怎么辦呢？對此，《稅收征管法實施細則》和《公務員法》已做了明確規定。《稅收征管法實施細則》第三條第一款規定：任何部門、單位和個人作出的與稅收法律、行政法規相抵觸的決定一律無效，稅務機關不得執行，并應當向上級稅務機關報告。《公務員法》第五十四條規定：公務員執行公務時，認為上級的決定或者命令有錯誤的，可以向上級提出改正或者撤銷該決定或者命令的意見；上級不改變該決定或者命令，或者要求立即執行的，公務員應當執行該決定或者命令，執行的后果由上級負責，公務員不承擔責任；但是，公務員執行明顯違法的決定或者命令的，應當依法承擔相應的責任。
六、細節決定成敗
細節并不一定就決定成敗，但成敗關鍵就在于細節。目前，在稅務行政執法人員思想中有這么一種普遍的想法，就是：我就這么做了也沒有出現什么問題啊。對的，納稅人不告的確是沒有問題，但納稅人把稅務機關告上法庭后那些細節就成了決定稅務行政訴訟勝敗的關鍵了。在稅務行政執法過程恰恰又有很多方面的細節，如果對這些細節稍不注意就又可能導致稅務行政決定的失效，導致稅務行政復議或者稅務行政訴訟案件的發生。如某稅務稽查局所作出的《稅務處理決定書》中有個數據與事實不符，打印校對時也沒有發現，依法送達納稅人后，納稅人發現了這個問題，把稅務機關告上了法庭，最后法庭判決該處理決定與事實嚴重不符，作出撤消該處理決定的判決。再如，某稅務所對納稅人作出了稅務行政處罰決定并依法送達后，納稅人在三個月內既不履行，也不申請稅務行政復議，也不向法院，稅務所根據《稅收征管法》第八十八條第三款的規定對納稅人采取強制執行措施，在《稅收強制執行決定書》上是加蓋該稅務所還是該稅務所所屬的縣級稅務機關的公章呢？對此很多稅務執法人員認同應該加蓋縣級稅務機關的公章，因為稅務行政處罰強制執行都應該經縣以上稅務局批準。如果在《稅收強制執行決定書》上加蓋的是縣以上稅務局的印章，則說明這次稅收強制執行的執法主體即是該稅務局。而《稅收征管法》第八十八條第三款規定：“……，作出處罰決定的稅務機關可以采取本法第四十條規定的強制執行措施，……”。可見，強制執行的主體應當是“作出處罰決定的稅務機關”，也就是說，誰作出的處罰決定應當由誰實施強制執行措施，而上述稅務行政處罰是由稅務所作出的，所以對稅務所作出的稅務行政處罰決定強制執行的主體也應當是該稅務所。
七、執法程序要合法
作為稅務行政執法的法律依據的稅收法律體系既包括實體法也包括程序法。稅收實體法主要是指各稅種的法律法規，稅收程序法主要是《稅收征管法》和《稅收征管法實施細則》。《稅收征管法》和《稅收征管法實施細則》對稅款征收、稅務管理和稅務檢查的程序做了具體規定，在稅務行政執法應當嚴格按照《稅收征管法》和《稅收征管法實施細則》規定的程序進行。在稅務行政執法過程中，不管稅收實體法運用得如何正確，只要是執法程序上發生錯誤都會導致稅務行政訴訟的敗訴。以往的事實證明，很多稅務行政訴訟案件的敗訴敗就敗在執法程序違法方面。
八、行必有法
關鍵詞： 納稅申報 稅收征管 評析
一、對現行納稅申報制度不足的分析
（一） 納稅申報的法律規定尚顯粗陋，缺乏可操作性
納稅申報在《稅收征管法》僅規定了3個條文，《實施細則》也只有8個條文，只是相當原則地規定了納稅申報的主體、內容和方式，對于將稅務管理與稅款征收緊密相連的中心環節——納稅申報而言，確實過于粗疏，納稅人僅依據法規條文難以理解與掌握納稅申報的全貌與具體程序，這使得納稅申報缺乏透明度和可操作性。將大部分的規范空間留待稅收行政機關以部門規章的方式解決，又使納稅申報的法定性大打折扣，不僅與稅收法定主義的原則不符，納稅人權利也難免在具體程序操作中受到侵害。
（二） 納稅申報控管不嚴
盡管我國稅收征管法明確規定納稅人無論有無應納稅款、是否屬減免期，均應按期報送納稅申報表。但實踐中，由于我國稅務登記制度尚未覆蓋到每一納稅人，僅僅是從事生產、經營的納稅人是稅務登記的重點，稅務登記證件及相關制度的管理也只能在這部分納稅人身上發揮納稅申報的監督作用。而大部分的個人納稅者難以為登記制度所控管，自行申報也就缺乏制約機制。隨著我國個人收入水平的大幅度上漲，所得來源的日趨復雜化，納入自行申報范圍的個人納稅者將越來越多，如何對這部分納稅人進行納稅申報的監督管理成為立法和實踐急需解決的問題。
（三） 申報方式選擇尚受限制
修訂后的《稅收征管法》賦予納稅人自由選擇直接申報、郵寄申報、數據電文申報的選擇權，但隨后頒布的《實施細則》卻限定了這一選擇權的行使，明令經稅務機關批準，納稅人方可使用其選擇的申報方式。這對于信息化建設尚處進程中的我國也許實際，然而卻違背了下位階法不得與上位階法相抵觸的立法原則，而且有背原立法條文的立法意旨。稅務機關當前應關注的是如何加快稅收征管的信息化建設，提高稅收征管計算機應用技術，以適應變化的經濟環境，提高申報效率，減輕納稅人的申報成本。
（四） 申報業務發展滯后
目前，我國稅務業務仍停留在試行階段，發展現狀不容樂觀。存在的突出問題是稅務獨立性差，主要依靠稅務機構的權力和影響力開展工作，公正性難以保證；稅務業務不規范，行業自律性差，官方監督不夠，造成稅務人素質良莠不齊，服務質量不高。稅務機構對稅務機關的親緣性而對納稅人權利的漠視造成納稅人對其缺乏信任感，使稅務市場出現有需求但無吸引力的尷尬局面。業務遠遠落后于市場經濟發展、利益主體多元化、稅源結構復雜化對申報服務的需求。
（五） 納稅申報服務有待完善
對納稅人權利的維護一直是我國稅法建設中的弱項。2001年修訂的《稅收征管法》集中規定了納稅人在稅收征管中的諸項權利，使得我國納稅人權利在立法上大有改觀，然而如何將這些權利落到實處，則是新時期稅收征管工作中需積極探索和實踐的問題。納稅申報的瑣碎、細致和經常性使得這一環節中對納稅人權利的保護需求異常突出。如申報中的服務質量和保密義務是納稅人反映較多也最為敏感的問題。如何改善申報環境，提供便捷、優質的申報服務，培養自覺的服務意識是稅務機關需認真思索和改進的問題。
二、完善我國納稅申報制度的建議
針對以上幾方面問題，借鑒國外納稅申報制度的成功經驗，筆者認為，現階段我國納稅申報制度可作以下改進：
（一） 完善納稅申報立法
針對法律條文過分粗疏、在短期內再次修訂《稅收征管法》又不太可能的情況，建議由稅收征管的主管部門國家稅務總局以部門規章的形式制定納稅申報的統一、詳細的實施辦法。長遠之策應該是進一步完善《稅收征管法》及其實施細則中有關納稅申報制度的規定，使其更具執法剛性和透明度。但現實的權宜之計，是由國家稅務總局根據現行法律法規的規定及立法意旨，提煉散布在各稅種法中的納稅申報的共性規范，同時總結實踐經驗和成功做法，與《稅務登記管理辦法》相并行，制定《納稅申報管理辦法》，明確并區分申報主體、申報內容、申報期限、申報方式、申報程序以及罰則，便于稅務機關統一行政，也便于目前稅法意識與稅法知識尚顯單薄的納稅人全面理解、系統掌握，提高納稅人在申報中的意識和遵從度，實際申報才不會勉為其難。對于應嚴格管理的延期申報明確申請條件，要盡量縮小稅務機關的自由裁量空間，增加延期申報適用的公平性和透明度。修正申報是涉及納稅人責任承擔和稅法正確實施的一項重要制度，這方面我國目前在法律法規層次尚缺乏明確規定，可考慮在稅收行政規章的層次先期予以規范、補缺，在下一次《稅收征管法》修訂時上升到法律層面。
（二） 改進申報方式的多樣化選擇
申報方式直接決定稅務機關的征收成本和納稅人的奉行成本。西方國家對此高度重視，積極調動各方面力量提高申報效率。郵寄申報、電話、傳真等電子申報方式在西方國家極為普遍，隨著計算機應用以及網絡的普及，網上申報成為各國申報方式發展的主流趨勢。如瑞典電子計算機的使用范圍已經覆蓋了所有稅種的登記、申報、繳稅、復核、研究等方面。巴西推廣網上申報，大大節約了時間和人力，征稅成本也大為降低。英國目前也正在大力推廣網上申報，為納稅人申報提供多樣化方式選擇。我國應盡快取消申報方式的批準制，讓納稅人充分享受申報方式自由選擇的便利性。在加強稅收信息化工程建設的同時，重視對網上申報方式的試行和推廣，并積極探索個性化申報服務。這對于納稅人權利的保障，現代化征管目標的實現是一個重要課題。
（三）大力推行稅務申報
一個成熟的“征管市場”，一定有稅務人忙碌的身影。稅務業務在發達國家極為普遍與繁榮。現代稅制的復雜、稅法的繁瑣以及稅額計算、扣除的專業性均使得理性的納稅人積極求助于具有精深的專業知識和豐富的從業經驗的稅務師、稅務律師等稅務職業人。美國、英國、法國、澳大利亞等國家正是在此契機下發展和完善各自的稅務制度。大部分國家均制定專門的稅務法規，對稅務的業務范圍、從業人員資格認定以及法律責任作出明確細致的規定。如日本的《稅理士法》，德國的《稅務咨詢法》、法國、韓國的《稅務士法》等。其共同特點也很明顯，即稅務人處于中介地位，遵循獨立、公正的準則，服務于納稅人權利保護，忠實于法律的正確執行，實現征納雙方有效的溝通和交流。我國當前應借鑒國外相關的成熟立法，制定我國的《稅務師法》，從法律層面規范稅務人資格認定與考核、職業規范與懲戒，積極引導稅務制度的健康發展。嚴格稅務師和稅務機構的審批制度，加強行業監督，扶植行業自律性管理，在提高稅務人業務素質的同時，加強職業道德規范教育。規范稅務業務范圍，梳清稅務機構與稅務機關的關系，使之保持獨立、公正的立場，以幫助納稅人正確、適當、依法履行納稅義務，推動我國納稅人自行納稅申報制度的健康發展。
（四）加快稅收信息化建設，強化申報控管
我國自行納稅申報制度的有效推行，離不開稅收信息化建設。國外廣泛應用計算機、通信和網絡技術進行登記、申報、征收、稽核的全方位管理。大型的計算機信息處理中心與有關行政部門的聯網、信息共享，以及計算機在資料收集、分類、整理、貯存、交換、傳送以及申報表審核、稅款征收、匯算清繳、稅款退回、稅務審計等方面的應用，都使得納稅申報的效率與正確率大為提高。美國、意大利、澳大利亞、新加坡等均有稅收征管中運用計算機技術的成功經驗，美國現行的稅收信息系統模式就很值得我國借鑒和學習。我國當前推行的金稅工程尚屬狹義，局限于增值稅的稅控管理，應盡快致力于廣義的金稅工程的建設，即稅務系統運用計算機技術、網絡技術、通訊技術，提高征管質量和決策水平，規范稅務執法行為。增強為納稅人服務意識而實施的稅務管理信息化建設，它包括稅收業務管理信息化、稅務行政管理信息化、外部信息交換管理信息化和為納稅人提供及時、有效、優質服務。其中，稅收業務管理信息化內容涵蓋所有涉稅事務處理的電子化和網絡化；外部信息交換管理信息化包括加強與國庫、銀行、海關、工商、財政、審計、企業等方面的聯網，并實現多種形式的電子繳稅和電子結算。
為加強申報控管，當前我國的納稅申報制度尚需稅務登記制度和稅務稽查制度的有效配合。稅務登記制度應將個人納稅者的登記監管納入其中，借鑒西方國家經驗，加快我國納稅人識別號的全面覆蓋率，通過稅務信息一體化建設，實現稅務機關與工商、金融、物價等部門的信息交流與共享，加強對申報不實、申報不當及漏報的控管。
（五）改進申報服務，增強服務意識
廣義上的金稅工程的一項重要內容是增強為納稅人服務意識，為納稅人提供及時、有效、優質服務。這包括加強服務硬件建設和加強服務軟環境建設互動的兩方面。服務質量、服務意識、服務理念應逐步提升，為納稅人服務的理念應貫穿于征管工作中的每一環節，納稅申報環節應著重探索申報咨詢服務和申報方式改進。國外非常重視納稅申報服務，計算機技術在提高征管機構工作效率的同時，也在為納稅人服務方面發揮積極功能。美國、英國、新加坡等均在網上為納稅人提供納稅申報咨詢服務，積極探索個性化申報服務方式。這種服務意識和服務方式正是我國稅收征管工作急需改善之處。今后征管工作的重點應是致力于提供豐富、便捷、個性的納稅申報服務，將《稅收征管法》總則中賦予納稅人的權利落實到納稅申報的具體環節中。稅務申報網站、稅務信息服務以及納稅申報軟件開發均是服務的手段和介質。納稅人的納稅意識、主動自覺的申報意識除依靠完善的法規、嚴格的管理外，稅務機關的優質服務、良好形象將是一個不可忽視的動因。
（六）采用申報激勵措施，促進依法自行申報
納稅人稅款申報過低或申報過高均屬未依法申報，申報的正確與否能極大地影響稅收征管的效率。我國對未申報以及不按期申報的納稅人及扣繳義務人規定了嚴格的法律責任，對依法、如實申報者卻缺乏相應的激勵措施。這一點，可以借鑒日本的藍色申報 （blue return） 制度。凡能根據日本大藏省的規定，正確置備賬簿文書，簿記其文書情況，并予以妥善保存者，經納稅所在地的稅務署長批準，即可使用“藍色”申報表。使用“藍色”申報表者在稅收政策和征收手續上可享受一系列的優惠待遇。如個人所得稅的納稅人，一年可享受10萬日元的扣除額。相比較而言，那些財務會計制度不夠健全，不能按大藏省的規定正確置備賬簿文書者，只能使用“白色”申報表進行申報。白色申報者不僅得不到藍色申報者享受的種種優惠待遇，而且還要受到稅務機關更為嚴厲的監管。日本藍色申報制度的成功之處就在于處罰與激勵巧妙配合，達到事半功倍的效果。我國不妨對財務制度健全、正確置備賬簿、依法納稅申報的納稅人仿效實行藍色申報待遇，給予一系列申報程序以及稅收上的優惠，這對于申報意識不高的現狀也許有較大的改進功效。
參考文獻
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（2）楊 萍、靳萬軍、竇清紅著《財政法新論》，法律出版社2000年版。
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（4）「日金子宏著，劉多田等譯《日本稅法原理》，中國財政經濟出版社1989年版。
（5）陳少英著《中國稅法問題研究》，中國物價出版社2000年版。
關鍵詞：稅務；行政執法；稅收征管法；自我保護
Abstract: According to front of the law the everybody principle of equality, the tax revenue law enforcement officials first should be a social person, in the law enforcement process similarly must strictly according to the legal rule management, and must learn to protect oneself, so as to avoid presents the phenomenon which enforces the law but break the law oneself.
key word: Tax affairs; Administrative law enforcement; Tax revenue Law of Levy and Management; Protecting oneself
前 言
近年來，我國的稅收法律體系不斷建立和完善。但由于我國地域遼闊，情況復雜，所以目前的稅收法律在稅收實踐工作中也暴露了一些問題，例如稅收任務問題、法律規定含糊或不明確等等。那么作為稅收行政執法人員在稅收執法實踐中遇到這些問題該怎么辦？根據在法律面前人人平等的原則，稅收執法人員首先應該是一個社會人，在執法的過程中同樣也必須嚴格按照法律規定辦事，并且要學會自我保護，免得出現執法犯法的現象。所以稅務行政執法人員也應懂得自我保護，以適應日益復雜的稅收檢查工作環境。那么稅務行政執法人員應當如何實現自我保護呢，筆者認為，稅務執法人員應當從如下幾個方面做起。
一、多掌握相關的法律知識，以增強對稅收執法法律依據的理解
稅務行政執法的依據是稅收法律，稅收法律不是一部單獨的法律，而是法律體系。這個法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務行政執法如果離開其他相關法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務機關于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時繳清了稅款滯納金，稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實施細則》的規定應當是在24小時立即解除稅收保全措施，那么該稅務機關解除稅收保全措施則超出了規定的時間界限。現行《稅收征管法實施細則》規定將稅務機關立即解除稅收保全措施的時限由24小時改為一日，那該稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關鍵就在于如何理解“一日”的規定。《民法通則》第一百五十四條規定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時計算”。“規定按照小時計算期間的，從規定時開始計算。規定按照日、月、年計算期間的，開始的當天不算入，從下一天開始計算”。“期間的最后一天的截止時間為二十四點。有業務時間的，到停止業務活動的時間截止。”參照《民法通則》的有關規定，上述稅務機關是屬于立即解除稅收保全措施的。
二、參照司法實踐判斷稅務行政執法活動的正確性
例如，《稅收征管法》第六十三條規定：“……稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，……”。什么是稅務機關通知申報？過去稅務實踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報的情況下稅務機關必須書面通知其申報；二是稅收征管法本身就規定了納稅人只要是發生納稅義務就應當向稅務機關申報納稅，也就是說稅收征管法的出臺就是通知了；三是認為在辦理稅務登記時，稅務機關同時要辦理稅種登記，告訴納稅人應該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個過程就是一種通知。那么究竟上述哪個觀點是正確的呢？目前有關稅收法律法規對此并無具體規定，但最高人民法院在2002年11月出臺了《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務機關通知申報”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務人已經依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的即為稅務機關通知申報；二是依法不需要辦理稅務登記的納稅人，必須經稅務機關依法書面通知其申報；三是尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，也必須經稅務機關依法書面通知其申報的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務行政執法的法律依據。而稅收法律、法規對上述問題又沒有做具體規定，那么在稅務實踐工作中應該參照《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實際上就是對司法實踐標準的統一，司法解釋一旦出臺，下級人民法院應當按照執行。也就是說，司法機關就是按照上述司法解釋理解上述兩個問題的，這就是司法實踐。所以稅務機關在實際工作中根據上述司法實踐來判斷什么是稅務機關通知申報，在司法實踐中是站得住腳的。
在稅收檢查執法過程中，除了要多掌握相關書面的法律知識，多看稅收方面的案例之外，還應該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關問題是如何理解的。另外，在稅收執法過程中稅務機關還應當多與法官、檢察官溝通。因為法官、檢察官對稅收政策和會計制度并不如稅務人員熟悉，稅務機關應當多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規和會計法律法規的規定，使其對涉稅案件的理解更準確。
權利保障是法律的核心問題，它已成為眾多法學研究者論及的首要問題。因此，稅收法律活動中，如何保障納稅人的權利已成為我們研究的重要課題。隨著稅收征管改革實踐的不斷深入，如何加強納稅服務，更新服務理念，全方位為納稅人提供優質高效的服務，更好地實現稅收征管目標，已成為稅收征管部門的必要工作。而在具體納稅服務中，納稅人權利的保障對確立納稅服務新理念、完善納稅服務新體系起著相當重要的作用。2001年4月，我國重新修訂并通過的《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）明確了為納稅人服務的目標，依法確立了稅收征納的平等關系。2002年9月，新修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（以下簡稱《實施細則》）又將納稅人的權利進一步明確化，使納稅人權利的保障得以落實。《稅收征管法》和《實施細則》的頒布實施，為納稅人權利保障提供了法律上的依據，同時也是我國加入WTO后，政府職能轉變，更新服務觀念，依法行政的重要舉措之一。我們強調對納稅人權利的保護，不應僅限于簡單的口號，而應從法律視角去探討它，以從根本上完善我國的納稅服務體系，加快依法治稅的進程。
我國新修訂的《稅收征管法》及其《實施細則》已將稅收征管的新理念——納稅服務納入法律軌道，這使納稅人權利有了相應的法律依據。但是，作為納稅服務的核心——納稅人權利保障問題，無論是在人們的理論認識上，還是在實踐運用中，仍存在著許多不完善之處。因此，當務之急是依法進一步確立納稅人的權益，并落于實處。
一、在《憲法》中明確規定納稅人的權利
《憲法》是我國的根本大法，是制定其他一切法律的依據。作為具有最高法律效力的《憲法》確立了納稅人權利的原則規定，就會使稅法及相關的法律文件中對納稅人權利的規定更具權威性，這是建立納稅人權利保障法律體系的根本點，從而實現納稅人的憲法權利與憲法義務的平等和一致，強化現實生活中人們對納稅人權利保障問題的重視程度。
二、出臺專門的權利保障法律
納稅人權利保護已成為一個世界性的主題，現代西方發達國家稅收管理取得的成功經驗告訴我們，納稅服務中充分保護納稅人的權利實現是提高稅收征管質量和效率的重要手段。許多國家都有專門的納稅人保護法案、宣言和手冊。如：美國于1988年制定了《納稅人權利法案》，加拿大于1985年通過了《納稅人權利宣言》，英國于1986年制定了《納稅人權利》等等，這都值得我們學習和借鑒。我國雖然在《稅收征管法》及其《實施細則》中對納稅人的權利作出了規定，但與先進國家有關納稅人權利保護的立法相比，仍存在較大差距，我們至今沒有專門的納稅人權利保護的法律，一些重要的納稅人的權利，保護納稅人權利的基本原則還沒有在法律上作出規定，依法行政口號不能落到實處。因此，建議國家出臺專門的納稅人權利保障法律，這樣不僅便于征納雙方從法律角度去掌握其享有的權益，而且能更好地執行納稅人權利的保護工作，使納稅服務更上一個臺階。
三、確立權益保護的具體方式
從目前法律的規定來看，稅收征納關系已扭轉了過去的監督、打擊、強制的方式，而側重于為納稅人服務，保護納稅人的權利。但是，納稅人權利的保障仍缺乏可操作性，使納稅人權利的落實還有許多困難，為此，我們應學習國外為保護納稅人權利而采取的各種方式和手段。如：西班牙在總局稅務司下設服務處，在服務處下有幫助報稅部、催報催繳部、法律咨詢部等部門；日本以各種媒體宣傳、召開納稅人討論會、提供各種免費信息材料，還在學生中普及稅收知識，建立了促進稅收教育咨詢委員會，給不同的納稅人提供不同類型的稅收指導服務；新西蘭稅務機關還在全國建立了電話咨詢中心，納稅人只需將其稅號和咨詢問題電話告知稅務部門，稅務部門即予以答復，同時還建立了信息處理中心，直接接收納稅人支票納稅，為納稅人提供方便、快捷的服務等，為保障納稅人權利的實現，我們不僅要將納稅人的權利法律化，而且要將這些權利具體化。一切本著方便納稅人的原則，對納稅人在納稅活動中所享有的知情權、申請減免退稅權、陳述申辯權、賠償權以及檢舉控告權等權利通過相關的法律手段一一落實，有所保障，使納稅人自覺樹立起納稅的意識，保障國家稅收征管工作的順利進行。
四、確立平等觀，實施專業化服務
新型的稅收征納關系是建立在政府和納稅人之間平等基礎上的。必須明確，稅收法律關系的本質是國家將稅收收入從納稅人手中轉移到國家手中并為納稅人提供公共物品和服務的全過程，其權利和義務是在國家與納稅人之間的雙向流動，是處在一個平等基礎上的。只有認識到這一點，我們才能在稅收征收活動中，兼顧國家和納稅人雙方的利益。同時，納稅人權利的保障，除了要有健全的法律體系外，還要依靠稅務機關提供高質量、專業化的納稅服務，這也是納稅人權利保障的關鍵。為此，一是要強化為納稅人服務的觀念，把納稅人作為自己的顧客對待，尊重保護納稅人的權利，并將納稅人的保護工作做到實處；二是要在服務的內容上下功夫，針對納稅人的各項權利，稅務機關要規范服務行為，如提供全面、準確、及時的稅收信息資料，完善稅法公示、執法公告、辦稅程序、辦稅結果、服務監督、簡化業務流程等服務的內容，廣泛開展多種多樣為納稅人服務的活動，在稅法宣傳、稅收征收中及納稅人稅后權利的保障等一系列的稅收服務中，給予納稅人充分的權利保障；三是要加強對稅務人員的專業培訓。為適應社會發展的需要和提高我國在國際市場上的競爭力，我們必須加強對現有稅務人員在知識、技能、管理等方面的培訓工作，從而使他們盡快掌握新知識、新技能，這對提高納稅服務質量、保護納稅人的權益起著重要的作用。
現實生活中，我們要想充分保障納稅人權利的實現，還應將依法納稅與納稅人的利益相掛鉤。比如：將個人所得稅納稅人的納稅情況建立電腦信息庫，使納稅人可隨時知道其納稅的情況。納稅越多的人依法享受到更多的養老保險等社會保障的優惠待遇。當納稅多的人享受到從國家提供的失業救濟，醫療保險，免費教育等社會福利，并比納稅少的人更多的實惠時，就會激勵他們去自覺、自愿繳納更多的稅。另外，將稅收與納稅利益相聯系，也促進了對納稅人意識的培養。納稅人的意識是納稅人對自身價值和自身權利義務的正確認識而產生的一種對稅法的理性認知、認同和自覺奉行精神。與納稅相關的切身利益的提高，無疑增強了納稅人意識的核心——即對稅法的認同和信仰。使納稅人真切感受到其權利得到政府和社會的尊重與保護，從而有效地把稅法規范為其自覺的價值尺度和行為準則，使我國倡導的依法治稅的精神得以貫徹和執行。
關鍵詞 納稅擔保 不足 完善
一、納稅擔保法的內涵
稅收是債的一種特殊形式，稅收之債的擔保也可以稱之為稅收擔保。《中國百科大詞典》對納稅擔保的含義歸納為：“納稅擔保是從事臨時經營的納稅人向稅務主管機關提供的如期履行納稅義務的保證，是稅務機關為促使納稅人在發生應稅行為后保證履行納稅義務所采取的一項稅源控管措施。”我國學者劉劍文、熊偉則將納稅擔保制度定義為稅務機關同意確認，納稅人或其他自然人、法人、經濟組織以保證納稅人依法履行納稅義務，保障國家稅款安全入庫的一種手段。筆者借鑒相關理論，將納稅擔保定義為：稅收義務人以自己或第三人的財產或實物為擔保或以第三人為保證人來確保國家稅收的及時足額入庫的一種稅法上的擔保制度。
二、納稅擔保制度設計上存在的問題
目前《稅收征管法》和《稅收征管法實施細則》對納稅擔保的定位不夠清晰且未形成體系，致使我國在相關立法與實踐中存在諸多問題。
（一）我國納稅擔保法律制度的法律屬性不明確
關于納稅擔保法律制度性質界定的問題，我國的《稅收征管法》及其實施細則沒有給出明確的答復。例如在《稅收征管法》第40條中規定了納稅擔保人逾期繳納所擔保稅款的，經縣以上稅務局局長批準，征稅機關可以采取強制措施。這個條款明顯的傾向于把納稅擔保定性為行政措施。然而從其《實施細則》的第61條和第62條規定的稅收擔保關系的確立程序上分析，它又體現出民事合同的相關性質。
（二）納稅擔保適用情形狹窄
納稅擔保的適用范圍過窄主要表現在兩個方面：其一，從納稅擔保的“適用主體”看，只有在行政復議中，扣繳義務人、納稅擔保人才可以成為申請主體，其他情況適用主體的范圍則相對較窄，通常只有納稅人。其二，從適用主體的“行為”看，只有當納稅人主觀上有意逃避繳稅或不繳稅，并且客觀上有明顯轉移、隱藏其應納稅物品的行為以及欠稅人的法人代表等離境時才可以適用。對于像欠稅、延期納稅等則并沒有明確的規定可適用納稅擔保。
（三）納稅擔保人的追償權無法得到保障
擔保法中對追償權的相關定義是，追償權也被稱作求償權，它是指擔保人所享有的，于履行保證責任后，向債務人請求償還的權利。納稅擔保人和納稅人之間只能是私法上的關系，保證人不可能因為其代位權而取得征稅機關的公權力，也不可能通過行政處分實現轉移的稅收債權。我國現行納稅擔保制度更多的傾向于保障國家的稅收債權，規定了稅務機關的強制執行權，卻忽略了納稅擔保人對納稅人的追償權，造成了立法上對納稅擔保人合法權利保護的空白。
（四）納稅擔保法律制度程序法方面的漏洞
（1）缺少納稅人主動要求提供擔保的相關法律規定。不管是出境前的離境清稅擔保還是稅收保全前的納稅擔保，稅收擔保并不是由納稅人基于自己的需要而主動發起的。（2）行政復議納稅擔保是否停止執行沒有明確。假如稅收義務人是先提供擔保繼而申請復議的，那么此時應如何處理繳納稅款是繼續還是暫停的問題。我國法律并沒有相關的規定。（3）納稅人參與協商的權利無法律保障。通過我國相關納稅擔保制度法律法規的表述來看，大多采用了單方決定的表達方式，在這種立法模式的引導下要使納稅人參與協商的權利得到保護并不容易，并且也不能體現納稅擔保的私法屬性。
三、納稅擔保法律制度的完善措施
完善納稅擔保制度，不僅在理論上豐富我國稅收法律關系的內容，而且實踐中能夠更好的保護納稅擔保人和納稅人的合法權益，為稅收的及時足額入庫做出重要的貢獻。
（一）明確納稅擔保法律制度的法律屬性
基于稅收法律關系的公法性質及其權益的公共性，把納稅擔保制度的性質界定為“以公法為主，公私兼顧”更符合其當初的目的。“以公法為主”指的是納稅擔保制度首先體現其公法屬性，征稅機關可以行使國家賦予的自力執行權等強制措施來確保稅款的征收。“公私兼顧”則說明納稅擔保制度在優先實現國家公共權益的同時應照顧到對納稅人、納稅擔保人權益的保護，不能無限制的擴大征稅機關的權利而使稅收義務人完全處于劣勢地位。
（二）拓展納稅擔保的適用范圍
我國應從多方面來拓展其實施的范圍。首先，應將數額較大的欠稅納入到納稅擔保的范圍。其次，應將延緩納稅歸入納稅擔保的范圍。此外，我們還可以設置阻止稅務強制執行之納稅擔保來更好的保障納稅人的利益。
（三）增加規定納稅擔保人承擔擔保責任后的追償權
納稅擔保人承擔了擔保責任后，在納稅擔保人和納稅人之間建立起一種追償的法律關系，而這種權利是作為私法權利存在的，納稅擔保法也應在其制度中予以規定。
（四）納稅擔保法律制度程序方面的完善
（1）規范納稅擔保的操作流程。解決納稅擔保制度的程序薄弱問題，要把握好納稅擔保合同的每個細節，并貫徹“以程序帶實體”的理念。征稅機關在法律規定的范圍內合理運用自己手中的權利來對程序進行有效的控制，增加征稅機關工作的透明度和納稅擔保制度的可操作性。（2）允許納稅人主動提出擔保請求和明確納稅擔保后行政復議停止執行。在稅收義務人已經提供擔保為國家的稅款征收提供保障后，為了給予稅收義務人同樣的延緩繳納稅收合理期間的保障，我國應在相關法律法規中明確此期間應停止繳納稅款的執行。（3）建立確保相對人參與協商的機制。我們在完善納稅擔保法律制度時，應完善納稅人、納稅擔保人在與征稅機關訂立擔保合同或者變更擔保合同時參與協商的相關權利的規定，并且應當能明確這種參與協商的權利在何種情況下才受到限制，否則不允許征稅機關隨意剝奪稅收義務人的此項權利。
參考文獻：
[1]傅曉軍.納稅擔保研究[D].2005年蘇州大學，碩士專業學位論文.
[關鍵詞]稅法，法定期間，指定期間，順延期間
一、稅法上期間的概念、特征及其意義
期間在一般意義上說，指的是從某一特定時間起至另一特定時間止的時間限度。期間原本是訴訟法學上的一個重要概念。[1]期間又稱訴訟期間，是指人民法院、當事人和其他訴訟參與人進行和完成某種訴訟行為的期限和日期。期間有狹義和廣義之分，狹義的期間僅指期限；廣義的期間包括期日和期限兩種。訴訟法上的期日，是指人民法院，當事人及其他訴訟參與人共同進行訴訟行為的日期。我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法對期日均未作具體規定，在審判實踐中多由人民法院根據案件審理的具體情況和法定期間的規定予以指定。為了實現公正和效率的統一，訴訟過程既需要時間保障，又需要時間限制，時間不僅是訴訟進展過程的標志，也是設計訴訟其他制度必須考慮的因素。正因為如此，我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法均設專章規定了期間制度。
事實上，在現代法治國家，期間制度不僅是司法機關司法活動過程中應當遵守的重要法律制度，而且在其他國家機關依法履行職責，保障國家職權行使過程中的公平與效率方面，期間制度同樣具有十分重要的意義。
稅收是國家為了實現其職能的需要，按照法律的規定，以國家政權體現者的身份，強制地向納稅人無償征收貨幣或實物所形成特定分配關系的活動。[2]稅收征管是指稅務機關依據國家稅法和政策以及有關制度的規定，為實現稅收分配關系，促使征納雙方依法行使征稅權利和依法履行納稅義務、扣繳義務，而對日常的征收和管理活動所進行的計劃組織、控制、協調和監督的過程和工作。[3]稅收活動必須依法進行，稅收法定主義是稅法的一項重要的基本原則，課稅要素法定和征稅程序法定則是這一原則的具體體現。納稅期限是課稅要素的主要內容之一，而征稅程序是征稅機關代表國家行使征稅權的職權行為，為保證稅收征管程序上的公平和效率，各國稅法都毫無例外地規定了嚴格的期間制度。
所謂稅法上的期間是指稅法規定的征稅機關，以及納稅人、扣繳義務人等稅收當事人在稅收征收管理活動過程中，完成某種稅收活動所必須遵守的時間限制。
與訴訟法上的期間制度相比，稅法上的期間制度具有以下幾個方面的特征：1、范圍上的特定性。稅法上的期間制度是稅法規定的在稅收活動中所應遵守的時間上的要求，它貫穿于稅收活動的全過程，超出稅收活動范圍的則不在此列；2、對象上的特指性。稅法關于期間的規定有兩種對象，一是對征稅機關履行稅收征管職權的時間上的要求，二是對納稅人、扣繳義務人等當事人履行某種行為時間的要求。3、效力上的強制性。稅法規定的期間，除除斥期間以外，都具有法律上的強制力，征稅機關和稅收當事人都必須切實遵守，除稅法明確規定可以依法寬延以外，不得違反，否則將承擔不利的法律后果，如罰款和滯納處分。等。
稅法上設立期間制度主要具有以下幾個方面的意義：1、確保稅收活動及時、正常進行，提高稅收征管的效率，節約資源和減少稅收成本，從而保證國家稅款的及時收繳，維護國家的稅收利益。2、有利于納稅人、扣繳義務人及時行使稅法上規定的權利，履行法定義務，維護自己的合法權益。3、嚴格遵守稅法期間，還是征納主體行為協調一致，稅收征管活動順利進行的保證。稅收活動是一項專業性、技術性很強的活動，征納主體在時間和空間上均存在密切的聯系，而且相互銜接，期間制度是稅收活動順利進行的時間保證。4、有助于稅收征管的嚴肅性和維護稅收法律的權威性，是稅收法定主義的具體體現。
按期間的性質劃分，稅法上的期間制度主要由法定期間制度、指定期間制度和順延期間制度等組成。
二、我國稅法上的法定期間制度
稅法上的法定期間是指稅法明確規定的稅收活動的期限。這種期間的開始是基于某種稅收行為的實施或稅收法律事實的發生。稅法關于各種稅收活動的期間有具體而明確的制度規定。概括起來主要有：
（一）稅務管理環節的期限制度
稅務管理活動中的期限制度主要由稅務登記期限，帳簿憑證設置期限，發票的繳銷、開具和保管期限以及納稅申報期限等五個方面的內容組成。
1、稅務登記期限。稅務登記包括設立登記、變更登記和注銷登記三種情況，稅法對每種情況都規定了明確的期限。例如我國現行《稅收征管法》第15條規定：“企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產經營的事業單位自領取營業執照之日起三十日內，持有關證件，向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自受到申報之日起三十日內審核并發給稅務登記證件。”可見，我國稅法在設立稅務登記管理中，不僅規定了納稅人的期限，而且對稅務機關核發稅登記證也規定了明確的期限，這也是《稅收征管法》修訂以后新增加的內容。此外，現行《稅收征管法》還就變更和注銷稅務登記的期限作了明確規定。例如《稅收征管法》第16條規定：“從事生產經營的納稅人，稅務登記內容發生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。” 《稅收征管法實施細則》（以下簡稱《實施細則》）第9條規定“按照規定不需要在工商行政管理機關辦理注銷登記的納稅人，應當自有關機關批準或者宣告終止之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記”；第10條規定“納稅人被工商行政管理機關吊銷營業執照的，應當自營業執照被吊銷之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷登記。”
2、賬簿憑證設置和保存期限。我國稅法規定，除經稅務機關批準可以不設置賬簿的個體工商戶外，所有從事生產經營的納稅人和扣繳義務人都應當按照國務院財政、稅務主管部門規定的期限設置賬簿。例如《實施細則》第17條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取營業執照之日起15日內按規定設置賬簿。”；第19條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取稅務登記證件之日起15日內，將其財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報送稅務機關備案。”；第20條規定“扣繳義務人應當自稅收法律、行政法規規定的扣繳義務發生之日起10日內，按照所代扣、代收的稅種，分別設置代扣代繳、代收代繳稅款賬簿。”《實施細則》第23條對賬簿憑證的保管期限也作了規定。“賬簿、會計憑證、報表、完稅憑證及其他有關資料應當保存10年。”此外，根據有關法律、法規的規定，對于外商投資企業和外國企業的會計憑證、賬簿和報表，至少要保存15年；私營企業的會計憑證、賬簿的保存期限為15年，月、季度會計報表為5年；年度會計報表和稅收年度決算報表要永久保存。
3、發票的領購、開具、保管和繳銷期限。發票不僅是會計核算的原始憑證和財務收支的法定依據，也是稅務機關據以計稅和進行稅務檢查的重要依據，發票必須在規定的時間內領購、開具、保管和繳銷。發票管理中的期限制度是發票管理制度的重要內容。1993年12月23日財政部的《發票管理辦法》和1994年國家稅務總局的《增值稅專用發票使用規定》明確規定了發票的領購、開具、保管和繳銷期限。例如《發票管理辦法》第15條規定“依法辦理稅務登記的單位和個人，在領取稅務登記證后，向主管稅務機關申請領購發票。”第23條規定發票應當按照規定的時限開具；此外，《增值稅專用發票使用規定》第6條還特別規定了各種具體情況下專用發票開具的時限，并規定，一般納稅人必須按規定時限開具專用發票，不得提前或滯后。發票應當按規定期限繳銷、保存和銷毀，《發票管理辦法》第29條規定，開具發票的單位和個人應當在辦理變更或者注銷稅務登記的同時，辦理發票的繳銷手續；第30條規定，已經開具的發票存根聯和發票登記簿，應當保存5年，對保存期滿的發票，報經稅務機關查驗后銷毀。
4、申報期限。所謂申報期限，是指法律、行政法規規定的或稅務機關根據法律、行政法規的規定確定的納稅人、扣繳義務人向稅務機關申報應納或者應解繳稅款的期限。申報期限一般是在稅務機關依據不同稅種法和納稅人的不同特點，確定的計稅期間之后的一個合理的時間。如《消費稅暫行條例》規定，納稅人以一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅；《企業所得稅暫行條例》第16條規定，納稅人應當在月份或者季度終了后十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計報表和預繳所得稅申報表；年度終了后四十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計決算報表和所得稅申報表。因此，申報期限因稅種和納稅人的不同而分別設定的，特別是由于納稅人情況千差萬別，稅法不可能規定一個統一的期限，在稅收實踐中，申報期限的具體確定，稅務機關有一定的自由決定權。
（二）稅款征收環節的期間制度
1、 計稅期間
即法律、行政法規規定的或者稅務機關依據行政法規的規定確定的納稅人據以計算應納稅額的期間。納稅期限有按期納稅、按次納稅兩種計算方式，這實質上就是指稅法上規定的計稅期間。如《增值稅暫行條例》第23條規定“增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定，不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。”“納稅人一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅。”可見這里的納稅期限實質上就是指計稅期間。
2、 納稅期限與稅款的繳納期限
納稅期限是稅法要素的重要內容。但目前稅法中關于納稅期限的規定，含義并不明確，學者的理解差異也很大。一些學者認為，納稅期限也稱為納稅時間，是指在納稅義務發生后，納稅人依法繳納稅款的期限。可分為納稅計算期和稅款繳庫期。[4]而另一些學者認為，納稅期限，即繳納稅金的期限，如按月納、按季納、按年納等。[5]還有一些學者認為，納稅期限是稅法規定的納稅主體向征稅機關繳納稅款的具體時間。納稅期限分為按次征納和按期征納兩種。并且認為繳庫期限和申報期限是與納稅期限先相關但不相同的概念。這里作者實際上是將納稅期限理解為計稅期間的。[6]事實上，納稅期限這一概念在稅法上在不同場合的使用至少包括有以下三層涵義：一是指納稅義務發生的時間，即納稅人發生應納稅的行為，應當承擔應納稅義務起始時間。這是計算納稅人、扣繳義務人交納稅款的基礎。二是指計稅期間，三是指稅款繳納的期限。
筆者認為納稅期限既然是課稅要素的主要內容之一，稅收法定主義原則要求構成要素法定，因此納稅期限也應當法定。由于一些稅種（如增值稅、消費稅等流轉稅）的計稅期間雖然在稅法上作了規定，但這些規定往往是一般性的，原則性較強，仍然無法確定某一特定納稅人的具體計稅期間，更多的還需要征稅機關根據具體情況在稅法規定的范圍內具體確定，也就是說，在具體計稅期間的確定方面，征稅機關的自由裁量空間仍然很大。基于這種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為計稅期間存在有可商榷之處。其次，納稅期限應該是一個與稅收征收管理密切聯系的概念，是稅法從方便征稅機關行使稅收征管權而直接設定的期間，它與稅收法律關系的產生必須基于一定的稅收法律事實的存在具有明顯的區別。基于這種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為納稅義務發生的時間，顯然也是不妥的。與計稅期間和納稅義務的發生時間相比，稅款的繳納期限相對來講，在法律上比較容易確定，而且是征稅活動最為核心的內容，筆者認為，稅法上宜將納稅期限的涵義明確為稅款的繳納期限，以避免現行稅法在這一概念上的模糊。
為了便于征稅機關及時、足額收回稅款，我國稅法對稅款的繳納期限又分別設定了預繳期限和匯算清繳期限兩種期間制度。例如《增值稅暫行條例》第32條第二款規定，納稅人“以一日、三日、五日、十日或者十五日為一期納稅的，自期滿之日起五日內預繳稅款，于次月一日起十日內申報納稅并結清上月應納稅款。”這是關于預繳期限的規定。《企業所得稅暫行條例》第15條規定：“繳納企業所得稅，按年度計算，分月或者分季度預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補。” 則是關于匯算清繳期限的規定。
（三）稅款征收環節的除斥期間制度
除斥期間也稱預定期間，是指法律規定某種權利預定存在的期間，權利人不在此期間行使權利，預定期限屆滿，便發生該權利消滅的法律后果。
法律創立除斥期間制度的價值在于：（1）促使表意人及時糾正意思表示的瑕疵；（2）促使當事人及時糾正行為標的顯失公平；（3）促使當事人及時確定不確定的權利義務關系；（4）促使當事人因不利于自己的事情發生時及時行使救濟權。在民法上除斥期間主要是針對撤銷權、追認權等形成權而言的，其目的在于撤銷已經成立的民事行為，或確立效力未定的民事行為。除斥期間是一個實體權利的存在期間，期間一旦過去，相應的實體權利就隨即消滅；除斥期間屆滿，法律預定的權利消失，原來的法律關系繼續有效。
與民法一樣，稅法上的法律關系如長期處于不穩的狀態中，也是不能令人滿意的。為此，世界上一些國家稅法就規定了除斥期間制度。例如日本稅法上，就對可以進行更正、決定、課賦決定等行為的期間作了限制，稱之為確定權的除斥期間，并將這種除斥期間分為普通除斥期間和特別除斥期間兩種。普通除斥期間包括更正、決定的除斥期間和課賦決定的除斥期間。特別除斥期間，即在普通除斥期間經過后也可以作出更正決定的處理。[7]
我國現行稅法上對此也有類似的規定。《稅收征管法》第51條規定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起三年內發現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務機關及時查實后應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規有關國庫管理的規定退還。這是我國稅法關于多征、多繳稅款退稅期限的規定。此外，《稅收征管法》第52條規定，因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人來繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。這是我國稅法對未繳或者少繳稅款補繳和追征期限的規定。
筆者認為，我國稅法上述關于退稅期限和追征期限的規定，就其性質來看，應屬于一種更正的除斥期間。
事實上，無論是多征多繳稅款的退回還是未繳或者少繳的稅款的追征，都是要對業已存在的稅收法律關系通過單方予以變更，因此，稅法上納稅人的申請退稅權和征稅機關的追征權，從本質上講，都屬于形成權。相應地，退稅期限和追征期限的性質也應屬于除斥期間的范疇。
值得研究的是，我國《稅收征管法》第52條在規定了一般情況下的有限追征期以外，還對偷稅、抗稅、騙稅的追征期作了特別規定。例如該條第3款規定“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制。”也就是說，對于由偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所來繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，稅務機關可以無限期的追征，不受前款規定期限的限制。這在世界其他一些國家也有類似的規定，如英國。①但筆者認為這種規定的妥當性值得進一步研究。
偷稅、抗稅、騙稅行為即使構成了犯罪，依照我國刑法規定，一般情況下刑事責任的追訴期最長是20年，如果20年以后認為必須追訴的，須報最高人民檢察院批準。刑事責任是所有法律責任中最為嚴重的，刑罰也是最為嚴厲的懲罰方法。稅收雖然具有強制性，但本身不具懲罰性，對偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所未繳或者少繳的稅款實行追征，本質上仍屬于經濟責任的范疇，與犯罪嫌疑人所承擔的刑事責任相比，畢竟較輕，如果將較輕的經濟責任的追征期規定過長，甚至超過刑法上的最長追訴期，顯然是不合理的。此外，無限期的追征在實際操作上也存在困難。正如前所述，稅法上的法律關系如長期處于不穩的狀態中，是不能令人滿意的，如果規定允許無限期的補繳和追征，既不利于社會經濟關系的穩定，又會給征納雙方帶來許多不必要的麻煩和問題。事實上，如果犯罪嫌疑人偷稅、抗稅、騙稅數額特別巨大、情節特別惡劣，我國刑法都規定了較重的刑罰處罰，罪犯在被處以極刑或者在長期服刑以后，無限期的補繳和追征實際上很難實現。為此，筆者認為，我國稅法應當對偷稅、抗稅、騙稅所造成的未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款的追征期限給予限定，具體可以比照我國刑法關于最長追訴時效的規定，限定為20年為宜。
三、我國稅法上的指定期間制度
所謂稅法上的指定期間是指由稅務機關根稅收當事人的具體情況依職權確定的期間。我國稅法上的指定期間主要有三種情況：一是正常情況下的期間指定。主要是一些期間雖然在稅法上作了規定，但這些規定往往是針對一般情況制定的，比較原則，實際適用過程中，還需要稅務機關依照法律并結合具體情況，具體確定。稅務機關在稅法規定的范圍內享有一定的自由裁量。如前述增值稅納稅人計稅期間的具體確定。二是因稅收當事人過錯造成期間延遲或耽誤情況下的期間指定。例如《稅收征管法》第32條、35條，規定了納稅人、扣繳義務人未規定期限繳納稅款和辦理納稅申報的情況下，稅務機關可以責令限期繳納和申報。這里的期限是由稅務機關根據情況自行決定的。三是因稅收當事人有其他違法情況足以構稅收威脅的，稅務機關可以責令當事人限期繳納應納稅款。如《稅收征管法》第38條、第40條分別規定了稅收保全和納稅擔保過程中的限期繳納制度。以上后兩種情況都是屬于非正常態下的期間指定。
四、我國稅法上期間的順延制度
期間的順延是以期間的耽誤為前提的，所謂稅法上的期間耽誤是指當事人在法定期間或指定期間內，沒有完成應為的稅收行為。在稅收活動中，當事人耽誤期間的原因比較復雜：有的是因當事人主觀上的故意或者過失，有的則是因不可抗拒的事由或其他客觀障礙而造成的。對于前者，無疑應當由當事人自己承擔耽誤的不利后果；對于后者，則應給予當事人補救的機會。
《稅收征管法》及其《實施細則》就延期申報作了明確規定。例如《稅收征管法》第27條規定“納稅人、扣繳義務人不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，經稅務機關核準，可以延期申報。”“經核準辦理前款規定的申報、報送事項的，應當在納稅期限內按照上期實際繳納的稅額或者稅務機關核定的稅額預繳稅款，并在核準的延期內辦理稅款結算。” 《實施細則》對上述規定作了進一步明確，即“納稅人、扣繳義務人因不可抗力，不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，可以延期辦理。但是，應當在不可抗力情形消除后立即向稅務機關報告，稅務機應當查明事實，予以核準。”
此外，我國《稅收征管法》還規定了延期納稅制度。例如《稅收征管法》第31條第2款規定“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經省、自治區、直轄市國家稅務局、地方稅務局批準，可以延期繳納稅款，但是最長不得超過三個月。”這里講的特殊困難主要是指納稅人無法控制的原因或不能歸責于納稅人的原因造成的困難，具體情況由有批準權的稅務機關判斷決定。
可見，我國稅法上的期間順延制度的適用必須符合以下條件：
1、我國稅法上的期間順延制度僅適用于不可抗拒的事由或其他客觀障礙等不可歸咎于當事人的原因而造成的稅收行為耽誤的情況，對于當事人因主觀過錯造成的稅收耽誤則不能適用。
2、我國稅法上的期間順延制度不能自動適用，必須由當事人向有權核準或批準的稅務機關提出順延期限的申請。
3、順延期限的申請是否核準或批準，由相應的稅務機關決定。
4、經批準后，稅款繳納可以順延的最長的期間為三個月。
綜上所述，期間制度是我國稅法中的一項十分重要的制度，也是一項十分復雜的制度，其合理設計，對于體現我國稅法的公平與效率，保證我國稅收征管活動各個環節的相互銜接、及時、高效，保障納稅人的權利具有十分重要的意義，應該引起我國稅收立法實踐和理論研究的更大關注。對我國稅法上的期間制度研究僅限于一個初步的梳理，還很不全面和深入。由于篇幅所限，許多問題需留待以后作更進一步的研究。
①許多國家的稅收法律都規定了有限的補繳和追征期，例如法國規定為四年，但屬稅務欺詐行為的，可延長二年；英國規定為六年，但對偷稅或欠稅而犯罪的，則追溯無限期，對納稅人漏稅而犯罪的，稅務機關可追溯二十年。（轉引自：扈紀華，劉佐。稅收征管法與納稅實務[m].北京：中國商業出版社，2001.137.）
參考文獻：
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根據《征管法》及其實施細則規定：：納稅人自領取營業執照之日起三十日內或自納稅義務發生之日起30日內，持有關證件向所在地的主管稅務機關申報辦理稅務登記。對未領取營業執照的納稅人，《稅務登記管理辦法》第十條第（三）款規定：從事生產經營的納稅人未辦理工商營業執照也未經有關部門批準的，應當自納稅義務發生之日起30日內申報辦理稅務登記，稅務機關核發臨時稅務登記證及附本。
但是《國家稅務總局關于完善稅務登記管理若干問題的通知》（國稅發[2006]第037號）規定：對應領取而未領取工商營業執照臨時經營的，不得辦理臨時稅務登記，但必須照章征稅，也不得向其出售發票；確需開具發票的，可以向稅務機關申請，先繳稅再由稅務機關為其代開發票。現在的問題是：稅務部門如何認定納稅人是應領取而未領取營業執照，又如何確認納稅人是臨時經營。這個問題似乎應該由工商部門來解決，稅務部門只能認定是否發生了納稅義務。如果依據這條規定辦理日常業務，與《征管法》及其實施細則、《稅務登記管理辦法》的有關規定存在顯而易見的沖突。
二、無國稅部門征管稅種，國稅是否可不予辦理稅務登記或注銷稅務登記？
從事營業稅經營項目的個人獨資企業、個人合伙企業、個體工商戶，在沒有國稅征管稅種的情況下，如果不辦證，與征管法相悖；如果辦證，國稅又無實質性的征管內容，并無實際意義。
沒有國稅征管稅種的納稅人申請注銷登記，國稅是否可以受理，國稅是否可以主動要求納稅人注銷登記？如果受理注銷，納稅人并未停止生產經營活動；如果不注銷，只能平添“空掛戶”和“走逃戶”。
如何處理上述看上去十分矛盾的問題呢？我們的觀點是：本質上稅務登記應以發生納稅義務為前提，如果納稅人相對于國稅來說未發生納稅義務，就不應在國稅登記。如同繳納個人所得稅的自然人應由地稅監控而不應在國稅登記，是一個道理。同時，為了提高國稅管戶精準度，減少不必要的垃圾數據，對無國稅征管稅種的納稅人，如果納稅人申請注銷，國稅應予受理。同時國稅也應對此類垃圾數據定期清理，提醒納稅人注銷登記。
三、納稅人生產經營地變更后，是否一定要先在原主管稅務機關注銷稅務登記，再到遷達地主管稅務機關辦理稅務登記？
《征管法實施細則》第十五條規定：納稅人因住所、經營地點變動，涉及改變登記機關的，應在向工商行政機關或者其它機關申請辦理變更或注銷登記前或者住所、經營地點變動前，向原稅務機關申報辦理注銷稅務登記，并在30日內向遷達地稅務機關申報辦理稅務登記。
在目前稅務部門信息化程度大大提高，大部分地區已基本實現省以下稅務部門聯網辦公的情況下，從技術的角度講，納稅人生產經營地址變更，未必需要通過先注銷后新辦稅務登記的程序。總局CTAIS2.0已充分體現了主管稅務機關變更的思想，在稅務登記崗位就有跨區遷出和跨區遷入的功能。從提高納稅人辦稅效率、優化納稅服務的角度出發，對于一個正常經營的納稅人來說，由于生產經營地變更先在原生產經營地主管稅務機關注銷稅務登記，然后到遷達地稅務機關重新登記，需要經過注銷登記、新辦登記、稅種認定、一般納稅人認定、發票供票資格認定、防偽稅控發行等若干道環節，無疑會對其正常的生產經營產生不利影響，遷出地和遷入地兩邊的稅務部門逐一為納稅人辦理上述涉稅事項，降低了行政效率。
因此，在同一省轄市范圍內，納稅人生產經營地址變更，“遷戶”的辦法優于先注銷后新辦登記的辦法。
四、非正常戶是否可以注銷稅務登記？
《稅務登記管理辦法》第四十一條規定：納稅人被列入非正常戶超過三個月的，稅務機關可以宣布其稅務登記證件失效，其應納稅款的追征仍按《稅收征管法》及其《實施細則》的規定執行。“辦法”并未對非正常戶是否可以注銷給出明確的說法。
現實情況是：目前“不辭而別”，導致稅務部門無法查找其下落，無法責令其履行納稅義務的納稅人日益增多，“非正常戶”已占基層稅務部門登記戶的相當比重，“非正常戶率”越來越高，“垃圾戶”也占用了稅務部門有限的征管精力。
因此比較現實的做法是：對無欠稅、無攜票走逃、無稽查在案等未結涉稅事項的納稅人，在公告一定的時間以后，仍無法查找其下落的，可以注銷稅務登記證。日后發現其有稅務違法行為的，可另案處理。如果納稅人有欠稅、未繳銷發票、未注銷防偽稅控、有未結稽查案件等情況，則不予注銷并應加強跟蹤管理。
五、注銷稅務登記時如何結清稅款？
[關鍵詞]稅法,法定期間,指定期間,順延期間
一、稅法上期間的概念、特征及其意義
期間在一般意義上說,指的是從某一特定時間起至另一特定時間止的時間限度。期間原本是訴訟法學上的一個重要概念。[1]期間又稱訴訟期間,是指人民法院、當事人和其他訴訟參與人進行和完成某種訴訟行為的期限和日期。期間有狹義和廣義之分,狹義的期間僅指期限;廣義的期間包括期日和期限兩種。訴訟法上的期日,是指人民法院,當事人及其他訴訟參與人共同進行訴訟行為的日期。我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法對期日均未作具體規定,在審判實踐中多由人民法院根據案件審理的具體情況和法定期間的規定予以指定。為了實現公正和效率的統一,訴訟過程既需要時間保障,又需要時間限制,時間不僅是訴訟進展過程的標志,也是設計訴訟其他制度必須考慮的因素。正因為如此,我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法均設專章規定了期間制度。
事實上,在現代法治國家,期間制度不僅是司法機關司法活動過程中應當遵守的重要法律制度,而且在其他國家機關依法履行職責,保障國家職權行使過程中的公平與效率方面,期間制度同樣具有十分重要的意義。
稅收是國家為了實現其職能的需要,按照法律的規定,以國家政權體現者的身份,強制地向納稅人無償征收貨幣或實物所形成特定分配關系的活動。[2]稅收征管是指稅務機關依據國家稅法和政策以及有關制度的規定,為實現稅收分配關系,促使征納雙方依法行使征稅權利和依法履行納稅義務、扣繳義務,而對日常的征收和管理活動所進行的計劃組織、控制、協調和監督的過程和工作。[3]稅收活動必須依法進行,稅收法定主義是稅法的一項重要的基本原則,課稅要素法定和征稅程序法定則是這一原則的具體體現。納稅期限是課稅要素的主要內容之一,而征稅程序是征稅機關代表國家行使征稅權的職權行為,為保證稅收征管程序上的公平和效率,各國稅法都毫無例外地規定了嚴格的期間制度。
所謂稅法上的期間是指稅法規定的征稅機關,以及納稅人、扣繳義務人等稅收當事人在稅收征收管理活動過程中,完成某種稅收活動所必須遵守的時間限制。
與訴訟法上的期間制度相比,稅法上的期間制度具有以下幾個方面的特征:1、范圍上的特定性。稅法上的期間制度是稅法規定的在稅收活動中所應遵守的時間上的要求,它貫穿于稅收活動的全過程,超出稅收活動范圍的則不在此列;2、對象上的特指性。稅法關于期間的規定有兩種對象,一是對征稅機關履行稅收征管職權的時間上的要求,二是對納稅人、扣繳義務人等當事人履行某種行為時間的要求。3、效力上的強制性。稅法規定的期間,除除斥期間以外,都具有法律上的強制力,征稅機關和稅收當事人都必須切實遵守,除稅法明確規定可以依法寬延以外,不得違反,否則將承擔不利的法律后果,如罰款和滯納處分。等。
稅法上設立期間制度主要具有以下幾個方面的意義:1、確保稅收活動及時、正常進行,提高稅收征管的效率,節約資源和減少稅收成本,從而保證國家稅款的及時收繳,維護國家的稅收利益。2、有利于納稅人、扣繳義務人及時行使稅法上規定的權利,履行法定義務,維護自己的合法權益。3、嚴格遵守稅法期間,還是征納主體行為協調一致,稅收征管活動順利進行的保證。稅收活動是一項專業性、技術性很強的活動,征納主體在時間和空間上均存在密切的聯系,而且相互銜接,期間制度是稅收活動順利進行的時間保證。4、有助于稅收征管的嚴肅性和維護稅收法律的權威性,是稅收法定主義的具體體現。
按期間的性質劃分,稅法上的期間制度主要由法定期間制度、指定期間制度和順延期間制度等組成。
二、我國稅法上的法定期間制度
稅法上的法定期間是指稅法明確規定的稅收活動的期限。這種期間的開始是基于某種稅收行為的實施或稅收法律事實的發生。稅法關于各種稅收活動的期間有具體而明確的制度規定。概括起來主要有:
(一)稅務管理環節的期限制度
稅務管理活動中的期限制度主要由稅務登記期限,帳簿憑證設置期限,發票的繳銷、開具和保管期限以及納稅申報期限等五個方面的內容組成。
1、稅務登記期限。稅務登記包括設立登記、變更登記和注銷登記三種情況,稅法對每種情況都規定了明確的期限。例如我國現行《稅收征管法》第15條規定:“企業,企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所,個體工商戶和從事生產經營的事業單位自領取營業執照之日起三十日內,持有關證件,向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自受到申報之日起三十日內審核并發給稅務登記證件。”可見,我國稅法在設立稅務登記管理中,不僅規定了納稅人的期限,而且對稅務機關核發稅登記證也規定了明確的期限,這也是《稅收征管法》修訂以后新增加的內容。此外,現行《稅收征管法》還就變更和注銷稅務登記的期限作了明確規定。例如《稅收征管法》第16條規定:“從事生產經營的納稅人,稅務登記內容發生變化的,自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前,持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。” 《稅收征管法實施細則》(以下簡稱《實施細則》)第9條規定“按照規定不需要在工商行政管理機關辦理注銷登記的納稅人,應當自有關機關批準或者宣告終止之日起15日內,向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記”;第10條規定“納稅人被工商行政管理機關吊銷營業執照的,應當自營業執照被吊銷之日起15日內,向原稅務登記機關申報辦理注銷登記。”
2、賬簿憑證設置和保存期限。我國稅法規定,除經稅務機關批準可以不設置賬簿的個體工商戶外,所有從事生產經營的納稅人和扣繳義務人都應當按照國務院財政、稅務主管部門規定的期限設置賬簿。例如《實施細則》第17條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取營業執照之日起15日內按規定設置賬簿。”;第19條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取稅務登記證件之日起15日內,將其財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報送稅務機關備案。”;第20條規定“扣繳義務人應當自稅收法律、行政法規規定的扣繳義務發生之日起10日內,按照所代扣、代收的稅種,分別設置代扣代繳、代收代繳稅款賬簿。”《實施細則》第23條對賬簿憑證的保管期限也作了規定。“賬簿、會計憑證、報表、完稅憑證及其他有關資料應當保存10年。”此外,根據有關法律、法規的規定,對于外商投資企業和外國企業的會計憑證、賬簿和報表,至少要保存15年;私營企業的會計憑證、賬簿的保存期限為15年,月、季度會計報表為5年;年度會計報表和稅收年度決算報表要永久保存。
3、發票的領購、開具、保管和繳銷期限。發票不僅是會計核算的原始憑證和財務收支的法定依據,也是稅務機關據以計稅和進行稅務檢查的重要依據,發票必須在規定的時間內領購、開具、保管和繳銷。發票管理中的期限制度是發票管理制度的重要內容。1993年12月23日財政部的《發票管理辦法》和1994年國家稅務總局的《增值稅專用發票使用規定》明確規定了發票的領購、開具、保管和繳銷期限。例如《發票管理辦法》第15條規定“依法辦理稅務登記的單位和個人,在領取稅務登記證后,向主管稅務機關申請領購發票。”第23條規定發票應當按照規定的時限開具;此外,《增值稅專用發票使用規定》第6條還特別規定了各種具體情況下專用發票開具的時限,并規定,一般納稅人必須按規定時限開具專用發票,不得提前或滯后。發票應當按規定期限繳銷、保存和銷毀,《發票管理辦法》第29條規定,開具發票的單位和個人應當在辦理變更或者注銷稅務登記的同時,辦理發票的繳銷手續;第30條規定,已經開具的發票存根聯和發票登記簿,應當保存5年,對保存期滿的發票,報經稅務機關查驗后銷毀。
4、申報期限。所謂申報期限,是指法律、行政法規規定的或稅務機關根據法律、行政法規的規定確定的納稅人、扣繳義務人向稅務機關申報應納或者應解繳稅款的期限。申報期限一般是在稅務機關依據不同稅種法和納稅人的不同特點,確定的計稅期間之后的一個合理的時間。如《消費稅暫行條例》規定,納稅人以一個月為一期納稅的,自期滿之日起十日內申報納稅;《企業所得稅暫行條例》第16條規定,納稅人應當在月份或者季度終了后十五日內,向所在地主管稅務機關報送會計報表和預繳所得稅申報表;年度終了后四十五日內,向所在地主管稅務機關報送會計決算報表和所得稅申報表。因此,申報期限因稅種和納稅人的不同而分別設定的,特別是由于納稅人情況千差萬別,稅法不可能規定一個統一的期限,在稅收實踐中,申報期限的具體確定,稅務機關有一定的自由決定權。
(二)稅款征收環節的期間制度
1、 計稅期間
即法律、行政法規規定的或者稅務機關依據行政法規的規定確定的納稅人據以計算應納稅額的期間。納稅期限有按期納稅、按次納稅兩種計算方式,這實質上就是指稅法上規定的計稅期間。如《增值稅暫行條例》第23條規定“增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月。納稅人的具體納稅期限,由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定,不能按照固定期限納稅的,可以按次納稅。”“納稅人一個月為一期納稅的,自期滿之日起十日內申報納稅。”可見這里的納稅期限實質上就是指計稅期間。
2、 納稅期限與稅款的繳納期限
近年來，我市各級各部門認真貫徹落實國家宏觀調控政策，積極應對各種困難和挑戰，科學治稅，依法征稅，使全市財政收入保持了持續較快增長的良好勢頭。但在稅收征管中還存在一些問題，尤其在煤炭稅收征管中，尚未建立起對煤炭價格的行業管理機制，仍未形成煤炭稅收隨市場價格變動實施適時的區域調整機制，造成計稅價格與市場價格背離，產量核實難、稅源查實難，規范計稅價格難，落實征收政策難，實施創新舉措難，漏統、漏登、漏征現象較為嚴重。為了從根本上扭轉這種局面，根據《中華人民共和國價格法》、《中華人民共和國稅收征管法》及其實施細則和有關稅收條例規定，參照周邊省區做法，經市政府常務會研究同意，現就建立煤炭價格和煤炭稅收征管調整機制通知如下：
一、建立煤炭價格定期制度
（一）定期分區域分類煤炭價格。以縣區為單位，定期煤炭價格。各縣區可根據各自實際，劃分數個不同的價格區域，區域確定以地域煤炭品質、開采條件、銷售價格等因素相接近為標準。價格區間的確定以本縣區當期煤炭市場價格為主導，結合趨勢預測，上下限區間幅度一般不超過8%。價格的種類主要包括塊煤和混煤。價格的時間原則上按季，每季度最后一個月末下一季度分區域價格上下限區間，煤炭價格變動頻率高時，也可按月，價格變動較小時，保持一個相對的穩定期。
（二）價格的測算依據。按照科學、簡便、易行、實用的原則，每個區域內選擇3－5戶典型企業進行數據采集。下一季度數據一般以前一季度三個月平均市場價格為基礎，適當考慮近期可能的價格變化因素，確定分區域價格上下限區間。同時，及時了解周邊地市情況，建立我市與周邊地市煤質和價格相適應的價格比較機制。
（三）煤炭價格只作為稅收征管部門稅負調整，以及統計等相關部門的工作數據。數據信息以簡報形式發送相關工作部門，不在新聞媒體登播。
二、建立分區域稅收征管計稅價格及稅負標準調整制度
（一）合理確定計稅價格和稅負標準。以煤炭價格為基準依據，合理制定分區域計稅價格標準，并隨價格的變動及時調整。確定計稅價格、稅負標準時原則上計稅價格與市場價格、稅收與稅源不能相背離。同時參照周邊地區稅負標準、兼顧企業盈利水平進行綜合平衡測算，使計稅價格和企業稅負標準確定在一個合理的水平上。
（二）確定的計稅價格作為計征增值稅的主要依據，地方稅分稅種征收依照計稅價格、增值稅稅額、按稅收征管法相關規定執行。企業所得稅稅負按季測算預征后，在次年進行匯算清繳。
（三）計稅價格、稅負標準測算確定后，由國稅、地稅部門以文件形式下發征管單位執行。
（四）明確責任主體。計稅價格確定的責任主體是各級國稅機關、地稅機關。各級人民政府財政、煤炭、發改等相關部門配合搞好測算工作。
三、加強協調調度，形成長效機制
（一）各縣區政府要政府切實承擔起組織協調本區域抓收入的重要職責，建立煤炭價格、計稅價格、稅負標準調整聯席會議制度。每季度末，由政府主持召開由煤炭、國稅、地稅、財政、發改、物價、統計等部門參加的聯席會議，研究價格、計稅價格和稅負調整相關事項，形成會議紀要。
（二）由煤炭主管部門牽頭，組織成立由發改、物價、財政、國稅、地稅、統計等部門參與的煤炭價格行業管理機構。依據政府會議紀要確定事項，由煤炭部門牽頭落實價格工作，國稅、地稅部門制定計稅價格、稅負定額標準。
（三）加強協調配合。各有關部門要認真落實價格制度和計稅價格、稅負標準調整制度，形成齊抓共管抓收入的部門聯動工作機制。縣區政府要定期研究能源產品價格機制，指導征管部門適時調整煤炭計稅價格和稅收預征標準，確保煤炭價格機制和稅收征管機制的有效銜接和具體運用。
