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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅務籌劃基本思路，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
中圖分類號：F81.423 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）08－0080－03
工資、薪金所得包括個人因任職或受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或雇傭有關的其他所得，其支付的形式包括現金、有價證券、實物和其他形式的經濟利益。工資、薪金所得適用5％―45％的超額累進稅率。即工薪越高，適用的稅率越高，稅負就越重。
一、稅務籌劃在工資薪金所得中運用的基本思路
超額累進稅制和各種抵扣項目政策的存在，為稅務籌劃在工資薪金稅負中的運用，提供了一定的空間。根據現行工資薪金個人所得稅的政策法規，結合各單位的實際情況，工資薪金稅負稅務籌劃的基本思路不外乎從降低應納稅所得額和降低邊際稅率兩個方面入手。
（一）合理籌劃薪酬政策，降低工資薪金個人應納稅所得額
計算工資薪金的應納稅額是以個人工資薪金收入扣除一定費用和生活必要支出后的余額作為應納稅所得額計算繳納的。要降低應納稅所得額，一是降低員工工資薪金水平，提高員工福利待遇；二是擴大應稅收入的可抵扣項目和金額。
1．降低員工工資薪金水平，提高員工福利待遇
員工從單位取得的勞動報酬主要是以現金形式發放的工資薪金所得、以員工福利形式發放的實物所得和享受單位提供的公共福利等三個方面。按照稅法規定，員工獲得的現金和實物方式薪酬均需繳納個人所得稅，且薪酬數額超過稅法有關規定標準時，單位要做納稅調增，導致單位所得稅增加。但是單位提供的公共福利在一定程度上對單位和個人都是免稅的，因此，合理安排員工的公共福利，適當將部分直接發放的工資薪金轉化為員工公共福利，是降低工資薪金個人應納稅所得額的一個方面。具體來說，首先，用足職工福利費、職工教育經費、職工工會經費等稅前扣除政策。根據稅法規定，單位支付的上述三項經費分別按工資總額的14%、2.5%、2%在企業所得稅稅前扣除，因此，各單位可充分利用該政策，足額計提三項經費，進而將部分直接發放的員工薪酬轉化為福利費、教育培訓費、工會活動費支出。其次，將支付員工個人的工資薪金采用非貨幣支付的辦法提高員工公共福利支出。例如，為員工免費提供宿舍、免費提供辦公設施、免費提供交通便利、免費提供用餐、免費提供通訊方便等等。單位替員工個人支付這些支出，取得真實、合法、有效的發票據實列支實報實銷后，就成為單位正常的經營費用，個人不需繳納個人所得稅，單位也可以在稅前列支，可謂單位個人雙方受益。
2．擴大應稅收入的可抵扣項目和金額
根據財稅（2006）10號財政部和國家稅務總局關于“三費一金”有關個人所得稅政策規定：個人按照規定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費和失業保險費，允許在個人應納稅所得額中扣除。單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應納稅所得額中扣除。單位和職工個人繳存住房公積金的月平均工資不得超過職工工作地所在設區城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標準按照各地有關規定執行。由此可見，各單位在制定薪酬分配方案時，應盡量用好、用足、用活稅收抵免政策，如可通過提高住房公積金計提比例，將員工的部分獎金收入轉移到住房公積金中。這樣既不增加單位人力費用，又可按照稅前扣除上限，為員工繳足“三費一金”，從而既節省單位的企業所得稅支出，又有效降低員工個人稅收負擔。
（二）合理籌劃工資發放，降低工資薪金個人所得的邊際稅率
根據現行個人所得稅法規定，工資薪金項目采用九級超額累進稅率制，稅率級差為5％，如表1所示。
從表1可以看出，個人所得稅稅率隨著應納稅所得額的增加而提高，即邊際稅率遞增，因此，降低工資薪金個人所得的邊際稅率具體要從以下三個方面入手。
1．月工資和年終獎分配的合理化，使兩者適用的稅率達到最低
在全年工薪所得一定的情況下，要實現全年總體稅負最小，必須合理分配月工資與年終獎。具體操作中，應注意把握以下原則：第一在分配月工資與年終獎時，至少保持二者中有一個在某一稅率所對應的稅收臨界點上（如500、2 000或6 000、24 000等），另一個在一定范圍內浮動。第二若月工資適用的稅率低于年終獎適用的稅率，則應將部分年終獎分配到各月發放，以降低轉移后的年終獎適用的稅率。雖然全年一次性獎金先除12確定適用稅率，但是只扣除了1個月的速算扣除數，因此，在對全年一次性獎金征收個人所得稅時，其實只適用了1個月的超額累進稅率，另外11個月適用的是全額累進稅率。全額累進稅率的特點是臨界點附近稅負跳躍式上升，從而造成收入增長速度小于稅負增長速度。一般來說，年終獎適用稅率應低于或等于調整前的月工資適用的稅率。即使調整后的月工資適用的稅率提高了一級甚至兩級，在一定范圍內，仍然可實現總體稅負最小化。
例如：張某月基本工資為2 500元，年終獎為42 000元，全年工薪所得共計72 000元。其應納個人所得稅計算如下：月工資應納稅=（2 500-2 000）×5%=25元；年終獎應納稅=42 000×15%-125=6 175元（42 000÷12=3 500，對應的稅率為15%，速算扣除數125）；全年應納稅=25×12+6 175=6 475元。
如將張某的全年所得72 000元合理分配，年終發放24 000元（24 000÷12=2 000，對應的稅率為10%，速算扣除數125）剩余獎金18 000元分配到各月發放，則月工資為4 000元（18 000÷12+2 500）?；I劃后，其應納個人所得稅計算如下：月工資應納稅=（4 000-2 000）×10%-25=175元；年終獎應納稅=24 000×10%-25=2 375元；全年應納稅=175×12+2 375＝4 475元。顯然，比籌劃前節稅2 000元。為了便于員工和單位實施稅負最小化個稅籌劃方案，現將員工不同工薪水平對應的稅負最小化方案設計表列示如下（見表2）。
從表2中可見，保持月工資稅率高于年終獎稅率一級或兩級，可以實現稅負最小化。如某單位員工預計全年工薪所得為68 000元，處于表中第六檔，單位可以按月發放4 000元，剩余20 000元（68 000-4 000×12）作為年終獎發放，全年工薪稅負為 4075元。
2．各月收入均衡化
合理預計員工的全年所得，采取均衡分攤法，發放每個月度的工資薪金，減少月度工資波動適用稅率升高。當然，“收入均衡化”并不是一定要求每月工資絕對額相等，而是要盡可能使每月適用的個人所得稅最高稅率相等。而有些單位發放的工資除月度固定工資外，還有月度加班工資、季度考核獎勵、半年獎金預發等一次性的發放，使得月度工資薪金有的月份很高，而有的月份又相對較少，大幅度波動的結果使工資獎金較高的月份適用高稅率帶來的稅負增加大于工資獎金較低月份適用低稅率形成的稅負減少，最終導致部分工資獎金變成稅款，形成工資獎金增加但實際收入沒有增加甚至減少的情況，因此，要最大限度地降低個人所得稅負擔，就必須盡可能每月均衡發放工資。
3．合理確定年終考核兌現時點，為稅務籌劃方案的實施留出回旋空間。
在一個納稅年度內，對每一個納稅人，全年一次性獎金計稅辦法只允許采用一次，而單位的年度考核、專項考核、評優獎勵一般都必須在年度結束后的次年1月份才能準確地計算，考核結果的兌現一般都要求在春節之前發放到位，綜合以上分析，年終考核兌現的時點適宜選擇在次年的1月份。如果在年末的12月就進行初步預算兌現，結果是到次年的1月份還要進行調整，全年一次獎金計稅辦法不能再次使用，使稅務籌劃沒有回旋的空間，年終獎金補差調整額只能合并到次年1月份的月度工資中一并計稅，造成月度稅率增高。
二、稅務籌劃在工薪所得中的誤區
（一）私車公用節稅
國稅函[2007]305號規定，企事業單位公務用車制度改革后，在規定的標準內，為員工報銷的油料費、過路費、停車費、洗車費、修理費、保險費等相關費用，以及以現金或實物形式發放的交通補貼，均屬于企事業單位的工資薪金支出，應一律計入企事業單位的工資總額，按照現行的計稅工資標準進行稅前扣除。很多單位認為，加大稅前扣除額可以減輕企業所得稅負擔，并節省購車資金。其實，私車公用與使用企業自有車輛相比，并不能達到減輕單位的所得稅負擔的目的。因為稅法規定固定資產折舊可以在所得稅之前扣除，由于會計主體不同，單位不能計提私家車的折舊，不但喪失折舊抵稅的機會，同時還在無形中加重了員工的個人所得稅的負擔。員工因私車公用而在單位報銷的費用，按照稅法的規定，應并入其工薪所得，一并繳納個人所得稅。
（二）福利費免稅
免征個人所得稅的福利費，是指從福利費或工會經費中支付的職工生活補助費?，F行個人所得稅法規定，個人所得的形式包括“現金、有價證券、實物和其他形式的經濟利益”，首次將“其他形式的經濟利益”納入個人所得形式。大到住房、汽車，小到瓜子、飲料等，均屬于工薪所得，必須繳納個人所得稅。另外，單位發放的商場的購物卡、組織的免費旅游等，也必須按工薪所得繳納所得稅。
三、實施稅務籌劃時必須注意的事項
（一）準確理解稅收法規，依法合規繳納稅款
依法合規納稅是稅務籌劃的基本前提，也是每個納稅人應盡的光榮義務。納稅人應以法律為準繩，嚴格按國家有關法律、法規和政策辦事，在稅法許可和符合有關財務制度的前提下進行稅務籌劃。準確理解稅收法規是稅務籌劃的根本保證。納稅人進行納稅籌劃時，必須全面掌握相關稅收法規，準確理解其內涵，找準可以進行稅務籌劃的“結點”或“空間”，并及時實施稅務籌劃的技術處理，才能實現稅務籌劃的預期目標。
（二）全局統籌考慮，取得決策層的認同和支持
稅務籌劃對于各單位而言是一項綜合性的工作，涉及財務、薪酬、經營、決策等各個部門，需要多個部門的互相配合與協作。因此，在稅務籌劃時，必須全局統籌考慮，用整體、全面的眼光來分析各涉稅事項及其操作流程的稅負水平，綜合考慮各種因素，籌得進、出得來，從成本效益原則出發，全面衡量稅務籌劃方案的稅后收益。同時，要取得決策層的認同和支持，這是稅務籌劃成功與否的關鍵?；I劃人員要向決策層詳細闡述稅務籌劃知識，通過具體案例的計算對比，讓他們認識到稅務籌劃的重要性和必要性，從而重視稅務籌劃工作，推動稅務籌劃工作的順利開展。
（三）因時制宜，及時進行籌劃方案的調整。
稅務籌劃的理念、方法、技術等隨著稅法調整，涉稅事項內容和流程等方面的變化在不斷深化，這使得稅務籌劃具有較強的時效性。因此，稅務籌劃要堅持具體問題具體分析，根據自身的實際情況和外部的客觀環境，在理解透徹的前提下進行，嚴防生搬硬套；要因地、因時科學合理地選擇籌劃方法，及時調整籌劃方案，精心組織實施，才能確保稅務籌劃的成功。
參考文獻：
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The usage of the tax planning in the salary tax burden
LI Qi-yin
(Economy management section,Nantong commerce and trade high level vocation school,Nantong 226011,China)
根據《中華人民共和國個人所得稅法》規定，工資薪金所得是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、效益提成、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關的其他所得。工資薪金的概念范疇包括貨幣性報酬和非貨幣報酬。
工資薪金個人所得稅的稅務籌劃是指納稅人在遵守國家法律、政策的前提下，采用合法手段，在不提高企業職工工資薪金總額的基礎上，通過與企業職工的有效溝通，對職工工資薪金所得進行稅務籌劃和安排，最大限度地降低企業和職工稅負的一系列經濟活動。
稅務籌劃是市場經濟條件下納稅人的一項基本權利，具有合法性、預期性、目的性的特征。稅務籌劃不能盲目進行，必須遵循一定的思路。根據我國現行個人所得稅的相關規定，工資、薪金所得稅籌劃的基本思路如下：
(一) 充分考慮影響應納稅額的因素根據工資薪金個人所得計稅原理可知，影響個人所得稅的應納稅額的因素有兩個，即應納稅所得額和稅率。因此，要降低稅負，無非是運用合理又合法的方法減少應納稅所得額，或者通過周密的設計和安排，使應納稅所得額適用較低的稅率。
(二) 充分利用個人所得稅的稅收優惠政策稅收優惠是稅收制度的基本要素之一，國家為了實現稅收調節功能，在稅種設計時，一般都有稅收優惠條款，納稅人充分利用這些條款，可以達到減輕稅負的目的。
二、工資、薪金所得稅務籌劃途徑
工資、薪金所得稅務籌劃途徑具體如下：
(一) 均衡發放月工資薪金因為個人所得稅計算是按九級超額累進稅率按月計算的，收入低稅率就低，收入高稅率就高，納稅也就越多。因此，要盡量減少一次性累計發放獎金和補助的現象。
案例一：某公司職工的每月工資、薪金合計為60000元(不考慮一次性年終獎和每月的工資稅前扣除的公積金、保險等)，下面以工資、薪金是否均勻發放兩種情況進行分析，如表1：
從上表可以看出，如果每月均勻發放5000元，則該年度12個月共計應交個人所得稅稅金3900元；如果不均勻發放，11月份發放上半年獎金，則當月應交個人所得稅稅金4875元，則該年度12個月共計應交個人所得稅稅金5700元，第一種均勻發放方式比不均勻發放方式少納稅1800元。
從稅法這個角度講，企業發放半年獎、季度獎等數月獎金以及職工每月工資的不均衡發放，必然導致職工負擔的稅增加，實際到手的收入減少。因此，每月均勻發放工資薪金會降低個人所得稅的適用稅率，從而減少應納個人所得稅金額。
(二) 避免年終獎的稅負反向變化計算全年一次性獎金個人所得稅時，存在一個稅率臨界點稅負反向變化問題，即多發獎金后適用的稅率也提高了，多繳納的稅收反而要超過多發放的獎金。所以，企業在發放年終一次性獎金的時候，應合理籌劃，注意稅率臨界點，先算一算應納稅額，以避免多發獎金而雇員稅后所得反而更少的情況發生。
案例二：職工小李月工資為2000元，年終獎為6001元，其同事小張年終獎為6000元，按全年獎金算法，小李應繳稅款6001×10％-25=575.1元，而小張只需要繳納6000×5％=300元的稅。小李實際拿到手的稅后獎金比小張還要少274.1元。原因是小李因多1元的稅前獎金，而使稅率從5％上升到10％。
所以，通過合理分配，盡可能降低年終一次性獎金的適用稅率。尤其是在求得的商數高出較低一檔稅率的臨界值不多的時候。調減至該臨界值，降低適用稅率，節稅效果極為明顯。
(三) 合理分配月工資薪金和年終獎舉例說明如下：
案例三：2009~先生的每月工資為4500元，該年王先生的獎金預計共有36000元。三種方式發放獎金：
方式一：年終一次性發放獎金36000元。
方式二：獎金發放分成兩部分，一部分為月獎，每月2000元。另一部分為年終一次性發放獎金12000元。
方式三：獎金發放分成兩部分，一部分為月獎，每月1000元，另一部分為年終一次性發放獎金24000元。
三種發放方式納稅計算過程與結果如表2。
從表2的結果可以看出：在發放既定稅前工資水平下，方式三最節稅。方式三比方式一納稅少的原因分析：兩種方式的月工資薪金適用的稅率均是15％，因方式三年終獎適用的稅率10％低于方式一年終獎適用的稅率15％，即方式三年終獎適用了較低的稅率。所以，方式三納稅較少。方式三比方式二納稅少的原因分析：兩種方式的月工資適用稅率均是15％，年終獎稅率適用均是10％。因方式三年終獎24000元高于方式二年終獎12000元，即方式三年終獎充分適用了較低的稅率，所以，方式三較方式二節稅。
因此在月收入適用稅率大于或等于年終獎金適用稅率條件下，只要不使年終獎金的適用稅率提升一級，就應盡量將各種獎金都放入年終獎金一起發放；但如果月收入適用稅率小于或等于年終獎金適用率，那么就可以將獎金調換人工資收入。
(四) 利用福利支出進行稅務籌劃根據工資薪金所得計稅原理，在各檔稅率不變的條件下，可以通過減少職工收入的方式使用較低的稅率，同時計稅的基數也變小了。可行的做法是單位可以和職工達成協議，改變職工的工資薪金的支付方式，即由單位提供一些必要的福利，如企業提供住所，這是個人所得稅合理避稅的有效方法。
此外企業可以提供假期旅游津貼、提供職工福利設施及提供免費午餐等等，以抵減工資薪金收入。對于職工來說，這只是改變了收入的形式，能夠享受到的收入的效用并沒有減少，同時由于這種以福利抵減收入的方式相應地減少了其承擔的稅收負擔。這樣一來，職工就能享受到比原來更多的收入的效用。
(五) 將非稅項目收入全部扣除這就要求企業財務人員必須全面了解職工個人收入中，哪些是應稅收入，哪些是非稅收入，這些扣除項目主要靠企業自己扣除，不能依賴稅務人員。
按照現行稅法規定，職工從企業獲得的收入，非稅項目主要有以下幾項：
按照國家統一規定發給的補貼、津貼，即按照國務院規定發給的政府特殊津貼和國務院規定免稅的補貼、津貼；
福利費、撫恤金、救濟金；
按照國家統一規定發給干部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費；
企業和個人按照國家或者地方政府規定的比例繳付的住房公積金、基本醫療保險費、基本養老保險費、失業保險費；
個人與用人單位因解除勞動關系而取得的一次性經濟補償收入，相當于當地上年職工平均工資3倍數額以內的部分；
破產企業的安置費收入；
據實報銷的通信費用(各省規定的標準不同)；
個人按照規定辦理代扣代繳稅款手續取得的手續費
；集體所有制企業改為股份合作制企業時，職工個人以股份形式取得的擁有所有權的企業量化資產；
獨生子女補貼；
執行公務職工資制度未納入基本工資總額的補貼、津貼差額和家屬成員的副食品補貼；
托兒補助費；差旅費津貼、誤餐補貼等。
案例四：某職工2009年3月應發工資4600元，交納社會統籌的養老保險100元，失業保險50元(超過規定比例5元)，單位代繳水電費100元。其每月應納個人所得稅為多少?
個人按規定比例繳納養老保險費、失業保險費，免予征收個人所得稅；但超標準繳付部分應計人工薪收入。
應納個人所得稅=(4600-2000-100-50+5)×15％-125=243，25(元)
(六) 工資與勞務報酬的轉化工資、薪金所得適用5％至45％的九級超額累進稅率，勞務報酬所得適用的是20％、30％、40％的三級超額累進稅率。顯然，相同數額的工資、薪金所得與勞務報酬所得的稅收負擔是不相同的。這樣，在一定條件下，將工資、薪金所得與勞務報酬所得分開或相互轉化，就可以達到節稅的目的。
由于在某些情況下，比如在應納稅所得額比較少的時候，工資、薪金所得適用的稅率比勞務報酬所得適用的稅率低，因此在可能的時候將勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得，在必要時甚至可以將其和工資、薪金所得合并繳納個人所得稅。
案例五：劉先生2009年4月份從單位獲得工資類收入1600元，由于單位工資太低，劉先生同月在A企業找了一份兼職工作，收入為每月2400元。如果劉先生與A企業沒有固定的雇傭關系，則按照稅法規定，工資、薪金所得與勞務報酬所得分開計算征收。這時，工資、薪金所得沒有超過基本扣除限額2000~不用納稅，而勞務報酬所得應納稅額為(2400―800)元×20％=320元，因而劉先生4月份應納稅額為320元。如果劉先生與A企業有固定的雇傭關系，則由A企業支付的2400元作為工資薪金收入應和單位支付的工資合并繳納個人所得稅，應納稅額為(2400+1600-2000)元×10％-25元=175元。在該案例中，如果葉先生與A企業建立固定的雇傭關系，則每月可以節稅145元(320元-175元)，一年則可節稅1740元。
在有些情況下，將工資、薪金所得轉化為勞務報酬所得更有利于節省稅收。
案例六：朱先生系一高級工程師，2009年5月獲得某公司的工資類收入62500元。如果朱先生和該公司存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則應按工資、薪金所得繳稅，其應納稅所得額為62500元一2000元=60500元，其應納稅額為60500元×35％一6375元=14800元。如果朱先生和該公司不存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則該項所得應按勞務報酬所得繳稅，其應納稅所得額為62500元×(1―20％)=50000元，其應納稅額為50000×30％一2000元=13000(元)。因此，如果朱先生不存在穩定的雇傭關系，或采取某些可能的措施，使得與該公司沒有穩定的雇傭關系，則他可以節省稅收1800元(14800-13000)。
關鍵詞：個人所得稅；納稅籌劃；合理避稅
個人所得稅納稅制度是解決我國貧富差距的一種措施，能夠有效的解決社會中一些資源矛盾，優化資源的分配，使社會在平等的氛圍中良好的發展，因此，個人所得稅的納稅行為是促進社會公平的一種工具。同時，個人所得稅的納稅制度能夠保證社會經濟的安全發展過程，保持國家或者地區的經濟穩定，所以，個人所得稅的納稅制度在我國的經濟建設中起到了關鍵性的作用，但是，隨著社會主義市場經濟的不斷發展，如何籌劃我國個人所得稅的納稅體制，提高其調節個人收入的能力，緩解分配不公的矛盾，促進社會主義社會和諧發展，成為人們關注的熱點和焦點問題之一。
一、個人所得稅納稅籌劃的必要性
首先，個人所得稅的納稅籌劃，能夠提高納稅人的納稅意識。納稅籌劃是一種科學合理的理財方式，同時，又是結合國家法律法規所采取的可操作性的方案，因此，這對納稅人來講是很重視的，從側向刺激納稅人學習一些理財方式和方法，合理的采取避稅方式，而且，能夠強化納稅人對于國家政策和法律的認知，提升其稅務法律意識，進而，減少了偷稅漏稅的現象。其次，個人所得稅的納稅籌劃過程，能夠減輕納稅人的納稅負擔，通過多種納稅方案的對比過程，選擇對納稅人影響最小的一種方案，從而，減少了納稅人資金的流出，增加了納稅人的可支配資金，利于納稅人個人經濟的規劃，在稅法規范的前提下，納稅人選擇不同的方案帶來的稅負輕重是不同的。
二、個人所得稅納稅籌劃的基本思路
首先，要充分的考慮應納稅額的因素。也就是要考慮應納稅額的影響因素，通過合理的方式和方法，極大的減小應納稅所得額和稅率。通過采取一定的規劃過程和計劃安排，實現對所得額與稅率的控制，這樣才能夠保證納稅人利益的最大化。其次，對個人所得稅進行納稅籌劃的過程中，還要考慮到納稅人的身份情況，也就是其居住情況，納稅人的居住情況無非就是兩種，一是居民，二是非居民，這就導致納稅過程中出現了兩種納稅人，一是居民納稅人，二是非居民納稅人，對于居民納稅人而言，其納稅范圍是無限的，包含境內和境外所得納稅，然而，非居民納稅人的納稅范圍是有限的，只是包含境內所得納稅，所以，這種不同的準則，給納稅籌劃過程帶來了很多籌劃的空間。另外，個人所得稅的納稅籌劃過程，一定要考慮國家和區域的政策和法規。其中最為重要的是要考慮相關的優惠政策，因為，國際為了促進稅收制度的有效進行，往往都會在稅收制度中摻雜一些優惠條款，所以，在個人所得稅的籌劃過程中一定要充分考慮到這些優惠條款，合理運用會極大的減輕納稅人的負擔。
三、我國現行個人所得稅納稅籌劃中存在的主要問題
（一）對納稅籌劃存在偏差以及僥幸心理。在我國很多企業和個人對于納稅籌劃理念的理念不是很了解，這就導致，很多企業和個人，認為納稅籌劃就是一種采取一些手段和方案進行偷稅和避稅的行為，這種對于納稅籌劃理念的理解是錯誤的?？墒?，由于長期的理論認識不足，導致很多人或者企業都會通過一些非法的首選作為個人所得稅納稅籌劃的方案和方法，導致其成為偷稅、漏稅的典型，進而，使其違反了國家法律，造成了多方面的損失。
（二）納稅籌劃自身就存在一定風險。目前，對于納稅人而言，個人所得稅的納稅籌劃，最主要的職能就是減少納稅人的負擔，這就導致，在個人以及相關機構進行個人所得稅納稅籌劃過程中，往往只是考慮到怎樣進行節約賦稅，對于納稅籌劃方案選擇的風險根本不給予考慮，然而，從實際的籌劃過程中，納稅籌劃本身就存在一定的風險。首先，納稅人或者相關納稅籌劃機構進行納稅籌劃的過程中，都會帶有一定的主觀性，所以，導致采取的方案不一定就是正確的籌劃方式，對負債人造成一定的風險，其次，征稅方與納稅方對于納稅籌劃的理解也會產生一些偏差。
（三）納稅籌劃政策不完善。現如今，我國的稅收政策還不夠完善，因為，我國對個人所得稅的納稅過程，只是以個人收入的高低進行的，沒有考慮到其他的因素，如住房、醫療以及贍養等，所以，這就導致很多的低收入家庭要負擔很高的賦稅。還有，由于我國稅法的規定模糊，對于一些轉移財產、隱瞞收入、以財產代替收入的個人無法進行管制，進而，很多情況中納稅籌劃根本無法真正的意義。
（四）納稅籌劃對象錯位。對于現階段我國個人所得稅納稅主體，理應是擁有社會財富最多的一部分人，但是，實際上我國在個人所得稅納稅的主要來源是中層的工薪階級，對于應該是納稅主力的私營老板、歌星、影星等卻其納稅總額之占總體的5%，這在一定程度上使納稅過程出現嚴重的不公平。相關的稅務監管機構的工作時效性不足，致使社會中大量出現隱性收入，還有稅務執法人員的專業性不足，導致整個監管過程失去實際效應。
四、提升我國個人所得稅納稅籌劃水平的建議和對策
（一）正確的理解納稅籌劃含義。強化稅務知識的普及過程，使個人以及有關部門正確的理解納稅籌劃含義，使納稅籌劃過程達到預期的效應，納稅籌劃是在不違反國家法律、政策以及規章下，自行或者在有關部門機構的幫下，設計或者規劃一個節稅的操作方案，進而，減輕個人以及機構的稅務負擔，提升自身的經濟效益，整個避稅和減稅過程都要合乎國家的相關法律和政策。這才是個人所得稅納稅籌劃的真實含義。也是我們制定納稅籌劃方案，所必須遵循的一種原則，只有大量的對納稅人普及納稅籌劃理論知識，才能夠實現對納稅籌劃含義的真正理解。
（二）合理規避風險。要想規避個人所得稅納稅籌劃中的風險，首先，必須要強化個人以及納稅籌劃機構的專業技能，合理的采取針對性的籌劃方案，實現納稅籌劃的合理性，其次，統一征稅方與納稅籌劃方對于納稅籌劃的理解，建立相應的權威機構，對一些矛盾問題，給予一定的調節和規范，從而減少兩者在納稅籌劃中理解的偏差。
（三）加快建立完善的納稅籌劃法律政策。對于目前納稅籌劃失衡的現象，國家有部門一定要加快對于納稅籌劃法律政策的建立過程，首先，要對個人所得稅征收過程中制定有效的措施，從而，實現對于個人投資者的征稅行為。其次，是要加快建立重點納稅人的檔案系統，對于真正高收入的人群進行專項的監管，實現征稅的公平性，另外，還要加強稅務監管部門的管理和建設過程，實現對于一些潛在收入的檢查力度，徹底的掃除社會中隱性收入的現象，再者，就是完善稅法的規章制度，明確處罰行為，增加轉移財產、隱瞞收入、以財產代替收入行為的管理辦法以及處罰形式。
（四）促進納稅籌劃管理人才的培養。我國要想徹底快速的轉變納稅籌劃對象，就必須要促進納稅籌劃管理人才的培養，因為，納稅籌劃過程是受到很多的因素的影響的，所以，很難進行角色的轉變，這就要求納稅籌劃人員一定要具備一定的專業理論知識以及相關的應變能力，進而，從科學的管理中實現納稅籌劃的公平合理，于此同時，提高一些真正高收入人群的稅率，實現相對的公平。
結語：個人所得稅的納稅籌劃，是減小納稅人負擔的一種措施，是國家財政部門收入的促進劑，同時，也是解決社會矛盾的一種手段，為適應市場經濟發展的要求，我國個人所得稅納稅籌劃制度的改革已經拉開了帷幕，我們必須以這次稅制改革為契機，制定出一套適合我國國情、適合市場經濟需要的個人所得稅納稅籌劃體系，真正發揮個人所得稅在我國稅收中的重要作用。
參考文獻：
（一）籌劃思路 房地產開發行業作為國家宏觀調控的對象，對房地產開發企業的企業所得稅的稅收優惠政策很少，新企業所得稅的稅率為25%，相比其他稅種稅負較重。
企業所得稅的計算公式為：應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額。從中可以看出影響應納稅額有四個因素。
從稅率角度分析，房地產開發企業享受低稅率政策的機會很少。這樣就限制了稅務籌劃的范圍。從所得額的角度分析，稅務籌劃的基本思路是盡量降低應納稅所得額。主要有以下三種方法：
（1）利潤轉移法。利潤轉移法是指通過總公司及分公司之間的關聯交易將利潤轉移到具有稅收優惠政策的關聯企業中去的一種稅務籌劃方法。但是采用該稅務籌劃方法的前提是與其交易的關聯公司能夠享受某些稅收優惠。也就是說房地產開發企業針對企業所得稅的優惠政策設立一些為房地產開發企業服務的公司，例如建筑、規劃設計公司、裝修公司、運輸公司、物業管理公司、營銷策劃公司等關聯企業，然后通過內部轉移價格將房地產開發企業的利潤轉移到這些企業中去。
（2）收入調節法。收入調節法是研究與分析收入的確認條件、確認時間及金額的計算，還應分清是“征稅收入”、“不征稅收入”、“免稅收入”。例如：房地產開發企業可以通過對自留物業的處理不同進行稅務籌劃。通過是否屬于臨時性出租的選擇來決定是否需要視同銷售確認收入。另外還可通過對銷售收入結算方式的選擇來調節收入確認的時間等。
（3）會計政策和會計估計選擇法。會計政策和會計估計選擇法就是通過選擇恰當的會計政策和會計估計，使得企業所得稅的稅負最小化或者使企業效益（價值）最大化的一種稅務籌劃方法。
另外，稅務籌劃人還應充分考慮稅收優惠而減免的稅額以及境外所得的抵免。
（二）企業所得稅籌劃策略進行企業所得稅的稅務籌劃是房地產企業的稅務籌劃應重點分析影響應納所得稅額的因素?？梢酝ㄟ^選擇以下方法來進行企業所得稅稅務籌劃：
（1）固定資產稅務籌劃。房地產企業中固定資產的比重很大，對固定資產的稅務籌劃是企業稅務籌劃人的重點考慮。新企業所得稅法對折舊方法作了限制性規定，即固定資產按照直線法計算的折舊準予扣除。因此對固定資產的稅務籌劃只能從折舊年限的預計凈殘值方面入手。一是盡量縮短折舊年限。折舊年限的縮短可以使后期成本費用向前移，從而使前期會計利潤減少，有利于加速資本的回收。在稅率不變的情況下，所得稅的延遲繳納，相當于從國家財政取得了一筆無息貸款。二是合理預計凈殘值。新的會計制度及稅法，對固定資產的預計凈殘值沒有做出具體的規定，只要求企業根據固定資產的性質和消耗方式，合理確定固定資產的預計凈殘值，只要是“合理的”就是可以的。
（2）收入稅務籌劃。具體有以下兩種：一是推遲收入確認的時間。企業銷售結算方式的不同，稅法對其收入的確認時間也不同，一般情況下，企業一旦確認收入，無論是否收回資金，都要計算繳納所得稅款。另外房地產企業占用資金大，單項銷售額也大，所以房地產企業應根據自身的實際情況來選擇適當的銷售結算方式，盡量推遲確認收入的時間，從而延緩納稅，這樣不僅避免先墊支稅款，同時也能占用資金、爭取較大的資金時間價值。稅法規定房地產開發企業可以按當年實際利潤分季（或分月）預繳企業所得稅。房地產企業可以充分利用這一規定從預售收入和預計利潤率方面進行稅務籌劃。二是盡量投資免稅收入。新企業所得稅法規定：將國債利息收入、權益性投資收益和非營利組織的收入作為“免稅收入”，不計入應納稅所得額。因此，當企業出現閑置資金時，可以與其他投資項目進行比較，準確估計計算每個投資項目的收益率，在取得同等收益率的情況下優先購買國債和權益性投資。
（3）扣除項目籌劃。主要有以下幾種：
一是工資薪金籌劃。新《企業所得稅法》取消了計稅工資制度，規定企業當年實際發生的合理的職工工資薪金都準予在稅前扣除，即工資從限額扣除轉變為全額扣除。但是與之相關的工會經費、職工福利費和職工教育經費還是限額扣除。這就意味者房地產企業要盡量多列支工資薪金支出來擴大稅前扣除，通?？梢圆捎靡韵麓胧禾岣呗毠すべY，把超出標準的其他費用以工資形式發放；如果職工持內部職工股則把向職工發放的股利改為績效工資或年終獎金；將公司監事、董事等兼任管理人員的報酬計人工資總額；將職工教育、培訓的費用也以工資的形式發放等。但是在實際運用時防止出現因企業所得稅的減少而導致個人所得稅的增加，必要時可采用增加職工人數，提高養老費和住房公積金的計提比例、增加職工福利等替代方案。
二是廣告費、業務宣傳費和業務招待費籌劃。新企業所得稅法規定企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5％。即業務招待費的扣除標準有所下降，并且規定了超支部分不得向以后年度結轉，因此籌劃時要特別關注業務招待費的發生額。在實際經營活動中，業務招待費與業務宣傳費的部分內容有時可以相互替代。
三是利息費用的稅務籌劃。由于房地產企業占用資金量大，利息費用占企業的支出比例也大，稅法上對利息支出按性質的不同，有不同的處理方法，有的可以資本化，有的可以費用化。不同的處理方法對所得稅的處理也有不同的結果。在進行稅務籌劃時應注意以下問題：第一，當企業在享受免稅期間、虧損發生年度以及有前5年虧損可延續彌補時，借款費用應盡量予以資本化。第二，當企業處于獲利年度，借款費用應盡量予以費用化，盡量費用最大化，從而達到減輕稅收負擔的目的。第三，注意利息支出的合法性，不合法的利息支出不允許稅前扣除。第四，因為稅法規定了企業金融機構以外的借款，利率如果超過同期同類商業銀行貸款利率部分利息不準稅前扣除，所以房地產企業盡量向金融機構貸款，而不要向金融機構以外其他單位和個人貸款，以免增加納稅調整額。
（4）存貨計價方法策劃。房地產企業的存貨量較大，且受宏觀調控的影響價格波動較大，一般通過影響企業的主營業務成本來影響企業的應納稅所得額，進而影響企業的應納稅額的計算。存貨的計價方法有先進先出法、加權平均法、移動平均法和個別計價法等多種方法可供選擇。不同的計價方法對企業營業成本的影響不同，造成的應納稅額也就不同，特別是在存貨的市場價格波動較大時，這幾種方法對成本影響乃至應納稅額更大，無疑增加了稅務籌劃空間。
二、房地產企業所得稅稅務籌劃案例剖析
（一）案例1匯豐置業房地產開發公司，購置了價值300萬元的建設專用設備，預計資產殘值率為2%，估計使用年限為6~10年。直線法計提折舊。
方案1:按10年的折舊期限計算，則計提折舊額如下:
300萬元×（1一2%）÷10=29.4萬元
假定該企業資金成本為10%，則折舊節約所得稅支出折合為現值如下:
29.4萬元×25%×6.145=45.17
公式中6.154是指期數為10、利率為10%的年金現值系數。
方案2:按6年的折舊期限計算，則年計提折舊額為:
300萬元×（1一2%）÷6=49萬元
因折舊而節約所得稅支出折合現值為:
49萬元×25%×4.355=53.35萬元
公式中4.355是指期數為6、利率為10%的年金現值系數。
盡管折舊期限的改變并未從數字上影響到企業所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，前者比后者節約所得稅支出折合現值8.18萬元，對企業更為有利。經過比較，公司應選擇了按6年期的折舊期限.
（二）案例2匯豐置業房地產開發公司在2008年8月先后進貨兩批材料，第一批單價5萬元，數量20噸，第二批單價6萬，數量10噸，無期初余額，前半月領用材料10噸，后半月領用材料15噸。
方案1:采用加權平均法計算發貨成本。
存貨發出成本=25×（5×20+6×10）÷30=133.25萬元
方案2:采用先進先出法計算發貨成本。
存貨發出成本=10×5+10×5+5×6=130萬元
方案2比方案1銷貨成本減少3.25萬元，企業所得稅增加8125元。
假如第一批單價6萬元，第二批單價5萬元。
方案1:采用加權平均法計算發貨成本。
存貨發出成本=25×（5×20+6×10）÷30=133.25萬元
方案2:采用先進先出法計算發貨成本。
存貨發出成本=10×6+10×6+5×5=145萬元
方案2比方案1銷貨成本增加11.75萬元，企業所得稅增加29375元。
在存貨實際成本計算方法下，企業可以在個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法等方法中任選一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。在價格變動的情況下不同的計價方法，所計算的銷貨成本不同，從而應交的企業所得稅也不同。通過本案例可看出：在物價上漲的情況下，先進先出法比加權平均法的銷貨成本小，應交企業所得稅多，反之在物價下降的情況下，先進先出法比加權平均法的銷貨成本大，應交企業所得稅少。
(1)有利于增強納稅人的納稅意識
納稅人進行納稅籌劃,一方面,為了少繳稅款或緩繳稅款,納稅人在采取各種合法手段進行個人所得稅稅收規劃的同時,不僅合理利用了國家財政稅收的相關法律法規,而且必然會學到各種財政稅收的知識。另一方面,想要進一步提高納稅籌劃的效果,納稅人避免不了要學習鉆研各種財稅政策、法規,可以進一步激勵納稅人提高財稅政策學習水平、增強納稅意識、自覺抑制偷、逃稅等違法行為。
(2)有利于降低納稅人的稅收征收額度
納稅籌劃的原理是通過幾種稅收方案的比較,選擇納稅最少的方案。通過減少納稅人的現金流出或是減少其當期現金的流出(即延長納稅時間),增加當期可支配的資金,達到納稅人資金使用的效果,同時可以避免納稅人因沒有合理對稅收進行籌劃而多繳納當期稅款,而增加當期資金使用的壓力。我國市場經濟的發展過程也是稅法體系不斷完善的過程,稅法的健全伴隨著其相關實務處理的日益復雜,如果對稅法研究得不夠透徹,不僅有可能因偷稅、漏稅而面臨法律制裁,也有可能因多繳稅影響納稅人的生活質量。
二、我國個人所得稅稅收籌劃的基本思路
(1)充分利用個人所得稅的稅收優惠政策
各國為了實現稅收的調節功能,在設計稅種時,一般都會設有各種稅收優惠條款,具體包括減稅、免稅、設定納稅起征點、稅率差異和特殊規定等。所以,納稅人可以利用個人所得稅的優惠條款,合理安排自己的經濟活動,以達到減輕稅負的目的。我國現行個人所得稅法律條款中明確規定:企業按照國家的統一規定而發給職工的補貼、津貼、福利費、救濟金、安家費等免征個人所得稅。因此,企業可以通過轉移或變相福利結合等多種方法給予職工各種補貼,這樣可降低員工基本工資,減小計稅基數,減少職工的應納稅額,從而達到減輕稅負的目的。例如:稅法規定,勞務報酬所得按次計算應納稅額,對于同一項目取得連續收入的,以一個月內取得的收入為一次,每次收入不超過4000元的,在計算應納稅額時可定額扣減800元費用。因此,應盡可能將勞務報酬分解為若干次,從而降低應納稅額。同時,根據規定,如果個人兼有不同的勞務報酬所得,應當分別按不同的項目所得定額或定率扣除費用,因此納稅人在申報納稅時應避免將不同的項目合并計算。
(2)注重轉換納稅人身份
根據我國稅法規定,居民納稅人負無限納稅義務,而非居民納稅人負有限納稅義務。納稅人身份界定的差異為納稅籌劃提供了空間。納稅人可以根據稅法對不同身份納稅個體征稅規定的不同,有意識地轉換納稅人身份,使在收入一定的情況下納稅最少。
(3)合理利用納稅延期
我國個人所得稅規定個人以圖書、報刊方式出版、發表同一作品(文字作品、書畫作品、攝影作品以及其他作品),不論出版單位是預付還是分筆支付稿酬,或者加印該作品再付稿酬,均應合并稿酬所得按一次計征個人所得稅。
三、我國個人所得稅納稅籌劃過程中存在的問題
(1)對納稅籌劃理解存在偏差和僥幸心理
我國理論界長期以來對納稅籌劃問題重視不夠,在相當一部分人的觀念中,納稅籌劃就是偷稅、避稅。并且的確存在一些企業為減輕稅負采取了違法手段進行“籌劃”的現象,由于這些“籌劃”不是真正意義的納稅籌劃,結果不僅節稅不成,而且使自身陷入偷逃稅款的泥潭,受到稅務機關的處罰。
(2)納稅籌劃自身存在一定風險
納稅人在進行納稅籌劃的過程中,甚至包括稅務服務機構為納稅人提供納稅籌劃服務時,都會過分看重節稅的效果而忽略稅收籌劃本身存在的風險,也就會出現這樣的誤解:只要進行納稅籌劃就可以減輕納稅負擔,增加自身收益。從納稅籌劃的實際情況看,納稅籌劃結果只能是作為一種對個人稅收計劃和決策的方法,并不是實際執行的合理合法結果,所以納稅籌劃本身是具有風險的。
四、提升我國個人所得稅籌劃水平的對策建議
(1)正確理解納稅籌劃的含義
正確理解納稅籌劃的含義,使納稅籌劃與稅收政策導向相一致。納稅籌劃是指納稅人在不違反國家法律、法規、規章的前提下自行或通過稅務專家的幫助,為了實現企業價值最大化而對企業的生產、經營、投資、理財等經濟業務的涉稅事項進行設計和運籌的過程,即納稅籌劃是在合理、合法的前提下減輕納稅人稅收負擔的經濟行為。
【關鍵詞】企業集團；稅收籌劃
一、企業集團稅收籌劃基本思路：
1、縮小集團企業或集團的稅基?？s小稅基，可以減少應納稅額，例如在稅法允許范圍和限額內，實現各項成本費用扣除和攤銷的最大化等，減少應納所得額。
2、使集團整體適用較低的稅率。在稅法中除少數稅種采用單一稅率外，均有各種不同的稅率，有的還采用累進稅率，在稅收籌劃方面有著廣闊的籌劃空間。
3、合理歸屬集團企業或集團所得的年度。所得歸屬的處理，可以通過收入、成本、損失、費用等項目之增減或分攤而達到，但需要正確預測銷售的形成、各項費用的支付，了解集團獲利的趨勢，做出合理的安排，才能享受最大利益。
4、集團整體延緩納稅期限。資金具有時間價值，延緩納稅期限，可享受類似無息貸款的利益。一般而言，應納稅款延期越長，所獲得利益越大。當經濟處于通貨膨脹期間，延緩納稅的理財效益更為明顯。
5、利用稅負轉稼方式降低集團稅負水平。稅負轉嫁存在經濟交易之中，通過價格變動實現，而集團內部企業投資關系復雜，交易往來頻繁，為稅負轉稼到集團之處創造了條件。
6、平衡集團各納稅企業之間的稅負。通過集團的整體調控、戰略發展和投資延伸，主營業務的分割和轉移，以實現稅負在集團內部各納稅企業之間的平衡和協調，進而降低集團整體稅負，這是企業集團在納稅籌劃方面的特色。
二、企業集團進行稅收籌劃應注意的問題
（1）稅收籌劃活動必須合法及時。我國稅制建設還不是很完善，稅收政策變化轉快，稅收人必須通曉稅法及會計財務制度，充分利用稅務政策與會計財務制度的差別，如何將前者與后者結合起來，在利用某項政策規定籌劃時，應對政策變化可以產生的影響進行預測，防范籌劃的風險。原來是稅收籌劃，政策變化后可能被認定是偷稅，所以，目前稅收籌劃的重點應是用足用好現有的稅收優惠政策，讓稅收優惠政策盡快到位，這個空間非常大。
（2）企業集團進行稅收籌劃必須堅持經濟原則。企業進行稅收籌劃，最終目標是為了實現合法節稅增收，提高經濟效益。但企業在進行稅收籌化及籌劃付諸實施的過程中，又會發生種種成本，因而企業在進行稅收籌劃時，必須先對預期收入與成本進行對比，只有在預期收益大于其成本時，籌劃方案才可付諸實施，否則會得不償失。
三、企業集團稅收籌劃中的風險
稅務機關和稅收義務人都是稅收法律關系的權利主體，其雙方的法律地位是平等的，但由于主體雙方是行政管理者與被管理者的關系，所以雙方的權利和義務并不對等，表現為稅收征管法中賦予稅務機關具有較大的“自由裁量權”和在稅收征管中“程序法優先于實體法”的規定；還由于稅收征管中對稅收人規定有稅收義務和承擔的法律責任，所以，稅收人的稅收籌劃必然存在風險。企業集團稅收籌劃風險是企業集團的財務活動和經營活動針對稅收而采取各種應對行為可能出現的籌劃方案失敗、籌劃目標落空、偷逃稅罪的認定及其由此而發生的各種損失和成本支出。包括：行政執法風險、信譽風險、經濟風險、法律風險和心理風險。
（1）行政執法風險。企業集團稅收籌劃行政執法風險是企業集團在制定和實施稅收籌劃方案時，所面臨預期結果的不確定性，而可能承擔因稅務行政執法偏差導致稅收籌劃失敗的風險。嚴格意義上的稅收籌劃應當是合法的，符合立法者的意圖，但這種合法性還需經稅務行政部門的認可。在這一確認過程中，客觀存在著稅務行政執法偏差從而產生稅收籌劃失敗的風險。由于我國稅法對具體的稅收事項常留有一定的彈性空間和稅務行政執法人員的素質參差不齊，這些都客觀上為稅收政策執行偏差提供了可能。
（2）信譽風險。企業集團稅收籌劃信譽誠信風險是企業集團制訂和實施稅收籌劃方案時，所面臨其預期結果的不確定性，而可能承擔的信用危機和名譽損失。如果企業集團曾經有過偷逃稅行為，又被稅務機關查實認定為偷逃稅，可能被貼上有問題或不講誠信的標簽，導致稅務機關對其更加嚴格和頻繁的稽查，加上苛刻的稅收申報條件及程序，企業集團就會因此而付出額外的代價，嚴重的還會影響其生產經營活動及市場份額。
（3）經濟風險。企業集團稅收籌劃經濟風險是企業集團在制定和實施稅收籌劃方案時，所面臨其預期結果的不確定性，而可能使發生的稅收籌劃成本付之東流，可能要承擔法律義務、法律責任的現金流出和無形之中造成的損失。如果企業集團稅收籌劃方案失敗或目標落空，請專業人員制訂籌劃方案支出費，企業內部籌劃人員的工資、福利支出、公關協調費用支出及為滿足稅收優惠規定而增加的支出和其他費用支出等的籌劃成本將無法收回；為此還要承擔追繳稅款、滯納金和罰金的支出；至于無形之中造成的精神損失也無法計量。
（4）法律風險。企業集團稅收籌劃法律風險是企業集團在制定和實施稅收籌劃方案時，所面臨其預期結果的不確定性，而可能承擔補繳稅款的法律義務和偷逃稅的法律責任。
四、總結與建議
在稅種單一、經濟狀態封閉、稅收人權利不受重視的情況下，稅收籌劃的空間比較狹小。隨著社會進步，稅收人權利受到廣泛重視，尢其是經濟全球化和稅制改革的深入，為稅收籌劃提供了廣闊的空間。在以跨國公司為代表的稅收主體，以提供稅收籌劃服務的社會中介機構和稅務部門為代表的稅收籌劃利益相關者的共同推動下，稅收籌劃呈現出“全球性、長遠性、專業性、市場性”的新趨勢。
面對稅收籌劃發展的新趨勢，稅務部門有義務對稅收籌劃進行宣傳、支持、保護和指導，在稅收籌劃中扮演更積極的角色。同時，社會中介機構在提供稅收籌劃服務時，應牢記合法性是稅收籌劃的本質，不能簡單地進行風險與收益的平衡，而必須首先對稅收義務適當履行進行籌劃，規避法律風險。就我國企業而言，為了避免在國際競爭中處于不利地位，必須重視稅收籌劃，將其納入整體投資和經營戰略加以考慮；同時，稅收籌劃的落腳點是企業價值最大化，因而必須進行綜合籌劃，不能局限于個別稅種，甚至也不能僅僅著眼于節稅。
總之，合理的稅收籌劃不僅可以降低企業的成本，實現最大效益，甚至可以影響企業的興衰存亡。集團公司通過稅收籌劃，將稅收杠桿的制約導向功能有機地融入企業財務決策和戰略選擇中，以期優化集團市場價值取向，促使集團整體理財行為的科學化，最終實現企業集團的最大效益。
參考文獻：
【摘要】 土地增值稅,是對有償轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物的單位和個人,就其取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額(轉讓收入減除稅法規定的扣除項目金額后的余額)和稅法規定的四級超率累進稅率計算征收。
【關鍵詞】 土地增值稅;免稅待遇;納稅籌劃
房地產開發企業以開發、建設、銷售房地產為主營業務,土地增值稅是其主要稅負之一。土地增值稅是指對有償轉讓國有土地使用權及地上建筑物和其他附著物,取得增值收入的單位和個人征收的一種稅。土地增值稅實行超額累進稅率,增值多的多征,增值少的少征,無增值的不征,最低稅率為30%,最高稅率為60%。在房地產開發項目中,增值額小,計稅額就小,適用的稅率也低,土地增值稅稅負就輕。土地增值稅籌劃的基本思路是根據土地增值稅的稅率特點及有關優惠政策,控制增值額,從而適用低稅率或享受免稅待遇。稅籌劃方案的選擇注意可行性,不能不考慮成本。
一、下列房產免征土地增值稅
(1)納稅人建造普通標準住宅出售,增值額未超過扣除項目金額20%的,免征土地增值稅;(2)因國家建設需要依法征用、收回的房地產,免征土地增值稅;(3)對于以房地產進行投資、聯營的,投資聯營的一方以土地作價入股進行投資或作為聯營條件,將房地產轉讓到投資聯營的企業中時,暫免征收土地增值稅,投資聯營企業將上述房地產再轉讓的,應征收土地增值稅;(4)企業兼并中,對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的,暫免征收土地增值稅;(5)對于一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅,建成后轉讓的,應征收土地增值稅;(6)對個人之間互換自有居住用房地產的,經稅務機關核實,可以免征土地增值稅。
二、納稅籌劃的基本方法
(1)稅率差異法。就是利用稅率的差異直接節減稅收的方法。實行比例稅率的稅種常有多種比例稅率,通過籌劃可以尋求最佳稅負點,通過防止適用稅率的爬升來降低稅負,這種方法計算比較復雜,因為稅率差異普遍存在,所以適用范圍較大。(2)扣除法。扣除法是通過增加扣除額而直接減少應納稅款,或調整扣除額在各個應稅期的分布而相對節減稅額的納稅籌劃方法,這種方法既可以實現應稅基數絕對額的減少,也可以通過增加本期可扣除金額,起到延期納稅的作用,使用廣泛。(3)延期納稅法。納稅人通過延期繳納稅款而取得相對收益的納稅籌劃方法,這種方法利用延緩納稅,取得資金的時間價值,幾乎所有企業都適用。(4)分拆法。就是使所得或收入在兩個或更多個納稅人之間,或者在適用不同稅種、不同稅率和減免稅政策的多個項目之間進行分拆。
三、充分計列利息費用及其他費用支出
現行土地增值稅制度對房地產開發中作為財務費用的利息支出有兩種列支方法:一是在商業銀行同類同期貸款利息范圍內據實扣除,同時對其他房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額和房地產開始成本之和(以下簡稱“合計數”)的5%計算扣除;二是對不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的,可按上述“合計數“的10%計算扣除包括利息在內的全部費用支出。在實際操作中,以上兩種方法計算的“房地產開發費用”必然存在差異。因為第一種方法中允許“據實扣除”的利息和第二種方法中“合計數”的5%(即因包括利息費用而增加的部分)不一定相等。如果企業進行納稅籌劃,就要比較這兩者的高低,選擇其中扣除利息較高者對應的方法,作為企業的最后選擇。如果允許“據實扣除”的利息費用較高,應選用第一種方法,單獨計算利息支出;否則,應選用后一種方法,按“合計數”的10%扣除全部費用。
充分利用對房地產開發企業的附加扣除實施稅務籌劃,《土地增值稅實施細則》規定,對從事房地產開發的企業,可按“合計數”的20%加計扣除項目金額,其他企業從事房地產開發的,不享受此項費用扣除。此舉的主要目的是為了抑制對房地產的炒買炒賣行為。當非房地產開發企業欲進入房地產業時,不宜作為其非主營項目,應考慮重新設立一獨立核算的、專門從事房地產開發和交易的關聯企業。不僅可以在房地產開發業務中享受前述附加扣除,實現土地增值稅的納稅籌劃,而且可以在今后的各納稅年度中利用企業的關聯關系實現其他稅收的納稅籌劃。
綜上所述,土地增值稅是一個比較新的稅種,其稅負比較重。對于土地增值稅的納稅籌劃主要圍繞兩個方面:一是盡量地分解收入,包括將裝修收入從中分解出去,也可以適當地降低商品房的價格;二是適當地增加稅前扣除的一些成本和費用。房地產開發商可以靈活運用稅收優惠政策,根據市場行情和自己的實際情況,采取適當降低房地產售價,提高資金利用率,增加稅法規定范圍內的扣除項目金額來控制、降低增值額(如加大公共設施投入、改善住房環境,提高房屋質量)等方法,減少稅金支出,使自己在激烈的競爭中贏得市場。
關鍵詞：新會計準則；稅收；影響；對策
中圖分類號：F230 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4117（2012）01-0162-01
2007年1月1日開始，我國在上市公司范圍實施了新會計準則，新會計準則的實施對我國的經濟特別是稅收產生了重大的影響，那么如何針對這些影響，來制定應對的對策，使新會計準則在更深入推行的形勢下，合理運用有效的對策，為企業實現稅后利潤的最大化，基于此，筆者本文對此做了如下淺要論述。
一、新會計準則對稅收的影響 新會計準則的實施對稅收的影響，主要體現在以下五個方面
（一）新的會計政策選擇空間。新的會計準則中，具有針對性的會計政策規定增加，選擇的空間更大了，不同的選擇，就決定了不同的結果，以什么政策處理會計事項，其結果就直接影響了納稅，大多數企業都會去選擇那些能節稅的會計政策，這也就造成了新會計準則對稅收帶來的必然影響。關于企業的固定資產的折舊問題，在新會計準則中的調整幅度較大，企業每年都要對固定資產的折舊年限指標、預計凈殘值指標做出復核，如果復核的結果與原估計存在差距，就要對二者做出及時的調整，調整的結果是對企業利潤產生了影響，同時也就影響到了稅收，在新準會計則中為了準確地體現存貨流轉，取消了原來的存貨計價的后進先出法，那么，對此作理論上的分析，我們認為，這對于那些庫存量大、周轉率低的企業來說，毛利率和利潤就會由此產生變化，假設市場環境正處在通貨膨脹的狀態下，當期的利潤就會出現較高的情況而影響到企業的稅收。
（二）計量基礎運用實現多元化。新會計準則全面引入歷史成本，提出了五種計量屬性，即歷史成本、重置成本，可變現凈值、現值、公允價值使計量基礎實現了多元化，這種計量模式影響著每期的損益，對稅收造成影響，在五種計量屬性中，公允價值成為新會計準則體系新視點，公允價值模式的運用，真實反映出了企業資產和負債，由此帶來的企業盈利的不穩定狀態，又將影響到稅收，比如，以投資為目的房地產，如果以其公允價值代替帳面價值計價，那么，其中的差異就計入當期損益，這樣就可能使導致企業利潤數字大幅度提高，其結果是對稅收造成影響。
（三）收益計量方法的變化。在新會計準則中，對于收益的確認提出了新的要求，具體要求體現在《債務重組》、《非貨幣性資產交換》、《建造合同》、《金融工具確認和計量》等準則中，對企業核算的收益產生較大的影響。比如，在企業債務重組中，過去是將債務重組產生的收益計入資本公積，在新的債務重組準則中，可以將債務重組過程中，債權人讓步，債務人被豁免償還、減少償還負債等而產生的收益，確認為債務重組利得，計入當期營業外收入，作為利潤進入利潤表，這就直接影響了稅收。
（四）所得稅計算的變化。資產負債表債務法在新會計準則中被廣泛運用，該所得稅處理方法與原方法（應付稅款法遞延法和損益表債務法）相比要引入暫時性差異的概念，我們來看其計算的方法，在企業的規定的時期內，都要核定資產和負債的類別的暫時性的差異，其目的是適應稅率計量確認一項遞延所得稅，加上當期應納稅所得額，就構成當期的所得稅費用，從中分析我們可以看出，當期所得稅費用和遞延所得稅費用包括在其中，那么。在企業規定的時期內，被確認為企業收益的數字就包含了該時期的負債的余額、遞延所得稅資產。在企業經營模式發生改變的情況下，暫時性的差異也勢必影響稅收。
（五）擴大了借款費用資本化的范圍。新會計準則中指出，企業發生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產時，應當予以資本化。允許為生產大型機器設備，船舶等生產周期較長且用于出售的資產所借入的款項所發生的利息資本化，而不再直接計入損益(財務費用)。關于借款費用資本化的規定，取消了對購建固定資產的專用借款的限制，其對稅收產生的重大影響是不容置疑的。
二、新會計準則對稅收的影響的對策
2007月7月1日起，新會計準則于在上市公司范圍內實施，上文筆者分析了其對稅收的影響，那么有什么對策來應對呢？以下是筆者的幾點觀點：
（一）稅務會計的分立。納稅調整是新會計準則對稅收的影響重要方面，其根本原因是稅務會計并沒有成為獨立的體系。這是由于會計與稅法差異的變化頻繁性導致的，很多企業結合自身利益，要求會計要能夠提供納稅籌劃的信息，對管理決策起到幫助作用。隨著新會計準則的實施，稅務會計獨立于財務會計是勢在必行的。
（二）設計稅收制度應結合會計因素。在目前稅務會計分立還不能真正實現的情況下，隨著稅制改革，我們要考慮的是調整會計和稅法差異，隨著在新會計準則的實施，我們在制定稅收制度時，特別是企業所得稅的制定，要結合稅法和新會計準則的要求，有效地降低會計和稅法的差異度，達到簡化稅制的目的，從而有效地減低成本。
（三）全面提高稅務部門的工作質量。隨著新的會計準則實施，因新會計準則和稅法差異的變化，新的要求又有待于稅務部門執法水平的提高。比如在稅收征管制度的建立上、稅收稽查工作中，都需要我們稅務部門調整稽查工作的程序和方法，反映納稅人涉稅業務的準確信息，在工作中，我們要結合納稅人不同的需求，千方百計，為納稅人提供相關的納稅的方面的及時性、準確性、針對性的相關知識的培訓和輔導。
（四）強化企業財務人員職業素養。隨著新會計準則出臺，無論是專業技能還是職業素養，都對企業財務人員提出了更高的要求，因此，企業財務人員要深入學習貫徹新會計準則，強化自己的職業素養，時時刻刻關注國家稅法的變化和要求，保證企業法納稅，以實現企業稅后利潤的最大化為目標，為企業的發展做出應有的貢獻。
總之，根據新會計準則實施，對稅收產生了重大的影響，我們應該采取相應的對策來解決目前存在的問題，努力提高稅務部門的征管及服務質量，提高企業財務人員的專業素養，減少會計和稅法的差異，使其協調一致，實現企業稅后利潤的最大化，使企業穩步健康地發展。
作者單位：吉林通匯會計師事務所有限責任公司延邊分所
參考文獻：
[1]陳留平.企業會計制度中若干涉稅事項的研究[J],上海會計.2002(4)．
[2]蔡昌.新會計準則與涉稅處理技巧[M].廣東:廣東經濟出版社.2006．
關鍵詞：稅收籌劃；計稅依據；利潤；稅負
引言
消費稅是白酒行業的重點稅種，其所占總稅負比重大，極大地增加了企業成本，壓縮了利潤空間。對于很多白酒企業來說，缺乏納稅管理的經驗，財務管理人員對于消費稅納稅籌劃意識不夠，同時也欠缺專業系統的納稅籌劃知識，導致企業消費稅率居高不下，經營狀況不夠理想。因此，白酒企業如何進行合理有效的稅收籌劃是十分重要的。白酒企業應該在遵循國家稅法的前提下，加強納稅管理，切實可行地減少企業的納稅支出，提高企業利潤。本文依據安徽迎駕貢酒公司實際的財務報表數據和具體的生產經營情況，圍繞白酒行業的消費稅特征，從四個方面為其設計出一套科學合理的稅收籌劃方案，為其實現節稅增利提供基本思路和決策參考。
一、納稅籌劃相關理論及行業狀況
（一）納稅籌劃概念
我們可以發現，在國內外的稅收籌劃文獻之中，不同學者對不同的主體進行研究，對于納稅籌劃的概念各不相同。雖然側重點不同，但是核心關鍵都是最終要減輕稅收負擔，達到節稅的目的。本文認為，納稅籌劃是指利用專業的財務和會計知識，在國家稅法規定的范圍內，以企業當前的生產經營狀況和財務數據為基礎，通過對企業具體業務的梳理，制定多個科學詳細的籌劃方案對具體涉稅事項進行提前測算，對利潤進行正確預測，并且從中選擇最優方案實現稅負最低，從而增加企業利潤，提高企業整體利益
（二）白酒行業消費稅概況
從2015年至今，之前走勢低迷的白酒行業狀態回暖，在白酒價格和銷售數量兩個方面都呈現出了連續幾年的上升趨勢。國家統計局數據顯示，2017年全國規模以上白酒企業完成釀酒總產量119萬升，同比增長6.86%；主營業務收入5654億元，同比增長14.42%；利潤總額1028億元，同比增長35.79%。白酒作為歷史悠久的產業，自古以來在國家稅收之中充當了十分重要的角色，稅法對于白酒行業的限制也較多。在我國，來自于白酒行業的稅收收入中除了按照現行稅法規定征收的增值稅和所得稅等以外，另外很大一部分來源于消費稅稅收。相關數據顯示，僅在2017年一年內，19家白酒上市公司繳納稅費共計546.52億元，同比增長16.4%，這充分說明白酒行業為國家稅收以及國民經濟的發展做出了巨大的貢獻。根據稅法規定，我國白酒行業從生產到最終零售都實行單一環節征稅。白酒適用于從價計征和從量計征相結合的復合計征方式，包括按照銷售價格以20%的從價稅率征稅，以及按照1元/1公斤的標準繳納從量稅。白酒消費稅的計算公式為：應納稅額＝應稅銷售額×比例稅率＋應稅銷售量×定額稅率。銷售價格和銷售數量是計征消費稅的兩個關鍵因素，企業進行稅收籌劃方案的設計應該緊緊圍繞這兩個因素展開。
二、消費稅籌劃方案設計
1.優化生產結構，生產多功能酒類。白酒是繳納消費稅最高的行業，優化其生產結構，不僅能幫助企業在同行業之中脫穎而出，建立競爭優勢，獲取更為廣大的消費群體，同時還有助于企業進行稅收籌劃，降低高額的消費稅，減輕稅負擴大利潤。從年報之中可以看到，2017年實現營業收入31.38億元，其中酒類銷售收入為29.01億元，2017年的銷售量為43718.50t，生產量為42407.89t，庫存量為3268.37t。那么2017年應繳納消費稅為29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元。假設采取方案二，公司將這批白酒的1/5再加工為養生藥酒，其消費稅率為10%，假定其銷售價格不變，那么藥酒所實現的銷售收入為29.01×1/5≈5.80億元，藥酒所對應銷售量為43718.50×1/5≈8743.7t；則其他白酒銷售收入為23.21億元，對應的白酒銷量為34974.8t。加工的藥酒應繳納的消費稅為5.8×10%=0.58億元，剩余白酒應納消費稅為4.99億元。根據方案二將2017年的白酒產量按照4∶1的比例分為白酒和藥酒進行生產，會比方案一單一生產白酒節稅0.67億元。這樣看來，生產多品種其他消費稅率較低的酒類，在保證銷售收入的情況下，是可以達到節稅效果的。
2.設立銷售子公司單獨核算環節。顯而易見的是，消費稅的計稅依據越小，計算出來企業應繳納的消費稅也越少。從這方面入手，迎駕貢酒公司可以考慮設立獨立核算的銷售子公司。白酒行業實行單一環節繳納消費稅，即只在生產銷售商品的時候計算繳納消費稅，在其他環節一般只需繳納增值稅。迎駕貢酒公司若是另設一個獨立核算的銷售機構（子公司），那么就可以將生產出來的酒品以一個相對較低的價格銷售給該子公司，在此環節以較低的應稅銷售額即計稅依據來繳納消費稅，而子公司再以較高的價格對外出售，在此環節只需繳納增值稅而無須再次繳消費稅，如此便可合理避稅，實現利潤最大化。但是根據有關規定需要注意一點，公司銷售給子公司的酒品價格不得低于子公司對外銷售價格的70%，否則稅務機關要對最低計稅價格進行核定。那么此時有兩種銷售方案可供選擇：一是直接對外銷售；二是先以70%的最低標準計算出最優價格20.307億元，并以此價格銷售給下設的銷售機構，由獨立核算的銷售機構再以29.01億元的價格對外出售。兩種方案對比情況，計算如下：方案一，直接對外銷售。應納消費稅=29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元方案二，通過設立單獨核算的銷售機構對外銷售。應納消費稅=20.307×20%+43718.50×1000×1/100000000≈4.50億元采用方案二設立單獨核算的銷售子公司可以比方案一直接對外出售節稅1.74億元，因此方案二是十分可取的
3.選擇“先銷售后包裝”的包裝方式。企業在銷售的時候，可以選取不同的包裝方式，對于白酒企業來說采取不同的包裝方式所繳納的消費稅是不一樣的。一般來說有兩種方式：一種是“先包裝后銷售”，另一種是“先銷售后包裝”。包裝和銷售的先后順序不同，其計稅方式就不一樣。稅法規定，將不同稅率產品成套進行銷售的時候，如果會計部門沒有分別核算其銷售金額和數量，則依據從高計征原則按照這些產品的最高稅率來計征消費稅。在成套銷售之中，企業先包裝好后直接銷售給經銷商，并沒有分別核算不同稅率的商品，只能從高計征消費稅。下面對這兩種包裝方案進行對比分析。假設安徽迎駕貢酒公司向經銷商銷售15000套白酒與藥酒的套裝禮盒，成套酒銷售價格為200元/套，一個套裝禮盒之中包括糧食白酒和藥酒各1瓶，其每瓶酒都為1斤裝的規格（若是單獨進行銷售，糧食白酒價格為120元/瓶，藥酒價格為80元/瓶）。若是選取方案一“先包裝后銷售”，則無法分別進行核算，依據從高稅率計征原則，藥酒需要按照白酒的復合計征的計稅方法來繳納消費稅，勢必會多交稅。而在方案二“先銷售后包裝”的情況下，對白酒與藥酒分別核算，藥酒只需按照10%的低稅率進行從價計征，與方案一相比自然會少交稅。方案一，“先包裝后銷售”。應納消費稅=200×15000×20%+15000×2×1×0.5=615000元方案二，“先銷售后包裝”。應納消費稅=120×15000×20%+15000×1×0.5+80×15000×10%=487500元通過上述比較可以看到，方案一成套銷售需要繳納消費稅615000元，若采取方案二則能夠節稅127500（615000-487500）元。
4.通過委托加工生產節稅。在我國，對于不同的加工方式有不同的計稅標準，目前的加工方式主要有企業自行加工和委托加工兩種。自行加工生產的，以企業的實際銷售收入作為應納稅銷售額；委托加工生產的企業，應以受托方同期同類產品的公允銷售價格為計稅依據，如果沒有上述價格，則以組成計稅價格為計稅依據，組成計稅價格=（成本+加工費）/（1-消費稅稅率）。一般來說，白酒的實際銷售價格會比受托加工方同期同類產品的公允價格高。因此，企業可以通過委托加工的方式來減輕稅收負擔。但是在委托加工費用高于自行加工生產成本的情況下，企業還是應當選擇自行生產。其酒類銷售收入為29.01億元，酒類營業成本為10.41億元。公司可以自行生產，或者委托其他酒廠加工生產。下面，對不同方案需要繳納的消費稅進行計算分析。方案一，自行生產。應納消費稅=29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元方案二，委托其他酒廠生產，收回后直接銷售。委托加工費無差別點=29.01×（1-20%）-10.41≈12.80億元從上述的計算可以得出結論，在委托加工費小于12.80億元的情況下，委托加工生產的組成計稅價格就會小于自行生產的計稅依據29.01億元，委托加工生產的應納消費稅就會小于6.24億元。
摘要：從2013 年8 月1 日起，在全國范圍內開展交通運輸業和部分現代服務業的營業稅改征增值稅的試點工作，本文對稅收制度的改革及政策變化給運輸籌劃帶來的變化進行探討。
關鍵詞 ：營業稅改增值稅；稅收策劃；運輸業
我國從2013 年8 月1 日起在全國范圍內開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改增值稅試點；其中對交通運輸業提供的應稅服務按11%稅率征收增值稅。稅收制度的改革及稅收政策的變化給運輸業納稅籌劃帶來了新的課題。
一、運輸企業營業稅改增值稅后的納稅籌劃的路徑
（一）選擇不同類型納稅人的籌劃
運輸業營業稅改增值稅后，納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人；一般納稅人與小規模納稅人的劃分以增值稅年銷售額以及會計核算制度是否健全為主要標準；應稅服務年銷售額超過500 萬元的納稅人為增值稅一般納稅人；一般納稅人增值稅率為11%，小規模納稅人征收率為3%；不同類型納稅人稅負不同，必將給納稅人帶來新的選擇。
對年銷售額接近500 萬運輸企業，是選擇申請一般納稅人還是小規模納稅人，應根據企業的具體經營情況來確定。小規模納稅人按實現的應稅服務銷售額的3%征收增值稅，這里的征收率也就是小規模納稅人的實際稅負；一般納稅人適用11%稅率。從理論上講，增值稅就是按增值額征稅，增值額相當于企業實現的營業毛利；當運輸企業的毛利率越高，增值額越大，征收的增值稅就越多。當運輸企業的稅負（毛利率×增值稅率）大于3%，即毛利率大于27.27%時，說明一般納稅人的稅負重于小規模納稅人，反之，當運輸毛利率小于27.27%時，一般納稅人稅負輕于小規模納稅人。以上只是在理論上進行分析；由于現行增值稅采用購進扣稅法計算抵扣進項稅,理論上的增值額與實際增值額還存在一定差距；因此進行納稅籌劃應根據運輸企業以往年度的有關經營資料進行測算；如以前年度實現的應稅服務收入，每年消耗的燃料、動力，購置的運輸設備及修理配件，外購低值易耗品及辦公用品，外購的應稅勞務等。
例1.甲運輸公司在營業稅改增值稅之前經營情況如下表：
根據資料，甲運輸公司平均物耗成本在65.5%，增值率達到34.5%。增值稅稅負3.797%，高于小規模納稅人征收率3%的水平，選擇小規模納稅人有利；但是也要考慮由于小規模納稅人不能開具增值稅專用發票，在一定程度上會影響企業經營業務的發展。
（二）享受免稅與放棄免稅的選擇
交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法規定納稅人提供應稅服務適用免稅、減稅規定的，可以放棄免稅、減稅，放棄免稅減稅后36 個月內不得再申請免稅、減稅。運輸企業是享受免稅還是放棄免稅，不能一概而論，要具體情況具體分析。
例2.某航空運輸公司是“營改增”一般納稅人，公司每年增加的進項稅額比較大。由于公司新增的是貨物運輸業務，貨物運輸業務處于開拓期，貨物運輸收入較少。2013 年，該公司計劃購買航空器材花費金取得增值稅進項稅340 萬元，消耗航空油料及后勤的進項稅額為260 萬元，取得航空貨物運輸收入2000 萬元（不含稅），飛機播灑農藥服務收入1000 萬元（不含稅）。該公司有兩種選擇：
享受免稅，飛機播灑農藥服務進項稅轉出=600萬×1000 萬／（1000 萬+2000 萬）=200 萬元，增加營運成本200 萬元；
放棄免稅，應納增值稅3000 萬×11%-600 萬＝-270萬。
如果公司未來3年還要進行設備投入，進項稅額比較大，而貨物運輸收入不會增加許多，3 年內放棄免稅就比較合理。3年后，公司的貨物運輸業務增加比較大，以及前3年選擇放棄免稅政策沒有抵扣的進項稅額（留抵稅額）可以在以后實現的銷項稅中抵扣，因此選擇免稅對企業有利。
（三）規范納稅行為，降低納稅風險
納稅風險是指納稅人在納稅上因違反國家稅收法律法規而承擔稅收收法律責任所付出的代價。降低納稅風險會減少納稅損失，從某種意義上講，也是實現稅收籌劃目標的要求。運輸業營改增后，不僅稅收政策發生了變化，而且在稅收管理上也提出了新的要求；納稅人應熟悉營業稅改增值稅試點有關事項的政策規定，規范應稅行為，認真按照稅法規定正確處理涉稅業務；健全會計核算制度，在會計核算上，對運輸企業提供不同應稅服務項目，使用不同稅率的，應分別核算不同應稅項目收入，以避免從高適用稅率；對運輸企業兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額，否則，就不能享受免稅、減稅優惠政策；此外還要注意避免涉稅違法行為的發生，減少不必要的損失。
二、原增值稅企業納稅籌劃的路徑
（一）對銷售貨物提供運輸勞務的籌劃
營業稅改增值稅前，增值稅納稅人銷售貨物同時提供運輸勞務屬于混合銷售行為；混合銷售行為籌劃的基本思路是：如果增值稅納稅人銷售貨物提供的運輸勞務收入征收營業稅比征收增值稅更節省納稅成本，就將企業內部提供運輸勞務部門分離出去，成為一個獨立核算的運輸單位，為企業銷售貨物提供運輸勞務，單獨向稅務機關繳納營業稅。
交通運輸業改為征收增增值稅后，增值稅納稅人銷售貨物提供運輸勞務不再屬于非增值稅應稅勞務，所以上述業務不再屬于混合銷售行為。提供運輸應稅勞務與銷售貨物取得的收入應當分別按其適用稅率征稅；即銷售貨物適用17%或13%稅率，提供運輸服務按11%稅率計算增值稅；由于稅收政策的變化，對納稅人銷售貨物提供運輸勞務行為應按新的思路進行籌劃。
1.適當降低應稅貨物銷售價格，提高運輸費用標準由于銷售貨物稅率高于運費收入增值稅率，降低貨物銷售價格所減少的增值稅會大于提高運費收入而增加的增值稅。但是企業進行籌劃時應注意其合理性。例3.某水泥生產企業預計全年銷售水泥收入9500萬，預計收取運費（不含稅）230 萬，增值稅銷項稅1640.3萬；在不影響購貨方利益的前提下，如果適當提高運費價格，降低水泥銷售價格，水泥收入9400 萬，運費收入330 萬，預計增值稅銷項稅1634.3 萬，節省增值稅6 萬元。
2.銷售貨物盡可能不免費提供運輸服務
一般情況下，如果銷貨方提供運輸勞務，即使不收取運費，也會將運費打入貨物的銷售價格，將運費轉嫁給購貨方；這樣企業會按貨物銷售額的17%繳納增值稅，造成企業多納稅。如上例，如果企業提供運輸不收取運費，會將運費230 萬打入貨物銷售價格，企業貨物銷售額9730 萬，增值稅銷項稅1654.10 萬，導致多納應納增值稅14.40萬。
由于目前“營改增”沒有全部鋪開，因此對銷售貨物提供運輸勞務行為納稅籌劃時，應考慮不同地區、不同行業的企業所面臨著不同的納稅環境。
（二）原增值稅納稅人支付運輸勞務的籌劃
運輸業營業稅改增值稅后，對增值稅納稅人外購貨物，選擇一般納稅人提供運輸勞務，可根據運輸企業提供的增值稅專用發票按運費金額11%抵扣進項稅；如果選擇小規模企業提供運輸勞務，增值稅企業將因無法取得增值稅專用發票而不能抵扣進項稅；正常情況下應選擇一般納稅人提供運輸勞務。但是如果小規模人在運費價格上給予適當的讓步，使其支付的運費成本低于一般納稅人提供運輸所付出的成本，也可選擇小規模納稅人提供運輸勞務；問題是，小規模納稅人在運費價格上讓步幅度有多大，需要確定一個衡點。
我們從現金流入流出角度對上述情況進行測算分析，并將每種選擇方案凈現金流出進行比較，做出最優選擇。
第一，選擇一般納稅人提供運輸勞務支付的運費含稅金額R，則應抵扣的進項稅R／（1+11%）×11%，付出的運費成本R／(1+11%)，因抵扣進項稅而減少的城建稅和教育費附加R／(1+11%)×11%×(7%+3%)，同時因減少城建稅教育費附加而增加所得稅R／(1+11%)×11%×(7%+3%)×25%，則凈現金流出0.8935R。
第二，由小規模納稅人提供運輸勞務，不能開具增值稅專用發票，沒有發生進項稅，支付的運費為F,現金凈流出F。
當一般納稅人提供運費現金凈流出等于小規模納稅人提供運輸現金凈流出時，不論是一般納稅人還是小規模納稅人提供運輸服務，付出的成本都是相同的，即F=0.8935R。
如果選擇不能開具發票的小規模納稅人提供運輸服務，付出的運費金額應小于0.8935R, 或者在一般納稅人運費的基礎上打折10.65%；即如果由一般納稅人提供運輸支付運費10000 元（含稅），選擇不能提供發票小規模納稅人提供運輸支付的費用要少于8935元。
［關鍵詞］納稅籌劃 成立 存續 清算 思路
隨著我國改革開放的不斷深入，市場經濟飛速發展，市場競爭日益激烈，每天都會有一大批新企業注冊產生，同時，也有一大批企業因種種原因被迫關倒閉，不得不進行破產清算。企業要在激烈的市場競爭中立于不敗之地，必須對企業的生產經營進行全方位、多層次的運籌，其中納稅籌劃也應是企業籌劃的一個重要方面。不僅僅是企業存續期間需要納稅籌劃，企業在設立和清算時的也同樣需要納稅籌劃。
一、企業成立時的納稅籌劃
企業在生產經營過程中能否取得成功，很大程度上與企業成立之初的各種籌劃有關，而納稅籌劃是其中最為重要的籌劃之一，因為不同組織形式的企業在稅收方面有著不同的特點，投資者對企業不同組織形式的選擇，其投資收益也將產生差別，進而影響企業的整體稅收和獲利能力。因此，在企業設立之時，很有必要在組織形式的選擇上進行一番積極籌劃。
一般情況下，企業組織形式分為三類，即公司企業（包括有限責任公司、股份有限公司）、合伙企業和個人獨資企業。
1.有限責任公司和個人獨資企業的比較選擇
我國對有限責任公司和個人獨資企業實行不同的納稅規定（主要是對個人投資者）。國家對公司營業利潤在企業環節上征收企業所得稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，個人投資者還需要繳納一次個人所得稅。而個人獨資企業則不然，營業利潤不征收企業所得稅，只對個人投資者分得的收益征收個人所得稅。
例1：某自然人甲經營一家公司，年盈利20萬元，請問以何種方式組建公司可得最大稅收利益？
方案1：成立有限責任公司
企業所得稅=20×25%=5（萬元）
個人所得稅=（20-5）×20%=3（萬元）
稅后收益=20-5-3=12（萬元）
方案2：成立個人獨資企業
個人所得稅=20×35%-0.675=6.325（萬元）
稅后收益=20-6.325=13.675（萬元）
方案2比方案1稅后收益多1.675萬元，應選擇方案2，即成立個人獨資企業可得最大稅收利益。
2.股份有限公司和合伙企業的比較選擇
股份有限公司和合伙企業與有限責任公司和個人獨資企業有些類似，我國對股份有限公司營業利潤在企業環節上征收企業所得稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，個人投資者還需要繳納一次個人所得稅。而合伙企業營業利潤不交企業所得稅，只課征合伙人分得收益的個人所得稅。
比如，在不考慮其主要因素的情況下，單就合伙企業和股份有限公司而言，合伙企業要優于股份有限公司，因為合伙企業只征一次個人所得稅，而股份有限公司還要再征一次企業所得稅；如果綜合考慮企業的稅基、稅率、優惠政策等多種因素的存在，股份有限公司也有有利的一面，在測算兩種性質企業的稅后整體利益時，不能只看名義稅率，還要看整體稅率，由于股份有限公司的“整體化”措施一般情況下要優于合伙制企業，“整體化”就意味著重疊課征的消除，稅收便會消除一部分。一般情況下，規模較大企業應選擇股份有限公司，規模不大的企業，采用合伙企業比較合適。因為，規模較大的企業需要資金多，籌資難度大，管理較為復雜，如采用合伙制形式運轉比較困難。
二、企業存續期間的納稅籌劃
企業存續期間，無疑是需要運用納稅籌劃最多的時期。納稅籌劃作為企業經濟利益保護措施是完全必要的，現代經濟條件下，各國政府為了鼓勵納稅者按自己的意圖行事，無不把實施稅收差別政策作為調整產業結構、擴大就業機會、刺激國民經濟增長的重要手段加以利用，制定了不同類型的稅收政策，使得無論多么健全嚴密的稅制，稅負在不同納稅人、不同納稅期、不同行業和不同地區之間總是存在差別。對某一應稅活動往往有多個納稅方案，這就給納稅人尋找降低稅收成本、進行納稅籌劃提供了極大的可能和眾多的機會。對于企業自身來說，事先納稅籌劃，能為企業節約大量的稅收成本，從而促進企業更持續的發展。
下面簡要介紹最常用到的幾個稅種的稅收籌劃要點：
1.增值稅
自2009年1月1日起，我國全面實施增值稅轉型改革，此次增值稅改革的
主要內容：一是允許企業抵扣新購入設備所含的增值稅；二是取消進口設備免征增值稅和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策；三是將現行工業和商業小規模納稅人銷售額標準分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元，同時，將小規模納稅人的增值稅征收率統一調低至3％等等；四是將礦產品增值稅稅率恢復到17％；五是與營業稅實施細則銜接，明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題；六是根據現行稅收政策和征管需要，對部分條款進行補充或修訂。
改革后的增值稅法中關于增值稅稅制要素的多種選擇依然為納稅人進行納稅籌劃提供了空間。下面就增值稅的幾個納稅籌劃的思路做簡單的介紹。
（1）納稅人身份認定上的稅收籌劃
增值稅對一般納稅人和小規模納稅人的差別待遇，為小規模納稅人與一般納稅人進行納稅籌劃提供了可能性。通常認為，由于一般納稅人可抵扣進項稅額，因而小規模納稅人的稅負重于一般納稅人。但新稅法降低了小規模納稅人的征收率，雖然一般納稅人購進的固定資產也能抵扣進項稅，但對于規模較小的企業，由小規模納稅人轉化為一般納稅人不一定能減少稅負支出。
例2：某工業企業，現為小規模納稅人。年應稅銷售額80萬元（不含稅），會計核算制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用17％增值稅率，但該企業可抵扣的購進項目金額只有30萬元（不含稅）。請對其進行納稅籌劃。
方案1：若企業申請作為一般納稅人。
則應納增值稅額為=80×17％-30×17％=8.5（萬元）
方案2：若企業仍作為小規模納稅人。
則應納增值稅額為=80×3％=2.4（萬元）
可見，方案2比方案1少繳增值稅6.1萬元(8.5-2.4)。因此，企業應當選擇方案2。
（2）不同代銷方式稅收籌劃
代銷通常有兩種方式：一是收取手續費，即受托方根據所代銷的商品數量向委托方收取手續費，這對受托方來說是一種勞務收入，應交納營業稅；二是視同買斷，即由委托方和受托方簽訂協議，委托方按協議價收取所代銷的貨款，實際售價可由雙方在協議中明確規定，也可受托方自定，實際售價與協議價之間的差額歸受托方所有，委托方不再支付代銷手續費。兩種代銷方式對雙方的稅務處理及總體稅負水平是不相同的，合理選擇代銷方式可達到節稅的目的。
（3）混合銷售行為的納稅籌劃
混合銷售行為是指一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物或勞務（簡稱“貨物銷售額”）又涉及非應稅勞務（即應征營業稅的勞務）。修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規定：“一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。除本細則第六條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應稅勞務，不繳納增值稅?！保ǔN售自產貨物并同時提供建筑業勞務的行為以及財政部、國家稅務總局規定的其他情形外，均執行上述規定）。由于增值稅一般納稅人增值稅稅率一般為17%，而營業稅稅率為5%或3%，所以若能使混合銷售行為中的非應稅勞務不繳納增值稅而繳納營業稅便達到目的了。
對于從事貨物的生產、批發或者零售的企業來說，混合銷售行為要征增值稅，但為了降低稅負，可以把一項銷售行為涉及的增值稅應稅貨物以及涉及的營業稅應稅勞務分給兩個核算主體（其中一核算主體是由原核算主體分立出去的），則可使非應稅勞務不繳納增值稅而繳納營業稅。
2.營業稅
根據營業稅的計算公式,應納營業稅額=營業額×稅率,從這個公式中可以看到,影響營業稅額大小的因素有兩個：一個是營業額，另一個是適用的稅率。這兩個因素中的任何一個因素變動都會引起營業稅應納稅額的變化。從籌劃的角度考慮，應從這兩個影響因素入手,尋求營業稅的籌劃方略。
在稅率一定的情況下,營業額的大小最終決定了營業稅應納稅額的多少。因此,營業額的籌劃方略簡單的說就是在合法正確計算營業額的前提下,盡可能的使其最小化。這是通過營業額籌劃的根本原則,是納稅人在實施具體的籌劃操作時努力的方向。如建筑、修繕、裝飾工程作業行為的營業額，不論納稅人與對方如何核算，其工程用材料費用均應包括在營業額中。因此，企業從節稅角度看,常常通過降低材料費用方式降低營業額，達到節稅的目的。
由于營業稅不同的稅目適用的稅率不同,而納稅人在生產經營過程中往往會涉及兩個以上不同的應稅項目,例如有些賓館飯店既經營餐廳、客房,從事服務業,適用服務業的5%的稅率,又經營夜總會,從事娛樂業,適用5%～20%的服務業稅率，大部分夜總會的稅率核定在20%。那么這些賓館飯店就要盡量少計夜總會的收入，比如夜總會銷售的酒水、飲料應計入服務業的收入，這就要求會計必須按不同稅率的業務分賬核算。
3.企業所得稅
新企業所得稅改革統一適用稅率、統一稅前扣除標準、統一稅收優惠政策等,
這些舉措意味著自20世紀80年代以來,外資企業在企業所得稅稅收優惠政策等方面所享受的超國民待遇將不復存在。事實上,原內外資企業所得稅的上述差異一直是許多企業進行所得稅納稅籌劃的主要途徑之一,本次稅制改革無疑將對其產生較大的影響。另外,面對“兩稅合并”及新《企業所得稅法》對相關政策做出重大調整這一巨大變革,企業在稅前經營、投資、理財等納稅籌劃環節上也必將隨之做出相應調整,以此來適應新法適用帶來的巨大波動,重新實現自身稅收負擔的最小化。
因企業所得稅籌劃涉及的范圍很廣，現僅介紹企業所得稅籌劃的幾個切入點:
（1）從影響應納稅所得額的幾個因素切入。應納稅所得額的計算公式為“應納稅所得額=收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項扣除－允許彌補的以前年度虧損”。在稅率一定的條件下，應納稅所得額越小，應納稅額就越小，而收入和扣除就是影響應納稅所得額最主要的因素,在扣除項目金額一定的條件下，收入越小，應納稅所得額就越小；在收入一定的條件下，扣除項目金額越大，應納稅所得也越小。進行納稅籌劃，最主要的方式就是減少收入，加大扣除。
（2）從稅收優惠政策切入。納稅人如果充分利用稅收優惠政策,就會達到節稅的目的。因此,用好、用足稅收優惠政策本身,就是納稅籌劃的過程。但選擇稅收優惠作為納稅籌劃的突破口時,應注意兩個問題：一是納稅人不能曲解稅收優惠政策,濫用稅收優惠,以欺騙手段騙取稅收優惠；二是納稅人應充分了解稅收優惠政策,并按法定程序進行申請,避免因程序不當而失去應有的權益。
（3）從稅制改革的機遇切入。稅制改革對很多企業來說,是機遇與影響并存。針對稅制改革,企業納稅籌劃的基本思路是：用好稅制改革的機遇,對稅改后可能會增加優惠的項目,稅改前不要辦,稅改后去辦；避免稅制改革不利因素的影響,把稅改后會增加負擔的項目,盡量在稅改前辦妥；對于稅改后利弊不確定的項目,盡量稅改前不結案、不封賬、不下結論,使這類項目增加可變性。
企業存續期間的納稅籌劃還有很多方式，企業可以根據自身的實際情況，選擇對自身最為有利納稅籌劃方式。
三、企業清算時的納稅籌劃
由于企業的生產經營是連續的過程，納稅往往滯后于生產經營環節，故而在企業清算的時候，稅收工作還得進行，原因就在于企業清算時還未履行完其納稅義務。稅收是具有強制性和固定性的，并不會因為企業處于清算的悲慘境地而免予稅收。企業清算中的稅收籌劃主要是通過推遲或提前企業清算開始日期，合理調整清算所得和正常經營所得。
所謂清算所得是指企業的全部資產可變現價值或者交易價格減除資產凈值、清算費用、相關稅費等后的余額。
具體計算公式如下：
企業清算所得＝企業的全部資產可變現價值或者交易價格－資產凈值－清算費用－相關稅費
企業的全部資產可變現價值，是指企業清理所有債權債務關系、完成清算后，所剩余的全部資產折現計算的價值。如果企業剩余資產能在市場上出售而變現，則可以其交易價格為基礎。所謂資產凈值，是指企業的資產總值減除所有債務后的凈值，是企業償債和擔保的財產基礎，是企業所有資產本身的價值。從企業全部資產可變現價值或者交易價格中減除資產凈值，再減除稅費和清算費用，所得出的余額就是在清算過程中企業資產增值的部分。這時企業的法人形態尚存在，根據企業所得稅法的規定，應當就該部分所得繳納企業所得稅。
例3：安泰有限公司董事會于2009年10月17日向股東會提交了公司解散申請書，股東會10月20日通過決議，決定公司于10月31日宣布解散，并于11月1日開始正常清算。
安泰有限公司在成立清算組前進行的內部清算中發現，2009年1至10月份公司預計盈利100萬元（公司適用稅率為25％）。于是在尚未公告和進行稅務申報的前提下，股東會再次通過決議將公司解散日期推遲至11月25日，并于11月26日開始清算。該公司在11月1日至11月25日共發生費用180萬元。
按照我國現行稅制規定，企業清算期間應單獨作為一個納稅年度，即這180萬元費用本應屬于清算期間費用，但因清算日期的改變，該公司經營年度由盈利100萬元變為虧損80萬元。
變更后，假設該公司清算所得為70萬元，則其納稅情況如下：
方案1：清算開始日為11月1日
2009年1-10月應納所得稅額＝100×25％＝25（萬元）
清算所得為虧損110萬元，不納稅。
方案2：清算開始日為11月26日
2009年1-10月虧損80萬元，本期不納企業所得稅。
關鍵詞:納稅籌劃;所得稅
中圖分類號:F27 文獻標識碼:A
新企業所得稅改革統一適用稅率、統一稅前扣除標準、統一稅收優惠政策等,這些舉措意味著自20世紀八十年代以來,外資企業在企業所得稅稅收優惠政策等方面所享受的超國民待遇將不復存在。事實上,原內外資企業所得稅的上述差異一直是許多企業進行所得稅納稅籌劃的主要途徑之一,本次稅制改革無疑將對其產生較大的影響。另外,面對“兩稅合并”及新《企業所得稅法》對相關政策做出重大調整這一巨大變革,企業在稅前經營、投資、理財等納稅籌劃環節上也必將隨之做出相應調整,以此來適應新法適用帶來的巨大波動,重新實現自身稅收負擔的最小化。
一、企業所得稅籌劃切入點分析
納稅籌劃不是盲目進行的,存在客觀的空間限制,必須在客觀環境允許的范圍內實施?？傮w上講,納稅籌劃要受宏觀的國家政策和經濟形勢以及微觀的企業經營狀況和人文環境等因素的影響。進行納稅籌劃,關鍵是要找到切入點,大體可以分為以下幾類:
1、從納稅環境的選擇切入。我國正處于經濟轉型時期,不同地區的政府部門,其執法水平、人員素質和服務意識不同;不同地區的稅務機關,其稅收征管實踐的差異很大。因此,企業所在地的經營環境就有好壞之分。針對具體企業進行的納稅籌劃,必須充分考慮企業特定的經營環境,如果把握不好,很容易增加籌劃風險,加大籌劃成本。另外,企業的內部環境也很重要。這里關鍵是管理層的法律意識和超前意識,還有企業執行層和決策層之間的企業文化認同程度。
2、從主要稅種切入。對納稅人來說,主要稅種就是與企業主營業務有關的或與主要經濟事項有關的稅種,一般為流轉稅、企業所得稅和個人所得稅。納稅籌劃可以針對一切稅種,要考慮三個因素:一是經濟與稅收相互影響的因素,也就是某個特定稅種在經濟活動中的地位和作用;二是稅種自身的因素,這主要看稅種的稅負,彈性稅負彈性大,納稅籌劃的潛力也越大。一般說來,稅源大的稅種,稅負伸縮性也大;三是企業的發展目標和發展階段。本階段的目標往往決定了企業面臨的主要稅種和承擔的主要稅負,這對以后的企業稅負也會有影響,需要認真進行籌劃。
3、從稅種的重點環節切入。有些小稅種對企業來說,雖然并不是主要稅種,但也需要針對其納稅的關鍵環節進行籌劃。例如,所有者權益增加時,怎樣繳納印花稅的問題,選擇什么樣的經濟合同貼花問題;企業房產確定原值時,要考慮土地使用權價格與土地工程價款剝離會對房產稅產生影響的問題等。
4、從稅收優惠政策切入。納稅人如果充分利用稅收優惠政策,就會達到節稅的目的。因此,用好、用足稅收優惠政策本身,就是納稅籌劃的過程。但選擇稅收優惠作為納稅籌劃的突破口時,應注意兩個問題:一是納稅人不能曲解稅收優惠政策,濫用稅收優惠,以欺騙手段騙取稅收優惠;二是納稅人應充分了解稅收優惠政策,并按法定程序進行申請,避免因程序不當而失去應有的權益。
5、從影響應納稅額的幾個因素切入。應納稅額的計算公式為“應納稅額=計稅依據×稅率”。這個公式告訴我們,計稅依據越小,稅率越低,應納稅額就越小。進行納稅籌劃,要抓住這兩個因素,選擇合理、合法的辦法來降低應納稅額。
6、從稅制改革的機遇切入。稅制改革對很多企業來說,是機遇與影響并存。針對稅制改革,企業納稅籌劃的基本思路是:用好稅制改革的機遇,對稅改后可能會增加優惠的項目,稅改前不要辦,稅改后去辦;避免稅制改革不利因素的影響,把稅改后會增加負擔的項目,盡量在稅改前辦妥;對于稅改后利弊不確定的項目,盡量稅改前不結案、不封賬、不下結論,使這類項目增加可變性。
二、企業所得稅的籌劃空間
1、納稅人的選擇。我國企業組織結構復雜且不規范,企業經營狀況差異也大,在獨立核算制度下就存在納稅人選擇的問題。當企業盈利時,可以根據盈利大小結合優惠稅率,分解企業下屬單位,使整個或某個下屬單位享受優惠稅率;當企業虧損時,納稅人選擇的意義不大;而當企業及下屬單位有盈有虧時,選擇納稅人就顯得特別重要。此時,要想方設法使企業合并申報,盈虧相抵,否則,一個單位繳納企業所得稅,另外一個單位還得等待彌補虧損,將影響企業整體利益。如果確實不能選擇納稅人,轉讓定價則是解決盈虧對抵的主要辦法。
企業在成立時,也存在選擇納稅人問題。如果是有限責任公司,則企業不但要繳納企業所得稅,稅后利潤分配時還要繳納個人所得稅;如果是合伙制單位,則企業只需繳納個人所得稅。當然,企業組織形式的選擇要根據生產經營以及當時條件決定,但當條件許可、組織形式對生產經營沒有影響時,稅收負擔問題則是主要考慮問題。
2、存貨計價的選擇。在實行比例稅率環境下,對存貨計價方法進行選擇,必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。在物價持續上漲的情況下,選擇后進先出法對企業存貨進行計價,可以使期末存貨成本降低,本期存貨成本提高,是企業的銷售收入扣除成本后的收益,即企業計算應納稅所得額的基數相對的減少,從而達到減輕企業所得稅負擔,增加稅后利潤數額的目的。相反,在物價持續下降的情況下,則應選擇先進后出法對企業存貨進行計價,才能提高企業本期的存貨成本,相對減少企業當期收益,減輕企業所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下,則宜采用加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價,以避免因各期利潤忽高忽低造成企業各期應納稅所得額上下波動,增加企業安排應用資金的難度。
3、折舊方式的選擇。折舊是成本的組成部分,折舊的計算和提取必然關系到成本的大小,直接影響企業的利潤水平,最終影響企業的稅負輕重。企業當期需要利潤時,可采用平均年限法,企業當期不需要利潤時,可采用加速折舊法。雖然折舊總量不變,但年度之間的差別就是可以利用的空間。
4、準備金列支的選擇。稅法及現行財務制度和《企業會計準則》均規定,企業可以選擇備抵法(即計提壞賬準備金法)處理企業的壞賬損失。不同的壞賬損失處理方法對企業的應納所得稅額的影響不同。一般情況下,選擇備抵法比直接沖銷法可以使企業獲得更多的稅收收益。因為,若企業選擇備抵法處理壞賬損失,可以增加其當期扣除項目,降低當期應納稅所得額,從而減輕企業的所得稅負擔。即使兩種方法計算的應納稅所得額相等,也會因為備抵法將企業的一部分利潤后移,使企業能夠獲得延遲納稅和增加企業運營資金的好處。
5、其他資產攤銷的選擇。稅法和財務制度對無形資產和遞延資產攤銷期限均賦予企業一定的選擇空間。這樣,企業也就可以根據自己的具體情況,選擇對企業有利的攤銷期限將無形資產、遞延資產攤入成本、費用中。與選擇固定資產折舊年限的道理相同,在企業創辦初期且享受減免稅收優惠待遇時,企業可通過延長無形資產、遞延資產攤銷期限,將資產攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業成本、費用中,從而獲取“節稅”的稅收收益;面對處于正常生產經營期的一般性企業,則宜選擇較短的攤銷期限,這樣做不僅可以加速無形資產和遞延資產成本的回收,抑減企業未來的不確定風險,還可以使企業后期成本、費用前移,前期利潤后移,從而獲得延期納稅的好處。
6、投資核算的選擇。企業對外長期投資可以采用成本法或權益法進行核算。由于成本法在其投資收益已實現但未分回投資之前,投資企業的“投資收益”賬戶并不反映其已實現的投資收益,而權益法無論投資收益是否分回,均在投資企業的“投資收益”賬戶反映。這樣,當投資企業擁有的股份小于等于被投資企業全部股份的25%時,投資企業就可以選擇成本法核算長期投資,并將應由被投資企業支付的投資收益長期滯留在被投資企業賬上作為資本積累,或挪為他用,以便獲得延遲納稅的好處,或選擇有利的時機(如投資企業出現虧損或利潤較低年份)才將投資收益收回,以達到減輕稅負的目的。在被投資企業的稅率低于投資企業時,節稅效益更加明顯。
7、兩個差異的處理。兩個差異是客觀存在的,納稅籌劃的目的是使兩個差異調整為零。這樣利潤總額和應納稅所得額相等。企業所得稅名義稅率和實際稅率之差也在于兩個差異。在處理兩個差異時,首先要解決各類超標問題。工資、招待費、廣告費等超標必須用各種辦法使之不超標,這些辦法就是納稅籌劃措施,而合法與不合法的界限則要求使用者根據具體情況做出必要的職業判斷;其次要利用這類標準,即達不到標準時,其他超標部分可以相關調劑,使總體不超標。當然,這存在一個“度”的問題。
8、充分利用稅收優惠。我國企業所得稅稅收優惠政策較多,內容十分廣泛,條件也較寬松。每一項稅收優惠就是一個避風地,企業只要掛上一個避稅地,就能夠通過轉讓定價措施,轉移利潤以享受稅收優惠。充分利用稅收優惠是最主要的納稅籌劃措施。
以上所述幾個方面,是企業所得稅籌劃的主要內容。實際上,經濟活動的復雜性、先進性和稅法的滯后性使納稅籌劃方式有很多。
三、企業所得稅納稅籌劃案例分析:利用低價銷售進行納稅籌劃
當政府規定商品市場上的最高限價或最低限價時,納稅者并不盲目追求最高價格或最低價格,而是追求對自己來說最大利潤總額的價格,這種價格可能使企業直接獲得利潤最大,也可能使企業獲得的直接利潤最小。
例:政府對烤煙生產實行全額累進稅率的情況下,企業生產是追求最大定價還是追求最大利潤,在確定產品價格上存在著差異。例如,當政府規定,烤煙業生產適用稅率如表一所示時,某烤煙廠年產量10萬條。企業會采用哪個價格呢?(每條煙的最高限價27元,最低限價為20元)(所得稅稅率標準見表1)
當企業追求最高限價時,企業的利潤收入為:27×100,000=270(萬元)。當企業追求最低限價時,企業的利潤收入為:20×100,000=200(萬元)。依照稅率表計算270萬元納稅額為:270×50%=135(萬元);200萬元應納稅額為:200×25%=50(萬元)。在最低限價情況下,10萬條香煙的稅后實得收入為:200-50=150(萬元)?？磥?實行低價反而比實行高價更有利于納稅人。
對案例中的情況,可能有人認為,在全額累進稅率情況下是這樣,但在超額累進稅率情況下,結果就會不一樣,這種認識雖然有一定的道理,但是在實行超額累進稅率情況下,企業增加產量的同時,也必然伴隨其他投入物的增加,而且隨著產量的增加,單位產品所獲得利潤需要的投入也呈增加趨勢。因此,投入產出有一個最佳結合點,在這個結合點上,投入最小,產出最多。從這個意義上講,稅收的累進增長是影響其投入產出的重要因素,就企業自身利益而言,在有一定規?；驍盗康那闆r下,再增加投入,其結果是收入中就會有越來越多的部分表現為稅收,而企業增加投入中獲得利潤收入就會越來越少。
總之,納稅籌劃是一項非常復雜的工作,正確的納稅籌劃能夠提高效益,減輕稅負,使企業經營活動合理合法,財務活動健康進行。
(作者單位:河北省農金投資擔保有限公司)
主要參考文獻:
[1]奚衛華.企業所得稅法實施操作指南.機械工業出版社,2008.
