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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇制造業成本核算，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
中圖分類號：F275.2
文獻標識碼：A
文章編號：1004-4914（2016）12-129-02
一、相關概念界定
（一）成本核算與管理的關系
成本核算是對成本計劃的執行結果，也是成本控制結果的事后反映，還可以為制定產品價格提供依據。
成本管理，是指企業在生產經營過程中的各項成本核算、成本分析、成本決策和成本控制等一系列科學管理行為的總稱。成本管理一般包括成本預測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核職能。
成本核算與管理的正確與否，直接影響到企業成本的控制工作，同時也對企業的成本決策和經營決策產生重大影響。成本核算管理過程是對企業生產經營過程中各種耗費如實反映、加強控制的過程，也是更好地實施管理，進行成本信息反饋的過程，因此，成本核算與管理對企業成本計劃的實施、成本水平的控制和目標成本的實現起著至關重要的作用
（二）加強成本核算對于提高成本管理水平的重要性
成本核算是成本管理工作的重要組成部分，它是將企業在生產經營過程中發生的各種耗費按照一定的對象進行分配和歸集，以計算總成本和單位成本。成本核算的正確與否，直接影響企業的成本預測、計劃、分析、考核和改進等控制工作，同時也對企業的成本決策和經營決策的正確與否產生重大影響，具體表現為：
一是關系到成本管理能否實現成本計劃分析的準確性和成本計劃的嚴肅性。成本核算過程，是對企業生產經營過程中各種耗費如實反映的過程，成本核算在控制成本，實現目標成本上有很大的主導作用，這有利于實行企業成本計劃。因此，成本核算對企業成本計劃的實施、成本水平的控制和目標成本的實現起著至關重要的作用。
二是關系到成本管理能否揭示生產、技術和經營管理中取得的成績和存在的問題。成本核算直接面向的對象是企業在生產經營過程中發生的各種耗費，可以被看做是企業在實施成本管理中的成本信息反饋過程。通過科學合理的歸集方式，反映出企業在生產、技術和經營管理方面的成本費用發生情況，從而為企業管理人員客觀評價成本管理在這些方面取得的成績或存在的問題提供有力的依據。
三是關系到成本管理能否為生產經營決策、預測成本和利潤提供客觀依據。成本在核算過程中，它能很清晰地反饋成本管理運行中的成本信息，這對企業成本和利潤的預測等諸多重要控制工作有直接關系；同時，有效的成本和利潤預測又為企業進行科學的生產經營決策提供依據。
二、當前我國制造業企業成本核算方面存在的問題
（一）企業缺乏完善的財務制度
一是企業管理層對成本核算的認識以及重視度不夠。在不少企業中，管理人員對成本核算知識相對缺乏，并簡單地認為，成本核算只是一個工具，對其監督職能就更不重視，成本核算業務就由相關的會計賬務人員負責。而且，有的企業，為了能夠降低企業成本，使其利潤最大化，精簡會計機構的設置。如此，造成企業在成本核算業務上缺乏人員，這樣加重了會計人員的任務，相關的會計人員在處理成本核算業務時，就易于造成在成本核算的資料中出現混亂與錯誤，直接導致了不良后果。
二是財務人員的素質不一。在企業中，很多財務人員具備相當專業的財務知識，可是，由于各種原因，他們在業務處理上其主動性和積極性嚴重缺乏，在更新核算成本的手段與方式上不能根據實際較快調整，并缺乏在成本比較中認真分析的意識。對月底的結轉賬務只是單純的操作，沒有實質性地提出促進企業科學發展的財務建議。同時，由于一些財務人員在職業道德感上不是很強，所以，對企業的經營情況也不能根據相關的賬務信息做出真實的總結。
三是缺少成本核算的監督。在不少企業中，關于成本的核算上缺乏監督標準，例如在企業運作中，一旦在材料采購、材料領取、材料分配和廢料回收以及成品的質量等方面的成本核算中出現問題，而又缺少成本核算的監督標準，就不能及時發現和找出根本原因，進行相應的處理。
（二）成本管理責任不明
一是缺少專門的成本管理機構。沒有專門的成本管理機構，導致責任成本的意識始終無法養成。在一些生產企業，管理者思想上還沒有完全轉化為市場經濟意識，認為只有提高產品數量才是企業增加財富的基本條件，特別是在市場銷路暢通、產品供不應求時更是強化了這種觀點。毫無疑問，增加產量可以為企業創造更多的增值機會，可以減少產品單位成本中的固定費用，但是未建立專門的成本管理機構，比如成本責任中心，缺乏自下而上的日常成本控制手段則為成本管理工作埋下隱患，出現產量增加成本升高的情r。
二是責任成本控制的主體不明確。成本管理包括制定成本預算、日常成本控制、成本分析及成本考核，制造業企業制定成本預算的基本思路一般是以銷定產，根據各年的數據統計采用的增量預算的方法，制定產品成本的各項指標，日常核算成本項目按預算指標進行控制，量化各項指標，這種量化指標下達到相關車間，車間再進一步下達到班組，班組再把各項相關的消耗指標落實到車間人員，這種方式在落實到人員時比較困難，因為在實際發生消耗數據時不是按照與操作者及相關的行為活動聯系的緊密程度進行分配，所以指標的下達也不盡合理，往往使操作者硬性接受，不能達到很好的控制目的，成本的分析及考核也起不到應有的效果。
（三）成本核算理念和方式方法落后
一是成本核算參與成本管理意識不強。成本會計核算不能適應現代企業發展的要求，成本會計人員仍然停留在報賬型會計上，沒有樹立參與成本管理的思想。一些企業閉關自守，不學習先進的成本核算方法，不與同行業進行交流，成本核算方法上落后、成本信息滯后，根本達不到防患于未然的作用，無法滿足現代企業管理要求，進而也對成本管理產生不利影響。
二是成本核算方法簡單陳舊。企業成本會計的前提與基礎就是正確的成本核算方法。當前的現實情況是，現在的中小企業，對分批法采用很少，只有少部分企業采用，而大多數還是喜歡使用分步法或者品種法來計算成本。而目前，新的生產發展趨勢是小批量，多品種的生產模式，以此來滿足消費者的不同需求。但是，目前，在我國企業很少有使用分批法來計算成本，這反映了廣泛的企業生產管理方式未根據實際情況調整成本核算方法，忽視了消費者的個性需求，大大降低了市場競爭力，也造成了成本核算的不準確。
三、通過成本核算提高企業成本管理水平的對策
（一）建立健全完善的財務制度
一是提高管理層對成本核算重要性的認識。企業領導在把經濟效益作為企業管理首要目標的同時，必須樹立全員成本管理意識，使所有部門、車間重視生產成本、人人關心成本，發揮每個職工的主觀能動性。企業應將成本的控制意識作為企業文化的一部分，深入到每個職工思想深處，在企業內部形成職工民主和自主的管理意識，從而實現以盡可能少的投入創造盡可能多的價值。
二是著力提高財會人員的綜合素質。成本核算和管理工作是一項內容豐富、涉及面廣、非常具體、繁瑣且極為重要的經濟管理工作。如今在這經濟迅猛發展、社會快速進步的時代，高素質的財會人員是經濟持續、穩定、健康發展的必要條件。要著力培養提高財會人員的綜合素質，包括思想道德素質、文化素質和專業素質等。做到既要在正確的思想指導下做出正確的會計行為，也要提升文化層次，對會計改革和新的會計制度、會計準則能夠全面理解和準確應用，更要提升專業素質，對一些事項作出正確的職業判斷和選擇，確保會計信息質量。
三是加強成本核算的監督。企業主要負責人應該重視成本核算的監管以及指示，使成本管理的相關責任能夠全面落實。負責監督的人員要切實根據國家的財經政策、會計法規和單位的內部制度，利用各方面信息，對成本核算活動的真實性、合法性、合理性等方面的監督，促進成本核算的準確和規范，提高成本管理水平。
（二）明確成本管理責任
一是設立專門的成本管理機構。為了解決當今成本核算存在的問題，防止成本核算混亂局面的出現，建立責任成本制度是有效的方法之一。責任成本制度是在企業內部生產經營組織系統中確定成本責任層次，建立責任成本中心，按責任成本指標控制成本耗費，傳遞、考核、報告成本信息，從而把經濟責任落實到各部門、各層組織和執行人。按照經營決策所規定的目標，進行事前指標分解、事中行為控制和事后成效考核的一種內部經濟責任制度。其原則上是使干與管一致，成本管理與經濟責任密切掛鉤，彌補傳統成本核算的缺點，做到權責分明，有效地控制成本。
二是在生產車間推行成本責任制。可以考慮在制造業企業實行責任會計制度。實踐證明，責任會計制度能夠滿足成本管理需要，其基本工作內容包括設置責任中心、編制責任預算、實施責任監控和進行業績考核評價。它的基本類型有成本中心、利潤中心、投資中心，其主要特點是分權管理，逐級授權，層層負責。它強調激發人的內在積極性，明確權責范圍，使各生產部門始終保持與企業整體目標一致。在車間實施責任會計，推行責任成本制度是實施成本管理行之有效的手段。
（三）采用科學的成本計算方法
一是提高成本核算參與成本管理的意識。成本核算是企業加強成本管理的重要方面。制造業企業應該全面糾正錯誤認識成本核算工作的觀念，使正確的成本管理意識得到樹立，確保企業在實際發展中的成本意識得到增強，根據企業戰略方案、發展目標的需求，對成本核算進行確定，使成本管理參與相關工作的作用能夠全面發揮，保證企業日常管理、經營決策對成本信息的需求得到M足。
二是創新成本核算的方法。企業可以根據成本核算工作具備的相關模塊知識，構建實際的核算類型，根據生產產品存在的差別，數據形式均以制造費用分配表、工資分配表、原材料分配表等進行呈現，這樣的方式能夠使成本核算工作有著科學合理、清晰明了的環節，確保經營發展工作中財務數據能夠滿足充足可信的需求。
參考文獻：
[1] 孫立道.企業成本核算與管理中的現實問題及完善對策[J].太原城市職業技術學院學報，2011（02）：77-78
[2] 張文莉.企業成本核算與管理中的問題與對策[J].企業改革與管理，2014（17）：11-12
關鍵詞：建材制造企業成本核算 訂單式生產 作業成本法 剩余作業成本
前言
當今經濟形勢下，基本建設投資是拉動內需，刺激經濟增長的重要手段。近年來，我國面臨空前巨大的建筑市場，建材制造業得到了極大的發展。現代建筑業向工廠化轉型，越來越多的建筑構件在工廠生產，現場組裝。各種新型建材不斷出現，品種不斷增多，生產工藝日趨復雜，機械化程度大幅度提高，產品的科技含量不斷加強，加上市場競爭的日益激烈，傳統的成本核算方法已不能滿足現代建材制造業對成本控制和管理的需求，企業急需采用符合現代生產特點的成本核算方法，為企業的管理和決策提供更為準確、有效的成本信息。
一、現代建材制造業與傳統建材制造業的區別
傳統建材制造業相較現代建材制造業的區別，主要體現在產品特點、生產組織、生產手段三個方面。
（一）在產品方面，傳統的建材制造業多為通用型產品，可以批量化生產，產量大，品種少，差異性小，工藝簡單，單位成本較低，核算簡單。而現代建材制造業，其產品具有多樣性，除了傳統的鋼筋水泥砂石外，新出現了彩鋼板制品、工程塑料制品、玻璃制品等多種深度加工的新型實用建材，產品多為非標準化產品，通常依客戶需求設計、訂制，材料、制造工藝呈多樣性。
（二）在生產組織方面，傳統建材制造業因其是通用型產品，可以批量化生產，其生產組織受建筑工期及季節性影響較小。而現代建材制造業，多為訂單式生產，產品需滿足客戶個性化需求，在生產組織方面，其生產工期受建筑工期制約，生產周期短，單位時間內要求的產量大，同時銷售市場受季節性影響明顯，生產經常處于不均衡狀態。
（三）生產手段方面，傳統的建材制造業，因其產品種類少，加工程度較低，技術含量不高，其生產手段較為簡單，初始投資規模不大，生產過程中制造費用在產品成本中所占比重較小。而現代建材制造業，因其產品種類較多，生產的機械化程度較高，初始投資規模大，生產過程中的制造費用在產品成本中所占比例越來越高。
（四）原材料價格市場價格波動較大， 綜合以上特點，現代建材制造業產品多樣化、原材料價格波動較大、適時制的生產組織形式導致的產能利用不均衡，以及生產成本構成變化，導致產品成本核算難度較大，產品成本變化的規律性差。種種原因導致使用傳統成本核算方法不能準確地反映企業成本的真實狀況，成本核算難以為企業管理決策提供有效依據。
二、現代建材企業管理對成本核算的要求
基于前述建材制造業產品個性化強、生產周期受訂單要求的制約性強、產能利用不均衡、原材料價格波動較大、間接成本所占比重高，對建材制造業的成本核算提出如下要求：
（一）成本核算必須適應訂單式生產的生產組織模式，能夠及時地反映不同的訂單、不同類型的產品在不同時間，不同生產規模、不同材料價格下的成本，為企業對不同項目的報價決策提供依據。
（二）成本核算具有精確性，從而摸索出成本定額，進一步控制和降低產品成本，保證企業的成本優勢。
（三）成本核算能夠合理地區分生產和管理中的責任問題。
（四）成本核算為企業內部制定考核標準和激勵政策提供依據。
三、建材制造業傳統成本核算方法的缺陷及原因分析
傳統的成本核算方法，將產品成本劃分為直接材料、直接人工和制造費用三大類。
（一）傳統的成本核算方法中原材料成本核算的缺陷及產生原因。傳統成本核算方法中，原材料成本的核算遵循歷史成本原則，使用先進先出法、或加權移動平均法進行核算，依據產品實際消耗的原材料數量作為產品的直接材料成本。但是在材料價格波動較大，以及企業依據訂單進行采購和生產時，這種核算方法對成本的核算已失去了準確性，從而導致企業計算的存貨成本、單項訂單的利潤反映失真。
（二）傳統的成本核算方法中直接人工成本核算的缺陷及產生的原因。傳統成本核算方法中，直接人工成本按產品數量或生產該項產品所占用的工時分配計入產品成本。但在實際工作中，由于企業生產受批量、供貨期、市場和季節性生產影響，產能利用不均衡，導致單位產品負擔的人工成本變動較大，成本信息失真，成本不具備可比性。
（三）傳統的會計核算方法中間接費用核算的缺陷及產生的原因。傳統的成本核算方法，按設備工時、或直接人工成本等簡單的分配標準計算和分配制造費用。但是，現代的建材制造企業普遍使用大型機械設備和高能耗設備，機器設備的折舊費用、維護、調試和運轉費用越來越高。同時由于產品個性化程度高，產品生產工藝呈多樣性，為個別訂單而產生的設計費用、設備調整費用、特殊采購運輸等間接費用差異性大。在這樣的環境下，傳統的成本核算方法中對制造費用的簡單分配，很容易導致成本被高估和低估的現象，即某些占用生產資源較多的產品，用傳統成本核算方法計算，顯示的成本卻相對較小，而某些占用生產資源較小的產品，卻顯示的成本較高。
成本核算的滯后和失真，使企業的資產價值、贏利能力和競爭能力反映不準確，直接導致管理者和投資者的決策失誤。
四、現代建材制造業成本核算對傳統成本算方法的改善
（一）材料成本核算的改善方法
成本核算流程的設計中，除了按產品品種進行生產成本核算以外，還應增加按訂單設置的訂單成本的核算環節。在訂單式生產的生產組織安排下，企業采取零庫存或最低庫存的原材料采購政策，以避免材料價格波動或庫存呆料帶來的風險。為某一訂單購入的原輔材料，除去直接消耗于產品的部分，對于產生的邊角料或余料，有的后期再利用的可能性不大，或再利用的投入產出率較低，此時應根據謹慎性原則，確定其入帳價值。其與歷史成本的價值差異，產生的原因與生產環節無關，而與該訂單有關，因此不應計入產品成本，而應考慮計入訂單成本。這樣可以避免不合理的材料計價方法對生產成本核算的干擾，并真實地反映企業的存貨成本和經營行為（每一訂單的利潤情況）。
（二）直接人工成本采用標準成本法核算
在現代建材制造企業中，直接人工成本的產生并非僅由產品的生產數量決定，而是有著多種成本動因。在企業投資決策時既定的企業生產規模決定了企業保證基本生產能力所必須配備的人工數量，這一部分成本在生產任務沒有達到基本生產能力時，不隨產量變動，是決策者在企業投資決策時即已先期決定的。而在企業日常的生產經營中，隨著生產狀況的不同，企業的經營者的不同決策也會導致產品直接人工成本的變動。 因此在直接人工成本的核算中，根據不同的產品和工藝，制訂和用使標準成本法，一方面可以區分管理和決策動因導致的固定成本，以及產量動因導致的變動成本，使成本具有可比性，同時利用成本差異可以直觀和量化地反映企業經營、管理和決策水平。
（三）間接費用采用作業成本法計算與歸集
作業成本法，又稱ABC法（Activity-based Costing）最早產生于上世紀70年代，由美國學者升治 斯托布斯在《作業成本計算和投入產出會計》中首次提出。作業成本計算是通過細化間接費用和共同費用的分配標準，以作業作為費用的分配基礎，而不再僅僅以單一的傳統的直接人工、機器工時或產品等做為分配基礎，從而提供了比傳統的成本計算更加科學的成本信息。其應用的重要決策領域包括生產加工、產品定價、和確立戰略重點等。現在作業成本法已被認為是一種推動公司進步的基本方法。
作業成本法主要分為以下幾個步驟：
A 確認和計算企業的各種資源消耗
B將企業的生產經營活動化分為各項作業
C確認資源動因，計算作業成本
D確認作業動因，計算產品成本
作業成本法的運用，需要滿足三個主要條件：（1）間接費用和共同發生費用在產品成本中占的比重較大；（2）各產品生產工藝和特點差別大；（3）產品的種類較多。而現代建材制造業的特點，完全符合以上三個條件。
現代建材制造業的工廠化生產程度不斷加強，客戶需求亦呈現個性化和多樣化。使用建材生產的工序增多，可選擇替代的材料增多，以及工廠之間的協作化生產，生產流程和產品呈彈性和多樣化。這種大規模、多工序、機械化程度高的生產組織方式，可以及時滿足市場多樣化、個性化的商品需求。但是，越是個性化，多樣化的商品，其單一商品的需求量越小。在傳統的成本計算方法中，間接費用往往采用單一標準或比率的分配于各種產品，經常使用的分配標準有直接人工工時，直接人工工資、機器工時、產品產量、材料成本或主要成本等。這種分配標準的合理性取決于制造費用是否完全與生產數量相聯系。然而，在現代建材制造過程中，許多制造費用并不單一地與生產數量有關，一些最重要的制造費用，比如機器調整準備費，質檢費、產品設計費等，并不受生產數量或與其相連帶的指標所影響。
作業成本法根據“產品消耗作業，作業消耗資源”的指導思想，要求按作業歸集間接費用，同時依據成本動因，采用多樣化的分配標準，從而使成本的可歸屬性大大提高，所得出的成本信息也更為客觀真實。一方面為企業的管理者進行成本的預測、決策提供翔實準確的資料，同時有利于企業的業績評價。
五、結論與建議
結論：現代建材制造企業在產品類型、生產組織型式和生產技術、工藝流程上，較之傳統的建材制造企業有差較大進步，產品的成本構成在結構上也有較大變化。因此，現代建材制造企業的成本核算方法、流程等也應據其產品和生產的特點加以改善與創新，對傳統成本核算方法中的標準成本法與實際成本法靈活運用，同時結合現代先進的作業成本法，在實際工作中使企業的成本核算工作，滿足現代企業管理的需要。
一點建議：傳統的制造業產品成本核算簡單地將產品成本區分為直接成本和間接費用，這種方法的局限性在于無法準確地區分企業的投資決策行為和經營決策行為對企業的成本及經濟效益帶來的影響。這種局限性在現代建材制造業中體現的更為明顯。如前所述，現代建材制造業的特點為訂單式生產，產能利用不均衡；制造費用在產品成本中的比占較大；產品呈多樣性和個性化。而企業的產能設計、生產設備的選型與配套等投資決策行為，在行為發生時就已經在很大程度決定了企業后期的生產經營成本，而某些在前期投資決策過程中錯誤的決策行為會給企業后期帶來固定且可能是數額巨大的不必要的成本。
在前面我們已經分析到，企業既定的投資行為和生產能力，決定了必須保持既定的人工成本，以及生產設備的折舊費用和維護運行的基本費用等資源占用。而訂單式生產的生產特點，不可避免地會出現產能利用不飽滿或不均衡的情況，出現階段性地生產能力利用低下，甚至部分生產能力閑置。同時，企業的管理流程的設置，也不可避免地會出現部分無效的流程。若將這閑置產能或無效流程的成本，分攤到當期產量中，則體現在不同期間的單位產品成本中差異極大，這種差異超出了傳統意義上使用標準成本法時產品成本差異分析中數量差異和價格差異的范疇，因為它不是單純地由企業的生產系統，采購系統，以及銷售系統的經營管理行為所決定的，而是由更高一層的決策行為所決定的。區分剩余作業成本的一個顯著的特點是在作業開始之前，其成本就已經發生或確定將要發生，同時該成本可以清晰地歸集為某項作業，但無法合理地計入某項產品。我們將這種為了維持剩余作業而產生的“剩余作業成本”進行清晰地區分、歸集與核算，對有效地評價企業經營者的經營業績，區分決策者的決策責任和經營者的經營責任有著更為重要意義。
參考文獻：
關鍵詞：作業成本法 機械制造企業 必要性 可行性 建議
一、作業成本法簡析
1、作業成本法的現實驅動因素及內涵
（1）作業成本法出現的現實驅動因素
企業需要準確、有效控制成本。企業在市場競爭中生存，處于不斷的競爭之中，成本高低對企業的經營決策有著重要影響，企業需要有效控制成本，而實現成本控制的前提是準確核算成本。傳統的成本核算方式適合于勞動密集型或者機械密集型生產模式，成本以直接成本為主，間接成本相對較小，并且可以根據直接成本按照比例直接進行歸集，在相當長的時間內這種方法符合企業成本核算的實際。但是企業自動化和高新技術的引入，使得固定資產比重逐步擴大，間接成本難以按照人工工時比例進行歸集，傳統成本核算方法難以滿足準確核算成本的需要。
（2）作業成本法的內涵
作業成本法是將企業經營過程劃分成一系列作業，通過作業來分配間接管理費，從而計算出產品成本的一種方法。 首先匯總各個作業消耗的各種資源，資源的消耗必然存在動因，再將各作業中心的成本按各自的作業動因分配到各產品。因此，作業成本法按照不同的標準將間接費用進行分配，對每項作業單獨計算其分配率，再把該作業的成本分配到每一種產品。
2、作業成本法的核算特點
首先，成本核算強調作業，以作業為核心。作業成本法的突出特點就是充分重視作業對成本的影響，將作業看做成本核算的核心和基本對象，而產品的成本包含了所有作業的成本，企業所有資源的損耗都集中到產品上，是資源耗用成本的終結點，作業是成本核算的核心。
其次，作業成本是一種全程管理。作業成本法成本核算以作業為中心，將生產產品消耗的人力、技術、材料、期間費用等內容包括在內，是貫穿于生產活動整個過程核算方法，通過作業成本法核算成本，成本管理強調生產活動的整體性，能夠有效甄別增值業務的與非增值業務，將并且有效反映非增值業務的無效性。
第三，作業成本核算體現了企業的戰略性管理思想。作業成本法從根本上改變了傳統核算方法對成本劃分的簡單性，使得作業成本為劃分成本的依據，使企業采用動態化方式管理成本成為可能性，體現了先進的戰略成本管理思想，能有效改善企業的戰略決策。以此為基礎，企業能夠更好地把握市場動向，有效控制企業生產經營過程，靈活應對市場的各種變化和挑戰。
二、機械制造業實施作業成本法的必要性和可行性分析
1、機械制造業實施作業成本法的必要性
（1）機械制造業行業發展的客觀需要
機械制造是我國制造業的重要組成部分，經過幾十年的發展，我國的機械制造業已經初具規模，在國家發展中起著舉足輕重的作用。在改革開放初期，我國的機械制造業是單純的加工制造，是典型的人工、機械工時生產模式，大部分制造企業是流水制造車間。隨著我國經濟的發展，國家正在對制造業進行改革，一方面要轉變增長方式，另一方面要實現產業結構升級，這意味著要改變原有的人工、機械工時生產模式，生產的自動化，同時要增加制造業的技術含量，基于這一現實的轉變，相應的成本核算方法也需要進行改變。作業成本法正式適應機械制造行業經營管理轉變的有效成本核算模式。
（2）機械制造企業準確核算成本的需要
面對著激烈的市場競爭，有效控制成本是獲得優勢的關鍵，企業要想有效控制其成本，首先需要準確核算成本。傳統的成本核算方法是適應直接成本比重相對較大，間接成本較小，并且能夠根據直接材料和人工進行分配，制造業自動化和高技術生產模式的引入使得企業的間接成本增加，傳統成本核算方法下，難以按照比例將間接成本進行分配，成本核算難以反映企業的實際。作業成本法更具作業成本動因法進行歸集，按照產品消耗作業，作業消耗資源的邏輯，將成本進行有效歸集，是實現成本準確核算的有效方法。
（3）是制造企業提高競爭力的現實選擇
作業成本法不但是一種成本核算，也是一種戰略管理方法。作業成本法進行成本核算時以作業為核心，將產品生產涉及的技術、能源、人工等包括在內，貫穿于生產活動的真個過程，通過成本核算不但能夠為企業甄別業務的價值，而且使企業具備了動態化管理的條件，強化了企業的全程管理，能夠有效改善企業的戰略決策更好地把握市場動向，有效控制企業生產經營過程，靈活應對市場的各種變化和挑戰。
2、我國機械制造行業實施作業成本法的可行性分析
（1）實施作業成本法的條件
其一，企業組織管理條件。作業成本法是一種貫穿于企業生產活動全稱的成本核算方法，成本核算比傳統成本核算方法復雜，按照作業將成本進行歸結，涉及企業生產的各個環節。成本核算不再是單純的數據提交分類核算問題，而是需要將作業的各個環節數據逐一上報，并統一歸結核算，任何一個作業部門不配合都可能導致成本核算無法進行。因此采用作業成本法進行成本核算，需要有效的管理組織體系作為保證，一方面需要企業有科學的生產組織程序和嚴格的經營管理制度，另一方面需要企業各個環節之間聯系緊密。
其二，內部控制條件。作業成本核算法需要各個環節參與，同時各作業環節的數據都要做到準確有效，同時各個環節需要具備作業成本核算的支撐條件，保證作業成本環節能夠提供準確的數據。否則可能會出現各個環節不配合、提供數據不準確等情況。
其三，企業成本構成。作業成本法對間接成本較高的企業較為有效，實施作業成本法需要具備自動化程度較高、技術密集、固定資產比重大、間接費用高等條件。如果企業的直接成本仍然占主導優勢，則不具備實施作業成本法的條件，因為作業成本法是對傳統成本法在新形勢下的改進，它有特定的實施條件，作業成本法不是萬能通用的成本核算方法，它的存在不是對傳統成本核算方法的，而是適用于新的成本結構的核算方法。
其四，人員條件。任何新財務制度的實施都需要精通制度的財務人員的保證。作業成本法的實施，同樣需要有掌握作業成本核算方法的財務人員的支撐。鑒于作業成本法的應用條件較為苛刻，專業人員成為實施作業成本的必要條件。
（2）我國機械制造業實施作業成本法的可行性
首先，經過幾十年的發展，我國的機械制造業初步建立了相對完善的組織管理制度。自上世紀90年代開始，我國就一直倡導企業建立完善的現代企業制度，形成有效的管理體系，機械制造業通過改制，大部分企業建立適應市場需要的管理制度，并且得到有效的貫徹實施，在企業經營管理過程中正在發揮著作用，大部分企業具備了實施作業成本法的組織管理條件。
其次，我國大部分機械制造企業建立起完善的內部控制制度，加強了生產制造環節的控制，確保相關制度的貫徹實施，相當一部分企業已經靠完善的內部控制制度提高了管理效率，效益不斷提高。
第三，我國正處于產業結構升級的關鍵時期，企業的自動化程度和技術密集型程度逐步提高，機械制造企業逐步實現了產業機構升級，間接成本在產品成本中的比重不斷提高，傳統成本核算方法難以滿足成本核算的需要。
三、機械制造業實施作業成本法的相關建議
1、考察企業是否具備實施作業成本法的條件
作業成本法的實施需要具備一定的條件，如果企業的間接費用較高，并且具備了實施作業成本法的條件，企業可以采用作業成本法進行成本核算，提高企業成本核算的準確度，有效控制成本，提高企業的競爭力。如果企業仍然不具備實施作業成本法的條件，可以仍然采用傳統的成本核算方法，并且逐步過渡到新的成本核算方法。不能不考慮企業發展的實際，盲目實施作業成本法，畢竟作業成本法只是企業核算成本的方法之一，而準確核算成本、有效控制成本才是目的。
2、建立有助于成本法實施的組織管理以及內控條件
作業成本法的實施需要良好的組織管理以及內部控制條件，機械制造企業要實施作業成本法，需要完善組織管理制度建設，完善內部控制制度，使作業成本法能夠在企業內部得到有效的貫徹實施。同時在成本核算過程中，能夠獲得準確有效的成本信息。
3、培養專業財務人員，提高企業員工素質
機械制造企業使用作業成本法核算成本，需要有專業的財務人員加以貫徹實施，企業需要培養專業的財務人員保證作業成本法的實施。同時作業成本法是一種全員、全過程、全方位的成本核算和控制方法，不但需要專業財務人員，也需要全體員工的參與，企業需要為推行作業成本法創造良好的環境，應通過員工培訓，提高全員成本意識，確保作業成本法推行實施的順利。
參考文獻：
[1]王平心.作業成本計算理論與應用研究[M].大連：東北財經大學出版社，2001
一、貫徹實施成本制度的重要性和必要性
企業產品成本核算既是企業的一項重要會計工作，也是企業的一項重要管理活動。貫徹、實施成本制度是規范和加強企業產品成本核算的一項重要制度安排，對于加強企業內部管理、提高競爭力具有重要意義。
(一)實施成本制度，有利于加強企業成本管理隨著市場經濟體制的日益完善，企業由傳統生產型向生產經營型和開拓經營型轉變，客觀上需要建立起既能計算產品實際成本又能實現成本控制和成本預測決策，既能滿足宏觀成本管理要求又能滿足企業內部管理要求的成本核算模式。成本制度結合了市場經濟新發展和企業管理新需要。貫徹實施好成本制度，有利于進一步規范企業產品成本核算，提高產品成本信息質量，有助于企業開展績效考評、成本決策、經營決策等管理活動。
(二)實施成本制度，有利于企業應對“反傾銷”隨著我國企業產品出口貿易的迅速發展，國際社會特別是歐美國家藉產品成本問題對我國出口產品發起的反傾銷案件急劇增加，中國已經連續多年成為全球首位被反傾銷對象，一定程度上影響了我國企業參與國際競爭。如何應對反傾銷的挑戰，并盡可能地規避其帶來的風險已成為當務之急。會計信息在反傾銷提起、反傾銷調查和反傾銷應訴過程中，起著基礎性作用。特別是產品成本的核算方法，是確定被調查產品傾銷存在與否的重要依據。規范企業產品成本核算，保證成本信息質量，是企業有效應對反傾銷的重要舉措。因此，制定成本制度是謀求中國完全市場經濟地位的重要制度安排，是提高企業國際競爭力的重要制度基礎，對于貫徹實施中央“走出去”戰略具有重要意義。
(三)實施成本制度，有利于完善企業會計準則體系我國從50 年代到80 年代期間陸續頒布了《國營工業企業統一成本計算規程》《國營工業企業成本核算辦法》等企業成本會計核算的規范。隨著會計改革的深入，在90 年代先后了13 個行業會計制度，在2000 年《企業會計制度》印發后配套制定了12個行業核算辦法，不斷規范、改進企業成本核算。2006 年《企業會計準則》后，企業產品成本核算得到了進一步充實和完善，實現了國際趨同。但是，無論是準則還是制度，都沒有具體涉及成本費用的計算方法、歸集和分配等內容，而這些內容往往會影響財務報告中存貨成本和營業成本等信息的準確性。因此，進一步規范產品成本核算，建立一套科學規范的產品成本核算制度，是推動企業會計準則體系不斷健全、完善的一項重要任務，對《企業會計準則》的持續平穩有效實施具有重要意義。(四)實施成本制度，有利于管理會計體系建設隨著經濟全球化的日益深入和市場競爭的不斷加劇，企業的生存與發展愈來愈取決于自身的管理水平。大力推進管理會計的研究和運用，在提升企業經營管理水平、防范企業風險、增加企業價值等方面為各級決策者提供強有力的決策支持，已成為各界的廣泛共識和一致呼聲。然而，一段時期以來會計標準建設，考慮外部投資者、社會公眾和外部審計較多，而服務企業內部管理決策不夠，應當同時從出資人角度研究會計問題，切實加強管理會計工作。成本制度本身即是管理會計的重要內容，也為探索建立我國管理會計體系積累經驗。
二、成本制度求實創新，可行有為成本制度共五章五十三條，主要內容可以概括為：銜接兩大體系，體現兩個結合，實現三大突破。
(一)銜接兩大體系兩大體系，即企業會計標準體系和管理會計體系。目前，企業會計標準體系基本建成并在企業全面實施，管理會計體系已成為今后會計改革與發展的重點方向。一方面，成本制度與企業會計標準體系保持了銜接，有機整合了企業會計標準中關于產品成本核算的零散內容，例如存貨會計準則關于產品加工成本的內容，建造合同會計準則關于工程施工成本的內容，無形資產、固定資產會計準則中關于應計入產品成本的攤銷和折舊的內容，職工薪酬會計準則中關于應計入產品成本的人工費用的要素范疇。同時，由于以上規定相對較為原則，不夠具體，不能滿足企業進行產品成本核算的需要，成本制度在整合的基礎上，還進一步規范了產品成本核算對象、核算項目和范圍以及產品成本歸集、分配和結轉，建立了企業產品成本核算的操作性規范。另一方面，成本制度與管理會計體系建設進程保持了銜接，突出體現了企業內部管理對產品成本核算多維度、多層次的需要，明確規定企業應當根據內部管理要求確定成本核算對象和項目，并在此基礎上對有關費用進行歸集、分配和結轉，同時，適度加入作業成本法等，為管理會計體系的建設邁出了堅實步伐。
(二)體現兩個結合一是與規范化、科學化、信息化管理的需求相結合。規范化、科學化、信息化，是財政管理的基本要求，成本制度貫穿了這一要求。成本制度規定了企業產品成本核算的基本原則和方法，統一了企業產品成本核算標準，有力規范了企業產品成本核算行為，保證了成本信息的真實完整。同時，行業不同，企業產品成本核算特點不同，但從成本核算流程及歸集、分配、結轉的方法看，又具普遍規律，成本制度準確把握了這一規律，從核算對象、范圍、項目、歸集、分配、結轉、報告入手，系統整合了分散在具體會計準則、專業核算辦法等會計準則制度中的有關規定，保證了成本制度科學可行。另外，隨著企業產品成本核算方式逐步由傳統的手工記賬向信息化轉變，為進一步提高產品成本核算
的及時性、準確性和全面性，充分發揮產品成本核算在經營管理活動中的基礎性作用，成本制度明確要求企業充分利用ERP等現代信息技術，切實加強內部成本管理的各項基礎工作，體現了會計信息化的發展方向。二是與目前行之有效的規定和做法相結合。從企業產品成本核算制度的沿革來看，1992 年以前，我國成本會計采用完全成本法來核算產品成本，即將制造成本和非制造成本中的銷售費用、管理費用和財務費用都計入產品成本。在完全成本法下，企業通過產量來調節利潤的空間較大，也不利于正確計算當期損益。1992 年以后通過會計改革，依據國際慣例采用制造成本法核算產品成本，即：企業歸集一定期間內生產過程中所發生的各種制造成本，采用一定的方法和標準分配計入相應的產品，非制造成本(銷售費用、管理費用和財務費用)從當期損益中直接扣除。制造成本法作為一種普遍的核算辦法，一直穩定使用至今。為此，在成本制度的制定過程中，繼承《國營工業企業成本核算辦法》、行業會計制度、《企業會計制度》以及有關行業核算辦法的精髓，充分體現我國企業長期以來形成的行之有效的做法，結合企業會計準則和經濟社會發展的新要求，對企業產品成本核算進行改革和發展。同時，在制度體例設計方面，以目前成本核算較為典型和完備的制造業為藍本，明確成本核算的總體要求和一般原則，同時又立足其他行業的實踐基礎，充分體現了行業特點。
機械制造業作為歷史最為久遠的工業形式之一，時至今日，無論是在發達國家還是在發展中國家的經濟發展中均屬于支柱型產業，由于機械制造業的行業特點決定，中小型機械制造企業較大規模機械制造企業而言沒有什么競爭優勢，在各個行業都進行全面改革的今天，大多數的中小型機械制造企業卻由于各種限制條件仍沿用傳統的成本核算模式，本文將以中小型MTO類機械制造企業為例，揭示其存在的問題，以及如何更好的應用ERP軟件對成本進行核算。
關鍵詞：
MTO類機械制造業；ERP；成本核算
一、引言
2016年是我國“十三五”規劃的開局之年，我國經濟發展進入新常態，作為我國國民經濟的主導產業，機械制造業機任然是我國經濟增長的主要支撐，但是從目前的表現來看，我國機械制造業的發展距發達國家的機械制造業還有很大的差距，主要體現在三個方面：第一，能源消耗總量成倍增加；第二，污染物排放量明顯增加；第三，缺乏核心技術。實施轉型升級，增強競爭力，是我國機械制造業自我改革的需要、是經濟形勢的需要也是可持續發展的需要。目前，從國際上的發展趨勢來看，小型化將成為新的趨勢，歐洲、北美等市場上，大規模的項目日漸減少、而小轉項目卻日漸增多，所以在轉型之路上應該注重中小型化同步發展。機械制造業的主要特點就是離散為主、流程為輔、裝配為重點。按照企業組織生產的特點，可以把生產類型劃分為備貨型生產（MTS），訂貨型生產(MTO)，訂貨裝配型生產(ATO)和訂單設計型生產(ETO)。訂貨型生產較其他的生產類型而言主要的特點是成品庫存小、交貨期短。這種生產組織形式是以模塊化設計為前提的，生產企業在未接到生產加工訂單之前會先對零部件進行加工，在接到訂單后，在按照客戶需求進行設計和生產、裝配。所以，生產企業需要具有多個可調配的生產車間、以及運用先進的配置系統迅速的獲取訂單處理數據。也正是由于MTO類機械制造企業具有這些特點，所以如何更好的應用ERP系統進行成本核算便成為了企業能否快速發展的關鍵問題。
二、成本核算中存在的問題
MTO類機械制造業由于自身主要是根據客戶所下的訂單進行生產，所以如何判斷客戶要求的交貨期與訂購價格是否合理就成為接訂單時的關鍵。這就要求企業在收到客戶下的訂單時要快速的根據自己企業自身的庫存情況情況、生產能力、盈利空間等判斷是否應該接受該筆訂單。但是目前中小型的MTO類機械制造企業都存在著成本核算流程不完整、成本核算數據不夠準確等問題。具體表現在以下幾個方面：
1.供應商管理體系的構建不完善
供應商管理體系是以供應商信息為基礎，根據供應商的基本信息、財務信息、往來記錄等多方面進行考察和記錄，以求達到優化管理、降低成本的目的。作為中小型MTO類機械制造企業，當接到客戶訂單時，應該在技術上能滿足的前提下，快速根據自己的庫存材料以及客戶的需求確定應該購買的原材料，聯系相符合條件的供應商盡快購買，供應商管理體系不完善的話就可能出現，訂購的原材料到達的不及時、甚至違約等情況，臨時更換供應商會大大增加企業的成本。
2.資金占用比例較大
對于中小型企業而言，資金有限本身就是限制其發展的重要因素之一。對于一般的中小型MTO類機械制造業而言，一般的生產周期最少也得是6個月以上，以此為計算基礎計算采購提前期，就會造成庫存原材料及在產品存儲時間較長，這樣就會占用大量的資金，最后造成現金流緊張。
3.信息溝通不暢、成本信息分散
一個企業要是想有好的發展，它的各個部門之間一定要有良好的溝通和聯系，它們之間應該是相互聯系、信息共享的。但是，在傳統的企業管理中，部門之間的溝通就顯得相對比較閉塞的，最后由于溝通不暢會導致庫存原材料等積壓或者采購不及時等等。客戶的訂單一旦發生變動，如果溝通不及時就會造成原材料、在產品等的浪費甚至會發生返工，最后造成成本的大幅度提高。
4.無法形成規模生產
由于MTO類機械制造企業的生產組織形式特點，不同客戶所下的訂單千差萬別，所以對于每一個產品的成本核算都必須是有針對性的，一旦發生任何變化，已經生產的配件、在產品等就會直接變成廢料，不能進行再使用了。所以，在生產過程中一定要勤與客戶溝通，并且注重內部溝通，才能提高效率、降低成本。
5.成本預核算意識太差
對于大部分的中小型MTO類機械制造企業來說，對于成本預核算的意識都太過薄弱。大部分的時候，企業是通過定期報表來判斷盈利狀況的，但是這種所謂的盈利狀況經常是多個訂單共同的產物，具體每筆訂單的盈利情況并不明晰。有的時候發現虧損了，但是為時已晚，早已無力回天。事實上，優秀的企業大多數都會有很強的成本預核算的意識，甚至會根據成本預核算的執行情況作為衡量不同部門工作績效的依據。
三、ERP在MTO類機械制造企業成本核算中的運用
MTO類機械制造企業產品的生產工序，一般是確定生產過程中的工藝-購入原材料或者是外協產品工學-經過下料領用工序-機加工序-焊接工序-裝配工序-檢驗工序最后形成產成品。因此，產品成本核算分為四步，成本核算的責任中心為五個，分別是：生產計劃部、庫存車間、生產車間、裝備車間、檢驗車間）。成本項目一般可以沿用傳統管理中的方法設置，分別為直接材料、直接人工、制造費用。其中的直接材料可以細分成直接購入原材料、直接配套外協件、直接加工半產品等。在使用ERP系統之前需要先對這些基礎數據進行設定，然后運用品種法與逐步結轉分步法相結合方式來完成成本核算。ERP系統較傳統的管理模式而言最大的優勢就是實現了數據的實時共享，它將企業的生產與原材料的采購、技術管理、銷售等系統聯系在一起，為企業各個部門之間的進行信息溝通搭建了良好的橋梁。
1.原材料管理
在傳統的管理模式下，經常會出現某類原材料出現積壓而另外一類原材料出現短缺無法進行生產的現象，這主要是由于對原材料和半產品沒有進行關聯管理。有的時候還會存在對未來有可能生產的訂單出現預測性的錯誤，從而導致原材料的積壓和半成品的浪費。而采用ERP系統進行管理就可以根據不同類型半成品、訂單，對原材料進行下單，根據清單進行采購和調整，可以避免由于歷史數據或人為判斷失誤，造成的成本增加。
2.財務信息管理
傳統的MTO類機械制造企業在生產經營過程中，不會對各種財務指標和信心進行關聯分析，所以經常是發現不了企業經營過程中隱藏的問題。而且中小型機械制造業本身的資金就是有限的，在生產經營過程中又總是由于需要購買原材料而占用大量資金，所以如何提高資金的利用效率，就成為了中小型發展途中的核心問題。ERP系統可以對供應商和客戶進行系統的管理，通過縮短生產周期和建立良好的供應需求關系等來提高資金利用率，促進企業發展。
3.生產過程管理
傳統的MTO類機械制造企業管理對于生產車間的管理力度和監督力度往往是不夠的，經常會發現不合格產品，最后造成廢品損失。ERP系統采用先進的管理技術，將企業生產車間按照科學合理的方式進行模塊化分，預設每一個模塊的管理目標，將每一個模塊的資源進行整合，從而提高整體資源的利用效率，同時可以加強對企業的績效管理，建立一套完整的獎勵機制，獎罰分明，推動企業發展。
4.成本預核算管理
傳統的管理思維會認為，成本核算只出現在月末或者是一批產品加工完成之后，但事實上卻并不然。產品加工過程中的成本主要是由于直接材料、直接人工、制造費用構成的，但是每一個部分都不會是一成不變的，在生產過程中都會發生費用增加或減少的問題。例如，當快要到交貨時間但是并沒有生產完的時候，就會加班，這時直接人工就會成倍增加。所以，通過ERP系統進行成本預核算管理是十分有必要的，這為以后生產周期的選定、交易價格的確定都提供了良好的依據。隨著我國經濟的不斷發展，機械制造業的發展方向是努力研究屬于自己的核心科技，并把先進的信息管理技術等引用到日常管理中來，用科學的方法延長企業的生存壽命，用中國創造使自己在激烈市場競爭中立于不敗之地。
作者：王銳 王華 單位：沈陽理工大學經濟管理學院
參考文獻：
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一、傳統成本會計課程的演進
在20世紀80年代初,成本會計課程是從原《工業會計》課程中的工業企業產品成本核算部分分離出來的,當時采用的是完全成本法,其教學內容沿襲了計劃經濟條件下會計模式的內容,主要體現在核算范圍上僅僅局限于工業企業生產成本的計算,而且采用的是完全成本法;在會計報表體系上將成本報表作為對外報送的會計報表之一。然而,多年來成本會計的教學內容始終不變。隨著科學技術的進步和新型科學技術的廣泛應用,改變了傳統的生產環境。自動化的制造程序、電腦控制的材料處置系統被廣泛應用于生產、制造行業,有的企業實現了無人化管理。企業一旦實行自動化之后,生產力就會大幅度提升, 人工成本不斷減少,節省了時間提高了工作效率。同時,也解決了市場對產品多樣化、精致化的需求。這樣,以傳統制造環境為背景、以產品生產成本為核心的成本會計教學,與社會現實需求很不相適應。為此,成本會計教學的改革勢在必行。
二、現行成本會計教學面臨的問題
成本會計作為會計學專業的主干課程,是會計工作的重要組成部分。成本會計也是會計學專業的核心課程之一,但是成本會計的理論和方法及應用范疇,不同于其他會計學課程。成本會計是一門集知識、技能、技巧為一體的專業課,對于學生來說,雖有會計學的功底,但要想很好地掌握成本會計這門課,還是很不容易的,特別是成本的計算方法,要想在有限的時間內掌握更不太容易。但是現行成本會計教學過程也存在一些問題。
(一)成本會計教學內容體系滯后于客觀制造環境
隨著我國經濟體制的完善,在企業中廣泛應用高科技已是大勢所趨,科學技術進步使企業制造環境發生了很大變化。目前在我國會計實務界,普遍應用的制造成本法同樣面臨著變革的現實。而現代成本會計教學內容并沒有將這種變革納入其中,只是停留在讓學生了解企業的生產工藝過程和基本生產耗費,采用傳統的產品計算方法如品種法、分批法、分步法等,對產品的成本進行計算、編制成本報表。傳統成本會計教學內容體系,一是介紹成本會計的基本理論,主要包括成本會計的涵義、內容、產生、發展和成本會計工作組織,但缺少成本會計的目標;二是成本核算,包括產品成本核算一般程序、生產費用的歸集與分配方法、產品成本計算方法和成本報表編制方法。但缺少對產品制造環境的介紹,學生無法根據不同的制造環境和成本管理的實際需要選擇不同的成本計算方法。學生學完成本核算部分,仍不能針對不同生產組織特點、類型和管理要求組織進行成本核算并編制成本報表。產品成本只是算出來而已,至于提供的成本信息是否滿足管理當局的需要很少顧及。成本核算的教學也不符合成本會計課程應用性強的特點,違背了培養應用型會計人才的目標。
(二)成本會計教學手段限制教學容量
成本會計主要是通過成本數據的前后勾稽關系來反映成本核算流程的,這種數據的來龍去脈又主要是通過成本核算的有關表格反映的。目前成本會計教學手段絕大多數停留在自然媒體階段,教師受傳統教學模式的課時和媒體等的限制,使得教學效果欠佳。可見,傳統的自然媒體的教學手段限制了教學容量,很難體現成本會計樹狀的非線性的知識結構,不便于按成本會計知識的內在實質進行結構化教學。
(三)成本會計教學缺乏實踐教學環節
目前對成本會計的教學普遍采用“傳統的以教師為中心”的單向式、灌輸式教學方法, 欠缺實踐環節, 學生缺乏對制造業生產的直觀了解和認識。勢必影響學生對成本會計知識的理解和靈活應用。一般成本會計教學均以制造業成本核算為例講授,學生對課程中涉及到的一些簡單的制造業術語難以理解,影響他們對成本會計工作程序和方法的掌握。如對生產工序和生產步驟的正確區分,對生產中投料方式和在產品轉移方式的了解,影響他們對分步法中作為成本計算對象的生產步驟的確定等問題的理解掌握。單純的理論講授方式強調成本核算過程中各費用的具體分配方法,沒有實踐環節很難將各費用分配方法的一些要點整合起來,形成完整的成本計算方法加以運用。所以,學生得到的是成本核算過程各環節的知識片斷,對各種成本計算方法的掌握很不系統,難以對成本會計知識進行整體靈活運用。成本會計的實踐教學仍局限于成本核算,主要包括在財務會計的模擬實習中。教學過程沒有包括對制造業生產過程了解這一環節,不利于學生對以制造業為背景組織教學的成本核算過程和成本計算方法的理解和掌握;另一方面成本會計實踐教學沒有包括集成本會計工作組織、成本計算方法、成本報表編制和成本管理于一體的成本會計整體應用層次,不利于將成本會計知識體系應用于企業的具體實踐。
（一）會計核算基礎工作薄弱
1.會計核算基礎資料不規范。會計核算的原始資料來自于企業各個部門和環節，作為企業經濟活動的最基本數據，應具有合法、真實、完整和及時性，確保企業健康、有序地發展。會計核算時取得的原始票據不規范，缺乏完整性，遺漏了部分關鍵資料。如：辦公用品發票沒有明細清單和驗收入庫證明；發生銷售退回時沒有取得對方的收款收據；經上級有關部門批準的經濟業務沒有將批準文件作為原始憑證附件等。另外，企業在日常業務處理時缺乏時效性，業務結束后不及時報賬，或者經常有月末集中處理的現象，原始資料經過審核批準程序后不能在會計當期及時確認、計量和報告。2．規章制度執行不到位。雖然企業按照國家的法律法規制定了相應的會計人員管理制度、會計工作流程、會計崗位工作職責以及內部稽核制度，但這些制度往往只是寫在紙上流于形式，很難真正實施到位。會計法規明確要求每個單位設置會計復核崗，對于不合法不真實的原始憑證不予辦理，不符合會計程序、記錄不完整的應嚴格監督，但在執行過程中礙于情面，心存僥幸，只要審批程序健全，會計人員就給予報銷，對不符合制度規定的業務沒有堅決地制止，對會計核算基礎工作產生了不良影響。3．人員素質有待提高。一部分會計人員在理論水平、職業素質方面有待提高，會計人員缺乏學習主動性，對國家的新財稅政策和法規沒有及時地學習和掌握并運用到實際工作中，對經濟業務不能做出準確的職業判斷，導致違規違紀的事件發生。一部分經營管理人員缺乏應有的職業道德，處理業務時只考慮個人利益或本部門利益，不認真執行管理制度，甚至違規操作，造成了會計核算基礎工作不規范。
（二）企業內部控制監督機制不完善導致會計信息失真
1．企業治理結構不完善。在股東大會、董事會、監事會、經理層之間沒有形成合理的權責分配和權力制衡關系，股東大會形同虛設、董事會缺乏獨立性、監事會功能弱化，企業的決策權、執行權、監督權沒有相互分離，形成制衡，從而為財務造假、會計舞弊的行為提供了機會，隱瞞重大信息和提供虛假信息，嚴重影響了會計核算的信息質量，會計信息不能如實地反映企業的財務狀況。2．企業內部控制制度執行力度不夠。很多制造業企業對內部控制不重視，對控制制度沒有進行具體的實施，缺乏執行力，在內部控制活動中發現問題后再采取以補救為主的事后控制，使會計信息存在失真的風險。例如企業各項財產物資的采購、驗收、保管、領用、銷售等活動沒有按照規定的權限和程序實施控制，就不能保證財產物資的安全完整，也無法對企業資產進行及時、準確的會計核算。3．企業內部監督薄弱。一些企業雖然建立了內部核算監督制度，但是沒有得到有效執行，例如不相容崗位相互分離制度、資產清查制度、集體決策審批和聯簽制度，這些基本的內部控制制度沒有得到落實，因此很難履行會計監督的職能。很多企業的內部監督審計工作僅僅是審核賬目，而在內部稽查、評價內部控制的有效性和企業內部各組織機構執行職能的效率等方面沒能發揮應有的作用。
（三）成本核算的理念和方法落后
1．成本核算的觀念落后。很多制造業企業的管理者認為只要產品的制造成本低，就會獲得更多的效益，將成本核算的重點放在產品制造過程所發生的彈性資源消耗上，產品成本只涉及直接材料、直接人工和制造費用的簡單分攤。企業的成本核算只重視產品的生產制造過程，不重視生產前、生產后的各個環節。隨著企業生產設備自動化程度的不斷提高，生產的過程逐漸縮短，產品制造成本所占的比重逐漸減少。目前制造業企業仍然采用以生產消耗為中心的成本核算方式，很難反應準確的產品成本信息，不能從總體上判斷產品的盈利性和價值創造性，難以滿足管理者經營決策的需要。2．成本核算方法不合理。企業采用的傳統成本計算方法是根據不同的成本對象歸集生產過程中所發生的費用。直接材料費和直接人工費直接計入產品成本，制造費用按一定的標準分配計入到相應的產品中去。通常按照生產工人工時比例、生產工人工資比例、標準產量比例、直接材料成本或數量比例將制造費用線性地分配到各產品中去，沒有考慮實際生產中產品消耗和費用的配比，使生產程序復雜但產量低的產品成本偏低，而生產程序簡單但產量較高的產品成本偏高。傳統的成本法采用單一的財務變量為分配基準，忽略了非財務變量，沒有考慮產品個性化，使得成本核算的數據失真，將影響根據成本所進行的各種決策。
（四）傳統會計核算模式不能適應企業信息化發展
1．傳統會計核算模式核算口徑固化。一方面是會計核算科目固化。傳統會計核算模式是在手工核算的基礎上產生的，所有的會計科目和級別都是固定的，不能隨意改變科目名稱和科目級別。另一方面是會計報表指標固定。會計報表格式固定，提供的核算指標也是固定的，造成財務指標單一，為了滿足不同會計信息使用者的需求，只能在會計報表后附注大量的解釋說明，補充相關的指標數據，造成會計信息的相關度低。2．傳統會計核算模式核算時效滯后。大多數制造業企業沒有實現全面的信息化管理，會計原始憑證和財務基礎數據在業務經辦人上報后，經過各部門主管領導逐級審批，往往是在業務發生一段時間后才傳遞到財務部門，財務信息錄入、審核、記賬的時間與實際業務發生時間相比是滯后的，不能對經濟業務及時進行確認、計量和記錄，并及時報告會計信息。會計報表的編制必須在每個會計期結束后進行，在實際工作中年度會計報表編報是遠遠晚于會計期期末的，財務會計報告數據的滯后將會給企業經營決策造成極大的損失。
二、解決問題的對策和建議
（一）規范會計核算基礎工作
1.規范會計行為，完善會計基礎工作程序。依法規范各種票據的使用規定，設立科學嚴格的憑證審核制度，明確會計崗位的審核職責，嚴格執行對原始憑據的審批制度，保證原始憑證的合法性、真實性和完整性。建立健全會計控制制度，保證會計崗位之間權責分明，相互監督、相互制約。設置合理的會計基礎工作處理程序，建立健全工作規范、責任制度和評價機制，實現崗位責任制，規范從原始憑單審核、記賬憑證到會計檔案保管等各個環節的會計工作。2.嚴格落實會計監督制度。健全的會計監督制度可以充分發揮會計基礎工作的作用。為了規范會計核算基礎工作，使其持續發揮作用，企業需要設立內部審計部門，制定審計方案和考核標準，定期檢查考核會計核算基礎的執行情況，及時發現問題，及時糾正，并實行事后監督。對會計人員任用情況進行監督，杜絕無證上崗現象，對上崗人員進行定期綜合考評，對考評不合格者應輪崗或換崗。3.加強培訓教育工作。首先要加強單位負責人和經營管理人員對國家財經法律知識的學習，增強他們遵紀守法的意識，大力支持會計工作。定期開展會計培訓教育工作，加強對業務能力、專業素質不達標的會計人員培訓和再教育力度，提高會計核算工作效率。另外要重視思想道德品質教育，不僅要有專業的理論知識，還要有高尚的職業道德，能夠自覺遵守企業規章制度和法律法規。
（二）完善企業內部控制，提高會計信息質量
1．優化企業內部控制環境。建立規范的公司治理結構，明確董事會、監事會和經理層在決策、監督和執行等方面的職責權限，形成職責分工和制衡機制。設置合理的內部職能部門，明確職責權限，設置部門時應注意不相容職務的分離控制，避免職能缺失或權利過于集中，各部門相互監督，相互制約，防止重大差錯和舞弊行為的發生。2．加強企業內部監督。設立內部審計部門，獨立于其他職能部門，并授予內部審計部門適當的權力使其獨立履行審計職責。審計成員必須具備良好的職業道德和專業勝任能力，審查會計核算基礎工作的規范，審查內部控制的設計，監督內部控制的實施，建立內部控制缺陷糾正和改進機制，為改進內部控制制度提供建設性意見，充分發揮內部監督的職能。3．加強企業內部控制制度的執行力度。企業在完善內部控制制度的基礎上，重在貫徹落實制度。綜合運用各種控制措施，針對各種業務和事項實施有效控制。在生產經營過程中嚴格執行不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統控制、財產保護控制、績效考評控制等控制措施。建立內部控制實施的激勵約束機制，將企業各部門和全體員工實施內部控制的情況納入績效考評體系，促進內部控制的有效實施。
（三）加強成本核算管理
1．轉變成本管理的觀念。制造業企業要樹立先進的現代成本管理理念，把產品制造成本管理轉變成產品全成本管理，使成本核算貫穿產品的整個生命周期，把現實中產品所消耗的成本全部考慮在內。從產品全成本角度來判斷新產品是否盈利，不僅要看產品的生產制造成本，而且更應該把研發設計、生產準備、營銷、售后服務等一些資源消耗較大的環節計入到產品成本核算的范圍內，全面地判斷產品的盈利性。2．選擇科學的成本核算方法。制造業企業采用的傳統成本核算方法已經不適應現代的市場營銷環境，獲得的產品成本信息與真實成本相差太遠，必須改進制造費用的分配方法，引入作業成本核算方法。在作業成本法下，間接費用包含制造費用、銷售費用、管理費用，而不是僅限于制造費用，擴大了間接費用的范圍。分配間接費用采用了多元分配基準，不但強調人工工時、機械工時、生產批量等財務變量，而且強調運輸距離、調整準備次數、質量檢測時間等非財務變量，提高了產品與實際消耗費用的相關性，使產品成本信息更加準確。3．建立成本責任制度，加強成本考核與分析。把企業的整體成本目標分解成不同層次的子目標分配給企業各部門，各部門必須制定嚴格的成本控制措施，確保完成目標成本。根據實際成本核算的數據資料對各部門目標成本的執行情況進行對比分析和考核，揭示成本差異，分析差異形成的原因。
（四）采用信息化會計核算模式
關鍵詞：ERP環境 制造企業 成本管理
中圖分類號：F234 文獻標識碼：A
文章編號：1004-4914（2011）08-149-02
近年來，“中國是世界制造業中心”、“中國是‘世界工廠’”之類的言論不絕于耳；“制造業信息化”、“ERP普及運動”、“‘世界級’管理”等新名詞也不斷涌現，中國制造業企業正面臨著越來越激烈的國內外競爭，而加快制造業信息化進程，成為增強企業核心競爭力的必然選擇。事實上，就企業競爭力本質而言，不管其采取何種競爭戰略，成本優勢始終是其獲取核心競爭力的重要舉措，始終是企業持續發展的重要保證。因此，如何在新的制造環境下創造成本優勢，如何利用信息技術手段實現成本優化管理是筆者在本文中研究的內容。
一、傳統成本核算方法與成本控制的局限性
傳統的成本核算中，無論是用分批法或分步法，都需要把當期發生的費用匯集以后，按照統一的分攤單位，如當期的發生總工時，或當期實現的總銷售量，把總費用分攤下去，所以就有工時分配率和費用分配率這樣的說法。然后按各個加工中心核算出的分配率，再根據各種物料占用不同加工中心的資源數，核算成本計入產品成本。這樣難免有不合理或張冠李戴情況的發生。如企業一方面有一個成熟的產品在大量地制造，另一方面有一個新產品在試生產。試產的產品，由于工藝不成熟，占用了大量的試驗測試、檢測資源，成熟產品卻很少需要這方面的作業，但是按傳統的成本核算方法，無論按發生的實際工時，還是按銷售，大部分是由成熟產品分攤了，試制產品只承擔相當少的部分，這樣對成熟產品的成本考核及新產品的成本核算都帶來了不真實性。
二、ERP下的成本核算方法與成本控制模式
ERP系統支持多部門、多地區、多業務、多產品的企業之間的成本核算，它是對整個交易過程的成本和費用進行核算，包括了處于供應鏈上的企業間的交易成本，把影響產品和服務成本的每一個環節的作業視為成本核算的重點，逐一進行作業成本匯總，實現成本的最小化。在ERP環境下，通過基于信息技術的管理平臺，企業與其經濟資源聯盟體之間的互動管理得以實現。同時，以市場和客戶需求為導向，以核心企業為盟主，通過協同商務、現代企業管理技術，達到對整個供需鏈上的信息流、資金流、物流、業務流和價值流的有效規劃和控制，從而將客戶、研發中心、供應商、制造商、銷售商、服務商等合作伙伴連成一個完整的網絡結構，形成一個極具競爭力的戰略聯盟，孵化出更強的創新能力，最大限度地實現資源的優化。
ERP系統中的成本核算模式把成本核算對象進行了擴充，將成本核算范圍擴大，把與生產有關的采購、銷售活動、售后服務等也納入到成本核算中來。它通過生產訂單來進行管理，在生產訂單執行過程中實時計算成本，每一份生產訂單的成本對應于半成品或產成品的成本，即按生產訂單分批別采用分項逐步結轉分步法來計算成本，同時根據決策的需要，ERP可以按月、按旬、按日來提供成本信息。也就是說，ERP可提供每一批每一步每一種產品在每時每刻的成本信息。至于預算編制和制造費用的分攤，ERP系統依據彈性原則、靈活進行管理，即采用多個成本動因確定多個分攤因子，從而使得成本核算更具精確性。
三、ERP環境下制造企業成本管理優化的新構想
ERP環境下制造企業成本管理體系業務流程和實現方案，就是利用ERP強大的集成功能，實施ERP成本管理模塊，建立標準成本體系，將成本的計劃、控制、核算、分析和改進有機的結合，形成一個科學高效的成本管理過程。
（一）成本管理優化應實施的ERP成本管理模塊
制造企業ERP成本管理模塊應實施六個功能子模塊：成本要素、成本中心會計、內部訂單、產品成本、獲利能力分析和利潤中心。
1.成本要素會計的主要職能是建立和維護成本要素和成本要素組：包括初級成本要素和次級成本要素兩大類，初級成本要素源于會計科目表，它是成本管理模塊和總賬模塊溝通的一個橋梁，是兩個模塊實現集成的基礎。次級成本要素在會計科目表中沒有體現，只運用于管理會計，為成本管理模塊專用“會計科目”，主要用于費用的分攤、作業類型以及間接費用等。成本要素會計相當于成本核算前面的骨骼搭建，只有這些成本要素建立和維護好以后，才能進行后續的產品成本會計核算以及再以后的成本中心會計和利潤中心會計成本分析。
2.成本中心會計：是企業內的最小職責單位，是每一筆費用的具體接收者。即歸集費用的單位，是費用計劃、作業的實際價格計算、分配分攤的基礎。成本中心會計核算幫助企業確定在何處將生成何種成本，并將成本分配給產生該成本的部門。成本中心是對費用負責的組織級別，類似于部門、工序、工段、機組，用于實現責任區域的成本計劃、認定、控制和分析評價。
3.內部訂單：用于歸集特殊事件和臨時項目成本的對象。內部訂單和成本中心類似，也是一種成本對象，但不是一種組織機構，而是一個費用核算和歸集的項目。當需要單獨對某一項目進行統計結算時，可以采用內部訂單。
4.產品成本控制：主要用于標準成本估算、在制品（WIP）的核算、生產訂單的核算、實際成本的核算、物料分類賬和成本分析等。成本控制可以對生產訂單進行監控，計算計劃成本、目標成本和實際成本，并將實際成本傳送到其他分析模塊中，進行差異的對比和分析。
5.獲利能力分析：可以滿足及時的獲利分析及銷售管理的各種需求。可以從業務的各個方面(比如產品、客戶、定單和它們的任意組合)及任何組織單元(比如銷售組織或業務領域)對它們的盈利情況進行分析。
6.利潤中心會計：利潤中心會計支持面向銷售的銷售成本會計方法和基于期間會計方法的分析。利潤中心會計的主要目的是確定利潤中心的經營利潤。可按期間會計方法和銷售成本會計方法反映利潤。
（二）標準成本體系的主要內容和實現方案
ERP標準成本體系通過事前制定的標準成本，對各種資源消耗和各項費用開支規定數量界限，可以在事前限制各種消耗和費用的發生，在成本形成過程中，按成本標準控制支出，隨時顯示節約還是浪費，及時發現超過成本標準的消耗，有利于迅速制定改進措施，糾正偏差，以達到降低成本的目的。產品成本形成后，通過實際成本與標準成本的比較，可以進行定期的分析和考核，及時總結經驗，尋找降本增效的有效途徑。標準成本體系是將成本的事前預測、事中控制及事后分析評價和核算功能有機結合而形成的一種成本控制系統。制造企業成本管理優化主要手段就是建立ERP標準成本體系，具體業務內容包括標準成本的制定、產品實際成本的核算和成本差異的分析。標準成本的制定涉及到標準成本基礎數據、標準成本的構成項和標準成本的估算。產品實際成本的核算包括成本費用通過成本中心歸類、成本費用的分攤分配和實際成本的核算。
1.標準成本的制定：標準成本的基礎數據是物料清單、工藝路線、物料標準價格、作業類型計劃價格。物料清單是組成一個產品的部件清單，它決定了哪些物料將被計算進產品的成本，以及計算的順序和消耗的物料的多少。工藝路線描述了生產一種產品所經過的每一道工序，以及執行這些工序的先后次序，需要指明哪道工序在哪個工作中心執行，工藝路線還包括產品經過每道工序發生的成本消耗，具體包括人工工時、機器工時和各種消耗等。物料清單和工藝路線要由技術部門根據工藝技術規范制定。物料標準價格要以市場價做參考而制定。作業類型計劃價格是在一定期間內正常生產條件下完成單位作業的標準價格。
2.實際成本的核算：實際成本核算的總的思路是成本費用歸集、成本費用分配、實際成本核算。成本費用的歸集在月中通過成本中心完成，需要建立和維護成本中心類型和功能范圍屬性的約束關系，達到區分科目性質的目的。成本中心的各項費用全部歸集完成之后，要進行成本費用的分配，也就是成本中心費用的結轉，即將應攤入產品成本的成本費用全部歸集到生產性成本中心，然后進行生產訂單的結算。ERP系統以生產訂單為載體進行生產組織。生產訂單是實時反映物流和成本信息、實現三流合一的載體。月末運行物料分類賬，將物料采購產生的價格差異、生產過程中產生的生產訂單差異等進行分攤，計算出實際成本。
3.差異的分析：標準成本體系在制定標準成本消耗量時，同時考慮生產實際、歷史先進、行業整體水平、企業成本目標等，體現了科學性，用它作為企業努力的目標以及成本衡量的尺度，體現了成本的事前控制。通過系統提供的實時的成本信息，在生產經營過程當中可以進行實際消耗與標準消耗的對比，及時揭示和分析差異，加強成本的事中控制。月終進行標準成本和實際成本比較，揭示各項目成本差異，查明責任歸屬，評估業績，實現成本的事后控制。
四、成本管理優化體系帶來的企業變革
產品市場的瞬息萬變，科學技術的日新月異，使得影響成本的因素越來越復雜，物料因素、技術因素、信息因素、人力因素等犬牙交錯、難分難辨，而企業需要建立迅速反應機制，就需要能夠及時提供決策所需要的成本信息。為此，企業應構建一套能夠適應成本管理現代化需要的成本要素系統，才能推動成本管理工作不斷前進，保證成本管理優化體系的建立與順利實施。
建立了現代化的成本要素系統，接下來企業就應進行工作流程整合，以減少不必要的分工，實現資源的優化。我國原有的工作流程中既有適應現代企業發展的部分，也有不適應的部分，企業必須對此進行認真的研究并加以改進，分析自身的競爭優勢，確定企業的核心任務，撤銷與此不相關的環節，減少不必要的層級。企業還應以此為基礎科學地設計和建設企業的信息渠道，使其在到達必要環節的同時減少不必要的停滯，保證信息的通暢和有效。ERP系統能夠實現資金流、物流、信息流的統一運作。建立ERP系統以后，企業有了統一的數據庫，數據可以共享；信息傳遞和處理的速度加快了，傳統需要幾步或經過幾個部門完成的工作，可能一次就能同時完成。軟件模塊雖然按功能劃分，但是每個模塊中的具體應用程序，并不限定只能由某個部門使用。換句話說，系統是面向工作程序，而不是面向職能部門的。工作流可以因企業而異，而且又可以因時而異，完全根據競爭的需要自行定義。因此，在應用信息技術的情況下，企業完全有必要在業務流程方面作必要的調整和改進，以適應成本管理優化體系的需要；另一方面，成本管理優化體系的建立也有利于企業業務流程的改造，進而提高企業整體經濟效益，增強企業核心競爭力。
【關鍵詞】 成本會計；教學手段；創新
一、傳統成本會計課程的演進
在20世紀80年代初,成本會計課程是從原《工業會計》課程中的工業企業產品成本核算部分分離出來的，當時采用的是完全成本法，其教學內容沿襲了計劃經濟條件下會計模式的內容,主要體現在核算范圍上僅僅局限于工業企業生產成本的計算,而且采用的是完全成本法;在會計報表體系上將成本報表作為對外報送的會計報表之一。然而，多年來成本會計的教學內容始終不變。隨著科學技術的進步和新型科學技術的廣泛應用,改變了傳統的生產環境。自動化的制造程序、電腦控制的材料處置系統被廣泛應用于生產、制造行業,有的企業實現了無人化管理。企業一旦實行自動化之后,生產力就會大幅度提升, 人工成本不斷減少,節省了時間提高了工作效率。同時,也解決了市場對產品多樣化、精致化的需求。這樣,以傳統制造環境為背景、以產品生產成本為核心的成本會計教學，與社會現實需求很不相適應。為此,成本會計教學的改革勢在必行。
二、現行成本會計教學面臨的問題
成本會計作為會計學專業的主干課程,是會計工作的重要組成部分。成本會計也是會計學專業的核心課程之一,但是成本會計的理論和方法及應用范疇,不同于其他會計學課程。成本會計是一門集知識、技能、技巧為一體的專業課,對于學生來說,雖有會計學的功底,但要想很好地掌握成本會計這門課，還是很不容易的,特別是成本的計算方法,要想在有限的時間內掌握更不太容易。但是現行成本會計教學過程也存在一些問題。
（一）成本會計教學內容體系滯后于客觀制造環境
隨著我國經濟體制的完善,在企業中廣泛應用高科技已是大勢所趨,科學技術進步使企業制造環境發生了很大變化。目前在我國會計實務界,普遍應用的制造成本法同樣面臨著變革的現實。而現代成本會計教學內容并沒有將這種變革納入其中,只是停留在讓學生了解企業的生產工藝過程和基本生產耗費,采用傳統的產品計算方法如品種法、分批法、分步法等，對產品的成本進行計算、編制成本報表。傳統成本會計教學內容體系，一是介紹成本會計的基本理論,主要包括成本會計的涵義、內容、產生、發展和成本會計工作組織,但缺少成本會計的目標;二是成本核算,包括產品成本核算一般程序、生產費用的歸集與分配方法、產品成本計算方法和成本報表編制方法。但缺少對產品制造環境的介紹,學生無法根據不同的制造環境和成本管理的實際需要選擇不同的成本計算方法。學生學完成本核算部分,仍不能針對不同生產組織特點、類型和管理要求組織進行成本核算并編制成本報表。產品成本只是算出來而已,至于提供的成本信息是否滿足管理當局的需要很少顧及。成本核算的教學也不符合成本會計課程應用性強的特點,違背了培養應用型會計人才的目標。
（二）成本會計教學手段限制教學容量
成本會計主要是通過成本數據的前后勾稽關系來反映成本核算流程的,這種數據的來龍去脈又主要是通過成本核算的有關表格反映的。目前成本會計教學手段絕大多數停留在自然媒體階段,教師受傳統教學模式的課時和媒體等的限制,使得教學效果欠佳。可見,傳統的自然媒體的教學手段限制了教學容量,很難體現成本會計樹狀的非線性的知識結構,不便于按成本會計知識的內在實質進行結構化教學。
（三）成本會計教學缺乏實踐教學環節
目前對成本會計的教學普遍采用“傳統的以教師為中心”的單向式、灌輸式教學方法, 欠缺實踐環節, 學生缺乏對制造業生產的直觀了解和認識。勢必影響學生對成本會計知識的理解和靈活應用。一般成本會計教學均以制造業成本核算為例講授,學生對課程中涉及到的一些簡單的制造業術語難以理解,影響他們對成本會計工作程序和方法的掌握。如對生產工序和生產步驟的正確區分,對生產中投料方式和在產品轉移方式的了解,影響他們對分步法中作為成本計算對象的生產步驟的確定等問題的理解掌握。單純的理論講授方式強調成本核算過程中各費用的具體分配方法,沒有實踐環節很難將各費用分配方法的一些要點整合起來，形成完整的成本計算方法加以運用。所以,學生得到的是成本核算過程各環節的知識片斷,對各種成本計算方法的掌握很不系統,難以對成本會計知識進行整體靈活運用。成本會計的實踐教學仍局限于成本核算,主要包括在財務會計的模擬實習中。教學過程沒有包括對制造業生產過程了解這一環節,不利于學生對以制造業為背景組織教學的成本核算過程和成本計算方法的理解和掌握;另一方面成本會計實踐教學沒有包括集成本會計工作組織、成本計算方法、成本報表編制和成本管理于一體的成本會計整體應用層次,不利于將成本會計知識體系應用于企業的具體實踐。
三、成本會計教學改革的路徑選擇
（一）構建合理的教學內容和課程體系
由于成本會計是在學習基礎會計、財務會計的基礎上進一步掌握的一門專業課程。它融入了多學科的知識,因此在設計培養方案時,應該從整體發展與綜合性出發,合理構建成本會計的教學內容與課程體系,使學生意識到基礎課程的重要性,掌握基礎課程的基本理論、方法,為成本會計的學習打下堅實的基礎。同時,要注重其它學科知識在本學科領域中的應用,搞好整體優化。在課程內容的確定上,確立為滿足不同的目的而提供成本信息的思想,結合現代成本管理的需要,增加成本預測、決策、預算、控制、分析和考核的內容,在保留成本會計傳統體系中的理論與方法的同時,簡化過多涉及其他管理領域的內容,擴充成本控制戰略等成本管理領域的新概念和理論與方法,使成本會計的體系內容更具科學性、實用性和前瞻性。
（二）構建成本會計多媒體網絡輔助教學系統
針對會計教育的特點,著名會計學家閻達五教授曾提出“會計多媒體輔助教學將成為一種21世紀會計教學手段新模式”。多媒體教學：通過教學課件的使用,引發學生學習的興趣,更直觀地演示教學內容,加深對理論教學的理解。多媒體技術在會計教學上的應用是會計教學現代化的需要和發展趨勢。成本會計教學應構建多媒體輔助教學系統,在成本計算方法方面,強化成本計算全過程的整合,采用菜單式的程序教學。多媒體計算機網絡輔助教學系統作為現代教育技術發展的集中體現和重要組成部分,以圖、文、聲、像并茂,直觀、具體、生動及信息量大和使用快捷、方便為特點。成本會計多媒體網絡輔助教學系統,在重點講授各種成本計算方法的概念、特點、適用范圍以及成本計算的有關問題的前提下,更突出地強調各種成本計算方法，從要素、費用到完工產品成本的整體核算流程進行講解。而且,每種成本計算方法的講授都應采用菜單程序式教學,將成本核算的程序，固定到案例講解的菜單上。菜單的各個選項是有先后順序的,只有在前一個程序過程完成后才能進行以后各程序的操作。這樣學生對各成本計算方法就有了一個完整、系統的理解和掌握，而且在網絡輔助教學系統還可以使教師和學生，學生和學生之間互動，進行交流，布置、提交和批改作業等，完成整個教學環節。
（三）構建完善成本會計實踐教學方式
實踐性教學是將學生所學的理論知識與實踐相結合的重要環節,是培養學生實際動手能力的一個重要手段。通過實踐教學,學生可以親身體會成本會計在不同行業中的操作與應用以及在經濟管理中的重要性。成本會計教學主要以制造業生產過程為例進行講解,而學生對企業生產過程沒有感性認識,因此應該讓學生對制造業的生產過程有一個較清晰的認識。同時,通過實驗課程的開設,了解各種憑證的來源、去向，解決學生感性不足、認識不夠的問題,提高學生動手能力。并通過團隊合作可培養學生的合作、協調能力。最后,針對不同生產組織和工藝過程特點具體了解企業如何組織成本會計工作、進行成本計算、編制成本報表、進行成本管理等內容的綜合實踐教學,這樣既可以加深學生對成本會計整體知識的理解和掌握，又可以對成本會計實踐更好地應用。
【參考文獻】
[1] 尹瑜. 試論成本會計教學改革. 安徽警官職業學院學報，2008，（1）.
[關鍵詞] 物流成本 控制 措施
一、制造企業物流成本的含義
按照我國的標準物流術語“物流成本是指物流活動中所消耗的物化勞動和活勞動的貨幣表現。具體地講，所謂物流成本是指在企業物流活動中，物品在空間位移(包括靜止)過程中和時間上所耗費的各種資源的活勞.動和物化勞動的貨幣表現總和，即在企業經營活動中的需求預測、選址、采購、配送、包裝、裝卸搬運、運輸、儲存、流通加工、訂單處理、客戶服務、返還品處理、廢棄物處理以及其他輔助活動等環節中所指出的人力、財力和物力的總和。具體表現為企業向外部企業支付的物流費用、企業內部消耗掉的物流費用、企業材料物流費用、銷售物流費用等。而物流成本管理提辦寸物流相關費用的計劃、協調與控制。
對于制造企業來說，企業物流是指在生產經營過程中，物品從原材料供應，經過生產加工到產成品的銷售，以及伴隨生產消費過程中所產生的廢棄物的回收及再利用的完整循環活動，包括物料在倉庫與車間之間每個環節的流轉、移動和儲存(含停滯、等待)及有關的咨詢管理活動，它由采購物流、生產物流、銷售物流、回收物流等組成，是一個集商流、信息流、資金流、實物流、人才流為一體的供應鏈。
制造業物流的實質解決的仍是物料采購、庫存、供給、生產計劃安排、配送、實施布置、流程優化等一系列的運作問題。制造業企業物流研究的目標，就是使一定數量不同特征的物料，在保證產品質量的條件下，按照生產工藝過程的要求，經過不受交叉干擾的最短路線，達到物料高效經濟流動的目的。制造業物流是以企業經營為核心的物流活動，是具體的、微觀物流活動的典型領域。在制造業經營活動中，物流是滲透到各項經營活動之中的，如同資金流和信息流一樣貫穿于制造業企業流程的全過程。制造業系統活動的基本結構是投入――轉換――產出，即是原材料、燃料、人力、資本等的投入，經過制造或加工使之轉換為產品或服務，物流活動便是伴隨著企業的投入――轉換――產出而發生的。相對于投入的是企業外供應或企業外輸入物流，相對于轉換的是企業內生產物流或企業內轉換物流，相對于產出的是企業外銷售物流或企業外服務物流。所以制造業的物流成本是指企業在進行供應、生產、銷售、回收等過程中所發生的運輸、包裝、倉儲、配送、回收等方面的費用。其具體構成：(1)供應、倉儲、搬運和銷售環節人員的工資及福利費；(2)生產材料的采購費用，如運雜費、保險費、采購人員的差旅費、合理損耗成本等；(3)產品的推銷費，如廣告宣傳費；(4)倉庫保管費，如倉庫維護費、搬運費等；(5)有關設備、倉庫的折舊費等；(6)物流信息費；(7)貸款利息；(8)回收廢棄物發生的物流費等。
二、.我國制造業目前物流成本的現狀
1.物流成本核算存在的問題
(1)成本核算標準不統一
由于物流成本的核算范圍由各企業依據自身的需要進行認定，目前國家沒有統一的計算標準，使得各企業物流成本包含的范圍不同。
(2)成本核算范圍不全面
在通常的企業財務核算表中，物流費用核算的只是企業對外部運輸業所支付的運輸費或在倉 儲過程中所支付的商品保管費等傳統的物流費用，而對于企業內與物流操作相關的人員費、設備折舊費、固定資產損耗等各種費用則與企業其他經營費用統一計算，從現代物流管理的角度來看，企業難以正確把握實際的企業物流成本。
(3)沒有單獨設立物流成本科目
目前，我們對物流成本的構成認識比較模糊，傳統的成本核算方法以標準的會計科目為基礎，沒有對物流成本設立單獨的科目來進行核算，各企業基本上以會計報表的分類方法，將與物流活動相關的各種支出列示于企業的各項費用內，或者僅僅將部分的物流成本隨材料、制造費用等計入產品的制造成本中，使得企業的產品成本中對物流成本的反映不夠全面。這樣的核算方法將大量物流成本被隱藏在各種費用的名目下，使得人們對物流成本的整體構成缺乏認識。
2.物流成本費用總體比例過高
從原材料到產品的生產過程中，制造企業中物流的工作量常常是產品重量的幾十倍，甚至數百倍，而由此造成的各行業的物流成本也在生產費用中占有相當高的比例：機械制造業的物流成本費用占全部生產費用的15%～30%。冶金行業的物流成本費用占全部生產費用的35%～45%，鮮活產品的物流成本高達70%，據統計海運周期的50%為靠港裝卸，裝卸費用占總運費的30%～60%，鐵路運輸的裝卸費用占總運費的25%。由此我們可以看出，物流存在巨大的潛在效益。
3.庫存比例過高，流動資金周轉速度慢
當前，我國制造業物流速度緩慢最重要的表現就是庫存比例過高。國際公認的庫存商品與國內生產總值的比例在發達國家一般不超過1%，在發展中國家約為5%，而我國目前的制造業庫存大約在3萬億元左右，約占10萬億國內生產總值的30%，這是商業物流不暢的重要表現。據有關資料顯示，目前我國制造企業成品庫存約15天，原材料庫存約30天，商業銷售庫存約35天，而國外一些企業的產品庫存的時間不超過10天。
以制造企業為主體的流動資本庫存量大、周轉速度慢，物流系統效率低，導致巨額資本占用，這是我國物流成本過高的重要原因。
4.運輸投資落后，導致物流效率降低，運輸成本過高
當前制造企業物流成本上升主要在于運輸趨緊，運價上調，造成運輸成本提高，由于運力不足造成有效供給不足，運輸存在嚴重缺口，而制造業物流管理相對落后，造成運力阻滯，庫存流轉不暢，同時，物流技術相對落后，物流速度低、流量小。此外，我國物流投資規模相對較小，滯后于物流需求的增長，這既是當前國民經濟發展中出現的交通瓶頸、物流不暢的重要原因，也是我國制造業物流效率相對較低、物流成本依然偏大的重要原因。
5.物流信息化程度滯后
現代信息技術是現代物流的支柱之一，缺少了物流信息系統的支持，物流成本控制的效果便要大打折扣。物流信息技術在企業中應用的落后，已成為我國企業物流成本過高的一個重要因素。目前，我國企業物流技術水平遠遠落后于發達國家企業物流技術水平，許多企業由于資金不足，在物流信息設施上投入不足，設施老化、物流作業手段落后等問題，導致物流作業效率低下，費時費力，生產經營成本居高不下，許多企業的信息化建設滯后，企業電子化水平低，導致信息加工和處理手段落后，遠遠不能滿足企業和顧客的要求。
三、制造企業物流成本控制的對策
根據我國制造企業物流成本的現狀，對制造企業物流成本的控制有以下設想:
1.樹立物流新理念
現階段，我國企業必須樹立物流新理念，充分認識到物流對于企業的戰略地位,意識到物流服務的重要性。首先，企業要加強物流的地位,將其真正擺到企業第三利潤源的位置上加以對待,企業要改變以前以規模效益為獲得經濟效益的主要途徑的思想,這不僅要體現在生產上，而且要體現在物流上即及時物流上。其次,要充分樹立服務的觀念,樹立客戶需求至上的理念，處理好企業物流與用戶的關系，加強兩者的溝通和協調，并可通過利潤分享、市場開拓和信息傳遞等手段，使兩者成為戰略協作伙伴關系,合理布局企業物流的地理位置，為用戶提供方便優質服務。
2.建立相關的物流成本核算系統
在企業的成本核算系統中建立專門“物流成本”的核算科目，從現行的成本會計及財務會計賬戶中分離出關于物流成本的內容，并對企業發生的物流成本進行核算:
制造企業物流系統的成本涉及的主要內容包括：直接人工費用、運輸費(包括包裝費和搬運費)、倉儲費(倉庫折舊等)、利息費用、辦公費、差旅費、低值易耗品攤銷等。由于這些支出散落在多個會計賬戶中，在不打破原有的財務會計的框架下，設置“物流成本”二級科目，利用部門核算的原理進行匯總統計。在二級科目下設“供應物流成本”、“生產物流成本”、“銷售物流成本”、“廢棄物流成本”三級科目進行歸集。
3.建立物流信息系統
建立物流信息系統，企業可以在各項經營活動開展過程中，對從接受訂貨到發貨的各種物流職能進行控制，使之實現高效率，并且能夠增加物流系統各環節對市場變化反應的靈敏度，可以減少庫存，節約成本。企業的物流信息系統必須有明確的功能定位和具體的流程說明，企業物流對信息系統的選用或開發，必須堅持以實用為原則。實際上，企業建立物流信息系統主要是建立包含其中的物流理念和適合企業本身實際的物流作業流程。
4.改造企業的組織結構
要從根本上解決企業內部物流職能分散，物流活動難以協調的問題，必須從改造企業的組織結構入手，建立現代的企業物流組織結構，即一體化的組織結構。其一體化主要表現在：物流的每一個領域被組合構建成一個獨立的直線運作單元。由于運作的責任領域得到很好的界定，作為一個運作單位，對制造的支持和對采購及物資配送的支持是同等對待的。每個單元都有足夠的靈活性來適應其各自的運作領域所要求的關鍵服務，制造支持被定位為運作服務，確定了其共同的服務方向，可在物資配送、采購、包裝之間直接溝通，物流信息系統將成為獨立于物流對于企業本身和物流本身至關重要的部分，凸顯出信息對于物資流動、生產制造、市場營銷的重要性，督導和信息一樣位于組織的最高層次上，督導關注的是物流系統的運作質量和物流服務的質量。一體化物流組織的績效由于傳統組織內的物流功能被歸組為單一的命令和控制結構而獲得了前所未有的提高。
5.企業建筑布局合理化
生產園區布局不合理已經成為制造企業物流規劃與改造的一個重要的難點。由于廠區布置的不合理導致廠內物流運作不暢，裝卸搬運次數增多、搬運距離過長等，直接提高了物流管理的運作成本，并且給今后廠內物流的合理化改造帶來很大麻煩。如某大型方便面廠，在廠區設計時面粉車間和面餅成型車間相距500米，把面粉運輸到生產工位上，每個來回平均距離為1000米，使該廠年運輸量以及裝卸搬運次數憑空增加很多，極不合理。
參考文獻：
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［關鍵詞］作業成本法 制造成本法 成本計算
作業成本法被引入我國，它有著制造成本計算法無可比擬的優點，但是，作業成本法始終未能在我國制造業企業中得到廣泛的運用。本文就是在這種情況下對作業成本法的最新理論、核算流程及應用實踐進行了系統分析，通過比較作業成本法與制造成本法的聯系和區別，得出作業成本法與制造成本法在中國的可適用性，具體表現在：
一、作業成本法與制造成本法的基本原理和成本核算
1.作業成本法的基本原理和成本核算
（1）作業成本法的含義
作業成本法(簡稱ABC)，即基于作業成本的成本計算方法，是指以作業為間接費用歸集對象，通過資源動因的確認、計量，歸集資源費用到作業上，再通過作業動因的確認計量，歸集作業成本到產品或顧客上去的間接費用分配方法。
（2）作業成本法的基本原理
作業本法的原理，簡單地講，就是產品消耗作業，作業消耗資源。作業成本法以成本動因理論為基本依據。這種理論提出分配間接費用應著眼于費用、成本的來源，把間接費用的分配與發生這些費用的原因聯系起來。
（3）作業成本法的成本核算
作業成本計算流程分為八個步驟,其實際操作步驟如下：
①確認和計量耗用企業資源的成本。
②確認和計量耗用資源的作業。
③計量作業成本。
④選擇成本動因，即選擇驅動成本發生的因素。
⑤匯集成本庫。
⑥計算成本(庫)分配率。
2. 制造成本法的基本原理和成本核算
（1）制造成本法的概念
制造成本法是指企業在計算產品成本時，分配和歸集與生產經營有著最直接和最密切關系的費用，(即直接材料、直接工資、其他直接支出和制造費用)而將與生產經營沒有直接關系和關系不密切的費用，(即管理費用和財務費用) 直接計入企業當期損益從當期收益中扣除。
（2）制造成本法下工業企業產品的生產成本核算及其應用
會計制度設置了“生產成本”和“制造費用”作為成本類科目，按照成本核算對象和成本項目，匯集企業為生產產品而發生的各項費用，屬直接材料、直接工資等制造成本，直接通過“生產成本”科目計入產品(包括自制工具、設備)成本的有關項目，借記：“生產成本―基本生產成本、輔助生產成本”科目，貸記：“原材料”“現金”“應付工資”“應付福利費”等科目；輔助生產成本應于月末按照一定的分配標準分配給各受益部門；為生產產品和勞務提供而發生的不能直接計入產品成本的各項間接費用，通過“制造費用”科目進行歸集，月末，再按一定方法分配計入有關成本核算對象和成本項目。在制造成本法下，企業仍需根據生產特點和成本管理的要求，確定成本核算對象。自制半成品以及完工產品的成本中都不包含管理費用和財務費用，直接列入當期損益，從而簡化成本核算。
二、作業成本法與制造成本法的聯系與區別
1.作業成本法與制造成本法的相互聯系
（1）作業成本法是責任成本與制造成本計算方法的結合。
（2）計算的目的相同。二者都是以計算產品成本為目的。
（3）對直接費用的確認和分配相同。
2.作業成本法與制造成本法的主要區別
（1）制造成本法與作業成本法差異的比較
①間接費用界限的差異。
在制造成本法下，間接費用指制造成本，就經濟內容來看，只包括與生產產品直接、間接有關的費用，而用于管理和組織全廠生產、銷售產品和籌集生產資金的支出作為期間費用。
在作業成本法下，產品成本則是完全成本，所有費用只要合理有效，都是對最終企業價值有益的支出，都被應計入生產成本。
②信息準確性的差異。
制造成本法計算成本的主要目的是把輔助部門歸集的制造費用以一種平均線性方式的分配到各產品，沒有考慮實際生產中產品消耗與費用的配比問題，只能是一種“絕對不準確”(absolute inaccuracy)的信息。
作業成本法在分配間接費用時，選擇多樣化的分配標準(成本動因)，使成本的可歸屬性大大提高，并將按人為標準分配間接費用的比重降到最低限度，提高了成本信息的準確性。
③生產管理和質量管理方式的差異。
制造成本法下的管理生產系統是一種由前向后推的生產系統。即生產從原材料開始進入第一生產工序，第一工序完工后的半成品轉入到第二生產工序，依次類推按部就班，直至最終形成完工產品，從而傳統的成本質量管理一般都將工作重點放在半成品和完工產品的質量檢測上，出現問題，及時修補或剔除。
作業成本法下的生產管理系統一般為適時生產系統(Just-in-time Production System，簡稱JIT)，它與傳統生產不同，是由后向前拉的一種逆推似的生產系統，企業的生產程序環環相扣，銜接非常緊密，提高了工作效率和收益，也使得企業減少了存貨帶來的費用。
④分配基準特性的差異。
制造成本法主要采用單一的人工工時等財務變量為分配基準，而忽略了一套良好的非財務變量，因而喪失了一些改善公司管理的有利機會。
作業成本法的分配基礎是多元的，不但強調如人工工時、機械工時、生產批量、產品的零部件數量等財務變量，也強調如工藝變更指令、調整準備次數、運輸距離等非財務變量。采用多元分配基準，提高了產品與其實際消耗費用的相關性，使管理深入到作業層次，以消除“不增值作業”，改進“增值作業”，增加“顧客價值”。
（2）制造成本法與作業成本法局限性的比較
制造成本法存在三個不可避免的缺陷。
第一是成本信息失真。科技的進步，導致資金的密集和直接人工工時的減少。如果仍然采用制造成本計算方法中的直接人工標準來分配數倍、甚至數十倍高于自己的制造費用，必將導致成本信息失真 。第二是對成本事前控制乏力。產品壽命周期成本的60%～80%是在產品設計階段確定的，一旦投入生產，降低成本的空間就不大了。此外，對于新產品的設計費用，如果仍然按照制造成本計算方法，讓標準化的產品負擔這部分費用，勢必扭曲新產品、非標準產品成本的信息，導致產品組織及資源配置決策失誤。
第三是成本信息相關性弱化。制造成本法無法計算與產品無關的成本，導致了相關性的弱化。根據不相關的成本信息極有可能做出錯誤的決策。
三、作業成本法和制造成本法在中國的可適用性
1.制造成本法在中國的可適用性
一定的社會政治制度和經濟基礎, 決定了必須建立與之相適應、并為之服務的會計管理體制和會計核算模式。長期以來, 我國的生產制造技術和國外先進技術相比還存在著比較大的差距，很多企業仍然使用比較原始的生產制造技術，現代化程度不高，企業工作中心多，相對的作業中心也多，因此今天看來仍具有以下幾個方面的優點：
（1）制造成本法有利于生產部門以及相關管理部門分清經濟責任，便于企業推行目標成本管理，加強對產品成本的控制以及對各相關部門業績的考核，從而達到降低產品成本、提高企業經濟效益、加強企業內部管理的目的。
（2）制造成本法一定程度上有利于緩解企業的潛虧問題。
2.作業成本法在中國的可適用性
從ABC產生的根據、時代背景和上述調查分析中，可能會很自然地覺得：ABC應用的前提條件必須有一個高科技制造環境。而我國不少制造企業仍然屬于勞動密集型，我國企業在目前應用ABC條件還不太成熟。筆者認為，ABC雖然受環境的制約和影響，但是作為一種先進的管理思想，并不排斥一般企業，相反，在個別先進制造業企業或企業中的某一部門可以先行實施，將會帶動整個企業管理思維的變革。對企業管理水平的提高、競爭力的增強，有著明顯的推動作用。從長期看，ABC還會反作用于其科技環境，促進企業自動化水平的提高。特別是改革開放以來，我國電子技術革命加速發展，進而產生了越來越多高度自動化的先進制造企業，提供了日益先進的生產技術，也帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，ABC這種成本管理的新思維、新理念在我國先進制造業企業或一般企業的某個部門是可以率先推行、逐步推廣的。
參考文獻：
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[4]王平心 張楓 于洪濤：傳統成本法問題研究[J]西安交通大會學報(社會科學版).2008
一、機械制造業在國民 經濟 中的地位
美國68％的財富來源于制造業，日本約49％的國民經濟總產值由制造業提供。在整個制造業中，機械制造業占有特別重要的地位。因為機械制造業是國民經濟的裝備部，國民經濟的生產水平和經濟效益在很大程度上取決于機械制造業所提供裝備的技術性能、質量和可靠性。縱觀世界各國，任何一個經濟發達的國家，無不具有強大的機械制造業。
二、我國機械制造業信息化現狀分析
國內機械 工業 信息化狀況還比較落后， 發展 狀況也不是相當令人滿意。2002年，
四、我國機械制造業面臨的挑戰和機遇
經過近60年的 發展 ，我國機械制造業有了很大的發展。改革開放以來，我國充分利用國內外的資金和技術，做大規模的技術改造，使制造技術水平、產品質量和 經濟 效益有了很大提高，為推動國民經濟發展起了重要作用。
面對激烈的國際競爭環境，我國機械制造業面臨著嚴峻的挑戰。在技術、資金，資源、管理體制等方面存在許多問題，急需改進和完善。由于物料品種規格多，多數 企業 屬于多品種小批量生產，生產斷斷續續，給企業管理帶來很大難度。生產控制模式復雜多樣，客戶需求也多變。市場需求品種規格繁多，生產、采購復雜。需要一個完整的供應鏈管理，才能快速響應客戶需求，滿足市場需求。由于機械產品結構復雜，工藝路線長，成本核算需要采集大量信息。因此成本核算也難做到準確。
但另一方面，隨著我國改革開放的不斷深入，為我國機械制造業的振興和發展提供了良好條件。當今世界，制造業三分天下的格局已經形成，有學者預言：21世紀，
