時(shí)間：2022-06-15 13:30:17
開(kāi)篇：寫(xiě)作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇營(yíng)改增實(shí)施細(xì)則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 混合銷(xiāo)售 涉稅處理 納稅籌劃
現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營(yíng)的多元化，使混合銷(xiāo)售已經(jīng)成為企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)的常態(tài)，在全面“營(yíng)改增”之前，混合銷(xiāo)售既涉及增值稅又涉及營(yíng)業(yè)稅；全面“營(yíng)改增”后，混合銷(xiāo)售涉及的是增值稅的不同征稅范圍。混合銷(xiāo)售從其業(yè)務(wù)性質(zhì)上來(lái)說(shuō)，是一項(xiàng)銷(xiāo)售行為，既涉及貨物又涉及服務(wù)，兩者之間具有從屬關(guān)系。隨著“營(yíng)改增”的推進(jìn)，我國(guó)稅法上對(duì)于混合銷(xiāo)售的定義、業(yè)務(wù)范圍界定以及涉稅處理規(guī)定都有所變化。
一、稅法上混合銷(xiāo)售行為的界定
（一）混合銷(xiāo)售的定義和業(yè)務(wù)范圍
2009年我國(guó)實(shí)行新的增值稅和營(yíng)業(yè)稅稅法，新《增值稅暫行條例》和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》對(duì)混合銷(xiāo)售有明確的釋義和涉稅處理規(guī)定，隨著“營(yíng)改增”的推進(jìn)，稅法上混合銷(xiāo)售的定義、業(yè)務(wù)范圍都有了變化，具體見(jiàn)表1。
混合銷(xiāo)售在“營(yíng)改增”之前和全面“營(yíng)改增”之后的業(yè)務(wù)范圍是一致的，所不同的是，“營(yíng)改增”之前服務(wù)稱(chēng)為營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)；全面“營(yíng)改增”之后，營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)稱(chēng)為增值稅服務(wù)。在“營(yíng)改增”過(guò)程中，部分營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)改為增值稅服務(wù)，但財(cái)稅部門(mén)針對(duì)混合銷(xiāo)售的定義并沒(méi)有出臺(tái)新的文件，混合銷(xiāo)售的定義仍沿用《增值稅實(shí)施細(xì)則》和《營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》的釋義，但此時(shí)的營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)范圍在減少。因此，在部分“營(yíng)改增”時(shí)期，稅法上定義的混合銷(xiāo)售較“營(yíng)改增”之前和全面“營(yíng)改增”后業(yè)務(wù)范圍有所減少。
部分“營(yíng)改增”后，稅法上混合銷(xiāo)售減少那部分業(yè)務(wù)被稱(chēng)為混業(yè)經(jīng)營(yíng)。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的《關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]37號(hào)）中首次提到混業(yè)經(jīng)營(yíng)的概念，混業(yè)經(jīng)營(yíng)是試點(diǎn)納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的業(yè)務(wù)。根據(jù)[2013]37號(hào)文，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)實(shí)行了“營(yíng)改增”，此前一些業(yè)務(wù)符合混合銷(xiāo)售定義的，現(xiàn)在則屬于混業(yè)經(jīng)營(yíng)。舉例來(lái)說(shuō)，原有企業(yè)銷(xiāo)售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，在財(cái)稅[2013]37號(hào)之前屬于混合銷(xiāo)售，部分財(cái)稅[2013]37號(hào)之后屬于混業(yè)經(jīng)營(yíng)。隨后，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局了財(cái)稅[2013]106號(hào)文，財(cái)稅[2013]37號(hào)文同時(shí)廢止。財(cái)稅[2013]106號(hào)對(duì)混業(yè)經(jīng)營(yíng)的定義與財(cái)稅[2013]37號(hào)一致，與之前不同的是，此時(shí)“營(yíng)改增”的范圍擴(kuò)大到鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)。
隨著財(cái)稅體制改革的不斷推進(jìn)，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營(yíng)業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。新的財(cái)稅[2016]36號(hào)文中沒(méi)有出現(xiàn)混業(yè)經(jīng)營(yíng)的概念，而是對(duì)混合銷(xiāo)售做了重新定義，此時(shí)稅法上混合銷(xiāo)售的業(yè)務(wù)范圍又涵蓋了部分“營(yíng)改增”后劃歸混業(yè)經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)，與“營(yíng)改增”之前一致，與根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)定義的混合銷(xiāo)售一致。財(cái)稅[2013]106號(hào)文廢止。
（二）混合銷(xiāo)售涉稅處理規(guī)定
企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)行為涉稅業(yè)務(wù)處理，我國(guó)稅法有明確規(guī)定，對(duì)于混合銷(xiāo)售，稅法也有明確規(guī)定，具體見(jiàn)下頁(yè)表2。
二、全面“營(yíng)改增”后混合銷(xiāo)售的納稅籌劃
自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)“營(yíng)改增”的試點(diǎn)。因此本文僅討論全面“營(yíng)改增”后混合銷(xiāo)售的納稅籌劃。
本文以中央空調(diào)銷(xiāo)售為例，對(duì)企業(yè)銷(xiāo)售中央空調(diào)業(yè)務(wù)這一混合銷(xiāo)售行為進(jìn)行納稅籌劃。中央空調(diào)的銷(xiāo)售通常都是售后包安裝，對(duì)于客戶(hù)來(lái)說(shuō)光買(mǎi)空調(diào)而沒(méi)有安裝是無(wú)法使用的，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，銷(xiāo)售中央空調(diào)是典型的混合銷(xiāo)售行為，而中央空調(diào)的安裝服務(wù)屬于建筑服務(wù)業(yè)，其增值稅稅率為11%，明顯低于普通貨物的稅率17%，這就給企業(yè)納稅籌劃帶來(lái)了空間。
例：某空調(diào)銷(xiāo)售企業(yè)，銷(xiāo)售國(guó)產(chǎn)某品牌中央空調(diào)，假設(shè)2016年6月銷(xiāo)售一拖六家用多聯(lián)機(jī)中央空調(diào)，總售價(jià)37 000元（含稅），其中設(shè)備款31 000元，安裝工程款6 000元，合同報(bào)價(jià)為含稅價(jià)，發(fā)票開(kāi)具總價(jià)款37 000元。
這是一筆典型的混合銷(xiāo)售行為，根據(jù)稅法要求，按照銷(xiāo)售貨物繳納增值稅，適用稅率17%，即該企業(yè)獲得不含稅收入31 623.93元，增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為5 376.07元。
很明顯，上述混合銷(xiāo)售行為，企業(yè)提供的服務(wù)沒(méi)能享受到應(yīng)有的低稅率，而導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)過(guò)重，如果企業(yè)能事先進(jìn)行納稅籌劃，使得安裝服務(wù)享受建筑服務(wù)11%的低稅率，可以大大減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。
籌劃思路一：《增值稅實(shí)施細(xì)則》第6條和《營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》第7條規(guī)定，企業(yè)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并提供建筑業(yè)勞務(wù)可以分別核算，貨物銷(xiāo)售額繳納增值稅，建筑業(yè)勞務(wù)繳納營(yíng)業(yè)稅（全面“營(yíng)改增”以后建筑業(yè)勞務(wù)適用增值稅稅率11%）。空調(diào)銷(xiāo)售企業(yè)，如果是空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)的辦事處，可以取得空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)出的自產(chǎn)貨物的證明，適用稅法中規(guī)定的自產(chǎn)貨物標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)范圍增加空調(diào)安裝項(xiàng)目，取得建設(shè)行政部門(mén)批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)，這樣空調(diào)銷(xiāo)售企業(yè)（空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)地方辦事處）符合稅法上單獨(dú)核算繳稅的政策。企業(yè)在銷(xiāo)售空調(diào)時(shí)，合同上分別注明空調(diào)設(shè)備價(jià)款31 000元和工程安裝價(jià)款6 000元，向客戶(hù)提供貨物銷(xiāo)售發(fā)票和建筑服務(wù)發(fā)票。
籌劃的結(jié)果，企業(yè)不含稅收入= 31 000/（1+17%）+6 000/（1+11%）= 31 901.14（元），增加277.21元，企業(yè)增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=31 000/（1+17%）×17%+6 000/（1+11%）×11%=5 098.86（元），節(jié)稅277.21元，相應(yīng)會(huì)減少城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加277.21×（7%+3%+2%）=33.27（元），在企業(yè)成本不變的情況下，僅此一項(xiàng)銷(xiāo)售行為就為企業(yè)增加凈利潤(rùn)（277.21+33.27）×（1-25%）=232.86（元）。
籌劃思路二：更普遍的情況是空調(diào)銷(xiāo)售企業(yè)并不是空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)的辦事處，而是商，因此無(wú)法取得生產(chǎn)地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)自產(chǎn)貨物的證明。針對(duì)此種情況，企業(yè)可以單獨(dú)成立一個(gè)公司，負(fù)責(zé)安裝業(yè)務(wù)。兩個(gè)公司同一老板，將銷(xiāo)售和安裝分開(kāi)，企業(yè)在銷(xiāo)售空調(diào)時(shí)，將安裝業(yè)務(wù)給另外一個(gè)公司，同時(shí)向客戶(hù)提供由銷(xiāo)售公司開(kāi)具的貨物銷(xiāo)售發(fā)票和安裝公司開(kāi)具的建筑服務(wù)發(fā)票。
籌劃的結(jié)果，銷(xiāo)售公司的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為31 000/（1+17%）×17%= 4 504.27（元），安裝公司增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=6 000/（1+11%）×11%=594.59（元）。由于銷(xiāo)售公司和安裝公司同屬一體，將兩者合在一起考慮，進(jìn)項(xiàng)稅額與籌劃前相同，稅前收入增加277.21元，增值稅節(jié)稅277.21元，城建稅、教育費(fèi)附加節(jié)稅33.27元，在取得含稅收入（即客戶(hù)支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款）不變的情r下，僅此一項(xiàng)銷(xiāo)售行為就使企業(yè)凈利潤(rùn)增加232.86元。
全面“營(yíng)改增”后，企業(yè)發(fā)生混合銷(xiāo)售行為，貨物的增值稅稅率偏高，服務(wù)的增值稅稅率偏低，如果企業(yè)是以生產(chǎn)、批發(fā)、零售為主，發(fā)生混合銷(xiāo)售行為就要按照貨物增值稅稅率繳納增值稅，此時(shí)企業(yè)需要事先做好納稅籌劃，如果企業(yè)發(fā)生的混合銷(xiāo)售行為符合《增值稅實(shí)施細(xì)則》第6條和《營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》第7條特殊業(yè)務(wù)的規(guī)定，可以采用思路一的方案。如果企業(yè)不是以生產(chǎn)、批發(fā)、零售為主，發(fā)生混合銷(xiāo)售行為，按照服務(wù)業(yè)的低稅率納稅，則企業(yè)不需要做納稅籌劃，當(dāng)下方案就是最優(yōu)方案。
三、結(jié)束語(yǔ)
全面“營(yíng)改增”后，2009年實(shí)施的《增值稅暫行條例》和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》尚未重新修訂，其法律效力仍在，隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)不斷推進(jìn)，混合銷(xiāo)售定義、業(yè)務(wù)范圍和涉稅處理都會(huì)發(fā)生一些變化，及時(shí)研究財(cái)稅部門(mén)出臺(tái)的各項(xiàng)文件，積極對(duì)混合銷(xiāo)售行為進(jìn)行納稅籌劃，可以大大減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。
參考文獻(xiàn)：
摘 要 目前較熱門(mén)的話(huà)題就是“營(yíng)改增”，從2011年11月財(cái)政部和稅務(wù)總局“營(yíng)改增”試點(diǎn)方案到今天，作為首個(gè)試點(diǎn)城市的上海，率先從交通運(yùn)輸行業(yè)與部分現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)進(jìn)行了啟動(dòng)，并且前后出臺(tái)了實(shí)施細(xì)則和指導(dǎo)意見(jiàn)等配套文件。本文根據(jù)試點(diǎn)城市的基本情況，主要分析了營(yíng)改增試點(diǎn)工作在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理方面存在的問(wèn)題，并給出了其解決財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理的幾點(diǎn)建議。
關(guān)鍵詞 營(yíng)改增 試點(diǎn)方案 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理 試點(diǎn)城市
引言：根據(jù)現(xiàn)行《增值稅暫行條例》的相關(guān)內(nèi)容，在實(shí)施細(xì)則規(guī)定和指導(dǎo)意見(jiàn)下，并從營(yíng)改增試點(diǎn)在上海市的情況來(lái)看，結(jié)合咨詢(xún)服務(wù)業(yè)在市場(chǎng)之中占有的地位，營(yíng)改增在咨詢(xún)服務(wù)業(yè)存在的問(wèn)題主要有以下幾個(gè)方面。
一、營(yíng)改增在服務(wù)行業(yè)財(cái)務(wù)管理存在的問(wèn)題分析
1.影響財(cái)務(wù)分析
在目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，在營(yíng)改增前損益表中“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”核算的金額包括營(yíng)業(yè)稅的“含稅收入額”，而之后“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”核算的內(nèi)容就不包括含增值稅的“稅后收入額”。由于實(shí)際稅負(fù)幾乎沒(méi)有變化，所以不管凈收益數(shù)據(jù)的絕對(duì)水平是否受很大影響，企業(yè)的利潤(rùn)率數(shù)值都會(huì)隨著主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額的減少而呈上升趨勢(shì)。
2.影響發(fā)票管理和使用面臨
營(yíng)改增直接影響著企業(yè)由日常采購(gòu)、享受服務(wù)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額和企業(yè)對(duì)外供給服務(wù)產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，進(jìn)一步講還會(huì)影響企業(yè)增值稅的繳納額。
3.影響稅款計(jì)算
營(yíng)改增實(shí)施后，企業(yè)會(huì)在日常采購(gòu)環(huán)節(jié)上，從供應(yīng)商方那里取得增值稅一般可抵扣的發(fā)票的同時(shí)，還會(huì)對(duì)外供給服務(wù)業(yè)務(wù)確認(rèn)收入產(chǎn)生的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。當(dāng)前在營(yíng)改增后，企業(yè)還不明確，根據(jù)完工進(jìn)度確認(rèn)的收入能否直接作為計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅的計(jì)稅基數(shù)。這樣就會(huì)影響企業(yè)確定納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間和應(yīng)繳稅金計(jì)算。其實(shí)有的客戶(hù)可能會(huì)想要抵扣項(xiàng)稅，就會(huì)要求退回原來(lái)的開(kāi)據(jù)而重新開(kāi)增值稅發(fā)票，這時(shí)也會(huì)影響當(dāng)期稅款的計(jì)算。
4.影響服務(wù)行業(yè)定價(jià)制度
由于服務(wù)行業(yè)的定價(jià)機(jī)制較靈活，在營(yíng)改增后，所以可能會(huì)因其變化而對(duì)服務(wù)價(jià)格的機(jī)制產(chǎn)生影響。
5.稅率和計(jì)稅基數(shù)的變化
在現(xiàn)行稅制下，咨詢(xún)服務(wù)業(yè)會(huì)按其營(yíng)業(yè)收入的5%來(lái)提繳納營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)改增實(shí)施后，在不考慮其對(duì)增值稅“進(jìn)項(xiàng)抵扣”的影響下，參照試點(diǎn)方案，將會(huì)使服務(wù)業(yè)的稅負(fù)提高一個(gè)百分點(diǎn)。如果具體到一個(gè)企業(yè)中，則就要通過(guò)看其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅來(lái)確定是否要增加稅負(fù)。
二、對(duì)服務(wù)行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理試行“營(yíng)改增”的幾點(diǎn)建議
當(dāng)前，可以參考上海試點(diǎn)的情況，筆者根據(jù)營(yíng)改增后在服務(wù)行業(yè)財(cái)務(wù)管理存在問(wèn)題，從以下幾點(diǎn)提出了建議，僅供參考。
1.在營(yíng)改增后，企業(yè)的供應(yīng)商會(huì)也就順理成章地成為增值納稅人，也可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，在接受服務(wù)時(shí)咨詢(xún)服務(wù)企業(yè)也就可以獲得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。據(jù)統(tǒng)計(jì)，自從咨詢(xún)服務(wù)行業(yè)的適用稅率由5%上升到6%，在其全部成本中，人員等工資費(fèi)用會(huì)占到60%以上，可以有限的支出進(jìn)項(xiàng)稅票的成本。
所以，從近期來(lái)看，營(yíng)改增對(duì)咨詢(xún)服務(wù)業(yè)來(lái)講，稅負(fù)可能會(huì)不減還會(huì)增加。由于越來(lái)越多的供應(yīng)商加入到了營(yíng)改增中，所以營(yíng)改增不會(huì)給顧問(wèn)的稅負(fù)帶來(lái)很大的影響，但可抵抗的進(jìn)項(xiàng)稅額有可能會(huì)繼續(xù)增加。當(dāng)營(yíng)改增全面實(shí)施后，可以開(kāi)具增值稅發(fā)票的供應(yīng)商應(yīng)該就不會(huì)局限于試點(diǎn)行業(yè)內(nèi)。
為了使企業(yè)能順利通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，并且達(dá)到將降低增值稅賦的目的，這就要求企業(yè)在選擇服務(wù)商和供應(yīng)商時(shí)，要盡可能的選擇可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票、財(cái)務(wù)核算健全的服務(wù)商和供應(yīng)商。
2.增值稅發(fā)票和普通發(fā)票有著很大的不同，由于實(shí)行憑發(fā)票注明稅款扣稅，其不僅具有完稅憑證的作用，還有反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的作用。需要重點(diǎn)指出的是，產(chǎn)品從開(kāi)始生產(chǎn)到最中消費(fèi)之間的各個(gè)環(huán)節(jié)由增值稅專(zhuān)用發(fā)票聯(lián)系起來(lái)了，并且體現(xiàn)出了增值稅的作用。就是因?yàn)檫@個(gè)原因，發(fā)票的真?zhèn)舞b別、作廢、獲得、管理、開(kāi)具和傳遞都與普通發(fā)票不一樣。因此在增值稅發(fā)票的管理和使用方面，不光財(cái)務(wù)部門(mén)要重視，在傳遞和開(kāi)具等各個(gè)環(huán)節(jié)的參與者，更應(yīng)該高度重視，如項(xiàng)目執(zhí)行人員、銷(xiāo)售人員等等。
3.實(shí)施營(yíng)改增的目的之一就是實(shí)現(xiàn)行業(yè)整體稅負(fù)得到降低，但是在稅改過(guò)程中，不是每個(gè)企業(yè)都能如愿以?xún)敚赡懿糠制髽I(yè)會(huì)稅負(fù)會(huì)出現(xiàn)增加的狀況。其實(shí)營(yíng)改增后的實(shí)際稅負(fù)是加重了還是降低了，取決于企業(yè)自身的發(fā)展階段、所處的市場(chǎng)地位和可能享受的稅收優(yōu)惠政策。為了可以盡早準(zhǔn)備申請(qǐng)優(yōu)惠政策需要的有關(guān)材料，并且想要通過(guò)稅收優(yōu)惠政策來(lái)降低對(duì)企業(yè)的稅負(fù)造成的影響。
4.為了能準(zhǔn)確生成并記錄增值稅明細(xì)賬，可以建立增值稅明細(xì)賬。根據(jù)增值稅專(zhuān)用發(fā)票計(jì)提稅額，在日常的采購(gòu)和銷(xiāo)售環(huán)節(jié)中，應(yīng)注意在賬務(wù)處理上與原來(lái)的成本費(fèi)用和原收入記賬核算的不一樣的地方。從營(yíng)改增對(duì)財(cái)務(wù)管理的影響考慮，當(dāng)前存在著按完工進(jìn)度來(lái)確認(rèn)收入是否具有繳納增值稅資格的情況，而這種情況能否會(huì)與同開(kāi)具增值稅發(fā)票時(shí)部分客戶(hù)要求退票重新開(kāi)增值稅發(fā)票的問(wèn)題和重復(fù)繳稅的問(wèn)題，一直到現(xiàn)在還沒(méi)有具體的、明確的過(guò)渡性政策。為了能夠與稅務(wù)部門(mén)保持密切的聯(lián)系，企業(yè)應(yīng)該實(shí)時(shí)關(guān)注最新的過(guò)渡政策、動(dòng)態(tài)和實(shí)施條例。
總結(jié)：
為了能符合國(guó)際慣例，讓增值稅取代營(yíng)業(yè)稅的目的，擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，是我國(guó)稅制改革得到深化的必然選擇，也是我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)協(xié)調(diào)發(fā)展的必然要求。在營(yíng)改增過(guò)程中，也應(yīng)該正視此次的稅制改革的艱巨性和復(fù)雜性，以免因?yàn)榭傻挚垌?xiàng)目范圍過(guò)窄和稅率設(shè)置的過(guò)高，而造成部分企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)加重。對(duì)于本文的觀點(diǎn)會(huì)在工作中根據(jù)需要進(jìn)行進(jìn)一步的研究，并且會(huì)通過(guò)實(shí)證加以完善。
參考文獻(xiàn)：
[1]王紅云，趙柯南.營(yíng)改增中應(yīng)繳納稅額如何核算.中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào).2012.2.
[2]陳少英..營(yíng)改增：促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的必然選擇.中國(guó)稅務(wù)報(bào).2012.1.
一、合同能源管理流轉(zhuǎn)稅政策存在的問(wèn)題
（一）合同能源管理機(jī)制稅收法規(guī)操作性細(xì)則不明晰目前，我國(guó)扶持節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的專(zhuān)項(xiàng)政策規(guī)定不夠明朗，只是明確規(guī)定了稅收優(yōu)惠政策的總則。節(jié)能服務(wù)作為一種新生事物，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)人員以及會(huì)計(jì)人員對(duì)此本身就缺乏認(rèn)識(shí)，再加上實(shí)施細(xì)則的缺失導(dǎo)致基層稅務(wù)機(jī)關(guān)和節(jié)能服務(wù)公司在實(shí)際稅務(wù)處理工作中的操作不當(dāng)。
（二）稅收優(yōu)惠政策有待完善首先，合同能源管理稅收優(yōu)惠政策未必能夠減稅。節(jié)能服務(wù)公司在享受免征增值稅優(yōu)惠政策時(shí)，不能對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，取得的專(zhuān)用發(fā)票也不能抵扣進(jìn)行稅額。這種做法不僅損害了分享收入不大的節(jié)能服務(wù)公司的利益，用能單位也不能抵扣進(jìn)行稅額。但是，如果節(jié)能服務(wù)公司放棄免稅、減稅優(yōu)惠政策，36個(gè)月內(nèi)不得再申請(qǐng)免稅、減稅。其次，合同能源管理稅收優(yōu)惠政策門(mén)檻高。我國(guó)合同能源管理項(xiàng)目稅收優(yōu)惠條件只限定在節(jié)能效益分享型合同能源管理項(xiàng)目。除此之外，合同能源管理稅收優(yōu)惠政策還在注冊(cè)資本、技術(shù)等各方面加以限制。這種稅收優(yōu)惠限制使實(shí)力雄厚的大企業(yè)比中小企業(yè)更容易獲取稅收優(yōu)惠。不利于中小型節(jié)能服務(wù)公司的發(fā)展。
（三）稅收征收管理難度大節(jié)能服務(wù)作為一種新事物，稅收政策的執(zhí)行本就不理想。“營(yíng)改增”之后，增值稅的稅務(wù)處理涉及增值稅專(zhuān)用發(fā)票的保管和開(kāi)具、進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)證和抵扣、設(shè)備和不動(dòng)產(chǎn)的判定、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出和視同銷(xiāo)售等關(guān)鍵環(huán)節(jié)，比營(yíng)業(yè)稅的稅務(wù)處理要復(fù)雜很多，對(duì)于虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的處理也比營(yíng)業(yè)稅嚴(yán)厲得多。此外，營(yíng)改增后增值稅核算體系和原增值稅項(xiàng)目核算體系同時(shí)存在的情況也加大了基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管難度。
二、完善合同能源管理流轉(zhuǎn)稅政策
（一）細(xì)化合同能源管理稅收政策基于現(xiàn)行合同能源管理稅收政策，立法機(jī)關(guān)可以攜手稅務(wù)機(jī)關(guān)，對(duì)合同能源管理項(xiàng)目稅務(wù)問(wèn)題展開(kāi)調(diào)查研究，并盡快制定出符合市場(chǎng)發(fā)展規(guī)律的合同能源管理稅收政策的實(shí)施細(xì)則。如制定類(lèi)似于“合同能源管理增值稅管理暫行/試行辦法”的行政法規(guī)，就合同能源管理增值稅問(wèn)題，包括征稅范圍、納稅主體、稅率、計(jì)稅發(fā)法、減免稅等，進(jìn)行統(tǒng)一、合理的規(guī)定，規(guī)范合同能源管理里增值稅征管。
（二）完善合同能源管理流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠政策首先，實(shí)行完全的消費(fèi)型增值稅，徹底消除重復(fù)征稅。營(yíng)改增后，節(jié)能服務(wù)公司購(gòu)進(jìn)的節(jié)能設(shè)備，有較大一部分進(jìn)項(xiàng)稅額可在最終納稅時(shí)進(jìn)行抵扣，從而減少企業(yè)成本。但是作為其經(jīng)營(yíng)成本的主要構(gòu)成要素，人力資本又無(wú)法抵扣，以致稅改的效果降低。因此，只有將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣范圍擴(kuò)展到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的各項(xiàng)因素中，才能徹底消除重復(fù)征稅。其次，針對(duì)節(jié)能服務(wù)公司享受免征增值稅優(yōu)惠政策導(dǎo)致進(jìn)行稅額抵扣鏈條中斷的現(xiàn)象，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將“免征”改為“即征即退”。最后，適當(dāng)降低稅收優(yōu)惠準(zhǔn)入門(mén)檻。合同能源管理機(jī)制最基本的模式分別是節(jié)能效益分享型和節(jié)能量保證型。在節(jié)能服務(wù)市場(chǎng)發(fā)展早期，普遍采用的是節(jié)能效益分享型模式，因?yàn)檫@種模式客戶(hù)無(wú)需承擔(dān)較大的風(fēng)險(xiǎn)，從而吸引客戶(hù)進(jìn)入市場(chǎng)。當(dāng)節(jié)能服務(wù)市場(chǎng)比較成熟時(shí)，節(jié)能服務(wù)需求規(guī)模隨之?dāng)U大，合同能源管理模式開(kāi)始逐漸向節(jié)能量保證型模式轉(zhuǎn)變。目前我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策只適用于節(jié)能效益分享型模式，因此我們可以因勢(shì)利導(dǎo)，在節(jié)能服務(wù)市場(chǎng)發(fā)展的初期，對(duì)節(jié)能效益分享模式給與稅收優(yōu)惠，在后期，對(duì)節(jié)能量保證型給予稅收優(yōu)惠。其次，可以適當(dāng)降低節(jié)能服務(wù)公司享受稅收優(yōu)惠政策的注冊(cè)資本，但同時(shí)要嚴(yán)格節(jié)能量審核，以使中小型節(jié)能服務(wù)公司充分享受到合同能源管理稅收優(yōu)惠政策。
（三）優(yōu)化稅收征管合同能源管理流轉(zhuǎn)稅的征管是一個(gè)系統(tǒng)工程，應(yīng)著眼于全方位的角度來(lái)進(jìn)行稅收征管優(yōu)化。首先，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)要增強(qiáng)合同能源管理業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)。其次，稅務(wù)機(jī)關(guān)要定期組織節(jié)能服務(wù)公司進(jìn)行合同能源管理稅務(wù)培訓(xùn)。最后，可以在一定范圍內(nèi)簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程，為節(jié)能服務(wù)公司打開(kāi)稅務(wù)優(yōu)惠在流程上的方便之門(mén)。
作者：王婷婷單位：山西財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政金融學(xué)院
增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第五條規(guī)定，一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷(xiāo)售行為。除細(xì)則第六條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。除以上規(guī)定外，細(xì)則第六條對(duì)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有著更為具體的規(guī)定。
隨著全面營(yíng)改增推行，財(cái)稅（2016）36號(hào)文件對(duì)混合銷(xiāo)售重新進(jìn)行了定義，一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售服務(wù)繳納增值稅。可以說(shuō)本次營(yíng)改增，對(duì)混合銷(xiāo)售政策有了較大幅度的修改。
由于，對(duì)文件的理解存在個(gè)體差異，在實(shí)際征管中，對(duì)混合銷(xiāo)售的認(rèn)定稅企之間經(jīng)常存在爭(zhēng)議。同時(shí)，在理論界也存在不同的觀點(diǎn)，各成一家之言。
筆者認(rèn)為，不論是根據(jù)細(xì)則還是36號(hào)文件，在認(rèn)定混合銷(xiāo)售時(shí)都應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持一個(gè)大的原則，即“一項(xiàng)銷(xiāo)售行為”。在這里我們簡(jiǎn)稱(chēng)為“一項(xiàng)業(yè)務(wù)”。那么，如何判斷多個(gè)應(yīng)稅行為是否為一項(xiàng)業(yè)務(wù)？筆者認(rèn)為應(yīng)該從三個(gè)方面把握：一、接受方購(gòu)買(mǎi)兩個(gè)或多個(gè)應(yīng)稅行為是否為達(dá)到同一個(gè)經(jīng)濟(jì)目的；二、一個(gè)應(yīng)稅行為是否基于另一個(gè)應(yīng)稅行為而產(chǎn)生；三、兩個(gè)應(yīng)稅行為是否具有時(shí)間連續(xù)性。
舉例說(shuō)明：假設(shè)1.甲企業(yè)向乙企業(yè)購(gòu)買(mǎi)電腦并同時(shí)委托乙企業(yè)進(jìn)行軟件開(kāi)發(fā)。電腦用于向希望小學(xué)進(jìn)行捐贈(zèng)，軟件用于企業(yè)考勤。兩項(xiàng)行為購(gòu)買(mǎi)方未用于同一目的，因此，兩項(xiàng)行為不應(yīng)認(rèn)定為同一項(xiàng)業(yè)務(wù)，不屬于混合銷(xiāo)售。
假設(shè)2.甲企業(yè)向乙企業(yè)購(gòu)買(mǎi)辦公桌椅并同時(shí)委托乙企業(yè)進(jìn)行軟件開(kāi)發(fā)。兩個(gè)應(yīng)稅行為不具有關(guān)聯(lián)性，一項(xiàng)行為不基于另一項(xiàng)行為而產(chǎn)生，因此，兩項(xiàng)行為不應(yīng)認(rèn)定為同一項(xiàng)業(yè)務(wù)，不屬于混合銷(xiāo)售。
3.甲企業(yè)向乙企業(yè)購(gòu)買(mǎi)電腦，若干年后委托乙企業(yè)基于這批電腦進(jìn)行軟件開(kāi)發(fā)。兩項(xiàng)行為不具有時(shí)間連續(xù)性，也不屬于混合銷(xiāo)售。
以上三種情況均應(yīng)按照兼營(yíng)進(jìn)行稅務(wù)處理，納稅人應(yīng)分別核算各項(xiàng)應(yīng)稅行為的銷(xiāo)售額，如不能分別核算，從高適用稅率。
在實(shí)際征管中如果能堅(jiān)持以上三個(gè)原則對(duì)混合銷(xiāo)售進(jìn)行界定，稅企將不再受合同、發(fā)票等稅收要件形式復(fù)雜多樣的情況所累，稅務(wù)局這頭做到有理有據(jù)，納稅人那頭可以明明白白。
關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；工程建設(shè)項(xiàng)目；稅務(wù)管理
1 營(yíng)改增對(duì)建筑行業(yè)的總體影響
1.1 營(yíng)改增對(duì)建筑行業(yè)帶來(lái)的機(jī)遇
建筑行業(yè)是產(chǎn)業(yè)鏈的核心行業(yè)。上游企業(yè)是原材料供應(yīng)企業(yè)、設(shè)備出租企業(yè)、分包施工企業(yè)等類(lèi)型企業(yè)；下游企業(yè)是項(xiàng)目建設(shè)企業(yè)，即建設(shè)項(xiàng)目的所有人。營(yíng)改增之前，總包單位可扣除的分包營(yíng)業(yè)稅一般為一級(jí)分包商的營(yíng)業(yè)稅，而對(duì)于二級(jí)乃至之后的分包營(yíng)業(yè)稅原則上不予扣除，營(yíng)改增后，只要符合增值稅條例的進(jìn)項(xiàng)稅額均可以抵扣，避免了企業(yè)重復(fù)納稅，降低了企業(yè)稅負(fù)。同時(shí)，營(yíng)改增后，國(guó)家金稅工程中對(duì)于增值稅發(fā)票的全國(guó)聯(lián)網(wǎng)，將發(fā)揮更重要的作用，將進(jìn)一步規(guī)范建筑施工企業(yè)的發(fā)票及納稅管理，對(duì)國(guó)家管理稅源起到積極作用，稅務(wù)管理的進(jìn)一步規(guī)范，也使得建筑施工企業(yè)將更多的精力轉(zhuǎn)移至施工組織與建設(shè)工藝的創(chuàng)新改造，將極大促進(jìn)國(guó)家建筑水平與能力的提升。
1.2 營(yíng)改增對(duì)建筑行業(yè)帶來(lái)的挑戰(zhàn)
由于建筑業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)粗放管理的特點(diǎn)，營(yíng)改增對(duì)于建筑行業(yè)而言是巨大的挑戰(zhàn)。一是增值稅計(jì)征復(fù)雜、管控嚴(yán)格，要求企業(yè)精細(xì)化管理。二是營(yíng)改增要求建筑全產(chǎn)業(yè)鏈條開(kāi)具增值稅發(fā)票，要求上下游企業(yè)科學(xué)管理，將為行業(yè)帶來(lái)陣痛。
2 營(yíng)改增后工程建設(shè)項(xiàng)目稅務(wù)管理目標(biāo)
2.1 加強(qiáng)稅務(wù)合規(guī)管理，符合法律法規(guī)要求
合法合規(guī)是稅務(wù)管理的第一目標(biāo)。我國(guó)建筑行業(yè)長(zhǎng)期管理相對(duì)粗放，在實(shí)施增值稅的情況下，過(guò)渡期以致后期的規(guī)范運(yùn)行，法律法規(guī)將密集出臺(tái)，這要求工程建設(shè)項(xiàng)目企業(yè)合法合規(guī)進(jìn)行稅務(wù)處理，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
2.2 加強(qiáng)稅務(wù)籌劃管理，合理控制稅務(wù)成本
在合法合規(guī)的基礎(chǔ)上，加強(qiáng)稅務(wù)籌劃，遞延納稅時(shí)間，降低稅負(fù)成本，是企業(yè)加強(qiáng)稅務(wù)管理的重要目標(biāo)。隨著時(shí)間價(jià)值在企業(yè)管理中的重要作用逐步顯現(xiàn)，遞延納稅時(shí)間，對(duì)企業(yè)管理的作用逐步加大。同時(shí)，通過(guò)業(yè)務(wù)模式和交易結(jié)構(gòu)的搭建，將對(duì)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生重大影響。這要求稅務(wù)管理應(yīng)統(tǒng)籌業(yè)務(wù)與稅收政策，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)成本的有效控制。
3 營(yíng)改增涉及工程建設(shè)項(xiàng)目的主要問(wèn)題與處理
3.1 建筑業(yè)增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人的選擇
在僅考慮增值稅的情況下，一般而言，增值率超過(guò)29.39%（可抵扣率低于70.61%）時(shí)，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)較低。否則，一般納稅人的稅負(fù)較低。在此基礎(chǔ)上，對(duì)于增值率超過(guò)29.39%的營(yíng)改增項(xiàng)目，選擇新成立小規(guī)模企業(yè)稅收成本較低。
3.2 簡(jiǎn)易征收計(jì)稅方法的適用情況與選擇
按照現(xiàn)行稅收法律法規(guī)規(guī)定，建筑業(yè)企業(yè)可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的情況有以下三種：一是施工企業(yè)僅提供建筑勞務(wù)，并收取相應(yīng)人工、管理等費(fèi)用，而不負(fù)責(zé)工程主要材料采購(gòu)，即以行業(yè)所稱(chēng)“清包工”方式提供建筑勞務(wù)，這樣的一般納稅人可以選擇簡(jiǎn)易征收計(jì)稅方法。二是項(xiàng)目工程建設(shè)方負(fù)責(zé)工程主要設(shè)備、材料等的租賃與采購(gòu)，施工企業(yè)只負(fù)責(zé)組織人力實(shí)施工程施工的建筑勞務(wù)，即為行業(yè)所稱(chēng)“甲供工程”提供建筑勞務(wù)，這樣的一般納稅人可以選擇簡(jiǎn)易征收計(jì)稅方法。三是對(duì)于營(yíng)改增實(shí)施過(guò)渡期間的“老項(xiàng)目”，施工企業(yè)為其提供建筑勞務(wù)，一般納稅人可以選擇簡(jiǎn)易征收計(jì)稅方法。這里所稱(chēng)的“簡(jiǎn)易征收計(jì)稅方法”是指，一般納稅人以施工取得的全部收入（含價(jià)外費(fèi)用）扣除分包施工方取得的收入后的余額為計(jì)稅依據(jù)。營(yíng)改增文件在此處賦予適用企業(yè)主動(dòng)選擇權(quán)，主要考慮過(guò)度期間，一些分包施工企業(yè)難以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，使得總包施工企業(yè)無(wú)稅可抵，從而增加企業(yè)稅負(fù)，造成企業(yè)受到不公平待遇。這也為企業(yè)選擇權(quán)的運(yùn)用指明方向。
4 營(yíng)改增后工程建設(shè)項(xiàng)目稅務(wù)管理措施
4.1 加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部管理
建筑企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部管理，建立專(zhuān)門(mén)部門(mén)，合理安排人員，有效分工，保證營(yíng)改增過(guò)度與正常運(yùn)轉(zhuǎn)。一是設(shè)立稅務(wù)管理部門(mén)，購(gòu)置相應(yīng)設(shè)備，明確部門(mén)地位，實(shí)施全員全過(guò)程稅務(wù)管理。二是制定施工行業(yè)增值稅管理制度，明確崗位職責(zé)，提高增值稅管理效率，有效降低稅務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)。三是建立稅務(wù)人員管理與考核機(jī)制，以發(fā)票管理、納稅申報(bào)、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控為主要維度，建立關(guān)鍵指標(biāo)體系，以?xún)?nèi)部控制與牽制，實(shí)現(xiàn)水務(wù)管理水平的提升。
4.2 加強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈管理
如前文所述，建筑施工企業(yè)作為建設(shè)項(xiàng)目的核心企業(yè)，上下游企業(yè)聯(lián)系甚廣。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，建筑施工a業(yè)鏈條在流轉(zhuǎn)稅管理方面得以充分體現(xiàn)。同時(shí)，由于增值稅抵扣計(jì)稅方法的適用，要求建筑施工企業(yè)加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)鏈上下游企業(yè)的管理，對(duì)于上游企業(yè)要選擇與總包企業(yè)納稅人類(lèi)型一致的企業(yè)，使得增值稅的抵扣鏈條暢通，有效控制企業(yè)稅負(fù)，對(duì)于下游企業(yè)要引導(dǎo)其提高施工企業(yè)的選擇標(biāo)準(zhǔn)，逐步通過(guò)增值稅抵扣特點(diǎn)的發(fā)揮，在降低施工企業(yè)稅負(fù)的同時(shí)，有效降低項(xiàng)目企業(yè)的建設(shè)成本，進(jìn)一步提升項(xiàng)目單位的競(jìng)爭(zhēng)力。
4.3 加強(qiáng)全員培訓(xùn)與人才儲(chǔ)備
增值稅作為目前國(guó)家最主要的流轉(zhuǎn)稅種，已適用于國(guó)家全部行業(yè)。對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，營(yíng)改增后，財(cái)務(wù)人員與稅務(wù)人員固然是受到影響最大的人群，與此同時(shí)，企業(yè)的采購(gòu)人員、業(yè)務(wù)人員、管理人員、預(yù)算人員等等，甚至是企業(yè)的全員，都將受到營(yíng)改增或多或少的影響。可以說(shuō)，如果施工企業(yè)人員不懂營(yíng)改增，認(rèn)識(shí)不到營(yíng)改增對(duì)施工企業(yè)的影響，將難以適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展。因此，建筑施工企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)全員的營(yíng)改增培訓(xùn)，提高企業(yè)人員的稅收意識(shí)，明白增值稅的主要原理、特點(diǎn)，對(duì)本企業(yè)適用的主要稅率、稅負(fù)、發(fā)票等主要稅務(wù)要點(diǎn)有基本的了解與認(rèn)識(shí)。
結(jié)語(yǔ)：
從全行業(yè)的角度看，營(yíng)改增實(shí)現(xiàn)了全產(chǎn)業(yè)鏈條的稅收管理，有效避免了重復(fù)征稅，降低了企業(yè)稅負(fù)。對(duì)于建筑企業(yè)而言，由于其供應(yīng)商及材料種類(lèi)“散、雜、小”，營(yíng)改增在促進(jìn)建筑行業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈條變革的同時(shí)，對(duì)建筑企業(yè)工程建設(shè)項(xiàng)目的稅務(wù)管理提出了更高的要求。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：市政施工企業(yè)、營(yíng)改增、營(yíng)業(yè)稅、增值稅
[abstract] since 2012, the business tax of change the VAT pilot areas and expanding of the industry. Recently at a state council executive meeting decided to further expand the business tax change VAT pilot, at the same time, has been clear about the next "camp" instead of pilot routes and schedules. "Camp to increase" the pilot work in the construction industry also is imminent, in accordance with the 2011 November 16, the fiscal and taxation (2011) no. 2011 issued by the tax change paid VAT pilot program in construction of the VAT rate is 11%, this will have profound impact on the financial accounting of the construction industry. And as a part in the construction of municipal public engineering construction enterprise will be influenced by what and how to manage this, this article only after the "camp" instead of municipal construction enterprises tax effect is analyzed, and the shallow discussion on how to deal with.
Keywords: municipal construction enterprises, to increase, business tax and value-added tax
新的增值稅制度與現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制度之間的區(qū)別
從事市政公用工程施工企業(yè)的會(huì)計(jì)對(duì)營(yíng)業(yè)稅是比較熟悉的，因?yàn)楝F(xiàn)在的施工企業(yè)繳納的是營(yíng)業(yè)稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)行細(xì)則中對(duì)營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定可以得知：
納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，按照營(yíng)業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：
應(yīng)納稅額＝營(yíng)業(yè)額×稅率（建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅率為3%）
納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。
營(yíng)業(yè)稅暫行條例中第五條所稱(chēng)價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。
將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)稅實(shí)行的屬地管理原則，納稅的地點(diǎn)為應(yīng)稅勞務(wù)的發(fā)生地，征收機(jī)關(guān)為應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。2、根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及暫行條例實(shí)施細(xì)則中對(duì)增值稅的相關(guān)規(guī)定可知：納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)納稅額為當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的余額，其計(jì)算公式為：增值稅的應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額—當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。
如果當(dāng)期的銷(xiāo)項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。如果當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額大于進(jìn)項(xiàng)稅額，就其增值部分按增值稅率繳納增值稅。
根據(jù)2011年月11月16日下發(fā)的財(cái)稅（2011）110號(hào)文《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》建筑業(yè)的增值稅稅率暫定為11%。
當(dāng)期的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額*稅率（暫定11%）
銷(xiāo)售額為納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。
增值稅與營(yíng)業(yè)稅最大的區(qū)別在于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，而增值稅是價(jià)外稅。營(yíng)改增后市政施工企業(yè)對(duì)銷(xiāo)售額確認(rèn)與按營(yíng)業(yè)稅確認(rèn)的銷(xiāo)售額有著顯著的不同，營(yíng)改增后一般納稅人取得的收入為含稅收入，先要進(jìn)行價(jià)稅分離，換算成不含稅銷(xiāo)售，再確認(rèn)銷(xiāo)售收入。意味著原來(lái)以營(yíng)業(yè)稅為稅基的納稅轉(zhuǎn)變成以增加值為稅基的納稅，在此過(guò)程中以扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，減少企業(yè)的重復(fù)納稅。
從理論上來(lái)看，施工企業(yè)可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，向下游企業(yè)收取銷(xiāo)項(xiàng)稅額，轉(zhuǎn)嫁生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅給下游用戶(hù)或最終消費(fèi)者。通過(guò)層層抵扣，避免重復(fù)繳稅，最終會(huì)降低企業(yè)的稅負(fù)。那么在現(xiàn)行環(huán)境下，“營(yíng)改增”能否降低市政施工企業(yè)的稅負(fù)呢？下面淺要分析一下“營(yíng)改增”對(duì)市政施工企業(yè)的影響。
二、現(xiàn)行條件下“營(yíng)改增”對(duì)市政施工企業(yè)稅負(fù)的影響
筆者多年來(lái)從事市政公用工程施工企業(yè)的財(cái)務(wù)工作，憑多年來(lái)成本核算的經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為在現(xiàn)行條件下按11%的稅率進(jìn)行營(yíng)改增，會(huì)使加重施工企業(yè)的稅負(fù)，因?yàn)槭┕て髽I(yè)會(huì)面臨以下問(wèn)題：
營(yíng)改增后，市政施工企業(yè)難以取得足夠的增值稅專(zhuān)用發(fā)票
關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅 建筑業(yè) 增值稅 影響
2011年11月，國(guó)家稅務(wù)局提出了由營(yíng)業(yè)稅改為增值稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“營(yíng)改增”）的試點(diǎn)方案，隨后在上海試行。營(yíng)改增的目的為了完善稅制，避免重復(fù)征稅，增強(qiáng)產(chǎn)業(yè)的融合，減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。在試點(diǎn)安排稅率中，增加了6%與11%的兩檔低稅率，其中，建筑業(yè)與運(yùn)輸業(yè)的適用稅率為11%。對(duì)建筑業(yè)來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增的影響是巨大的。
一、營(yíng)業(yè)稅改為增值稅對(duì)建筑業(yè)的影響
（一）對(duì)建筑業(yè)稅負(fù)與工程概預(yù)算與計(jì)價(jià)的影響
建筑業(yè)實(shí)施營(yíng)業(yè)稅時(shí)，其稅負(fù)主要包括建筑營(yíng)業(yè)稅與附加、材料與機(jī)械費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅；而營(yíng)業(yè)稅改為增值稅后，其稅負(fù)會(huì)變?yōu)榻ㄖI(yè)的增值稅與附加，而材料與機(jī)械費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅能夠抵扣。營(yíng)改增后消除了有關(guān)材料與機(jī)械費(fèi)方面的重復(fù)征稅，降低了稅負(fù)。在工程概預(yù)算與計(jì)價(jià)方面的影響為：
（1）實(shí)施營(yíng)業(yè)稅時(shí)，建筑安裝工程費(fèi)用為：直接工程費(fèi)、間接費(fèi)、利潤(rùn)、措施費(fèi)與稅金等。直接工程費(fèi)用中的施工機(jī)械費(fèi)與材料費(fèi)都是含稅價(jià)；間接費(fèi)、措施費(fèi)與利潤(rùn)等取費(fèi)依據(jù)2007年的城市交通設(shè)計(jì)概預(yù)算的編制法來(lái)執(zhí)行；利潤(rùn)、企業(yè)管理費(fèi)與意外險(xiǎn)、排污費(fèi)及公積金等規(guī)費(fèi)，按照施工機(jī)械應(yīng)用費(fèi)與人工費(fèi)總和進(jìn)行基數(shù)計(jì)算，依據(jù)工程類(lèi)別不同，采取相應(yīng)費(fèi)率來(lái)計(jì)列；通用措施費(fèi)按照個(gè)別預(yù)算的直接工程費(fèi)與措施費(fèi)率相乘積來(lái)取定。
（2）實(shí)施增值稅后，因增值稅為價(jià)外稅，而施工機(jī)械與材料費(fèi)中，所含增值稅為進(jìn)項(xiàng)稅，與銷(xiāo)項(xiàng)稅可相互抵扣，已不能計(jì)入措施費(fèi)或直接工程費(fèi)當(dāng)中，也就是其中的機(jī)械施工應(yīng)用費(fèi)與材料費(fèi)被調(diào)整成不含稅價(jià)（即增值稅價(jià)），按照GB50500-2008對(duì)工程量清單進(jìn)行計(jì)價(jià)的工程，也應(yīng)做相應(yīng)調(diào)整，直接工程及措施費(fèi)中的機(jī)械施工應(yīng)用與材料費(fèi)，應(yīng)該調(diào)整成增值稅價(jià)，對(duì)其中的規(guī)費(fèi)、措施費(fèi)等取費(fèi)率與取費(fèi)基數(shù)也應(yīng)做相應(yīng)調(diào)整；利潤(rùn)、規(guī)費(fèi)與企業(yè)管理費(fèi)是按照施工機(jī)械應(yīng)用費(fèi)與人工費(fèi)總和進(jìn)行基數(shù)計(jì)算，由于施工機(jī)械應(yīng)用費(fèi)被調(diào)整成不含稅價(jià)，因此，其費(fèi)率要相應(yīng)調(diào)整；而通用措施費(fèi)應(yīng)按照個(gè)別預(yù)算的直接工程費(fèi)與措施費(fèi)率相乘積來(lái)取定，由于機(jī)械、材料等直接工程費(fèi)被調(diào)整成不含稅價(jià)，因此，通用措施費(fèi)的取費(fèi)率要相應(yīng)調(diào)整。
（二）對(duì)甲供材料與混合銷(xiāo)售的影響
1、甲供材料
按照營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則來(lái)看，甲供材料應(yīng)歸入營(yíng)業(yè)額，并計(jì)征收營(yíng)業(yè)稅，也就是材料不論甲、乙方哪一方供給，稅負(fù)均相同。營(yíng)改增之后，在稅負(fù)上，甲供材料與乙供材料就存在差異：乙供材料的話(huà)，所購(gòu)材料進(jìn)項(xiàng)稅能抵扣；甲供材料的話(huà)，所購(gòu)材料進(jìn)項(xiàng)稅則不能抵扣。如：某工程材料費(fèi)用3千萬(wàn)元，其他成本5千萬(wàn)元，如果甲供材料的情況，材料不再歸入營(yíng)業(yè)額，而是計(jì)到增值稅名下，工程的總造價(jià)是9.06千萬(wàn)元；如果是乙供料的情況，材料進(jìn)項(xiàng)稅能夠抵扣，其工程總造價(jià)是8.88千萬(wàn)元。兩者相比，甲供材料造價(jià)增加180萬(wàn)元。將甲供材料歸入營(yíng)業(yè)額進(jìn)行增值稅計(jì)征，其差異將更大，營(yíng)改增后，甲供材料稅負(fù)增加，影響巨大。
2、混合銷(xiāo)售
實(shí)施營(yíng)業(yè)稅時(shí)，依據(jù)營(yíng)業(yè)稅的暫行條例規(guī)定，有自產(chǎn)貨物與勞務(wù)混合銷(xiāo)售行為，其核算為貨物銷(xiāo)售額與應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額，貨物銷(xiāo)售額繳納增值稅但不繳營(yíng)業(yè)稅，而應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額需繳營(yíng)業(yè)稅。實(shí)施當(dāng)營(yíng)改增后，建筑業(yè)的增值稅是11%，而銷(xiāo)售貨物的增值稅率是17%，建筑業(yè)中的混合銷(xiāo)售，應(yīng)該分別核算的：其中建筑營(yíng)業(yè)額適用11%增值稅率，而貨物銷(xiāo)售額適用17%增值稅率。
二、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅后的應(yīng)對(duì)策略
（一）充分掌握建筑業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)
面對(duì)營(yíng)改增的實(shí)施，建筑業(yè)應(yīng)根據(jù)自身特點(diǎn)，充分做好稅務(wù)策劃。我國(guó)大部分建筑企業(yè)為國(guó)有企業(yè)，其行業(yè)組織結(jié)構(gòu)多為矩陣式，有總、分公司與項(xiàng)目部組成，或總公司與項(xiàng)目部構(gòu)成。要解決抵扣進(jìn)項(xiàng)稅問(wèn)題，建筑企業(yè)應(yīng)把項(xiàng)目部或者分公司注冊(cè)為普通納稅人企業(yè)，便于運(yùn)用增值稅的專(zhuān)用發(fā)票對(duì)總公司的內(nèi)部材料調(diào)撥所遇問(wèn)題進(jìn)行解決。同時(shí)，根據(jù)建筑業(yè)施工地偏僻與施工周期長(zhǎng)短等特點(diǎn)，完善自身會(huì)計(jì)核算的信息系統(tǒng)，做好營(yíng)改增的準(zhǔn)備工作。
（二）加強(qiáng)采購(gòu)?fù)緩脚c材料來(lái)源的管理
1、機(jī)械設(shè)備
建筑企業(yè)采購(gòu)吊塔、翻斗車(chē)等機(jī)械設(shè)備及工具用具，要及時(shí)調(diào)整管理方法，項(xiàng)目部或者分公司改成普通納稅人企業(yè)的，材料與固定資產(chǎn)涉及增值稅，應(yīng)該進(jìn)行統(tǒng)一核定并入賬，對(duì)于新采購(gòu)材料與機(jī)械，應(yīng)轉(zhuǎn)移到實(shí)際的應(yīng)用企業(yè)作賬務(wù)處理，項(xiàng)目竣工后，機(jī)械設(shè)備被調(diào)撥到其他項(xiàng)目后，應(yīng)運(yùn)用專(zhuān)用發(fā)票實(shí)施調(diào)撥處理，企業(yè)的項(xiàng)目部并非獨(dú)立核算納稅人，其進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票應(yīng)全部歸入總公司進(jìn)行抵扣處理，以防進(jìn)項(xiàng)稅額的少抵扣和漏抵扣。
2、建筑材料
建筑業(yè)的材料來(lái)源較為廣泛，應(yīng)該給予及時(shí)規(guī)范調(diào)整，以便于進(jìn)項(xiàng)稅的會(huì)計(jì)核算。對(duì)于甲供材料，其價(jià)款處于合同外的，所涉及增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)該由甲方進(jìn)行抵扣處理，但乙方需要登記；對(duì)于甲供材料且計(jì)入合同內(nèi)的，應(yīng)由甲方根據(jù)銷(xiāo)售價(jià)格進(jìn)行專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)具，乙方實(shí)施進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣處理。
三、結(jié)束語(yǔ)
在建筑業(yè)中實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，會(huì)產(chǎn)生巨大影響。實(shí)施營(yíng)改增之前，需要先把服務(wù)業(yè)與運(yùn)輸業(yè)中的征稅類(lèi)型改為增值稅，特別是設(shè)備的租賃業(yè)，要全面實(shí)施營(yíng)業(yè)稅向增值稅的改革，小規(guī)模納稅者全改成普通納稅者，以降低稅收負(fù)擔(dān)。國(guó)家還應(yīng)根據(jù)建筑業(yè)特點(diǎn)與試點(diǎn)狀況，在降低稅負(fù)原則下，對(duì)建筑業(yè)的增值稅進(jìn)行適當(dāng)降低，并做好建筑業(yè)現(xiàn)存設(shè)備與材料的增值稅抵扣事項(xiàng)工作。同時(shí)，建筑企業(yè)要充分認(rèn)識(shí)稅制改革對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響，做好前期準(zhǔn)備工作。
一、加強(qiáng)宣傳教育，積極營(yíng)造安全發(fā)展的氛圍。深化安全主任培訓(xùn)。制定了《區(qū)安全主任培訓(xùn)工作計(jì)劃》，對(duì)全區(qū)新增安全主任培訓(xùn)、安全主任再培訓(xùn)和全員安全培訓(xùn)三項(xiàng)培訓(xùn)任務(wù)作了總體安排。共培訓(xùn)新增安全主任培訓(xùn)1584人，安全主任再培訓(xùn)2513人。針對(duì)交通行業(yè)安全特點(diǎn)，開(kāi)辦了交通系統(tǒng)安全主任培訓(xùn)班，為交通系統(tǒng)培訓(xùn)新增安全主任學(xué)員30人、再培訓(xùn)學(xué)員51人。組織136名街道、職能部門(mén)安全生產(chǎn)負(fù)責(zé)人和區(qū)、街安全生產(chǎn)執(zhí)法監(jiān)察人員，舉辦了《生產(chǎn)安全事故報(bào)告和調(diào)查處理?xiàng)l例》講座。采取上門(mén)動(dòng)員、提供場(chǎng)所、檢查督導(dǎo)等方法，積極推進(jìn)企業(yè)從業(yè)人員安全生產(chǎn)全員培訓(xùn)，轄內(nèi)企業(yè)培訓(xùn)員工47461人。認(rèn)真組織安全生產(chǎn)宣傳月活動(dòng)。制定《安全月活動(dòng)方案》，對(duì)安全月活動(dòng)進(jìn)行布置。與區(qū)總工一起，在廣場(chǎng)舉辦了以“珍惜生命、保障安康”為主題的區(qū)職工安全生產(chǎn)知識(shí)宣傳教育系列活動(dòng)啟動(dòng)儀式。在廣場(chǎng)組織了安全月宣傳咨詢(xún)?nèi)栈顒?dòng)。兩次活動(dòng)共現(xiàn)場(chǎng)發(fā)放宣傳單張3多份、安全警句撲克牌1萬(wàn)多付，為群眾解答生產(chǎn)安全問(wèn)題1300多人次。為配合安全生產(chǎn)大檢查和安全月活動(dòng)，還制作了50幅安全生產(chǎn)知識(shí)和事故案例警示掛圖，在區(qū)內(nèi)行政街道和人群聚集地段巡回展示。《突發(fā)事件應(yīng)對(duì)法》月日施行后，為配合《突發(fā)事件應(yīng)對(duì)法》的宣傳，又制作了8塊安全生產(chǎn)應(yīng)急管理知識(shí)宣傳展板，在各街道進(jìn)行巡回展覽。通過(guò)廣泛深入地宣傳，在全區(qū)營(yíng)造了關(guān)愛(ài)生命、關(guān)注安全的濃厚氛圍。
二、突出專(zhuān)項(xiàng)整治，確保重點(diǎn)行業(yè)和領(lǐng)域的安全。下大力抓了兩個(gè)隱患單位整治工作。按照區(qū)政府關(guān)于繼續(xù)推進(jìn)街道兩個(gè)重點(diǎn)安全隱患單位整治工作的要求，在充分排查摸底的基礎(chǔ)上，確定了今年重點(diǎn)整治兩個(gè)隱患單位名單，督促各街道、企業(yè)制定整治方案、狠抓整治落實(shí)，全區(qū)48個(gè)重點(diǎn)隱患單位已基本完成整治并通過(guò)區(qū)驗(yàn)收。有針對(duì)性地開(kāi)展預(yù)防高處墜落事故專(zhuān)項(xiàng)整治工作。制定下發(fā)了《迅速開(kāi)展防范高處墜落事故工作的緊急通知》，在全區(qū)開(kāi)展了針對(duì)高處作業(yè)的安全大檢查。全區(qū)共出動(dòng)檢查人員512人次，檢查企業(yè)274家，張貼宣傳單張3100多張，制作宣傳櫥窗114個(gè)。突出抓了重點(diǎn)行業(yè)和領(lǐng)域安全生產(chǎn)隱患排查治理。按照國(guó)務(wù)院和省、市要求，我區(qū)分企業(yè)自查、各職能部門(mén)和街道檢查、區(qū)安委會(huì)督查三個(gè)階段開(kāi)展重點(diǎn)行業(yè)和領(lǐng)域安全生產(chǎn)隱患排查治理專(zhuān)項(xiàng)行動(dòng)。全區(qū)自查自改企業(yè)4508家,自查隱患817條,已自改隱患813條。督促職能部門(mén)和街道組織督查組145個(gè)，督查企業(yè)6525家次，發(fā)現(xiàn)各類(lèi)隱患1817個(gè)，落實(shí)整改1809項(xiàng)，隱患整改率99.56%。重點(diǎn)抓了打擊非法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)煙花爆竹工作。下發(fā)了關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)打擊非法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)煙花爆竹工作的通知，對(duì)煙花爆竹非法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)專(zhuān)項(xiàng)檢查工作進(jìn)行研究部署，整合公安、工商、安監(jiān)、質(zhì)監(jiān)等執(zhí)法資源，開(kāi)展聯(lián)合執(zhí)法檢查，全面加大非法批發(fā)、零售企業(yè)管理力度。專(zhuān)項(xiàng)檢查期間，全區(qū)共出動(dòng)人員773人次，檢查企業(yè)1357家，倉(cāng)庫(kù)961間，居民住戶(hù)5396間。
三、嚴(yán)格執(zhí)法督查，大力解決薄弱環(huán)節(jié)和問(wèn)題。扎實(shí)開(kāi)展安全生產(chǎn)大檢查。先后組織四次安全生產(chǎn)大檢查。在春節(jié)、“五一”、“國(guó)慶”黃金周和十七大期間，開(kāi)展了以消防安全、建筑工地、重大危險(xiǎn)源單位、勞動(dòng)密集型企業(yè)等領(lǐng)域?yàn)橹攸c(diǎn)的大檢查。從5月18日開(kāi)始，按照《市安全生產(chǎn)大檢查實(shí)施方案》的統(tǒng)一部署，在高處作業(yè)、用電安全、建筑施工、人員密集場(chǎng)所、營(yíng)運(yùn)校車(chē)、游樂(lè)設(shè)施、防雷設(shè)施等重點(diǎn)部位、重點(diǎn)行業(yè)和重點(diǎn)企業(yè)開(kāi)展大檢查。大檢查期間，全區(qū)共出動(dòng)人員4298人次，檢查生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位6385家，出租屋11327間，危舊房1430間，發(fā)現(xiàn)并督促整改各類(lèi)隱患2459個(gè)。加強(qiáng)安全生產(chǎn)經(jīng)常性監(jiān)察巡查。先后對(duì)22521個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位進(jìn)行了26150次檢查，查處事故隱患4255個(gè)，實(shí)際完成事故隱患整改3803條，發(fā)出責(zé)令整改指令書(shū)1640份，對(duì)35家違反安全生產(chǎn)法律法規(guī)的企業(yè)給予了監(jiān)察處罰。嚴(yán)格規(guī)范危險(xiǎn)化學(xué)品監(jiān)督管理。對(duì)從事危險(xiǎn)化學(xué)品經(jīng)營(yíng)的單位進(jìn)行了審核，共受理危險(xiǎn)化學(xué)品經(jīng)營(yíng)單位換證申請(qǐng)28家，辦理其他危險(xiǎn)化學(xué)品業(yè)務(wù)7家。按照《市非藥品類(lèi)易制毒化學(xué)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)備案程序?qū)嵤┘?xì)則》的要求，在全區(qū)開(kāi)展了非藥品類(lèi)易制毒化學(xué)品生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)單位備案工作，累計(jì)辦理企業(yè)申報(bào)非藥品類(lèi)易制毒化學(xué)品經(jīng)營(yíng)備案36宗，辦理備案證明變更申請(qǐng)3家。在11家加油站部署開(kāi)展了危險(xiǎn)化學(xué)品從業(yè)單位安全標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)工作。突擊檢查了30家危險(xiǎn)化學(xué)品從業(yè)單位。開(kāi)展了瓶裝液化氣銷(xiāo)售黑點(diǎn)專(zhuān)項(xiàng)整治,暫扣違法運(yùn)輸瓶裝液化氣車(chē)輛1臺(tái)，扣押瓶裝液化氣205瓶。依法嚴(yán)肅查處事故。嚴(yán)格按照事故處理“四不放過(guò)”原則，對(duì)大眾搬屋公司“.2.4”事故等11起企業(yè)職工傷亡事故進(jìn)行了調(diào)查處理，受理群眾投訴11起，行政處罰35起，罰款46.9萬(wàn)元。
四、強(qiáng)化雙基建設(shè)，不斷夯實(shí)安全生產(chǎn)基礎(chǔ)。嚴(yán)格落實(shí)政府監(jiān)管主體責(zé)任。組織對(duì)街道、職能部門(mén)進(jìn)行了年度安全生產(chǎn)目標(biāo)管理考核。制定下發(fā)了部門(mén)、街道安全生產(chǎn)責(zé)任制考評(píng)細(xì)則和部門(mén)、街道安全生產(chǎn)第一責(zé)任人、直接責(zé)任人履職考評(píng)細(xì)則，逐級(jí)簽訂安全生產(chǎn)責(zé)任書(shū)，細(xì)化分解安全生產(chǎn)目標(biāo)。強(qiáng)化推進(jìn)企業(yè)安全生產(chǎn)主體責(zé)任。對(duì)轄內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)單位進(jìn)行摸查統(tǒng)計(jì)和分類(lèi)建檔，建立安全生產(chǎn)分類(lèi)巡查制度，促進(jìn)安全生產(chǎn)監(jiān)督管理科學(xué)化、制度化、規(guī)范化建設(shè)。下發(fā)《關(guān)于強(qiáng)化推進(jìn)落實(shí)企業(yè)安全生產(chǎn)主體責(zé)任的通知》，對(duì)企業(yè)安全生產(chǎn)主體責(zé)任工作做了部署。指導(dǎo)督促企業(yè)圍繞建立組織機(jī)構(gòu)、健全規(guī)章制度扎實(shí)開(kāi)展責(zé)任制建設(shè)，在企業(yè)內(nèi)部建立橫向到邊、縱向到底的安全生產(chǎn)責(zé)任制，營(yíng)造一級(jí)抓一級(jí)，逐級(jí)落實(shí)責(zé)任的責(zé)任追究格局。先后對(duì)113家企業(yè)進(jìn)行了現(xiàn)場(chǎng)指導(dǎo)，組織70名安全主任進(jìn)企業(yè)，為67家企業(yè)提供落實(shí)主體責(zé)任等咨詢(xún)、指導(dǎo)服務(wù)，協(xié)助企業(yè)整改主體責(zé)任落實(shí)方面問(wèn)題132個(gè)。目前，全區(qū)各街道共完成主體責(zé)任推進(jìn)企業(yè)3177家，完成年度計(jì)劃的102%。積極開(kāi)展重大危險(xiǎn)源場(chǎng)外應(yīng)急預(yù)案編制工作。按計(jì)劃完成了四個(gè)重大危險(xiǎn)源場(chǎng)外區(qū)域應(yīng)急救援預(yù)案編制工作，并組織了演練。
一、混合銷(xiāo)售行為的含義和特點(diǎn)
所謂混合銷(xiāo)售行為。是指企業(yè)的同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，即在同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為中既包括銷(xiāo)售貨物又包括提供非應(yīng)稅勞務(wù)。
混合銷(xiāo)售行為的特點(diǎn)是：銷(xiāo)售貨物與提供非應(yīng)稅勞務(wù)是由同一納稅人實(shí)現(xiàn)，價(jià)款是同時(shí)從一個(gè)購(gòu)買(mǎi)方取得的。例如：某計(jì)算機(jī)公司向A單位銷(xiāo)售計(jì)算機(jī)并負(fù)責(zé)安裝調(diào)試，根據(jù)合同規(guī)定，銷(xiāo)售計(jì)算機(jī)的貨款及安裝調(diào)試的勞務(wù)款由A單位一并支付。在這項(xiàng)業(yè)務(wù)中既存在銷(xiāo)售貨物，又存在提供非應(yīng)稅勞務(wù)，屬于混合銷(xiāo)售行為。對(duì)于這種混合銷(xiāo)售行為從理論上講應(yīng)當(dāng)分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅，但這將給征納雙方在管理上帶來(lái)很多困難。為便于征管，增值稅實(shí)施細(xì)則中規(guī)定：對(duì)于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為，均視為銷(xiāo)售貨物，征收增值稅一對(duì)于其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。
二、混合銷(xiāo)售行為和兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)的異同
所謂兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，是指納稅人的經(jīng)營(yíng)范圍既包括銷(xiāo)售貨物和應(yīng)稅勞務(wù)，又包括提供非應(yīng)稅勞務(wù)。但是，銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與提供非應(yīng)稅勞務(wù)不同時(shí)發(fā)生在同一購(gòu)買(mǎi)者身上，即不發(fā)生在同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為。例如：某藥店除銷(xiāo)售藥品外，還提供醫(yī)療服務(wù)，其醫(yī)療服務(wù)即屬于藥店兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)。增值稅實(shí)施細(xì)則規(guī)定：納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的。應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額。不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。對(duì)于納稅人兼營(yíng)的非應(yīng)稅勞務(wù)，是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅，由國(guó)家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。
混合銷(xiāo)售行為與兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)，兩者有相同的方面，又有明顯的區(qū)別。兩者的相同點(diǎn)是：兩種行為的經(jīng)營(yíng)范圍都有銷(xiāo)售貨物和提供勞務(wù)這兩類(lèi)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目。不同點(diǎn)是：混合銷(xiāo)售行為強(qiáng)調(diào)的是在同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為中存在著兩類(lèi)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的混合，銷(xiāo)售貸款及勞務(wù)價(jià)款是同時(shí)從一個(gè)購(gòu)買(mǎi)方取得的。兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)強(qiáng)調(diào)的是在同一納稅人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在著兩類(lèi)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，但這兩類(lèi)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目不是在同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為發(fā)生，即銷(xiāo)售貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與提供非應(yīng)稅勞務(wù)不是同時(shí)發(fā)生在同一購(gòu)買(mǎi)者身上。
混合銷(xiāo)售行為與兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)既然是兩個(gè)不同的稅收概念，因此，在稅務(wù)處理上的規(guī)定也不同。混合銷(xiāo)售的納稅原則是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”劃分，除了提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的行為外，只征一種稅，即或者征增值稅或者征營(yíng)業(yè)稅。兼營(yíng)的納稅原則是分別核算、分別征稅，即對(duì)銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，征收增值稅，對(duì)提供非應(yīng)稅勞務(wù)獲取的收入額征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)兼營(yíng)行為不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。
三、混合銷(xiāo)售行為的稅收政策分析
新的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定，一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷(xiāo)售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。這里所稱(chēng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，是指屬于應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。這里所稱(chēng)從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的單位和個(gè)體工商戶(hù)在內(nèi)。
第六條納稅人的下列混合銷(xiāo)售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷(xiāo)售貨物的銷(xiāo)售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷(xiāo)售額：
1 銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為。
2 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
新的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條規(guī)定，一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售行為。除了本細(xì)則第七條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，不繳納營(yíng)業(yè)稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，繳納營(yíng)業(yè)稅。這里所稱(chēng)貨物，是指有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。這里所稱(chēng)從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶(hù)在內(nèi)。
第七條納稅人的下列混合銷(xiāo)售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷(xiāo)售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷(xiāo)售額不繳納營(yíng)業(yè)稅，未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額：
1 提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的行為。
2 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1994]第26號(hào))第四條對(duì)什么是“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者”進(jìn)行過(guò)解釋?zhuān)侵讣{稅人的年貨物銷(xiāo)售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷(xiāo)售額超過(guò)50％，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50％。這里需要強(qiáng)調(diào)的是該文該條目前已經(jīng)由《關(guān)于公布若干廢止和失效的增值稅規(guī)范性文件目錄的通知》(財(cái)稅[2009]17號(hào))宣布為失效或廢止。
既然如此，在新法下應(yīng)該以什么為判定標(biāo)準(zhǔn)呢?筆者認(rèn)為在實(shí)際工作中，應(yīng)參照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整新增企業(yè)所得稅征管范圍問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2008]120號(hào))文件二、對(duì)若干具體問(wèn)題的規(guī)定規(guī)定來(lái)執(zhí)行。即“既繳納增值稅又增值稅又繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)，原則上按照其稅務(wù)登記時(shí)自行申報(bào)的主營(yíng)業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅種確定征管歸屬；企業(yè)稅務(wù)登記時(shí)無(wú)法確定主營(yíng)業(yè)務(wù)的，一般以工商登記注明的第一項(xiàng)業(yè)務(wù)為準(zhǔn)，已經(jīng)確定，原則上不再調(diào)整。”
也就是說(shuō)，判定企業(yè)從事的是什么主業(yè)，應(yīng)該掌握兩個(gè)原則，即，如果登記為從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，其混合銷(xiāo)售就應(yīng)該繳納增值稅，如果登記為以從事?tīng)I(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)為主，混合銷(xiāo)售就應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅，
對(duì)既繳納增值稅又繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)，以其稅務(wù)登記時(shí)自行申報(bào)的主營(yíng)業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種確定。
四、混合銷(xiāo)售行為涉及稅種的具體確認(rèn)
在確認(rèn)一項(xiàng)混合銷(xiāo)售行為應(yīng)當(dāng)適用的政策時(shí)
一、“營(yíng)改增”背景下對(duì)建筑施工企業(yè)的影響
（一）對(duì)施工企業(yè)營(yíng)業(yè)收入及營(yíng)業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生的影響
實(shí)行營(yíng)改增以后，由于增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅是價(jià)外稅，是不記入收入總額，在同等造價(jià)的情況下，營(yíng)業(yè)收入會(huì)比以前大幅減少，利潤(rùn)也會(huì)因各企業(yè)管理水平的不同而產(chǎn)生較大差異，由于施工企業(yè)的施工地點(diǎn)大部分分布在偏遠(yuǎn)地區(qū)，供應(yīng)商也比一般行業(yè)復(fù)雜，在營(yíng)改增初期，增值稅專(zhuān)用發(fā)票的取得率往往很低，勢(shì)必造成大部分進(jìn)項(xiàng)成本得不到抵扣。在稅率上升，抵扣較少的情況下，會(huì)給企業(yè)造成不利的影響，通常會(huì)使企業(yè)利潤(rùn)下降。
（二）影響企業(yè)現(xiàn)金流量，使施工企業(yè)雪上加霜
受?chē)?guó)家經(jīng)濟(jì)下行的影響，各行業(yè)都不景氣，施工企業(yè)也不列外。營(yíng)改增前，通常施工企業(yè)回收工程款采取的是驗(yàn)工計(jì)價(jià)，按實(shí)際完成的工程進(jìn)度回收工程款，在沒(méi)有完工之前，需要保留5%-10%的質(zhì)量保證金。而且支付比列還要受建設(shè)方資金狀況而定，往往能給到70%到85%就算是不錯(cuò)。營(yíng)改增以后，由于稅率提高到11%，就是說(shuō)要想按期回收工程款，施工企業(yè)勢(shì)必需要比過(guò)去多墊付增值稅，使本來(lái)資金就緊張的施工企業(yè)，就更加困難。
（三）日常稅務(wù)管理難度加大
建筑施工企業(yè)的特點(diǎn)決定了施工企業(yè)管理的難度，稅務(wù)管理也是一樣，營(yíng)改增前，雖然有難度但由于各分公司、項(xiàng)目部是繳納營(yíng)業(yè)稅，就地繳納，國(guó)家以票控稅，征納雙方都比較簡(jiǎn)單，改了以后，是以法人為單位匯算增值稅，另外還新增加了對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的收集和審查，在工程項(xiàng)目分布廣，數(shù)量多的情況下，此項(xiàng)工作變得更加復(fù)雜。客觀上增加了稅收管理的難度，對(duì)各施工企業(yè)的發(fā)票管理提出了新的要求。
（四）對(duì)公司管理模式產(chǎn)生影響
建筑施工企業(yè)的管理一般采取的是集中與分散相結(jié)合的方式，由于目前建筑企業(yè)集團(tuán)企業(yè)資質(zhì)較高，企業(yè)信譽(yù)好，容易承攬到大型工程建筑，而所屬子公司一般規(guī)模相對(duì)較小，資質(zhì)等級(jí)較低，競(jìng)爭(zhēng)力有限，分公司和項(xiàng)目部是沒(méi)有資質(zhì)的，一般工程都是由企業(yè)集團(tuán)參與投標(biāo)，中標(biāo)簽訂合同以后交給所屬的建筑公司或直接組成項(xiàng)目部進(jìn)行施工。
（五）對(duì)建筑施工企業(yè)招投標(biāo)工作產(chǎn)生影響
營(yíng)改增前，測(cè)算投標(biāo)報(bào)價(jià)的基礎(chǔ)一般是《全國(guó)統(tǒng)一建筑工程基礎(chǔ)定額與預(yù)算》，配以不同年度的版本和各地的材料價(jià)格，營(yíng)改增后，此基礎(chǔ)將被打破，以為材料價(jià)格當(dāng)中不再包含進(jìn)項(xiàng)稅，所以國(guó)家的定額與預(yù)算肯定需要變更，建設(shè)方對(duì)外的公開(kāi)招標(biāo)價(jià)格亦需要做相應(yīng)的調(diào)整。
作為施工方，無(wú)論是在投標(biāo)前還是在施工過(guò)程中，增值稅是不得不考慮的重要因素之一，因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅的多少直接影響施工企業(yè)的成本水平，進(jìn)項(xiàng)稅能夠取得的多，有減稅降本效益，反之則一定程度上增大成本。施工企業(yè)在測(cè)算本企業(yè)成本水平上，比以前的難度大大增加。
二、“營(yíng)改增”背景下建筑施工企業(yè)的對(duì)策
（一）加強(qiáng)稅收人員管理，配齊相應(yīng)人員
增值稅納稅要求比其他稅種高，國(guó)家對(duì)此管理的方法和手段都遠(yuǎn)遠(yuǎn)相比管理營(yíng)業(yè)稅先進(jìn)，要求也多。作為長(zhǎng)期管理和繳納營(yíng)業(yè)稅的廣大財(cái)務(wù)人員，一時(shí)還不能立即適應(yīng)，所以，各級(jí)企業(yè)需提前謀劃，無(wú)論是在部門(mén)設(shè)置上，還是在人員配備上都需要高標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)要求，主動(dòng)適應(yīng)，主動(dòng)工作，及時(shí)調(diào)整工作狀態(tài)和工作中心，吃透增值稅的基本原理與方法，改變過(guò)去習(xí)慣做法，加大不同層次財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)力度，確保在增值稅的管理上，無(wú)論是那個(gè)層級(jí)的主體，按時(shí)納稅，做到應(yīng)抵全抵、應(yīng)扣全扣，充分享受?chē)?guó)家的稅收政策，不讓企業(yè)因稅收問(wèn)題造成損失。
（二）加強(qiáng)稅務(wù)知識(shí)學(xué)習(xí)，掌握最新稅收動(dòng)態(tài)
營(yíng)改增是個(gè)新的稅制改革，各類(lèi)新的法規(guī)和實(shí)施細(xì)則陸續(xù)出臺(tái)和完善，施工企業(yè)如何及時(shí)掌握最新的知識(shí)至關(guān)重要，并以此為依據(jù)梳理企業(yè)相關(guān)涉稅業(yè)務(wù)，逐步改進(jìn)完善，加強(qiáng)與稅務(wù)部門(mén)的溝通，利用稅務(wù)的專(zhuān)業(yè)力量，解決施工企業(yè)涉稅方面產(chǎn)生的問(wèn)題，以創(chuàng)造出建筑施工企業(yè)合法納稅。
（三）改變管理模式
“營(yíng)改增”后，可以采取獨(dú)立法人之間正常管理模式開(kāi)展上下級(jí)間的管理，雖然總公司單獨(dú)中標(biāo)，可以采取分包的方式來(lái)進(jìn)行管理，收取相應(yīng)的費(fèi)用，每個(gè)法人主體都單獨(dú)開(kāi)具發(fā)票，分別按自己的銷(xiāo)項(xiàng)與進(jìn)項(xiàng)的差交稅。防止產(chǎn)生錯(cuò)位的現(xiàn)象發(fā)生。
（四）規(guī)范增值稅發(fā)票的嚴(yán)格管理
首先，增值稅的抵扣要求特別嚴(yán)格，要求合同名稱(chēng)與增值稅發(fā)票購(gòu)買(mǎi)方名稱(chēng)必須統(tǒng)一，企業(yè)信息等要求齊全，因此從公司對(duì)外簽訂合同開(kāi)始，就要嚴(yán)格加以注意，企業(yè)所用名稱(chēng)必須嚴(yán)格規(guī)范，避免使用不規(guī)范的簡(jiǎn)稱(chēng)，不要應(yīng)為工作疏忽，造成因不規(guī)范使進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣的現(xiàn)象發(fā)生。
（五）認(rèn)真梳理材料、設(shè)備供應(yīng)商
由于材料、設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅在營(yíng)改增以后其進(jìn)項(xiàng)稅可以抵銷(xiāo)項(xiàng)稅，所以在營(yíng)改營(yíng)改增前必須對(duì)企業(yè)的材料、設(shè)備供應(yīng)商認(rèn)真梳理，提前謀劃，對(duì)各類(lèi)合同最好重新簽訂，把取得專(zhuān)用發(fā)票作為一個(gè)重要條款寫(xiě)入合同，對(duì)長(zhǎng)期合作的供應(yīng)商，只要價(jià)格、質(zhì)量、服務(wù)雙方都滿(mǎn)意，如果還不是一般納稅人提前告知對(duì)方，使其盡快取得一般納稅人資格。對(duì)確實(shí)無(wú)能力取得一般納稅人資格的單位，及早清退，盡量多取得進(jìn)項(xiàng)票，多抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅，節(jié)約稅金。
（六）加強(qiáng)稅收籌劃，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)
營(yíng)改增稅制的變化的前后期，給建筑企業(yè)稅收籌劃帶來(lái)了空間，在稅法范圍內(nèi)，準(zhǔn)確選擇籌劃的切入點(diǎn)，合理籌劃出與企業(yè)要求相適應(yīng)的方案，如納稅人的身份籌劃，購(gòu)進(jìn)原材料及固定資產(chǎn)時(shí)機(jī)的籌劃，充分利用合理合法的手段，有效的減輕企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
全面實(shí)施“營(yíng)改增”改革是我國(guó)深化財(cái)稅體制改革、完善稅收制度的重要一步。由于增值稅與營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅方式不同，銀行業(yè)“營(yíng)改增”后將面臨較多的涉稅問(wèn)題，我們需盡快了解并適應(yīng)增值稅規(guī)則，把握營(yíng)改增后可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，采取有效的風(fēng)險(xiǎn)管理措施，平穩(wěn)度過(guò)稅制改革的不適期。本文從一般納稅人增值稅存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)出發(fā)，分析了銷(xiāo)項(xiàng)稅、進(jìn)項(xiàng)稅、增值稅專(zhuān)用發(fā)票、稅收籌劃等環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險(xiǎn)，提出加強(qiáng)稅收政策學(xué)習(xí)、規(guī)范業(yè)務(wù)操作，明確進(jìn)項(xiàng)稅抵扣規(guī)則，加強(qiáng)增值稅發(fā)票管理，合理稅務(wù)籌劃等風(fēng)險(xiǎn)管理措施建議。
【關(guān)鍵詞】
銀行業(yè)；營(yíng)改增；風(fēng)險(xiǎn)管理
一、銀行業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”進(jìn)入倒計(jì)時(shí)
十八屆三中全會(huì)指出要深化財(cái)稅體制改革，完善稅收制度，逐步提高直接稅比重，全面實(shí)施“營(yíng)改增”改革。我國(guó)正處于加快經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，提高綜合國(guó)力的重要時(shí)期，“營(yíng)改增”克服了重復(fù)征稅問(wèn)題，完善了增值稅抵扣鏈條，實(shí)施這一稅制改革有助于促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)各行業(yè)的均衡發(fā)展，消除行業(yè)間稅負(fù)實(shí)質(zhì)性差別，提高各行業(yè)間稅負(fù)均衡性。世界上已有近160個(gè)國(guó)家實(shí)行增值稅，增值稅范圍覆蓋了大部分商品和服務(wù)，我國(guó)將增值稅征稅范圍擴(kuò)大至全國(guó)各個(gè)行業(yè)，與國(guó)際接軌，有利于我國(guó)企業(yè)提升國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。由于增值稅與營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅、征稅方式有很大不同，銀行業(yè)“營(yíng)改增”后將面臨較多的涉稅問(wèn)題，我們需盡快了解并適應(yīng)增值稅規(guī)則，把握營(yíng)改增后可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，采取有效的風(fēng)險(xiǎn)管理措施，平穩(wěn)度過(guò)稅制改革的不適期。
二、一般納稅人增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)分析
增值稅按環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)征稅，應(yīng)納增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則及繳納增值稅的企業(yè)稅收實(shí)踐，得出以下與銀行業(yè)有關(guān)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。
（一）計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅時(shí)存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)銀行業(yè)“營(yíng)改增”方案尚未出臺(tái)，銀行業(yè)增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅計(jì)稅的范圍預(yù)計(jì)為貸款收入、手續(xù)費(fèi)及傭金收入、金融商品買(mǎi)賣(mài)投資凈收益、不動(dòng)產(chǎn)買(mǎi)賣(mài)價(jià)差、貴金屬等貨物買(mǎi)賣(mài)類(lèi)業(yè)務(wù)銷(xiāo)售收入。我們可以通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表分析得出銷(xiāo)項(xiàng)稅計(jì)稅基礎(chǔ)，但需要格外注意財(cái)務(wù)報(bào)表不能直接反映的、或不經(jīng)常發(fā)生的應(yīng)稅業(yè)務(wù)，增值稅法規(guī)有特殊規(guī)定的業(yè)務(wù)，以及有稅收優(yōu)惠的應(yīng)稅業(yè)務(wù)。比如，銷(xiāo)售使用過(guò)的不動(dòng)產(chǎn)，可按現(xiàn)行稅法4%征收率減半征收增值稅。在不動(dòng)產(chǎn)業(yè)和建筑安裝業(yè)“營(yíng)改增”后，購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)可以抵扣，未來(lái)銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，就要區(qū)分是否抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅，按照何種方式納稅。又如，增值稅對(duì)是否屬于視同銷(xiāo)售以及混合銷(xiāo)售行為的規(guī)定比較復(fù)雜，較難掌握，在實(shí)際工作中，需要格外注意這些方面存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。比如禮品的增值稅處理，既要區(qū)分禮品的來(lái)源，也要看禮品的用途。委托加工的禮品不論是贈(zèng)送客戶(hù)還是贈(zèng)予員工均屬于視同銷(xiāo)售，計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅的同時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣；外購(gòu)禮品用于贈(zèng)送客戶(hù)的，屬于視同銷(xiāo)售，而贈(zèng)予員工的，則屬于增值稅暫行條例中規(guī)定的用于個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物，不屬于視同銷(xiāo)售，不需要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅，但其進(jìn)項(xiàng)稅也不得抵扣。
（二）進(jìn)項(xiàng)稅抵扣存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)從已實(shí)行增值稅企業(yè)的實(shí)踐上看，很多納稅人由于對(duì)稅收政策理解不到位、發(fā)票不合規(guī)等導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣、少抵、錯(cuò)抵及漏抵，從而增加了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本。銀行業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，也難免存在同樣的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。根據(jù)增值稅的相關(guān)法規(guī)，準(zhǔn)予從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，需同時(shí)具備三個(gè)條件：一是購(gòu)進(jìn)的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，二是取得法定的扣稅憑證，三是進(jìn)項(xiàng)稅稅額申報(bào)抵扣時(shí)間符合規(guī)定。根據(jù)上述規(guī)定，我們需要注意的是：第一，因銀行報(bào)稅人員未接觸過(guò)增值稅，可能對(duì)增值稅可抵扣范圍不明確，造成可抵扣項(xiàng)目漏抵，不可抵扣項(xiàng)目錯(cuò)抵的風(fēng)險(xiǎn)；第二，因取得的發(fā)票開(kāi)具不規(guī)范，信息不準(zhǔn)確，或發(fā)票開(kāi)具內(nèi)容過(guò)于簡(jiǎn)單，沒(méi)有附著相關(guān)明細(xì)，不能獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，造成可抵扣項(xiàng)目無(wú)法抵扣的風(fēng)險(xiǎn)；第三，發(fā)票抵扣時(shí)限為發(fā)票開(kāi)具之日起180天，憑有效扣稅憑證向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出抵扣申請(qǐng)，因發(fā)生費(fèi)用的基層網(wǎng)點(diǎn)或機(jī)關(guān)部門(mén)沒(méi)有及時(shí)向財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)，錯(cuò)過(guò)認(rèn)證時(shí)間，而無(wú)法做進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。
(三)增值稅專(zhuān)用發(fā)票使用時(shí)存在的風(fēng)險(xiǎn)我國(guó)對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的領(lǐng)用、保管、開(kāi)具、作廢等有嚴(yán)格的管理制度及法律規(guī)范，轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓、代開(kāi)、虛開(kāi)發(fā)票屬于違法行為，將擔(dān)負(fù)嚴(yán)重的刑事責(zé)任。同時(shí)，法律規(guī)定為個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)或免稅服務(wù)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。我們?cè)谑褂迷鲋刀惏l(fā)票時(shí)，尤其要避免因發(fā)票管理不善、工作失誤、或員工法律意識(shí)淡薄、主觀犯錯(cuò)而導(dǎo)致的法律風(fēng)險(xiǎn)。(四)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)營(yíng)改增后，銀行業(yè)稅率預(yù)計(jì)提升至6%，如果抵扣不足，將導(dǎo)致稅負(fù)不減反增，我們可以通過(guò)稅務(wù)籌劃，減輕稅收負(fù)擔(dān)，提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。然而，企業(yè)在稅收籌劃過(guò)程中，也可能因?yàn)橐韵聨c(diǎn)原因?qū)е露愂栈I劃失敗：第一，籌劃方案的某些項(xiàng)目可能因?yàn)槎愂照咄蝗徽{(diào)整而變得不合規(guī)范。第二，我國(guó)的稅收優(yōu)惠政策都有較強(qiáng)的時(shí)效性，或在條件及地域上有限定，如果納稅人不能全面的理解優(yōu)惠政策，或了解不及時(shí)、不透徹，很可能會(huì)喪失享受優(yōu)惠稅率的機(jī)會(huì)。第三，稅收籌劃不等于少納稅，它涉及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的多個(gè)環(huán)節(jié)，多個(gè)稅種，如果籌劃人員財(cái)務(wù)、稅收、銀行業(yè)務(wù)及法律等方面專(zhuān)業(yè)知識(shí)欠缺，不能考慮周全，統(tǒng)籌謀劃，稅收籌劃很可能失去效果。第四，如果過(guò)分追求節(jié)稅效應(yīng)而忽視稅務(wù)法規(guī)政策、財(cái)務(wù)核算規(guī)范，企業(yè)可能因此承擔(dān)稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。
三、銀行業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”的風(fēng)險(xiǎn)管理措施
綜上分析的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，根據(jù)銀行業(yè)的實(shí)際情況，提出以下風(fēng)險(xiǎn)管理措施。
（一）加強(qiáng)稅收政策學(xué)習(xí)，規(guī)范業(yè)務(wù)操作，提高依法合規(guī)意識(shí)首先，要加強(qiáng)合法納稅的主觀意識(shí)。有關(guān)增值稅發(fā)票的法律法規(guī)，如“虛開(kāi)增值稅發(fā)票罪”的要件之一即為“主觀故意、以牟利為目的”，虛開(kāi)或授意他人虛開(kāi)發(fā)票的行為，不僅違反銀行財(cái)務(wù)規(guī)章制度，還屬于違法行為，銀行可能為此承擔(dān)刑事責(zé)任，以及惡劣的聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，我們可通過(guò)下達(dá)紅頭文件、操作指南、召開(kāi)視頻會(huì)議、學(xué)習(xí)網(wǎng)絡(luò)課程等方式，全員普及增值稅相關(guān)法律法規(guī)知識(shí)，尤其要加強(qiáng)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任人、中層干部、報(bào)稅人員、費(fèi)用經(jīng)辦人以及開(kāi)票人員的依法合規(guī)意識(shí)。其次，正確計(jì)算增值稅稅額。總行稅務(wù)管理部門(mén)對(duì)各類(lèi)業(yè)務(wù)計(jì)稅方法進(jìn)行規(guī)范統(tǒng)一，可將業(yè)務(wù)按照一定標(biāo)準(zhǔn)，如某些業(yè)務(wù)屬于征稅范圍，某些業(yè)務(wù)免征增值稅，定期下發(fā)稅務(wù)指南。第三，加強(qiáng)表外業(yè)務(wù)管理，對(duì)表外業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅輔導(dǎo)，防止利用表外業(yè)務(wù)偷稅漏稅。第四，對(duì)于有關(guān)增值稅方面的疑難問(wèn)題，要主動(dòng)與地方稅務(wù)局咨詢(xún)，避免涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
（二）明確進(jìn)項(xiàng)稅抵扣規(guī)則，獲取有效進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票首先，報(bào)稅人員要明確進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍。增值稅實(shí)施辦法對(duì)不可抵扣項(xiàng)目的規(guī)定可以歸納為一個(gè)原理，即取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票能否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，取決于購(gòu)買(mǎi)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)是否用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。其次，可抵扣的項(xiàng)目要保證業(yè)務(wù)真實(shí)，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票合法有效，發(fā)票內(nèi)容符合規(guī)范，能清晰的表明業(yè)務(wù)性質(zhì)，對(duì)內(nèi)容模糊的發(fā)票，要附上服務(wù)項(xiàng)目明細(xì)或能夠說(shuō)明業(yè)務(wù)內(nèi)容的證明材料，同時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票要及時(shí)認(rèn)證，不能超過(guò)開(kāi)票日期180天，防止取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票無(wú)法抵扣，從而帶來(lái)不必要的稅收負(fù)擔(dān)，增加銀行的經(jīng)營(yíng)成本。
（三）加強(qiáng)增值稅發(fā)票管理，防范法律風(fēng)險(xiǎn)“營(yíng)改增”后，企業(yè)對(duì)增值稅發(fā)票管理上要高度重視、嚴(yán)格管理。首先，將增值稅發(fā)票納入重要空白憑證管理，制定增值稅發(fā)票管理制度，對(duì)發(fā)票使用的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行規(guī)范，專(zhuān)人管理，定期檢查核對(duì)，確保與“金稅系統(tǒng)”統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)相一致。其次，為滿(mǎn)足開(kāi)票需求，需購(gòu)入大量稅控系統(tǒng)專(zhuān)業(yè)設(shè)備，銀行要加強(qiáng)設(shè)備管理，建立臺(tái)賬，定期盤(pán)點(diǎn)。
（四）合理稅務(wù)籌劃，防范風(fēng)險(xiǎn)首先，要正確認(rèn)識(shí)稅收籌劃，合理的稅收籌劃不僅為了達(dá)到節(jié)稅效應(yīng)，更要服務(wù)于企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)策略，以企業(yè)整體收益增長(zhǎng)為前提，納稅最少不代表利潤(rùn)最大。“營(yíng)改增”后，銀行業(yè)需要調(diào)整對(duì)不同客戶(hù)的定價(jià)政策、業(yè)務(wù)流程、合同文本、乃至系統(tǒng)以適應(yīng)增值稅，合理的稅務(wù)籌劃可以為業(yè)務(wù)部門(mén)在這些方面提供稅務(wù)支持。其次，稅務(wù)籌劃要遵循法律規(guī)定，與國(guó)家稅務(wù)政策導(dǎo)向一致，并及時(shí)掌握稅收政策的變化，實(shí)時(shí)調(diào)整方案，使稅收籌劃方案合法、合規(guī)，保證稅收籌劃成功率。第三，地方稅務(wù)管理機(jī)關(guān)對(duì)稅收政策解釋擁有一定自由裁量權(quán)，要加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系溝通，充分了解當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的具體要求，及時(shí)獲得相關(guān)信息，使當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門(mén)能夠認(rèn)可我們的稅務(wù)處理方式，才能避免惡意避稅的嫌疑與風(fēng)險(xiǎn)。第四，注重銀行稅務(wù)人員的培養(yǎng)。基層銀行的辦稅人員多是兼職，輪崗流動(dòng)性強(qiáng)，稅務(wù)知識(shí)有限，增值稅不同于營(yíng)業(yè)稅的簡(jiǎn)單易操作，有較強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性，現(xiàn)階段基層行稅務(wù)人員難以勝任稅收籌劃這一重任，所以加強(qiáng)對(duì)銀行稅務(wù)人員的培訓(xùn)與培養(yǎng)非常重要，在“營(yíng)改增”實(shí)施前期，也可以聘請(qǐng)稅務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)，使稅收籌劃更具專(zhuān)業(yè)性。順利完成銀行業(yè)“營(yíng)改增”，將意味著我國(guó)第二次“營(yíng)改增”改革進(jìn)程全面完成。我們可以展望在不久的未來(lái)，“營(yíng)改增”將從制度上解決營(yíng)業(yè)稅制下重復(fù)征稅問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)整個(gè)市場(chǎng)完整的稅收抵扣鏈條，以更科學(xué)、更合理的稅收制度與國(guó)際接軌。“營(yíng)改增”后，銀行業(yè)的計(jì)稅難度加大，經(jīng)營(yíng)管理方式也將有所調(diào)整，對(duì)金融機(jī)構(gòu)稅負(fù)水平、經(jīng)營(yíng)成果都有較大影響，面對(duì)一系列不利因素，我們應(yīng)坦然處之，仔細(xì)研究增值稅法下的經(jīng)營(yíng)行為，依法納稅，合規(guī)經(jīng)營(yíng)，采取有效管理措施，消除不利影響，迎接挑戰(zhàn)。
參考文獻(xiàn)
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[關(guān)鍵詞]營(yíng)業(yè)稅 增值稅 凈利潤(rùn)
經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2012年1月1日起，在上海市開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)（財(cái)稅[2011]111號(hào)）。經(jīng)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)，北京市于2012年9月1日也納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)。“營(yíng)改增”試點(diǎn)。隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)的不斷深入推進(jìn)，營(yíng)業(yè)稅改增值稅已成為趨勢(shì)。
迄今為止， “營(yíng)改增”后將降低部分行業(yè)企業(yè)的稅負(fù)已經(jīng)成為理論界和實(shí)務(wù)界的共識(shí)。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，追求將利潤(rùn)的最大化仍然是企業(yè)經(jīng)營(yíng)主要目標(biāo)之一，由于不同稅種、不同稅負(fù)對(duì)企業(yè)的凈利潤(rùn)有直接或間接的影響，所以不僅應(yīng)分析“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，還應(yīng)分析“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)的影響。
一、對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)的影響
“營(yíng)改增”后，由于繳納的稅種變化，在其它方面不變的情況下， 營(yíng)業(yè)稅改增值稅后對(duì)利潤(rùn)將產(chǎn)生一定的影響。
第一，所得稅前扣除額發(fā)生變化。營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，根據(jù)所得稅法，企業(yè)繳納的營(yíng)業(yè)稅可以在所得稅前扣除。營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，由于增值稅屬于價(jià)外稅，企業(yè)繳納的增值稅不能在所得稅前扣除。這將對(duì)應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生一定的影響。
第二，流轉(zhuǎn)稅額發(fā)生變化。營(yíng)業(yè)稅根據(jù)取得收入計(jì)提，一般無(wú)抵扣項(xiàng)，存在重復(fù)納稅的問(wèn)題。營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，由于增值稅的特性，一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，包括購(gòu)置固定資產(chǎn)取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額、購(gòu)置商品和服務(wù)取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等，企業(yè)承擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅負(fù)及相關(guān)的各項(xiàng)附加將得到一定程度的降低。進(jìn)一步來(lái)說(shuō)，固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值、折舊也將發(fā)生變化，導(dǎo)致。
第三，收入的確認(rèn)發(fā)生變化。如果企業(yè)所處的是經(jīng)濟(jì)學(xué)上所謂的“完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)”，企業(yè)的服務(wù)價(jià)格由市場(chǎng)決定或執(zhí)行政府指導(dǎo)價(jià)，企業(yè)定價(jià)能力較弱或無(wú)定價(jià)權(quán)，企業(yè)客戶(hù)承受的購(gòu)買(mǎi)金額不會(huì)因稅收稅種的變化而變化。如果企業(yè)能夠自主定價(jià)，且客戶(hù)屬于一般納稅人，能夠抵扣“營(yíng)改增”后的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么買(mǎi)方支付的含稅購(gòu)買(mǎi)金額可能提高。由于營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，增值稅屬于價(jià)外稅，營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，企業(yè)收到的將是含稅的收入，計(jì)算增值稅及所得稅時(shí)應(yīng)換算為不含稅收入，所以“營(yíng)改增”后收入的確認(rèn)將發(fā)生一定的變化。當(dāng)然，營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅對(duì)企業(yè)收入的影響還需做進(jìn)一步的觀察。
綜合以上三方面因素，營(yíng)業(yè)稅改增值稅將對(duì)企業(yè)的稅后利潤(rùn)產(chǎn)生一定的影響。
在納入營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅試點(diǎn)行業(yè)中，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是指圍繞制造業(yè)、文化產(chǎn)業(yè)、現(xiàn)代物流產(chǎn)業(yè)等提供技術(shù)性、知識(shí)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢(xún)服務(wù)等。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的一個(gè)顯著特點(diǎn)是資本有機(jī)程度低于制造業(yè)等傳統(tǒng)行業(yè)，即現(xiàn)代服務(wù)業(yè)具備知識(shí)密集程度高、人力資源成本占比重高、固定資產(chǎn)投資比重相對(duì)較低等特點(diǎn)。下面將以某一現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)為例，分析“營(yíng)改增”后對(duì)凈利潤(rùn)和納稅額的影響。
二、案例分析
假定某技術(shù)服務(wù)企業(yè)A年收入1000萬(wàn)元，人工成本400萬(wàn)元，當(dāng)年購(gòu)進(jìn)的材料及服務(wù)100萬(wàn)元（含增值稅稅）；當(dāng)年購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)100萬(wàn)元（含稅，折舊期為10年）；前期固定資產(chǎn)當(dāng)期折舊50萬(wàn)元，；管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等20萬(wàn)元。假定購(gòu)進(jìn)材料及服務(wù)全部為當(dāng)年的收益性支出，城建稅等流轉(zhuǎn)稅附加為營(yíng)業(yè)稅（或增值稅）的10%，所得稅稅率為25%。為簡(jiǎn)化問(wèn)題說(shuō)明，假定A企業(yè)只繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅，其他稅種忽略不計(jì)。
1.A企業(yè)在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)的凈利潤(rùn)及稅金的計(jì)算：
(1)營(yíng)業(yè)稅及附加：1000*5%（1+10%）=55
(2)稅前利潤(rùn)：1000-55-400-100-10-50-20=365
(3)應(yīng)交所得稅：365*25%=91.25
(4)稅后凈利潤(rùn)：365-91.25=273.75
(5)A企業(yè)各種稅額合計(jì)：55+91.25=146.25
2.營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，假定A企業(yè)符合一般納稅人的認(rèn)定條件。如前文分析所述，假定A企業(yè)處于競(jìng)爭(zhēng)行業(yè)，根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，買(mǎi)方支付的總金額和賣(mài)方收到的總金額不變，市場(chǎng)均衡價(jià)格是含稅的價(jià)格，即營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后A的含稅的收入不變，當(dāng)年取得的含稅的收入為1000萬(wàn)元。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅的規(guī)定，增值稅率為6%。假定A企業(yè)當(dāng)年購(gòu)進(jìn)的材料服務(wù)及固定資產(chǎn)都取得了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，且都符合抵扣的條件。
根據(jù)“營(yíng)改增”試點(diǎn)相關(guān)規(guī)定，對(duì)于涉及的固定資產(chǎn)，即使屬于兼用情況，增值稅一般納稅人的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額也準(zhǔn)予全額扣除。
(1)增值稅及附加的計(jì)算。
銷(xiāo)項(xiàng)稅額：1000/（1+6%）*6%=56.60
進(jìn)項(xiàng)稅額： 100/ (1+17%)*17%+100/ (1+17%)*17%=29.06
應(yīng)交增值稅：56.60-29.06=27.54
應(yīng)交增值稅附加：27.54*10%=2.75
(2)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)所提折舊：[100/ (1+17%)]/10=8.55
(3)稅前利潤(rùn)：
1000/（1+6%）-2.75-400-100/ (1+17%)-8.55-50-20=94
3.40-2.75-400-85.47-8.55-50-20=376.63
(4)應(yīng)交所得稅：376.63*25%=94.16
(5)稅后凈利潤(rùn)：376.63-94.16=282.47
(6)A企業(yè)各種稅額合計(jì)：27.54+2.75+94.16=124.45
如果A企業(yè)能夠自主定價(jià)，所繳納的增值稅由客戶(hù)承擔(dān)，那么A企業(yè)的稅前利潤(rùn)、應(yīng)交所得稅、稅后凈利潤(rùn)、納稅總額對(duì)比如下表：
三、結(jié)論及建議
通過(guò)上文分析，營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，技術(shù)服務(wù)企業(yè)繳納的各項(xiàng)稅額降低了，稅后凈利潤(rùn)也增長(zhǎng)了。如上述A企業(yè)，如果技術(shù)服務(wù)企業(yè)稅前收入不變，稅后凈利潤(rùn)盡管有增長(zhǎng)但增長(zhǎng)幅度不大。如果技術(shù)服務(wù)企業(yè)能保持稅后不變，稅后凈利潤(rùn)將會(huì)有較大幅度的增長(zhǎng)。
營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅后，為提高稅后凈利潤(rùn)，建議：
1.收入是利潤(rùn)之源，技術(shù)服務(wù)企業(yè)應(yīng)充分利用“營(yíng)改增“打通行業(yè)間抵扣鏈條的契機(jī)，進(jìn)一步提高技術(shù)水平，為更多的一般納稅人提供技術(shù)服務(wù)，實(shí)現(xiàn)更高的技術(shù)收入。
2.技術(shù)服務(wù)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)商品或服務(wù)時(shí)，盡可能選擇提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票的供貨商，以抵扣自己應(yīng)繳納的稅款。 “營(yíng)改增”后，技術(shù)服務(wù)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠抵扣將對(duì)納稅額、成本、進(jìn)項(xiàng)稅額產(chǎn)生重大的影響。
3.技術(shù)服務(wù)企業(yè)可以考慮將公司的非核心業(yè)務(wù)外包，如果外包企業(yè)具備增值稅一般納稅人資格，企業(yè)外包部分的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。特別是對(duì)于人力成本支出部分，無(wú)外包的情況下是不能抵扣的。如果能夠外包部分人力資本，抵扣后人力資源成本就得到一定的降低，提高企業(yè)的盈利能力。
參考文獻(xiàn)：
[1]《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在上海開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅【2011】 111號(hào)
