時間：2022-09-28 05:57:23
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇企業(yè)所得稅法實施條例，希望這些內容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、關于業(yè)務招待費支出的建議
《企業(yè)所得稅法實施條例》第43條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。
上述規(guī)定改變了過去只對最高扣除限額加以規(guī)定的情況，同時還增加了扣除比例的規(guī)定。但筆者認為，企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除的規(guī)定，可能使企業(yè)虛增業(yè)務招待費數(shù)額，這是因為：首先，對于盈利企業(yè)，即使業(yè)務招待費較少，為了抵減利潤，也會盡量使業(yè)務招待費能夠接近最高扣除限額，而虛列業(yè)務招待費；其次，虛列業(yè)務招待費可以使投資者套取現(xiàn)金，而不必通過利潤分配取得現(xiàn)金，投資者為了使業(yè)務招待費能夠接近最高扣除限額，需要虛列更多的業(yè)務招待費，這樣會套取更多的現(xiàn)金；最后，在扣除限額內增加業(yè)務招待費可以抵減25%的企業(yè)所得稅，投資者套取現(xiàn)金而不必繳納個人所得稅。因此，60%扣除的比例限制，反而會增加企業(yè)業(yè)務招待費的數(shù)額，使投資者在報銷業(yè)務招待費的過程中套取更多的現(xiàn)金。筆者建議取消按照發(fā)生額的60%扣除的規(guī)定。
二、關于廣告費支出的建議
《企業(yè)所得稅法實施條例》第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
上述規(guī)定雖然統(tǒng)一了內外資企業(yè)、不同行業(yè)廣告費稅前扣除口徑。但筆者認為，采用統(tǒng)一的扣除比例，沒有考慮各行業(yè)的自身情況，對于一些需要大量進行廣告宣傳的企業(yè)，15%的扣除限額可能會增加企業(yè)的廣告負擔；對于一些不鼓勵行業(yè)卻沒有廣告費的限制，不利于各行業(yè)的平衡發(fā)展；總體廣告費扣除限額的增加，會使企業(yè)增加廣告費支出，在資金相對有限的情況下，可能忽視自身經營能力的培養(yǎng)，不利于企業(yè)長遠的發(fā)展。因此，對于廣告費用支出，筆者建議應該按行業(yè)規(guī)定扣除限額，增加一些對不鼓勵行業(yè)廣告費的限制規(guī)定。
三、關于符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益免稅的建議
《企業(yè)所得稅法實施條例》第83條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第26條第（二）項所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第26條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。
上述規(guī)定明確了股息、紅利等權益性投資收益免稅的條件，有利于優(yōu)惠政策的實施。但筆者認為，該優(yōu)惠政策應增加對非上市公司直接投資的限制規(guī)定。這是因為，《企業(yè)所得稅法》第26條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入，而居民企業(yè)之間的資金借貸，取得利息的一方為利息收入，并入應納稅所得額，支付利息的一方，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，允許稅前扣除。由于居民企業(yè)之間的資金借貸利率往往高于金融企業(yè)同期同類貸款利率，而取得利息的一方按全額納稅，而支付利息的一方只能有一部分利息稅前扣除，因此，雙方可能把資金的借貸虛列為投資，以享受稅收優(yōu)惠。因此，筆者建議，對非上市公司直接投資應該加以界定，規(guī)定投資者投資入股后，參與接受投資方的利潤分配，共同承擔風險的行為為直接投資，并且要求投資期在12個月以上，中途不可轉讓，投資后應該驗資并增加注冊資本。對于只取得固定收入，不承擔風險的投資，不認定為直接投資。
四、對小型微利企業(yè)的限定的建議
《企業(yè)所得稅法實施條例》第92條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第28條第1款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：
（一）工業(yè)企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產總額不超過3 000萬元；
（二）其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產總額不超過1 000萬元。
【關鍵詞】 新企業(yè)所得稅； 實施條例
新《企業(yè)所得稅法》實施在即，企業(yè)如何規(guī)避因新企業(yè)所得稅法實施所帶來的稅收政策風險，做好相關涉稅工作，是擺在企業(yè)面前急需解決的難題。
一、對企業(yè)所得稅納稅人作了細化規(guī)定
實行法人所得稅制是企業(yè)所得稅改革的方向，實踐中大多數(shù)國家也是以法人（或公司）作為確定企業(yè)所得稅納稅人的標準，我國也一樣，采取了國際上通行的法人所得稅制，首次將納稅人劃分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”，并分別規(guī)定其納稅義務：即居民企業(yè)承擔全面納稅義務，就其境內外全部所得納稅，非居民企業(yè)承擔有限納稅義務，就其來源于中國境內所得部分納稅。
實行法人所得稅制的關鍵是把握居民企業(yè)和非居民企業(yè)的標準。為了防范企業(yè)避稅，結合我國實際情況，新稅法采用了“登記注冊地”和“實際管理機構地”雙重標準來判斷居民企業(yè)和非居民企業(yè)，居民企業(yè)是指依照中國法律、法規(guī)在中國境內成立，或是實際管理機構在中國境內的企業(yè)；非居民企業(yè)是指依照外國地區(qū)法律、法規(guī)成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。從國際上看，實際管理機構地包括對企業(yè)生產經營實施日常管理的地點和作出重要經營決策的地點；在處理方式上，稅法一般只作出原則性規(guī)定，爾后通過案例判定形成具體標準。為防止企業(yè)避稅，維護國家稅收，實施條例采取了適當擴展實際管理機構范圍的做法，將其規(guī)定為企業(yè)的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。這樣做，有利于以后根據具體情況作出判斷，更好地保護我國的稅收利益。
二、放寬了稅前費用扣除標準和范圍
企業(yè)所發(fā)生的支出，是否準予在稅前扣除以及扣除范圍和標準的大小，直接決定著企業(yè)應納稅額的大小，進而影響到企業(yè)所得稅稅負的高低。新企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。為了便于操作，實施條例對“有關的支出””和“合理的支出”進行了定義：“有關的支出”是指與取得收入直接相關的支出；“合理的支出”是指符合生產經營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。在此基礎上，實施條例對企業(yè)支出扣除的具體范圍和標準主要作了以下具體規(guī)定：
（一）工資薪金稅前全額扣除
原稅法對內資企業(yè)的工資薪金支出實行計稅工資扣除，對外資企業(yè)實行據實全額扣除，這是造成內、外資企業(yè)稅負不均的重要原因之一。實施條例統(tǒng)一了企業(yè)的工資薪金支出稅前扣除政策，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予稅前全額扣除。之所以加上“合理”的限制，主要是防止企業(yè)利用工資薪金避稅，如企業(yè)可能通過對在企業(yè)任職的股東或其親屬多發(fā)工資變相分配股利，規(guī)避稅收。對合理的判斷，主要從雇員實際提供的服務與報酬總額在數(shù)量上是否配比來進行，凡是符合企業(yè)生產經營活動常規(guī)而發(fā)生的工資薪金支出都可以在稅前據實扣除。這樣，不僅消除了對內資企業(yè)按計稅工資進行稅前扣除的歧視性規(guī)定，同時也避免了對內資企業(yè)工資薪金的重復課稅。
（二）具體規(guī)定了職工福利費、工會經費、職工教育經費的稅前扣除標準
原稅法規(guī)定，對企業(yè)的職工福利費、工會經費、職工教育經費支出分別按照計稅工資總額的14%、2%和1.5%計算扣除。實施條例繼續(xù)維持了職工福利費和工會經費的扣除標準，但計算扣除基數(shù)由“計稅工資總額”調整為“工資薪金總額”，這樣扣除額將相應提高；為鼓勵企業(yè)加強職工教育投入，實施條例提高了職工教育經費支出的扣除比例，對不超過工資薪金總額2.5％的部分全額扣除，超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
（三）調整了業(yè)務招待費的稅前扣除
原稅法對內、外資企業(yè)業(yè)務招待費支出實行按銷售收入的超額累退限額扣除，新稅法則改變了這一做法。由于商業(yè)招待和個人消費之間難以區(qū)分，國際上處理的方法一般是在二者之間人為規(guī)定一個劃分比例，如意大利業(yè)務招待費的30%屬于商業(yè)招待可在稅前扣除，加拿大為80%，美國、新西蘭為50%。借鑒國際經驗和現(xiàn)行的扣除辦法，實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。
（四）統(tǒng)一了廣告費和業(yè)務宣傳費的稅前扣除
原稅法對內資企業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除標準和范圍，是根據不同行業(yè)采用不同比例限制扣除，而對外資企業(yè)則沒有限制。由于廣告費和業(yè)務宣傳費具有一次投入大、受益期長的特點，因而應該視同資本性支出，不能在當期一次扣除，因此，實施條例在統(tǒng)一內外資企業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費的支出稅前扣除政策的基礎上，規(guī)定不超過當年銷售（營業(yè)）收入15％的部分準予扣除，超過部分在以后納稅年度結轉扣除。
（五）明確了公益性捐贈支出稅前扣除的范圍和條件
原稅法對內資企業(yè)公益性捐贈支出采取在比例內限額扣除辦法（應納稅所得額3%以內），對外資企業(yè)采取據實扣除。新企業(yè)所得稅法統(tǒng)一了內外資企業(yè)公益性捐贈扣除的標準，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除，這樣不僅提高了扣除標準，而且擴大了計算基數(shù)。為增強可操作性，實施條例對公益性捐贈作了界定：公益性捐贈是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈，同時明確規(guī)定了公益性社會團體的范圍和條件。
顯然，新企業(yè)所得稅法在統(tǒng)一內外資企業(yè)稅前扣除標準和范圍的基礎上，基本遵循了據實扣除的思路，體現(xiàn)了“凈所得”的理念，這不僅塑造了內外資企業(yè)平等競爭的平臺，而且消除了內資企業(yè)所得稅重復征稅現(xiàn)象，顯著降低了內資企業(yè)所得稅稅負，對內資企業(yè)無疑是一個重大的利好消息。
三、稅率適當降低
新企業(yè)所得稅法基本稅率為25%，另外設置了兩檔優(yōu)惠稅率，即對國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)征收15％的企業(yè)所得稅，對符合條件的小型微利企業(yè)征收20%的企業(yè)所得稅。借鑒國際通行做法，按照便于征管的原則，實施條例第92條界定了小型微利企業(yè)的條件，小型微利企業(yè)分為小型微利工業(yè)企業(yè)和小型微利其他企業(yè)。前者同時滿足年度應納稅所得額不超過30萬元、從業(yè)人數(shù)不超過100人、資產總額不超過3000萬元三個條件；后者同時滿足年度應納稅所得額不超過30萬元、從業(yè)人數(shù)不超過80人、資產總額不超過1000萬元三個條件。與原企業(yè)所得稅微利企業(yè)優(yōu)惠政策（內資企業(yè)年應納稅所得額3萬元以下的減按18%的稅率征稅，3萬元至10萬元的減按27%的稅率征稅）相比，年應納稅所得額在3萬元（含3萬元）以下的企業(yè)的稅率上升了2個百分點，但總體來說，優(yōu)惠范圍擴大，優(yōu)惠力度有較大幅度提高。據測算，將應納稅所得額界定為30萬元，會使40%的企業(yè)適用20%的稅率。
實施條例第93條將高新技術企業(yè)的界定范圍，由原企業(yè)所得稅按高新技術產品劃分改為按高新技術領域劃分，規(guī)定產品（服務）應屬于《國家重點支持的高新技術領域》的范圍，以解決現(xiàn)行政策執(zhí)行中產品列舉不全、覆蓋面偏窄、前瞻性欠缺等問題。同時，實施條例還規(guī)定了高新技術企業(yè)的認定指標：擁有核心自主知識產權；產品（服務）屬于《國家重點支持的高新技術領域》規(guī)定的范圍；研究開發(fā)費用占銷售收入的比例、高新技術產品（服務）收入占企業(yè)總收入的比例、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例，均不低于規(guī)定標準。這樣規(guī)定，強化以研發(fā)比例為核心，稅收優(yōu)惠重點向自主創(chuàng)新型企業(yè)傾斜。
四、特別納稅調整強化反避稅手段
隨著經濟的發(fā)展，企業(yè)利用各種避稅手段規(guī)避所得稅的現(xiàn)象日趨嚴重。為實現(xiàn)稅收執(zhí)法公平，國家稅務總局自1998年以來頒布了一系列反避稅行政規(guī)章，但立法層次較低，約束力不高，甚至在一定程度上改變了其上位階的企業(yè)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，且條款比較原則，缺乏可操作性。為改變這種狀況，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅法借鑒國際慣例，專門單辟第六章“特別納稅調整”，對轉讓定價、資本弱化、避稅港避稅等各種避稅行為進行規(guī)范。實施條例則進一步對關聯(lián)交易中的關聯(lián)方、關聯(lián)業(yè)務的調整方法、獨立交易原則、預約定價安排、提供資料義務、核定征收、防范受控外國企業(yè)避稅、防范資本弱化、一般反避稅條款以及對補征稅款加收利息等方面作了明確規(guī)定。但由于反避稅情況復雜，實施條例沒有明確資本弱化避稅中債權性投資和權益性投資的比重標準，也沒有就企業(yè)利用避稅地避稅制定明確的操作方案。
（一）明確了關聯(lián)交易轉讓定價的調整方法
關聯(lián)企業(yè)轉讓定價是企業(yè)一種極為常見的避稅辦法，因此，轉讓定價稅制也是新企業(yè)所得稅法反避稅規(guī)則中的重要內容。新企業(yè)所得稅法從稅務調整一般規(guī)則、預約定價安排以及相關程序規(guī)定三個方面規(guī)范了轉讓定價稅制，實施條例則對這些方面進行了具體化。1.明確規(guī)定獨立交易原則是關聯(lián)企業(yè)間轉讓定價稅務調整的基本原則。企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，如果不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或所得額的，稅務機關可以按照可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法和利潤分割法進行調整；企業(yè)與其關聯(lián)方共同發(fā)生的成本，應按獨立交易原則和收益與成本配比原則共同分攤，否則在計算應納稅所得額時不得抵扣。2.明確了預約定價安排可以作為關聯(lián)企業(yè)定價的重要方法，企業(yè)可以就與其關聯(lián)方之間業(yè)務往來的定價原則和計算方法，向稅務機關提出申請，經主管稅務機關與企業(yè)協(xié)商、確認后，達成預約定價安排。3.規(guī)定了關聯(lián)企業(yè)的協(xié)助義務。稅務機關在對關聯(lián)企業(yè)征稅、調查取證的過程中，企業(yè)有提供相關資料協(xié)助調查的義務；如企業(yè)不提供與其關聯(lián)方之間業(yè)務往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關聯(lián)業(yè)務往來情況的，稅務機關可以核定其應納稅所得額，調整的方法有參照同類或類似企業(yè)的利潤率水平、企業(yè)成本加合理的費用和利潤以及關聯(lián)企業(yè)集團整體利潤的合理比例來核定。
（二）制定防范避稅地避稅規(guī)則
隨著我國企業(yè)境外投資的增加，以避稅港方式進行避稅也日益成為避稅的重要方式。據統(tǒng)計，在我國的投資前十位中，來自避稅港英屬某群島的投資居第三位，這充分說明當前我國某些企業(yè)利用避稅港避稅的嚴重性。新企業(yè)所得稅法彌補了立法的空白，第一次在稅法中明確規(guī)定了反避稅地避稅的規(guī)則，規(guī)定“由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和居民個人控制的設立在實際稅負明顯低于我國的稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中歸屬于該居民企業(yè)的部分，應當計入該居民企業(yè)當期的收入征收所得稅。”實施條例第117條和118條從持股比例和實質重于形式兩個方面明確了“控制”的內涵：即居民企業(yè)或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權股份，且由其共同持有該外國企業(yè)50%以上股份，或者持股比例雖少于上述標準，但在股份、資金、經營、購銷等方面對該外國企業(yè)構成實質控制；實施條例第119條對“實際稅負明顯低于我國的稅率水平”作了量化規(guī)定，即低于基本稅率的50%（實際稅率為12.5%）。但由于沒有對“合理的經營需要”作出明確界定，使其操作性大打折扣。
（三）明確了補征稅款的征收辦法
首先，對進行特別納稅調整需要補征稅款的，應該按照稅款所屬納稅年度與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率加5個百分點的利率計算加收利息；對企業(yè)按照企業(yè)所得稅法和實施條例的規(guī)定提供有關資料的，可以只按照稅款所屬納稅年度與補稅期間同期的人民幣貸款基準利率計算加收利息。利息計算時間從稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳稅款之日止，按日加收利息。其次，對于企業(yè)的關聯(lián)交易，稅務機關有權在該業(yè)務發(fā)生的納稅年度起10年內，進行納稅調整。
五、其他重要變化
（一）新增加了間接抵免
在保持原稅法對境外直接所得負擔的所得稅限額抵免的同時，新稅法又首次引入了間接抵免，即對股息、紅利間接負擔的所得稅給予間接抵免。從國際慣例看，實行間接抵免一般都要求以居民企業(yè)對外國公司有實質性股權參與為前提，如美國、加拿大、英國、澳大利亞、墨西哥等國規(guī)定，本國公司直接或間接擁有外國公司10%以上有表決權的股權，實行間接抵免；日本、西班牙規(guī)定的比例為25%以上。我國在參考其他國家做法的基礎上，實施條例規(guī)定控股比例為20%。
（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入免稅
我國原稅法規(guī)定，內資企業(yè)如果從較低稅率的企業(yè)取得股息、紅利，應按稅率差補交企業(yè)所得稅，這樣，如果投資方企業(yè)的登記注冊地位于高稅率區(qū)域，就不可能享受到對稅收優(yōu)惠行業(yè)和地區(qū)投資的稅收利益，從而影響其投資積極性，間接影響受惠行業(yè)和地區(qū)的資本來源。為更好體現(xiàn)稅收優(yōu)惠政策意圖，使西部大開發(fā)有關企業(yè)、高新技術企業(yè)、小型微利企業(yè)真正享受到低稅率優(yōu)惠政策的好處，實施條例明確對來自于所有非上市公司，以及連續(xù)持有上市公司股票12個月以上取得的股息、紅利收入，給予免稅，不再實行補交稅率差的做法。
（三）取得第一筆生產經營收入的年度為減免稅起始年度
實施條例第87條、88條規(guī)定，企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營所得以及企業(yè)從事公共污水處理、公共垃圾處理等項目的所得，自項目取得第一筆生產經營收入的納稅年度起，享受“三免三減半”的稅收待遇。該規(guī)定將“取得第一筆生產經營收入的納稅年度”作為減免稅的起始年度，改變了原外資稅法將“獲利年度”和內資稅法從“開業(yè)之日”作為減免稅的起始年度的規(guī)定。這樣既可以抑制企業(yè)通過推遲獲利年度避稅，又鼓勵企業(yè)縮短建設周期，盡快實現(xiàn)盈利，提高投資效益。
（四）稅收優(yōu)惠突出產業(yè)優(yōu)惠，形式多樣
首先，新企業(yè)所得稅法改變了原稅法以“區(qū)域優(yōu)惠”和“外資優(yōu)惠”為主的做法，突出了“產業(yè)優(yōu)惠”，并選擇了農業(yè)、基礎設施、高新技術產業(yè)等弱質產業(yè)、先行產業(yè)和具有很大外部性的產業(yè)作為優(yōu)惠對象。這樣，有利于吸引資本投入，突破其發(fā)展瓶頸，從而促進產業(yè)整體水平的提高。其次，改變了原所得稅優(yōu)惠形式比較單一、主要以直接稅額式減免為主的優(yōu)惠方式，實行了以免稅、減稅、加速折舊、費用加計扣除、少計應稅收入和投資抵免等直接稅額式減免和間接稅基式減免相結合的優(yōu)惠方式。
（五）納入預算的財政撥款為不征稅收入
新稅法首次引入了不征稅收入的概念，并把財政撥款列為不征稅收入；實施條例則把財政撥款界定為“對納入預算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金”。這樣，各級政府對企業(yè)撥付的各種價格補貼、稅收返還等財政性資金應該作為征稅收入。在目前不少地方政府為了招商引資，采取各種財政補貼等變相“減免稅”形式給予企業(yè)優(yōu)惠的情況下，對企業(yè)從政府取得的財政補貼收入征稅，有利于一定程度上抑制惡性稅收競爭。
（六）非營利性組織的營利性收入需要納稅
從世界各國對非營利組織的稅收優(yōu)惠來看，一般區(qū)分營利性收入和非營利性收入而給予不同的稅收待遇，但按照我國目前相關管理辦法規(guī)定，非營利組織一般不能從事營利性活動。因此，為規(guī)范此類組織的活動，防止其從事經營性活動可能帶來的稅收漏洞，實施條例明確規(guī)定，對非營利組織的營利性活動取得的收入，不予免稅。這樣，就規(guī)范了如“擇校費”是否征稅的一些稅收灰色地帶。
（七）改革了福利企業(yè)的所得稅稅收優(yōu)惠辦法
原企業(yè)所得稅規(guī)定企業(yè)安置“四殘人員”比例占企業(yè)生產人員的10%-35%，減半征收企業(yè)所得稅，35%以上的免征企業(yè)所得稅。由于稅收優(yōu)惠利益巨大（不僅有所得稅的稅收優(yōu)惠，還有流轉稅的稅收優(yōu)惠），不少企業(yè)利用該政策進行避稅，某些行業(yè)、某些地區(qū)的“福利企業(yè)”甚至達到了泛濫的地步。實施條例肯定了2006年財稅111號文件政策試點工作的做法，采取成本加計扣除的辦法，按企業(yè)支付給殘疾職工實際工資的2倍在稅前扣除。
【參考文獻】
[1] 董再平.新企業(yè)所得稅焦點變化解析.會計之友，2007.9.
關鍵詞：企業(yè)所得稅 匯算清繳 應注意的問題
一、匯算清繳時間問題
根據《企業(yè)所得稅法》第五十四條規(guī)定：企業(yè)應當自年度終了之日起五個月內向主管稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，結清應繳應退稅款。在這期間至少應注意兩點：
（一）特別納稅調整的風險
按照稅法的規(guī)定，匯算清繳期過后主管稅務機關將在適當時間對企業(yè)匯算情況進行檢查，其中涉及《國家稅務總局關于印發(fā)的通知》（以下簡稱《特別納稅調整實施辦法（試行）》）調整的內容，企業(yè)除按規(guī)定補繳稅款和加收滯納金外，還要自匯算清繳結束后次日（即6月1日）起至補繳稅款之日止，按日加收銀行同期人民幣貸款基準利率5%的利息，涉及偷稅的還要按規(guī)定處以罰款，甚至追究刑事責任，因此，企業(yè)在匯算清繳時對多列支出、少列收入項目一定要認真進行調整。企業(yè)的納稅調整分為永久性差異納稅調整和時間性納稅調整。永久性差異的納稅調整是指企業(yè)在計算當期企業(yè)所得稅時所作的以后各期不能轉回的納稅調整事項，如超額列支的限額扣除項目、不允許扣除項目、免征額、加計扣除等。時間性差異是指當期發(fā)生的可以在以后各期轉回的納稅調整項目，如開辦費、折舊、預提維修費、廣告費、企業(yè)投資損失、各種資產減值準備等。對于永久性納稅調整項目，企業(yè)要想辦法將限額扣除項目向非限額扣除項目轉化、將不允許扣除項目向允許扣除項目上轉化，并經常了解、研究企業(yè)能夠享受、爭取到的稅收減免。對于時間性差異的納稅調整，企業(yè)應作好備查。避免以后時間性差異轉回時，因為遺忘在稅前進行反向調整而給企業(yè)帶來損失。
（二）錯過申報和繳稅時間的風險
按照稅法規(guī)定，超期未申報的或申報資料不全的，將按照未按規(guī)定辦理納稅申報（含報送相關納稅資料，下同）處以罰款，少繳的稅款同樣要按規(guī)定加收滯納金，因此，必須在匯算清繳期內辦理年度納稅申報，繳清應補交的稅款。
二、收入總額確認與不征稅收入劃分問題
《企業(yè)所得稅法》第六條明確了收入總額的范圍，第七條則規(guī)定了不征稅收入的內容，《企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）第十二條至第二十六條對此做出了詳細規(guī)定。《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》又對銷售商品和勞務的所得稅收入確認方法做出了補充規(guī)定。此外，國家稅務總局還下發(fā)文件對一些具體行業(yè)、具體項目的收入確認方法進行了明確，企業(yè)在匯算清繳期內應當對照這些政策對應申報的收入總額、不征稅收入做出正確調整。
三、認定和確認本企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠政策
《企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補充通知》規(guī)定，企業(yè)所得稅優(yōu)惠內容包括：免稅收入、定期減免稅、優(yōu)惠稅率、加計扣除、抵扣應納稅所得額、加速折舊、減計收入、稅額抵免和其他專項優(yōu)惠政策。《企業(yè)所得稅法》第二十五至第三十四條分別對這些優(yōu)惠政策進行了明確。《企業(yè)所得稅法實施條例》第四章用21個條款對這些優(yōu)惠政策做出了詳細規(guī)定。此外，國務院及其財政、稅務主管部門還出臺了許多補充政策，有的是針對某一行業(yè)的，有的是針對特定項目的，還有的是針對具體納稅人的，企業(yè)應該認真對照這些政策，確定是否屬于稅收優(yōu)惠的范圍或對象，對屬于本企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠政策，沒有認定和確認的，要在匯算清繳期內按照《稅收減免管理辦法（試行）的通知》等要求進行認定和確認，以獲得國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策。
四、各項扣除項目的調整
企業(yè)所得稅以會計核算資料為基礎這是確定無疑的，但是由于稅法與財務會計制度的立法目的不同，《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定：在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致時，應當依照稅法的規(guī)定計算調整，這也是稅收強制性在所得稅管理上的具體體現(xiàn)，因此，企業(yè)所得稅法在匯算清繳時應著重注意以下扣除項目的調整：
（1）公益性捐贈支出不得超過年度利潤總額的12%，非公益性捐贈、罰款支出不允許在稅前扣除。
（2）經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨在建造期間發(fā)生的合理的借款費用計入有關存貨資產成本，待該產品出售時連同其他成本項目金額一并扣除，不能在發(fā)生當期直接扣除。
（3）職工福利費實際發(fā)生額不能超過工資薪金總額的14%。
（4）企業(yè)當年實際支出的職工教育經費（包括上年結轉數(shù)），不能超過工資薪金總額的2.5%。
（5）實際繳撥的工會經費憑工會經費撥繳款專用收據在工資薪金總額的2%以內扣除。
（6）企業(yè)實際支付業(yè)務的業(yè)務招待費不得超過銷售（營業(yè)）收入的5‰，且扣除比例不得超過實際發(fā)生額的60%。
（7）廣告費和業(yè)務宣傳費支出（包括上年結轉數(shù)），扣除比例不得超過銷售（營業(yè)）收入的15%。法律另有規(guī)定的除外
（8）企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的租金和特許權使用費、以及非銀行企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的利息也不得扣除。（企業(yè)關聯(lián)方利息支出允許稅前按標準扣除除外）
（9）生物資產的折舊允許扣除，但僅限于財務會計制度規(guī)定的生產性生物資產。
（10）財務會計制度規(guī)定的固定資產標準、計價和折舊方法、修理費列支以及存貨計價方法等政策與《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》規(guī)定存有一定的差別，實際執(zhí)行中如有不同，在年終匯算時要認真按照稅法政策規(guī)定進行調整。
（11）企業(yè)按會計制度規(guī)定提取的各項資產減值（含呆賬、壞賬）準備不允許在所得稅前扣除，已經列入利潤備抵項目的應該在匯算清繳期內進行調整。
此外，國務院及其財政、稅務主管部門在《企業(yè)所得稅法》及其實施條例頒布后又出臺了許多補充政策，如：《財政部、國家稅務總局、民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》等等，有的還針對具體行業(yè)和特定納稅人，企業(yè)應對照政策――進行甄別并進行調整。
五、繳納和支付已提未付的各項稅金及費用
新《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》與原稅法（含外資企業(yè)所得稅法）相比，在扣除項目的規(guī)定上除固定資產、生物資產、已銷產品成本等項目外，一個很明顯的不同就是必須以實際發(fā)生（支付）數(shù)（規(guī)定的范圍和比例內）扣除，因此，作為已提取尚未支付的營業(yè)稅金及附加（消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設稅、房產稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加等）、應付職工薪酬、借款利息及其他應付未付費用、支出等，要在匯算清繳期內支付完畢，不能如期支付的亦應在編制企業(yè)所得稅年度納稅申報表時進行調整。
六、編制和報送年度納稅申報資料
《國家稅務總局關于〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表〉的補充通知》對企業(yè)所得稅年度納稅申報表的填報說明進行了修改，企業(yè)要按照填報說明將對收入、扣除項目的調整情況以及稅收優(yōu)惠政策的核算、確認結果通過企業(yè)所得稅年度納稅申報表集中上報，同時，還要按照《匯算清繳管理辦法》的要求報送企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表、財務會計報表以及減免稅審批、備案事項等相關資料，對存在關聯(lián)交易的納稅人還要按照《企業(yè)所得稅法》第四十三條、《實施條例》第一百一十四條以及《特別納稅調整實施辦法（試行）》的相關規(guī)定進行關聯(lián)申報和準備相關的同期資料。
七、賬務的調整
經過以上確認、調整后的應納稅所得額與企業(yè)會計核算的利潤總額一般都有一定的差距，有的多，有的少，從企業(yè)所得稅核算的角度都應該進行調整，但有些內容，如：固定資產減值準備、稅收滯納金與罰款等項永久性差異，一旦調整，不但會計核算麻煩，對利潤的最終分配也不會產生影響。為體現(xiàn)會計核算準確性，可在會計核算上不做調整，只要將需要補、退的企業(yè)所得稅調整當年的所得稅費用即可，而對由于計算錯誤等原因形成的時間性差異，如非法采取加速折舊法計提固定資產折舊、存貨成本結轉錯誤等，則必須進行賬務調整。
總之，通過在匯算清繳期對企業(yè)收入總額、扣除項目的調整以及對各項稅收優(yōu)惠政策確認等項工作，核實年度企業(yè)所得稅應納稅所得額，結清應補、退的所得稅稅款，不但消除了納稅風險，也為稅后利潤分配奠定了基礎，同時，對會計人員來講也給全年工作劃上了一個圓滿的句號。
參考文獻：
[1]中華人民共和國企業(yè)所得稅法，企業(yè)所得稅法實施條例》
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新稅法）和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱實施條例）將于2008年1月1日起施行。根據新稅法第五十七條規(guī)定，現(xiàn)對企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策過渡問題通知如下：
一、新稅法公布前批準設立的企業(yè)稅收優(yōu)惠過渡辦法
企業(yè)按照原稅收法律、行政法規(guī)和具有行政法規(guī)效力文件規(guī)定享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，按以下辦法實施過渡：
自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，2008年按18%稅率執(zhí)行，*年按20%稅率執(zhí)行，2010年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行，2012年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，2008年起按25%稅率執(zhí)行。
自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計算。
享受上述過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，是指2007年3月16日以前經工商等登記管理機關登記設立的企業(yè)；實施過渡優(yōu)惠政策的項目和范圍按《實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策表》（見附表）執(zhí)行。
二、繼續(xù)執(zhí)行西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策
根據國務院實施西部大開發(fā)有關文件精神，財政部、稅務總局和海關總署聯(lián)合下發(fā)的《財政部、國家稅務總局、海關總署關于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問題的通知》中規(guī)定的西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。
三、實施企業(yè)稅收過渡優(yōu)惠政策的其他規(guī)定
享受企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，應按照新稅法和實施條例中有關收入和扣除的規(guī)定計算應納稅所得額，并按本通知第一部分規(guī)定計算享受稅收優(yōu)惠。
一、金融企業(yè)借款利息的扣除
《企業(yè)所得稅實施條例》規(guī)定：“非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出準予扣除。”對企業(yè)發(fā)生的向金融企業(yè)的借款利息支出，可按向金融企業(yè)實際支付的利息，在發(fā)生年度的當期扣除。所稱發(fā)生年度，應該遵循權責發(fā)生制的原則，即使當年應付(由于資金緊張等原因)未付的利息，也應當在當年扣除。
二、個人借款利息的扣除
《企業(yè)所得稅實施條例》規(guī)定：“非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。”這里要提醒納稅人注意的是：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出可以按上述規(guī)定扣除。首先需要借款的企業(yè)是“非金融企業(yè)”，借款對象也是“非金融企業(yè)”。條例規(guī)定：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款才可以，這就意味著企業(yè)向個人等借款發(fā)生的利息不能扣除。
三、非金融企業(yè)借款利息扣除
企業(yè)向非金融企業(yè)借款，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分準予扣除。首先要判定借款期限是多長，是3個月還是半年(或幾年)。然后查找金融企業(yè)同期同類貸款利率。還要注意的是：金融企業(yè)的利率也不一樣，各銀行的浮動利率不一。要準確掌握，按本企業(yè)開戶行的同類、同期貸款利率計算。因為各級稅務機關無法掌握各行的利率，只有按本企業(yè)開戶行的利率掌握較為合理，也符合新稅法合理性原則。
[例1]2009年1月1日甲企業(yè)向乙企業(yè)拆借資金1000萬元，合同約定年利率15.3％，借款期限1年，2009年1月1日甲企業(yè)當?shù)亟鹑谄髽I(yè)一年期貸款實行的利率為12.699％(中國人民銀行規(guī)定的1年期基準利率為7.47％，浮動利率為5.229％)，2009年末甲企業(yè)支付給乙企業(yè)的利息153萬元(1000×15.3％)，年終甲企業(yè)應計算不允許稅前列支的利息為26.01萬元[1000×(15.3％-12.699％)]，作應納稅調增業(yè)務處理。
四、關聯(lián)企業(yè)之間借款利息扣除
《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。所稱債權性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償?shù)娜谫Y。所稱權益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產擁有所有權的投資。財稅[2008]121號文件規(guī)定：企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。
[例2]A公司、B公司和c公司于2008年1月共投資1000萬元設立D公司。A公司權益性投資200萬元，占20％股份；B公司權益性投資200萬元，占20％股份；c公司權益性投資600萬元，占60％的股份。2008年1月，D公司以10％年利率從A公司借款500萬元，以9％年利率從B公司借款600萬元，以7％年利率向c公司借款600萬元。假設A、B、c、D公司均為非金融企業(yè)；銀行同期貸款利率為8％；D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則；B公司可以提供稅法規(guī)定的相關資料以證明其符合獨立交易原則；D公司實際稅負不高于c公司。根據企業(yè)所得稅法及其實施條例、121號文件的規(guī)定，現(xiàn)計算如下：
(1)對A公司支付的利息。由于D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則，D公司實際支付給A公司的利息支出，不超過121號文件規(guī)定的債資比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。D公司接受A公司的債權性投資和權益性投資分別為500萬元和200萬元，其比例為2.5：1，高于規(guī)定的2：1，并且其約定利率10％高于金融機構同期貸款利率8％，故A公司借款利息不能全額稅前扣除。其可稅前扣除的借款額為400萬元(200×2)，利息額為32萬元(400×8％)。2008年共支付A公司利息50萬元(500×10％)，可稅前扣除32萬元，其余18萬元應在2008年作納稅調整，且在以后年度也不可扣除。
(2)對B公司支付的利息。D公司接受B公司的債權性投資可以提供稅法規(guī)定的相關資料以證明其符合獨立交易原則，可以不考慮債資比例的規(guī)定。但其約定利率9％高于金融機構同期貸款利率8％，故B公司借款利息54萬元[600×9％]不能全額在稅前扣除，其超過金融機構同期貸款利率的部分6萬元[600×(9％－8％)]要作納稅調整。
(3)對c公司支付的利息。D公司實際稅負不高于B公司，可以不考慮債資比例的規(guī)定，其約定年利率7％低于金融機構同期貸款利率，故c公司借款利息42萬元(600×7％)可全額在稅前扣除。
(4)A、B、c公司的利息收入。A公司自D公司取得的利息收入50萬元、B公司自D公司取得的利息收入54萬元、C公司自D公司取得的利息收入42萬元，因企業(yè)所得稅法和實施條例中沒有相關稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定，故均應并入應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。
五、企業(yè)投資者投資未到位利息支出
國家稅務總局《關于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復》(國稅函[2009]312號)明確，企業(yè)由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出扣除問題，根據《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。具體計算不得扣除的利息，應以企業(yè)一個年度內每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算，公式為：企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。企業(yè)一個年度內不得扣除的借款利息總額為該年度內每一計算期不得扣除的借款利息額之和。
[例3]某公司注冊資本500萬元，分三次出資，2008年4月1日出資100萬元(20％)、2009月3日1日出資200萬元、2009年9月1日出資200萬元。公司2009年1月1日借款余額500萬元，2009年5月1日追加借款100萬元，2009年8月1日歸還300萬元。借款利率年利率6％(假定按月單利計算)。
關鍵詞：會計收入；所得稅收；差異分析
按照企業(yè)會計準則所反映的企業(yè)實際經營成果不一定是企業(yè)所得稅所要求的計算口徑，納稅調整事項增多又需要更多的稅法專業(yè)知識，完全按照稅法口徑確認企業(yè)的經營成果，又不符合會計信息的質量要求，特別是國有大中型企業(yè)以及上市公司。因此，盡可能弱化會計與稅法處理差異也就成為企業(yè)財務人員非常關注的一個夢想，本文對收入準則和企業(yè)所得稅關于收入的確認差異方面進行分析。
1 在收入確認條件方面的差異
（1）是會計收入更注重實質重于形式和謹慎性的會計信息質量要求，以及收入的實質性的實現(xiàn)。財務分析體系中，基本上財務分析的主體、方法，客體以及財務分析的內容與結構等展開論述，從中得知對這些方面要有個充分的認識和了解。經對這方面做進一步的探討，發(fā)現(xiàn)有很多對財務分析學體系的完善的一些建議。與傳統(tǒng)的財務分析體系相比，使用的數(shù)據更合理，得出的結論更準確：完善了財務分析體系，決不意味傳統(tǒng)的財務分析體系毫無用處，要想更好的了解和研究一個企業(yè)的財務狀況。應該將兩者有機的結合起來，揚長避短，發(fā)揮各自優(yōu)勢。
（2）是所得稅法則從國家的角度出發(fā)，更注重收入的社會價值的實現(xiàn)。在《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中，對所得稅收入確認條件未做出明確的規(guī)定。但從應納稅所得額的基本原則、收入的形式、內容以及確認收入實現(xiàn)的時間標準等相關規(guī)定可以看出，所得稅收入與會計收入的確認條件有差異。現(xiàn)以銷售商品收入的確認條件作為參照來進行分析。
2 在收入確認范圍上，會計收入小于所得稅法收入
（1）是會計收入的范圍只涉及企業(yè)日常活動中形成的經濟利益的流入。《企業(yè)會計準則第14號――收入》第2條指出，收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。根據這一定義，會計收入包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。可以看出，會計收入的范圍只涉及企業(yè)日常活動中形成的經濟利益的流入，而將在非日常活動中形成的、會導致所有者權益增加、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入作為利得加以確認，如企業(yè)接受的捐贈收入、無法償付的應付款項等。因此，會計準則中“收入”是“狹義”上的收入。只是在計算會計利潤時，應從廣義的角度考慮收入，則要將“直接計人當期利潤的利得”納入計算的范圍。在基本會計準則第37條也規(guī)定，會計利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計人當期利潤的利得或損失等。
（2）是所得稅收入的范圍涉及所有經營活動的經濟利益的流入。在《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中，雖然未對所得稅收入做出明確的定義，但規(guī)定了應納稅所得額的基本原則、收入的形式、內容等。《企業(yè)所得稅法》實施條例第25條中指出，所得稅收入還包括視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入。由此可見，所得稅法中收入的范圍大于會計收入，除包括會計收入外，還包括視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入和利得。視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入和其他收入中的“已作壞賬損失處理后又收回的應收款項”，則形成會計收入與所得稅法收入之間的永久性差異項目。
（3）是國家出于鼓勵納稅人的某種經營行為或者避免因征稅影響企業(yè)的正常經營等目的，在所得稅法中規(guī)定了免稅的會計收入。所得稅法第26條規(guī)定：免稅收入包括國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入等。上述免稅收入是納稅人應稅收入的重要組成部分，只是國家為了實現(xiàn)某些經濟和社會目標，在特定時期或對特定項目取得的經濟利益給予的稅收優(yōu)惠照顧，而在一定時期又有可能恢復征稅的收入范圍。上述收入屬于會計收入中的“讓渡資產使用權收入”，所以上述免稅收入項目形成新企業(yè)所得稅法與會計準則在收入確認范圍上的暫時性差異項目。
3 在收入確認時間上的差異
會計準則以權責發(fā)生制為基礎來確定收入的入賬時間。而《企業(yè)所得稅法實施條例》第9條規(guī)定，企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，但本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。由此可以看出，在收入確認時間上，會計準則與所得稅法所遵循的基本原則一致。所以，在多數(shù)情況下二者對收入確認時間的規(guī)定相同，但也有例外。其差異主要表現(xiàn)在股息、紅利等權益性投資收益的確認時間上。長期股權投資準則中規(guī)定，采用成本法核算的長期股權投資在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，確認為當期投資收益；采用權益法核算的長期股權投資，投資企業(yè)取得股權投資后，在被投資單位實現(xiàn)損益及宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，均要按照投資單位應享受或分擔的份額確認投資損益。而《企業(yè)所得稅法實施條例》第17條規(guī)定，股息、紅利等權益性投資收益在一般情況下按被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。由此可見，所得稅法上對股息、紅利等權益性投資收益的確認已偏離了權責發(fā)生制原則，更接近于收付實現(xiàn)制，但又不是純粹的收付實現(xiàn)制。即稅法上不確認會計上按權益法核算的投資收益。
4 在收入確認金額上的差異
會計準則和企業(yè)所得稅法服務于不同的目的，分別遵循不同的原則，必然導致會計收入與所得稅收入之間的差異。按照會計準則計算的會計收入與按稅法計算的所得稅應稅收入結果不一定相同。針對會計收入與所得稅收入的差異，企業(yè)在會計核算時，應當按照會計準則確認收入，在計算交納所得稅時應當按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，以會計收入為基礎進行納稅調整。
總之，會計準則與企業(yè)所得稅法對于收入確認金額的規(guī)定大致相同。為了防止偷稅、漏稅，企業(yè)所得稅法針對關聯(lián)方交易提出了特別納稅調整的方法。按照規(guī)定，如果關聯(lián)方交易中違背了獨立交易原則，使納稅人申報的計稅依據明顯偏低，且無正當理由的，稅務機關有權采用法定的方法核定計稅依據，而不以會計收入為依據，這也會產生會計收入和所得稅計稅收入的差異。
參考文獻
[1]財政部稅政司。2007.新企業(yè)所得稅法導讀。北京。中國財政經濟出版社。
關鍵詞：企業(yè)所得稅；稅法；變化；稅收籌劃
中圖分類號：F812.42
文獻標志碼：A
文章編號：1673-291X(2009)33-0011-02
一、稅收籌劃的定義
稅收籌劃是指納稅人在國家法律許可的范圍內，自行或通過中介機構的幫助，為了實現(xiàn)企業(yè)價值最大化或股東財富最大化目標而對企業(yè)的生產、經營、投資、核算和組織結構等經濟業(yè)務或行為的涉稅事項預先進行設計和運籌的過程。稅收貫穿于企業(yè)生產經營活動的全過程，如何通過合法的手段，對企業(yè)的各項經營活動產生的稅務活動進行精心謀劃，使企業(yè)的稅負成本最小化，是稅收籌劃的最終目標，同時也對企業(yè)加強財務管理，提高企業(yè)競爭力，優(yōu)化產業(yè)結構，合理配置資源具有重要意義。
二、新稅法稅前扣除的變化及具體稅收籌劃
面對新稅法稅前扣除規(guī)定政策的調整，企業(yè)如何提升適應新稅法的能力已成為亟須解決的問題。這就需要財務人員實時跟蹤并準確把握相關細則，以積極應對挑戰(zhàn)。
1 工資薪金、職工福利費、職工教育經費的變化與籌劃。新稅法取消了原暫行條例中
計稅工資的概念，實施條例中第34條中規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。國稅函[2009]3號文件對工資合理性的判斷依據及概念進行了明確。而企業(yè)的三項費用中職工福利費、工會經費的列支限額仍為計稅工資總額的14％和2％，職工教育經費則由原先的計稅工資總額的1.5％提高到2.5％，且超額部分可以在以后納稅年度扣除，同時新法規(guī)定三項費用都必須是以實際發(fā)生為前提。
因此，在準確判斷工資薪金的合理性的基礎上，盡可能多的列支工資薪金支出，超支福利可以工資形式發(fā)放；增加職工的教育、培訓機會，建立工會組織，改善職工福利。但在籌劃時應注意職工工資需繳納個人所得稅，增加工資幅度時需權衡利弊。新稅法同時也規(guī)定工資支出應做到真實、合理，否則稅務機關有權調整工資扣除數(shù)。企業(yè)在招聘員工時，還應充分考慮到安置符合條件的人員就業(yè)，可以享受到所得稅的稅收優(yōu)惠。
2 業(yè)務招待費的變化與籌劃。實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5‰，設定了雙重標準。而原暫行條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與其經營業(yè)務有關的業(yè)務招待費，在下列規(guī)定比例范圍內，可據實扣除：全年銷售(營業(yè))人凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售(營業(yè))收入凈額的5‰；全年銷售(營業(yè))收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3％。
原暫行條例規(guī)定，企業(yè)招待費按當期銷售(營業(yè))額的比例提取，銷售額高，提取比例大，意味著可準予扣除成本的招待費就越多。這在某種程度上也助長吃喝風，滋生腐敗、敗壞社會風氣。新稅法按兩個條件(孰低原則)攤銷。也就是說，企業(yè)發(fā)生每一筆招待費，無論金額多少。其中的40％肯定是要交稅的。同時，還要看其余60％是否超出了營業(yè)額的5％。如果超出了，那意味著納稅不止40％，甚至更多，因此這就要合理控制好招待費的支出，該避免的就避免，該少花的就力求節(jié)約。另在核算業(yè)務招待費時，應當注意不能將會務費、差旅費等擠入業(yè)務招待費，否則對企業(yè)不利。因為納稅人發(fā)生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費、董事費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證，均可獲得全額扣除，不受比例的限制。
3 廣告費和業(yè)務宣傳費的變化與籌劃。實施條例第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。原暫行條例有關政策規(guī)定，企業(yè)廣告費的扣除實行分類扣除政策；同時規(guī)定納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費(包括未通過媒體的廣告性支出)，在不超過銷售營業(yè)收入5‰范圍內，可據實扣除。
新稅法加大了內資企業(yè)的廣告宣傳費的稅收優(yōu)惠，且將廣告費與業(yè)務宣傳費進行合并按規(guī)定比例稅前扣除，那么企業(yè)的部分業(yè)務宣傳完全可以不再通過廣告公司策劃，而是將自行生產或經過委托加工的印有企業(yè)標志的禮品、紀念品當作禮品贈送給客人，以達到廣告目的，同時又可降低成本。
4 對外捐贈的變化與籌劃。新稅法第9條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益救濟性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。原暫行條例規(guī)定，對企業(yè)的公益、救濟性捐贈，在其年度應納稅所得額3％以內的部分，準予扣除。
實施條例第51條規(guī)定，公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。
《公益事業(yè)捐贈法》第3條規(guī)定，公益性捐贈指企業(yè)通過縣級以上人民政府及其部門，或公益性社會團體陛金會、慈善組織等)用于下列公益事業(yè)的捐贈：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；環(huán)境保護、社會公共設施建設；促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。
企業(yè)在一些必要的時候，可以合理的利用這項稅法條款，根據企業(yè)的規(guī)模，結合自身實際情況，適度的進行捐贈，這樣既為社會作出貢獻，同時也可以擴大企業(yè)的知名度，樹立良好的企業(yè)形象和聲譽，為企業(yè)產品的銷售和市場的拓展都有很大影響。
5 長期待攤費用攤銷的選擇。新稅法規(guī)定，符合條件的固定資產大修理支出列入長期待攤費用按照固定資產尚可使用年限分期攤銷，其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于三年，而原暫行條例規(guī)定長期待攤費用的攤銷年限最低不得低于五年，同時新稅法取消了開辦費的規(guī)定。
這樣，企業(yè)也就可以根據自己的具體情況，選擇對企業(yè)有利的攤銷期限將長期待攤費用計入成本、費用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享受減免稅收優(yōu)惠待遇時，企業(yè)可通過延長攤銷期限，將資產攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業(yè)成本、費用中，從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益；面對處于正常生產經營期的一般性企業(yè)，則宜選擇較短的攤銷期限，這樣做不僅可以加速成本的回收，抑減企業(yè)未來的不確定風險，還可以使企業(yè)后期成本、費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。
6 存貨計價方法的變化與籌劃。與原暫行條例相比，新稅法取消了存貨發(fā)出計價方法中的后進先出法。增加了個別計價法；同時對計價方法的變更程序作了相應調整，即企業(yè)確實需要改變計價方法的，應當在下一納稅年度開始前報主管
稅務機關備案。
對存貨的核算選擇不同的計價方法，對企業(yè)成本、利潤及納稅金額的影響是不同的。企業(yè)應結合自身實際情況和市場狀況來選擇不同的計價方法。新稅法允許企業(yè)采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本，但不允許后進先出法。在物價持續(xù)下跌時，宜采用先進先出法，可使本期銷貨成本增加，使利潤減少，減少本期應納稅所得額，把減少的應納稅額延期到以后年度繳納；在市場價格上下波動時，企業(yè)應采用加權平均法或移動加權平均法，避免企業(yè)利潤的波動，使企業(yè)的應納稅所得額保持一定的穩(wěn)定性；在物價上漲時，先進先出法會虛增利潤，增加企業(yè)的稅收負擔，則不宜采用。
三、稅收籌劃中應注意的問題
1 稅收籌劃應保持其合法性。稅收籌劃是在符合稅法、不違法的前提下進行的，與偷稅、避稅有本質上的差別。避稅是鉆法律的空子，是與道德規(guī)范相違背的；而偷稅是既違背道德又違反稅收法律，是政府嚴加懲處的行為；企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要明確稅收籌劃的概念，在對稅法進行精心研究和比較后進行納稅最優(yōu)方案選擇，既不違法也符合道德規(guī)范，必須堅持合法合規(guī)。
2 稅收籌劃應保持其前瞻性。稅收籌劃是一種指導性、科學性、預見性極強的管理活動，其目的是減少納稅支出，使其意義達到最大化。因此在分析稅收籌劃方案時，一定要用長遠的目光來看待。
3 稅收籌劃應保持其時效性。由于企業(yè)所處的經濟環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時，要根據企業(yè)具體的實際情況，制定稅收籌劃方案，并保持相當?shù)撵`活性，以便隨著國家稅制、稅法、相關政策的改變及預期經濟活動的變化適時更新，采取措施分散風險，趨利避害，保證稅收籌劃目標的實現(xiàn)。
總之，納稅籌劃是一項非常復雜的工作，正確的納稅籌劃能夠合法地減輕企業(yè)稅負，提高企業(yè)的經濟效益，使企業(yè)逐步走向優(yōu)化產業(yè)結構和生產力合理布局的道路。
參考文獻：
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隨著改革開放的不斷深化和市場經濟的蓬勃發(fā)展，外國企業(yè)等非公有制企業(yè)越來越成為我國市場主體的重要組成部分。新企業(yè)所得稅的突出變革之一就是將原來《外國企業(yè)和外商投資企業(yè)所得稅法》中界定的外國企業(yè)重新歸類為非居民企業(yè)，并對相應的稅種要素進行了修改。同時，新稅法的頒布廢除了國稅發(fā)[2003]28號文、國稅發(fā)[1996]165號文、國稅函[2004]568號文等一系列對外國企業(yè)納稅具有基礎性指導作用的文件。因此，就新企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)納稅的影響進行梳理是十分必要的。
一、新稅法補充和完善了機構、場所的界定
新企業(yè)所得稅法對機構、場所的界定主要有以下幾個變化：一是強調其所指機構、場所的性質，即必須從事生產經營活動；二是指出為總公司提供服務的代表處亦屬于辦事機構；三是規(guī)定農場也屬于機構、場所，并給出了農場的具體定義；四是明確提供勞務活動的場所的勞務種類；五是加了入補充說明條款。
原《外國企業(yè)和外商投資企業(yè)所得稅法》的實施細則第三條第二款規(guī)定：稅法第二條第二款所說的機構、場所，是指管理機構、營業(yè)機構、辦事機構和工廠、開采自然資源的場所，承包建筑、安裝、裝配、勘探等工程作業(yè)的場所和提供勞務的場所以及營業(yè)人。
根據《中國人民共和國企業(yè)所得稅法》第二條和實施條例第五條的規(guī)定：企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。企業(yè)所得稅法所稱的外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產經營活動的機構、場所，包括以下五類：（1）管理機構、營業(yè)機構、辦事機構。其中辦事機構是指外國企業(yè)在我國境內設立的從事聯(lián)絡和宣傳等活動的機構，如為總公司開拓中國市場進行調查和宣傳等工作的代表處；（2）工廠、農場、開采自然資源的場所。這三類場所屬于企業(yè)開展生產經營活動的場所。其中新增了農場一項，并采取廣義概念，即包括農場、林場、牧場、漁場等農業(yè)生產經營活動的場所；（3）提供勞務的場所。新稅法進一步明確了具體的業(yè)務范圍：包括從事交通運輸、倉儲租賃、咨詢經紀、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動；（4）從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所。包括建筑工地、港口碼頭、地質勘探場地等工程作業(yè)場所；（5）其他從事生產經營活動的機構、場所。第（5）條補充了前面四條未能說明和包括的從事生產經營的機構、場所的類型。
二、新稅法細化和單獨歸類了營業(yè)人的定義
在新企業(yè)所得稅法中，考慮到營業(yè)人的特殊性，即無需像機構、場所一樣在中國境內依照法定程序登記成立，營業(yè)人獨立出來單列一款，不再屬于機構、場所，但視同機構、場所處理。同時明確了單位和個人均可作為營業(yè)人、活動必須是經常以及活動的實質勝于形式等原則。
原《外國企業(yè)和外商投資所得稅法》實施細則第四條規(guī)定：營業(yè)人是指受外國企業(yè)委托，從事經營的公司、企業(yè)和其他經濟組織或者個人，包括經常代表委托人接洽采購業(yè)務，并簽訂購貨合同，代為采購商品；與委托人簽訂協(xié)議或者合同，經常儲存屬于委托人的產品或者商品，并代表委托人向他人交付其產品或者商品；有權經常代表委托人簽訂銷貨合同或者接受訂貨。
新企業(yè)所得稅法要求營業(yè)人視同機構、場所處理時應同時具備三個主要條件是：（1）受托的營業(yè)人必須與外國企業(yè)簽訂委托類協(xié)議，受托方包括中國境內的單位和個人；（2）活動必須是經常性的行為。所謂經常，即不是偶然發(fā)生的，也不是短期發(fā)生的，而是固定的、長期發(fā)生的行為；（3）進行了具體的活動。包括代表委托人與他人簽訂協(xié)議或者合同、儲存屬于委托人的產品或者商品、代表委托人向他人交付其產品或者商品。同時應注意的是只要上述活動經常性發(fā)生了，即使營業(yè)人和委托人之間沒有簽訂書面的委托合同，也應認定其存在法律上的人和被人的關系。
三、新稅法重新制定了對非居民企業(yè)的征稅方法
（一）新企業(yè)所得稅法與舊稅法相比的主要變化
新企業(yè)所得稅法對原有外國企業(yè)的征稅方法做出了較大的調整，具體變化有如下幾點：
第一，重新規(guī)定了免繳企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)所得范圍。根據原法規(guī)，外國政府、社會團體在我國境內設立的非營利性質代表機構取得的收入均免予納稅。新稅法變更為僅有以下四項所得為免稅：在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、利息等權益性投資收益；外國政府向中國政府提供貸款取得的利息所得；國際金融組織向中國政府和居民企業(yè)提供優(yōu)惠貸款取得的利息所得；以及經國務院批準的其他所得。
第二，廢除了原有在我國境內設立機構、場所的外國企業(yè)的征稅方法，取消了大量不征稅所得的規(guī)定。在原外國企業(yè)和外商投資企業(yè)所得稅法中，外國企業(yè)在我國境內設立的代表機構，若僅為其總機構的自產貨物或者自營貿易提供輔、準備性的服務，不屬于征稅范圍，只需向省級以上稅務機關辦理不征稅備案。但新稅法廢除了國稅函[2004]568號文及國稅發(fā)[1996]165號文，使得原有的屬于不征稅范圍的代表機構被納入了征稅范圍，需要計算確定應納稅所得稅，繳納企業(yè)所得稅。
第三，明確了未在我國境內設立機構、場所，或雖設立機構、場所，但取得的所得與其沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)的計稅方法。即新企業(yè)所得稅法將原來在計算預提所得稅時可以予以扣除的營業(yè)稅等稅金列為不得扣除的項目。僅允許扣除稅法第十九條列明可以扣減的項目。
第四，在我國境內設立了機構、場所的非居民企業(yè)適用稅率發(fā)生了變化。根據企業(yè)所得稅法第四條規(guī)定，其適用稅率由原來的33%調整至25%，同時明確指出非居民企業(yè)不得享受小型微利企業(yè)的優(yōu)惠稅率。
（二）兩稅合并之前對外國企業(yè)的征稅方法
根據原《外國企業(yè)和外商投資企業(yè)所得稅法》及其實施細則，對外國企業(yè)在中國境內設立了常駐代表機構的，可以根據設立機構、場所的征稅方法不同，分為以下五類進行納稅核算：（1）具有健全會計賬簿，據實申報納稅：其業(yè)務范圍主要是商務、法律、稅務、會計等咨詢服務性企業(yè)設立的代表機構從事的各類服務活動。企業(yè)所得稅＝（收入－成本費用）×33%；（2）按經費支出換算收入納稅：其業(yè)務范圍主要是各類從事貿易的公司、商社、商號等設立的代表機構從事的商品貿易業(yè)務活動。計算方法為：收入額＝經費支出/（1－核定利潤率10%－營業(yè)稅稅率5%）、企業(yè)所得稅＝收入額×10%×33%；（3）就實際取得的業(yè)務收入按期申報納稅，當年無業(yè)務收入則一年申報一次：其業(yè)務范圍主要是集團或控股公司設立的代表機構為其集團內公司提供的各項服務活動；銀行金融等機構設立的代表機構兼營的投資咨詢或其他咨詢服務；運輸企業(yè)設立的代表機構就運輸業(yè)務各環(huán)節(jié)為客戶提供的服務；代表機構為客戶提供的其他應稅業(yè)務活動。計算方法為：營業(yè)稅＝實際收入×5%、企業(yè)所得稅＝實際收入×核定利潤率×33%；（4）不予征稅：其業(yè)務范圍主要是：代表機構僅為其總機構的產品生產制造、自營商品貿易、在我國尋找合資項目、以及銷售自產產品的業(yè)務，在中國進行了解情況、提供商情資料、聯(lián)絡及其他準備性、輔活動；外國銀行設立的代表機構，沒有從事信貸業(yè)務以外的投資、市場等有償咨詢業(yè)務；外國運輸公司設立的代表機構提供的服務全部體現(xiàn)在其總機構的運輸收入中的；外國承包公司設立的代表機構僅為本公司承包工程項目從事投標、聯(lián)絡、市場調研、準備性等業(yè)務活動；（5）免稅：其業(yè)務對象主要為外國政府、國際組織、非營利機構、各民間團體等在我國境內設立的代表機構，從事非應稅業(yè)務活動。免稅申請由主管地方稅務機關審核，層報國家稅務總局批準后免稅。
外國企業(yè)在中國境內未設立機構、場所而有來源于中國境內的股息、利息、租金、特許權使用費和其他所得的應納稅所得額，從2000年1月1日起按10%的稅率或者按雙邊稅收協(xié)定規(guī)定的優(yōu)惠稅率計算，由支付單位源泉扣繳。同時，在取得上述收入時支付的營業(yè)稅等稅金，準予在計算收入時進行扣除。
（三）新企業(yè)所得稅對非居民企業(yè)的征稅方法
根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三條第二款、第三款和第四條，以及《中國人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十一條的規(guī)定：非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為25%；非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為10%。
新企業(yè)所得稅法對在我國境內設立機構、場所的外國企業(yè)所從事的生產經營業(yè)務進行了進一步的界定。規(guī)定該種類型的非居民企業(yè)適用稅率為25%，同時不能享受對小型微利企業(yè)的優(yōu)惠性稅率。但隨著國稅發(fā)[2003]28號文的廢除，原有稅法對在我國境內設立了機構、場所的外國企業(yè)規(guī)定的五類征稅方法也被廢除，尤其是原有的大量屬于不予征稅的外國企業(yè)代表機構的業(yè)務范圍的規(guī)定也取消了。因此按照新稅法的規(guī)定，將此類非居民企業(yè)的納稅視同為居民企業(yè)處理，在廢除了大量的征管條例和優(yōu)惠政策后，具體應納稅額應參照居民企業(yè)的計算方法確定，即應納所得稅額＝應納稅所得額×25%。
此外，財政部、國家稅務總局在財稅[2008]130號文中明確指出：對非居民企業(yè)取得《中華人民共和國企業(yè)所得稅》第三條第三款規(guī)定的所得計算征收企業(yè)所得稅時，不得扣除規(guī)定以外的其他稅費支出，即僅能在取得轉讓財產所得時，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。因此對未在我國境內設立機構、場所，但有來源于我國境內的所得，或雖在我國境內設立了機構、場所，但取得的所得與其沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)應繳納的企業(yè)所得稅實行源泉扣繳的，應當按照企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定的收入全額計算應納所得稅額。其中，收入全額是指非居民企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用，即取得的利息、租金、特許權使用費等收入繳納的營業(yè)稅、印花稅等稅金也不能從收入中扣除。
身份證號碼：
貸款方：
法定代表人：
借款方為進行經營活動，向貸款方申請借款，經雙方協(xié)商，為明確責任，恪守信用，特簽訂本合同，共同信守。
第一條、借款金額和用途
借款方向貸款方申請借款人民幣(大寫)【 】萬元。
第二條、借款期限和利息
借款期限共【 】個月，自XX年【 】月【 】日起，至【 】年【 】月【 】日止。利率按借款合同期限確定年息為【 】‰，按季收取利息。貸款逾期除限期追收外，按規(guī)定從逾期之日起加收利息【 】%，并按逾期后的利率檔次重新確定借款利率。
第三條、還款期限
借款方應于借款期限屆滿之日起【 】日內一次性向貸款方償還本金及利息。
第四條、爭議解決辦法
各方同意，因本協(xié)議發(fā)生任何爭議，應通過友好協(xié)商的方式予以解決;如協(xié)商不成，任何一方均可向本合同簽訂地所在地人民法院起訴。
第五條、其他
1、本合同自各方或者其授權代表簽字蓋章之日起生效，貸款本息全部清償后自動失效。
2、本合同一式倆份，各方各執(zhí)一份，各合同具有同等法律效力。
借款方： 貸款方：
年 月 日 年 月 日
公司向股東借款的稅務風險
1、按照《印花稅暫行條例》規(guī)定，借款合同的征稅范圍為：銀行及其他金融組織和借款人所簽訂的借款合同。非金融機構和借款人簽訂的借款合同，不屬于印花稅的征稅范疇，不征收印花稅。
2、根據《國家稅務總局關于印發(fā)企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)[XX]84號)第三十六條(以下簡稱三十六條)規(guī)定，納稅人從關聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出不得在稅前扣除。
關聯(lián)方：一方面，《企業(yè)會計準則-關聯(lián)方關系及其交易披露》將關聯(lián)方關系確定為五大類，其中之一就是“主要投資者個人，關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員”。同時，準則還將“主要投資者個人”的概念進一步細化為“直接或間接地控制一個企業(yè)10%或以上表決權資本的個人投資者”。
另一方面，三十六條是一項重要的反避稅措施，通過限定關聯(lián)方之間的利息支出額度，在一定程度上避免了關聯(lián)方之間相互融通資金來轉移利潤。既然三十六條規(guī)定制定的初衷在于保證企業(yè)所得稅基不被侵蝕，從法理上分析，對關聯(lián)方關系的定義應當包含自然人。
3、1991年8月13日，最高人民法院在《關于人民法院審理借貸案件的若干意見》中第6條對民間借款利息做出了如下規(guī)定：民間借貸的利率可以適當高于銀行的利率，各地人民法院可根據本地區(qū)的實際情況具體掌握，但最高不得超過銀行同類貸款利率的四倍(包含利率本數(shù))超出此限度的，超出部分的利息不予保護。
4、近日稅務總局下發(fā)《國家稅務總局關于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》(國稅函[XX]777號)，“各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國家稅務局、地方稅務局：現(xiàn)就企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題，通知如下： 一、企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯(lián)關系的自然人借款的利息支出，應根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱稅法)第四十六條及《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》(財稅[XX]121 號)規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。 二、企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，根據稅法第八條和稅法實施條例第二十七條規(guī)定，準予扣除。(一)企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為;(二)企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。”
這是在當前經濟危機下，企業(yè)融資較難，針對民間借貸的一個扶持政策。
關鍵詞:所得稅稅收籌劃稅法
一、企業(yè)稅收籌劃的原則
1.合法性原則
從稅收籌劃的概念看出稅收籌劃以不違反國家現(xiàn)行的法律、法規(guī)為前提,不亂攤成本費用,不亂調利潤,否則就構成了稅收違法行為,這也是稅收籌劃區(qū)別于偷稅、漏稅根本標準。
2.成本效益原則
成本效益原則是人類社會的首要理性原則,稅收籌劃要有利于實現(xiàn)企業(yè)的財務目標,要保證其因之取得的效益大于其籌劃成本,即體現(xiàn)經濟效益。
3.時效性原則
稅收籌劃是在一定法律環(huán)境下,在既定經營范圍、經營方式下進行的,有著明顯的針對性、特定性。隨著時間的推移,社會經濟環(huán)境、稅收法律環(huán)境等各方面情況不斷發(fā)生變化,企業(yè)必須把握時機,靈活應對,以適應稅收的政策導向,不斷調整或制定稅收籌劃方案,以確保企業(yè)持久地獲得稅收籌劃帶來的收益。
4.整體性原則
在進行企業(yè)所得稅的稅收籌劃時,還要考慮與之有關的其他稅種的稅負效應,進行整體籌劃、綜合衡量,以求整體稅負最輕、稅后利潤最大,防止顧此失彼、前輕后重等。
二、所得稅的納稅籌劃
1.企業(yè)稅前扣除項目的籌劃
(1)嚴格區(qū)分業(yè)務招待費和會務費(會議費)、差旅費等項目。業(yè)務招待費的稅前扣除比例為:企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5‰。在核算業(yè)務招待費時,應當注意不能將會務費、差旅費等擠入業(yè)務招待費,否則對企業(yè)不利。因為納稅人發(fā)生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費、董事費,只要能夠提供證明其真實性的合法憑證,均可獲得全額扣除,不受比例的限制。
(2)嚴格區(qū)分廣告費和業(yè)務宣傳費。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出,除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外,不超過當年銷售(營業(yè))收入15%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。廣告費屬于時間性差異,而業(yè)務宣傳費屬于永久性差異,如果將廣告費混入業(yè)務宣傳費,對企業(yè)十分不利。企業(yè)應當在“營業(yè)費用”中分別設置明細科目進行核算。
(3)通過設立銷售公司分攤費用。業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費均是以營業(yè)收入為依據計算扣除標準的,如果納稅人將企業(yè)的銷售部門設立成一個獨立核算的銷售公司,將企業(yè)產品銷售給公司,再由公司對外銷售,這樣就增加了一道營業(yè)收入,而整個利益集團的利潤總額并未改變,費用扣除的“限制”可同時獲得“解放”。
(4)區(qū)分職工教育經費和職工福利費支出的扣除。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出,不超過工資薪金總額14%的部分,準予扣除;第四十一條規(guī)定,企業(yè)撥繳的工會經費,不超過工資薪金總額2%的部分,準予扣除;第四十二條,除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出,不超過工資薪金總額2.5%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。
2.投資所得的納稅籌劃
投資人從被投資企業(yè)獲得的收益主要有股息(包括股息性所得)和資本利得。根據目前我國企業(yè)所得稅相關法規(guī)的規(guī)定,企業(yè)股權投資取得的股息與資本利得的稅收待遇不同。納稅人可以充分利用政策差異進行籌劃。
3.對外捐贈、贊助的納稅籌劃
企業(yè)在一些必要的時候,對外捐贈可以為社會做出貢獻,同時也可以擴大企業(yè)的知名度,樹立良好的企業(yè)形象和聲譽,為企業(yè)產品的銷售和市場的拓展都有很大影響。
稅法第九條規(guī)定:企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十一條規(guī)定,企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈,是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。
第五十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,不超過年度利潤總額12%的部分,準予扣除。年度利潤總額,是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。
同時,《公益事業(yè)捐贈法》第3條規(guī)定,公益性捐贈指企業(yè)通過縣級以上人民政府及其部門,或公益性社會團體(基金會、慈善組織等)用于下列公益事業(yè)的捐贈:救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動;教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè);環(huán)境保護、社會公共設施建設;促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。
因此,企業(yè)可以合理的這些稅法條款,適當?shù)倪M行捐贈,從而減少企業(yè)的所得稅額。
4.針對企業(yè)規(guī)模的納稅籌劃
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十八條規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè),減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十二條規(guī)定,企業(yè)所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業(yè),是指從事國家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件的企業(yè):(1)工業(yè)企業(yè),年度應納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產總額不超過3000萬元;(2)其他企業(yè),年度應納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產總額不超過1000萬元。
新稅法的一個主要的亮點就在于此條——小型微利企業(yè)稅負的大幅降低。過去,大多數(shù)微利企業(yè)要按27%或33%的稅率交納企業(yè)所得稅;從2008年1月1日起小型微利企業(yè)減按20%的稅率交納企業(yè)所得稅,比標準稅率低5個百分點。所以,企業(yè)應當認清自己所處的地位,通過企業(yè)規(guī)模的區(qū)分,能夠使企業(yè)自身歸到小型微利企業(yè)行列中去,從而能夠達到合理節(jié)稅的目的。
關鍵詞：企業(yè)所得稅；稅收策劃
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）11-0-01
一、企業(yè)所得稅稅收籌劃作用
企業(yè)通過稅收籌劃對備選的納稅方案進行擇優(yōu)，盡管在主觀上是為了減輕自身的稅收負擔 ，按照政府的稅收政策導向安排自己的經營項目、經營規(guī)模等，最大限度利用稅收法規(guī)中對自己有利的條款，可以使企業(yè)的利益達到最大化。同時，稅收籌劃是一種高智商的增值活動，為進行稅收籌劃而起用高素質、高水平人才必然為企業(yè)經營管理更上一層樓奠定良好基礎；稅收籌劃主要就是謀劃資金流程，它是以財務會計核算為條件的，為進行稅收籌劃就需要建立健全財務會計制度，規(guī)范財會管理，從而使企業(yè)經營管理水平不斷躍上新臺階。高素質的財務會計人員，規(guī)范的財會制度，真實可靠的財會信息資料是成功進行稅收籌劃的條件。創(chuàng)造這些條件的過程，也正是不斷提高企業(yè)經營管理水平的過程。
二、企業(yè)所得稅稅收籌劃角度
（一）從企業(yè)銷售收入的角度
1.哪些收入可以不運用到應納稅所得額征稅？比如購買國債所得到的利息收入，軟件企業(yè)實行即征即退的收入等。
2.哪些收入在會計上不作為收入，而在稅法上要作為收入？比如企業(yè)盤盈的資產、接受的捐贈財產等，從會計的角度看不是企業(yè)所得，應計入資本公積；而從稅務人員的角度看是企業(yè)所得，應該繳納企業(yè)所得稅。
3.哪些收入可以分期？不同的收入有不同的發(fā)生時間，也可以分為不同的時期。因此，在對企業(yè)所得稅進行稅收籌劃時，要考慮企業(yè)收入的分期以及其對企業(yè)繳納稅收的影響。
（二）從扣除項目的角度
1.工資薪金、職工福利費、職工教育經費的籌劃。企業(yè)發(fā)生的職工福利費、工會經費、教育經費按標準扣除，未超過標準的按實際數(shù)扣除，超過標準的只能按標準扣除。因此，在準確確定工資、薪金合理性的基礎上，盡可能多地列支工資薪金的支出，超支的福利可以以工資薪金的形式發(fā)放，工資總額增加，按工資標準計提的職工福利費、工會經費、教育經費準予扣除的金額也會隨之增加，因而在減少所得稅稅負的同時還可以增加職工的教育和培訓機會，改善職工福利，提高職工工作積極性。
2.業(yè)務招待費的籌劃。依照現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法，企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的0.5%。其中，當年銷售（營業(yè)）收入還包括《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第25條規(guī)定的視同銷售（營業(yè)）收入額，設定了雙重標準。稅法對這兩個條件采用的是孰低原則。也就是說，企業(yè)發(fā)生的招待費，其中40%是肯定要交稅的，而剩下的60%，還要看其是否超過了營業(yè)額的0.5%。如果超出了，要就超出部分繳稅。因此，企業(yè)應避免招待費的過度支出。
3.廣告費和業(yè)務宣傳費的籌劃。《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超出部分，準予結轉以后的納稅年度扣除。雖然超出部分準予結轉以后年度扣除，但扣除時間是多長，要看企業(yè)以后的經營情況，是一個不確定的因素。因此，從籌劃的角度考慮，支出應盡量在限額內。稅法將企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費進行合并按規(guī)定比例稅前扣除，那么企業(yè)的部分業(yè)務宣傳可以將自行生產或委托加工的印有企業(yè)標志的禮品、紀念品當作禮品贈送給客戶，既達到廣告的目的，同時又可以降低成本。
4.對外捐贈的籌劃。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。雖說是限額扣除，但由于會計利潤是以會計準則為標準計算得來的，可調控的空間比應納稅所得額大；另外，企業(yè)也可以結合自身情況，適度進行捐贈，這樣既會對社會作出貢獻，同時也可以擴大企業(yè)知名度，樹立良好形象和聲譽，為企業(yè)產品的銷售和拓展市場都有積極的作用。
（三）從稅收優(yōu)惠政策的角度
我國《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)要充分利用這些政策達到節(jié)稅的目的。
1.對開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用加計扣除。 按照新稅法第三十條第（一）款和《實施條例》第九十五條的規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。企業(yè)應將研究開發(fā)支出與其他支出分別核算，以便充分利用此項政策。
2.安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員從而享受所得稅優(yōu)惠政策。 按照新稅法第三十條第（二）款和《實施條例》第九十六條的規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關規(guī)定。企業(yè)安置國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資的加計扣除辦法，由國務院另行規(guī)定。
3.對于固定資產可以采取加速折舊的方法所得稅優(yōu)惠政策。按照新稅法第三十二條和《實施條例》第九十八條的規(guī)定，企業(yè)的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法，采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于實施條例規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。
為保證《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的平穩(wěn)運行，2009年上半年，國務院財政、稅務主管部門陸續(xù)出臺了40多個有關企業(yè)所得稅的政策文件。本文就主要的政策進行梳理。
一、稅收優(yōu)惠政策
(一)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的管理方式進一步規(guī)范列入企業(yè)所得稅優(yōu)惠管理的優(yōu)惠類型包括：免稅收入、定期減免稅、優(yōu)惠稅率、加計扣除、抵扣應納稅所得額、加速折舊、減計收入、稅額抵免和其他專項優(yōu)惠政策。企業(yè)所得稅減免稅實行審批管理的內容為：國務院明確的企業(yè)所得稅過渡類優(yōu)惠政策、執(zhí)行新稅法后繼續(xù)保留執(zhí)行的原企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、新《企業(yè)所得稅法》第二十九條規(guī)定的民族自治地方企業(yè)減免稅優(yōu)惠政策以及國務院另行規(guī)定實行審批管理的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策(目前主要包括西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠和下崗再就業(yè)稅收優(yōu)惠)。企業(yè)所得稅備案管理的方式劃分為事前備案和事后備案兩種，對需要事先向稅務機關備案而未按規(guī)定備案的，納稅人不得享受稅收優(yōu)惠。對事后備案事項，納稅人可自行享受稅收優(yōu)惠，并在年度納稅申報時附報相關資料。但經稅務機關審核不符合條件的，取消納稅人自行享受的優(yōu)惠，并追繳相應的稅款。
(二)新、老優(yōu)惠政策的過渡銜接規(guī)定得到明確一是企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠存在交叉情形的，只能由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，不得疊加享受，且一經選擇，不得改變。但《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中規(guī)定的各項稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時享受。二是企業(yè)在2007年3月16日之前設立的分支機構如果單獨依據原內、外資企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠規(guī)定已享受有關稅收優(yōu)惠，凡符合國發(fā)[2007]39號文件所列政策條件的，該分支機構可以單獨享受39號文件規(guī)定的企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策。除此之外，新《企業(yè)所得稅法》下所有的優(yōu)惠政策均應當由法人納稅人統(tǒng)一享受。如：經營期限在10年以上的生產性外商投資企業(yè)，從獲利年度起“兩免三減半”的優(yōu)惠政策可以由2007年3月16日前設立的分支機構單獨申請享受。三是享受過渡優(yōu)惠政策及西部大開發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內，可以按照企業(yè)適用稅率計算的應納稅額減半征稅。除此之外'其他各類情形的定期減免稅，均應按照企業(yè)所得稅25％的法定稅率計算的應納稅額減半征稅。
(三)單項優(yōu)惠政策的具體適用規(guī)定進一步細化分別對企業(yè)安置殘疾人員就業(yè)所支付的工資加計100％扣除、企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營所得“三免三減半”、企業(yè)綜合利用資源生產的符合條件的產品收入減計10％、居民企業(yè)符合條件的技術轉讓所得減免企業(yè)所得稅等優(yōu)惠政策具體適用的資格條件、會計核算標準、優(yōu)惠時間、備案手續(xù)、法律責任以及后續(xù)管理等方面作了具體細化，為納稅人申請和基層執(zhí)行相關優(yōu)惠政策提供了操作指南。
(四)明確了核定征收企業(yè)不得享受小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠適用于具備建賬核算自身應納稅所得額的企業(yè)。核定征收企業(yè)所得稅的企業(yè)，在不具備準確核算應納稅所得額的條件下，暫不適用小型微利企業(yè)優(yōu)惠稅率。在小型微利企業(yè)的認定條件上，從業(yè)人數(shù)是指與企業(yè)建立勞動關系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務派遣用工人數(shù)之和。從業(yè)人數(shù)和資產總額指標，按企業(yè)全年月平均值確定。
二、稅前扣除政策
(一)“合理工資薪金”的概念和原則得到明確“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制定的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。具體掌握原則包括：企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度，企業(yè)制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平，企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金相對同定及工資薪金的調整是有序進行的，企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務，有關工資薪金的安排不以減少或逃避繳納稅款為目的。
(二)首次從稅收的角度明確了“職工福利費”范圍企業(yè)職工福利費包括以下內容：(1)尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內設福利部門所發(fā)生的設備、設施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設備，設施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等。(2)為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經費補貼、職工交通補貼等。(3)按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。
(三)出臺了資產損失稅前扣除相關制度和辦法在財政部、國家稅務總局下發(fā)的《關于企業(yè)資產損失稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]57號)基礎上，國家稅務總局又了《關于印發(fā)(企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法)的通知》(國稅發(fā)[2009988號)，明確了新《企業(yè)所得稅法》下企業(yè)資產損失稅前扣除的管理規(guī)定。新辦法從程序上將資產損失分為自行計算扣除和審批兩種，且采用了排除法確定了需要審批扣除的項目。即：除了企業(yè)在正常經營管理活動中因銷售、轉讓、變賣資產發(fā)生的損失等六種損失可以自行計算扣除外，其余資產損失均需稅務機關審批才可以扣除。從時限上看，新辦法縮短了審批法定時限，與國家稅務總局令第13號相比，由原來省級稅務機關審批時限60天改為30天，省級以下稅務機關最多不能超過30天。延長了法定“延長期限”，由過去的10天改為30天。同時延長了納稅人申報期限，由原來的年度后15天延長為45天。這對稅務機關的審批工作提出了更高的要求，給了納稅人較為寬裕的時間申報稅前扣除。
(四)確定了可以稅前扣除的準備金及其條件新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，未經核定的準備金支出，即不符合財政部和國家稅務總局規(guī)定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出，均不得稅前扣除，日前財政部、國家稅務總局已經核準的證券行業(yè)、保險行業(yè)、金融企業(yè)可以依法計提準備金，并對符合規(guī)定的準備金準予稅前扣除。
(五)手續(xù)費及傭金支出扣除政策得到明確企業(yè)發(fā)生與生產經營有關的手續(xù)費及傭金支出，財產保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的15％(含，下同)以內，人身保險企業(yè)按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的10％以內，其他企業(yè)按
協(xié)議或合同確認的收入金額的5％以內的，準予稅前扣除，超過部分，不得扣除。同時，除委托個人外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)為發(fā)行權益性證券支付給有關證券承銷機構的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務提成、返利、進場費等費用。
(六)補充齊老保險費、補充醫(yī)療保險費標準得到明確新《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內，準予扣除。自2008年1月1日起，企業(yè)根據國家有關政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5％標準內的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除，超過的部分。不予扣除。
三、特殊稅務處理
(一)明確企業(yè)重組按照不同情況適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定在“普通”和“特殊”的劃分上，制定了清晰的界限，較之原規(guī)定對“特殊”的要求更高。比如特殊重組交易對價中涉及股權支付比例不低于其交易支付總額的85％，比原規(guī)定提高了5個百分點(在所得稅處理上，特殊重組。在過去的規(guī)定中稱為“免稅重組”，在重組交易發(fā)生時，對股權支付部分，以企業(yè)資產、股權的原有成本為計稅基礎，暫時不確認資產、股權轉讓所得和損失，也就暫時不用納稅，或者將納稅義務遞延到以后履行)。
(二)明確了企業(yè)清算業(yè)務所得稅處理辦法首先，應以清算期間作為一個獨立的納稅年度計算確定應納稅所得額，而無論清算期間實際是長于12個月還是短于12個月；其次，企業(yè)的全部資產可變現(xiàn)價值或交易價格，減除資產的計稅基礎、清算費用、相關稅費，加上債務清償損益等后的余額，為清算所得；再次，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產的金額，其中相當于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，應確認為股息所得。免征企業(yè)所得稅；剩余資產減除股息所得后的余額，應確認為股東的投資轉讓所得或損失。最后，清算所得可以彌補以前年度虧損。
(三)進一步調整了房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理規(guī)定國家稅務總局出臺《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》(國稅發(fā)[2009]31號)，解決了房地產開發(fā)企業(yè)在新《企業(yè)所得稅法》下如何進行稅務處理的問題。與原有政策相比，以下幾點值得重點關注：首先，計稅毛利率調低了5個百分點。在當前房地產市場不景氣情況下，除經濟適用房等項目外，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品取得收入的計稅毛利率，與國稅發(fā)[2006]31號文件相比，將一般開發(fā)項目的計稅毛利率由20％、15％、10％降低為15％、10％、5％，每檔均降低了5個百分點。其次，明確企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予在當期按規(guī)定扣除。最后，繼續(xù)強調不得事先核定征收。企業(yè)出現(xiàn)《稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定的情形，稅務機關可對其以往應繳的企業(yè)所得稅按核定征收方式進行征收管理，并逐步規(guī)范，同時按《稅收征收管理法》等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進行處理，但不得事先確定企業(yè)的所得稅按核定征收方式進行征收、管理。
(四)企業(yè)取得專項用途財政性資金的企業(yè)所得稅處理問題得到明確對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間，從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡符合以下三個條件的，可以作為不征稅收人，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：一是企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；二是財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；三是企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
