時(shí)間：2022-02-05 10:10:46
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅法差異，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
一、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間差異的成因
與國際趨同的新“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”于2007年率先在上市公司執(zhí)行，并將于2008年在全國所有企業(yè)全面推行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則用國際化的語言表達(dá)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，進(jìn)一步擴(kuò)大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務(wù)稽查人員充分做好稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接，透析二者的關(guān)系。而筆者認(rèn)為透析二者的關(guān)系首要環(huán)節(jié)就是找準(zhǔn)作為稅務(wù)稽查主要依據(jù)的稅法與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間差異的形成原因。
1.目的不同。稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然都是由國家機(jī)關(guān)制定的，但兩者的出發(fā)點(diǎn)和目的不同。稅法是為了保證國家強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。
2.規(guī)范內(nèi)容不同。稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對(duì)象。稅法規(guī)范了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會(huì)財(cái)富如何在國家與納稅人之間進(jìn)行分配，具有強(qiáng)制性和無償性。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，真實(shí)、完整地提供會(huì)計(jì)信息，以滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。
3.發(fā)展速度不同。因?yàn)橘Y本市場(chǎng)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)展迅速，新準(zhǔn)則更是加快了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，相對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，更具中國特色。
二、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異的表現(xiàn)形式
一是會(huì)計(jì)原則與稅收法規(guī)基本準(zhǔn)則間的差異。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”）規(guī)定了可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性（權(quán)責(zé)發(fā)生制、一貫性已被刪除）等一系列規(guī)范會(huì)計(jì)核算信息質(zhì)量的準(zhǔn)則，而稅法的原則主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性及合理性等原則。經(jīng)過比較，我們不難發(fā)現(xiàn)兩者在原則上的差異。
（1）謹(jǐn)慎性原則。一是新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等8項(xiàng)準(zhǔn)備。但是根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等規(guī)定提取的除壞帳準(zhǔn)備外的任何形式的準(zhǔn)備金（包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備或工資準(zhǔn)備等）不得作企業(yè)所得稅前扣除，必須在繳納所得稅時(shí)進(jìn)行稅前納稅調(diào)整。二是對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解不完全一致。新準(zhǔn)則對(duì)謹(jǐn)慎性原則的解釋是在面臨不確定性因素時(shí)，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或損失；稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解著重強(qiáng)調(diào)防止稅收收入的流失，保證國家稅款的及時(shí)足額入庫，更多地從反避稅的角度出發(fā)。例如對(duì)在建工程運(yùn)行收入的處理上，新準(zhǔn)則規(guī)定在建工程項(xiàng)目在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前取得的試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時(shí)按實(shí)際銷售收入或預(yù)計(jì)售價(jià)沖減工程成本。稅法則從防止企業(yè)避稅的角度出發(fā)，把在建工程試運(yùn)行收入并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。
（2）重要性原則。新準(zhǔn)則的重要性原則指的是在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí)，要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。而稅法不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除項(xiàng)目，無論金額大小均需按規(guī)定計(jì)算所得。例如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)以前年度的重大和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用“重要性”原則。
（3）實(shí)質(zhì)重于形式原則。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。例如在售后回購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算上，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進(jìn)行賬務(wù)處理。但稅法并不承認(rèn)這種融資，而視為銷售、購入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行處理，繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
二是會(huì)計(jì)計(jì)量和稅收法規(guī)會(huì)計(jì)計(jì)量的差異。計(jì)量主要包括資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確認(rèn)兩大部分。資產(chǎn)計(jì)價(jià)是反映企業(yè)主體財(cái)務(wù)狀況的重要手段，而經(jīng)過一段時(shí)期對(duì)資產(chǎn)的變動(dòng)狀況和結(jié)果加以量化就是收益確認(rèn)。比如：如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過使用或銷售而收回的價(jià)值，會(huì)計(jì)上該資產(chǎn)是按超過其可收回價(jià)值計(jì)量的。這時(shí)該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)視為已經(jīng)減值，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。新準(zhǔn)則根據(jù)穩(wěn)健性要求，要求企業(yè)計(jì)提8項(xiàng)減值準(zhǔn)備。這說明新準(zhǔn)則在資產(chǎn)的計(jì)量屬性上對(duì)傳統(tǒng)的歷史成本進(jìn)行了修正，而稅法則不允許除壞賬準(zhǔn)備外的7項(xiàng)減值準(zhǔn)備在稅前列支，也就是在應(yīng)稅所得額的確認(rèn)上嚴(yán)格以歷史成本為計(jì)量屬性。
三是會(huì)計(jì)政策和稅收法規(guī)會(huì)計(jì)政策的差異。會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采用的具體會(huì)計(jì)處理方法。例如，新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法，批準(zhǔn)后作為計(jì)提折舊的依據(jù)。這一規(guī)定事實(shí)上賦予了企業(yè)更大的自，使企業(yè)在確定折舊政策時(shí)，既要考慮固定資產(chǎn)的有形損耗，也要考慮無形損耗。而稅法規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊必須在法定使用年限內(nèi)依直線法計(jì)算，對(duì)未經(jīng)批準(zhǔn)而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時(shí)需作稅前納稅調(diào)整。
三、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接與思考
（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異需要進(jìn)一步協(xié)調(diào)。由于稅法的相對(duì)滯后，因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定而產(chǎn)生的某些差異亟待稅法予以協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。例如，職工薪酬中的工資薪金部分，我國大部分企業(yè)采用計(jì)稅工資制，今年國家稅務(wù)總局頒布的國稅[2006]137號(hào)文件提高計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)至1600元，其實(shí)“工資薪金”屬于企業(yè)經(jīng)營成本的一部分，沒有必要也不能長(zhǎng)期搞計(jì)稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn)，這對(duì)企業(yè)發(fā)展不利，也顯失公平。對(duì)于企業(yè)經(jīng)營中所耗費(fèi)的材料部分，從來就沒有“計(jì)稅材料”的概念。所以，稅法應(yīng)該廢除計(jì)稅工資制，徹底實(shí)行全面扣除制度。
（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)稅收的影響也需要進(jìn)一步研究。會(huì)計(jì)是稅收的基礎(chǔ)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化必然對(duì)稅收有所反映和影響。尤其是站在稅務(wù)稽查的角度，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的納稅技巧與納稅籌劃問題更應(yīng)該引起稅務(wù)稽查的高度重視。
下面從幾個(gè)角度談?wù)劧悇?wù)稽查應(yīng)注意的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的納稅技巧：
1．會(huì)計(jì)政策選擇的稅收傾向。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了比原來更多的會(huì)計(jì)政策，企業(yè)在納稅時(shí)，應(yīng)該考慮新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)政策對(duì)納稅的影響。企業(yè)很有可能選擇有益于納稅和節(jié)稅的會(huì)計(jì)政策及其政策組合，稅務(wù)稽查就應(yīng)該把握此過程的切入點(diǎn)。
2．會(huì)計(jì)計(jì)量屬性影響稅收。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出五種計(jì)量模式，即：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等多種計(jì)量屬性，實(shí)現(xiàn)了計(jì)量基礎(chǔ)的多元化。
計(jì)量屬性從兩方面影響稅收：其一，計(jì)量屬性影響流轉(zhuǎn)稅。公允價(jià)值的計(jì)量金額直接作為計(jì)繳流轉(zhuǎn)稅的稅基。其二，計(jì)量屬性影響所得稅。所得稅的計(jì)繳是以所得額為計(jì)稅基礎(chǔ)的，在以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中，換出非貨幣性資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額部分應(yīng)該確認(rèn)為資產(chǎn)處置損益，影響并反映在所得稅方面。在新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定：（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資損益。稅務(wù)稽查要注意的是此方面差異會(huì)引發(fā)的偷漏稅現(xiàn)象，對(duì)于以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中損益處理，稅務(wù)稽查基于對(duì)納稅人發(fā)生非貨幣易的雙方均應(yīng)視作視同銷售處理，按市場(chǎng)價(jià)格作銷售，按規(guī)定繳納增值稅、營業(yè)稅等。同時(shí)，按照換出資產(chǎn)的計(jì)稅收入與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)納稅所得。
3．新的所得稅會(huì)計(jì)處理方法讓人耳目一新。所得稅的會(huì)計(jì)處理方法帶來了讓人耳目一新的變化，由原來的應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法二者選擇其一，改為國際通行的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這種所得稅處理方法的改變，無疑會(huì)對(duì)稅務(wù)稽查、納稅人申報(bào)納稅產(chǎn)生重大影響，稅務(wù)稽查更應(yīng)關(guān)注納稅人在所得稅申報(bào)上采取資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法后進(jìn)行的稅前調(diào)整。
摘 要 本文闡述了會(huì)計(jì)與稅法的差異，分析了會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)發(fā)生差異的原因，并探討了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異表現(xiàn)為兩者的協(xié)調(diào)。
關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì) 稅法 差異 理論分析
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是國家以法規(guī)形式制定的，用來規(guī)范對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的全過程進(jìn)行核算和反映會(huì)計(jì)管理活動(dòng)的依據(jù)。稅法是調(diào)整國家和納稅人權(quán)利和義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范總和，是納稅人履行納稅義務(wù)的法律依據(jù)?；仡櫸覈鴷?huì)計(jì)和稅法改革歷程，體現(xiàn)出一個(gè)明顯的特征：會(huì)計(jì)與稅法逐步分離，稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一般關(guān)系表現(xiàn)為兩者差異的必然性，同時(shí)兩者表現(xiàn)為一定的協(xié)調(diào)性。
一、會(huì)計(jì)與稅法差異的內(nèi)在根源
會(huì)計(jì)與稅法具有不同的目標(biāo)和不同的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，并建立在不同的原則之上，其區(qū)別如下：
（一）目標(biāo)不同
會(huì)計(jì)目標(biāo)為提供決策有用的信息，反映管理當(dāng)局受托責(zé)任；稅法目的為保證國家財(cái)政收入，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。
（二）原則不同
會(huì)計(jì)原則為權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入實(shí)現(xiàn)原則，配比原則、謹(jǐn)慎性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則；
稅法原則為修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，劃分經(jīng)常性收入與資本性收入原則，應(yīng)稅收入與可扣除預(yù)測(cè)原則，利潤(rùn)或損失不能預(yù)測(cè)原則，修正的實(shí)質(zhì)重于形式原則。
（三）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不同
會(huì)計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為可靠性，相關(guān)性，重要性，及時(shí)性，可比性，明晰性；稅法評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為公正性，中立性，確定性，經(jīng)濟(jì)性。
會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異的根本原因在于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的目標(biāo)與稅法目標(biāo)的分離。
我國財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。制定稅法的總體目標(biāo)是保證國家財(cái)政收入的實(shí)現(xiàn)，通過公平稅負(fù)創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)的外部環(huán)境，并運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的運(yùn)行。由此可見，會(huì)計(jì)目標(biāo)與稅法目標(biāo)之間存在本質(zhì)的不同。同時(shí)會(huì)計(jì)與稅法所站的立場(chǎng)不同也是會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異的原因之一，會(huì)計(jì)規(guī)則作為一種社會(huì)性選擇的規(guī)則，是一定歷史條件下集體博弈的結(jié)果，主要是站在企業(yè)個(gè)體的角度考慮如何滿足不同會(huì)計(jì)信息使用者的需求，以及組織企業(yè)個(gè)體的會(huì)計(jì)核算；而稅法是站在社會(huì)利益實(shí)現(xiàn)與否的角度，考慮全社會(huì)的收入分配公平和效率，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)起調(diào)節(jié)和促進(jìn)作用。
二、會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)發(fā)生差異的原因
（一）永久性差異
永久性差異是某些項(xiàng)目在一種計(jì)算中事宜于包括在內(nèi)，但在另一種計(jì)算中卻要求除外所形成的差額，也就是由于會(huì)計(jì)和稅法在計(jì)算收益，費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的差異。永久性差異只影響當(dāng)前會(huì)計(jì)利潤(rùn)或應(yīng)稅利潤(rùn)，不會(huì)對(duì)以后期間的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅利潤(rùn)產(chǎn)生影響。
永久性差異有以下基本類型：
1、有些收入在財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為收入，但不納稅。如國債利息收入等。
2、有些費(fèi)用在財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為費(fèi)用，但稅法不允許扣除。如超標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、超標(biāo)準(zhǔn)支付給職工的福利費(fèi)以及納稅人發(fā)生的超過年度利潤(rùn)總額12%以上的公益性捐贈(zèng)等。
3、稅法允許扣除，但會(huì)計(jì)規(guī)則不能確認(rèn)為費(fèi)用。如企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除。
永久性差異不會(huì)在將來產(chǎn)生應(yīng)稅金額或可抵扣金額，不存在跨期分?jǐn)倖栴}。對(duì)永久性差異不必柞財(cái)務(wù)調(diào)整處理。
（二）暫時(shí)性差異
暫時(shí)性差異是指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其資產(chǎn)負(fù)債表賬面金額的差額。一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是在計(jì)稅時(shí)歸屬于該資產(chǎn)或負(fù)債的金額。
暫時(shí)性差異可能是以下兩種之一：
1、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間的應(yīng)納稅所得額，即在未來期間不考慮該事項(xiàng)影響的應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，由于該暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，會(huì)進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額。在該暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。
2、可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確認(rèn)未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，堅(jiān)守未來期間的應(yīng)交所得稅。在該暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
當(dāng)收益或費(fèi)用被包含在某一期間的會(huì)計(jì)利潤(rùn)中但被包含在另一期間的應(yīng)稅利潤(rùn)中時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生一些暫時(shí)性差異。這種暫時(shí)性差異通常稱為時(shí)間性差異。
（三）營業(yè)虧損抵前和抵后
營業(yè)虧損抵前是指用當(dāng)年發(fā)生的虧損，去抵銷以前年度報(bào)告的應(yīng)稅利潤(rùn)。營業(yè)虧損后是指公司用當(dāng)年發(fā)生的虧損，去抵銷以后年度的應(yīng)稅利潤(rùn)。營業(yè)虧損抵前和抵后都會(huì)給公司帶來所得稅利益。
（四）稅收減免
國家為了鼓勵(lì)某些投資或?yàn)樘厥馇闆r提供稅收優(yōu)惠，如稅法規(guī)定的小型微利企業(yè)，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)等。雖然稅收減免并不造成稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)的差額，但卻導(dǎo)致了所得稅費(fèi)用與應(yīng)付所得稅的差異。
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異表現(xiàn)為兩者的協(xié)調(diào)
稅法和會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)表現(xiàn)為在稅法和會(huì)計(jì)必然存在差異的前提下，盡可能減少稅法和會(huì)計(jì)之間的差異。稅法和會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)主要基于以下需要。
（一）稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)體現(xiàn)全球經(jīng)濟(jì)一體化基本發(fā)展趨勢(shì)
從全球經(jīng)濟(jì)一體化背景角度分析，全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程中，一國制度的簡(jiǎn)便易行?？梢詾槠髽I(yè)占領(lǐng)市場(chǎng)、吸引外資提供良好的外部環(huán)境。我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法也不例外，它們都是我國經(jīng)濟(jì)法制度體系的組成部分。世界經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)和我國加入WTO，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法提出了挑戰(zhàn)和更高的要求。我國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)就基本方面必須與國際會(huì)計(jì)慣例一致，使外國投資者更好地了解我國企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和發(fā)展?jié)摿?，同時(shí)有利于我國企業(yè)在國際資本市場(chǎng)籌資；同時(shí)，稅收制度必須貫徹公平、效率的原則，為中外投資者創(chuàng)造一個(gè)公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，既要保障國家的財(cái)政收入，又要使企業(yè)的稅負(fù)適度，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。
（二）稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)可以減少制度性稅收流失
從宏觀角度分析，同一類別制度的相對(duì)同一性是減少效率損失的關(guān)鍵。由于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法同屬于經(jīng)濟(jì)法的范疇，都和企業(yè)日常經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法具有相對(duì)同一的前提條件。因此，如果在既有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，稅制設(shè)計(jì)得過于復(fù)雜，會(huì)計(jì)和稅法的差異過大，將導(dǎo)致納稅人進(jìn)行稅款繳納和稅務(wù)部門在稅款征收時(shí)，由于對(duì)復(fù)雜的稅制無法準(zhǔn)確理解和操作，造成稅款繳納和征收錯(cuò)誤。因此，在稅收制度設(shè)計(jì)時(shí)只有減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的差異，才能降低納稅人無知性不遵從，減少制度性稅收流失和稅收效率的損失。
（三）稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)可以降低稅收成本
稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)可以減少納稅人納稅成本和利益損失。對(duì)納稅人而言，企業(yè)所得稅制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異過大，將增加納稅人的納稅成本和利益損失。其一，在納稅人的經(jīng)營活動(dòng)過程中，企業(yè)會(huì)計(jì)制度在日常核算時(shí)處于核心地位，而稅收制度在涉稅業(yè)務(wù)中與企業(yè)會(huì)計(jì)制度多有交叉，納稅人在經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算；進(jìn)行涉稅業(yè)務(wù)處理時(shí)，要按照稅法的規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)和稅法的差異進(jìn)行調(diào)整，這就增加了財(cái)務(wù)核算成本和涉稅業(yè)務(wù)核算成本。其二，在實(shí)際業(yè)務(wù)處理時(shí)，納稅人由于對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的認(rèn)識(shí)和操作錯(cuò)誤，會(huì)形成納稅人無知性不遵從，從而面臨著繳納稅收滯納金或者被處罰的風(fēng)險(xiǎn)，增加納稅人利益損失。
稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)可以降低稅務(wù)部門征稅成本。對(duì)稅務(wù)部門而言，稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異過大，加大稅務(wù)部門和納稅人之間對(duì)納稅人經(jīng)營信息掌握的不對(duì)稱，造成稅務(wù)部門的征收成本增加。
（四）稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)表現(xiàn)為稅收實(shí)體法建立在現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系的基礎(chǔ)上
從稅收實(shí)體法的制度設(shè)計(jì)角度，稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)表現(xiàn)為我國現(xiàn)行開征的稅種的稅制設(shè)計(jì)是建立在我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，最為典型的稅種為企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定：“ 在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算?！痹谟?jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，此項(xiàng)企業(yè)所得稅法規(guī)定的基本含義包括：其一，企業(yè)會(huì)計(jì)處理與企業(yè)所得稅法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照企業(yè)所得稅法規(guī)的規(guī)定計(jì)算；其二，企業(yè)會(huì)計(jì)處理與企業(yè)所得稅法規(guī)的規(guī)定一致的，以會(huì)計(jì)核算的結(jié)果為企業(yè)所得稅相關(guān)業(yè)務(wù)處理的依據(jù)；其三，企業(yè)所得稅法律、行政法規(guī)沒有具體規(guī)定的業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)核算的結(jié)果為所得稅相關(guān)業(yè)務(wù)處理的依據(jù)。
從稅收實(shí)體法實(shí)際操作角度，稅法與會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)表現(xiàn)為納稅人納稅義務(wù)的確定以會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ)。在稅法的框架下，在涉稅具體業(yè)務(wù)的處理時(shí)，相關(guān)信息及數(shù)據(jù)來源于企業(yè)會(huì)計(jì)核算的結(jié)果，而企業(yè)會(huì)計(jì)核算是依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的。
參考文獻(xiàn)：
[1]沈群.企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異協(xié)調(diào)及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范.鐵道運(yùn)輸與經(jīng)濟(jì).2010（10）.
【關(guān)鍵詞】克拉尼斯基定律；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法；差異
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷健全和國際經(jīng)濟(jì)一體化的不斷深入，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸與國際慣例接軌，在稅法上，我國也實(shí)現(xiàn)了內(nèi)外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的分離是順應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，是適合我國國情的，本文將現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法作為研究對(duì)象，對(duì)兩者差異進(jìn)行探討。
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的理論基礎(chǔ)
基于稅收的無償性、強(qiáng)制性、穩(wěn)定性、統(tǒng)一性和宏觀性的特征，在會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量方法的規(guī)定上，政府征稅與投資人在資本保全和風(fēng)險(xiǎn)防范下所要求的會(huì)計(jì)制度的對(duì)立必然產(chǎn)生。此外，一定的經(jīng)濟(jì)體制也決定了兩種制度差異存在的必然性。
美國稅制中著名的克拉尼斯基定律指出：“如果納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法致使收益立即得到確認(rèn)，而費(fèi)用永遠(yuǎn)得不到確認(rèn)，稅務(wù)部門可能會(huì)因所得稅目的允許采用這種會(huì)計(jì)方法；如果納稅人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法致使收益永遠(yuǎn)得不到確認(rèn)，而費(fèi)用立即得到確認(rèn)，稅務(wù)部門可能會(huì)因所得稅目的不允許采用這種會(huì)計(jì)方法”。這條定律充分揭示了大多數(shù)國家稅制采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制的原因。權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來了大量的會(huì)計(jì)估計(jì)，稅法對(duì)此持保留態(tài)度。當(dāng)權(quán)責(zé)發(fā)生制不利于稅收保全時(shí)，稅法則采取防范措施。
在稅法實(shí)踐中，政府征稅是強(qiáng)制的、無償?shù)暮凸潭ǖ模豢紤]市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)和成本補(bǔ)償，政府關(guān)心的是足額穩(wěn)定地取得財(cái)政收入以滿足政府職能需要；而投資人取得的投資回報(bào)是市場(chǎng)經(jīng)營的客觀結(jié)果，具有風(fēng)險(xiǎn)性和波動(dòng)性。基于成本補(bǔ)償?shù)男枰顿Y人往往從謹(jǐn)慎的角度高估成本，低估收入。正是政府征稅和投資人取得投資報(bào)酬的根本差異，決定了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法存在分離的必然性。
二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的具體表現(xiàn)
1.收入準(zhǔn)則與稅法的差異。新的收入準(zhǔn)則將收入劃分為商品銷售收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。具體說來，商品銷售收入確認(rèn)的條件由原準(zhǔn)則的四項(xiàng)增加為五項(xiàng)，主要是將原收入準(zhǔn)則的最后一條“相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量”細(xì)化為“收入的金額能夠可靠地計(jì)量；相關(guān)的已發(fā)生的或?qū)⒁l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量”兩條。新的收入準(zhǔn)則對(duì)年底還沒有完工的勞務(wù)收入，采用完工百分比法確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，確認(rèn)原則由原準(zhǔn)則的三個(gè)條件發(fā)展為四個(gè)條件。我國所得稅法律或法規(guī)未明確規(guī)定收入實(shí)現(xiàn)的條件，僅在增值稅和營業(yè)稅法規(guī)中，規(guī)定了相關(guān)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。如：根據(jù)我國增值稅暫行條例第19條的規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、收訖價(jià)款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；營業(yè)稅暫行條例第12條規(guī)定，營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為納稅人收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。歸納以上稅法的規(guī)定可見，稅法確認(rèn)收入強(qiáng)調(diào)在銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，是否收取價(jià)款或取得收取價(jià)款的權(quán)力，而并不要求“交易中已發(fā)生的或?qū)⒁l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量”，這就與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)的規(guī)定有較大的差異。另外，稅法對(duì)收入的確認(rèn)還有一些特殊規(guī)定，這些規(guī)定也與新的收入準(zhǔn)則明顯不同。比如，按照稅法的規(guī)定，以分期收款方式銷售商品的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付價(jià)款的日期確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)；納稅人以預(yù)收款方式銷售商品，除國家稅收法規(guī)另有規(guī)定外，一般應(yīng)在商品發(fā)出時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，但房地產(chǎn)企業(yè)在收款時(shí)就要確認(rèn)為收入交稅。出版企業(yè)預(yù)收書報(bào)款，應(yīng)按預(yù)收貨款方式銷售商品處理，在書報(bào)發(fā)出時(shí)確認(rèn)收入。
2.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值政策做出了重大調(diào)整，不允許資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，應(yīng)該估計(jì)其可收回金額。資產(chǎn)賬面價(jià)值大于該資產(chǎn)可收回金額部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，同時(shí)提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回，我國的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值是不可以轉(zhuǎn)回的。除了稅法例外的規(guī)定，我國稅法不允許提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，對(duì)計(jì)入損益的資產(chǎn)減值損失，在納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)該進(jìn)行調(diào)整。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不允許對(duì)已提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，僅允許在處置資產(chǎn)時(shí)，對(duì)已提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷。稅法允許對(duì)轉(zhuǎn)銷的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
3.對(duì)公允價(jià)值的使用。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量屬性做出了重大調(diào)整，不再強(qiáng)調(diào)以歷史成本為基礎(chǔ)計(jì)量屬性，全面引入公允價(jià)值等計(jì)量屬性。而稅法強(qiáng)調(diào)歷史成本，只有在歷史成本不可獲得的情況下，才使用公允價(jià)值等計(jì)量屬性。
4.存貨準(zhǔn)則與稅法的差異。新存貨準(zhǔn)則取消了“后進(jìn)先出法”，只能使用“先進(jìn)先出法”、“加權(quán)平均法”和“個(gè)別計(jì)價(jià)法”記賬。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，納稅人各項(xiàng)存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計(jì)價(jià)方法，可以采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、計(jì)劃成本法等，如果納稅人正在使用的存貨實(shí)際流程與后進(jìn)先出法相一致，也可采用后進(jìn)先出法。
5.非貨幣易準(zhǔn)則與稅法的差異。非貨幣易準(zhǔn)則區(qū)分非貨幣易是否具有商業(yè)交易實(shí)質(zhì)。不具有商業(yè)交易實(shí)質(zhì)的，非貨幣易按照賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，不確認(rèn)損益；具有商業(yè)交易實(shí)質(zhì)的，非貨幣易按照公允價(jià)值計(jì)價(jià)，確認(rèn)損益。而稅法一律按公允價(jià)值計(jì)價(jià)來繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅確認(rèn)損益。但稅法對(duì)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和置換交易另有規(guī)定。根據(jù)《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》的規(guī)定，如果在企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值（或股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權(quán)的成本，應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為基礎(chǔ)確定；接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的成本，須以其在轉(zhuǎn)讓企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整。如果在整體資產(chǎn)置換交易中，作為資產(chǎn)置換交易補(bǔ)價(jià)的貨幣性資產(chǎn)總額占換入總資產(chǎn)公允價(jià)值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。
6.政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異。政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一項(xiàng)新的準(zhǔn)則，這項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)政府補(bǔ)助收入的處理與稅法存在較大的差異。政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將政府補(bǔ)助收入劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，并對(duì)這兩種政府補(bǔ)助規(guī)定了不同的會(huì)計(jì)處理方法。對(duì)于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則先確認(rèn)為遞延收益，然后在資產(chǎn)的使用壽命期內(nèi)平均分配計(jì)入損益；而稅法規(guī)定是在收到政府補(bǔ)助時(shí)全部立即確認(rèn)為收入。對(duì)于與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則區(qū)分是補(bǔ)償過去的費(fèi)用還是將來的費(fèi)用，如為前者，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收到政府補(bǔ)助收入時(shí)立即確認(rèn)為收入，這就與稅法的處理一樣；如為后者，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則先確認(rèn)為遞延收益，將來再與發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行配比，稅法則在收到政府補(bǔ)助的當(dāng)期確認(rèn)為收入計(jì)算納稅。
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異產(chǎn)生的影響
1.影響政府文件的權(quán)威性。從我國會(huì)計(jì)與稅收規(guī)范的性質(zhì)看，稅收是法律規(guī)范，具有強(qiáng)制性、無償性、固定性的特征。同時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也具有同稅收制度一樣的法律地位。兩者過度分離，無疑會(huì)破壞法律規(guī)范的嚴(yán)肅性。例如，會(huì)計(jì)制度規(guī)定的加速折舊政策、計(jì)提減值準(zhǔn)備等，從企業(yè)核算利潤(rùn)的角度上來看合理合法的，而稅法卻不予認(rèn)可。
2.容易引起稅源的流失。比如，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定可以計(jì)入成本費(fèi)用并且沒有規(guī)定其限額或比例的，而稅法卻沒有明確規(guī)定是否可以或不可以確認(rèn)其計(jì)入成本費(fèi)用的，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，就全額確認(rèn)為企業(yè)成本費(fèi)用，這樣就會(huì)造成國家稅源的流失。
3.造成征、納稅成本的提高。凡是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入或費(fèi)用，而稅法中規(guī)定不應(yīng)確認(rèn)收入或費(fèi)用，凡是會(huì)計(jì)制度中規(guī)定不應(yīng)確認(rèn)收入或費(fèi)用，而稅法中規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入或費(fèi)用，在申報(bào)納稅時(shí)均需要進(jìn)行納稅調(diào)整。會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得的差異項(xiàng)目多，調(diào)整的項(xiàng)目就多。調(diào)整的項(xiàng)目過多，企業(yè)所得稅年末匯算清繳工作就變得更加復(fù)雜、繁瑣，從而提高了征、納稅成本。同時(shí)，作為理性經(jīng)濟(jì)人的企業(yè)在與稅務(wù)部門的博弈中利用各種差異項(xiàng)目千方百計(jì)地進(jìn)行避稅，甚至偷稅、漏稅，為了確保國家稅收征收工作順利完成，稅務(wù)部門不得不增加征稅成本?？傊?，過度的分離對(duì)會(huì)計(jì)核算和稅收征管來說都意味著麻煩、負(fù)擔(dān)，工作量增加，工作效率下降，成本上升。
4.征、納稅雙方容易引起爭(zhēng)執(zhí)，并且難以仲裁。如按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以對(duì)或有事項(xiàng)確認(rèn)或有負(fù)債，而稅法并沒有對(duì)此做出明確的規(guī)定，這就容易引起爭(zhēng)議。尤其是稅法未規(guī)定可以或不可以做的事，就更難仲裁。
參考文獻(xiàn)：
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一、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間差異的成因
與國際趨同的新“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”于2007年率先在上市公司執(zhí)行，并將于2008年在全國所有企業(yè)全面推行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則用國際化的語言表達(dá)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，進(jìn)一步擴(kuò)大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務(wù)稽查人員充分做好稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接，透析二者的關(guān)系。而筆者認(rèn)為透析二者的關(guān)系首要環(huán)節(jié)就是找準(zhǔn)作為稅務(wù)稽查主要依據(jù)的稅法與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間差異的形成原因。
1.目的不同。稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然都是由國家機(jī)關(guān)制定的，但兩者的出發(fā)點(diǎn)和目的不同。稅法是為了保證國家強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入，依據(jù)公平稅負(fù)、方便征管的要求，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有所約束和控制。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。
2.規(guī)范內(nèi)容不同。稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對(duì)象。稅法規(guī)范了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會(huì)財(cái)富如何在國家與納稅人之間進(jìn)行分配，具有強(qiáng)制性和無償性。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，真實(shí)、完整地提供會(huì)計(jì)信息，以滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。
3.發(fā)展速度不同。因?yàn)橘Y本市場(chǎng)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)展迅速，新準(zhǔn)則更是加快了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下進(jìn)行的，相對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，更具中國特色。
二、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異的表現(xiàn)形式
一是會(huì)計(jì)原則與稅收法規(guī)基本準(zhǔn)則間的差異。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”）規(guī)定了可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性（權(quán)責(zé)發(fā)生制、一貫性已被刪除）等一系列規(guī)范會(huì)計(jì)核算信息質(zhì)量的準(zhǔn)則，而稅法的原則主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性及合理性等原則。經(jīng)過比較，我們不難發(fā)現(xiàn)兩者在原則上的差異。
（1）謹(jǐn)慎性原則。一是新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等8項(xiàng)準(zhǔn)備。但是根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等規(guī)定提取的除壞帳準(zhǔn)備外的任何形式的準(zhǔn)備金（包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備或工資準(zhǔn)備等）不得作企業(yè)所得稅前扣除，必須在繳納所得稅時(shí)進(jìn)行稅前納稅調(diào)整。二是對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解不完全一致。新準(zhǔn)則對(duì)謹(jǐn)慎性原則的解釋是在面臨不確定性因素時(shí)，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或損失；稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解著重強(qiáng)調(diào)防止稅收收入的流失，保證國家稅款的及時(shí)足額入庫，更多地從反避稅的角度出發(fā)。例如對(duì)在建工程運(yùn)行收入的處理上，新準(zhǔn)則規(guī)定在建工程項(xiàng)目在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前取得的試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時(shí)按實(shí)際銷售收入或預(yù)計(jì)售價(jià)沖減工程成本。稅法則從防止企業(yè)避稅的角度出發(fā)，把在建工程試運(yùn)行收入并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。
（2）重要性原則。新準(zhǔn)則的重要性原則指的是在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí)，要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。而稅法不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除項(xiàng)目，無論金額大小均需按規(guī)定計(jì)算所得。例如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)以前年度的重大和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用“重要性”原則。
（3）實(shí)質(zhì)重于形式原則。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。例如在售后回購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算上，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進(jìn)行賬務(wù)處理。但稅法并不承認(rèn)這種融資，而視為銷售、購入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行處理，繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
二是會(huì)計(jì)計(jì)量和稅收法規(guī)會(huì)計(jì)計(jì)量的差異。計(jì)量主要包括資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確認(rèn)兩大部分。資產(chǎn)計(jì)價(jià)是反映企業(yè)主體財(cái)務(wù)狀況的重要手段，而經(jīng)過一段時(shí)期對(duì)資產(chǎn)的變動(dòng)狀況和結(jié)果加以量化就是收益確認(rèn)。比如：如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過使用或銷售而收回的價(jià)值，會(huì)計(jì)上該資產(chǎn)是按超過其可收回價(jià)值計(jì)量的。這時(shí)該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)視為已經(jīng)減值，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。新準(zhǔn)則根據(jù)穩(wěn)健性要求，要求企業(yè)計(jì)提8項(xiàng)減值準(zhǔn)備。這說明新準(zhǔn)則在資產(chǎn)的計(jì)量屬性上對(duì)傳統(tǒng)的歷史成本進(jìn)行了修正，而稅法則不允許除壞賬準(zhǔn)備外的7項(xiàng)減值準(zhǔn)備在稅前列支，也就是在應(yīng)稅所得額的確認(rèn)上嚴(yán)格以歷史成本為計(jì)量屬性。
三是會(huì)計(jì)政策和稅收法規(guī)會(huì)計(jì)政策的差異。會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采用的具體會(huì)計(jì)處理方法。例如，新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法，批準(zhǔn)后作為計(jì)提折舊的依據(jù)。這一規(guī)定事實(shí)上賦予了企業(yè)更大的自，使企業(yè)在確定折舊政策時(shí)，既要考慮固定資產(chǎn)的有形損耗，也要考慮無形損耗。而稅法規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊必須在法定使用年限內(nèi)依直線法計(jì)算，對(duì)未經(jīng)批準(zhǔn)而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時(shí)需作稅前納稅調(diào)整。
三、稅務(wù)稽查與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的銜接與思考
（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異需要進(jìn)一步協(xié)調(diào)。由于稅法的相對(duì)滯后，因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定而產(chǎn)生的某些差異亟待稅法予以協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。例如，職工薪酬中的工資薪金部分，我國大部分企業(yè)采用計(jì)稅工資制，今年國家稅務(wù)總局頒布的國稅[2006]137號(hào)文件提高計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)至1600元，其實(shí)“工資薪金”屬于企業(yè)經(jīng)營成本的一部分，沒有必要也不能長(zhǎng)期搞計(jì)稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn)，這對(duì)企業(yè)發(fā)展不利，也顯失公平。對(duì)于企業(yè)經(jīng)營中所耗費(fèi)的材料部分，從來就沒有“計(jì)稅材料”的概念。所以，稅法應(yīng)該廢除計(jì)稅工資制，徹底實(shí)行全面扣除制度。
（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)稅收的影響也需要進(jìn)一步研究。會(huì)計(jì)是稅收的基礎(chǔ)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化必然對(duì)稅收有所反映和影響。尤其是站在稅務(wù)稽查的角度，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的納稅技巧與納稅籌劃問題更應(yīng)該引起稅務(wù)稽查的高度重視。
下面從幾個(gè)角度談?wù)劧悇?wù)稽查應(yīng)注意的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的納稅技巧：
1．會(huì)計(jì)政策選擇的稅收傾向。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了比原來更多的會(huì)計(jì)政策，企業(yè)在納稅時(shí)，應(yīng)該考慮新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)政策對(duì)納稅的影響。企業(yè)很有可能選擇有益于納稅和節(jié)稅的會(huì)計(jì)政策及其政策組合，稅務(wù)稽查就應(yīng)該把握此過程的切入點(diǎn)。
2．會(huì)計(jì)計(jì)量屬性影響稅收。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出五種計(jì)量模式，即：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等多種計(jì)量屬性，實(shí)現(xiàn)了計(jì)量基礎(chǔ)的多元化。
計(jì)量屬性從兩方面影響稅收：其一，計(jì)量屬性影響流轉(zhuǎn)稅。公允價(jià)值的計(jì)量金額直接作為計(jì)繳流轉(zhuǎn)稅的稅基。其二，計(jì)量屬性影響所得稅。所得稅的計(jì)繳是以所得額為計(jì)稅基礎(chǔ)的，在以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中，換出非貨幣性資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額部分應(yīng)該確認(rèn)為資產(chǎn)處置損益，影響并反映在所得稅方面。在新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定：（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資損益。稅務(wù)稽查要注意的是此方面差異會(huì)引發(fā)的偷漏稅現(xiàn)象，對(duì)于以非貨幣性資產(chǎn)抵債和非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中損益處理，稅務(wù)稽查基于對(duì)納稅人發(fā)生非貨幣易的雙方均應(yīng)視作視同銷售處理，按市場(chǎng)價(jià)格作銷售，按規(guī)定繳納增值稅、營業(yè)稅等。同時(shí)，按照換出資產(chǎn)的計(jì)稅收入與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)納稅所得。
3．新的所得稅會(huì)計(jì)處理方法讓人耳目一新。所得稅的會(huì)計(jì)處理方法帶來了讓人耳目一新的變化，由原來的應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法二者選擇其一，改為國際通行的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這種所得稅處理方法的改變，無疑會(huì)對(duì)稅務(wù)稽查、納稅人申報(bào)納稅產(chǎn)生重大影響，稅務(wù)稽查更應(yīng)關(guān)注納稅人在所得稅申報(bào)上采取資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法后進(jìn)行的稅前調(diào)整。
1、投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)（包括股息、紅利），如果投資方企業(yè)所得稅稅率低于聯(lián)營企業(yè)，不退回分回利潤(rùn)在聯(lián)營企業(yè)已納的所得稅。
2、如果投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營企業(yè)，投資方分回的稅后利潤(rùn)應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。
3、企業(yè)對(duì)外投資分回的股息、紅利收入，比照從聯(lián)營企業(yè)分回利潤(rùn)的征稅辦法，進(jìn)行納稅調(diào)整。
例：甲企業(yè)為某市國有企業(yè)，因?qū)、B、C三個(gè)企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資，2000年發(fā)生如下投資業(yè)務(wù)：
（1）自營利潤(rùn)-350000元，其中，“營業(yè)外支出”列支公益救濟(jì)性捐贈(zèng)50000元，無其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，所得稅稅率為33%；
（2）2000年2月份，A企業(yè)因上年度贏利，董事會(huì)決定對(duì)甲企業(yè)分配利潤(rùn)485000元，甲企業(yè)當(dāng)月獲得A企業(yè)分回利潤(rùn)485000元。A企業(yè)為設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)（“兩免三減半”優(yōu)惠期已滿），適用稅率為18%，其中所得稅稅率為15%，地方所得稅稅率3%，當(dāng)?shù)卣?guī)定免征地方所得稅，實(shí)際執(zhí)行稅率為15%；
（3）2000年3月份從B企業(yè)分回利潤(rùn)335000元，B企業(yè)為設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)的外商投資企業(yè)，企業(yè)所得稅稅率為24%，地方所得稅稅率為3%，B企業(yè)1999年仍屬于“兩免三減半”優(yōu)惠期間；
（4）2000年3月份，從C企業(yè)分回利潤(rùn)7300元。C企業(yè)為城鎮(zhèn)某集體企業(yè)，1999年會(huì)計(jì)利潤(rùn)150000元，經(jīng)納稅調(diào)整后實(shí)際應(yīng)納稅所得額為90000元，適用27%的所得稅稅率。
要求：根據(jù)上述資料，試計(jì)算甲企業(yè)2000年應(yīng)納企業(yè)所得稅額。
計(jì)算過程如下：
（1）A企業(yè)分回利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損：485000-300000=185000（元）
（2）由于A企業(yè)適用所得稅稅率為18%，實(shí)際執(zhí)行稅率為15%，按稅收饒讓政策，可視同已按18%的稅率納稅。
A企業(yè)分回的利潤(rùn)應(yīng)補(bǔ)稅=185000/（1-15%）×（33%-18%）=32647.06）
C企業(yè)分回利潤(rùn)應(yīng)補(bǔ)稅=7300/（1-27%）×（33%-27%）=600（元）
短期投資的差異分析
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：短期投資的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于實(shí)際收到時(shí)，沖減投資的帳面價(jià)值。而118號(hào)文規(guī)定：除另有規(guī)定外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)帳務(wù)對(duì)短期投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)帳務(wù)實(shí)際做利潤(rùn)分配（包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，被投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)，
第
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，要求將收到的短期投資現(xiàn)金股利或利息沖減短期投資的帳面價(jià)值，而稅法則作為持有收益；
第
二、會(huì)計(jì)規(guī)定按收付實(shí)現(xiàn)制確定入帳時(shí)間，而稅法規(guī)定對(duì)方會(huì)計(jì)上實(shí)際做利潤(rùn)分配時(shí)；
第
三、會(huì)計(jì)核算計(jì)提的短期投資減值準(zhǔn)備減少了短期投資的帳面價(jià)值，而短期投資減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除，因此，如果企業(yè)轉(zhuǎn)讓其短期投資，會(huì)計(jì)核算出的轉(zhuǎn)讓收益為轉(zhuǎn)讓收入減除實(shí)際收到的現(xiàn)金股利或利息及短期投資減值準(zhǔn)備后的余額。而稅法要求對(duì)短期投資成本不得調(diào)整，因此，計(jì)稅的短期投資轉(zhuǎn)讓收益為轉(zhuǎn)讓收入減去投資成本的余額，該金額一般要低于會(huì)計(jì)核算出的轉(zhuǎn)讓收益，納稅人必須進(jìn)行相應(yīng)地調(diào)整。
例：A公司有關(guān)短期股權(quán)投資業(yè)務(wù)如下：
（1）A公司于2000年2月20日以銀行存款購入B公司股票10000股作為短期投資，每股單價(jià)7.28元，另支付稅費(fèi)400元，投資成本為73200元。
（2）B公司于2000年5月4日宣告于5月25日發(fā)放股利，每股分配0.1元的現(xiàn)金股利。
（3）2000年6月30日，B公司每股市價(jià)6.00元，A企業(yè)按單項(xiàng)投資計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備12200元（73200-1000-10000×6.00）
（4）2000年12月31日，B公司每股市價(jià)上升至6.50元。A公司應(yīng)沖回短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備5000元。
假設(shè)A公司2000年稅前利潤(rùn)總額60000元，2001年稅前利潤(rùn)總額8000000元。A公司除投資B公司股票外，無其他投資業(yè)務(wù)，也無其他納稅調(diào)整項(xiàng)目。則A公司的上述業(yè)務(wù)應(yīng)進(jìn)行如下處理：
（1）投資時(shí)
借：短期投資——股票（B企業(yè)）73200
貸：銀行存款73200
（2）宣告發(fā)放股利時(shí)
借：應(yīng)收股利——B企業(yè)1000
貸：短期投資——股票（B企業(yè)）1000
稅法：2000年5月4日B企業(yè)宣告發(fā)放的股利，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額征稅。調(diào)增所得額1000元。
（3）計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備
借：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備12200
貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——B企業(yè)12200
（4）股票市價(jià)回升，應(yīng)在原提取的準(zhǔn)備數(shù)額內(nèi)沖回
借：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——B企業(yè)5000
貸：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備5000
稅法：跌價(jià)準(zhǔn)備7200（12200-5000）應(yīng)調(diào)增納稅所得
2000年應(yīng)納所得稅額=（600000+7200）×33%+1000/（1-15%）×（33%-15%）=200587.76（元）
（5）短期投資對(duì)外轉(zhuǎn)讓
借：銀行存款87800
短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——B企業(yè)7200
貸：短期投資——股票（B企業(yè)）72200
投資收益——出售短期投資22800
稅法：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=轉(zhuǎn)讓收入-計(jì)稅成本-轉(zhuǎn)讓稅費(fèi)
=88000-73200-200=14600（元）
會(huì)計(jì)上的轉(zhuǎn)讓所得為22800元，由于這部分收益已包含在2001年會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額之中，因此，應(yīng)調(diào)減所得額=22800-14600=8200（元）
應(yīng)納企業(yè)所得稅額=（800000-8200）×33%=261294（元）
注意兩點(diǎn)：
（1）稅收上確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得與會(huì)計(jì)上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益不同，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本不同
第
一、短期股權(quán)投資計(jì)稅成本的余額不扣除實(shí)際收到的分配股息，而會(huì)計(jì)成本則將持有期間收到的分配股息從成本中扣除；
第
二、如果短期投資持有期間，投資方從被投資方取得股票股利，稅收上按股票面值作為股息性所得處理，并增加計(jì)稅成本，而會(huì)計(jì)上只作備查登記，不增加投資成本（由于股數(shù)增加，單位成本減少）；
第
三、按照企業(yè)所得稅稅前扣除辦法的規(guī)定，為投資而增加的借款費(fèi)用應(yīng)計(jì)入投資成本，但會(huì)計(jì)上則計(jì)入當(dāng)期損益。
（2）股息性所得（持有收益）與投資轉(zhuǎn)讓所得（處置收益）稅收待遇不同：股息性所得是投資方企業(yè)從被投資單位的稅后利潤(rùn)（累計(jì)未分配利潤(rùn)和盈余公積）中分配取得的，屬于已征過企業(yè)所得稅的稅后利潤(rùn)（如果被投資單位免征企業(yè)所得稅，按饒讓原則，應(yīng)視同稅后所得），原則上應(yīng)避免重復(fù)征收企業(yè)所得稅，按現(xiàn)行政策規(guī)定，只對(duì)非因享受定期減免稅優(yōu)惠而從低稅率地區(qū)分回的股息性所得，補(bǔ)繳差別稅率部分的企業(yè)所得稅。企業(yè)處置權(quán)益性投資的轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)全額并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額之中。
長(zhǎng)期債權(quán)投資業(yè)務(wù)成本法核算的分析
會(huì)計(jì)、稅法對(duì)長(zhǎng)期債權(quán)投資的核算基本相同，但也有一些差異
第
一、債券初始投資成本包含的相關(guān)費(fèi)用，如果金額較大，可以于債券購入至到期的期間內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)利息收入時(shí)攤銷，計(jì)入損益。如果金額較小，也可以于購入時(shí)一次攤銷，計(jì)入損益。這是基于會(huì)計(jì)核算的重要性原則所作出的規(guī)定，稅法中未作如此具體規(guī)定；
第
二、會(huì)計(jì)制度規(guī)定，債券投資溢價(jià)或折價(jià)攤銷方法即可以采用直線法，也可以采用實(shí)際利率法，稅法同樣未對(duì)攤銷方法作具體規(guī)定；
【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)政策； 前期差錯(cuò)； 更正； 稅會(huì)差異； 分析
一、會(huì)計(jì)政策變更準(zhǔn)則與稅法差異處理
會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異主要涉及企業(yè)所得稅，集中在會(huì)計(jì)政策變更的程序、內(nèi)容和變更結(jié)果的影響上。
（一）會(huì)計(jì)政策變更的程序差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)準(zhǔn)則并結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際情況，確定會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)，經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì)、經(jīng)理（廠長(zhǎng)）會(huì)議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，按照法律、行政法規(guī)等的規(guī)定報(bào)送有關(guān)各方備案。企業(yè)的會(huì)計(jì)政策一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)重新履行上述程序，并按本準(zhǔn)則的規(guī)定處理。可見企業(yè)擁有會(huì)計(jì)政策變更的自。
稅法對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策的變更沒有系統(tǒng)的規(guī)定，散見在國家稅務(wù)總局的規(guī)范性文件中。譬如《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)［2000］84號(hào)）規(guī)定，納稅人的成本計(jì)算方法、間接成本分配方法、存貨計(jì)價(jià)方法一經(jīng)確定，不得隨意改變，如確需改變的，應(yīng)在下一納稅年度開始前報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)。否則，對(duì)應(yīng)納稅所得額造成影響的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整。后又在《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)［2004］82號(hào)）明確：取消該審批項(xiàng)目后，納稅人改變了成本計(jì)算方法、間接成本分配方法、存貨計(jì)價(jià)方法的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)著重從以下幾個(gè)方面加強(qiáng)管理工作：
1.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)重點(diǎn)審查納稅人改變計(jì)算方法的原因、程序，改變計(jì)算方法前后銜接是否合理，有無計(jì)算錯(cuò)誤等有關(guān)事項(xiàng)。
2.要求納稅人在年度納稅申報(bào)時(shí)附報(bào)改變計(jì)算方法的情況，說明改變計(jì)算方法的原因，并附股東大會(huì)或董事會(huì)、經(jīng)理（廠長(zhǎng)）會(huì)議等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的文件。
3.納稅人年度納稅申報(bào)時(shí)，未說明上述三種計(jì)算方法變更的原因、不能提供有關(guān)資料，或雖說明但變更沒有合理的經(jīng)營和會(huì)計(jì)核算需要，以及改變計(jì)算方法前后銜接不合理、存在計(jì)算錯(cuò)誤的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人由于改變計(jì)算方法而減少的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行納稅調(diào)整，并補(bǔ)征稅款。
在由《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》立法起草小組編寫的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》中明確，企業(yè)如果需要變更存貨計(jì)價(jià)方法的，應(yīng)報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案或者批準(zhǔn)，以防止企業(yè)通過改變存貨計(jì)價(jià)方法――會(huì)計(jì)政策從而調(diào)節(jié)不同納稅年度的利潤(rùn)，以實(shí)現(xiàn)規(guī)避稅收的目的。
（二）會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容差異
基于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法目標(biāo)的差異，在不影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的前提下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予企業(yè)會(huì)計(jì)政策的多樣性特征，如會(huì)計(jì)要素的計(jì)量屬性上除歷史成本外，還有重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。在收入的確認(rèn)條件上堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式、與出售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移、不再保留商品的繼續(xù)管理權(quán)等。
稅法為了增加企業(yè)各納稅年度應(yīng)納稅所得額的確定性，分別制定了有別于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)資產(chǎn)而言，《實(shí)施條例》第56條規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。對(duì)收入確認(rèn)而言，采用例舉法規(guī)制了不同類型的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，具體差異詳見其他章節(jié)，此處不再贅述。對(duì)支出、成本、費(fèi)用和損失而言，稅法進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)制。稅法規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算?？梢姇?huì)計(jì)政策的變更，一般情況下不會(huì)影響追溯調(diào)整會(huì)計(jì)期間的當(dāng)期所得稅費(fèi)用或應(yīng)納所得稅。（見表1）
（三）會(huì)計(jì)政策變更結(jié)果的影響差異
在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，企業(yè)的所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期所得稅＋遞延所得稅；當(dāng)期所得稅＝當(dāng)期應(yīng)交所得稅＝當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額×適用所得稅稅率；遞延所得稅＝（期末遞延所得稅負(fù)債－期初遞延所得稅負(fù)債）－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）。
企業(yè)會(huì)計(jì)政策變更，追溯調(diào)整以前會(huì)計(jì)期間的交易或事項(xiàng)時(shí)，按追溯調(diào)整的交易或事項(xiàng)是否影響損益，進(jìn)而是否影響被追溯調(diào)整會(huì)計(jì)期間的應(yīng)納稅所得額或所得稅費(fèi)用分為：
1.不影響追溯調(diào)整期的損益，不影響追溯調(diào)整期的應(yīng)納稅所得額，不影響所得稅費(fèi)用。此種情況下，說明無需調(diào)整。
2.影響追溯調(diào)整期的損益，不影響追溯調(diào)整期的應(yīng)納稅所得額，但影響所得稅費(fèi)用，根據(jù)會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容差異分析可知，此類情況在實(shí)務(wù)中比較多見。
3.影響追溯調(diào)整期的損益，影響追溯調(diào)整期的應(yīng)納稅所得額，影響所得稅費(fèi)用。此種情況可能出現(xiàn)兩種結(jié)果，追溯調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額比調(diào)整前少，實(shí)務(wù)中稅務(wù)局不會(huì)退稅或抵交；如果追溯調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額比調(diào)整前多，納稅人需要按被追溯調(diào)整期的稅率補(bǔ)繳稅款，無需繳納稅收滯納金。
也可按追溯調(diào)整的交易或事項(xiàng)影響損益或所得稅費(fèi)用的作用方向，分為：
1.利潤(rùn)調(diào)增，遞延所得稅負(fù)債增加，進(jìn)而所得稅費(fèi)用增加；
2.利潤(rùn)調(diào)增，當(dāng)期所得稅增加，進(jìn)而所得稅費(fèi)用增加；
3.利潤(rùn)調(diào)減，遞延所得稅負(fù)債減少或遞延所得稅資產(chǎn)增加，進(jìn)而所得稅費(fèi)用減少；
4.利潤(rùn)調(diào)減，當(dāng)期所得稅減少，進(jìn)而所得稅費(fèi)用減少。此種情況下，法理上企業(yè)可以申請(qǐng)辦理多交稅款退稅，但稅務(wù)局一般不會(huì)退稅或抵交，不過企業(yè)可以嘗試，需要大量溝通協(xié)調(diào)工作。
二、前期差錯(cuò)更正準(zhǔn)則與稅法差異處理
前期差錯(cuò)更正，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照重要性原則，對(duì)重要前期差錯(cuò)和不重要前期差錯(cuò)規(guī)定了不同的會(huì)計(jì)處理方法。
《稅收征管法》第25條規(guī)定，納稅人必須依法申報(bào)。可見我國的稅款確定法律制度，立法遵循了納稅人不會(huì)出現(xiàn)申報(bào)不適當(dāng)情況的假設(shè)，沒有針對(duì)申報(bào)不當(dāng)時(shí)的專門處理程序，當(dāng)納稅人申報(bào)不當(dāng)時(shí)，一般情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依職權(quán)予以最終確定，使得申報(bào)稅款和實(shí)際稅款保持一致。在此情況下，納稅人往往被認(rèn)定為偷稅，而遭致罰款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)很高。
企業(yè)所得稅是嚴(yán)格按照納稅年度征收的，考慮稅率的變化、定期稅收優(yōu)惠和虧損定期結(jié)轉(zhuǎn)等情況的存在，企業(yè)在前期差錯(cuò)的更正時(shí)，遵照下列規(guī)定對(duì)應(yīng)納稅所得額的影響進(jìn)行稅務(wù)處理：
第一，納稅人在規(guī)定的申報(bào)期申報(bào)后，發(fā)現(xiàn)的應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提的稅前扣除項(xiàng)目等，不得移轉(zhuǎn)以后年度補(bǔ)扣。企業(yè)調(diào)整賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表，無需再調(diào)整以前年度的納稅申報(bào)表。
第二，稅務(wù)部門查出的以前年度的所得稅，應(yīng)按被查出年度的適用稅率補(bǔ)征所得稅?？梢姡瑢?duì)于查出的以前年度的涉及損益的差錯(cuò)，不管甚么差錯(cuò)，一律并入差錯(cuò)年度的應(yīng)納稅所得額。
第三，對(duì)納稅人查增的所得額，應(yīng)先予以補(bǔ)繳稅款；再按稅收征管法的規(guī)定給予處罰。其查增的所得額部分不得用于彌補(bǔ)以前年度的虧損。
第四，在減免稅期間查出的問題，屬于盈利年度查增所得額部分，對(duì)減稅企業(yè)、單位要按規(guī)定補(bǔ)稅、罰款，對(duì)免稅企業(yè)、單位可只作罰款處理；屬于虧損年度多報(bào)虧損的部分，應(yīng)依照關(guān)于納稅人虛報(bào)虧損的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。
第五，對(duì)于差錯(cuò)期原認(rèn)定為虧損的，應(yīng)重新確定由以后年度彌補(bǔ)的虧損額。對(duì)于差錯(cuò)期原為盈利的，需要對(duì)差錯(cuò)額計(jì)算補(bǔ)繳稅款。與此同時(shí)，會(huì)計(jì)上已調(diào)整至發(fā)現(xiàn)期損益的金額，應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)增或調(diào)減處理，即原更正差錯(cuò)的結(jié)果為增加發(fā)現(xiàn)期利潤(rùn)的，應(yīng)調(diào)減發(fā)現(xiàn)期所得；原會(huì)計(jì)更正結(jié)果為減少發(fā)現(xiàn)期利潤(rùn)的，應(yīng)調(diào)增發(fā)現(xiàn)期所得。
第六，企業(yè)已提并作納稅調(diào)整的各項(xiàng)準(zhǔn)備，如因確鑿證據(jù)表明屬于不恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用了謹(jǐn)慎性原則，并已作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行了更正的，可作相反納稅調(diào)整。
【參考文獻(xiàn)】
關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 關(guān)系 差異 根本原因
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的關(guān)系
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保證是稅法目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)
稅法的主要目標(biāo)是利用其統(tǒng)一的稅法體系，規(guī)范國家和企業(yè)的分配方式，理順分配關(guān)系，通過征稅來保證國家財(cái)政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。但稅款能否及時(shí)、準(zhǔn)確、足額地繳入國庫，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所要求的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量與會(huì)計(jì)核算關(guān)系較大。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)恰恰就是為了統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，滿足各方面包括稅務(wù)部門在內(nèi)的需要，保護(hù)有關(guān)方面的利益，同時(shí)也是為了保證稅法目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。因此，我們從這個(gè)角度完全可以說，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保證，是稅法目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)。
（二）稅法對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定產(chǎn)生一定的影響
稅法具有強(qiáng)制性、固定性和無償性等特點(diǎn)，具體表現(xiàn)為任何納稅主體都必須嚴(yán)格執(zhí)行稅法的規(guī)定，不允許有任何形式的彈性或調(diào)整。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)于稅法而言，則具有適應(yīng)性、靈活性和信息真實(shí)性等特點(diǎn)，會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入與費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)有些和稅法確認(rèn)收入與費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)不同，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定必須考慮稅法對(duì)收入與費(fèi)用處理標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，尤其是在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，需要充分體現(xiàn)稅法的要求。在稅收征納上，對(duì)于需要進(jìn)行納稅調(diào)整的事項(xiàng)，只能按照稅法的規(guī)定，進(jìn)行相關(guān)調(diào)整，不允許會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法相背離。稅法客觀上對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定產(chǎn)生了一定的影響。
（三）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法服務(wù)的對(duì)象有著內(nèi)在的一致性
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則服務(wù)的對(duì)象是企業(yè)，是為企業(yè)的所有者服務(wù)，更好地保護(hù)所有者的權(quán)益，使得企業(yè)的資本在保值的基礎(chǔ)上產(chǎn)生增值，以達(dá)到利益和效益的最大化，進(jìn)而也擴(kuò)大了稅源。而稅法服務(wù)的對(duì)象是國家，是為了保障國家的稅基和稅源，稅收籌集的資金用之于國家基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，為全社會(huì)提供公共產(chǎn)品和服務(wù)，保障公共利益的實(shí)現(xiàn)，每個(gè)納稅人都屬于公共利益服務(wù)對(duì)象的組成部分。所以，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法歸根結(jié)底都是共同服務(wù)于所有者的根本利益，因而兩者服務(wù)的對(duì)象有著內(nèi)在的一致性。此外，稅法在確定稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅權(quán)力和會(huì)計(jì)主體履行納稅義務(wù)的同時(shí)，相應(yīng)地規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)必須應(yīng)盡的義務(wù)和會(huì)計(jì)主體應(yīng)該享有的權(quán)利；稅法不僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的法律依據(jù)，而且也是會(huì)計(jì)主體保護(hù)自身合法權(quán)益的重要法律依據(jù)。
二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的類型
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異可以劃分為三種類型，即永久性差異、時(shí)間性差異與暫時(shí)性差異。
（一）永久性差異
永久性差異指在某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。該種差異在本會(huì)計(jì)期發(fā)生，但不會(huì)在以后各會(huì)計(jì)期轉(zhuǎn)回。它遵循的是收入費(fèi)用觀，具體表現(xiàn)為可免稅收入（如企業(yè)購買的國債利息收入；企業(yè)從國內(nèi)居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，若兩企業(yè)繳納所得稅的稅率相同時(shí)，則這部分投資收益不再繳納所得稅）、應(yīng)納稅收入（如企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程等）、不可抵扣的費(fèi)用或損失（如廣告性質(zhì)的贊助支出、非公益性的捐贈(zèng)支出、各種違法違規(guī)罰款等）以及加計(jì)扣除的費(fèi)用（如研究無形資產(chǎn)時(shí)的費(fèi)用化支出）等四個(gè)方面。這四個(gè)方面又可歸結(jié)為兩大類，第一類是作為稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的收益和可在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除的利潤(rùn)或損失，但其不作為計(jì)算應(yīng)稅所得的收益和不能在應(yīng)稅所得前扣除的費(fèi)用或損失；第二類是不作為稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的收益和不能在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除的費(fèi)用或損失，但在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)作為收益和可在應(yīng)稅所得收益扣除的費(fèi)用或損失。
（二）時(shí)間性差異
時(shí)間性差異是指在一個(gè)會(huì)計(jì)期間產(chǎn)生而在以后一個(gè)或多個(gè)會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益之間的差異。這種差異按其對(duì)會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益的影響不同又可分為兩大類：一類是因會(huì)計(jì)收益大于應(yīng)稅收益而產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的時(shí)間性差異，具體又體現(xiàn)為企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在會(huì)計(jì)報(bào)表上確認(rèn)為當(dāng)期收益，但按稅法規(guī)定需待以后期間確認(rèn)為應(yīng)稅所得（如投資企業(yè)從國內(nèi)居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，當(dāng)投資企業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異）；企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)費(fèi)用或損失，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在會(huì)計(jì)報(bào)表上于以后確認(rèn)為費(fèi)用或損失，但按稅法規(guī)定可以從當(dāng)期應(yīng)稅所得中扣減（如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法對(duì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)分別采用直線法、加速折舊法計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)使用初期會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異）。另一類是因會(huì)計(jì)收益小于應(yīng)稅收益而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)的時(shí)間性差異，具體又體現(xiàn)為企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在會(huì)計(jì)報(bào)表上于以后期間確認(rèn)收益，但按稅法規(guī)定需計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得，從而產(chǎn)生可抵扣時(shí)間性差異；企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)費(fèi)用或損失，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在會(huì)計(jì)報(bào)表上確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用或損失，但按稅法規(guī)定待以后期間從應(yīng)稅所得中扣減（如企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量保修費(fèi)用，會(huì)產(chǎn)生可抵減時(shí)間性差異）。
（三）暫時(shí)性差異
暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，它遵循的是資產(chǎn)負(fù)債觀。資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的確認(rèn)依據(jù)是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而其計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)的依據(jù)是所得稅法。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額在未來會(huì)計(jì)年度內(nèi)，當(dāng)該資產(chǎn)收回或該負(fù)債清償時(shí)，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異。會(huì)計(jì)上對(duì)所確認(rèn)的資產(chǎn)而言，意味著該資產(chǎn)的賬面價(jià)值在未來期間將以流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益的形式收回，對(duì)所確認(rèn)的負(fù)債而言，意味著該負(fù)債的賬面價(jià)值在未來期間將通過含有經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)予以清償，當(dāng)經(jīng)濟(jì)資源在未來流出企業(yè)時(shí)，可以將該部分或全部金額在晚于負(fù)債確認(rèn)期間的某個(gè)期間在確定應(yīng)稅收益時(shí)抵扣。因而當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基或該負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益的金額將大于計(jì)稅時(shí)應(yīng)該允許抵扣的金額，這個(gè)差額就是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。反之，當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，或資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，它們之間的差額就是可抵扣暫時(shí)性差異。
暫時(shí)性差異涵蓋了所有的時(shí)間性差異，但時(shí)間性差異不對(duì)等于暫時(shí)性差異。
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的根本原因
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的出發(fā)點(diǎn)和目的不同
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從保護(hù)投資者的利益出發(fā)，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告編制主體即經(jīng)營者會(huì)計(jì)行為的規(guī)范。制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的是規(guī)范企業(yè)的核算工作，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，約束財(cái)務(wù)報(bào)告編制主體向投資者、債權(quán)人等說實(shí)話，提供有用的信息，使投資者能根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告的分析作出正確的投資決策。而稅法是從國家的利益出發(fā)，對(duì)納稅主體的涉稅行為進(jìn)行規(guī)范。制定稅法的目的是為了調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)，保障國家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保證國家稅源的安全、完整與及時(shí)。由于兩者的基本出發(fā)點(diǎn)與目的不同，必然導(dǎo)致兩者在設(shè)計(jì)和制定的層面、內(nèi)容上存在差異。
（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法遵循的原則不同
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求中，規(guī)定要遵循諸如客觀性、相關(guān)性等八個(gè)方面的基本原則，尤其重視謹(jǐn)慎性和實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入依據(jù)其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)予以確認(rèn)，對(duì)成本費(fèi)用依據(jù)會(huì)計(jì)人員的主觀估計(jì)予以確認(rèn)。而稅法是保證國家財(cái)政收入和維護(hù)法的客觀性、嚴(yán)肅性的國家調(diào)控途徑之一，其計(jì)稅依據(jù)必須是客觀的、唯一的，因此，它不能帶有主觀性和不確定性。稅法對(duì)收入的確認(rèn)側(cè)重于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)，對(duì)費(fèi)用的扣除要求有明確的法律依據(jù)。稅法雖然也遵循一些會(huì)計(jì)核算的基本原則，但是基于稅法堅(jiān)持的法定原則、收入均衡原則、反避稅原則等，在諸如謹(jǐn)慎性原則等會(huì)計(jì)基本原則的使用中又與其有所背離。
（三）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法確認(rèn)與計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)不同
1.在確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面。雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法都是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)的基礎(chǔ)，但是兩者的標(biāo)準(zhǔn)不同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入、利得與費(fèi)用、損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)對(duì)等，收入確認(rèn)已收、應(yīng)收，費(fèi)用確認(rèn)已付、應(yīng)付，而且會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)還需遵循會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)性、實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性原則等修訂性原則。對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債采取雙重確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即既要符合它們的定義，又要符合它們的確認(rèn)條件，這樣才能確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債。而稅法對(duì)收入、利得與費(fèi)用、損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)不對(duì)等，收入側(cè)重已收、應(yīng)收，費(fèi)用側(cè)重實(shí)際支付。稅法的權(quán)責(zé)發(fā)生制合理標(biāo)準(zhǔn)更多地依賴于合法性與確定性。因此，支出是以實(shí)際發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)，收入以合同約定為標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，稅法對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制還需通過劃分收益性支出與資本性支出原則來修訂；而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就不再以此原則作為確認(rèn)費(fèi)用與資產(chǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，它是以資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件作為判斷資本化的標(biāo)準(zhǔn)，即能夠資本化的支出就屬于資產(chǎn)，不能資本化的支出就屬于費(fèi)用。兩者確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不同，必然導(dǎo)致兩者產(chǎn)生差異。
2.在計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)方面。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了五種計(jì)量屬性，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值，各種計(jì)量屬性的適用對(duì)象取決于交易事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征。但公允價(jià)值計(jì)量屬性要求適度、謹(jǐn)慎地使用，體現(xiàn)在金融工具的確認(rèn)與計(jì)量、投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、租賃等少數(shù)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中。除歷史成本計(jì)量屬性外，其他計(jì)量屬性在運(yùn)用中均依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，存在著不確定性。而稅法則出于減少不確定性，在計(jì)量中主要使用于兩種計(jì)量屬性，即歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性。規(guī)定企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)；收入應(yīng)按照公允價(jià)值確定其金額；企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。兩者計(jì)量屬性不同，必須導(dǎo)致兩者產(chǎn)生差異。
四、結(jié)束語
隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的健全和不斷完善，在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展過程中，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法相互影響、相互切磋、互為啟發(fā)，有著天然的互動(dòng)協(xié)作關(guān)系，在共勉互勵(lì)之中延續(xù)各自的發(fā)展軌跡。如何正確處理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的關(guān)系，仍然是一個(gè)任重而道遠(yuǎn)的課題。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的進(jìn)一步擴(kuò)大，是我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與稅法體系逐步獨(dú)立完善的體現(xiàn)。深入發(fā)掘和分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法差異的根本原因，有利于對(duì)兩者的差異進(jìn)行協(xié)調(diào)，合理地納稅，同時(shí)又有利于簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算的手續(xù)，保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。
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【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法；關(guān)聯(lián)方
在會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展初期，會(huì)計(jì)與稅法幾乎不存在差異，會(huì)計(jì)基本是是按照稅法的要求進(jìn)行規(guī)范。但是，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，會(huì)計(jì)與稅法的不同作用越來越明顯，也使得會(huì)計(jì)與稅法的分離成為不可避免的趨勢(shì)。本文以關(guān)聯(lián)方及其交易為例，分析關(guān)聯(lián)方定義、關(guān)聯(lián)方交易的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理方面，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定存在的較大差異，這對(duì)會(huì)計(jì)與稅務(wù)的實(shí)務(wù)工作者具有重要意義。
一、關(guān)聯(lián)方定義的比較
我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確提出了關(guān)聯(lián)方認(rèn)定的基本標(biāo)準(zhǔn)，即：一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨鲜芤环娇刂啤⒐餐刂苹蛑卮笥绊懙模瑯?gòu)成關(guān)聯(lián)方。在很多情況下，兩方或多方是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，需視具體情況而定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定提出了三條標(biāo)準(zhǔn)，即“控制”、“共同控制”、“重大影響”?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。當(dāng)一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響。在關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及的關(guān)聯(lián)方有：該企業(yè)的母公司；該企業(yè)的子公司；與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；對(duì)該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方；對(duì)該企業(yè)施加重大影響的投資方；該企業(yè)的合營企業(yè)；該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)；該企業(yè)的主要投資者個(gè)人及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。
我國的企業(yè)所得稅稅法并沒有專門定義關(guān)聯(lián)方，僅以舉例的形式來說明關(guān)聯(lián)企業(yè)，即：關(guān)聯(lián)企業(yè)，是指與企業(yè)有以下關(guān)系之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；直接或間接地同為第三者擁有或者控制；其他在利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系?？梢钥闯?，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用的關(guān)聯(lián)方概念不同，稅法使用的是關(guān)聯(lián)企業(yè)概念，沒有將個(gè)人以及事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體涵蓋在內(nèi)，范圍偏窄，不利于稅收監(jiān)管。
與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式不同，稅法在界定控制、共同控制和重大影響時(shí)，主要以持股比例進(jìn)行確定，且持股比例的標(biāo)準(zhǔn)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)略有差異。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達(dá)到25%或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10%是由另一企業(yè)擔(dān)保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級(jí)管理人員一半以上或有一名常務(wù)理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)必須由另一企業(yè)提供特許權(quán)力才能正常進(jìn)行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)原材料、零配件等由另一企業(yè)控制或供應(yīng)；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實(shí)際控制的其他利益上的關(guān)聯(lián)關(guān)系，包括家屬、親屬關(guān)系等。從關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權(quán)股份沒有明確說明；對(duì)于控制股份沒有達(dá)到25%但實(shí)際上具有重大影響的企業(yè)是否應(yīng)視為關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅法沒有解釋；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)一方擁有另一方20%或以上的表決權(quán)資本時(shí)一般對(duì)被投資企業(yè)具有重大影響，可認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方，而稅法認(rèn)為應(yīng)該擁有25%或以上，才視為關(guān)聯(lián)企業(yè)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有把借貸資金比例當(dāng)作認(rèn)定關(guān)聯(lián)方的標(biāo)準(zhǔn)，而稅法有此規(guī)定；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法均未考慮潛在關(guān)聯(lián)方。
二、關(guān)聯(lián)方交易類型的比較
我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)講解指出，凡是關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，不論是否收取價(jià)款，均認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方交易。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)定的關(guān)聯(lián)方類型通常包括以下各項(xiàng)：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務(wù)；擔(dān)保；提供資金（貸款或股權(quán)投資）；；研究與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算；關(guān)鍵管理人員薪酬。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來的類型及其內(nèi)容主要包括：有形財(cái)產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具、商品（產(chǎn)品）等有形財(cái)產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和租賃業(yè)務(wù)；無形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用，包括土地使用權(quán)、版權(quán)（著作權(quán)）、商標(biāo)、牌號(hào)、專利和專有技術(shù)等特許權(quán)、工業(yè)品外觀設(shè)計(jì)或?qū)嵱眯滦偷裙I(yè)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)的提供業(yè)務(wù)；融通資金，包括各類長(zhǎng)短期資金拆借和擔(dān)保、有價(jià)證券的買賣及各類計(jì)息預(yù)付款和延期付款等業(yè)務(wù)；提供勞務(wù)，包括市場(chǎng)調(diào)查、行銷、管理、行政事務(wù)、技術(shù)服務(wù)、維修、設(shè)計(jì)、咨詢、、科研、法律、會(huì)計(jì)事務(wù)等服務(wù)的提供等。
通過比較，可以發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易及認(rèn)定方面存在以下差異：稅法將關(guān)聯(lián)方交易確定為關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來，將非業(yè)務(wù)往來排除在關(guān)聯(lián)方交易之外，而對(duì)于什么是業(yè)務(wù)往來，卻沒有明確；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將關(guān)鍵管理人員的報(bào)酬作為關(guān)聯(lián)交易的一種類型，而稅法未將此列為關(guān)聯(lián)交易；稅法更多地關(guān)注企業(yè)之問是否按照公平交易價(jià)格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來，這對(duì)于稅收監(jiān)管具有及其重要的意義，而這一點(diǎn)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所不具備的；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在認(rèn)定關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，考慮到了實(shí)質(zhì)重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒有提及實(shí)質(zhì)重于形式原則，而這一原則也應(yīng)是稅收監(jiān)管中應(yīng)該把握的一個(gè)重要原則。
三、關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)的比較
我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有專門提到關(guān)聯(lián)方交易的定價(jià)問題，但根據(jù)財(cái)政部的《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題暫行規(guī)定》，上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價(jià)格是公允的，對(duì)顯失公允的交易價(jià)格部分；一律不得確認(rèn)為當(dāng)期利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨(dú)設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”明細(xì)科目進(jìn)行核算，這部分差價(jià)不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補(bǔ)虧損。稅法對(duì)關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)做出如下規(guī)定，納稅人可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的定價(jià)原則和計(jì)算方法，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、批準(zhǔn)后，與納稅人預(yù)先約定有關(guān)定價(jià)事項(xiàng)，監(jiān)督納稅人執(zhí)行。
通過比較分析，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)上主要存在以下差異。對(duì)關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用問題，會(huì)計(jì)上將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的債務(wù)（非債務(wù)重組）計(jì)入營業(yè)外支出；被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實(shí)際為其承擔(dān)的債務(wù)計(jì)人資本公積。將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的費(fèi)用計(jì)入營業(yè)外支出，被承擔(dān)方按承擔(dān)方實(shí)際支付的款項(xiàng)，計(jì)入資本公積；而稅法是將承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用的一方發(fā)生的費(fèi)用視為與取得收入無關(guān)的其他各項(xiàng)支出看待，不得在稅前扣除，將被承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用的一方所被支付的費(fèi)用和債務(wù)視為獲得的捐贈(zèng)收入，應(yīng)計(jì)繳所得稅。此外，稅法還規(guī)定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)不得提取壞賬準(zhǔn)備，也不得確認(rèn)為壞賬（法院已宣判企業(yè)破產(chǎn)的債權(quán)損失除外）；而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，關(guān)聯(lián)方之間只是不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備?？梢圆糠钟?jì)提壞賬準(zhǔn)備，如發(fā)生損失也可以列支。
四、關(guān)聯(lián)方披露的比較
我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的問題區(qū)分母子公司和其它關(guān)聯(lián)方關(guān)系。當(dāng)存在母子關(guān)系時(shí)，企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊(cè)地、注冊(cè)資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化、母公司對(duì)該企業(yè)或者該企業(yè)對(duì)子公司的持股比例和表決權(quán)比例。對(duì)于非母子關(guān)系的關(guān)聯(lián)方，當(dāng)企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還要求在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息；未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額；定價(jià)政策。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)以及交易類型予以披露。類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財(cái)務(wù)報(bào)表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響的情況下，可以合并披露。
相對(duì)而言，企業(yè)所得稅稅法的規(guī)定要簡(jiǎn)單很多。稅法規(guī)定，納稅人有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)此判斷企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易是否基于市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行，并分析是否需要按照一定的方法進(jìn)行重新調(diào)整。
通過比較發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關(guān)聯(lián)方類型，均要求披露。
五、結(jié)論
本文從定義、交易類型、交易定價(jià)、披露等角度全面比較了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅稅法關(guān)于關(guān)聯(lián)方的差異，這些差異，將不可避免增加納稅人的納稅調(diào)整成本，也將增加會(huì)計(jì)信息使用者使用財(cái)務(wù)報(bào)表信息的難度。雖然稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有不同目標(biāo)而在具體規(guī)定方面需要有所差異，但是，縮小兩者不必要的差異，對(duì)降低企業(yè)會(huì)計(jì)和納稅工作成本是具有重要意義的。
參考文獻(xiàn)：
[1]財(cái)政部.我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)—關(guān)聯(lián)方披露[S].2006（2）.
一、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的協(xié)調(diào)
（一）企業(yè)資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的協(xié)調(diào)
首先，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》簡(jiǎn)化了原來小企業(yè)會(huì)計(jì)的計(jì)量，將舊準(zhǔn)則中小企業(yè)的資產(chǎn)普遍采用歷史成本的計(jì)量方式，以及公允價(jià)值計(jì)量的方式取消。通過對(duì)應(yīng)用稅法中的確定性原則，得出市場(chǎng)行情對(duì)企業(yè)所持有資產(chǎn)并沒有任何影響，小企業(yè)繼續(xù)使用歷史成本的計(jì)量方式，在資本成本會(huì)計(jì)處理方面實(shí)現(xiàn)與稅法的協(xié)調(diào)。
其次，在我國稅法中有明確的規(guī)定，如果企業(yè)要提取準(zhǔn)備金必須按照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定提取準(zhǔn)備金，除金融企業(yè)之外，其他企業(yè)不能夠在企業(yè)所得稅前扣除準(zhǔn)備金。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中小企業(yè)的資產(chǎn)要求不再按照成本計(jì)量的要求做資產(chǎn)減值的準(zhǔn)備，企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)際情況參照了稅法中的相關(guān)規(guī)定并與之統(tǒng)一。一旦企業(yè)賬目中應(yīng)收款項(xiàng)中出現(xiàn)無法收回或收回的可能性極小的款項(xiàng)，并不進(jìn)入提壞賬的準(zhǔn)備，可以直接計(jì)入管理費(fèi)用中。
在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，小企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)提折舊時(shí)通常會(huì)使用年限平均法，年限平均法能夠在折舊的過程中起到一定的優(yōu)勢(shì)作用，小企業(yè)的固定資產(chǎn)會(huì)因技術(shù)方面的改變而受到影響，這樣會(huì)加速折舊的速度，我們可以使用雙倍余額遞減法以及年數(shù)總和法來進(jìn)行解決。根據(jù)小企業(yè)固定資產(chǎn)的數(shù)額以及使用情況，結(jié)合稅法的相關(guān)規(guī)定科學(xué)的確定固定資產(chǎn)的使用壽命以及預(yù)計(jì)凈殘值。在新準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定中，我們還可以發(fā)現(xiàn)有關(guān)于資產(chǎn)折舊的方法以及固定資產(chǎn)在最低折舊年限已經(jīng)趨同。比如，在新準(zhǔn)則中規(guī)定小企業(yè)所在的房屋已經(jīng)使用23年，那么小企業(yè)的資產(chǎn)攤銷日期就定為可供使用時(shí)一直到使用或者出售的時(shí)間為止。一旦有相關(guān)的合同規(guī)定了小企業(yè)所使用房屋的年限，那么必須按照合同中所規(guī)定的年限進(jìn)行處理。小企業(yè)不但不能夠提高無形資產(chǎn)的使用壽命，并且無形資產(chǎn)的分?jǐn)偲诓荒艿陀?0年。新準(zhǔn)則和稅法在無形資產(chǎn)攤銷年限方面的規(guī)定是完全相同的。
最后，在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定中，要根據(jù)不同企業(yè)的不同的投資情況采用不同的成本法或者權(quán)益法。在新準(zhǔn)則中，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理辦法上與稅法完全一致，長(zhǎng)期股權(quán)投資一律使用成本法，在取得股利時(shí)應(yīng)當(dāng)算為當(dāng)期的投資收益，但是要權(quán)益法就必須對(duì)投資收益進(jìn)行處理，并將企業(yè)所得稅法中存在差異，通過納稅進(jìn)行調(diào)整。
（二）費(fèi)用與計(jì)量的確認(rèn)
在新準(zhǔn)則中有關(guān)于小企業(yè)固定資產(chǎn)的日常維修費(fèi)用處理的問題，也與稅法的規(guī)定保持一致，一旦小企業(yè)在生產(chǎn)生活的過程中出現(xiàn)了維修問題，那么維修的費(fèi)用必須以固定資產(chǎn)使用中的對(duì)象為基礎(chǔ)，并計(jì)入企業(yè)的資產(chǎn)成本以及當(dāng)期企業(yè)的損失收益當(dāng)中。除修理費(fèi)用之外，企業(yè)的制造費(fèi)用、管理費(fèi)用以及銷售費(fèi)用這些與稅法中的規(guī)定也趨于一致。
二、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異
（一）時(shí)間性差異
新準(zhǔn)則與稅法規(guī)定的時(shí)間性差異體現(xiàn)在確定收益的費(fèi)用不同，以及企業(yè)在生產(chǎn)中損失時(shí)間的不同，進(jìn)而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)，以及企業(yè)的應(yīng)納稅所得額不十分相同。在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行改造時(shí)所遵循的方法就是最大限度地與稅法進(jìn)行協(xié)調(diào)，甚至趨同。這樣不但消除了會(huì)計(jì)核算的差異，也消除了企業(yè)所得稅時(shí)間差異。這主要表現(xiàn)在，小企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行整合時(shí)，使用統(tǒng)一的歷史成本計(jì)量方法，將固定資產(chǎn)折舊年限以及折舊方法與稅法所規(guī)定的內(nèi)容完全一致，使得收入費(fèi)用的確認(rèn)以及計(jì)量方法與稅法趨同。
即使新準(zhǔn)則和稅法在很多方面已經(jīng)完成了協(xié)調(diào)，但是二者總歸是兩種不同領(lǐng)域的兩種規(guī)范制度，兩者之間存在的時(shí)間性差異表現(xiàn)為小企業(yè)在收到與資產(chǎn)相關(guān)以及用于補(bǔ)償?shù)南嚓P(guān)費(fèi)用時(shí)，或者在領(lǐng)取政府補(bǔ)助的過程中，新準(zhǔn)則要求企業(yè)確認(rèn)其收益，但是稅法的要求有所不同，當(dāng)企業(yè)收到政府的補(bǔ)助時(shí)，必須要一次性計(jì)入當(dāng)期的收入當(dāng)中。
（二）永久性差異
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，小企業(yè)在應(yīng)對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、短期投資定期或至少于每年年終進(jìn)行全面檢查。及時(shí)對(duì)資產(chǎn)減值處理的差異進(jìn)行分析。企業(yè)在進(jìn)行短期投資的過程中，要計(jì)算期末計(jì)價(jià)的成本與市價(jià)相比，二者之間的價(jià)格誰更低。一旦成本高于市價(jià)時(shí)，就需要為短期投資跌價(jià)開始準(zhǔn)備。但在稅法中規(guī)定，沒有經(jīng)過核定的準(zhǔn)備金不允許在繳稅之前將其扣除。
在某些情況下，按照新準(zhǔn)則的規(guī)定企業(yè)日常收人中的“不確認(rèn)收入”以及“沖減收入”可以不作為企業(yè)收入，可以不繳納稅款。但是稅法對(duì)于這部分收入就需要征稅。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)利息的支出、員工工資的支出以及企業(yè)的工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出等支出費(fèi)用可以在計(jì)算企業(yè)利潤(rùn)時(shí)，將這些支出扣除，但是稅法與新準(zhǔn)則規(guī)定的并不相同，稅法只允許扣除稅法規(guī)定范圍內(nèi)的企業(yè)支出以及費(fèi)用，并且超過扣除標(biāo)準(zhǔn)的部分不可以在企業(yè)納稅前將其扣除。
《長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則》與稅法的差異按投資階段劃分，主要表現(xiàn)在：（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異；（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量與稅法規(guī)定的差異；（3）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的成本計(jì)量與稅法的差異；（4）長(zhǎng)期股權(quán)投資處置與稅法規(guī)定的差異。
本文結(jié)合投資類型、按投資階段將長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)貝嶼稅法差異進(jìn)行比較研究如下。
一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資按成本進(jìn)行初始計(jì)量，該成本分企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況。其中企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量，進(jìn)一步區(qū)分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資兩種情形處理（見圖1）。
明確含義：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量成本是指按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)入賬的賬面價(jià)值；長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)是指處置投資時(shí)允許稅前扣除的成本；正確界定兩者的差異，是計(jì)算股權(quán)變動(dòng)、后續(xù)計(jì)量或處置投資所得的基礎(chǔ)。
（一）企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異
1同一控制下控股合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)初始計(jì)量投資成本與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異
會(huì)計(jì)處理：《企業(yè)合并準(zhǔn)則》規(guī)定，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)價(jià)值之間的差額，列入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減額的，調(diào)減留存收益。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，列入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減額的，調(diào)減留存收益。
稅法規(guī)定：企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按為取得該項(xiàng)投資所支付的全部代價(jià)（包括現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、所承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值以及支付的所得稅外的相關(guān)稅費(fèi)）確定。
差異比較：二者的差異是會(huì)計(jì)成本采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，按投資方享有的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額確認(rèn)會(huì)計(jì)成本；計(jì)稅基礎(chǔ)采用收付實(shí)現(xiàn)制原則，以取得該項(xiàng)投資所支付的全部代價(jià)確定（非現(xiàn)金資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)投資的還涉及繳納流轉(zhuǎn)稅）。
相同點(diǎn)：同一控制下企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)等各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)記入管理費(fèi)用；稅法規(guī)定企業(yè)實(shí)際發(fā)生的咨詢費(fèi)、評(píng)估費(fèi)等在發(fā)生的當(dāng)期據(jù)實(shí)申報(bào)扣除，二者規(guī)定是一致的。
2 非同一控制下控股合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)初始計(jì)量投資成本與計(jì)稅基礎(chǔ)差異
會(huì)計(jì)處理：非同一控制下的控股合并，購買方按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用之和（其中，支付非貨幣資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)的，在購買日非貨幣資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額作為資產(chǎn)處置損益，列企業(yè)合并當(dāng)期利潤(rùn)表）。
計(jì)稅基礎(chǔ)：稅法規(guī)定企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按取得該項(xiàng)投資所支付的全部代價(jià)（包括現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、所承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值以及支付的所得稅外的相關(guān)稅費(fèi)）確定。但不包括自被投資方收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。
比較結(jié)論：對(duì)比可見非同一控制下控股合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)成本基本相同；企業(yè)為投資而發(fā)生的借款利息、調(diào)研費(fèi)用等不計(jì)入投資計(jì)稅成本，其稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理一致。
局部差異為：投資準(zhǔn)則規(guī)定非同一控制下企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用（資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)等）計(jì)入投資成本。稅法規(guī)定企業(yè)實(shí)際發(fā)生的咨詢費(fèi)、評(píng)估費(fèi)等在發(fā)生的當(dāng)期據(jù)實(shí)申報(bào)扣除（列支當(dāng)期損益）。
（二）企業(yè)合并以外的其他方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)初始計(jì)量成本與計(jì)稅基礎(chǔ)差異
1 以支付現(xiàn)金方式、投資者投入的、以債務(wù)重組方式、發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)是一致的
（1）以支付現(xiàn)金方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資：準(zhǔn)則規(guī)定按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本；購買價(jià)款包括支付的手續(xù)費(fèi)等必要支出，如果所支付價(jià)款中含被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利作為應(yīng)收項(xiàng)目核算，不構(gòu)成投資成本?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條規(guī)定，通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價(jià)款作為計(jì)稅基礎(chǔ)?？梢娨灾Ц冬F(xiàn)金方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)初始計(jì)量投資成本與計(jì)稅基礎(chǔ)是一致的。
（2）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資：會(huì)計(jì)初始計(jì)量投資成本與計(jì)稅基礎(chǔ)均是按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值（但合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允除外）作為初始投資成本或計(jì)稅基礎(chǔ)。
（3）以債務(wù)重組方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資：《債務(wù)重組準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》均規(guī)定以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的，債權(quán)人對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬；將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債權(quán)人將因放棄債權(quán)而享有的股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資。
（4）發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)量成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值；《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十一條規(guī)定：支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。因發(fā)行權(quán)益性證券不收取稅費(fèi)，所以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定是一致的。
2 以非現(xiàn)金資產(chǎn)交換方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)有一致的部分，也有不一致的部分
（1）采用公允價(jià)值模式會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定是一致的：在公允價(jià)值模式下，會(huì)計(jì)規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資成本以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量；稅法規(guī)定以非現(xiàn)金資產(chǎn)換取其他資產(chǎn)，換入投資的成本以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為計(jì)稅基礎(chǔ)。二者規(guī)定是一致的。
（2）采用成本模式會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定是不一致的：在成本模式下，會(huì)計(jì)規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資成本按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)量，不確認(rèn)收益；稅法規(guī)定以非現(xiàn)金資產(chǎn)換取其他資產(chǎn)，換出資產(chǎn)需視同銷售調(diào)整應(yīng)納稅所得，未來處置該項(xiàng)投資計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，按計(jì)稅基礎(chǔ)（換出資產(chǎn)的公允價(jià)值）扣除。
二、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)處理與稅法差異
長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等進(jìn)行劃分，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行核算。但所得稅的處理方法是不考慮成本法和權(quán)益法核算的。
（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)成本法核算會(huì)計(jì)處理與稅法差異
準(zhǔn)則規(guī)定：成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資按初始投資成本計(jì)價(jià)；追加或收回投資時(shí)調(diào)整投資的初始投資成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，企業(yè)確認(rèn)為投資收益。如被投資方宣告分配的金額超過投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)時(shí)，沖減投資成本。
稅法規(guī)定：在持有期間除追加投資外長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)不變。居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的股息、紅利所得免征企業(yè)所得稅；確認(rèn)時(shí)間為當(dāng)被投資方作出利潤(rùn)分配之日，投資方確認(rèn)股息、紅利所得；當(dāng)被投資方宣告分配的金額超過投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)時(shí)，會(huì)計(jì)上沖減投資成本，但計(jì)稅基礎(chǔ)仍按初始計(jì)稅基礎(chǔ)確定。
比較結(jié)論：按成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，會(huì)計(jì)上確認(rèn)所得（投資收益），如被投資方宣告分配的金額超過投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)時(shí)，沖減投資成本；稅法規(guī)定計(jì)稅基礎(chǔ)仍按初始計(jì)稅基礎(chǔ)確定，直接投資于其他居民企業(yè)取得的股息、紅利所得免征企業(yè)所得稅，即不確認(rèn)所得。
（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)權(quán)益法核算的會(huì)計(jì)處理與稅法的差異
1 投資收益確認(rèn)的基本規(guī)定與稅法規(guī)定的差異
準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)按權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資的，按照應(yīng)享有或分擔(dān)的被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈損益份額，確認(rèn)投資收益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；按照被投資企業(yè)宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。
稅法規(guī)定：被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)由被投資企業(yè)繳納企業(yè)所得稅，其稅后利潤(rùn)分配投資企業(yè)不確認(rèn)所得。當(dāng)被投資企業(yè)宣告分配利潤(rùn)時(shí)，投資方確認(rèn)股息所得，并對(duì)該項(xiàng)股息所得按稅法規(guī)定予以免稅；被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈收益稅法不確認(rèn)所得，也不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。
比較結(jié)論：在權(quán)益法核算下，投資企業(yè)按應(yīng)享有或分擔(dān)的被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈損益份額，會(huì)計(jì)確認(rèn)所得，稅務(wù)不確認(rèn)所得；被投資企業(yè)分配利潤(rùn)或股利時(shí)，會(huì)計(jì)上沖減投資賬面價(jià)值，但稅法規(guī)定計(jì)稅基礎(chǔ)不變化，收到分配利潤(rùn)或股利免企業(yè)所得稅。期末企業(yè)申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)，將權(quán)益法核算的投資收益金額從利潤(rùn)總額中扣除。
2 投資虧損確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理與稅法差異
準(zhǔn)則規(guī)定：被投資企業(yè)發(fā)生的凈虧損投資企業(yè)確認(rèn)為投資損失，以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資企業(yè)凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限（投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外）。被投資企業(yè)以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，按以上述順序相反的方向處理，恢復(fù)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。
稅法規(guī)定：稅法允許確認(rèn)的投資損失，僅指股權(quán)轉(zhuǎn)讓和清算等股權(quán)處置發(fā)生的損失和投資發(fā)生的實(shí)質(zhì)性損害，對(duì)被投資企業(yè)經(jīng)營過程發(fā)生的凈虧損不確認(rèn)投資損失。
比較結(jié)論：在權(quán)益法核算下，投資企業(yè)按應(yīng)享有或分擔(dān)的被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈虧損份額，會(huì)計(jì)確認(rèn)損失，稅務(wù)不確認(rèn)損失。即被投資企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)，投資方應(yīng)分擔(dān)的金額不得在稅前扣除。年終申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)，將經(jīng)營性投資虧損金額做納稅調(diào)整，增加應(yīng)納稅利潤(rùn)額。
3 長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)處理與稅法差異
準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)在會(huì)計(jì)期末對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行減值測(cè)試，當(dāng)投資未來可收回金額小于投資企業(yè)股權(quán)投資的賬面價(jià)值的，按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。
稅法規(guī)定：投資方計(jì)提的減值準(zhǔn)備，不得在稅前扣除。
比較結(jié)論：準(zhǔn)則允許對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備；稅法不允許對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，期末納稅申報(bào)時(shí)做納稅調(diào)整，增加應(yīng)納稅利潤(rùn)額。
4 投資收益按公允價(jià)值確認(rèn)的特殊規(guī)定與稅法差異
準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)在確認(rèn)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，按取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)，并對(duì)應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。
稅法規(guī)定：投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，稅法規(guī)定投資方不確認(rèn)所得或損失，與準(zhǔn)則規(guī)定完全不同。
比較結(jié)論：投資企業(yè)在確認(rèn)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，按取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整確認(rèn)，對(duì)應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；稅法規(guī)定投資方不確認(rèn)所得或損失，也不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。
5 被投資企業(yè)除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)與稅法的差異
準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計(jì)算享有或承擔(dān)的金額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，對(duì)應(yīng)增加或減少資本公積。
稅法規(guī)定：長(zhǎng)期股權(quán)投資只有在處置時(shí)才確認(rèn)所得或損失除非追加投資或處置部分股權(quán)時(shí)改變計(jì)稅基礎(chǔ)，否則投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按初始投資成本確定。
比較結(jié)論：當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)時(shí)，準(zhǔn)則規(guī)定調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；但稅法規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)不變，二者完全不同。
6 被投資企業(yè)宣告分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理差異
準(zhǔn)則規(guī)定：被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，企業(yè)確認(rèn)為借記應(yīng)收股利，同時(shí)貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資
損益調(diào)整。如被投資方宣告分配的金額超過投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)時(shí)，沖減投資成本，即借記應(yīng)收股利，同時(shí)貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資
初始投資。
稅法規(guī)定：因長(zhǎng)期股權(quán)投資只有在處置時(shí)才確認(rèn)所得或損失；除非追加投資或處置部分股權(quán)時(shí)改變計(jì)稅基礎(chǔ)，否則投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按初始投資成本確定。
比較結(jié)論：被投資企業(yè)宣告分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，準(zhǔn)則規(guī)定調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值；但稅法該投資的計(jì)稅基礎(chǔ)不變，免征企業(yè)所得稅。與準(zhǔn)則規(guī)定完全不同。
7 被投資企業(yè)分配股票股利的處理差異
準(zhǔn)則規(guī)定：被投資企業(yè)分派的股票股利，或用留存收益轉(zhuǎn)增股本，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但于除權(quán)日注明增加的股數(shù)，反映股份的變化。
稅法規(guī)定：被投資企業(yè)用留存收益轉(zhuǎn)增股本（資本），按照先分配，再投資的方式進(jìn)行稅務(wù)處理。居民企業(yè)按股本面值確認(rèn)所得，同時(shí)予以免稅。被投資企業(yè)用留存收益轉(zhuǎn)增股本（資本），稅務(wù)作為追加投資處理，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)。
比較結(jié)論：被投資企業(yè)分派的股票股利或用留存收益轉(zhuǎn)增股本，準(zhǔn)則規(guī)定投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，即長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值不變；但稅法規(guī)定被投資企業(yè)用留存收益轉(zhuǎn)增股本（資本），按照先分配，再投資的方式進(jìn)行稅務(wù)處理，增加長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)，并且居民企業(yè)按股本面值確認(rèn)所得（同時(shí)予以免稅）。
三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)處理與稅法差異
（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理
1 成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理
追溯調(diào)整原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：按照原持股比例計(jì)算出取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值。如果原取得投資時(shí)投資成本大于應(yīng)享有取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；反之，即原取得投資時(shí)投資成本小于應(yīng)享有取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。
對(duì)于新追加投資取得的股權(quán)部分：如果投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；反之，投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。
因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制變?yōu)榫哂兄卮笥绊懟蚬餐刂茣r(shí)，按處置或收回投資的比例相應(yīng)比例減少長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。對(duì)于剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，按新的持有股權(quán)比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。與（1）相同：如果原取得投資時(shí)投資成本大于應(yīng)享有取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；反之，即原取得投資時(shí)投資成本小于應(yīng)享有取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。
2 權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的會(huì)計(jì)處理
因追加投資將對(duì)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資的，將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整為最除取得成本。
因減少投資導(dǎo)致長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法，以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為成本法核算基礎(chǔ)，
（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的稅務(wù)處理
稅法規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換調(diào)整原來確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)，調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)為：初始投資計(jì)稅基礎(chǔ)+本期追加投資計(jì)稅基礎(chǔ)本期處置股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。但對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換不確認(rèn)投資所得，也不確認(rèn)投資損失。
調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)就是以后處置該項(xiàng)股權(quán)允許在稅前扣除的計(jì)稅基礎(chǔ)。
（三）差異比較
新準(zhǔn)則規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換需重新確定投資成本，需重新確認(rèn)留存收益或當(dāng)期收益。稅法規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換對(duì)追加或處置的投資部分調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)，但不確認(rèn)投資所得，也不確認(rèn)投資損失。納稅申報(bào)時(shí)將會(huì)計(jì)因長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換計(jì)入損益的金額做納稅調(diào)整。
四、長(zhǎng)期股權(quán)投資處置的會(huì)計(jì)處理與稅法差異
（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資處置的會(huì)計(jì)處理
長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；部分處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，按該項(xiàng)投資的總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應(yīng)比例結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備和資本公積項(xiàng)目。
（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資處置收益或損失的稅務(wù)處理規(guī)定
企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本（稅法指計(jì)稅成本，與會(huì)計(jì)成本不同）后的余額；企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資損失而發(fā)生的股權(quán)性投資轉(zhuǎn)讓損失，可以在稅前扣除（具體執(zhí)行為：當(dāng)年扣除的股權(quán)投資損失，不能超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得，超出部分可向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，連續(xù)5年結(jié)轉(zhuǎn)仍不能全部扣除的，準(zhǔn)許在第6年一次性扣除）；企業(yè)在一個(gè)納稅年度發(fā)生的轉(zhuǎn)讓、處置持有5年以上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓投資所得占當(dāng)年應(yīng)納稅所得50%及以上的，可在不超過5年的期間均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。
（三）差異比較
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所指的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，是轉(zhuǎn)讓股權(quán)價(jià)款與股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額；稅法所指的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，是轉(zhuǎn)讓股權(quán)價(jià)款與股權(quán)投資計(jì)稅成本的差額。因?yàn)楣蓹?quán)投資賬面價(jià)值與股權(quán)投資的計(jì)稅成本往往不一致（見前文），所以會(huì)計(jì)和稅法上對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的確認(rèn)金額是不一致的。在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，要將會(huì)計(jì)上確認(rèn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益對(duì)利潤(rùn)的影響因素扣除后，按稅法的口徑重新計(jì)算。
五、結(jié)論與建議
（一）結(jié)論
長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅收法規(guī)在初始投資成本計(jì)量、后續(xù)投資計(jì)量、投資核算方法轉(zhuǎn)換、投資處置各個(gè)環(huán)節(jié)均存在較大差異，需要企業(yè)全面掌握政策，既要利用好國家政策，享受政策的優(yōu)惠措施，又要在各個(gè)環(huán)節(jié)執(zhí)行準(zhǔn)則和稅法，不漏交稅款，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)征收都是一道難題。
綜合前文長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅收法規(guī)具體差異內(nèi)容分析，將長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅收法規(guī)比較結(jié)論歸納見表1。
（二）提出建議
長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅收法規(guī)差異很多且復(fù)雜，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和稅務(wù)征收都是一道實(shí)踐難題，需要企業(yè)會(huì)計(jì)人員全面掌握準(zhǔn)則和稅收政策，做到既要利用好國家政策，享受政策的優(yōu)惠措施，又要在各個(gè)環(huán)節(jié)執(zhí)行準(zhǔn)則和稅法，不漏交稅款；為維護(hù)國家和企業(yè)的雙重利益，針對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與稅收法規(guī)差異，提出建議如下：
（1）企業(yè)組織會(huì)計(jì)人員全面學(xué)習(xí)投資準(zhǔn)則和稅收管理制度，收集稅收制度，逐項(xiàng)列出異同，全面準(zhǔn)確掌握投資準(zhǔn)則和稅收管理制度的差異。對(duì)企業(yè)的投資除正常設(shè)置投資賬務(wù)核算體系外，必須建立投資輔助管理臺(tái)賬和專項(xiàng)檔案，否則做到不漏繳或多繳稅款是很困難的，對(duì)于大型企業(yè)需要設(shè)立稅收會(huì)計(jì)崗位。
（2）稅務(wù)征收人員系統(tǒng)掌握對(duì)企業(yè)投資有關(guān)的稅收制度，并對(duì)企業(yè)進(jìn)行指導(dǎo)，減少企業(yè)漏交稅款或未享用國家的優(yōu)惠政策。特別對(duì)于經(jīng)濟(jì)變革時(shí)期，新建立企業(yè)不斷增多，小型企業(yè)不斷出現(xiàn)。這些企業(yè)因成立時(shí)間短或規(guī)模偏小，很難設(shè)專門稅收會(huì)計(jì)，容易出現(xiàn)因?qū)φ哒莆詹蝗?，造成漏交稅款或未享用國家的?yōu)惠政策情況，對(duì)其加強(qiáng)稅收指導(dǎo)尤為必要。
（3）政府組織有關(guān)部門研究投資準(zhǔn)則和稅收管理制度，出臺(tái)指導(dǎo)性規(guī)范和系統(tǒng)的管理方法、列出對(duì)比差異，便于稅務(wù)部門征收管理和企業(yè)熟悉具體政策。
[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 差異
一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本內(nèi)容
1 關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)
基本準(zhǔn)則明確了我國財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供決策有用的信息，并反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況。
2 關(guān)于會(huì)計(jì)基本假設(shè)
基本準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)，計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以會(huì)計(jì)為主體，持續(xù)經(jīng)營，會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量為會(huì)計(jì)基本假設(shè)。
3 關(guān)于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)
基本準(zhǔn)則堅(jiān)持了企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)，計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。
4 關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求
基本準(zhǔn)則建立了企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求體系，規(guī)定企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。
5 關(guān)于會(huì)計(jì)要素分類及其確認(rèn)、計(jì)量原則
準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六項(xiàng)，同時(shí)對(duì)有關(guān)要素建立了相應(yīng)的確認(rèn)和計(jì)量原則，規(guī)定會(huì)計(jì)要素在確認(rèn)時(shí)，均應(yīng)滿足相應(yīng)條件，會(huì)計(jì)要素的計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。
6 關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告
基本準(zhǔn)則明確了財(cái)務(wù)報(bào)告的基本概念，應(yīng)當(dāng)包括的主要內(nèi)容和應(yīng)反映信息的基本要求等。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)
1 關(guān)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表
與《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》相比，新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)變?yōu)閭?cè)重實(shí)體理論。合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制，因公司對(duì)所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不再考慮股權(quán)比例或重要性。這一變革，對(duì)納入合并范圍的主體及合并利潤(rùn)將產(chǎn)生較大影響。
2 信息披露更加透明
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司的信息披露提出了更高的要求，這將提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，增強(qiáng)上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第35號(hào)――分部報(bào)告》要求上市公司分別披露業(yè)務(wù)分部報(bào)告和地區(qū)分部報(bào)告，并將其中的一種方式作為主要報(bào)告式，另一種方式作為次要報(bào)告形式。對(duì)于主要報(bào)告形式，企業(yè)需要披露分部收入、分部費(fèi)用、分部損益、分部資產(chǎn)總額和負(fù)債總額等信息；對(duì)于次要報(bào)告形式，企業(yè)需要披露分部收入和資產(chǎn)總額等信息。但由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)公司的會(huì)計(jì)政策能反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，并賦予企業(yè)很大的調(diào)整會(huì)計(jì)政策的權(quán)力，這在一定程度上加大了投資者分析信息的難度。
3 清晰地界定了會(huì)計(jì)信息可靠性與相關(guān)性的關(guān)系
會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是對(duì)會(huì)計(jì)信息應(yīng)具有的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所作的具體描述和要求，是對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行評(píng)判的最一般和最基本的依據(jù)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征主要包括有用性、可靠性、相關(guān)性、及時(shí)性、可比性、一致性、可理解性等，且基本上已達(dá)到認(rèn)識(shí)上的趨同。但是對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征孰輕孰重的問題還沒有形成共識(shí)，特別是對(duì)會(huì)計(jì)信息的主要特征――相關(guān)與可靠性的關(guān)系問題，學(xué)者們形成了兩派，一派認(rèn)為相關(guān)性先于可靠性，另一派認(rèn)為可靠性先于相關(guān)性。
4 創(chuàng)新性地定義了會(huì)計(jì)要素
我國新基本準(zhǔn)則中關(guān)于會(huì)計(jì)要素的定義具有新意，它用“經(jīng)濟(jì)利益的流動(dòng)”作為主線，貫穿于六項(xiàng)會(huì)計(jì)要素之中，避免了會(huì)計(jì)要素定義之間的矛盾，使要素有機(jī)聯(lián)系起來。我們可以將六項(xiàng)會(huì)計(jì)要素理解為：資產(chǎn)為“企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”，負(fù)債為“企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)”，所有者權(quán)益為“企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的剩余權(quán)益”，收入為“企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”費(fèi)用為“企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的，與所有者分配利潤(rùn)無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出，利潤(rùn)為一定會(huì)計(jì)期間屬于收入的經(jīng)濟(jì)利益流入扣去屬于費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)利益流出的凈額”。
5 新準(zhǔn)則更加真實(shí)、完整地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果
新準(zhǔn)則引入公允價(jià)值計(jì)量，會(huì)計(jì)政策比較靈活，要求會(huì)計(jì)人員進(jìn)行大量的職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)政策選擇的權(quán)利在企業(yè)，但責(zé)任也在企業(yè)，如果企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息未能真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，企業(yè)應(yīng)負(fù)相應(yīng)的責(zé)任，這也是安然事件后國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的一個(gè)基本趨勢(shì)，即會(huì)計(jì)處理的權(quán)利和責(zé)任均由企業(yè)承擔(dān)，強(qiáng)化管理層責(zé)任。對(duì)此，新準(zhǔn)則要求管理層應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中作出“遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明”，就是管理層要承諾所提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息遵循了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并對(duì)此承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的差異
1 資產(chǎn)減值的新準(zhǔn)則與新稅法處理
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值，對(duì)可能發(fā)生的資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)
期不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)處置、出售以及對(duì)外投資等情況除外，而上述規(guī)定僅適用于長(zhǎng)期資產(chǎn)，流動(dòng)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備仍然可以轉(zhuǎn)回。新稅法規(guī)定未實(shí)現(xiàn)的未經(jīng)核定的、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除。因價(jià)值恢復(fù)或轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的準(zhǔn)備，允許企業(yè)做相反的納稅調(diào)整。
2 固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量新準(zhǔn)則與新稅法的處理
新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的應(yīng)資本化，否則計(jì)入當(dāng)期損益。新稅法規(guī)定：對(duì)于固定資產(chǎn)改建支出，已提足折舊的，按尚可使用年限攤銷；租入的固定資產(chǎn)按合同約定的剩余租賃期限攤銷；除上述情況外改建的固定資產(chǎn)應(yīng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。對(duì)于固定資產(chǎn)大修理支出，支出金額達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50％以上；修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上；支出按尚可使用年限分期攤銷。
3 內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)新準(zhǔn)則與新稅法的處理
新準(zhǔn)則規(guī)定：研究階段支出費(fèi)用化，開發(fā)階段支出資本化。資本化條件為技術(shù)上具有可行性；有完成并使用或出售的意圖；有用性；開發(fā)階段的支出能夠可靠計(jì)量。新稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用支出，未形成無形資產(chǎn)而計(jì)入當(dāng)期損益的，按實(shí)際發(fā)生額的150％扣除；形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。
4 長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算下新準(zhǔn)則與新稅法的處理
初始投資成本調(diào)整，新準(zhǔn)則規(guī)定：初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的，差額部分確認(rèn)為商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本。初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的，差額部分計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值。
四、新新準(zhǔn)則與稅法之間的協(xié)調(diào)
1 開展會(huì)計(jì)與稅法相互協(xié)調(diào)的理論研究
近幾年來，對(duì)會(huì)計(jì)與稅法分離的研究日益受到重視，但對(duì)兩者協(xié)調(diào)的研究卻很少。這里的協(xié)調(diào)，是指要正確認(rèn)識(shí)兩者的區(qū)別和聯(lián)系，把握好分離或統(tǒng)一的“度”，既不能因?yàn)閮烧叩哪康模瓌t等不同，而片面追求或夸大兩者的差異，從一個(gè)極端走向另一個(gè)極端；也不能因?yàn)閮烧叽嬖诰o密聯(lián)系，而無視兩者的差異，回復(fù)到“稅會(huì)合一”的傳統(tǒng)模式。這就要求我們必須重視和加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)與稅法協(xié)調(diào)的目標(biāo)、模式、原則和方法等的理論研究，以促進(jìn)會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展和完善，并為會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得差異的協(xié)調(diào)提供深厚的理論基礎(chǔ)。
2 從宏觀領(lǐng)域加強(qiáng)對(duì)稅法和會(huì)計(jì)制度的協(xié)調(diào)
具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的陸續(xù)頒布，在會(huì)計(jì)原則和處理方法上發(fā)生顯著變化，對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)及應(yīng)稅所得產(chǎn)生了較大的影響，導(dǎo)致兩者之間的差異性增強(qiáng)。因此需對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度和稅法進(jìn)行審視，找出相互不適應(yīng)的方面，并加以研究，以便協(xié)調(diào)，而不是單純滿足某一方面的需要。為此，會(huì)計(jì)制度的制定者(國家財(cái)政部)和稅法的制定者(國家稅務(wù)總局)應(yīng)加強(qiáng)溝通與合作，通過適度協(xié)調(diào)，將納稅調(diào)整事項(xiàng)降至最低限度。
摘要：隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)在發(fā)展中面臨著不少的挑戰(zhàn)，會(huì)計(jì)制度和稅法在企業(yè)的發(fā)展過程中發(fā)生了很大變革。理應(yīng)做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，使二者相互協(xié)調(diào)，為企業(yè)更好地發(fā)展提供保障。
關(guān)鍵詞 ：企業(yè)會(huì)計(jì)制度；稅法差異；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
一、企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異性
（一）原則上的差異
企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法在原則上的差異分為四種，分別是：權(quán)利與責(zé)任發(fā)生制的差異；重要性原則上的差異；謹(jǐn)慎性上的差異和輕視形式的差異。其中，權(quán)利與責(zé)任發(fā)生制的差異性主要表現(xiàn)在企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，盡管如此，會(huì)計(jì)估算時(shí)仍然會(huì)由于權(quán)責(zé)制的大量會(huì)計(jì)估計(jì)，造成稅法上的不承認(rèn)現(xiàn)象；在重要性原則上，會(huì)計(jì)是根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所得利益來制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)程序，由于稅法并不承認(rèn)這一原則，使得二者在此差異性頗大；謹(jǐn)慎性上的原則，會(huì)計(jì)制度在面臨企業(yè)的諸多不確定因素時(shí)，給予適當(dāng)?shù)念A(yù)計(jì)和估算，對(duì)一些風(fēng)險(xiǎn)可以進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，但稅法并不支持這一行為；輕視性原則，它的主要表現(xiàn)在重視實(shí)質(zhì)而忽略形式，在企業(yè)的融資上，會(huì)計(jì)制度主要是交易與業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行，前提是有法律制度作為依靠，稅法對(duì)其的否定主要是將其制度的形式分開對(duì)待，分別繳納各項(xiàng)稅用。
（二）項(xiàng)目規(guī)定差異
項(xiàng)目規(guī)定差異主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面。其一是收入差異，由于會(huì)計(jì)與稅法在原則上的差異，使得二者在收入和成本的項(xiàng)目上產(chǎn)生差別。會(huì)計(jì)制度在企業(yè)的規(guī)劃中規(guī)定，收入指的是企業(yè)在生產(chǎn)商品、銷售商品和對(duì)資產(chǎn)使用權(quán)的讓渡上所獲得的經(jīng)濟(jì)總收入，除去企業(yè)商品在生產(chǎn)時(shí)所消耗的勞務(wù)費(fèi)用、商品在銷售時(shí)所付出的流程費(fèi)用。稅法對(duì)于企業(yè)的收入情況則是區(qū)別對(duì)待，基于稅法政策的不同，對(duì)企業(yè)不同的應(yīng)稅收入進(jìn)行簡(jiǎn)單的劃分，所產(chǎn)生的應(yīng)繳稅收超出了會(huì)計(jì)制度估算。其二是成本費(fèi)用上的差異，企業(yè)成本上的費(fèi)用主要是指企業(yè)在生產(chǎn)與銷售產(chǎn)品時(shí)，扣除生產(chǎn)的費(fèi)用，最后所得的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。而稅法中所明確的成本主要指企業(yè)在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)所申報(bào)的產(chǎn)品銷售和生產(chǎn)商品，以及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的成本等，這超出了與企業(yè)預(yù)算的成本。
二、會(huì)計(jì)制度與稅法的協(xié)調(diào)
（一）嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)章程序
在會(huì)計(jì)制度的估算中，由于估算過多或者其他的風(fēng)險(xiǎn)因素，導(dǎo)致會(huì)計(jì)要素背離了實(shí)際的預(yù)算，在這一過程中，如果擅自調(diào)整會(huì)計(jì)的估算，會(huì)對(duì)企業(yè)造成不可估量的損失，企業(yè)對(duì)于稅收的繳納原因也不甚了解。所以嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)章程序，在稅收預(yù)算發(fā)生變化時(shí)，能夠針對(duì)估算的具體情況進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，最終企業(yè)可以通過會(huì)計(jì)的要素對(duì)此有章可循。年終納稅調(diào)整是解決會(huì)計(jì)制度在進(jìn)行估算時(shí)，稅法與其產(chǎn)生差異進(jìn)而縮小差異的有效方法，但前提是嚴(yán)格遵守了相關(guān)的規(guī)章制度。
（二）處理方法的選擇
會(huì)計(jì)與稅法之間的協(xié)調(diào)，關(guān)鍵要注意兩點(diǎn)。一是嚴(yán)格按照規(guī)定中的依據(jù)進(jìn)行操作。會(huì)計(jì)與稅法之間存在的差異性是企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展過程中不可避免的問題，采取適當(dāng)?shù)拇胧p少差異，使二者相互協(xié)調(diào)是企業(yè)更好發(fā)展的重要保障。二是備選方案的合理攤銷。企業(yè)開辦費(fèi)的攤銷是有期限的。企業(yè)可以進(jìn)行一次性攤銷，也可以與稅法進(jìn)行協(xié)調(diào)，增加備選方案，與稅法規(guī)定相一致，小型的企業(yè)可以以企業(yè)自身發(fā)展的情況對(duì)此做出選擇。
三、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范措施
（一）依法納稅理念的樹立
眾所周知，稅收是國家財(cái)政收入的主要來源，國家依照法律和規(guī)定，依法進(jìn)行收稅，稅收是國家滿足社會(huì)生存與發(fā)展的需要，這是任何社會(huì)形態(tài)都無法避免的問題。企業(yè)要生存和發(fā)展，就必須要嚴(yán)格按照法律規(guī)定繳納相關(guān)的稅務(wù)，依法納稅觀念的樹立，能從根本上降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。首先，企業(yè)要進(jìn)行相關(guān)的統(tǒng)籌，會(huì)計(jì)制度在這過程中起到輔作用，幫助企業(yè)理清納稅的內(nèi)容；其次在規(guī)劃上，企業(yè)要聯(lián)合各部門進(jìn)行明確的規(guī)劃，使納稅的過程規(guī)范化，減少納稅預(yù)算失誤；最后，在納稅的管理上，要嚴(yán)格進(jìn)行，相關(guān)人員明確自身職責(zé)，對(duì)稅收的統(tǒng)籌進(jìn)行規(guī)范化的操作，使企業(yè)的稅收得到合理性與合法性的審核，減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
（二）調(diào)整納稅和核算規(guī)范
調(diào)整好納稅是企業(yè)進(jìn)行依法納稅的首要前提，核算不規(guī)范的現(xiàn)象使得企業(yè)要面臨稅務(wù)上的風(fēng)險(xiǎn)，納稅調(diào)整是以稅收法規(guī)為前提，對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)所的所進(jìn)行的調(diào)整，當(dāng)會(huì)計(jì)制度于稅法不協(xié)調(diào)或者不一致的時(shí)候，理應(yīng)以會(huì)計(jì)制度為前提，進(jìn)行相關(guān)的核算，在繳納稅務(wù)的時(shí)候再進(jìn)行調(diào)整。會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異性在不斷增加時(shí)，企業(yè)應(yīng)在申請(qǐng)納稅報(bào)表時(shí)，進(jìn)行嚴(yán)格的納稅調(diào)整，假如企業(yè)在進(jìn)行納稅的申報(bào)時(shí)，忽視了納稅的調(diào)整，導(dǎo)致少繳納稅款的現(xiàn)象，稅務(wù)機(jī)關(guān)將會(huì)對(duì)此進(jìn)行相應(yīng)的懲罰。
（三）完善內(nèi)部控制，把握差異性
在內(nèi)部控制上，企業(yè)要合理進(jìn)行完善，一方面要提高企業(yè)自身的管理水平，各部門相互聯(lián)系且相互監(jiān)督；另一方面要不斷加強(qiáng)企業(yè)員工的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。提高企業(yè)的管理水平，要求企業(yè)在進(jìn)行傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)監(jiān)督體系的同時(shí)，引用科學(xué)先進(jìn)的現(xiàn)代化管理知識(shí)，建立一個(gè)操作嚴(yán)謹(jǐn)、控制嚴(yán)密的企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息組織系統(tǒng)，這樣，能從根本上杜絕稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的隱患。
（四）加強(qiáng)企業(yè)部門、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的溝通
企業(yè)的發(fā)展離不開對(duì)科學(xué)技術(shù)和資金技術(shù)的投入，科學(xué)技術(shù)以其強(qiáng)大的影響力時(shí)時(shí)刻刻影響著人們的生活。在企業(yè)的發(fā)展中，無論是對(duì)內(nèi)還是對(duì)外，溝通渠道至關(guān)重要。為了防范稅務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)內(nèi)，企業(yè)要加強(qiáng)各部門之間的溝通和聯(lián)系，尤其是會(huì)計(jì)部門，在財(cái)務(wù)上出現(xiàn)賬單不清或者財(cái)務(wù)不明的情況，要聯(lián)合對(duì)賬，檢查財(cái)務(wù)的去向，在申請(qǐng)稅收?qǐng)?bào)表前及時(shí)解決相關(guān)的問題，避免企業(yè)因此造成不可挽回的損失；及時(shí)了解有關(guān)稅務(wù)的最新情況。及時(shí)了解稅務(wù)機(jī)關(guān)的最新最全面的稅收法規(guī)，有利于企業(yè)據(jù)此合理調(diào)整應(yīng)繳納的稅收，加強(qiáng)企業(yè)與稅收機(jī)關(guān)之間的聯(lián)系，爭(zhēng)取準(zhǔn)確得理解稅收的具體內(nèi)容和規(guī)范，盡可能的與稅收機(jī)關(guān)的制度相一致。尤其是企業(yè)在重大事項(xiàng)的投資和決策上，對(duì)于不能夠完全理解的稅務(wù)問題及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)咨詢了解，采納稅務(wù)機(jī)關(guān)給出的合理建議，最后確保企業(yè)能夠誠信并依法進(jìn)行稅務(wù)的繳納，維護(hù)企業(yè)自身合法的權(quán)益，有效防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)更快更好地發(fā)展。
結(jié)束語
企業(yè)若想得到更好的發(fā)展，在面對(duì)體制化的改革和挑戰(zhàn)機(jī)遇時(shí)，應(yīng)牢牢抓住，創(chuàng)新企業(yè)的發(fā)展模式，依據(jù)企業(yè)自身的發(fā)展?fàn)顩r，做出一系列合理的舉措改善會(huì)計(jì)制度與稅法之間的差異性，使其二者協(xié)調(diào)發(fā)展，為企業(yè)的發(fā)展提供重要保障和爭(zhēng)取最大的經(jīng)濟(jì)效益。
參考文獻(xiàn)：
