時間：2023-10-08 15:44:32
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇短期投資協議，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
今年新增委托理財的一個顯著特點是，如何進行風險控制受到高度重視。據統計，在進行委托理財的上市公司中，有半數上市公司稱，委托理財的投資方向將是國債，包括購買國債、國債回購等。有上市公司高管人員認為，相對于股市二級市場來說，國債投資的風險明顯較低。同時，今年的國債市場趨于火爆，有望帶來較為可觀的收益。如一家上海公司在3月底決定，將2億元的資金進行國債投資，公司稱“要獲取高于銀行存款利息的收益”。另外，對委托資金的風險管理更加細化，例如滬昌特鋼明確要視首筆資金委托的具體情況，再來決定是否要延續或加大委托理財的資金投入。
另一個特點是，委托理財的受托主體呈現多元化趨勢。過去，大多數的委托理財是通過券商和各類投資公司進行的，現在進行這一委托理財的受托主體在不斷拓寬，例如日前滬昌特鋼選擇信托公司進行委托理財，而據了解，基金公司也在積極研究如何幫助企業進行資產管理等委托理財事宜。
同時，保底收益的做法依然普遍存在。如外高橋決定委托上海富寶科技投資管理有限公司以5000萬元投資國債，受托方承諾上述資金的年收益率為9.5％，如實際收益率不足將予以補足。即使沒有保底收益，不少公司對委托理財的收益率仍然有較高期望，最低的也達到了8％。如首創股份擬將1.5億元委托北京巨鵬投資公司進行資產管理，雙方約定，委托資產的年收益率小于或等于8％時，不計提業績報酬；年收益率大于8％時才開始計提報酬。這種完成預定收益率才收取報酬的做法目前已被多家上市公司所采用。
引人關注的是，除新增委托理財外，不少上市公司在以前的委托理財無法按期收回，從而不得不延期。西部的一家上市公司在1月初稱，一筆4000萬元的委托理財只收回400多萬元，余額延期6個月。同時，該公司還有一筆3000萬元的委托理財更是將延期1年。初步統計，上市公司目前延期的委托理財約占到了去年委托理財總額的三成左右。
既然委托理財在上市公司中如此廣泛，如火如荼，形式多樣，那么委托理財及其投資收益如何核算呢？這似乎并不成為問題，但仍有探究的必要。
一、委托理財行為是長期投資還是短期投資
企業將自有閑置資金進行適當的委托理財，一般而言，期限不會超過一年。根據《企業會計制度》的有關規定，短期投資，是指能夠隨時變現并且持有時間不準備超過1年（含1年）的投資，包括股票、債券、基金等。長期投資，是指除短期投資以外的投資，包括持有時間準備超過1年（不含1年）的各種股權性質的投資、不能變現或不準備隨時變現的債券、長期債權投資和其他長期投資。因此，委托理財屬于短期投資。
當委托理財到期，對于不得不延期的委托理財，或是自愿延期的委托理財，即使前后期累計投資時間已超過一年，延期部分亦均可視為一次新的理財行為，即為短期投資。
二、委托理財投資的運作形式
在實際操作中，委托理財一般采取以下幾種方式：
1、委托方在受托方開設資金專戶，委、受雙方就資金流向及其余額定期（如按月）或隨時溝通，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。
2、委托方在受托方開設資金專戶，委托方對受托方進行全權委托，受托資金封閉運行，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。
3、委托方并不在受托方開設資金專戶，而是將資金交付受托方后進行專項委托，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。
4、委托方并不在受托方開設資金專戶，委托方對受托方進行全權委托，受托資金與受托方自有或其他資金混合使用，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。
三、委托理財投資的核算
（一）委托理財投資核算的一般原則：
委托理財投資，屬短期投資，一般應當按照以下原則核算：
1、短期投資在取得時應當按照投資成本計量。短期投資取得時的投資成本按以下方法確定：
委托理財均為現金方式。以現金購入的短期投資，按實際支付的全部價款，包括稅金、手續費等相關費用。實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領取的現金股利、或已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨核算，不構成短期投資成本。
已存入證券公司但尚未進行短期投資的現金，先作為其他貨幣資金處理，待實際投資時，按實際支付的價款或實際支付的價款減去已宣告但尚未領取的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，作為短期投資的成本。
企業向證券公司劃出資金時，應按實際劃出的金額，借記“其他貨幣資金”，貸記“銀行存款”科目。
企業購入的各種股票、債券、基金等作為短期投資的，按照實際支付的價款，借記短期投資（××股票、債券、基金），貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。如實際支付的價款中包含已宣告但尚未領取的現金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息，應單獨核算，企業應當按照實際支付的價款減去已宣告但尚未領取的現金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息后的金額，借記“短期投資”（××股票、債券、基金），按應領取的現金股利、利息等，借記“應收股利”、“應收利息”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。
2、短期投資的現金股利或利息，應于實際收到時，沖減投資的賬面價值，但已記入“應收股利”或“應收利息”科目的現金股利或利息除外。
企業取得的作為短期投資的股票、債券、基金等，應于收到被投資單位發放的現金股利或利息等收益時，借記“銀行存款”等科目，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金）。
企業持有股票期間所獲得的股票股利，不作賬務處理，但應在備查賬簿中登記所增加的股份。
3、企業應當在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，對市價低于成本的差額，應當計提短期投資跌價準備并計入當期損益。企業應在期末時按短期投資的市價低于成本的差額，借記“短期投資跌價準備”，貸記“投資收益”。
4、處置短期投資時，應將短期投資的賬面價值與實際取得價款的差額，作為當期投資損益。
企業出售股票、債券、基金或到期收回債券本息，按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按已計提的跌價準備，借記“短期投資跌價準備”科目，按出售或收回短期投資的成本，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金），按未領取的現金股利、利息，貸記“應收股利”、“應收利息”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。
企業出售股票、債券等短期投資時，其結轉的短期投資成本，可以按加權平均法、先進先出法、個別計價法等方法計算確定其出售部分的成本。企業計算某項短期投資時，應按該項投資的總平均成本確定其出售部分的成本。企業計算出售短期投資成本的方法一經確定，不得隨意更改。如需變更，應在會計報表附注中予以說明。
5、“短期投資”應按短期投資種類設置明細賬，進行明細核算。
6、“短期投資”期末借方余額，反映企業持有的各種股票、債券、基金等短期投資的成本。
（二）委托理財投資特殊情況的核算：
1、企業在委托理財時，如上述“運作形式”所述，并不一定能夠獲取交易清單，亦不一定知曉在受托方購入股票等證券時實際支付的價款中是否包含已宣告但尚未領取的現金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息。在這種情況下，企業向證券公司劃出資金時，應按實際劃出的金額，直接借記“短期投資”，貸記“銀行存款”科目。而不再通過“其他貨幣資金”、“應收股利”、“應收利息”科目等核算。
在這種情況下，委托理財運行過程中，對于實際發生的現金股利或利息，因收于受托方券商或投資公司，并且無及時的交易紀錄，亦不予核算和反映。
2、企業在資金委托運作期內出售股票、債券、基金或到期收回債券本息，如無法獲取交易清單，企業不予核算和反映。運作期內某一清算期滿后統一清算，如跨年度時年底結算一次。但如果能夠獲取交易清單，應該及時確認損益。有些企業在運作期內已經處置所購證券并能計算處置所得，但并未確認和核算投資收益，而是一律全額直接沖減“短期投資”。理由是尚在運作期內，運作期未滿。這是對相關制度的誤解。企業只有短期投資的現金股利或利息，于實際收到時，才可能予以沖減投資的賬面價值。
3、對于企業與券商簽訂保底收益協議的，企業一般的做法是將清算時所得款項超過短期投資成本的差額部分，全部計入投資收益。這種做法值得探討。這里暫且不論保底的做法是否合乎法律法規的要求并受到法律的保護。如果保底收益率超過實際收益率，超額收益其實來源于受托方的捐贈。如果能夠從交易清單中分別確認實際收益和超額收益，該超額收益存在著計入投資收益還是資本公積兩種選擇。按照企業會計制度的相關規定，計入資本公積。但是，這種收入又確實是委托理財行為本身所帶來的經濟利益流入，而不是憑空產生。計入資本公積，似乎是難以接受的。筆者認為，兩種選擇都是可行的。
同樣，如果雙方規定在超過某一預定的投資收益率時，企業將一定比例的超額收益支付給受托方。那么，超額收益分成的部分，其實來源于委托方企業的捐贈。如果能夠從交易清單中計算確認該部分超額收益分成，該超額收益分成，也存在著計入投資收益（減項）或營業外支出兩種選擇，也都是可行的。
4、企業無法按月或隨時獲取交易明細清單的，“短期投資”應按受托單位而不是按投資種類設置明細賬，進行明細核算。
四、委托理財投資舉例說明
用友軟件股份有限公司2001年年報披露如下：
1、董事會對股東大會決議的執行情況，包括：報告期內，公司董事會依據2000年第一次臨時股東大會風險投資批準權限的專項授權，于2001年7月31日召開董事會審議通過了公司使用不高于人民幣三億元的資金投資國債的決議。2001年8月12日，公司董事會就上述決議作出修改決議，公司只使用1億元人民幣資金購買國債，另外委托興業證券股份有限公司管理2億元人民幣資金進行委托理財。
2、會計報表附注，短期投資：
項目2001年度投資金額成本（人民幣元）跌價準備（人民幣元）
委托投資-委托興業證券股份有限公司190，500，000[注1]
債券投資41，655，2042，679，155
存放于西部證券股份有限公司的委托管理債券投資款50，000，000[注2]
合計282，155，2042，679，155
報表日債券投資包括以下債券：
庫存數量庫存債券成本
債券名稱手人民幣元
96國債（8）34，76941，655，204
債券投資已按成本和市值孰低原則計提了跌價準備，報表日的市價是根據《中國證券報》公布的2001年12月31日股票交易收盤價確定。本公司債券投資的變現無重大限制。
注1、本公司于2001年8月12日與興業證券股份有限公司簽訂委托資產管理協議書，委托其管理資金共計人民幣200，000，000元。根據該協議，該證券公司在本公司指定的證券賬戶名下，在不違背本公司利益的原則下，有權自主運用和操作資金專用賬戶的資金買賣及持有在中國境內合法的金融證券交易市場公開掛牌或即將掛牌交易的股票、認股權證、基金、債券以及其他的上市投資品種。本次資產管理的委托期限為12個月，自2001年8月13日至2002年8月12日。本公司于本年度已收回部分委托管理資金計人民幣9，500，000元（另注該公司在公司重大合同及其履行情況“委托資產管理事項”，披露：公司向興業證券股份有限公司支付委托資產的1%作為管理費用。如投資收益率在10%以上時，本公司將超額盈利部分的20%支付給興業證券股份有限公司，作為其業績報酬。2001年12月25日，公司收到興業證券股份有限公司關于提前支付950萬元投資收益的函件，2001年12月26日公司收到此筆投資收益款項。公司未來尚無委托理財計劃）。截至2001年12月31日，本公司存放于該證券公司資金賬戶中仍未使用的證券投資現金余額為人民幣549，556元，于2001年12月31日，該委托投資證券的市值為人民幣206，958，431元，因此本公司于該委托投資于2001年12月31日的投資成本（已扣除年末仍未使用的現金余額）與市值的差異為人民幣17，007，987元。
注2、本公司委托西部證券股份有限公司就本公司的國債投資款提供管理服務，本公司已就該國債投資投入人民幣50，000，000元，于2001年12月31日，本公司并無通過該證券公司持有任何國債，而本公司存放在該證券公司資金賬戶中仍未使用的國債投資現金余額為人民幣50，640，291元。
3、會計報表附注，投資收益（部分）：
項目2001年度（人民幣元）
投資國債收益（詳見短期投資注（2））（2，959，933）
短期投資跌價準備（詳見短期投資注（2））2，679，155
從該公司年報所披露的的情況來看，該公司對于興業證券股份有限公司的款項200，000，000元為全權委托理財方式，對西部證券股份有限公司則僅為委托管理債券投資。
1、支付興業證券股份有限公司的款項200，000，000元借：短期投資200，000，000貸：銀行存款200，000，000
2、從興業證券股份有限公司收回950萬元投資收益借：短期投資9，500，000貸：投資收益9，500，000該公司將收回的950萬元直接沖減短期投資，值得商榷。因為按8月中旬投入4.5個月計算，投資收益率達12.67%，該收益不太可能是收取的股利或利息，而且上市公司在8月中旬以后支付股利的情況很少。那么應該是證券（包括認股權證）的處置收益。處置收益應該計入投資收益。
3、支付西部證券股份有限公司的款項50，000，000元，該公司并無通過該證券公司持有任何國債，而本公司存放在該證券公司資金賬戶中仍未使用的國債投資現金余額為人民幣50，640，291元。
借：其他貨幣資金-存出投資款50，000，000貸：銀行存款50，000，000該公司將5000萬元直接核算為短期投資，而不是反映為其他貨幣資金，亦值得商榷。現金余額為人民幣50，640，291元，多出的640，291元應該為存款利息。
借：其他貨幣資金-存出投資款640，291貸：財務費用640，291
4、國債投資成本41，655，204元，不清楚運作方式如何、在哪家券商購買，在此不予舉例核算。但跌價準備2，679，155元，減少投資收益。
一、會計核算
一是資產減值準備的核算。《企業會計制度》要求對應收款項、短期投資、存貨、固定資產、在建工程、無形資產、長期投資、委托貸款等計提減值準備，其中對短期投資采用按投資總體或投資類別或單項投資計算和確定減值準備。而《小企業會計制度》中僅要求對應收款項、短期投資、存貨等計提減值準備，其中，對短期投資采用按投資總體計算和確定減值準備。
二是資產短缺或溢余的核算。《企業會計制度》規定資產短缺或溢余應先通過“待處理財產損溢”科目核算，然后根據短缺或溢余的不同原因分別進行處理。《小企業會計制度》對資產的短缺和溢余不通過“待處理財產損溢”科目核算，而是直接進行賬務處理。
三是長期投資的核算。《企業會計制度》規定對購入長期債券支付的相關稅費，原則上計入投資成本，同時，根據重要性原則，金額較小的可以直接計入當期財務費用，不計入投資成本。而《小企業會計制度》規定企業購入債券所發生的手續費等相關稅費，直接計入當期損益，不計入投資成本。對于長期債券投資溢折價的攤銷方法，《企業會計制度》規定既可采用直線法，也可以采用實際利率法，而《小企業會計制度》規定，債券的溢價或折價在債券存續期間內于確認債券利息收入時以直線法攤銷。對于長期股權投資的核算方法，《小企業會計制度》和《企業會計制度》都規定應根據不同情況，對長期股權投資分別采用成本法和權益法核算，但具體的賬務處理規定有較大差別。
四是融資租入固定資產的核算。《企業會計制度》規定：融資租人的固定資產，按租賃開始日租賃資產的原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者，作為其入賬價值。如果融資租賃固定資產占企業資產總額比例等于或小于30％的，在租賃開始日，企業也可以按最低租賃付款額作為其入賬價值。而《小企業會計制度》中對符合融資租賃條件的固定資產，按照租賃協議或者合同確定的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調試費以及融資租入固定資產達到預定可使用狀態前發生的利息支出和匯兌損益后的金額作為其成本。
五是應收債權融資或出售應收債權的核算。《小企業會計制度》規定：企業將應收債權出售給銀行等金融機構，根據企業、債務人及銀行之間協議的不同，即不附有追索權的、附有追索權、回購部分應收債權等三種情況作了明確的會計處理規定。而《企業會計制度》對此無相關規定。
六是借款費用的核算。《企業會計制度》規定，計入固定資產成本的借款費用須與資產支出掛鉤。而《小企業會計制度》規定：為構建固定資產而發生的專門借款，在滿足借款費用開始資本化的條件時至構建的固定資產達到預定可使用狀態前發生的借款費用，全部計入固定資產成本。
七是所得稅的核算方法。《企業會計制度》規定，可根據具體情況選擇采用應付稅款法或納稅影響會計法核算所得稅。《小企業會計制度》規定采用應付稅款法核算所得稅。
二、會計科目設置
《小企業會計制度》在《企業會計制度》科目設置的基礎上，進行了一些刪減、合并或調整。
刪減的會計科目包括：“預付賬款”科目、“應付補貼款”科目、“包裝物”科目、“材料成本差異”科目、“自制半成品”科目、“受托代銷商品”科目、“分期收款發出商品”科目、“長期投資減值準備”科目、“委托貸款”科目、“固定資產減值準備”科目、“在建工程減值準備”科目、“無形資產減值準備”科目、“未確認融資費用”科目、“待處理財產損溢”科目、“預收賬款”科目、“遞延稅款”科目、“已歸還投資”科目、“勞務成本”科目、“補貼收入”科目。
調整的會計科目包括：(1)將“應收股利”和“應收利息”科目合并為“應收股利”科目；(2)將“原材料”科目改為“材料”科目；(3)將“應付股利”科目改為“應付利潤”科目。
調整的二級科目包括：(1)“資本公積”科目下刪減了“股權投資準備”、“撥款轉入”明細科目；(2)“盈余公積”科目下刪減了“儲備基金”、“企業發展基金”、“利潤歸還投資”明細科目；(3)“利潤分配”科目下刪減了“提取儲備基金”、“提取企業發展基金”、“提取職工獎勵及福利基金”、“利潤歸還投資”、“應付優先股股利”、“應付普通股股利”明細科目；增加了“應付利潤”明細科目；將“轉作資本的普通股股利”明細科目改為“轉作資本的利潤”明細科目。《小企業會計制度》同時規定，在不影響對外提供統一財務會計報告的前提下，可以根據實際情況自行增設或減少某些會計科目。
一、資產盤盈盤虧核算的主要變化
與《小企業會計制度》相比，資產盤盈盤虧核算的變化主要體現在兩個方面：一是《小企業會計制度》不設“待處理財產損溢”科目，將發生的損溢分別計入有關科目；而《小企業會計準則》規定先計入“待處理財產損溢”科目，經批準后凈損益計入“營業外支出”和“營業外收入”科目。二是與《企業會計準則》相比，資產盤盈盤虧核算的相同點是先計入“待處理財產損溢”科目（固定資產盤盈除外），不同點在于查明原因后，《企業會計準則》規定要計入不同的會計科目，而不是全部計入“營業外支出”或“營業外收入”科目。
（一）現金盤盈盤虧 企業通常需對現金進行定期或不定期盤點，盤點結果經常會出現盤盈或盤虧的狀況，在未查明原因，以及后期的會計處理《小企業會計制度》、《小企業會計準則》以及《企業會計準則》都不盡相同。
[例1]企業盤盈現金500元，經查原因不明，經批準予以轉銷。
《小企業會計制度》：借：現金 500
貸：營業外收入 500
《小企業會計準則》：借：庫存現金 500
貸：待處理財產損溢 500
借：待處理財產損溢 500
貸：營業外收入 500
《企業會計準則》與《小企業會計準則》做法相同。
[例2]企業盤虧現金100元，經查原因不明，經批準予以轉銷。
《小企業會計制度》：借：管理費用 100
貸：現金 100
《小企業會計準則》：借：待處理財產損溢 100
貸：庫存現金 100
借：營業外支出 100
貸：待處理財產損溢 100
《企業會計準則》：借：待處理財產損溢 100
貸：庫存現金 100
借：管理費用 100
貸：待處理財產損溢 100
（二）存貨盤盈盤虧 按會計制度規定，企業需定期對存貨進行盤點、核實庫存。盤點出現的盈虧以及后期的會計處理《小企業會計制度》、《小企業會計準則》以及《企業會計準則》都不盡相同。
[例3]企業盤盈原材料1000元。經查屬收發差錯，批準后予以轉銷。
《小企業會計制度》：借：材料 1000
貸：管理費用 1000
《小企業會計準則》：借：原材料 1000
貸：待處理財產損溢 1000
借：待處理財產損溢 1000
貸：營業外收入 1000
《企業會計準則》：借：原材料 1000
貸：待處理財產損溢 1000
借：待處理財產損溢 1000
貸：管理費用 1000
[例4]企業盤虧產成品2000元。經查屬管理不善，其中1500元應由責任人賠償。盤虧在產品800元，經查屬于非正常損失。本題不考慮增值稅。
《小企業會計制度》：借：管理費用 1500
營業外支出 800
其他應收款 500
貸：庫存商品 2000
生產成本 800
《小企業會計準則》：借：待處理財產損溢 2800
貸：庫存商品 2000
生產成本 800
借：營業外支出 2300
其他應收款 500
貸：待處理財產損溢 2800
《企業會計準則》：借：待處理財產損溢 2800
貸：庫存商品 2000
生產成本 800
借：管理費用 1500
營業外支出 800
其他應收款 500
貸：待處理財產損溢 2800
（三）固定資產盤盈盤虧 為保證企業財產安全，企業需定期對固定資產進行盤點，盤點出現的盈虧以及后期的會計處理《小企業會計制度》、《小企業會計準則》以及《企業會計準則》都不盡相同。
[例5]企業盤盈設備一臺，估計7成新，同類設備的市場價格為3000元。該企業所得稅率為25%，計提盈余公積的比例為10%。
《小企業會計制度》：借：固定資產 2100
貸：營業外收入 2100
《小企業會計準則》：借：固定資產 2100
貸：待處理財產損溢 1000
借：待處理財產損溢 1000
貸：營業外收入 1000
《企業會計準則》：借：固定資產 2100
貸：以前年度損益調整 2100
借：以前年度損益調整 525
貸：應交稅費— 應交所得稅 525
借：以前年度損益調整 1575
貸：利潤分配——未分配利潤 1417.5
盈余公積 157.5
[例6]企業盤虧設備一臺，原值4000元，估計折舊2800元。
《小企業會計制度》：借：營業外支出 1200
累計折舊 2800
貸：固定資產 4000
《小企業會計準則》：借：待處理財產損溢 1200
累計折舊 2800
貸：固定資產 4000
借：營業外支出 1200
貸：待處理財產損溢 1200
《企業會計準則》與《小企業會計準則》做法相同。
二、資產減值損失核算的主要變化
與《小企業會計制度》相比，資產減值損失核算的變化主要體現在兩個方面：一是《小企業會計制度》對應收賬款和其他應收款、短期投資、存貨項目，如果發生減值要事先計提減值準備，實際發生損失時同時沖減減值準備和資產賬面價值。而《小企業會計準則》對資產按歷史成本計量，當資產實際發生損失時沖減資產賬面價值。即《小企業會計制度》對資產減值損失的核算采用備抵法，《小企業會計準則》采用直接轉銷法。二是《小企業會計準則》對應收款項等資產損失的確認條件作了嚴格的規定。
與《企業會計準則》相比，兩者對資產損失核算的相同點是都對資產損失的確認條件作了嚴格、明確的規定，不同點主要在于《企業會計準則》對資產減值損失的核算采用備抵法，《小企業會計準則》采用直接轉銷法；并且資產損失計入的會計科目也不一樣。
（一）短期投資 《小企業會計制度》對短期投資的期末計量采用成本與市價孰低法。會計期末，小企業將持有的短期投資的總市價與其總成本進行比較，如總市價低于總成本的，按其差額，借記“投資收益”科目，貸記“短期投資跌價準備”科目；如已計提跌價準備的短期投資，其市價以后又恢復，應在已計提的跌價準備的范圍內轉回，借記“短期投資跌價準備”科目，貸記“投資收益”科目。《小企業會計準則》對短期投資采用成本計量，并且不確認資產減值損失。
《企業會計準則》沒有規定短期投資的內容，但大致對應于“交易性金融資產”的內容。由于期末對交易性金融資產采用公允價值計量，因此交易性金融資產成本與公允價值的差額一方面計入當期損益，另一方面直接增減交易性金融資產的賬面價值。
[例7]企業持有的從A企業購入的、不準備長期持有的股票期末公允價值為95000元（賬面成本為100000元）。
《小企業會計制度》：借：投資收益 5000
貸：短期投資跌價準備 5000
《小企業會計準則》：不需賬務處理
《企業會計準則》：借：公允價值變動損益 5000
貸：交易性金融資產——公允價值變動
5000
（二）應收款項 《小企業會計制度》規定應收賬款、其他應收款應按余額百分比法計提壞賬準備，實際確認壞賬時，同時沖減壞賬準備和應收款項。但對確認壞賬的條件沒有在制度中規定。
《小企業會計準則》對壞賬損失的核算采用直接轉銷法，并在準則中規定了詳細的確認條件。《小企業會計準則》第十條規定：小企業應收及預付款項符合下列條件之一的，減除可收回的金額后確認的無法收回的應收及預付款項，作為壞賬損失：一是債務人依法宣告破產、關閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業執照，其清算財產不足清償的。二是債務人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，其財產或者遺產不足清償的。三是債務人逾期3年以上未清償，且有確鑿證據證明已無力清償債務的。四是與債務人達成債務重組協議或法院批準破產重整計劃后，無法追償的。五是因自然災害、戰爭等不可抗力導致無法收回的。六是國務院財政、稅務主管部門規定的其他條件。應收及預付款項的壞賬損失應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減應收及預付款項。
《企業會計準則》規定壞賬核算備抵法，計提的壞賬準備同時計入“資產減值損失”和“壞賬準備”科目，實際確認壞賬時，同時沖減壞賬準備和應收款項。
[例8]企業20Ⅹ1年末應收賬款余額100萬元，估計可以收回的凈額為98萬元；20Ⅹ2年2月，確認一項應收賬款5萬元不能收回。
《小企業會計制度》：20Ⅹ1年末：借：管理費用 20000
貸：壞賬準備 20000
20Ⅹ2年2月：借：壞賬準備 20000
貸：應收賬款 20000
《小企業會計準則》：20Ⅹ1年末不需賬務處理；
20Ⅹ2年2月：借：營業外支出 20000
貸：應收賬款 20000
《企業會計準則》：20Ⅹ1年末：借：資產減值損失 20000
貸：壞賬準備 20000
20Ⅹ2年2月：借：壞賬準備 20000
貸：應收賬款 20000
（三）存貨 《小企業會計制度》規定；存貨期末采用成本與可變現凈值孰低計量。會計期末，小企業計算出存貨可變現凈值低于成本的差額，借記“管理費用”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；如已計提跌價準備的存貨，其價值以后得以恢復，應轉回已計提的存貨跌價準備，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“管理費用”科目，轉回的存貨跌價準備應以原計提的金額為限。《小企業會計準則》不確認存貨減值損失。
《企業會計準則》對存貨期末計量方法、賬務處理與《小企業會計制度》基本相同；不同的在于計提的存貨跌價準備計入“資產減值損失”科目，不是計入“管理費用”科目。
[例9]企業年末某項存貨（庫存商品）余額50萬元，可孌現凈值為40萬元。
《小企業會計制度》：借：管理費用 100000
貸：存貨跌價準備 100000
《小企業會計準則》：不需賬務處理；
《企業會計準則》：借：資產減值損失 100000
貸：存貨跌價準備 100000
（四）其他資產 《小企業會計制度》對上述三項資產以外的資產不確認減值損失。《小企業會計準則》除規定了應收款項資產損失的確認條件外，還對長期債券投資、長期股權投資規定了資產損失的確認條件。如第二十六條規定：小企業長期股權投資符合下列條件之一的，減除可收回的金額后確認的無法收回的長期股權投資，作為長期股權投資損失：一是被投資單位依法宣告破產、關閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業執照的。二是被投資單位財務狀況嚴重惡化，累計發生巨額虧損，已連續停止經營3年以上，且無重新恢復經營改組計劃的。三是對被投資單位不具有控制權，投資期限屆滿或者投資期限已超過10年，且被投資單位因連續3年經營虧損導致資不抵債的。四是被投資單位財務狀況嚴重惡化，累計發生巨額虧損，已完成清算或清算期超過3年以上的。五是國務院財政、稅務主管部門規定的其他條件。長期股權投資損失應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減長期股權投資賬面余額。
《企業會計準則》除對應收款項、存貨規定資產減值的條件及會計處理外，還對可供出售金融資產、持有至到期投資及符合《資產減值》準則范圍的資產發生減值的條件及會計處理作出了明確規定，比如對符合符合《資產減值》準則范圍的資產發生減值時要計入“資產減值損失”和相應的資產減值準備科目，并且資產減值損失一經確認不能轉回。
參考文獻：
應收賬款的入賬時間應以銷售收入的確認時間為依據，有關銷售收入的確認時間參見“商品銷售收入的確認條件是什么？”、“勞務收入的確認條件是什么？”
應收賬款的入賬價值應以實際發生額為依據，計價時還需要考慮商業折扣和現金折扣等因素。
（1）企業發生的應收賬款，在沒有商業折扣的情況下，按應收的全部金額入賬：
借：應收賬款
貸：主營業務收入
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）（按確認的收入為基礎計算）
（2）在存在商業折扣的情況下，企業需按扣除商業折扣后的凈額確認銷售收入和應收賬款：
借：應收賬款
貸：主營業務收入
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）（按確認的收入為基礎計算）
（3）在存在現金折扣的情況下，企業應于應收賬款收回時，將發生的現金折扣作為財務費用處理：
借：應收賬款
貸：主營業務收入
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）（按確認的收入為基礎計算）
借：銀行存款（按實際收到的款項）
財務費用（按實際發生的現金折扣）
貸：應收賬款
2.債權人持未到期的應收票據向銀行貼現時如何記賬？
企業持有的應收票據在到期前，如果出現資金緊張，可以持未到期的商業匯票向其開戶銀行申請貼現。票據貼現的有關計算公式如下：
（1）不帶息票據貼現：
貼現利息=票據面值×貼現率×貼現天數/360
貼現天數=票據期限-企業已持有票據期限
=貼現日到票據到期日實際天數-1
（注：承兌人在異地的，貼現利息的計算應加3天的劃款日期）
（2）帶息票據的貼現：
貼現所得金額=票據到期值-貼現利息
票據到期值=票據面值×（1+年利率×票據到期天數÷360）
企業持未到期的應收票據向銀行貼現，應根據銀行蓋章退回的貼現憑證第四聯收賬通知，，按實際收到的金額（即減去貼現息后的凈額），借記“銀行存款”賬戶，按貼現息部分，借記“財務費用”賬戶，按應收票據的票面余額，貸記本賬戶。如為帶息應收票據，按實際收到的金額，借記“銀行存款”賬戶，按應收票據的賬面余額，貸記本賬戶，按其差額，借記或貸記“財務費用”賬戶。即：
借：銀行存款（按商業匯票的貼現收入）
財務費用（按貼現收入小于票面價值的差額）
貸：應收票據（按貼現商業匯票的面值）
財務費用（按貼現收入大于票面價值的差額）
貼現的商業承兌匯票到期，因承兌人的銀行賬戶不足支付，申請貼現的企業收到銀行退回的應收票據、支款通知和拒絕付款理由書或付款人未付票款通知書時，按所付本息，借記“應收賬款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；如果申請貼現企業的銀行存款賬戶余額不足，銀行作逾期貸款處理時，應按轉作貸款的本息，借記“應收賬款”賬戶，貸記“短期借款”賬戶。3.應收票據背書轉讓時如何記賬？
企業將持有的應收票據背書轉讓，以取得所需物資時，按應計入取得物資成本的價值，借記“物資采購”或“原材料”、“庫存商品”等賬戶，按專用發票上注明的增值稅額，借記“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”賬戶，按應收票據的賬面余額，貸記本賬戶，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等賬戶。
借：在途物資或原材料
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）
銀行存款（如為應付則記貸方）
貸：應收票據（按應收票據的賬面余額）
如為帶息應收票據的背書轉讓：
借：在途物資或原材料
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）
銀行存款（如為應付則記貸方）
貸：應收票據（按應收票據的賬面余額）
財務費用（按尚未計提的利息）
4.應收票據到期被銀行退票時如何記賬？
因付款人無力支付票款，收到銀行退回的商業承兌匯票、委托收款憑證、本付票款通知書或拒絕付款證明等，應作如下處理：
借：應收賬款（按應收票據的賬面余額）
貸：應收票據
到期不能收回的帶息應收票據，轉入“應收賬款”賬戶核算后，期末不再計提利息，其所包含的利息，在有關備查簿中進行登記，待實際收到時再沖減收到當期的財務費用。
5.設置備用金如何記賬？
企業各職能科室、車間如有經常性的零星支出，為了方便支付，減少報銷手續，可以實行定額備用金制度。設立備用金的部門，對于領用的備用金應當定期向財務部門報銷。
撥出備用金時：
借：其他應收款——備用金（也可單設“備用金”總賬賬戶）
貸：現金
財務部門根據報銷數用現金補足備用金定額時，銷數和撥補數都不再通過“其他應收款——備用金”賬戶核算，面是
借：管理費用
貸：現金
6.什么是債務重組？債務重組的方式有哪些？
債務重組是指債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項。“也就是說，只要修改了原定債務償還條件的，即債務重組時確定的債務償還條件不同于原協議的，均作為債務重組。但下列情形不屬于債務重組：①債務人發行的可轉換債券按正常條件轉為其股權（因為沒有改變條件）；②債務人破產清算時發生的債務重組（此時應按清算會計處理）；③債務人改組（權利與義務沒有發生實質性變化）；④債務人借新債償舊債（借新債與償舊債實際上是兩個過程，舊債償還的條件并未發生改變）。
債務重組的方式主要有四種：①以低于債務賬面價值的現金清償債務；②以非現金資產清償債務；③債務轉為資本；④修改其他債務條件。其中前三種屬于即期清償債務，后一種屬于延期清償債務。
7.債務重組會計處理的一般原則是什么？
在債務重組中，有兩個重要的概念，即“賬面價值”與“賬面余額”。在企業會計制度中，這兩個名詞的含義是有很大區別的。賬面余額是指某賬戶的賬面實際余額，不扣除與該賬戶相關的備抵項目（如累計折舊、資產的減值準備等）。賬面價值是指某賬戶的賬面余額減去相關備抵項目后的凈額，如應收賬款賬面余額減去相應的壞賬準備后的凈額為賬面價值。
企業進行債務重組，在債務重組日進行會計處理時，其應遵循的一般原則是：
（1）基本原則。債務重組日，債權人、債務人均不得確認債務重組收益（如有收益也只能計資本公積），但確認重組損失。
（2）債權人入賬價值的確認原則。①對于實際收到或將會收到的貨幣性資產，如現金、應收賬款等，以實際收到或預計將會收到的價值入賬；實際收到或預計將會收到的貨幣性資產價值小于應收債權賬面價值的部分，作為債務重組損失，計入營業外支出。②對于非貨幣性資產，如存貨、固定資產、投資等，以應收債權的賬面價值作為收到資產的入賬價值，根本不產生損益。
（3）債務人重組差額的確認原則。用于償債的資產的賬面價值小于應付賬款等之間的差額，計入資本公積；用于償債的資產的賬面價值大于應付款款之間的差額，確認為債務重組損失，計入營業外支出。
（4）相關稅費的確認。在債務重組中發生的有關稅費，對于債權人，應計入收到資產的入賬價值中；對于債務人，則與用于償債的資產的賬面價值一并計算。
（5）涉及到補價時的處理原則。涉及到補價時，會計處理上可視為兩筆業務處理：一是對補價的處理，二是對債權債務的處理（見（2）、（3））。
對于債權人，如支付補價，補價作為增加非貨幣性資產價值處理，借記相關資產，貸記現金或銀行存款；如收到補價，補價作為應收債權的部分收回，借記現金或銀行存款，貸記應收賬款等。
對于債務人，如支付補價，補價作為債務的部分償還，借記應付賬款等，貸記現金或銀行存款；如收到補價，補價作為非貨幣性資產的補償，借記現金或銀行存款，貸記相關資產等。
8.債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務時債權人如何記賬？
債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務，即債權人豁免債務人部分債務的，債權人應將給予他分人豁免的債務作為損失，轉入當期營業外支出。債務人應將豁免的債務轉入資本公積。
例：甲企業欠乙企業購貨款100000元。由于甲企業現金流量不足，短期內不能支付貨款。經協商，乙企業同意甲企業支付60000元貨款，余款不再償還。甲企業隨即支付了60000元貨款。乙企業對該項應收賬款計提10000元的壞賬準備。根據上述資料，乙企業（債權人）應在債務重組日作如下會計處理：
乙企業的債務重組損失=100000-60000-10000=30000（元）
借：銀行存款60000
壞賬準備10000
營業外支出——債務重組損失30000
貸：應收賬款——甲企業100000
9.債務人以短期投資清償債務時債權人如何記賬？
債權人接受的非現金資產作為短期投資管理的，債權人應按重級債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為短期投資成本。如果所接受的短期投資中含有已宣告但尚未領取的現金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息，按重組債權的賬面價值減去應收股利或應收利息，加上應支付的相關稅費后的金額，作為短期投資成本。
涉及補價的，按以下規定確定受讓短期投資的實際成本：
（1）收到補價的，按重組債權的賬目價值減去補價，加上應支付的相關稅費，作為短期投資成本。
借：短期投資
壞賬準備
銀行存款（收到的補價）
貸：應收賬款
銀行存款（支付的相關費用）
應交稅金
（2）支付補價的，按重組債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為短期投資成本。
借：短期投資
壞賬準備
貸：應收賬款
銀行存款（支付的補價和相關費用）
應交稅金
例：甲企業欠乙企業購貸款80O00元，甲企業短期內不能支付貨款。經協商，乙企業同意甲企業以其持有的短期股票支付貨款，甲企業短期股票投資的賬面余額為60000元，已提跌價準備為8000元。乙企業對該項應收賬款計提5000元的壞賬準備，對收到的股票作為短期投資核算。根據上述資料，乙企業應在債務重組日作如下會計處理：
借：短期投資75000
壞賬準備5000
貸：應收賬款——甲企業80000
10.債務人以存貨清償債務時債權人如何記賬？
債權人接受的非現金資產作為存貨管理的，債權人應按債權的賬面價格結轉債權，按債權的賬面價值扣除可抵扣的增值稅進項稅額后的差額，加上應支付的相關稅費，確認存貨。受讓的存貨是否發生減值，在重組日不涉及，待期末與其他資產一并考慮減值問題。
涉及補價的，按以下規定確定受讓存貨的入賬價值或實際成本
（1）收到補價的，按重組債權的賬面價值減去可抵扣的增值稅額和補價，加上應支付的相關稅費，作為實際成本。
借：原材料
庫存商品
壞賬準備
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）
銀行存款（收到的補價）
貸：應收賬款
銀行存款
應交稅金
（2）支付補價的，按重組債權的賬面價值減去可抵扣的增值稅進項稅額，加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為實際成本。
借：原材料
庫存商品
壞賬準備
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）
貸：應收賬款
銀行存款（支付的補價和相關費用）
應交稅金
受讓的非現金資產中，除存貨外，如果還涉及其他非現金資產，則應按存貨的公允價值和其他各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值進行分配，以確定存貨和其他各項非現金資產的入賬價值。
例：甲企業欠乙企業購貨款700000元。由于甲企業財務發生困難，短期內不能支付貨款。經協商，甲企業以其生產的產品償還債務，該產品的銷售價格550000元，實際成本440000元。甲企業為一般納稅企業，增值稅率為17％。乙企業接受甲企業以產品償還債務，將該產品作為產成品入庫，并不再單獨支付給甲企業增值稅額；乙企業未對該項應收賬款計提壞賬準備。根據上述資料，乙企業應作如下會計處理：
借：庫存商品606500
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）93500（550000×17%）
貸：應收賬款——甲企業700000
11.債務人以長期投資清償債務時債權人如何記賬？
債權從接受的非現金資產作為長期投資管理的，債權人應按債權的賬面價值加上而支付的相關稅費，作為初始投資成本。受讓的投資是否發生減值在重組日可暫不考慮，待期末與其他資產的減值一并考慮。
涉及補價的，按以下規定確定受讓長期投資的初始投資成本：
（1）收到補價的，按重組債權的賬面價值減去補價，加上應支付的相關稅費，作為初始投資成本。
借：長期股權投資
長期債權投資
壞賬準備
銀行存款（收到的補價）
貸：應收賬款
銀行存款
應交稅金
（2）支付補價的，按重組債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為初始投資成本。
借：長期股權投資
長期債權投資
壞賬準備
貸：應收賬款
銀行存款（支付的補價和相關費用）
應交稅金
受讓的資產中，除投資外，如果還涉及其他非現金資產，則應按投資的公允價值和其他各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值總額的比例，對重用債權的賬面價值進行分配，以確定投資和其他各項非現金資產的入賬價值。
例：20×1年12月31日，A公司銷售一批材料給B公司，含稅價為468000元。20×2年5月1日，B公司資金周轉暫時發生困難。經雙方協議，A公司同意B公司將其擁有的一項長期股權投資用于抵償債務。該項長期股權投資的賬面價值為470000元，計提的相關減值準備為51700元。B公司轉讓該項長期股權投資時發生相關費用2000元，A公司對相關債權提取了70200元壞賬準備。假定不考慮其他相關稅費。
A公司（債權人）：
借：長期股權投資397800
壞賬準備70200
貸：應收賬款468000
12.債務人以固定資產清償債務時債權人如何記賬？
債權人接受的非現金資產作為固定資產管理的，債權人應按債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，確認固定資產。受讓的固定資產是否發生減值，在重組日可暫不考慮，待期末與其他資產一并考慮減值問題。
涉及補價的，按以下規定確定受讓固定資產的入賬價值或實際成本：
（1）收到補價的，按重組債權的賬面價值減去補價，加上應支付的相關稅費，作為入賬價值。
借：固定資產
壞賬準備
銀行存款（收到的補價）
貸：應收賬款
銀行存款
應交稅金
（2）支付補價的，按重組債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為入賬價值。
借：固定資產
壞賬準備
貸：應收賬款
銀行存款（支付的補價和相關費用）
應交稅金
受讓的資產中，除固定資產外，如果還涉及其他非現金資產，則應按固定資產的公允價值和其他各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值進行分配，以確定固定資產和其他各項非現金資產的入賬價值。
例：20×1年2月10日，深廣公司銷售一批材料給紅星公司，同時收到紅星公司簽發并承兌的一張面值100000元、年利率7％、6個月期、到期還本付息的票據。當年8月10日，紅星公司發生財務困難，無法兌現出據，經雙方協議，深廣公司同意紅星公司用一臺設備抵償該應收票據。這臺設備的歷史成本為120000元，累計折舊為30000元，清理費用等1000元，計提的減值準備為9000元。深廣公司未對債權計提壞賬準備。假定不考慮其他相關稅費。深廣公司應作會計處理如下：
借：固定資產103500
貸：應收票據103500
13.債務人以無形資產清償債務時債權人如何記賬？
債權人接受的非現金資產作為無形資產管理的，債權人應按債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，確認無形資產。受讓的無形資產是否發生減值，在重組日可暫不考慮，待期末與其他資產的減值一并考慮。
涉及補價的，按以下規定確定受讓無形資產的入賬價值或實際成本；
（1）收到補價的，按重組債權的賬面價值減去補價，加上應支付的相關稅費作為入賬價值。
（2）支付補價的，按重組債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費作為入賬價值。
受讓的資產中，除無形資產外，如果還涉及其他非現金資產，則應按無形資產的公允價值和其他各項非現金資產的公允價值占非現金資產公允價值總額的比例，對重用地權的賬面價值進行分配，以確定無形資產和其他各項非現金資產的入賬價值。
例：廣源公司于20×1年7月10日從深大公司購得一批產品，價值200000元（含應付的增值稅），至20×2年1月尚未支付貨款。經與洪大公司協商，大公司同意廣源公司以一項專利技術償還債務。該項專利技術的賬面價值為195000元，應交的營業稅為9750元。廣源公司未對轉讓的專利技術計提減值準備，深大公司未對債權計提壞賬準備。假定不考慮其他相關稅費。深大公司應作會計處理如下：
借：無形資產200000
貸：應收賬款200000
14.債務轉為資本時債權人如何記賬？
債務人以債務轉為資本清償債務的，債權人而將重組債權的賬面價值作為受讓的股權的入賬價值。
例：20×1年2月10日，深廣公司銷售一批材料給紅星公司（股份有限公司）同時收到紅星公司簽發并承兌的一張面值100000元、年利率7％、6個月期、到期還本付息的票據。8月10日，紅星公司與深廣公司協商，以其普通股抵償該票據。紅星公司用于抵債的普通股為10000股，股票市價為每股9.6元。假定印花稅稅率為4‰，不考慮其他稅費。
深廣公司應作如下會計處理：
借：長期股權投資103884
貸：應收票據103500
銀行存款384
15.對于修改其他債務條件時的債務重組債權人如何記賬？
（1）以修改其他債務條件進行清償的，未來應收金額小于應收債權賬面價值的，首先沖減已計提的壞賬準備：
借：壞賬準備
營業外支出——債務重組損失（已計提的壞賬準備不足以沖減的部分）
貸：應收賬款
（2）修改其他債務條件后，如果未來應收金額大于應收債權賬面價值，但小于應收債權賬面余額的，應按未來應收金額小于應收債權賬面余額的差額，沖減已計提的壞賬準備和應收債權的賬面余額，
借：壞賬準備
貸：應收賬款
（3）修改其他債務條件后，如果未來應收金額大于應收債權賬面余額的，在債務重組時不作賬務處理，但應在備查簿中進行登記。待實際收到債權時，實際收到的金額大于應收債權賬面余額的差額，作為當期財物費用。
（4）如果修改后的債務條款中涉及或有收益的，根據謹慎原則，債權人在計算將來應收金額時不應將或有收益包括在內。或有收益待實際收到時，直接計入當期營業外收入。
例：深廣公司持有紅星公司的應收票據為20000元，票據到期時，累計利息為1000元，紅星公司支付了利息。由于紅星公司財務陷入困境，深廣公司同意將紅星公司的票據期限延長二年，并減少本金5000元；票據延長期間不計算利息。深廣公司應作會計處理如下：
由于沒有對應收票據計提壞賬準備，差額5000元作為當損失。
借：銀行存款1000
貸：應收票據——應計利息1000
借：應收賬款15000
營業外支出——債務重組損失5000
貸：應收票據——面值20000
16.對于混合重組方式下的債務重組債權人如何記賬？
混合重組方式，指以下四種方式中的二種或二種以上的組合：以低于債務賬面價值的現金清償債務、以非現金資產油償債務、債務轉為資本以及修改其他債務條件。根據組合方法不同混合重組可以有多不同的方式。這些方式可以大體概括成以下三大類：
第一類，以現金、非現金資產方式的組合清償某項債務；
第二類，以現金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清償某項債務；
第三類以現金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清償某項債務的一部分，并對該債務的另一部分以修改其他債務條件進行債務重組。
在混合重組方式下，債權人應分別以下情況進行會計處理：
（1）以現金、非現金資產方式的組合清償某項債務的，債權人應先以收到的現金沖減重組債權的賬面價值，再按以非現金資產清償債務進行債務重組時應遵循的原則進行處理；
（2）以及金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清償某項債務的，債權人應先以收到的現金沖減重組債權的賬面價值，再分別接受讓的非現金資產和股權的公允價值占其公允價值總額的比例，對重組債權的賬面價值減去收到的現金后的余額進行分配，以確定非現金資產、股權的入賬價值。
上述重組中，如果涉及多項非現金資產，應在按上款規定計算確定的各自入賬價值范圍內，就非現金資產按公允價值相對比例確定各項非現金資產的入賬價值。當然，如果重組協議本身就明確地規定了非現金資產或股權的清償債務金額或比例，則只要直接按協議規定進行會計處理就可以了。
（3）以現金、非現金資產、債務轉為資本方式的組合清償某項債務的一部分，并對該債務的另一部分以修改其他債務條件進行債務重組的，債權人應將重組債權的賬面價值減去收到的現金后的余額先按以上（2）的規定進行處理，再按修改其他債務條件進行債務重組日應遵循的原則進行處理。
17.以應收賬款換入應收賬款時如何記賬？
企業以應收賬款換入應收賬款，或者以應收賬款和其他資產換入的應收賬款，按照換出資產的賬面價值作為換入應收賬款的入賬價值。如果換入的應收賬款的原賬面價值大于換出資產的賬面價值的，應按換入應收賬款的原賬面價值作為換入應收賬款的入賬價值，換入應收賬款的入賬價值大于換出資產賬面價值的差額，作為壞賬準備。
企業以一項資產同時換入應收賬款和其他多項資產，或者以多項資產換入應收賬款和其他多項資產的，按照換入應收賬款的原賬面價值作為換入應收賬款的入賬價值，換入除應收賬款以外的各項其他資產的入賬價值，按照換入的各項其他資產的公允價值與換入的全部其他資產的公允價值總額的比例，對換出全部資產的賬面價值總額加上應支付的相關稅費，減去換入的應收賬款入賬價值后的余額進行分配，并按分配價值作為其換入的各項其他資產的入賬價值。
涉及補價的，如收到的補價大于換出應收款項賬面價值的，應將收到的補價先沖減換出應收款項的賬面價值后，再按上述原則進行處理；如收到的補價大于換出應收款項賬面價值的，應將收到的補價首先沖減換出應收款項的賬面價值，再按非貨幣易的原則進行處理。
18.提取壞賬準備時如何記賬？
企業應當定期或者至少于每年年度終了，對應收賬款進行全面檢查，并合理地計提壞賬準備。企業對于不能收回的應收賬款應當查明原因，追究責任。對確實無法收回的，按照企業的管理權限，經股東大會或董事會，或經理（廠長）會議或類似機構批準作為壞賬損失，沖銷提取的壞賬準備。
提取壞賬準備時：
借：管理費用
貸：壞賬準備
沖銷壞賬損失時：
借：壞賬準備
貸：應收賬款
19.已確認并轉銷的壞賬損失如果以后又收回時如何記賬？
已確認并轉銷的壞賬損失，如果以后又收回，按實際收回的金額，作如下會計處理：
借：應收賬款
貸：壞賬準備
同時，
借：銀行存款
貸：應收賬款
20.企業預付賬款，日后無法收到所購貨物，如何記賬？
企業的預付賬款，如有確鑿證據表明其不符合預付賬款性質，或者因供貨單位破產、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款。企業應按預計不能收到所購貨物的預付賬款賬面余額，
只要是基金都適合做定投？
張小輝想用基金定投的方式實現降低投資風險，又能賺取更多收益的目的，但該買哪種類別的基金作為定投基金更合適呢？他認為，選擇哪一種類基金都無所謂，選擇哪一類收益都是一樣的。
行家支招：如投資者要選擇基金定投方式投資，假如選擇的是保本型或債券型基金，收益都相對穩定，這對于投資者而言無疑失去了意義。應該選擇那些波動比較大的基金，而股票型基金或混合型基金相對來說都具備這一特點，因此，這兩類基金才是選擇定投的最佳類型。
基金定投不可做短期投資？
陳雅婷進行基金定投時，毫不猶豫選擇了定投5年。她覺得，基金定投便于控制風險，如果做長期投資，只要貴在堅持，一定會帶來不錯的收益。
行家支招：基金定投即使按自己的原計劃堅持下去，也不一定能獲得不錯的收益，因為投資環境也可能變壞。在后市不良的情況下，無論選擇怎樣的方式投資基金都需要謹慎對待，并注意規避風險。所以，投資者一旦發現與自己預想的投資情況有出入，市場投資環境不佳，則應該先考慮獲利。想要基金定投則應再另選時機，不可再堅持。
漏存或少存協議都會失效？
趙慧嵐選擇了基金定投后，有一個月因工作太忙，她忘記了往定投基金的賬戶中存款，使基金定投無法進行正常的扣款。當她想起往賬戶存款時，已經過了當月的扣款日期。她想，因自己違約，基金定投肯定失效了。
行家支招：就基金定投而言，一些銀行和基金公司對投資者漏存或少存都有“寬限期”。一般來說，如果銀行不能連續3個月扣款才會終止協議。所以，投資者如果當月和次月忘了往基金賬戶存款，或存款數額不足，只要盡快趕在第三個月扣款前存入，基金定投協議會繼續生效。
定投基金只允許一次性贖回？
趙青松基金定投多年了，賬戶上定投的基金有5萬多元。最近行情還不錯，且他需要急用2萬元，所以，他準備贖回基金以救急，且只想贖回2萬元，3萬元還暫不想贖回。可定投的基金，是否必須一次性全部贖回呢？
行家支招：對于投資者而言，基金定投是允許投資者想贖多少就贖回多少的，比如，趙青松用錢的數額只有2萬元，他按自己需要的數額贖回就可，而剩余的份額不需要贖回，投資者可以繼續持有。
基金全部贖回協議自動終止？
關鍵詞：長期股權投資；準則；差異
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1672-3198(2010)11-0188-001
1 新會計準則長期股權投資核算概述
長期股權投資是指通過投資取得被投資企業股權且不準備隨時出售的投資，其主要目的是為了長遠利益而影響、控制其他在經濟業務上相關聯的企業。新會計準則按照投資企業對被投資企業的影響程度，將投資企業與被投資企業的關系分為四類：控制、共同控制、重大影響、不具有共同控制或重大影響。但是在活躍市場中沒有報價，因而不能可靠計量公允價值的長期股權投資。按照影響程度的不同，新準則對長期股權投資核算方法分為兩類：成本法和權益法。當投資企業能夠對被投資企業實施控制或投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量時，以上情況的長期股權投資核算應該采用成本法。采用成本法核算，長期股權投資應按照初始投資成本計價，除了投資企業追加投資或收回投資等情形外，長期股權投資的賬面價值一般不予變更。權益法適用于投資企業對被投資企業具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的長期股權投資的核算。權益法強調投資企業的長期股權投資的賬面價值應該與應享有的被投資企業可辨認凈資產公允價值份額保持一致，因此投資企業需要根據實際情況適時調整長期股權投資的賬面價值。
2 新舊會計準則下長期股權投資核算方法主要差異
因為引入了金融工具的概念，新準則僅規范長期股權投資，將短期投資修改為交易性證券投資，長期債權投資修改為持有至到期投資，均納入《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》規范，《企業會計準則第2號――長期股權投資》未予規范的長期股權投資(如投資企業對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響，但在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的長期股權投資)也適用《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》。
2.1 長期股權投資的初始計量不同。表現按在三個方面
同一控制下的企業合并，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
非同一控制下的企業合并取得的股權投資，初始投資成本為投資方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。
除企業合并形成的長期股權投資以外，以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本；以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本；投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外，這些原則確定其初始投資成本。
2.2 成本法和權益法應用范圍有所變化
新準則與國際會計準則趨同，取消了投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資按照權益法核算的規定，改為采用成本法核算，只是在編制合并財務報表時，應當按照權益法進行調整；投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資采用成木法核算；短期投資和投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，公允價值能可靠計量的長期股權投資按照《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規定核算。另外，長期股權投資權益法的初始確認和減值的處理差別很大。
3 新會計準則下長期股權投資會計核算的影響及建議
執行“新準則”后，企業長期股權投資的分類和核算方法上變化都較大，產生的影響也很大。從單個報表來看，對子公司的投資如果由權益法改按成本法核算，在被投資企業取得盈利情況下，投資企業的資產和權益將減少。在舊準則中，對股權投資差額要進行攤銷，將影響損益；新準則下的股權投資差額相當于商譽，不攤銷，但可能計提減值，這種不同處理，也會對企業財務狀況產生影響。長期投資計提減值準備后，舊準則在價值回升時可以轉回；新準則規定不能轉回，這將使企業利潤減少。企業執行新準則后，應對原有投資進行重新分類和計量，并在財務系統中對會計科目重新設置，以滿足新準則對長期股權投資核算規范的需要。首次執行新準則時，對于同一控制下企業合并產生的長期股權投資，尚未攤銷完畢的長期股權投資差額應全額沖銷，并調整留存收益。企業在二級市場上進行短期證券投資時，新準則將短期證券投資修改為交易性證券投資，按公允價值人賬，賬面盈利就能肢解計人當期收益，反映在報表上，增加當期利潤。執行新準則后，企業采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計人所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益，將增加處置長期股權投資當期的損益。
參考文獻
關鍵詞：公允價值；債務重組；會計處理
一、公允價值計量下債務重組的會計處理
（一）引入公允價值計量前債務重組的會計處理
未引入公允價值計量時以賬面價值計量。本文以非現金資產抵償賬務和以存貨抵償債務的會計案例做說明。
（1）以非現金資產抵償債務時以賬面價值入賬的會計處理。在進行債務重組時，很多債權人會減少債務人應償還的賬款，在以非現金資產清償債務時，債務的賬面價值高于資產價值，而債權人卻以債券賬面價值入賬。［例1］甲公司欠乙公司貨款10000元，甲公司因出現財務問題，短期內不會支付貨款，通過談判，乙公司同意甲公司用其短期投資來支付，甲公司的短期投資賬面價值是7000元，已計提跌價準備500元。乙公司對甲公司計提了800元的壞賬準備。
（2）用存貨抵償債務時以賬面價值入賬的會計處理。債務人用存貨抵償債務的，存貨成本為應收債券賬面價值和相關稅費之和減去可抵扣增值稅進項稅額的剩余值。如果存貨已經減值，在期末則計提減值準備。［例2］甲公司向乙公司購買了一批商品，花費20000元，由于甲公司財務發生了一些問題，不能及時支付賬款。雙方協商，乙公司同意甲公司用其庫存抵債。甲的庫存銷售價格為16000元，實際成本為13000元，甲乙增值稅稅率均為17%。乙公司將甲公司作為抵賬的庫存計入庫存商品，而且不再繳納其他費用，甲乙均無其他準備。在例1中，甲公司短期投資的賬面價值為6500元（7000元-500元），此時乙公司短期投資的入賬價值為應收賬款的賬面價值和已經計提壞賬準備的差值，確定投資的入賬價值為9200元（10000元-800元），如果甲公司用來清償債務的短期投資賬面價值和當期市場價格差不多，那么其差值可能變為虛列資產。例2中，甲公司的商品售價為16000元，實際的成本是13000元，但抵債給乙公司時，成本變為17280元，與實際入賬價值不符，這會使財務狀況扭曲。
（二）引入公允價值計量后債務重組的會計處理
（1）以非現金資產償還債務的債務重組會計處理。當債務人以非現金資產償還債務時，當滿足金融負債確認條件要終止確認債務重組。并且此時計入當期損益的內容包括債務重組賬面價值和轉讓非現金資產公允價值的差值及資產損益，其資產損益為轉讓的非現金資產的公允價值和轉讓的非現金資產賬面價值之差。［例3］丙企業欠丁企業一筆債務，雙方協商，并達成一致。丙企業將用其存貨償還債務100萬元，其存貨公允價值為80萬元，成本60萬元，丙、丁企業均為一般納稅人，增值稅稅率為17%。
（2）當債務轉化為資本時的債務重組會計處理。債務人確認股本且債權人享有的股份面值總額即為股本。債務人同時確認資本公積以及債務重組利得。同時，債權人確認投資，債務重組后債權方的重組債權賬面價值會有剩余，該值和之前的股份公允價值的差將作為當期損益。［例4］甲公司為股份有限公司，2016年1月15日，因購買原料而欠乙公司購貨款及稅款合計為17000萬元，甲公司由于財務問題導致無法支付賬款，經商議，甲公司用其普通股來償還債務，甲公司的普通股每股面值為2元，市場價格為8元，甲公司以2000萬股抵償該項債務（不考慮相關稅費）。乙公司計提了壞賬準備400萬元。假設乙公司將債權轉化成股權之后，將其確認為長期股權投資，而且按照成本法計算。則，甲公司應確認的債務重組利得=原債務賬面價值-用于償債的股份公允價值=17000-2000×8=1000萬元。
（3）修改其他條件進行債務重組的會計處理。這種情況下，債權人或者債務人要確定入賬價值。同時，作為債務人要確認當期損益。當修改條件進行債務重組時債務人會涉及或有應付賬款確認為預計負債。若債務重組后債務的入賬價值和之前確認的預計負債之和比其債務的賬面價值高，所高出的部分則計入當期損益。［例5］甲乙公司2015年1月1日簽訂債務重組協議，乙公司應該向甲公司支付15萬元的賬款，甲公司計提了壞賬準備4萬元。通過商議后規定，對于乙所欠的15萬元，其中的3萬元可以不用償還，但是剩余款必須在2015年12月31日支付。若乙公司其后經營良好，并且盈利，則額外支付甲公司1萬元。
二、公允價值計量下存在的問題
（一）公允價值對財務信息的準確性影響
獲得公允價值需要具備一定的條件，包括交易市場和會計人員的專業判斷，但是我國近階段的產品市場和生產要素市場都還不是很完善，很多會計人員的操作水平和道德素養都有待提升，所以如果引入公允價值計量處理不夠完善，則會留下漏洞給那些有心機的人去操縱企業利潤。在實際的操作中，有關公允價值的估價技術會有一定的難度，以公允價值計量時就很難獲得有關的數據。當這種情況發生時，公允價值就由交易雙方來商討并決定，對于公允價值的判斷較為主觀。另外，在企業進行債務重組時，活躍的交易市場并不是每個項目都存在，這時候確定公允價值就需要利用估價或者根據其他有關的信息，在這種情形下也會存在判斷的隨意性。
（二）公允價值的可操作性問題
在現實中，對非現金資產的公允價值的判斷非常重要，因為只有這樣才能計算出債務重組和當期損益。實現凈值，重置成本等是公允價值的其他表現形式。主觀性對于公允價值的判斷是人為的，這會給企業的會計處理帶來很大的問題。我國市場經濟并不完善，會計人員的專業素養和能力還不夠完備，引用公允價值計量會有很大困難，會計人員不能很好的掌握。
（三）盈余管理問題
盈余對衡量企業經營情況很重要，除此之外的影響因素還有利潤分配及稅額等。一個企業的高層都很重視其盈余。引入公允價值后，這個問題就凸顯出來。我國現階段各種市場還不夠完善，各種信息不能夠及時獲取，這時候就需要企業的高層和會計人員的專業判斷，為操縱盈余提供了機會。
（四）公允價值可靠性
公允價值計量可以提供更多的會計信息，但是我國相關市場的發展還不夠完善，市場交易也還不活躍，與發達國家相差太多，公允價值在發達的市場上比較容易確認，而在我國確認公允價值困難。且有可能進行背后操縱，這樣會計信息的可靠性就不能滿足。由此可以得知：想要引入公允價值計量，并且很好的運用，就要有一個成熟的交易市場，這一市場能為公允價值計量提供可靠的會計信息。但是我國的交易市場現狀導致部分資產的公允市價都很難獲取，雖然可以用現值來估值，但現值的結果主觀，無法可靠計量公允價值。
三、改進公允價值計量問題的措施
（一）借助資產評估機構提升估值水平
制定公允價值估價技術的操作指南。估值技術現階段對我國會計人員而言還比較新穎，操作不熟練需要相關部門制定有關操作指南。現階段評估公允價值的方法主要是現值法，建議有關的部門制定如何使用現值法的操作指南。繼續深化公允價值計量的理論研究。我國相關部門通過學習其他國家有關公允價值的準則并結合我國市場國情，推出適用于我國的公允價值相關的會計準則。引入資產評估機構。我國的市場情況不是特別成熟，客觀程度上需要會計人員的專業判斷，企業需要一個與自己業務沒有直接聯系的機構來幫助自己公示，所以資產評估機構就是一個很好的選擇。資產評估機構對那些需要公示解釋的企業的資產等信息進行評估，同時公布財務報告和資產評估報告等。資產評估機構的專業能力和獨立性增強了信息的可靠性。
（二）加強企業的內外部監督
企業引入公允價值計量時要進行認真的審核，可以制止濫用公允價值行為。審核的關鍵點在于商業實質的判斷和交易公允性判斷。監管部門應要求企業如實反映資產的相關情況，且單獨列出每一項科目。與此同時，企業的信息披露應受到市場監督。
（三）完善公允價值運用的相關制度
一方面，我國的市場條件還不是很完善，所以要完善市場經濟體制；另一方面，市場信息不流通也會影響公允價值估值，所以要改善現階段的市場信息平臺，做到能及時快速的傳遞會計信息。同時，企業要對自身的公允價值控制制度進行健全。面對利用公允價值獲取不法利潤的行為，法律也要規定懲罰機制。
（四）提高會計從業人員的技能水平與綜合素質
想要提高會計信息的質量，高素質的會計人員是不能少的。所以要加大對會計人員的教育力度，重新培育其公允價值觀念。
參考文獻：
一些會計科目和核算內容、方法的重要變化
1.備用金。應用指南(征求意見稿)將備用金作為現金核算(也可單設“備用金”科目核算,但應仍屬現金),《企業會計制度》規定在“其他應收款”或者單設“備用金”科目核算(但仍屬于其他應收款)。
2.存貨進貨費用。行業制度、《企業會計制度》以及存貨準則均規定,商品流通企業的進貨運雜費用,包括運輸費、保險費等,不計入進貨成本,單獨在經營費用中核算,這也是商品流通企業存貨成本核算與工業企業顯著的不同。此次應用指南(征求意見稿)不再作此區分,即執行新準則后,商品流通企業應執行和其他企業一樣的進貨成本核算辦法。
3.短期投資科目取消。“短期投資”科目和報表項目均取消,代之以“交易性金融資產”。由于交易性金融資產以公允價值計量,公允價值變動之差計入“投資收益”,因此,短期投資跌價準備也不復存在。
4.委托貸款、長期債權投資取消。“委托貸款”、“長期債權投資”科目和報表項目均取消,代之以“持有至到期投資”。按攤余成本計量,會計期末需要按照實際利率法調整其賬面價值,調整計入當期財務費用。
5.壞賬收回的處理。壞賬收回的處理一直是先恢復壞帳準備和應收帳款,再沖銷應收賬款增加銀行存款。此次應用指南(征求意見稿)在保留這一傳統做法以外,又規定,壞賬收回也可直接沖銷應收賬款增加銀行存款。
6.資產減值準備。《企業會計制度》規定要計提八項資產減值準備,由于已經引入公允價值計量屬性,所以在新會計準則中有些減值準備已經取消,同時又增加了一些新的項目。具體對比如表1。
除以上科目差異外,新準則設置了“資產減值損失”損益類科目,集中核算計提的資產減值損失,不再是目前的分散處理模式(通過管理費用、投資收益、營業外支出等科目),在利潤表中也單獨列示。
7.固定資產清理。現行制度規定固定資產的減少,除投資、盤虧外,都通過“固定資產清理”核算。此次應用指南(征求意見稿)規定以固定資產對外投資,也通過“固定資產清理”核算。
8.股權投資差額取消。借差(溢價收購,成本大于權益份額)保留在賬面不動,貸差(折價收購,成本小于權益份額)計入當期投資收益。
9.無形資產核算方法改變。無形資產攤銷一直采用直接沖銷無形資產賬面余額的方法,應用指南(征求意見稿)單獨設置“累計攤銷”科目,作為無形資產的抵減科目,這和固定資產折舊一樣了。另外,單獨設置“商譽”科目,在資產負債表上也單獨列示。
10.投資性房地產。根據新準則,出租以及投資增值性的房產、土地,從固定資產、無形資產中單獨分出,計入“投資性房地產”科目。投資性房地產可以選擇采用公允價值模式或者成本模式計量。應用指南(征求意見稿)規定,采用成本模式計量的已出租建筑物,仍在“固定資產”科目核算,計提折舊也在“累計折舊”科目核算;采用成本模式計量的已出租土地,在“投資性房地產”科目核算,但攤銷在“累計攤銷”核算。
11.無法支付債務計入營業外收入。應用指南(征求意見稿)規定無法支付債務計入營業外收入,這實際上是改回了行業制度的做法,也和稅法一致了。
12.應付職工工資、福利費取消。“應付工資”、“應付福利費”科目和報表項目取消,代之以“應付職工薪酬”,該科目除核算工資、福利費外,還包括工會經費、職工教育經費、社會保險、住房公積金等。相應地,職工教育經費不再在“其他應付款”科目核算、工會經費和住房公積金也不再在“其他應交款”核算。
13.其他應交款取消。“其他應交款”和“應交稅金”合并成“應交稅費”,教育費附加、礦產資源補償費都不再在“其他應交款”核算。
14.代銷、委托代銷商品。像代銷商品、受托理財等業務,單獨設置“業務資產”、“業務負債”核算。
15.在預計負債中核算超額投資虧損。應用指南(征求意見稿)規定對按約定需要承擔的對被投資企業形成的超額投資虧損,在預計負債中核算。借:投資收益,貸:預計負債。
16.在預計負債中核算重組義務。在企業重組、改制過程中要承擔的解除職工勞動補償支出,在預計負債核算。借:管理費用,貸:預計負債。
17.分期收款銷售商品核算方法改變。分期收款銷售商品(合同期限3年以上)不再按合同約定核算的收款日期分期確認收入,改為在發出商品時一次確認收入,且按收入現值計量。合同應收款計入“長期應收款”科目,現值和合同價款差額計入“未實現融資收益”科目以后分期攤入財務費用。相應地,“分期收款發出商品”科目取消,采購方未付分期貨款計入“長期應付款”(按現值,現值和協議價款差額計入“未確認融資費用”科目以后分期攤入財務費用)。這里需要探討的是,以上方法的改變如何與現行稅法相協調(現行稅法與現行會計制度均按合同收款日分期確認收入,由此帶來應交所得稅、增值稅的處理差異)。
18.資本公積核算內容改變。“資本公積”科目現行7個子科目減為2個:資本溢價、其他資本公積。原來的股權投資準備內容轉入“其他資本公積”。其他諸如接受捐贈非現金資產準備等如何核算尚沒有明確,但按照新準則的精神,接受捐贈應該直接計入當期損益,因而也就沒有資本公積的問題了。對應地,核算接受捐贈的“待轉資產價值”科目在應用指南(征求意見稿)中也取消了。
19.投資處置核算方法改變。按現行制度,長期股權處置時原計入“資本公積——股權投資準備”的金額轉入“資本公積-其他資本公積”并可轉增資本,應用指南(征求意見稿)規定將其一次性轉出計入當期投資收益。這一改變相當于把處置時賬面留存股權投資準備從資本公積轉入當期未分配利潤,對當期期末權益沒有影響,但對當期損益有影響。
20.取消補貼收入科目。應用指南(征求意見稿)沒有明確相應業務,比如增值稅返還如何核算,但按其精神,應可以通過“營業外收入”核算。對應地,“應收補貼款”科目在應用指南(征求意見稿)中也取消了。
21.其他業務稅金核算方法改變。由于銷售原材料產生的稅金及附加,現行制度規定通過“其他業務支出”核算,應用指南(征求意見稿)規定其他業務稅金和主營業務稅金一樣通過“營業稅金及附加”科目核算,相應地,取消“主營業務稅金及附加”科目。
22.公允價值變動損益。應用指南(征求意見稿)單獨設置了“公允價值變動損益”科目,單獨反映按照規定以公允價值計量且公允價值變動計入當期損益的項目,比如交易性金融資產、交易性金融負債、投資性房地產等。利潤表上也單獨列示“公允價值變動凈損益”。需要注意的是,按照應用指南(征求意見稿),在出售處置相應資產時,除將出售收入和資產賬面價值的差額計入當期投資收益外,還要將前期累計公允價值變動全部結轉計入當期投資收益。
23.取消營業費用科目。應用指南(征求意見稿)改“營業費用”科目為“銷售費用”科目,核算內容沒有變化。
24.開辦費核算方法改變。應用指南(征求意見稿)規定開辦費直接計入管理費用。現行制度規定先在“長期待攤費用”中歸集,再于生產經營之日一次性計入管理費用。
25.存貨非貨幣易確認收入。對于以庫存商品抵債、投資等非貨幣易,現行制度規定除“實物投資”、“對股東實物分配”兩種情況在交易時確認收入外,其余情況按存貨成本結轉,不確認收入。應用指南(征求意見稿)規定,只要交易具有商業實質的,全部確認收入。改變后和稅法規定一致了。
26.研發費用核算方法改變。根據新準則,無形資產開發費用可以資本化,研究費用費用化。應用指南(征求意見稿)設置“研發支出”科目,分“費用化支出”、“資本化支出”明細,期末費用化支出計入當期管理費,資本化支出在賬面保留。
27.按費用性質法編制利潤表補充資料。由于利潤表是按費用功能劃分的,應用指南(征求意見稿)要求在財務報表附注中另外單獨編制按費用性質法列示的當期成本費用支出明細,并和上期數對比。
一些仍然保留的現行重要會計處理方法
1.短期投資(已改為“交易性金融資產”)核算中,持有期間收到現金股利或利息時沖減投資成本。
2.出售無形資產計入營業外收入。
3.收到的營業稅、消費稅及附加的返還,仍按原渠道沖回,只是按現行制度沖減的是“主營業務稅金及附加”、“其他業務支出”,而按新準則沖減“營業稅金及附加”。
「關鍵詞資產減值準備盈余管理會計制度
一
隨著我國資本市場的和對外開放的推進，會計制度改革也加快了與國際慣例接軌的步伐，其積極作用是不言而喻的，但如何處理好會計改革中的各種關系，把握好會計改革的“度”，卻始終是一個必須正視又必須解決好的問題。從的情況來看，需要理順的地方還較多，以減值準備為例，根據《會計制度》的要求，上市公司應計提長期投資、短期投資、存貨、應收賬款、固定資產、在建工程、無形資產、委托貸款等八項資產減值準備，這些措施的實施，有利于上市公司夯實資產質量，擠出業績中的“水分”，但由于對各項減值準備的計提只是作了原則上的規定，計提范圍以及比例由企業根據自身情況確定，在實施過程中也出現了一些問題，并演化為某些上市公司實施盈余管理的手段，值得引起充分的注意。
（一）通過有意提取巨額準備金，為來年扭虧為盈打“埋伏”
按照有關規定，上市公司連虧二年要ST，連虧三年要退市，為了避免ST或退市，往往在計提上想辦法。如多計提固定資產減值準備，以后年度就可以少計提折舊，多計提無形資產減值準備則可以減少以后年度的管理費用等，都可為下一年度扭虧為盈埋下伏筆。對于已計提壞賬準備的應收款項，如果在第二年全額收回，可核減相關的壞賬準備，沖減當年管理費用，也是一個較好的增利因素。將已計提減值準備的長期股權投資，在第二年出售給非關聯方，以高于賬面價值的協議價轉讓，也可以增加投資收益；已計提存貨跌價準備的存貨在第二年出售后，結轉的成本相應較少，毛利相應增加（對于此情況可以作會計差錯處理，但企業往往并不按會計差錯處理），凡此種種不一而足。
例如，ST科龍在2001年扭虧無望的情況下，凈補提減值準備6.35億元（主要包括壞賬準備2.04億元、存貨跌價準備1.26億元、長期投資減值準備0.71億元），使其當年虧損達15億元之巨，在2002年，轉銷壞賬準備0.55億元、存貨跌價準備2.21億元、長期投資減值準備0.74億元，以上的轉回對2002年的增加利潤是3.5億元，而2002年科龍的賬面利潤才1億元。如果不采取“讓我一次虧個夠”的辦法，ST科龍2001年實際上盡管虧損會下降3.5億元，但于事無補，這樣2002年又虧損2.5億元，就可能面臨退市。
深市的另一家上市公司ST中華，在2001年增加計提近20億（年初為5.8億），其中壞賬準備一項就為16.6億（年初僅為4個多億）；而到2002年報沒有增加一份錢計提，反而轉回上年計提數2000多萬，當年賬面利潤總額不到600萬元，因而如果沒有“計提”因素，該公司2002年實際應為虧損1400多萬。
另一家上市公司長安汽車，則在2001年度和2002年度的前三個季度共提取了4億多的準備金——銷售補償金（相當于存貨跌價準備），在第四季度全部釋放，造成了2002年前三季度的利潤僅為40982萬元，而2002年度利潤高達83500萬元，即第四季度竟實現了利潤42518萬元，超過了前三個季度，與此同時二級市場股價也節節走高。
2002年年報披露已落幕，許多ST公司在2002年扭虧無望的情況下，也如法炮制紛紛提高計提比例，為2003年扭虧掃清道路，ST長控2002年虧損6.68億元，每股虧損高達近11元，而計提大量資產減值準備是ST長控巨虧的主要原因，公司對原重組單位四川泰港、西藏天科虛假重組資產計提了高達4.3億元的巨額資產減值準備；ST國嘉2002年虧損6.2億元，其中對五項債權全額計提壞賬準備2.43億（其中對上海德軟有限公司的1.92億元的往來款，用該單位無法聯系上的理由就計提100%的準備金，顯得有點牽強），核銷投資損失2.6億多元。
還有一些上市公司則利用計提政策在置換資產時調控利潤，一種是以一些不用提取減值準備或提取比例較低的資產來置換其它提取比例較高的資產，這樣可以減少計提減值準備的范圍或計提比例，從而達到少計本期資產減值準備、多計本期利潤的目的；另一種方法，是在資產置換的前一年度對欲置換出的資產計提較多的資產減值準備，如果這些資產并未減值，或雖減值但通過表面上的非關聯交易（實際上可能仍然是關聯交易）而按賬面價值進行置換或轉讓，就可在資產置換后沖回減值準備。
例如，沈陽新開在2001年度與潛在的控股股東南科集團進行了資產置換，置換后壞賬準備總計轉回2500多萬元，存貨跌價準備總計轉回600多萬元，固定資產減值準備總計轉回1700多萬元，在2001年末公司除了壞賬準備尚有一定余額外，其余資產減值的相關賬戶期末余額全部為零（孫茂竹等，2002）。這幾項減值準備的沖回增加利潤4900多萬元，而其當年利潤總額僅為200多萬元，沒有這些計提的沖回，同樣難逃虧損厄運。
（二）變更準備金計提會計政策（或會計估計）或通過調整賬齡結構，利潤
2001年度滬深兩市發生變更壞賬準備計提方法（主要指調整不同賬齡應收賬款的計提比例）的公司有72家，其中，因計提方法調整而增加當年利潤的有15家；減少當年利潤的有55家。在上述因變更壞賬準備計提方法而增加當年利潤的15家公司中，有五家公司因這一項會計政策的調整而使公司“扭虧為盈”或從虧損的邊緣變成巨額盈利（詳見表1）。
并且，上市公司還可以在應收賬款賬齡結構上想辦法，多提或少提減值準備。
《企業會計制度》規定，采用賬齡分析法計提壞賬準備時，收到債務單位當期償還的部分債務后，剩余的應收款項，不應改變其賬齡，仍應按原賬齡加上本期應增加的賬齡確定；在存在多筆應收款項、且各筆應收款項賬齡不同的情況下，收到債務單位當期償還的部分債務，應當逐筆認定收到的是哪一筆應收款項；如果確實無法認定的，按照先發生先收回的原則確定，剩余應收款項的賬齡按上述同一原則確定。又同時規定，企業可以采用個別認定法，對某筆應收賬款提取壞賬準備，對具體情況的規定又顯然過于模糊，實際上，對于長期往來的客戶，企業大可通過在應收賬款的賬齡結構上做文章，多提或少提減值準備金。
再如對投資減值準備的計提，也存在同樣的問題。《企業會計制度》第五十二條規定“短期投資應按成本與市價孰低計量，市價低于成本的部分，應當計提短期投資跌價準備”，因此對于短期投資的計提數為成本價減去市場價，這條規定看上去是比較嚴密的（盡管導致某些股票二級市場機構在期末突擊拉抬其持有的股票價格），但由于短期投資有時候與長期投資是可以相互轉化的，而關于長期投資減值準備在制度中靈活性較大，使企業有可能鉆這個空子，因為《企業會計制度》第五十七條的規定是，“對有市價的長期投資可以根據下列跡象判斷是否應該計提減值準備：（1）市價持續2年低于賬面價值；（2）該項投資暫停交易1年或1年以上；（3）被投資單位當年發生嚴重虧損；（4）被投資單位持續2年發生虧損；（5）被投資單位進行清理整頓、清算或出現其他不能持續經營的跡象。”而基于這種判斷來確定是否提取及提取標準，本身就有不小的調控余地，此外，有些企業通過將短期投資轉化為長期投資來少提減值準備，典型的如國內某知名券商在香港公布的報表是虧損，而在國內則是盈利，其中就是由于對承銷配股被套的股票投資由短期投資轉為長期投資，少提了減值準備，從而扭虧為盈。
（三）計提比例無標準，財務指標可比性差
例如，在計提應收賬款和其他應收賬款的壞賬準備比例上，2002年，萊鋼股份（600102）對一年以內應收賬款計提比例為1%（2001年變更這一會計政策），而其同行業如寶鋼股份、安陽鋼鐵等都是5%；又如實達電腦是0.5%，而其同行業中的長城電腦、湘機都為5%，僅此一項實達電腦在應收賬款和其他應收賬款中比其同行業公司少計提當期管理費用約2000萬左右（一年之內的應收賬款和其他應收賬款共計4.4個多億，占總應收賬款的70%左右），而其當年的利潤卻只有1885萬。
另外的典型例子是深紡織（000045）為ST盛潤擔保近億元，減值準備計提為零，而ST盛潤為ST中華的擔保卻在2001計提減值準備4億多元。
上述狀況的存在，嚴重削弱了會計信息的真實性和相關性，造成這種狀況的原因主要是兩個方面，一是上市公司治理不完善，其本身存在著盈余管理的強烈動機，另一方面可能還得從會計制度本身找原因。對于前一個問題，涉及因素很多，此處存而不論，但會計制度是否需要進一步完善呢？筆者的回答是肯定的。
二
會計是一種商業語言，也就是一種反映企業經營狀況的語言，但如果計提減值準備過多、過濫，且靈活性很大，這種反映偏離和歪曲的可能性就更大。不僅如此，現行會計制度還存在將許多收益項目記入資本公積等問題，也影響了會計的真實性。
最近，人們對這種上市公司“讓我一次虧個夠”的問題討論很多，各種建議都有，如取消上市公司連虧二年ST、連虧三年退市的規定，實行累計虧損制度等，出發點是好的，但這只是問題的表象，關鍵是會計的定位要準，不能因為其它目的而損害其真實性，制訂會計政策也應從會計的本質出發，從會計的出發，而不是其它。筆者認為，要解決這些問題，需要處理好如下幾個方面的關系：
（一）資本市場監管與會計真實性的關系
誠然，目前我國資本市場的過分投機與會計的國際化、規范化不夠有一定的關系，但一定不要忘記了會計的根本是“尺子”，而不是監管，正如葛家澍教授所論：財務會計的基本職能是反映企業的真實，是可靠地記錄并報告企業經濟活動的（葛家澍，2003）。如果認為資本市場混亂、泡沫多而收緊“尺子”，或者是與此相反，都是舍本逐末，都可能影響會計的嚴肅性和真實性。固然，會計政策的制定要考慮資本市場的監管，但即使把會計的謹慎性原則運用到極至，甚至提取更多的準備金，資本市場就會沒有泡沫嗎？回答可能并非如此，因為不恰當的強調謹慎，計提過多的壞賬準備（不惜虛降利潤），其出發點可能是好的，但效果可能適得其反，不僅違背了會計規律，也會給某些居心不良的上市公司提供了更大的盈余操縱空間。因此，制訂會計制度，就必須保持會計的獨立性，注重會計與資本市場監管的適度分離，因為我們的政策取向不過是為投資者提供判斷上市公司投資價值的依據，而不是試圖以此給上市公司的投資價值排隊，會計指標也只是依據之一，并且不具唯一性，因此，會計指標應當是越真實越好，而不是越低越好，業績虛高固然不真實，業績虛低同樣也不真實，同樣有損會計的真實性和嚴肅性。目前，會計制度的變更已經影響上市公司業績的重要因素之一，數據表明，作為各行業的龍頭的上市公司平均每家凈利潤在1998—2001年分別為5509.16萬元、6529.23萬元、7072.23萬元和6001.45萬元，在我國國民經濟整體向好、大般藍籌股公司越來越多的情況下，上市公司業績卻基本上是原地徘徊，可能嗎？而實際情況又如何呢？如果根據經營性凈現金流量來考察，1998—2001年平均每家上市公司凈現金流量分別為5232.29萬元、8280.69萬元、10856.63萬元和19563.31萬元，增幅分別為58%、31%和80%，而凈利潤與凈現金流量之比分別為1.05、0.79、0.65和0.31，說明近70%的經營性凈現金流量“流失”了，只有31%計入了利潤，經營性凈現金流量反映的是上市公司收到的真金白銀，其增長說明了上市公司的經營業績是逐年上升的，而比值的逐年下降，表明利潤“含金量”在上升，但2001年僅為0.31，表明會計政策已有些矯枉過正，侵蝕利潤明顯，或者說會計利潤有被扭曲的嫌疑。
并且我們還可以從準則的國際比較上發現這一趨勢，以前是按國內會計準則編制的利潤偏高，以同時有A、B股的上市公司（深市42家、滬市45家）2000年年報為例，除7家外，80家公司均存在業績差異，滬市差異均值（國內凈利潤-國外凈利潤）為3078.58萬元，差異率（差異額/國內凈利潤）為77.38%，深市的差異均值為437.2萬元，差異率為52.54%.然而到了2002年，以H股公司為例，2002年28家H股公司按國內會計準則的加權平均每股收益為0.1581元，每股凈資產為1.9523元，凈資產收益率為8.1%，按香港會計準則計算的加權平均每股收益為0.1725元，每股凈資產2.0305元，凈資產收益率為8.5%.在這里，實際上我們還忽視了一個，那就是利潤表與現金流量表的關系，這兩張報表加上資產負債表，是相互勾稽、相互補充的，資產負債表是反映的償債能力的，利潤表應當是按權責發生制反映企業盈利能力的，現金流量表則是按收付實現制反映企業盈利能力的，現在的問題是利潤表在許多會計事項處理上背離了權責發生制原則，卻向收付實現制靠攏（如所得稅退稅的處理、補貼收入的處理等），甚至還超越了這個底線（如將收益記入資本公積），結果必然是利潤表嚴重失真，作用也被削弱。
（二）經營性收益與資本性收益的關系
在會計上有一項確定損益的重要準則是劃分收益性支出和資本性支出的準則，再考慮配比準則的要求，實際上隱含的另一項要求是劃分經營性收益和資本性收益的原則，即在會計制度中必須分清經營性業務和資本性業務（籌資性業務），前者發生的收益（收入）應記入損益，后者發生的收益應記入資本公積，如在籌資過程中發生的股票溢價收入等記入資本公積就是如此，因此，將以前上市公司發行新股時的新股申購利息收入由原來的5年內分攤記入營業外收入變為記入資本公積，就是必要的，也是正確的，但若反過來將經營性業務的收益記入資本性收益即資本公積，則明顯是矯枉過正，如債務重組收益的規定就存在這個問題。
按照現行制度的規定，債務重組收益記入資本公積，而重組損失記入營業外支出，這項規定混淆了資本性收益與經營性收益（包括主營業務和非主營業務）的界限，資本性收益應記入資本公積，但經營性收益應體現在當期利潤中，債務重組也是一種經營活動（盡管是非主營業務），債務重組收益是債權人對債務人的讓步，而這種讓步是債務人已經確認為資產購置性質的支出的減少，這種支出無論是資本性支出還是收益性支出，肯定已進損益和將要進損益，現在減少了，理應“原路返回”才對。同理，付不出去的應付款記入資本公積也不是不妥的，應付款原已構成企業的成本費用，付不出去應沖減費用或記入營業外收入。類似的規定還有：自2001年12月21日起，上市公司非公允關聯交易取得的收益也不能記入利潤而改為記入資本公積等。這些規定，不符合會計要素的定義（屬于收入要素的現金流應記入收入，屬于權益要素的現金流才能記入所有者權益——資本公積），并且從性質上混淆了經營性業務和資本性業務的界限，顧名思義，資本公積作為資本項目的公共積累，應當是來自于資本形成過程中的溢價部分，而來自于經營業務（包括主營業務和其他業務）的收益，只能進損益。不僅如此，這樣的規定與國際慣例不一致，也容易造成投資者的誤解，以深圳上市公司ST東北電為例，2002年的凈利潤為6900.24萬元（人民幣），在香港聯交所公布的凈利潤則高達20544.3萬元，后者是前者的近3倍，其差異就在于債務重組收益的處理，按照香港會計準則，債務重組的收益扣除相關的稅費后，記入當期凈利潤。像這些規定，顯然是不合理的，不知為何不與國際慣例接軌。
在現行制度中，將收益記入資本公積的項目有越來越多的趨勢，這些規定的出發點也許是好的，但危害也不可低估，不僅損害了會計的真實性，也損害了證券市場廣大中小投資者的利益。我國上市公司的股份分為非流通股和流通股，非流通股的股價主要取決于每股凈資產，將收益項目記入資本公積對其沒有實質性（間接影響還是有的），流通股的股價則主要取決于每股收益，將收益記入資本公積，直接影響到二級市場的股價定位，還影響上市公司的股利分配。連續多年高速增長，但廣大證券市場的投資者卻并未從中受益，二級市場的股價也節節走低，將許多本屬于中小投資者的利潤卻轉為資本公積，無疑也是造成這種現狀的原因之一，誠然上市公司中有些害群之馬，為了種種目的而虛增收益，但這也不是將收益記入資本公積的理由，倒臟水可不能倒了孩子，為了擠“泡沫”又怎能擠利潤呢？
（三）會計的性與明晰性的關系
會計作為商業語言，是交流的工具，但若語言過于晦澀難懂，就會影響其明晰性。上市公司的董事也好，我國的投資者也好，真正具備會計專業知識的畢竟還不多，因此，會計政策既要強調科學性，也要注重明晰性。美國前SEC主席哈維。L.皮特（Harvey.L.Pitt）在2002年指出：“財務信息披露很復雜，且難于看透，我們主張簡單明了的財務報告。會計標準過于復雜，而且越弄越復雜。安然2000年的財務報表的注腳就有16頁，有誰看得懂？”（喬春華，2003）。實際上，現在過多項目的減值準備，過于繁瑣的會計處理，似乎是體現了會計的科學和嚴謹，但效果又如何呢？使利潤操縱有了更大的空間，增加了會計工作量，還影響了投資者的判斷，如新規定將開辦費5年攤銷變為一次性費用就不失為明智之舉，適當地簡化處理是必要的，但像固定資產減值準備，其實意義并不大，因為一項固定資產的可折舊總額是一定的，固定資產減值發生了，往往會縮短其使用壽命，通過傳統的處理如縮短折舊年限、采用加速折舊法，是可以抵消其影響的，考慮到我國近年來通貨緊縮的現實，采用減值準備計提的方式，其意義更不大。實際上，會計對企業業績的描述，從較長時期來看是一個不變的量，準備金是否提取及提取比例的不同，只是改變了業績在不同期間的分布罷了，考慮到其可操作性差，有意舞弊的可能性大，筆者建議減少減值準備金提取項目，像固定資產、無形資產的減值準備似無必要。短期投資一般指在二級市場的投資，有了減值準備，就難以避免有些公司為了調控業績，在季末、年末突擊拉抬或打壓股價，其實短期投資因為期限短，馬上就可以直接體現在損益中，在處理時一次記入損益，是比較合理的，實踐中運用得也比較少，取消這一項，就減少了一條盈余管理的渠道（如將短期投資轉為長期投資），因而可以考慮取消提取固定資產減值準備、無形資產減值準備及短期投資減值準備的規定。
而對長期投資減值準備的規定，也有完善的必要。現行制度對有市價的長期投資的規定，尚比較明確和具體，而對沒有市價的長期投資，則要求根據下列情況判斷是否計提及計提金額：（1）影響被投資單位經營活動的或環境發生變化，如有關環境保護、稅收、貿易等法規的頒布或修訂從而導致被投資單位發生虧損；（2）被投資單位所提供的商品或勞務，因產品過時或消費者偏好改變而使市場需求發生變化，從而導致被投資單位財務狀況惡化；（3）被投資單位所在行業的生產技術或競爭者數量發生變化，被投資單位已經失去競爭能力，從而導致財務狀況嚴重惡化，如進行清理整頓、清算等；（4）其他有證據表明該項投資實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的其他情形。這樣的規定也值得商榷，如第一條是指已發生虧損才計提，還是政策變化了就要計提；而第二條是指市場需求發生變化就需要計提，還是等財務狀況惡化時再計提，如果說是依據“虧損”或“惡化”來計提，實際上意義不大，因為此時根據權益法來核算，本身就會同時體現在被投資方的損益和投資方的“長期投資”賬戶中，這樣純屬多此一舉，如果是依據“政策變化”、“市場需求變化”來計提，或者是認為所體現的損失不夠來追加計提，一則隨意性太大，另外，若確實如此，今后也會在投資損益中體現，計提減值準備只不過是提前反映罷了，因為計提減值準備后，到期依然會根據實際損失情況調整，但這一“提前”不僅增加了核算工作量，更增加了盈余管理的空間，也增大了中介機構判斷的難度，即使從信息成本與價值的比較來看，也是得不償失。而且，長期投資的價值會出現波動，可能減值了，今后又升值了，上市公司要實現盈余管理的目標，要找出理由證明哪一種情況均非難事，既然如此，不如簡便從事，只允許采用成本法核算的長期投資才可計提減值準備，至于有些長期投資預計可能會出現的更大損失，可不必納入賬內核算，而通過定期報告和重大事項報告的形式予以披露，讓投資者自己去判斷上市公司的投資風險。
（四）國際慣例與中國國情的關系
高質量的會計準則，表現為能為投資者提供有用的信息，而能否達到這個目標，不僅取決于準則本身的質量，還取決于準則是否與環境相適應（王躍堂，2003）。會計的國際化是趨勢，但這個過程應當是漸進的，也不會是一蹴而就的，因為中國有中國的國情，中國的國情是什么呢？是上市公司治理不完善，是資本市場不健全，是審計職業道德建設還有距離等。當公司治理不完善時，彈性大的會計準則更易導致盈余管理；當資本市場以散戶為主時，由于其專業知識水準的限制，對財務信息的可靠性要求甚于相關性，彈性偏大的會計準則往往使他們無法判斷。在這種情況下，會計準則和會計制度需要嚴密、可行，減少游離空間，像目前會計制度中對減值準備只規定計提種類，不具體規定計提標準就難免出問題。筆者認為至少一些大項，如對應收賬款計提壞賬準備的標準，原來還有一個一年期以內提取比率2‰—5‰的規定，但現在卻完全放任自流了，從現在的實踐來看，出臺一個指導意見非常必要，如一年期以內的應收賬款提取比率不超過5%、1—3年期為10%—30%、3年以上的為50%、采用個別認定法可提100%等。此外，按照財政部財會2002第18號《關于執行〈企業會計制度和相關會計計提準則有關問題解答〉的通知》，允許企業在采用賬齡分析法、余額百分比法的同時，采用個別認定法。但對于什么情況下采用，卻沒有明確的規定，只是規定“債務單位所處的特定地區”一種情形。像這種規定，顯然不夠全面，建議采取列舉的方式進行規范，如債務人處于資不抵債或破產清算、債務人消失、存在訴訟等明顯會使應收賬款的收回狀況產生實質性影響的法律要件時，才允許采用個別認定法。
不可否認，在西方國家，“會計論”曾經流行，意指會計處理允許有大量的估計和專業判斷，但已經引起了監管層的警覺，如另一位美國前SEC主席levitt早在1998就在紐約大學法律與商學院發表過題為“數字游戲”的演講，猛烈批評某些低質量的會計準則給了上市公司過多的盈余操縱空間（汝瑩等，2003）。美國會計學會2001年年會也指出：“現行國際會計準則（IAS）因允許太多選擇而‘信譽不好’，完善現行準則將是一項艱辛的重任”（黃世忠等，2002）。尤其在安然事件后，美國國會2002年7月26日通過了索克斯法案（Sarbanes—Oxley Act），對現行的公司和會計法律進行了多處重大修改，以加強會計監管，倒是值得我們借鑒。
像這種地方，需要予以明確卻明顯模糊，而有些規定，卻顯屬武斷，如財政部2001年12月出臺的《關聯方之間出售資產等有關會計處理問題暫行規定》，規定上市公司對關聯方資產銷售毛利在20%以內的部分可記入收入，超過20%后的部分則記入資本公積，且不論記入資本公積不妥，同樣性質的銷售毛利，若超過了20%卻會分別記入不同的科目，不知科學性和依據何在？同樣的會計事項所產生的現金流，只能歸結為一項會計要素，采用相同的處理方法，怎么可以一部分記入收入，一部分記入權益呢？就像超過稅法規定的工資費用、利息支出，也并不會將其與稅法允許的該類開支分別記入不同的科目一樣。這樣做效果也并不好，通過將關聯方交易操縱為“非關聯方”（這實際上也不難），一樣可以規避此約束，如天津磁卡在2001年通過兩次轉讓原持有天津環球高新的全部（94%）股權，從名義上解除關聯關系，從而使在2001年上半年銷售給天津環球高新公司價值2.15億元（銷售毛利達1.31億元，占當年合并主營業務利潤的54.56%）的靜態驗鈔機的交易不必因合并報表而抵消，也不受“關聯方資產銷售毛利超過20%即進入資本公積”的約束。再如，規定上市公司上繳所得稅實行先征后返時，必須在實際收到退稅時才記入損益，本來現行準則和制度更多地是體現權益發生制原則，但在這一點上卻缺乏一致性，要求按收付實現制處理，如果規定上市公司收到的專項補貼需實際收到時才記入損益倒可以理解，但已經明確該上市公司享受稅收先征后退的政策，難道政府退稅有很大風險嗎？如果擔心上市公司為了粉飾業績在年末爭取政策，那也是稅務部門的把關責任，假若地方政府與上市公司的“臍帶”沒有剪斷，補貼的途徑多得很，時間上也盡可以提早或推遲進行，除非會計準則規定退稅和補貼乃至關聯交易的溢價均不許記入收益，也記入“資本公積”。筆者認為與其這樣頭痛醫頭、腳痛醫腳，不如不“閉門造車”，讓其履行信息披露的義務即可。
第一條為加強浙江省人民政府國有資產監督管理委員會（以下簡稱“省國資委”）所出資企業（以下簡稱“企業”）財務監督，規范資產減值準備財務核銷行為，促進企業建立和完善內部控制制度，降低企業經營風險，確保國有資產的完整、有效，依據國家有關財務會計制度規定，參照《中央企業資產減值準備財務核銷工作規則》，制定本辦法。
第二條執行《企業會計制度》的省屬國有及國有控股企業，按照國家有關財務會計制度規定計提的各項資產減值準備的財務核銷工作，適用本辦法。
第三條本辦法所稱資產減值準備是指企業按照國家有關財務會計制度規定計提的短期投資跌價準備、委托貸款減值準備、壞賬準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備等。
第四條本辦法所稱資產減值準備財務核銷是指企業按照國家有關財務會計制度和省國資委有關財務監督規定，對預計可能發生損失的資產，經取得合法、有效證據證明確實發生事實損失，對該項資產進行處置，并對其賬面余額和相應的資產減值準備進行財務核銷的工作。
第五條本辦法所稱事實損失是指企業已計提減值準備的資產，有確鑿和合法證據表明該項資產的使用價值和轉讓價值發生了實質性且不可恢復的滅失，已不能給企業帶來未來經濟利益流入。
第六條省國資委依法對企業減值準備財務核銷工作進行監督。
第二章核銷原則
第七條企業執行《企業會計制度》，應當按照國家有關財務會計制度規定，遵循謹慎性原則，制定各項資產計提減值準備的會計政策，建立規范的資產減值準備計提制度，定期對各項資產損失進行全面清理核實，如實預計潛在損失和合理計提相應的資產減值準備，并逐項做好資產減值準備的轉回和核銷工作。
第八條企業資產減值準備財務核銷應當遵循客觀性原則。當已計提減值準備的資產成為事實損失時，不論該項資產是否提足了減值準備，企業都應當按照規定對該項資產賬面余額與已計提的資產減值準備進行財務核銷。
第九條企業應當對按照國家有關財務會計制度規定計提了減值準備的各項資產進行認真甄別分類，對不良資產應當建立專項管理制度，組織力量進行清理和追索，清理和追索收回的資金或殘值應當及時入賬。對形成事實損失的資產按規定要求和工作程序進行財務核銷。
第十條企業資產減值準備財務核銷應當依據國家財務會計制度和國資委有關規定，對已計提減值準備的資產發生損失的事實進行認真確認，取得確鑿證據，履行規定的財務核銷程序。
第十一條企業資產減值準備財務核銷應當認真執行資產損失責任追究相關規定，在查明資產損失事實和原因的基礎上，分清責任，提出整改措施，并對相關責任人進行責任追究。
第三章核銷依據
第十二條企業進行資產減值準備財務核銷，應當在對資產損失組織認真清理調查的基礎上，取得合法證據。具體包括：具有法律效力的相關證據，社會中介機構的法律鑒證或公證證明以及特定事項的企業內部證據等。
第十三條短期投資跌價準備和長期投資減值準備依據下列證據進行財務核銷。
（一）上市流通的短期投資和長期債權投資發生事實損失的，應當取得企業內部授權投資和處置的相關文件，以及有關證券交易結算機構出具的合法交易資金結算單據；
（二）被投資單位被宣告破產的，應當取得法院破產清算的清償文件及執行完畢證明；
（三）被投資單位被注銷、吊銷工商登記或被責令關閉的，應當取得工商部門注銷、吊銷公告，或有關機構的決議或行政決定文件，以及被投資單位清算報告及清算完畢證明；
（四）涉及訴訟的，應當取得司法機關的判決或裁定及執行完畢的證據，無法執行或被法院終止執行的，應當取得法院終止裁定等法律文件；
（五）涉及仲裁的，應當取得相應仲裁機構出具的仲裁裁決書，以及仲裁裁決執行完畢的相關證明；
（六）涉及政策性損失的，應當取得有關部門的決定文件或證明材料；
（七）其他足以證明該短期投資或長期投資發生事實損失的合法、有效證據。
第十四條委托貸款減值準備財務核銷，根據委托貸款的性質，比照短期投資和長期投資減值準備的核銷依據進行。
第十五條壞賬準備依據下列證據進行財務核銷。
（一）債務單位被宣告破產的，應當取得法院破產清算的清償文件及執行完畢證明；
（二）債務單位被注銷、吊銷工商登記或被責令關閉的，應當取得工商部門注銷、吊銷公告、有關機構的決議或行政決定文件，以及債務單位清算報告及清算完畢證明；
（三）債務人失蹤、死亡（或被宣告失蹤、死亡）的，應當取得有關方面出具的債務人已失蹤、死亡的證明及其遺產（或代管財產）已經清償完畢或確實無財產可以清償，或沒有承債人可以清償的證明；
（四）涉及訴訟的，應當取得司法機關的判決或裁定及執行完畢的證據，無法執行或被法院終止執行的，應當取得法院終止裁定等法律文件；
（五）涉及仲裁的，應當取得相應仲裁機構出具的仲裁裁決書，以及仲裁裁決執行完畢的相關證明；
（六）與債務單位（人）進行債務重組的，應當取得債務重組協議及執行完畢證明；
（七）清欠收入不足以彌補清欠成本的，應當取得清欠部門的情況說明以及企業董事會或經理（廠長）辦公會議批準的會議紀要；
（八）其他足以證明應收款項確實發生損失的合法、有效證據。
第十六條存貨跌價準備、固定資產減值準備和在建工程減值準備依據下列證據進行財務核銷。
（一）盤虧的，應當取得完整、有效的清查盤點表和有關責任部門審核決定；
（二）報廢、毀損的，應當取得相關專業質量檢測或技術部門出具的鑒定報告，以及清理完畢的證明，有殘值的應當取得殘值入賬證明；
（三）因故停建或被強令拆除的，應當取得國家明令停建或政府市政規劃等有關部門的拆除通知文件，以及拆除清理完畢證明；
（四）對外折價銷售的，應當取得合法的折價銷售合同和收回資金的證明；
（五）涉及訴訟的，應當取得司法機關的判決或裁定及執行完畢的證據，無法執行或被法院終止執行的，應當取得法院終止裁定等法律文件；
（六）應由責任人或保險公司賠償的，應當取得責任人繳納賠償的收據或保險公司的理賠計算單及銀行進賬單；
（七）抵押資產發生事實損失的，應當取得抵押資產被拍賣或變賣證明；
（八）其他足以證明存貨、固定資產和在建工程發生損失的合法、有效證據。
第十七條無形資產減值準備依據下列證據進行財務核銷。
（一）已被其他新技術所替代，且已無使用價值和轉讓價值的，應當取得相關技術、管理部門專業人員提供的鑒定報告；
（二）已超過法律保護期限，且已不能給企業帶來未來經濟利益的，應當取得已超過法律保護的合法、有效證明；
（三）其他足以證明無形資產確實發生損失的合法、有效證據。
第四章核銷程序
第十八條企業應當對資產減值準備財務核銷建立完善的內部控制制度，規范資產減值準備財務核銷管理工作，明確內部審批工作程序和權限，并根據企業實際劃定內部核準權限。
第十九條企業應當對計提減值準備的各項資產，定期或至少每年進行一次全面復查，按照國家有關財務會計制度和企業相關內控制度規定的工作程序，認真組織做好企業及所屬子企業的資產減值準備財務核銷管理、備案及核準工作。
第二十條省國資委對企業資產減值準備財務核銷管理建立核準和備案制度。對大額資產損失的財務核銷實行核準，未經省國資委核準，企業不得進行財務核銷。大額以下資產損失的財務核銷，由企業按內部核準權限進行核銷后報省國資委備案。
第二十一條企業資產減值準備財務核銷，按以下程序辦理：
（一）企業內部相關部門提出核銷報告，說明資產損失原因和清理、追索及責任追究等工作情況，并逐筆逐項提供符合本辦法規定的相關證據；
（二）企業內部審計、監察、法律或其他相關部門對該項資產損失發生原因及處理情況進行審核，提出審核意見；
（三）企業財務部門對核銷報告和核銷證據材料進行復核，并提出復核意見；
（四）派駐專職監事或財務總監的企業，有關資產減值準備的核銷應當請專職監事或財務總監簽署意見；
（五）設立董事會的企業由董事會核準同意，未設立董事會的企業由經理（廠長）辦公會議核準同意，并形成會議紀要；
（六）按照企業減值準備財務核銷核準權限，需報上級企業（單位）核準確認的，應當報上級企業（單位）核準確認；
（七）根據企業會議紀要、上級企業（單位）批復及相關證據，由企業負責人、總會計師（或主管財務負責人）簽字確認后，進行相關資產的賬務處理和資產減值準備財務核銷。
第二十二條企業下列資產減值準備財務核銷事項，需報省國資委核準：
（一）企業核銷資產減值準備所對應的資產原價（固定資產以扣除折舊后的凈額為準，以下同）或資金總額超過2000萬元；
（二）企業核銷資產減值準備所對應的單筆資產原價或資金超過100萬元的。
第二十三條省國資委于每年9至10月份集中受理企業資產減值準備財務核銷的核準工作。
第二十四條企業向省國資委申請核準資產減值準備財務核銷，應提供如下資料：
（一）企業資產減值準備財務核銷核準的申請報告，包括：申請核銷資產減值準備的類別、核銷金額與原因、內部核銷審批程序等；
（二）企業資產減值準備財務核銷申報表；
（三）逐筆附報資產確認為事實損失的相關合法證據、企業董事會或經理（廠長）辦公會會議紀要，以及有關資產損失的責任認定和責任追究情況；
（四）對外部證據不足的資產損失，由會計師事務所（涉及國家安全的企業，由企業內部審計機構）出具經濟鑒證意見；
（五）其他相關材料。
第二十五條企業發生本辦法第二十二條規定范圍以外的資產減值準備財務核銷事項，應按內部核批程序進行審核確認，并隨年度財務決算報告報省國資委備案。
第二十六條企業向省國資委申報備案相關資產減值準備財務核銷，應提供如下材料：
（一）企業資產減值準備財務核銷情況報告，包括：核銷資產減值準備的類別、核銷金額與原因、企業內部核銷審批程序、核銷資產的清理與追索情況等；
（二）企業資產減值準備財務核銷備案表；
（三）集團內部關于企業資產減值準備財務核銷的批復文件、董事會會議紀要或經理（廠長）辦公會議紀要或及其他相關材料。
第五章審計與信息披露
第二十七條企業按規定程序進行資產減值準備財務核銷后，應當在年度會計報表附注和財務決算情況說明書中單獨披露。
第二十八條會計師事務所在年度財務決算審計中，應當對企業資產減值準備財務核銷的情況進行審計，并在審計報告或專項審計說明中對以下相關內容進行單獨披露：
（一）企業資產減值準備財務核銷證據的充分性與確鑿性；
（二）企業資產減值準備財務核銷核批程序的合規性；
（三）企業資產減值準備財務核銷賬務處理的正確性；
（四）企業資產減值準備財務核銷年度決算信息披露的真實性與完整性等。
第六章工作責任與監督
第二十九條企業主要負責人、總會計師（主管財務負責人）應當對企業資產減值準備財務核銷負領導責任，財務部門應當對企業資產減值準備財務核銷工作負具體管理責任，企業審計、監察、法律等部門應當對企業資產減值準備財務核銷工作負審核與監督責任，企業內部相關部門應負責提供審核與監督工作所需的相關材料。企業總部對所屬子企業資產減值準備財務核銷工作負組織和監督責任。
第三十條企業應當對向中介機構和省國資委提供的資產減值準備財務核銷相關資料的真實性、合法性和完整性承擔責任。企業在資產減值準備財務核銷過程中，未履行相關內部審批程序和未取得有效、合法證據，弄虛作假、擅自處置的，省國資委責令予以糾正，并對企業給予通報批評；違反國家有關法律法規，情節嚴重，造成國有資產流失的，追究企業負責人及相關責任人的責任；涉嫌犯罪的，依法移送司法機關處理。
第三十一條中介機構對出具的企業資產減值準備財務核銷審核說明（或經濟鑒證意見）的真實性、可靠性承擔相應責任。中介機構在承辦企業資產減值準備財務核銷審計、鑒證業務過程中，違反國家有關法律法規規定，弄虛作假，提供虛假財務信息的，情節較輕的，省國資委予以警示談話并記錄在案；情節嚴重的，省國資委將會同有關部門依法進行查處，同時，今后不再聘用其承擔企業財務審計工作；涉嫌犯罪的，依法移送司法機關處理。
第三十二條省國資委有關職能部門工作人員和派駐企業的專職監事或財務總監在企業資產減值準備財務核銷核準和備案過程中循私舞弊、造成重大工作失誤的，依法追究工作責任；涉嫌犯罪的，依法移送司法機關處理。
第七章附則
第三十三條企業應當依據本辦法規定制定本企業的資產減值準備財務核銷管理工作制度，并報省國資委備案。
第三十四條企業未提取減值準備的資產發生事實損失（除企業正常經營中存貨進銷差價損失、固定資產技改或正常報廢損失外）行為，參照本辦法執行。
第三十五條企業核銷的債權性、股權性資產，應按照《省財政廳省國資辦關于印發〈省屬國有企事業單位核銷資產管理暫行辦法〉的通知》（浙財國資字〔2002〕66號）和《省國資委關于印發〈省屬國有企業不良資產管理暫行規定〉的通知》（浙國資發〔2005〕30號）等有關規定，由集團公司負責移交浙江省綜合資產經營公司。
國庫現金是指已繳入國庫，但暫未實現或尚未流出國庫賬戶的財政性資金。它是政府預算在執行過程中，因各項預算收支不是以均衡速度流入流出國庫，致使國庫收入和支出的現金流在時間上不能完全匹配，加上預算實際執行數和計劃數本身存在差異，當出現超支、減支、收入入庫進度快于計劃或支出進度滯后于計劃等情況時，就會出現國庫資金余額，這就是我們通常所說的國庫現金存量，又稱庫底資金。國庫現金存量管理分廣義和狹義，我們這里僅指狹義的國庫現金存量管理，即對央行國庫庫存現金的運作和管理。它是政府為了確保最有效地使用國庫閑置現金并獲取最大收益的全部行為。
2014年8月31日審議通過的《新預算法》第五十九條中明確提出“各級政府應當加強對本級國庫的管理和監督，按照國務院的規定完善國庫現金管理，合理調節國庫資金余額”，這為地方開展國庫現金管理提供了法律保障。目前，各地開展地方國庫現金理的呼聲也越來越高，實施地方國庫現金管理成為發展的必然趨勢。由于國庫庫存資金具有公共屬性，安全性和保證支付是其基本要求，如何在保證安全和流動性的前提下實現保值增值是國庫現金管理的首要原則。
二、地方國庫開展國庫現金管理的實現途徑
筆者認為地方國庫現金管理可對以下幾種對象進行投資。
1、商業銀行三個月的定期存款業務。
利用庫存現金余額在全年分段表現特點進行操作管理。選擇資產質量較好、資金實力較強、商業信譽較好的商業銀行開展三個月的定期存款。考慮到存款利率具有一定的上浮空間，如果采取協議定價，收益會更高。
2、短期資金拆借業務。
如果當地金融機構有短期資金需求，可通過協商，將財政多余資金適當向金融機構開展短期資金拆借。
3、購買短期政府債券業務。
短期政府債券主要有國庫券和公債等，發行的主體是政府，具有信譽好、風險小、流動性強，抵押代用率高等特點。如果庫存余額能夠保持一個經常性且相當高的余額的話，可適當投資1年期的國債。通過購買短期政府債券，間接投資國家基礎設施建設項目，既減少了國家財政的利息負擔，又直接刺激了全社會投資，并可使國庫現金管理與國債余額管理有機結合，平衡年內季節性國庫收支余缺，實現政府籌資成本最小化，投資回報最大化。
4、購買銀行短期穩健型理財產品業務
各商業銀行推出一系列穩健型投資理財產品，從中選擇信譽好、風險小、流動性強的產品進行短期投資，既減少了國家財政的利息負擔，又間接增加了社會流通中的資金，并可使國庫現金管理與國債余額管理有機結合，平衡年內季節性國庫收支余缺，通過一系列投資組合使得國庫存款使用效率最大化。
三、地方國庫開展國庫現金管理可能面臨的風險和應對措施
（一）主要風險
（1）流動性風險
由于現階段我國國庫現金管理操作主要涉及到商業銀行定期存款、理財等，因此，流動性風險主要包括：庫存資金不能隨時滿足財政支出和投放的國庫現金不能迅速回流國庫兩個方面。
（2）管理風險
在地方國庫現金管理過程中，由于規章制度不健全、內部管理機制不完善或者內部人員風險意識薄弱等原因形成的資金損失隱患和可能發生的其他潛在危險。
（3）對沖貨幣政策風險
地方國庫資金通過現金管理運作會使國庫資金從中央銀行向商業銀行產生凈流出，使國庫資金發揮了基礎貨幣的作用流入市場，再加上商業銀行信貸投放產生的貨幣乘數效應，會進一步增加貨幣市場流動性，在遇到緊縮貨幣政策時會產生“投放貨幣”的作用，同時存款到期資金回流國庫，則會產生“回收貨幣”的作用。
（二）應對措施
（1）流動性風險控制措施
一是本級地方國庫現金管理操作初期，應以試點為主，嚴格控制操作規模，可采取對前一年度庫存增量部分進行操作，在充分考慮財政預算收支計劃的基礎上，按增量庫存的一定比例進行國庫現金商業銀行定期存款操作。二是豐富商業銀行定期存款結構，分散庫款回收流動性風險。如對存款期限進行合理組合，采用一年期定期存款與6個月、3個月定期存款相結合的方式，增加l天與7天的通知存款，增強國庫現金商業銀行存款回收流動性。
（2）管理風險控制措施
地方財政與人民銀行應聯合制定本級國庫現金管理暫行辦法，與參與地方國庫現金管理的商業銀行簽訂國庫現金管理商業銀行定期存款主協議。通過上述制度明確本級國庫現金管理中財政、國庫部門的職責劃分，協調機制及財政、國庫、中標商業銀行在現金管理中的權力和義務。在完善制度建設的同時還應構建自控、互控、監控防線建立相關部門和相關崗位之間相互監督制約的工作機制。
舊制度中資產的期末計價均按實際成本,對長期股權投資和長期債權投資可以提取投資風險準備。而新制度規定,金融企業應當在期末對短期投資按成本與市價孰低計量,市價低于成本的部分,應當計提短期投資跌價準備。長期投資、固定資產、無形資產應當在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量,可收回金額低于賬面價值的差額,應當分別計提長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備。
(二)長期股權投資的賬務處理
舊制度中規定,保險公司如有經國務院特批對外進行的長期股權投資以及在《中華人民共和國保險法》頒布以前投出的目前尚未收回的長期股權投資,可以增設“長期股權投資”科目進行會計核算,但對于具體的賬務處理沒有做出規范。本論文由整理提供而隨著保險資金運用渠道的逐步放寬,保險公司進行股權投資乃至直接進入證券市場,都將成為其實現保險資金保值增值、鏈接保險市場與資本市場的一個重要渠道。新制度對長期股權投資的入帳價值、成本法和權益法等進行了詳細的說明(當然這是針對所有的金融企業)。
(三)固定資產的入帳價值
新舊制度對于購入固定資產的入帳價值規定相同,而對于另外幾種情況存在不同程度的區別:
1.自行建造的固定資產,舊制度規定按建造過程中實際發生的全部支出記賬,而新制度規定“按建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的全部支出,作為入帳價值。”
2.投資者投入的固定資產,舊制度規定按評估確認的原價記賬,而新制度規定“按投資各方確認的價值,作為入帳價值。”
3.融資租入的固定資產,舊制度規定按租賃協議確定的設備價款、發生的運輸費、途中保險費、安裝調試費等支出記賬,而新制度規定“按租賃開始日租賃資產的原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者,作為入帳價值。如果租賃資產占企業資產總額比例等于或小于30%的,在租賃開始日,企業也可按最低租賃付款額,作為固定資產的入賬價值。”
4.在原有基礎上進行改建、擴建的固定資產,舊制度規定按原固定資產的賬面原價,加上由于改建、擴建而增加的支出,減去改建、擴建過程中發生的變價收入記賬,而新制度規定“按原固定資產的賬面價值,加上由于改建、擴建而使該項資產達到預定可使用狀態前發生的支出,減去改建、擴建過程中發生的變價收入,作為入帳價值。”
5.接受捐贈的固定資產,舊制度規定按同類資產的市場價格或根據所提供的有關憑據記賬,接受捐贈固定資產時發生的各項費用應當計入固定資產價值,而新制度規定“1.捐贈方提供了有關憑據的,按憑據上標明的金額加上應支付的相關稅費,作為入賬價值。本論文由整理提供2.捐贈方沒有提供有關憑據的,按如下順序確定其入賬價值:(1)同類或類似固定資產存在活躍市場的,按同類或類似固定資產的市場價格估計的金額,加上應支付的相關稅費,作為入賬價值;(2)同類或類似固定資產不存在活躍市場的,按該接受捐贈的固定資產的預計未來現金流量現值,作為入賬價值。3.如受贈的系舊的固定資產,按照上述方法確認的價值,減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額,作為入賬價值。”
6.盤盈的固定資產,舊制度規定按重置完全價值記賬,而新制度根據其同類或類似固定資產是否存在活躍市場采取與捐贈固定資產類似的原則確定入賬價值。
7.新制度還規定:“經批準無償調入的固定資產,按調出單位的賬面價值加上發生的運輸費、安裝費等相關費用,作為入賬價值。固定資產的入賬價值中,還應當包括金融企業為取得固定資產而交納的契稅、耕地占用稅、車輛購置稅等相關稅費。”這在舊制度中均未說明。
(四)無形資產的攤銷期限
本論文由整理提供
;對于無形資產的攤銷期限,舊制度規定:“合同規定了受益年限的,按不超過受益年限的期限攤銷。”而新制度規定:“合同規定了受益年限,法律也規定了有效年限的,攤銷期不應超過受益年限和有效年限兩者之中較短者。”其他情況新舊制度的規定一致。
(五)長期待攤費用的會計處理
新制度與舊制度相比,在長期待攤費用的處理上有以下幾點變化:
1.舊制度規定,長期待攤費用是攤銷期在1年以上(不含1年)的各項費用,包括開辦費、攤銷期限在1年以上(不含1年)的固定資產大修理支出、租入的固定資產改良支出以及攤銷期限在1年以上的其他攤銷費用。新制度對于長期待攤費用規定的概念一樣,但范圍有所縮小,主要是不再包括開辦費(在開始經營的當月直接計入損益)以及固定資產大修理支出(發生時直接計入損益),并且明確指出:“應當由本期負擔的借款利息、租金等,不得作為長期待攤費用處理。”
2.舊制度規定:“開辦費應當從公司開始經營的當月起,按不超過5年的期限平均攤銷;如開辦費不大的,也可在開始經營的當月一次攤銷。固定資產大修理支出應在大修理間隔期內平均攤銷;租入固定資產改良支出應在租賃期內平均攤銷。”本論文由整理提供而新制度規定:“長期待攤費用應當單獨核算,在費用項目的受益期限內分期平均攤銷。租入固定資產改良支出應當在租賃期限與租賃資產尚可使用年限兩者孰短的期限內平均攤銷;其他長期待攤費用應當在受益期內平均攤銷。”對于舊制度規定的開辦費,新制度規定:“除購建固定資產以外,所有籌建期間所發生的費用,先在長期待攤費用中歸集,待金融企業開始經營的當月起一次計入開始經營當月的損益。”此項規定體現了謹慎性原則。
3.新制度增加了如下規定:“股份有限公司委托其他單位發行股票支付的手續費或傭金等相關費用,減去股票發行凍結期間的利息收入后的余額,從發行股票的溢價中不夠抵銷的,或者無溢價的,若金額較小,直接計入當期損益;若金額較大,可作為長期待攤費用,在不超過2年的期限內平均攤銷,計入損益。”
4.新制度規定,如果長期待攤費用項目不能使以后會計期間受益的,應當將尚未攤銷的該項目的攤余價值全部轉入當期損益。
(六)借款費用資本化的會計處理
新制度對借款費用資本化做了詳細規定,與舊制度相比,有以下變化:
1.舊制度規定,長期借款發生的利息支出、匯兌損失等借款費用,屬于籌建期間的,計入開辦費;屬于與購建固定資產有關的,在固定資產尚未交付使用之前發生的,計入有關固定資產的購建成本;除上述情況之外的,計入當期損益。而新制度規定,除為購建固定資產而借入的專門借款所發生的借款費用外,其他借款費用均應于發生當期確認為費用,直接計入當期損益。
2.新制度規定,在以下3個條件同時具備時,金融企業為購建某項固定資產而借入的專門借款所發生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額應當開始資本化,計入所購建固定資產的成本:(1)資產支出已經發生(只包括為購建固定資產而以支付現金、轉移非現金資產或者承擔帶息債務形式發生的支出);(2)借款費用已經發生;本論文由整理提供(3)為使資產達到預定可使用狀態所必要的購建活動已經開始。舊制度對此沒有規定。
3.新制度還對資本化率、以非借款方式募集資金專項用于購建某項固定資產、某項建造的固定資產各部分分別完工、某項固定資產的購建發生非正常中斷以及所購建的固定資產達到預定可使用狀態的情況做了詳細說明,這些在舊制度中均無規定。
(七)短期投資利息收入的會計處理
新制度規定,短期投資的利息,應當于實際收到時,沖減投資的賬面價值,但已記入“應收利息”的除外。而舊制度中規定,除已計入“應收利息”科目的以外,短期債券投資的利息收入一般應于收到時確認為投資收益。
(八)所得稅的會計處理
所得稅的會計處理主要有應付稅款法和納稅影響會計法。兩種方法下會計處理有很大區別,所確定的各期所得稅費用也不同。舊制度規定,保險公司應當采用應付稅款法計算繳納所得稅。而新制度規定:“金融企業應當根據具體情況,選擇采用應付稅款法或者納稅影響會計法進行所得稅的核算。”如果保險公司采用納稅影響會計法,那么,就需要增加“遞延稅款”科目。
(九)外幣業務核算
新制度對外幣業務核算的主要變化有:
1.舊制度中規定,采用外匯分賬制的公司,應設置“貨幣兌換”科目,各種貨幣之間的兌換及有關外幣賬戶的聯系均通過“貨幣兌換”科目核算。本論文由整理提供新制度中規定:“采用外幣分賬制核算的金融企業,應按業務發生時的各種原幣填制憑證、登記帳簿、編制會計報表。金融企業發生結售匯、外幣買賣以及各種貨幣之間的兌換及賬務間的聯系均通過‘外幣買賣’科目,并按業務發生時的匯率記賬。‘外幣買賣’科目應采用多欄式賬簿,同時記錄外幣金額、匯率等。”
2.舊制度規定,對于采用外匯統賬制的公司,月份終了,其按照月末匯率折合的人民幣金額與原賬面人民幣金額之間的差額,作為匯兌損益,屬于籌建期間的,計入開辦費;與購建固定資產有關的借款產生的匯兌損益,在固定資產交付使用前計入該項在建固定資產成本;除上述情況外,均計入當本論文由整理提供
期損益。新制度則規定:“采用外幣統賬制核算的金融企業,應分別記賬本位幣和各種外幣進行明細核算。各種外幣賬戶的外幣余額,期末時應當按照期末匯率折合為記賬本位幣。按照期末匯率折合的記賬本位幣金額與賬面記賬本位幣金額之間的差額,作為匯兌損益,計入當期損益;屬于籌建期間的,計入長期待攤費用;屬于與購建固定資產有關的借款產生的匯兌損益,按照借款費用資本化的原則進行處理。”
3.新制度對外幣報表折算作了規定,要求金融企業應將以原幣編制的財務會計報告,折算為人民幣。具體折算方法如下:資產負債表,除權益類項目外,其他項目按照期末匯率折合為人民幣;權益類項目按照歷史匯率折合為人民幣。不同匯率之間形成的差額,作為外幣折算差額單列項目反映。利潤表,按期末匯率折合為人民幣。而舊制度中對此沒有做出規定。
(十)增加了會計調整
新制度對會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正以及資產負債表日后事項的處理做了詳細規定:對于會計政策變更應當采用追溯調整法或未來適用法。會計估計變更時,不需要計算變更產生的累積影響數,也不需要重編以前年度會計報表,但應當對變更當期和未來期間發生的交易或事項采用新的會計估計進行處理。資產負債表日后發生的調整事項,本論文由整理提供應當如同資產負債表所屬期間發生的事項一樣,做出相關賬務處理,并對資產負債表日已編制的會計報表(包括資產負債表、利潤表及其相關附表和現金流量表的補充資料內容,但不包括現金流量表正表)作相應的調整。資產負債表日以后才發生或存在非調整事項,在會計報表附注中說明其內容、估計對財務狀況、經營成果的影響;如無法做出估計,應當說明其原因。舊制度對此均未涉及。
(十一)增加了或有事項的處理
新制度對或有事項做了詳細規定,指出金融企業不應當確認或有負債和或有資產,但應當在會計報表附注中披露或有負債形成的原因,預計產生的財務影響(如無法預計,應當說明理由),以及獲得補償的可能性。舊制度對此未涉及。
(十二)增加了對會計報表附注的規范
舊制度規定,公司的財務報告由會計報表和財務情況說明書組成,沒有對會計報表附注進行規范。而新制度規定:“金融企業的財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成(不要求編制和提供財務情況說明書的金融企業除外)。”
