時間：2023-09-13 17:13:28
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇公允價值會計核算，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
1.有利于管理高層的判斷、決策。在活躍的交易市場中歷史成本計量屬性計量的價值會與當前出現嚴重偏差，公允價值計量則是通過現有資產的價值，來衡量成本價值。這樣做得到的資產價值更新，以反映目前市場上的交易價格，公允價值反映的資產價格可以給決策者提供更準確的財務信息，以幫助決策者作出財務決策。
2.有助于單向成本核算。用公允價值計量，可以使該單項資產持有人在當期出售資產，那么他出售資產收入，在正常交易情況下，反映了目前的時間點上，銷售的資產價格，收入和支出的比例，單向資產成本應站在目前的時間點上的價值。
3.盈利、虧損更加一目了然。該物業的價值如果按公允價值在資產的賬面值，因此即使目前不出售資產，也可以反映在帳戶的所有者的資產因公平值收益及虧損的變化。
二、一些不足之處
公允價值作為一種新生事物，遠未完美，還處在發展階段，仍有許多不足之處
1.方法不容易掌握。如何確定我們的金融工具的公允價值是采用公允價值計量的最重要的問題。例如，金融市場的股票，債券，等金融工具，按照確定的市場價值活躍，比較難以確定。市場購買之日起，不存在活躍市場的金融工具，如股權投資，采用估值技術確定其公允價值。但在實踐中，往往是有沒有找到相同或類似資產在活躍市場中發生，或根本不存在活躍市場，公允價值難以確定這種情況下，如果其公允價值難以確定，它需要大量的工作來測量。
2.很難得到客觀價值信息。公允價值更多取決于人為因素，尤其是當資產不存在活躍市場時，我們通常未來現金流量法估算它的價值，運用折現率的選擇和未來的現金流量預測，主觀判斷會影響精度的公允價值。
三、為了提高應用公允價值計量的可靠性措施
1.加強財會人員隊伍的建設。會計從業人員要加大教育力度，會計人員素質得以提高，公允價值計量的概念和計量專業知識從而得到普及。由于公允價值會計實踐中的各種表現，選擇什么樣的方法依賴于會計人員的專業判斷的能力。會計信息的可靠性和準確性，需要會計人員通過強化職業教育提高整體素質實現。
2.良好的約束機制。有法可依，有法必依，創造一個良好的會計職業氛圍。責任到人士，為用戶提供優質的財務報表，加大懲罰力度，以確保財務報表信息的可靠性。這樣，公允價值的應用才可以有效，財務報表信息是可靠性才會得到保障。
關鍵詞：公允價值;企業財務;會計核算;影響
一、公允價值的界定
根據我國新頒布的《企業會計準則―――基本準則》，公允價值計量屬性有著這樣的內涵，它就是指企業的資產與負債根據公平交易的原則來進行資產交換或負債清償的金額計量方式。因此，公允價值又可以被稱之為公允市價、公允價格。實際上，這就是交易雙方共同認可的價格。它往往是由相同或相似的市場價格或資產評估機構來確定。當然，它可以實行的基本條件就是需要企業能夠持續經營，而且需要把那些強制易與清算情況都剔除掉。它包含了初始計量和后續計量兩個概念。鑒于公允價值沒有真實的交易，因此，它一般采取的是估計方法，比如說市場法、收益法和成本法等，只是需要根據市場價格的變動來進行一定的調整。由于公允價值能較為公正的反映出企業真實的財務狀況與經營業績，因此，它被認為是可以提高企業會計信息相關性的重要計量屬性。那么，據上所述，公允價值的界定需要從三方面來理解，即公允價格具有相當的公正性，但也具有較大的主觀性，它還需要交易雙方是可以持續經營的企業。
二、公允價值對企業財務會計核算的具體影響
筆者所在的重慶世紀精信實業（集團）有限公司是一個綜合性的大型企業集團，秉承著創新的發展理念，并重視人才管理，試圖通過產業結構的調整來為企業贏得更高的經濟利潤。那么，這就需要我們根據新會計準則的規定來更好的應用公允價值指標，從而更好的做好企業的財務會計核算工作。
事實上，公允價值的引入是新會計準則財務會計目標變化的結果，是對原有會計準則內容的實質性修訂與突破，可以更好的滿足會計報表使用者的實際需要。公允價值的引入還是我國會計向國際趨同的結果，因為它的運用范圍與程度在很大程度上標志著一個國家或地區會計國際化的發展狀況與水平。因此，公允價值在我國新會計準則中的引入，是我國會計史上的重要里程碑，也是我國企業財務會計中的一項重要計量屬性。目前來看，它已經在我國企業財務會計核算中有了大范圍的引進與全面推廣應用，還在實際應用過程中進行不斷的完善與創新。因此，公允價值必然會對我國企業財務會計核算產生不容小覷的巨大影響。
（1）公允價值對金融工具核算的財務影響。在新會計準則中，以公允價值計量的金融工具主要有交易性金融資產和金融負債。事實上，公允價值是金融工具最具相關的屬性之一，是衍生金融工具唯一相關的計量屬性。新會計準則中運用公允價值來確認和計量金融資產或金融負債，實際上是我國會計核算體系的巨大創新與根本改革。根據新會計準則的規定，在進行金融資產交易的時候，應該以成本進行初期計量，然后再根據公允價值對其進行后續計量，其變動應當直接計入到當期損益中去。那么，針對一些上市公司的短期股票投資行為，我們將直接采用純粹的公允價值計量法，這樣就可以把一些由于市價提高而獲得的賬面盈利作為凈利潤來對待。事實上，新會計準則中對于公允價值的引入是秉承著謹慎使用原則的，這與國際上對于公允價值的運用仍然具有一些差距。我國的新會計準則主要提出了企業的公允價值運用，應該為投資者與社會公眾提供更為真實可靠的會計信息這樣的新理念，這在一定程度上與國際會計準則實現了有效連通，也在一定程度上構建了一個較為完整的會計體系。但是，這種會計核算新理念與新體系的實施過程仍然不夠到位。因此，我們應該加大行政執法、行業自律、輿論監督、群眾參與的相關力度，在市場上形成一套較為完善的監督體系，讓引入公允價值的新會計準則能夠發揮出更大的監督效力，保障每一個企業的財務核算情況更為清晰健康;（2）公允價值對投資性房地產的財務核算影響。根據《投資性房地產》中的規定，只有當我們獲得了確鑿證據來證明投資性房地產的公允價值是能夠持續可靠取得的時候，我們才可以利用公允價值對投資性房地產進行后續計量。我們要以資產負債日投資性房地產的公允價值為基礎來調整其賬面價值，從而在房地產升值的情況下會增加利潤。當然，我們在對投資性房地產進行公允價值計量時，應該要同時滿足這些條件，即投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場，企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息。只有在滿足了這樣兩個基本條件之后，我們才可以對投資性房地產進行公允價值的計量，把公允價值與原賬面價值間的差額直接計入到當期損益當中去。那么，我們也應該對公允價值計量投資性房地產進行一定的規范化操作，否則就有可能會出現一些企業利用公允價值變動來調節企業利潤的不良行為。因此，新會計準則中明確規定，投資性房地產的計量模式不得隨意更改。隨著我國房地產市場的發展，一些投資性房地產企業采用公允價值進行計量，將會大大提高其凈資產和當期凈利潤，也可以更為準確的反映出企業賬面凈資產，具有更高的會計參考價值;（3）公允價值變動對所得稅的影響。在新會計準則下的企業利潤表中出現了一個新的會計科目，即公允價值變動損益。那么，這就要涉及到納稅問題。根據我國相關部門的規定，對于那些公允價值變動收益金額巨大的上市公司來說，可以暫時不計繳所得稅。這就可以在很大程度上減少了上市公司的納稅支出，減輕了公司的現金流壓力。這樣的規定并不會影響到公司的凈利潤。由于這是一項新的會計政策，因此，我們還發現新會計準則明確規定了企業的所得稅納稅情況，這主要就是為了協調執行新會計準則后會計與稅收之間的其他政策差異，盡量使得新會計準則的公允價值實施順利進行下去，并幫助企業進行合理合法的有效減稅或避稅，提高企業的經濟收益率;（4）公允價值對債務重組與非貨幣性資產的財務核算影響。根據新會計準則，債務人確實具有財務困難，而債權人則應該給予一定的實質性讓步，這就是債務重組。它可以把債務重組利得和損失計入當期損益，對于那些以非現金資產方式清償債務和修改債務的時候，就可以使用公允價值的計量模式，并把債務重組收益計入當期損益。因此，以公允價值計量的當期收益反而會增加債務人的當期利潤。此外新會計準則中明確規定，對于一些換入資產的計量是否采用公允價值計量模式，將需要根據交易的性質來進行辨別。一旦按照換出資產賬面價值的基礎，就不需要計算補價帶來的損益，這樣的會計核算方式較為簡單與實用。
三、公允價值應用的注意事項
公允價值要能夠在實際交易中進行應用，就需要同時具備一些條件。但是，我國市場變化較為迅速，很多市場信息并不規范，也不是隨處可取的。因此，我們在確定公允價值應用時，需要提高操作人員的會計素質。這是因為公允價值在實際操作中的難度很大，不太容易確定，它還具有一定的主觀性特征，并且會隨著市場的波動幅度而出現一些變化。這些問題都是需要我們的會計人員充分關注的焦點事項，從而真正為公允價值的應用提供一個良好的會計核算環境，提高企業會計核算的水平與質量。
參考文獻：
[1] 郝蘋.公允價值在我國會計準則中的應用[J].廣播電視大學學報（哲學社會科學版）.2010（01）
【關鍵詞】投資性房地產，會計核算，成本模式，公允價值模式
一、投資性房地產會計核算中存在的問題
（一）投資性房地產確認和初始計量會計核算中存在的問題
在會計準則中，對于投資性房地產確認的要求是比較明確的，即只有在符合定義的前提下，同時滿足與資產概念完全相同的兩項基本條件才能予以確認。雖然在我國投資性房地產會計準則中已包含其確認的基本條件和特殊條件的理念，但未明確予以規定。
（二）投資性房地產后續計量會計核算中存在的問題
1、投資性房地產折舊或攤銷核算存在的問題。我國準則規定，對以成本模式計量的投資性房地產進行折舊或攤銷，并于期末進行減值測試，這無疑是正確的。但對以公允價值模式計量的投資性房地產不計提折舊或攤銷，以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，并將其差額計入當期損益，不符合收入與費用的配比原則。從長期看來，這種處理方法雖然不會對企業的最終利益產生影響，但會影響到企業特別是上市公司各期利潤的真實性，給上市公司以調控利潤的空間和時間，利潤可能虛增，影響企業各期財務報表的真實性、準確性和可靠性，從而誤會導廣大的投資者和消費者。
2、投資性房地產價值差額處理存在的問題。在投資性房地產的初始計量與后續計量中，其公允價值與賬面價值之間差額在賬務處理上缺乏一致性。根據新會計準則的規定，自用房地產或存貨，在向采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換時，投資性房地產的計價應當按照轉換當日的公允價值來進行，若轉換當日的原賬面價值大于公允價值的，他們的差額應當計入到當期損益中，否則計入到資本公積。只有當企業在處置該投資性房地產后，只有當其賬面價值小于公允價值之間的差額真正實現的時候，才能轉入到當期損益，這一處理可以理解為會計核算中的謹慎性原則。然而對于后續計量的投資性房地產，準則要求將資產負債表日的公允價值變動產生的差額直接計入到當期損益。然而，同樣是公允價值變動產生的差額，初始計量與后續計量的前后賬務處理卻出現了不一致的情況。
（三）投資性房地產轉換的會計核算中存在的問題
一是投資性房地產在采用公允價值模式計量的條件下，企業有可能調節利潤，虛構資產。企業可能通過調整出租日投資性房地產的公允價值，調節利潤或所有者權益結構，還可以使當期營業利潤增加，資產增加，構成虛增資產的可能。
二是在企業某年存在虧損的情況下，該企業可以通過處置該資產，將該投資性房地產原轉換計入資本公積的部分轉入當期的其他業務收入。從而使當期營業收入快速增長，達到扭虧為盈的目的。
二、應對投資性房地產會計核算問題的策略
（一）應對投資性房地產確認和初始計量會計核算問題的策略。在我國投資性房地產會計準則中，雖然給出了投資性房地產的定義及特征，并且界定了投資性房地產的范圍。但是對投資性房地產確認的特殊條件卻未明確予以規定，這應該在未來準則修改時加以完善。明確投資性房地產確認的特殊條件，將基本條件與投資性房地產的定義、特征及范圍結合起來考慮是否應將某資產確認為投資性房地產，并按照成本進行初始計量。
（二）應對投資性房地產后續計量會計核算問題的策略
1、應對投資性房地產折舊或攤銷核算存在問題的策略。投資性房地產是企業已經出租或持有并準備增值后出租的土地使用權和已出租的房屋及建筑物，其在出租期間都會發生有形或無形的損耗，其成本和費用是實實在在的發生了。因此，根據收入與費用配比原理，也應比照固定資產或無形資產折舊或攤銷，以真實的反映企業各期的利潤水平。企業可設置和通過“投資性房地產折舊（攤銷）”科目核算，也可在“累計折舊（攤銷）”科目下設置“投資性房地產折舊（攤銷）”明細科目對投資性房地產進行明細核算。
2、應對投資性房地產價值差額處理存在問題的策略。投資性房地產應屬于企業準備長期持有，可供出售的資產與金融資產中的采用公允價值模式核算的“可供出售金融資產”比較接近，然而，與隨時準備出售賺取差價的采用公允價值模式的“交易性金融資產”有所區別。公允價值計量模式下，交易性金融資產則計入“公允價值變動損益”，而可供出售金融資產的公允價值與賬面價值的差額應該計入“資本公積”。因此，從資產持有的狀況來分析，采用公允價值模式的投資性房地產的核算應該參照可供出售金融資產的核算，但是為了與其他資本公積有區別，可以在“資本公積”的科目下設置“公允價值變動公積（房產或土地使用權）”子科目，并對處置投資性房地產的收益，根據投資性房地產初始取得的目的不同，分別計入“投資收益”或“營業外收支”。
（三）投資性房地產轉換會計核算問題的對策
自用房地產或存貨轉為采用公允價值計量的投資性房地產時，轉換日公允價值大于賬面價值的差額，實質上屬于當期損益。為防范上市公司利用房地產轉換調節利潤，改變所有者權益結構，可將會計核算方法改為：自用房地產或存貨轉為采用公允價值計量的投資性房地產時，投資性房地產按照轉換當日的公允價值計價，轉換當日公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。
通過對我國投資性房地產會計核算存在的問題探析，可以看出我國投資性房地產會計準則在會計核算方面存在一定的不足之處，主要體現在我國投資性房地產的公允價值模式在運用過程中容易與利潤操縱聯系在一起。這主要是因為目前我國經濟發展的市場化程度較低，會計人員總體素質不高，相關監管制度和法律法規不健全等現實條件。所以為了保證會計核算的準確性，應該從根源入手，杜絕利潤操縱，同時應在以后的準則修改中完善投資性房地產會計核算的方法。
參考文獻：
[1]萬東琴.對投資性房地產轉換的會計核算研究.Business China.2008
[2]財政部.企業會計準則第3號――投資性房地產.2006
關鍵詞:企業；會計核算；問題；原因；對策
一、緒論
“問渠哪得清如許，為有源頭活水來”。所以面對現代市場經濟提出的機遇和挑戰，企業要想在激烈的行業競爭、市場競爭中求生存、謀發展，就必須秉承負責任的經營理念，積極拓展公司業務發展空間，探尋多層次、多領域的經營合作模式，努力成為國際一流、受人尊重的企業，而這些目標的實現離不開企業會計核算能力的提高。而隨著經濟的不斷發展，企業規模的不斷擴大，會計核算工作也變得更加復雜和多樣化，此外，相比國外高集成的會計核算系統，我國的會計核算事業發展的還不夠成熟和完善，會計核算工作在開展中還是漏洞百出，所以以企業的實際經營狀況和戰略目標為根本，以新會計準則為基石，就企業會計核算的相關問題進行進一步的探索和分析是十分重要和迫切的。
二、企業會計核算中存在的問題和不足
據調查，現階段越來越多的的逐漸意識到會計核算對企業發展和進步的重要作用，并且也試圖通過提高企業財務人員的綜合素質、完善配套的制度規范等措施來提高企業會計核算的效率和效果，雖然有一定的成效，但是不能從根本上緩解和規避相關問題的發生，以投資企業為例，發現企業會計核算中存在的問題主要表現在以下幾個方面：
(一)會計核算與報表編制層面
現階段企業在會計核算和報表編制層面存在的問題主要表現在管理者重視程度不夠高、會計核算人員綜合素質不夠高、存在違規操作三方面，具體內容如下所述：第一，現階段雖然越來越多的人意識到會計核算對企業發展的重要作用，但是一些企業對會計核算的認識存在一定的偏差，企業的會計核算更多的是局限于各種費用的支出和收入方面的核算，并沒有會計核算結果進行進一步的分析和調查，對于會計核算總結企業發展戰略并對會計制度進行進一步的完善等工作重視程度不夠高，這樣一來不僅不能使會計核算工作應有價值得到切實的發揮，而且還會在一定程度上影響企業其他各項財務工作的高效開展。第二，會計核算人員綜合素質不夠高是現階段企業會計核算工作中存在的又一比較普遍的問題，更多的企業在選擇會計人員時只是進行崗前培訓，但是隨著企業規模的不斷擴大，企業經濟的不斷發展和變革，會計核算人員的工作范圍、工作壓力在不斷的增加，所以這些專業技能不夠高的會計核算人員并不能滿足自身崗位的需要，所以不僅不能實現人員價值的最大化，而且使得企業會計核算和編制工作存在滯后性，制約了企業經濟的發展。第三，會計核算編制過程及操作過程是一個比較復雜和嚴謹的過程，但是現階段一些企業為了加快會計核算的速度，降低會計核算的成本，在會計核算編制和操作的過程中經常存在一些違規的現象，例如會計科目編制混亂，編制指標不嚴謹，采取不計收入或者虛增成本的方式修改利潤等，這樣一來就降低了企業會計核算工作的準確定，而且會導致企業的賬目比較混亂，給為操作和控制企業的利潤留下了空間，給企業的經營和發展埋下了較大的風險。
(二)長期股權投資核算層面
長期股權投資是指企業為了實現長遠的發展，會對其他的經濟產業或者相關的企業提供一定的資產，以占有其部分或者全部的股份，通過影響和控制被投資的企業來獲得收益，在這個過程中企業常用權益法進行會計核算，但是在采用權益法進行會計核算時也存在一些問題。第一，導致投資企業的收益與實際的現金收益存在不一致的現象。眾所周知，被投資企業利潤的分配往往是在下一年進行的，而在當年就會造成投資企業的當年確認的投資收益和實際收益存在不一致的現象，長此以往，對于一個主營收益少投資收益大的企業來說會給其帶來很大的壓力，甚至會導致企業的破產。第二，對于直接交叉持股的企業來說，采用權益法進行核算會導致持股雙方存在權益虛增的現象，也就是說A企業擁有B企業的股權，B企業擁有A企業的股權，這樣一來就給持股雙方留下了重復計算利潤的空間，進而導致了企業利潤的虛增。第三，對于非直接交叉持股的企業來說，重復計算企業利潤的現象更為嚴重。非直接持股是說A公司擁有B公司的股權，B公司擁有C公司的股權，C公司擁有A企業的股權，這樣一來，只要三家公司中有一家公司實現高額利潤，那么其余兩家也會分的一定的利潤，進而導致三家公司存在更大的重復計算利潤的風險。
(三)交易性金融資產核算層面
就交易性金融資產核算層面來看，存在的問題主要表現為存在利潤操作的可能性，沒有充分的認識到交易性金融資產存在期間跨年度的問題以及存在賬面調整的可能性三方面，具體內容如下所述：新會計準則下，企業對交易性資產的會計核算主要采用的公允價值的計量方式，而公允價值計量的人為主觀因素又比較重，加之我國處理社會主義初級階段，資本市場、證券市場發展的不夠完善，所以公允價值計量所需要的各種數據從技術層面來看很難真實準確的計算出來，此外，在沒有處置相關資產之前，公允價值變動所形成的收益表或者損益表都沒有真正的實現，這樣一來不僅降低了企業會計核算的準確性，而且容易出現高估企業的收益或者損失的現象，同樣也存在利潤操作的可能性。其次，當企業對購入和出售的資產不在同一時間的交易性金融資產進行會計核算時，依照我國現階段的會計準則進行會計核算時就會出現利潤虛增的現象，也就是說根據新會計準則的相關規定顯示，“公允價值變動損益”屬于損益類科目，期末應將該科目的余額結轉到“本年利潤”科目中，結轉后該科目無余額，而處置時，又要將該科目重新結轉，這樣一來在進行會計核算時就容易出現重復結轉的現象，進而導致了企業利潤的虛增或者虛減。而之所以說現階段企業的會計核算工作存在賬面賬面調整的可行性的問題，是因為現階段我國的資本市場、市場經濟發展的還不夠成熟，而且也沒有形成較為和諧的、活躍的二級是市場，而新會計準則又將交易性金融資產的會計核算工作以公允價值計量為準則，所有在這樣不成熟的條件下，就導致企業會計核算工作的隨意性比較大，進而導致公允價值的引用很可能產生適得其反的作用，不僅不能降低企業的的會計核算風險，而且還有可能成為企業調節利潤的工具。
(四)可供出售金融資產核算層面
從可供出售金融資產核算層面來看，存在的問題和不足主要表現在以下兩方面，一方面現階段企業核算可供出售金融資產的準則不一致，也就是說《企業會計準則第22號—金融工具確認與計量》第18條和應用指南及講解規定和《企業會計準則第22號—金融工具確認與計量》解釋中的相關規定不一致，對于可供出售金融資產取得的支付價款中包含的已宣告但尚未發放的債券利息或現金股利處理不一致，對于可供出售金融資產持有期間取得的利息與現金股利規定處理也不一致，這樣一來就可供出售金融資產初始成本確認工作的正常開展，而且影響了賬面價值的變化，進而導致了賬面信息混亂、信息失真等現象的發生，影響了資產負債表和利潤表數據的準確性。另一方面，關于關于可供出售金融資產減值核算和公允價值變動核算的判斷標準，相關的會計科目、賬務處理程序沒有進行有效的分開，這樣一來不僅不能不能讓信息使用者從賬面上明確的得到所需要的數據信息，而且會給會計實務工作者帶來一定的工作壓力和很多不必要的麻煩，容易產生降低會計信息質量，存在誤判的可能性和風險。
三、企業會計核算中產生問題的原因
就投資企業的會計核算工作現狀來看，會計核算與報表編制層面、長期股權投資核算層面、交易性金融資產核算層面、可供出售金融資產核算層面等方方面問題的存在確實在很大程度上影響了企業會計核算工作的效率和效果，而且在一定程度上影響了企業其他各項財務工作的順利和執行看，究其原因，主要表現在以下幾個方面：一是企業會計部門和人員的配置不夠合理，一些企業出于成本的考慮，并不設置專門的會計核算崗位，在財務工作的執行上存在一人多職的現象，核算崗和監督崗都有一人或者一個部門來承擔，進而就導致了上述問題的發生；二是一些企業的內部控制機制不夠健全，在實際執行中，一些企業管理者的素質不高，對內控之際重要性認識不足，沒有建立完善企業內控制度，進而就導致了企業資產損失和浪費等現象的發生，這樣一來不僅沒有使內部控制工作的價值得到切實的發揮，而且影響了企業會計核算工作的順利開展；三是一些企業對會計資料保管工作的重視程度不夠高，這樣就使得主要記錄了企業投資決策和經營活動的相關會計賬簿、憑證、報表和其他資料等重要依據存在信息失真的現行，會計資料隨意堆放，存在角度損壞的會計資料，這樣一來不僅影響了會計核算工作的準確性和高效性，而且在很大程度上影響了企業領導層決策工作的順利開展，不利于企業的長遠發展和經濟效益的獲得。
四、應對企業會計核算中存在問題的措施
“藍田神話”的打破不得不讓人警醒，藍田事件是中國證券市場一系列欺詐案的之一，被稱為"老牌績優"的藍田巨大泡沫的破碎，是繼銀廣夏之后，中國股市上演的又一出丑劇，與銀廣夏相同的是藍田股份玩的也是編造業績神話的伎倆，而藍天事件的發生與企業會計核算工作的中漏洞的出現也是分不開的，再加之上述問題和原因的分析和研究發現，解決企業會計核算中存在的問題和不足是十分必要和迫切的，所以筆者結合自身多年的實踐經驗和相關的理論知識就如何有效的解決企業會計核算中存在的問題提出了以下幾點切實可行的對策。
(一)提高企業會計核算與報表編制的科學性
企業會計核算與報表編制工作準確性的提高是解決上述問題，提高企業會計核算能力的基礎和前提，所以企業可以從以下幾方面著手，一是企業的管理層要加強對企業會計核算工作的重視程度，以身作則，做好適當的宣傳和引導工作，在企業上下營造一個良好的會計核算氛圍，使得企業的會計核算不再局限于企業的收入及支出的核算，而且要將其與企業的發展和戰略目標的實現進行有機的結合；二是定期在公司開展會計核算講座，促使員工認識到會計核算的重要性，并改善員工對會計核算的態度；三是以國家規定的會計核算標準為根本原則，優化企業會計核算的流程，以確保會計核算信息的真實性、可靠性；四是要加強對企業會計人員的培訓力度，采用請進來和走出去的方式培養更多的會計核算人才；五是要完善配套的獎懲機制和激勵機制，從根本上提高財務人員的工作熱情和工作積極性。例如北京銀行早在很多年前就將集中會計核算作為實現會計改革的一項重要工作。在對荷蘭阿鹿銀行、英國匯豐銀行等國際化大銀行內部管理進行考察的基礎上，成立了核算中心，在強化了以上幾項基礎工作的基礎上又改革實現了全行資金清算集中，實現了全行損益核算集中，實現了全行會計信息集中，進而使得企業的經濟效益得到了穩步的提升，資產總額已經從成立之初的217億元增長到1710億元。
(二)完善企業長期股權投資核算工作
對于投資企業長期股權投資核算中存在的問題，企業可以從以下兩方面著手，一方面要建立相關的數學模型，用交互分配的方法代替直接交叉持股和非直接交叉持股的分配方法，通過建立聯立方程組來準確核算各持股人應該得到的利潤，以避免重復計算利潤的風險發生。例如對于A、B兩家持股人來說，可以采用以下方式進行計算，即A公司交叉分配后的利潤=A公司分配前利潤+B公司分配后利潤*A公司持B公司股權比例-A公司分配后利潤*B公司持A公司股權比例，對于B公司交叉分配后的利潤同樣以此數學公式來計算，這樣一來通過聯立方程租就能更加精準的核算出交叉雙方長期股權投資的經濟效益，但是此方法的使用僅限于三家以內的公司交叉持股，至于更多家，由于計算過程比較繁瑣也就不適宜采用了。另一方面要適當的限制權益法的使用范圍，鼓勵企業采用成本法來對企業的長期股權投資進行核算，為了避免股市因交叉持股而產生的大量泡沫，對于非直接交叉持股的企業間可以采用成本核算的方法來代替權益核算方法，以確保信息披露工作的高效開展，而對于非上市公司持有上市公司股份、上市公司持有非上市公司股份或者非上市公司間直接進行交叉持股的，可以以《企業會計準則2號——長期股權投資》為根本原則，采用權益法進行會計核算，但是在這個過程中需要注意的是對于采用權益法進行會計核算的利潤要進行單獨的列式和披露，以提高會計核算工作的工作效率和效果。
(三)優化企業交易性金融資產核算工作
為有效的提高企業交易性金融資產會計核算工作的績效，可以從以下幾方面著手，第一，相關的政府部門要以嚴謹的態度來使用公允價值，就我國現階段的實際發展情況來看，公允價值在五種計量屬性中依舊處于非主導地位，所以為有效的提高投資企業會計核算工作的績效，政府部門要提出更加嚴格的公允價值限制條件；第二，對于企業交易性金融資產的損益來說，企業可以設立“未實現的利得或損失”和“已實現的利得或損失”兩個二級賬戶來核算公允價值的損益情況，以提高公允價值核算的準確性；第三，對于公允價值的變動損益企業可以以“可供出售金融資產”的賬務為根本的出發點和落腳點來核算企業交易性資產持有期間公允價值與賬面價值之間的差異，而且經筆者大量的實踐經驗表明，將二者之間的差額計入到所有者權益中對企業當期的損益是不會帶來很大的影響的，能夠有效的緩解企業存在虛增或者虛減利潤的現象；第三，要根據企業的實際經營情況和發展情況適當的減少企業交易性資產核算的核算程度，盡量減少諸如“公允價值變動損益表”等一類的會計科目，在相關的賬戶下設立相關的二級賬戶來進行相關的會計核算，在減少了不必要的轉賬程序和會計核算科目的基礎上使得企業會計核算的效率得到有效的提高；第四，要嚴格相關的監督機制，企業不僅要建立獨立的監管部門，而且還要提高相關工作人員的綜合素質和責任意識，完善配套的監督機制，將其與工作人員的切身利益直接掛鉤以規避企業會計核算中產生的不必要的風險和錯誤。
(四)嚴格企業可供出售金融資產核算工作
企業可供出售金融資產核算工作效率和效果的提高需要政府相關部門及企業共同努力，對于政府部門來說，要加強會計準則的協調性，以確保各個相關準則之間的一致性、嚴肅性和權威性，即政府相關部門要確保我國的基本會計準則、具體準則、會計準則應用指南、會計準則解釋四個層面的內容趨于一致和統一，確保四者之間既相對獨立，相互促進，又互為關聯，構成統一整體，為企業會計核算工作的高效開展起到根本的約束和保障的作用；對于企業來說，首先要以國家的相關準則為根本構建適合自己企業會計核算工作開展的制度規范，細化相關的準則和標準，增強其實用性和適用性并做到不斷的完善和修改；其次，要以債券投資和股票投資為主線，分別規定可供出售金融資產會計核算，區別對待，可以以現階段金融資產的投資性質為根本，將可供出售的金融資產分別以債券投資和股票投資為主線進行特點的會計核算，以提高企業可供出售金融資產核算工作的效率；此外，要對于可供出售的金融資產而言，其最大的特點就是需要按照金融資產的公允價值進行計量，所以企業可以通過設置“可供出售金融資產減值準備”科目來區分公允價值的變動和減值損失，這樣一來在確保企業可供出售金融資產核算工作精確性的基礎上提高企業會計核算工作的績效，進而促進企業贏得更多的經濟效益和社會效益，實現更好更快的發展和進步。
五、結束語
總之，不論對于投資企業還是其他企業來說，會計核算對于企業的發展和經濟效益的獲得都有著舉足輕重的作用，同樣也是需要企業相關工作人員重點研究和關注的問題，但是就目前企業的實際經營情況來看，由于歷史因素、人為因素、制度因素、宏觀經濟因素、政治因素以及其他主客觀因素使得企業會計核算工作中依舊存在這樣那樣的問題，所以作為業內人士一定要善于發現企業會計核算中存在的問題和不足，探究產生問題的原因，并根據自身的實踐經驗和相關的理論知識不斷的提出切實可行的解決措施，以求企業會計核算能力的提高，進而促進企業財務管理能力的提高，促進企業實現長遠的發展和進步，而本文僅是筆者對企業會計核算問題的探索性分析，筆者將在今后的實踐工作中做進一步的努力和研究。
參考文獻：
[1]欒玉梅.論企業會計核算中存在的問題及解決措施[J].中國管理信息化,2016
[2]吳曉桐,關玉榮.企業會計核算存在的問題及完善芻議[J].中外企業家2016
[3]許佳雯,楊國有.信息化環境下企業會計核算模式的探討[J].中外企業家,2016
[4]王珺.企業會計核算的規范化管理對策探析[J].現代經濟信息,2015
[5]李昕.新時期企業會計核算規范化管理策略[J].中外企業家2015
[6]劉春影,喬瑞中.對企業會計核算的探討[J].中國管理信息化,2015
【關鍵詞】公允價值會計計量模式 物價變動會計計量模式 比較與借鑒
一、物價變動會計計量模式
計量模式體現了計量單位和計量屬性的統一，是計量單位和計量屬性之間的組合，目前會計實踐中運用的會計模式有四種：（1）歷史成本/名義貨幣計量模式；（2）歷史成本/等值貨幣計量模式；（3）現行成本/名義貨幣計量模式；（4）現行成本/等值貨幣計量模式。這四種計量模式，除歷史成本/名義貨幣計量模式外，其他三種計量模式都是由于物價變動而產生的，在物價變動時，要考慮如何保全資本并在此基礎上計算收益，即計量模式的選擇是與不同的資本保全概念密切相關的。（1）和（2）主要體現財務資本保全，（3）和（4）主要體現實物資本保全。
上面提到的（2）、（3）、（4）屬于物價變動會計模式，又分別稱為一般物價水平會計、現行成本會計、現行成本/等值貨幣會計。
現行成本會計模式是以現行成本代替歷史成本，以消除各個企業所承受的個別物價變動的影響。確定各項資產的現行成本后，需要計算現行成本與歷史成本的差額，得出資產價值變動的持有損益并根據資本保持的不同分別計入利潤表的凈收益和作為資本保持調整或重估價準備計入資產負債表的股東權益下。公允價值會計模式下，資產或負債的價值伴隨市場變化，價值變動的差異則根據具體情況分別計入利潤表中的“公允價值變動損益”和資產負債表中的“資本公積”。公允價值會計和現行成本會計都是針對傳統歷史成本模式中的計量屬性而進行的改進。因此可以說，公允價值會計和現行成本會計在許多方面基本上是相似的，在一些情況下兩者甚至可以相互替代。
一般物價水平會計是將企業報表上的項目按照統一的一般物價指數進行調整，反映或消除一般物價水平變動對企業財務狀況和經營成果的影響。但是，這一模式卻不能很好地反映個別物價變動的影響。公允價值會計則是強調動態、及時地反映企業報表上項目價值的變化，即使交易或事項尚未發生，只要有證據表明某項資產或負債項目的市場價值或預期價值發生了變化，財務會計就必須在表內進行反映，同時還需在表外進行披露。因此可以得出，如果說一般物價水平會計是反映一般物價變動的影響的話，那么公允價值會計則主要是反映個別物價變動的影響，二者的側重點不同。此外，公允價值會計改變了傳統歷史成本模式的計量屬性，而一般物價水平會計則是改變的計量單位。
現行成本/等值貨幣會計同時對傳統歷史成本模式的計量單位和計量屬性進行了改進，因此可以說同時具備了一般物價水平會計和現行成本會計兩者的特點。
二、公允價值會計與物價變動會計核算的比較
會計核算也稱會計反映，是以貨幣為主要計量尺度，對會計主體的資金運動進行的反映。它主要是指對會計主體已經發生或已經完成的經濟活動進行的事后核算，也就是會計工作中記賬、算賬、報賬的總稱。合理地組織會計核算形式是做好會計工作的一個重要條件，對于保證會計工作質量，提高會計工作效率，正確、及時地編制會計報表，滿足相關會計信息使用者的需求具有重要意義。
（一）公允價值會計的核算
公允價值會計以公允價值作為計量屬性，打破了傳統歷史成本的束縛，在存貨、固定資產、無形資產等不完全公允價值項目和交易性金融資產、可供出售金融資產、 以公允價值計量的投資性房地產等完全公允價值項目中有廣泛的運用。不完全公允價值會計模式下某項交易或事項以權責發生制為基礎根據要素標準確認為某要素科目，初始計量是根據交易金額計入初始成本。公允價值用于初始計量和后續計量，后續計量時公允價值以市場為基礎，可以及時動態地反映資產或負債價值的變動，對于存貨、固定資產根據可回收金額低于賬面價值的金額計入資產減值損失，對于交易性金融資產、可供出售金融資產等根據持有期間價值的變動計入公允價值變動損益、資本公積，而在處置時則按照相應金額確認為投資收益，并將這些事項正確記錄于所屬賬戶，將確認、計量、記錄整個核算過程合理聯系起來。所以公允價值會計通過核算過程最后編制的財務報告能夠真實反映企業的會計信息，為信息使用者提供決策有用的信息。公允價值會計在核算過程中大大提高了會計信息相關性、決策有用性。而且由于成本費用采用公允價值的表現形式計量，所以企業的現行收入與現行成本費用得到恰當配比，企業生產能力的耗費得到補償，在進行會計核算時符合配比原則。
（二）物價變動會計的核算
物價變動會計模式下一般物價水平會計以等值貨幣作為計量單位，在發生物價變動時，通過一般物價指數對報表中的貨幣性項目進行調整，將名義貨幣換算為等值貨幣，計算出貨幣性項目購買力損益加以確認并將數額正確記錄于損益類賬戶。在這個會計核算過程中消除了一般物價水平變動對會計信息的影響，根據核算結果最后編制的一般物價水平會計報表可以真實反映企業的資產規模、營運能力等，而且等量購買力的收入與成本得到配比。
物價變動會計模式下的現行成本會計以現行成本為計量屬性，通過確定非貨幣性資產的現行成本，將資產現行成本與歷史成本的差額即價值的變動額確認為持產損益，并根據資本保持的不同分別記錄于損益類賬戶和所有者權益類賬戶，經過該核算過程消除了個別物價水平變動的影響。而且項目按現行成本進行后續計量，根據市場環境的變化調整其價格，根據核算結果編制的現行成本會計報表真實反映企業的經濟規模和生產經營能力。在會計核算過程中提供了有用的會計信息，有效彌補所耗用的各項資產。
物價變動會計下的現行成本/等值貨幣模式則結合了一般物價水平會計和現行成本會計的特點，在會計核算中更加提高了會計信息相關性、決策有用性。
三、對現行會計模式的借鑒價值
本文研究公允價值計量對會計基本理論的影響和創新。首先對公允價值相關概念進行辨析，在此基礎上，分析了公允價值計量對會計核算程序、會計核算基礎、會計基本假設、會計信息質量特征等基本會計理論的影響或創新，然后再以固定資產折舊為例分析公允價值計量的具體影響，并討論了對會計教學的影響，最后是總結。
關鍵詞：
公允價值計量；權責發生制；會計假設；會計信息質量特征；會計教學
014年1月29日財政部了《企業會計準則第39號———公允價值計量》，這是我國企業會計準則與國際會計慣例趨同的又一重大舉措，更是首次對會計計量單獨制定準則，也是對“會計的核心職能是會計計量”觀點的積極回應。這在會計學術界、準則制定機構和會計實務界產生了重大影響，其影響的廣度和深度是前所未有的。顯然，公允價值計量概念和準則的出現是會計理論中的重大創新，這涉及到會計基本理論的多個方面，包括對會計確認、計量和報告等會計核算程序，亦對會計核算基礎、會計基本假設、會計信息質量要求等基本概念產生了影響或創新，并對現有的會計實務核算，如固定資產折舊核算等也產生了一定沖擊，在會計學教學過程中，這些影響值得關注。本文嘗試對以上內容進行理論分析，以期更深入地理解公允價值計量問題及其預期產生的經濟后果。
一、公允價值計量基本概念辨析
公允價值、公允價值計量和公允價值會計是三個緊密聯系但又各不同的概念，時常被當作同一詞來使用，從學術研究的嚴謹性來看，這并不合適。因此，研究公允價值相關問題時，首先對相關概念進行清晰界定顯得尤為必要。我們認為，首先，公允價值是一種會計計量屬性，通常與歷史成本相對應，是個名詞短語。當公允價值計量屬性被用來計量資產或負債等項目價值時，才能稱為公允價值計量。即沒有公允價值，公允價值計量就無從談起。更進一步地，從財務會計的核心是財務報告的角度來看，當期末提供的財務報表項目是采用公允價值計量時，這才是公允價值會計（張白玲、杜孝森，2009）。鑒于公允價值計量是公允價值和公允價值會計中間一環，也是關鍵環節，本文的討論采用“公允價值計量”一詞。2014年7月29日，財政部對《企業會計準則———基本準則》進行了修訂，主要是對第四十二條第五項進行了修改，也就是對公允價值計量屬性進行了重新定義。原定義是：在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。新定義為：在公允價值計量下，資產和負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到或者轉移負債所需支付的價格計量。這一定義的修改，在很大程度上是對公允價值計量準則的回應。通常而言，基本會計準則對具體會計準則具有統馭作用，具體準則是根據基本準則制定的。但公允價值計量準則仿佛是個例外，或許是因其重要性，出現了具體準則影響基本準則的修訂的情況。
通過比較分析可以發現，修改后的公允價值定義更完善、更科學。首先，交易主體的認定更科學準確，市場參與者比較客觀，而熟悉情況的雙方比較主觀和模糊。其次，新定義明確了交易時點，即計量日，這界定了計量的時間范圍，使得公允價值的取得更精準。再次，交易方式的界定更加清晰，從公平交易改為有序交易，一項交易是否公平存在很大的主觀性，即使某些交易不公平，會計系統也應當進行核算。新準則明確界定了交易的方式即為有序并對交易活動給出范圍，提出公允價值計量確認的環境只能是主要市場和最有利市場，而非其他。實際上，這就在很大程度上提高了會計信息的真實性，提高了投資者和公眾對交易的信心。最后，新定義擴大了公允價值的應用范圍。舊準則用公允價值計量的資產或負債是“能夠交換或清償”的，新準則表述為是能夠“出售或轉移”的資產或負債，即企業能用公允價值計量的范圍不僅僅限于能夠交換或清償的資產或負債，但凡符合能夠出售或轉移的資產或負債的條件都可采用公允價值計量，這實際上大大擴大了會計要素中資產或負債的計量范圍，表明公允價值在我國正在被越來越重視并逐漸被加強其運用（徐雅楠，2015）。
二、公允價值計量對會計核算程序的創新
眾所周知，會計核算程序包括會計確認、計量、記錄和報告等四個緊密結合的環節。而企業會計準則主要對會計確認、計量和報告進行規范，這里主要分析公允價值計量對這三方面產生的影響或創新。
（一）會計確認會計確認是會計程序的第一環節，解決當一項經濟業務發生后，會計系統是否以及何時進行確認的問題。比較而言，在歷史成本計量下，許多經濟業務是無法核算的，但該業務的確對會計主體的財務狀況和經營成果等產生了重大影響。為了全面反映交易或事項對會計主體產生的財務影響，應當采用公允價值計量予以確認。從這種意義上講，公允價值計量拓寬了會計確認的內涵，也大大改進了會計系統的反映功能。
（二）會計計量當確定對某項經濟業務進行確認時，首先是定性確認，但要確實地進入會計系統，會計計量是關鍵，會計計量是對發生的經濟業務的定量確認。會計計量包括計量屬性和計量單位兩部分。計量單位通常采用名義貨幣單位，而不同的計量屬性的功能各不相同。因此，計量屬性對于會計計量就顯得尤為重要。以歷史成本和公允價值為例，通過簡單比較，可以發現，歷史成本注重實際發生，側重靜態反映，屬于保守計量；而公允價值還關注價值的潛在影響或預期變化，側重動態反映，屬于開放計量。以交易性金融資產為例，由于其價值波動比較大，在會計期末的價格發生重大變化時，如果還是以初始入賬價值計量，顯然不符合客觀事實，這時就需要采用公允價值進行期末計量。事實上，應該在期末對所有資產項目進行現時價值計量，采用公允價值計量是必然選擇，這大大提高了會計計量的準確性，對提高會計信息質量，全面捕捉會計環境變化對會計主體的財務影響至關重要。
（三）會計報告會計報告是會計核算程序的最后一環，財務報告是最終產品，直接面對市場，面對財務信息使用者，財務報告的真實可靠與否在很大程度上決定著信息使用者的決策有效性。按照傳統的歷史成本模式報告的財務信息存在滯后性，勢必會造成誤導，嚴重影響了財務報告的有效性。公允價值計量屬性的出現，為改善歷史成本報告信息帶來曙光。采用公允價值會計報告財務信息提高了信息可信度，使用者通過報告信息可以非常直觀地了解到當期資產負債項目的現時價值，這樣的信息會具有更高的預測性。由此可見，公允價值計量對改善財務報告的信息質量大有裨益。
三、公允價值計量對會計核算基礎的創新
會計核算有兩種記賬基礎，即權責發生制和收付實現制。企業會計準則規定，企業會計核算采用權責發生制。究其原因，權責發生制能更準確地反映企業的財務狀況和經營成果。收付實現制的優點是簡單，但其最大缺陷在于不能客觀反映企業的經營損益，不符合產權要求，也會混亂產權關系。隨著公允價值計量的普遍采用，收付實現制的應用范圍會進一步縮小，權責發生制的應用空間會更大。權責發生制要求按照權利或責任的發生為依據，而非以現金的實際收付為依據進行會計核算。可以說隨著公允價值計量的更廣泛采用，會促進權責發生制的推廣，或者說權責發生制要求采用公允價值計量（杜孝森、張白玲，2009）。這是因采用公允價值計量是對權責發生制認識的一個創新。
四、公允價值計量對會計基本假設的創新
會計基本假設，又稱會計基本前提，是為了保證會計工作的正常進行和會計信息的質量，對會計核算的范圍、內容、基本程序和方法所作的合理設定。會計工作不能脫離這些假設，無論會計發展程度如何，都要符合這些假設，不能違背或沖擊，但可以擴展其內涵。目前，公認的會計假設有四個，即會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量。
（一）會計主體會計主體是指會計為之服務的特定單位，界定了會計工作的空間范圍。公允價值計量屬性的出現，大大拓展了會計主體的范圍。特別隨著金融產品和金融工具的創新，原來有些新產品因歷史成本計量屬性無法核算的，現在可以采用公允價值計量了。而且，會計主體對會計環境的反應可以更多地包含在會計核算中來，例如，市場價格波動對企業資產或負債的潛在影響，因采用公允價值計量被合理考慮，因此采用公允價值計量可以衍生出更多的會計主體。
（二）持續經營持續經營是指會計主體的生產經營活動將正常地延續下去，在可以預見的將來不會因破產、清算、解散等而不復存在。只有在這一假設下，資產或負債項目的公允價值才能有效獲取，因此采用公允價值計量是對持續經營假設的鞏固和加強，更加凸顯持續經營的重要性。例如，當采用公允價值對某項資產的預期經濟利益進行評估時，持續經營假設不可少。
（三）會計分期會計分期是把企業持續不斷的生產經營過程劃分為較短的相對等距的會計期間，從而可以及時地提供會計信息，滿足信息使用者的需要。公允價值計量是時點動態計量，可以進一步縮小會計期間，可以隨時按照公允價值計量，提供更及時的會計信息。
（四）貨幣計量采用貨幣計量是會計的根本特征之一，該假設強調，企業發生的能用貨幣計量的經濟業務或事項都應納入會計核算系統。當然，其他不能用貨幣計量的業務可以采用定性描述適當披露。在歷史成本模式下，許多事項或情況是無法進行會計確認的，因為無法取得歷史成本。但采用公允價值就不同了，在歷史成本無能為力的情況下，公允價值或許是存在并可靠取得的，這樣就可以采用公允價值進行會計核算了，因此，公允價值計量擴大了貨幣計量的內容。
五、公允價值計量對會計信息質量要求的創新
會計是具有反應性的，當會計環境發生變化時，為了實現會計目標，必須對會計進行適當調整，以保證會計信息質量。公允價值計量屬性的采用對于會計信息質量要求的多個方面進行了創新。當前關于公允價值與會計信息質量之間的研究比較多，無論是規范研究還是實證研究，多數是從相關性和可靠性兩個基本特征進行比較。張先治、季侃（2012）認為：我國上市公司會計信息的價值相關性尚未達到引入公允價值計量屬性的初衷，而可靠性出現了一定程度的降低。可靠性和相關性是會計信息質量最重要的要求，但并不是全部要求，而其他要求也會受到公允價值計量的影響，進而又影響了相關性和可靠性。因此，有必要對每個會計信息質量要求進行分析討論。
（一）可靠性可靠性要求企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。當資產或負債項目的價值受到交易或事項的影響時，會計系統要按照實際的影響進行反映。比如，公司持有的作為交易性金融資產的股票，當在期末計量時，就需要根據當前的實際情況來反映，因為股票價格的波動這一客觀事實確實對企業資產的未來經濟利益的流入產生了影響。因此，采用公允價值計量可以提高會計信息的可靠性。
（二）相關性相關性要求企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。以資產項目為例，資產的歷史成本可能與當前的公允價值相差很大，對于信息決策者而言，顯然公允價值信息要比歷史成本更有利于未來決策，這不難理解，因為離未來決策越近的信息的預測性越高。所以，采用公允價值計量預期可以提高會計信息的相關性。
（三）可理解性可理解性要求企業提供的會計信息應當清晰明了，便于財務會計報告使用者理解和使用。對于財務報告的使用者而言，最基本的要求是，當看到報告數字時，能直觀地確定現在的資產和負債價值，而不是過去的歷史成本。顯然，采用公允價值進行期末計量和報告能提高會計信息的可理解性。（四）可比性企業提供的會計信息應當具有可比性，這又分為縱向可比和橫向可比。縱向可比要求企業在不同的會計期間對相同或類似的經濟業務采用相同的會計處理方法，保持一貫性。如果采用歷史成本計量，不同的資產項目的計量時點是不同的，嚴格來講是不能縱向比較的，但采用公允價值計量可以統一為期末時點，就可以縱向可比了，這樣不同企業之間的橫向可比才具有可行性。
（五）實質重于形式會計準則規定，企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。這一要求在具體應用時通常只涉及到具體經濟業務的定性確認，例如企業融資租入的固定資產按照該要求應當作為企業的資產處理。但有時雖然沒有顯著的交易或事項的法律形式，但資產或負債價值已經實質發生了變化。這也需要按照實質重于形式的要求進行確認計量。
（六）重要性重要性是指企業提供的會計信息應當反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或者事項。抽象地說，會計核算的對象是資金運動，所有資金運動都需要進行會計核算，所有影響企業資金運動的交易、事項或情況都是重要的，也都需要進行會計處理。歷史成本計量模式下，有些情況對企業資金價值的影響，如物價波動等是無法核算的。此時，采用公允價值計量是必然選擇，這是符合重要性要求的。
（七）穩健性穩健性要求企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。對各類資產計提減值準備是穩健性要求的典型例子。公允價值計量與穩健性要求存在一致性和矛盾性。具體說來，對于已經發生減值的資產計提減值準備，客觀反映資產的現時價值，這是穩健性的要求，同時也符合公允價值計量的要求。但是對于發生增值的資產來說，如果按照公允價值計量，是要進行會計處理的，但這顯然違背了會計穩健性的要求。這種矛盾現象需要予以正視和解決。從財務會計的目標是提供決策有用的會計信息的角度出發，采用公允價值計量是正確的選擇。由此看來，穩健性要求只是部分地（對于減值資產而言）符合公允價值計量，而增值資產也同樣需要公允價值計量。
（八）及時性及時性要求企業對于已經發生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后，這樣可以保證會計信息的時效性，時效性直接影響到信息使用者決策的有效性。通常認為，及時性要求“今日事，今日畢”，這可以從兩個方面理解：一方面，當具體的會計憑證取得或編制后要及時登記賬簿，編報報表；另一方面，當某些事項或情況對企業資產或負債價值很可能產生影響時，哪怕還沒有具體實現，也需要及時進行會計反映。我們認為，這方面是更重要的，此時采用公允價值計量是必要的，因為歷史成本計量在這些情況下基本上是無能為力的。因此，采用公允價值計量也可以提高會計信息的及時性。
六、公允價值計量對固定資產折舊核算的創新
以上是從基本的理論出發展開討論，事實上，公允價值計量對具體的會計業務也產生了深遠的影響。對固定資產折舊核算的影響就是一個明顯的例子。眾所周知，為了合理進行資產定價和收益確定，需要對固定資產進行折舊。但公允價值的采用在很多程度上對固定資產折舊的必要性提出了挑戰。如果對固定資產進行公允價值計量，那么固定資產折舊存在的必要性便不復存在，而是在期末將公允價值變動額計入當期成本或損益，這勢必對產品成本計量也會產生重大影響。對生產性固定資產計提折舊一般計入產品成本，但金額一般是預先估計的，通常不再考慮固定資產價值的波動，比較保守和模糊。如果采用公允價值計量，其價值波動來自當期的市場狀況，保持開放性，將公允價值變動額計入產品成本就比較準確，這也有助于改善產品成本會計核算。
七、公允價值計量對會計學教學的影響
會計理論的研究要服務于會計教學，特別是重大會計理論的創新勢必會影響到會計教學，對于公允價值計量問題尤為明顯。這不僅是理論問題，上升到準則制定層面，對教學的影響就更突出了。因此在會計學教學過程中，與之相關的內容需要強調和強化，使學生知其然，并知其所以然。首先，會計學教學要求密切關注新準則的變化，做到與時俱進，不與會計實務脫節。會計教科書的修訂或再版總是具有滯后性，因此，這就要求教師不能固守教材，要審時度勢地將新的準則或理論介紹給學生，擴展學生的知識面，保持開放和發散思維。其次，要從廣度和深度來加強對會計基本概念的分析，讓學生掌握基本的會計理念，會用會計思維分析問題和解決問題。
八、總結與討論
關鍵詞：公允價值 當代會計理論 思考
在二十世紀八十年代以后，社會發展中出現的金融行業所用到的測量工具幾乎是不包括結算的，這種現象的出現使得會計理論面臨前所未有的壓力，同時這也側面反映出當時社會各項制度的不完整。面對這種情況，相關研究學者也進行了研究，積極尋找符合當時社會的新的會計理論。經過多年的不斷發展研究，相關理論和實踐都表明了，金融危機的發生與公允價值沒有直接的聯系，所以公允價值被很好的保留下來。
一、公允價值會計中核算理論所面臨的問題
相關學者對公允價值會計中核算理論進行了大量的分析研究，其結果表明了SFAC會計報告中所提及的公允價值會計內容觀點與公允價值會計中會計數據信息的實際情況基本吻合。就我國目前的社會發展來看，與公允價值會計中的基本核算理論有著很大的不同，通過對這兩方面的仔細研究比較，發現問題點主要是在公允價值的計量模式方面，公允價值的描述在某個方面體現出我國現展下的會計理論基礎內容，我國會計財務結構內容與實際會計內部運行機制也有著很多方面的不同，對于這些不同之處也不能統一進行管理規劃，兩者之間有很大的問題存在。
二、關于公允價值會計中核算理論和現代社會的相關沖突
（一）現代社會與公允價值會計核算理論的部分沖突
在SFAC會計報告第十五項內容和公允價值會計計量目標下，主要指出公允價值會計計量所產生的影響，而且還刻意強調公允價值會計計量的真實性反應，這在很大程度上體現出會計核算反應的真實數據。對于SFAC報告中的第十一項，其主要內容是對會計的明確闡述，會計信息獲取者做出明確的決定，這樣才能使得會計信息獲取者所得到的信息是有用的，通過這樣的決策從而減小差異的產生，對于公允價值財務報告和公允價值而言，這兩者之間有著密切的聯系，因此公允價值計量本身所發揮價值是沒有意義的，它需要結合社會現實從而有效體現，這種計量不會造成會計人員信息的差錯，能夠便利的實現會計理論目標。公允價值會計理論和SFAC會計報告第十一項內容中目標的分析實現是沒有現實意義的，它們之間有著相同的會計理論內容。
（二）現代社會與公允價值會計核算理論的整體沖突
公允價值會計核算理論可以與現代社會會計體系作為一個整體來分析，現代社會會計理論與公允價值會計核算理論之間的相互矛盾，使得它們之間整體之間沖突，對于現實社會中財務會計理論和公允價值會計核算理論是獨立存在的，而且兩者之間幾乎沒有什么共通點。在FASB所構建的現代社會會計理論體系中，從二十世紀七十年代后，相繼提出SFAC中第十一項、第十二項、第十五項以及第十六項內容，這些內容明確定義了財務會計理論的相關特性，而且這項報告還確定了會計理論作為計量和參考的共同組成，在這一體系特點基礎下，會計研究人員也將國際會計基本準則作為其目標，從而對會計理論做出調整。
三、關于改善會計理論體系促進公允價值會計理論的相關問題的反思
（一）會計理論體系的團隊建設以及其可持續性
對于公允價值會計理論而言，其體系的建設也不僅僅是少數會計研究人員在行業領域進行的研究，而是在這些會計研究人員做好細致研究分析理論前提下，進而范圍式的會計研究進而實現整體理論體系的建立。在這一過程中，需要研究人員全天候的研究，而且需要進行實際操作，對于研究管理人員、研究機構以及其他人員所要做的工作就是能夠做到操作人員管理、負責、建設與其他各部分之間的協調配合、統一有效，對于單純的專家理論要有效的避免，這樣才能保證其理論體系的有效性。
（二）公允價值會計理論要實現協同發展
公允價值會計理論體系的建立需要完善，這樣才能夠有效協調，從而實現共同發展。對于公允價值會計所建立會計理論體系而言，是關乎全社會發展的理論體系，在這一體系執行中需要各個方面人員的積極配合，這就需要進行有效的協調，從而提高其執行效率。關于這一協調的具體實施，需要相關財政部門、國家相關財政廳和一些金融會計公司等的參與，而且需要結合現代化社會會計發展變化形勢，開展定期的會計研討會議，對于相關會計人員也要進行內容培訓和時事政治的普及，公允價值會計理論體系也要在全國范圍內有效宣傳發揚，這樣才能組織形成一個強大的會計理論體系隊伍，在全國人士的積極配合下，才能夠實現公允價值與現代社會的相互統一發展，對于公允價值會計理論體系而言還需要結合時代的變化特征進行相應的改進，這樣才能滿足社會化的發展。
（三）公允價值會計理論在各個層次上，統一有效發展
通過眾多研究理論的有效結合才能夠實現公允價值會計理論體系的建設，在國內供應價值會計理論體系中，有著多種形式的存在，首先是會計研究人員在會計信息的基礎上創作出的相關理論研究、資料;其次是結合部分企業的相關經驗總結出具有廣泛使用價值的綜合性理論;再者是在公允價值會計理論體系下，相關部門做出的不同行業和領域的具體的有效性文件;最后是國家相關財政部門根據現有的理論進行相關結合，以此為前提，進行相關會計理論體系的調整改進。這樣能夠完善公允價值會計理論體系，從而更有效的發揮其功能。
四、結束語
在當代會計理論的發展，對于社會發展而言具有十分重要的意義。而對于現代社會中公允價值和會計理論的研究則更為必要，滿足現代化社會的發展，就需要對公允價值做到充分的了解，從而做出改變，以滿足社會的發展。
參考文獻：
[1]任世馳.公允價值計量與動態反映會計研究[D].西南財經大學，2009
[2]金成瑜.公允價值與當代會計理論反思[J].東方企業文化，2015，03：184
低碳經濟目前已經成為一種新的經濟發展模式。碳交易市場迅速發展，碳排放權成為跨國交易的特殊商品，這必然要求會計核算體系做出適時調整。碳交易缺乏統一的會計核算程序與方法，將大大降低會計信息的可比性與相關性，限制碳交易市場的有序發展。因此，明確碳交易的會計核算，實現碳交易的頂層設計，統一核算標準，推動碳交易會計核算體系的構建具有重要意義。
二、國際上碳交易會計核算的分析
（一）國際會計準則委員會（IASB）的意見
由于絕大多數的碳排放配額是政府免費配給的，只有小部分碳排放權是通過市場購買得到的，因此免費獲得的碳排放配額的確認與計量存在爭議。由于缺乏相應的監管機制，2007年國際排放交易協會（IETA）發現60%的樣本公司將政府免費配給的碳排放權以零價值確認即只有購買的碳排放權價值才得以在報表上反映；而負債的確認則是無論該配額是主體免費持有的或是從市場上有償購買的，都按照與實際排放量相當配額的市場價值確認與計量。早在1996年，Wambsganss和Sanford就提出只確認購買的碳排放配額，不確認免費獲得的碳排放配額，會帶來資產確認標準的不一致，并建議政府免費發放的碳排放配額以捐贈資產入賬，無論購買或是發放的配額均以市場價值計量。然而，IETA（2007）的調查發現僅有5%的樣本企業采用了這種“全部”確認的方法。
IASB采納Wambsganss和Sanford的觀點，在2004年的IFRIC3要求免費配額與購買配額全部確認為企業資產。免費配額在發放日以當日的公允價值計量，對應科目按照IAS-20的要求，確認為政府補助。市場購買配額以購買日的成本計量，并同時確認相應的負債。后續期間對所有配額按照成本或是公允價值計量，檢查是否有減值發生。IASB認為負債在企業實際排放時確認，并在期末按照與實際排放量相當的配額的公允價值計量。對于排放權的資產項目，IASB明確表示其不具備實物形態，應當以無形資產入賬。
歐洲財務報告咨詢組（EFRAG）對IFRIC3提出質疑，認為當碳排放權以成本計量時，與其相對應的負債卻以公允價值計量；資產價值的波動按照IAS37號的規定應該計入權益，負債的價值波動時按照IAS38的規定應該計入損益，這些必將產生嚴重的不匹配。因此，IASB的IFRIC3在一年后撤銷，2008年IASB表示根據碳交易的逐步擴展，必將重新修訂IFRIC，2012年5月IASB決定將碳交易會計作為研究項目列入研究議程。
（二）美國財務會計準則委員會（FASB）與聯邦能源監管委員會（FERC）的意見
FASB根據其財務會計概念公告對資產的定義，也認為無論免費獲得還是有償購買的配額都應該確認為主體的資產。FASB同意IASB關于無形資產的界定，但同時認為，隨著排污權衍生金融產品的出現，金融資本直接或間接投資于創造碳資產的項目與企業，來自不同項目和企業產生的碳減排量進入碳金融市場進行交易，企業持有的以交易為目的的碳排放權與交易性金融資產相類似，也具備將其確認為金融資產的理論依據。
對于碳排放權的計量問題，FASB贊同公允價值計量的觀點，認為政府免費配額的排放權屬于非互惠交易，應該按照APB29號《非互惠易會計》的規定，按照公允價值進行計量。對于負債的確認與計量問題，FASB與IASB并無顯著差異。
美國聯邦能源監管委員會（FERC）認為，企業應將碳排放配額確認為存貨，因其作為企業的一種生產成本，與其他投入要素并無明顯差異，并在主體生產經營過程中加以消耗。美國證券監督委員會（SEC）界定相對較為寬松，認為企業可以將碳排放權確認為無形資產，也可以確認為存貨，但對主體免費獲得的配額，是否應該在會計報告中確認與計量，并未做出合理解釋。
另外，在企業實務中，正如IETA（2007）的調查結果顯示，由于沒有統一的標準，企業更多地將碳排放權以凈頭寸確認、計量，即只有購買的碳排放權才得以在財務報告中披露。碳排放權在后續計量中也多以成本模式對其計量，并在期末檢查是否發生減值。對于負債的確認，則在實際排放時全部確認為負債并以公允價值計量。這些實務中的做法，勢必嚴重影響會計信息的有用性。
三、我國碳會計核算體系的構建
根據已有研究方法與未來規劃，尤其是IASB與FASB的新探索，結合我國碳交易市場的發展現狀與未來發展趨勢，筆者如圖1構建我國碳會計核算體系，明確碳交易的確認、計量、計錄與報告等會計標準。
我國的碳交易市場尚屬起步階段，與國外發達國家相比，具有特定的階段性特點。因此，我國碳交易會計核算體系的建立需要基于我國碳交易市場環境中，循序漸進，逐步推進。具體設想（或設計）如下：
（一）碳會計核算體系框架
1.明確碳交易會計核算的目標、原則與要求，確立碳交易會計核算目標層次及具體內容，明確衡量其核算質量的原則與要求；注重分析我國市場環境下碳會計核算的特點，與其他會計核算在目標、原則與要求方面的不同。
2.根據我國目前碳交易現狀，逐步擬定具體碳交易會計準則，目前應著重微觀層面的會計準則設計，主要涉及碳排放權交易的會計處理，如確認標準、計量屬性、記錄方法與報告披露內容時間，以及對我國未來碳稅的實施等會計事項合理設置賬戶。
3.隨著我國碳交易市場的逐步完善，再從宏觀層面設計碳交易會計準則以及森林植被、土壤等碳匯核算，確定碳匯的資產分類，對碳匯的核算設置賬戶，合理界定碳匯的計量屬性。為碳排放權與碳匯的互換業務及碳稅業務等設計詳細、具體的會計記錄程序，確定國家層面應該設置的碳核算賬戶與報告體系。
（二）碳排放權資產的確認與計量
國際上對碳排放權資產的確認存在分歧，是歸屬于無形資產、存貨還是屬于金融資產呢？這需要深入分析我國現有碳排放權市場的特點，結合我國企業會計準則，確定碳排放權資產分類，對碳排放權交易的核算設置賬戶。
就目前我國現有的碳交易來看，碳排放權資產符合無形資產的屬性，應將其列入無形資產進行反映。就其計量問題上，國際上的觀點多贊同碳會計核算主要以公允價值計量為基礎，但我國目前僅僅是開始碳交易的試點工作，基本并無碳交易的活躍市場，碳交易過程中的公允價值難以衡量，因此可以根據市場活躍度的不同，對碳排放資產進行分層次處理，待我國碳交易市場完善后，再全面引入公允價值計量屬性。
（三）界定免費獲得與外購排放配額的會計處理
規范碳匯與碳排放權轉換的會計處理。目前，根據CDM的規定，我國作為發展中國家，并無碳排放總量的限制，但隨著全球碳減排的需求與國內改善大氣污染的雙重壓力下，我國碳排放實行總量控制將是低碳經濟發展模式的必然結果，因此也會面臨免費獲得的碳排放權與外購碳排放權的確認與計量問題。是否在財務報告中反映免費獲得的政府配額，后續計量中如何對其進行反映？這也要充分考慮我國現有的會計準則體系以及我國市場環境，合理確定會計處理方法，并保持會計信息的一致性與可比性。筆者認為，對于免費獲得的碳排放配額也應在會計報告中反映。對于碳排放資產的計量，如前所述，進行分層次處理，漸進性地引入公允價值計量屬性。
《京都議定書》的清潔發展機制（CDM）規定，企業可以通過海外植林的方式，獲得碳排放權。那么，在這種交易模式下，碳匯與碳排放權轉換的會計處理如何規范？目前國際上尚無明確規定，而碳匯的核算又涉及生物資產的確認與計量問題，因此需要結合我國現有的其他會計準則探求碳會計準則的協調發展模式。
（四）謀求碳交易會計核算方法與現有企業會計核算方法協調發展模式
對會計事項處理的交叉部分，參照現有相關核算方法的處理，避免發生沖突，提高會計信息的可比性與決策有用性；謀求我國碳會計核算方法與國際碳會計核算方法的趨同，對符合我國市場條件的國際會計核算方法，繼續沿用，對不符合我國市場條件的國外碳會計處理方法，提出異議，并詳細闡述我國應采用的會計核算方法。
例如樹木等因碳固職能被認為是碳會計中碳匯載體的重要形式之一，需單設賬戶予以反映，但作為一項特殊的生物資產，又與《國際會計準則第41號―農業》（IAS41）、我國《企業會計準則第5號―生物資產》等會計準則相掛鉤，國際會計準則要求生物資產以公允價值計量，而我國充分考慮到經濟環境等因素，采用歷史成本為主的計量模式。這些準則間的交叉部分，必須充分考慮我國市場狀況與現有準則體系，實現協調發展模式。
（五）追蹤碳會計核算的經濟后果分析
隨著近年房地產產業的快速發展，目前其已然成為我國的支柱性產業之一，其也是我國稅收的主要來源性產業之一。與此同時，房地產企業的自身經營較為復雜、生產周期較長、相應的項目投資也較大，因而該行業同樣也存在著較高的風險性。然而，在該行業中，實際的會計處理與稅法處理方面存在著一定的差異，這在一定程度上影響到了國家的稅務收納、企業的有序化發展。因此，合理地對此差異進行處理是非常重要的。本文主要就房地產企業會計核算與稅法之間所存在的差異及相應的解決方法進行相關論述。
【關鍵詞】
房地產企業；會計核算；稅法；差異
由于房地產行業在建設期、銷售期會對很多行業產生不同的影響，因而它的有序化、健康發展對于我國的經濟有著一定的拉動性作用，同時也于一定程度上影響到國家的稅收。然而，由于房地產企業銷售形式上的多樣化及會計準則與稅法相關規定上的不一致情況，致使房地產企業在會計核算與稅法規定下的相關處理方面產生了較大的差異，這使得企業財務報表無法真實地反映出企業的經營狀況。因此，對于房地產企業而言，處理好會計核算與稅法核算上的差異對于規范房地產企業有著一定的促進性作用，是房地產企業健康發展的基礎。
一、房地產企業會計核算與稅法核算所存在的差異
（一）會計與相應稅目間存在的差異1.會計核算與營業稅間的差異。對于房地產企業而言，在其發生經營產生收入后應相應地繳納營業稅。但是，由于會計準則與稅法的相關規定，對于收入的確定存有不同，進而在營業稅的繳納、計量上便產生了差異。這主要是因為在房地產企業的銷售中存有預售情況，進而在會計賬務上出現了預收賬款情況，而在會計準則中是不將預收賬款確認為收入的，在沒有形成收入的情況下，則無需進行營業稅的計量。但是，在稅法的相關規定中，對于這一情況進行了相應的規定，明確對于該類情況同樣應繳納營業稅。因此，在房地產企業中，雖然企業繳納了營業稅及相關附加費用，但是卻無法得到確認。2.會計核算與所得稅間的差異。根據稅法的相關規定，房地產企業所應繳納的所得稅額應以應納稅所得額為基礎來進行計算。而應納稅所得額是按照會計核算中的利潤總額為依據，以稅法規定為準則來進行相應調整后獲得的。然而，在會計準則下，預收賬款下的金額則不應被確認為收入，按會計的配比性原則，因此也相應地不存在與預收賬款相對對應的毛利情況。但是，在稅法的規定下，即便是沒有被確認收入的預收賬款同樣也存在毛利情況，應按相關的規定進行所得稅申報處理。例如：某市的房地產開發企業，在2013年的預收賬款下有預收賬款2000萬元，并未達到交付使用的條件，企業所在地的成本利潤率為10%，所得稅率30%，相關的處理如下：會計核算上的毛利潤=營業收入-營業成本=0-0=0元稅法核算下的毛利潤=預售收入（預收賬款金額）*成本利潤率=2000*10%=200萬元會計核算上與稅法核算上的差異=200-0=200萬元會計核算上的所得稅額=0*30%=0元稅法核算上的所得稅額=200*30%=60萬元通過例題，我們可以直觀地看出不同核算方法下所產生的所得稅差異情況。
（二）會計核算下的后續計量與納稅調整上所存在的差異在投資性房地產的后續計量上存有兩種計量方法，一是成本法計量，一是公允價值模式法。不同的計量方法下與稅法的相應核算呈現出不同的差異形式，而會計核算與稅法核算所出現的差異主要是針對投資性房地產減值準備的處理上而形成的。1.成本模式法下的后續計量處理。在對房地產企業進行后續計量中，我國的稅法中對投資性房地產的減值準備進行了詳細的規定。其指出：當投資性房地產的賬面價值小于計稅基礎時，所形成的可抵扣性的暫時差異，應相應地來調增此時的應納稅所得額；而當投資性房地產的賬面價值大于計稅基礎時，則應相應地調減應納稅所得額。由于會計準則中規定：對于已確認了的資產減值準備是不允許轉回的。因此，這種按可抵扣的暫時性差異所確認的遞延資產只有在處置房地產時才能全部轉回。例如：2010年A企業購入一寫字樓準備出租，于4月10日雙方簽合同確定A企業將寫字樓出租給B企業，并約定從購買日起，將該寫字樓出租給B企業。4月15日，A企業花1000萬元購買了寫字樓，假定此樓使用的壽命為20年，預計凈殘值20萬元，企業所得稅率30%，按相關合同，B企業每月支付租金5萬元。在2010年12月，該寫字樓發生減值跡象，A企業于2010年12月31日計提減值準備200萬元，A企業的相關會計分錄。2.公允價值模式法下的后續計量處理。投資性房地產企業在采用公允價值法進行后續的賬務處理時，會計核算與稅法核算的主要差異為：其一，公允價值的變動。在會計核算時予以確認而稅法不予以確認時所形成的變動損益，應進行相應的納稅調整；其二，對于發生的折舊、攤銷情況，稅法上可正常處理，并允許在稅前進行抵扣。
二、房地產企業應如何來應對會計處理與稅法處理上所產生的差異
（一）針對預收賬款問題而引發的會計與稅法的差異情況進行調理為了同時滿足會計法規與稅法的規定，相關房地產會計人員在對預收賬款進行處理時，可在收到預收賬款時不進行會計處理，而在實際繳納營業稅金及附加時再進行會計處理。處理的分錄為借“應繳稅費-相應科目名稱”、貸“銀行存款（現金）”，但并不對該稅金進行結轉。年末時，將此類稅費結轉到遞延所得稅科目下，相關分錄為借“遞延稅費-營業稅金及附加”、貸“應繳稅費-相應稅費名稱”，并在報表中加以說明。這種會計處理方法既符合了會計準則下的配比原則，又達到了稅法要求，同時考慮到了報表的需求。
（二）進一步協調會計核算下與稅法規定所產生的差異在對公允價值進行計量時，按照相關規定可將賬面價值與公允價值的差異計入到當期損益，并計入到應納稅所得額中，對可抵扣折舊稅前予以抵扣，這將極大程度上減少會計核算與稅法核算間的差異。
三、結語
由于房地產自身經營模式的原因，致使其在以會計準則進行賬務處理時與稅法核算之間產生了較大的差異。因此，相關人員應充分地了解差異產生的原因，有針對性地、恰當地來進行調整，盡量將二者協調一致，以促進房地產企業有序化的經營與發展。
參考文獻
[1]楊青.房地產企業會計與稅收差異分析[J].注冊稅務師.2012(11).
[2]姜秋金.論房地產企業會計處理與稅法差異[J].現代商貿工業.2012(21).
筆者主要是從投資性房地產的概念，投資性房地產的會計核算、投資性房地產的計量模式等方面，簡要分析投資性房地產的相關內容。
（一）投資性房地產的概念
通過查閱各種相關資料，我們可以看出，投資性房地產與普通房地產業的主要區別，從概念上來看，投資性房地產主要是地產商為了獲取房屋租金或房屋固定資產的不斷增值，或者是同時達到這兩點目標而進行的一種投資獲利性房地產。通過投資性房地產的概念和其運營的最終目的，我們知道，相對于普通的房地產而言，投資性房地產必須能夠單獨的計量和對外出售。對外出售主要包括可以出售已經對外出租的某塊具體的土地使用權；或是房地產商已經持有并準備在房屋獲得增值后，再予以對外轉讓的土地使用權，還包括房地產企業現階段已經擁有并已對他人出租的各項建筑物。這較普通的房地產，投資性房地產對外出租的選擇余地更大，賺取的盈利價值更多，可以實現出售、出租具體建筑物的目標，也可以實現出租或是轉讓已有或是已租給他人的某塊土地的使用權，從而可以從中獲取更多更大的經濟利益。這其中不包括房地產商用以經營或是留作廠房的自用房屋。
（二）投資性房地產的會計核算
新會計準則明確規定，針對于投資性房地產的特有特點，對投資性房地產的會計核算也具有嚴格的規定，它需要明確的前提條件才能實現會計確認，這個前提條件主要是指要具備很可能流入該投資性房地產的相關的經濟利益以及該房地產企業的資本成本能夠很明確的核算和計量，只有同時滿足這兩個條件，才能對投資性房地產進行會計核算，這不僅有利于從總體上評估該投資性房地產的總體資金優勢，也有利于保證與其交易的企業的相關利益，這有利于市場經濟的穩步發展，也有利于推動投資性房地產業的不斷良性的發展。
相關會計準則中對投資性房地產的最初計量也有明確的規定，它要求投資性房地產應該嚴格按照成本進行會計計量，投資性房地產的成本主要是包括購買房地產的成本款，在購買過程中所支出的各種消費稅費，以及其余可以歸該房地產支出的一些稅費；還包括該投資性房地產在建造過程中所花費在建造該投資性房地產上的各種建筑費用以及為了能使該項資產投入使用所花費的各項費用。通過這兩點規定，我們可以得出投資性房地產在進行會計核算和計量的要求和步驟，從而有利于保證其更好的進行核算。
（三）投資性房地產的計量模式
新會計準則對投資性房地產的計量模式提出了一套新的模式，那就是可以對投資性房地產采用公允價值模式進行計量，這種新的方式可以給投資性房地產帶來會計計量模式上的創新，但也必須具備必要的條件，首先必須要保證該投資性房地產所在的區域內有活躍的充分的房地產交易市場，通過從這些活躍的地產交易市場上，該企業能夠從中獲取其他企業的房地產的價格或是相關的其他信息，從而可以為該企業的正常發展提供可靠的參考信息，利于該企業隨時作出相應的調整，也可以對投資性房地產中的公允價值作出正確合理的評估。
通過上述對投資性房地產的相關內容的簡述，我們對投資性房地產的相關知識都有所了解，通過對投資性房地產的概念及它的會計核算模式及計量模式進行分析，我們可以看出，投資性房地產的會計核算的特有規定，下文中，筆者主要是論述新會計準則對投資性房地產會計政策的影響。
二、初探新會計準則對投資性房地產會計政策的影響
新會計準則對投資性房地產的會計政策產生了很大的影響，隨著房地產業的不斷發展，特別是投資性房地產的迅速發展，一種新的公允價值模式便應運而生，但通過調查研究發現，大多數的投資性房地產所采取的會計核算模式仍然是傳統的成本核算方式，而不采用公允價值模式進行核算，下述筆者主要是從以下幾方面來探討新會計準則對投資性房地產會計政策的影響：
（一）沒有形成一套完善的評價公允價值的市場體系
新會計準則中對投資性房地產的會計核算作出了明確的規定，特別是對采用公允價值模式的計量的要求和前提條件更為嚴格。新會計準則中明確規定，只有有足夠的證據證明投資性的房地產的公允價值能夠持續可靠的獲得，才可以讓投資性房地產采用公允價值計量模式。公允價值的應用必須符合兩大條件，一是該地產必須要具備活躍的房地產交易市場，并且還應能及時的從市場上獲得相關的各種信息，以作出相應的調整。公允價值模式的最大優勢在于，它能夠較真實客觀地反映出投資性房地產的所具備的實際資本能力、市場價值和所具備的盈利能力，這樣可以有效的正確的反映出該房地產投資企業的各項綜合能力，有利于該房地產對自身的發展適時的作出調整，可以推動投資性房地產業的不斷健康穩定的發展；但這種公允價值計量模式也存在其自身的缺陷，主要是由于目前中國市場經濟發展還不夠成熟和完善，市場體系還不夠健全，市場上很多同類市場的交易信息還不夠充足，有些企業為了自身的利益不愿公開該企業的相關信息，從而導致市場上的各種交易信息缺乏公開性，不利于企業獲得足夠多的信息，這樣就無法滿足公允價值得以實現的前提條件。新會計準則中明確要求企業能夠從活躍交易市場上相關企業的房地產市場價格信息，從而能夠客觀的對自身的資金及市場地位進行分析和定位，以便對投資性房地產的公允價值能做出明確而合理的評價和估算，綜合各種原因，結合現階段的市場經濟條件發展的水平，以及綜合分析現階段的市場環境，新會計準則中規定的投資性房地產采取公允價值計量模式進行計量的要求，在現階段現有的市場環境下是無法嚴格有效的實施的。我們必須去探討一種新的更有利于更適合投資性房地產的會計核算模式，不斷的健全市場機制，推動投資性房地產的發展。
（二）新會計準則改變了稅收與對企業價值的關系
新會計準則的實施，帶給投資性房地產最大的影響就是改變了在成本價值核算下的稅收對企業價值的關系，這種改變表面上只是簡單的調整了二者之間的相關聯，實質上卻從企業內部深層次的改變了企業的經濟利益，改變了企業整個經濟鏈。在原先的以成本核算的模式下，投資性房地產每期都要提取固定的資產折舊費或是攤銷一些必要的資產損失費，從而使當期的賬面資產利潤減少，但是這種固定資產的折舊和攤銷可以在企業本期交稅之前就進行，因此可以提前從稅收中支取，這樣就可以實現抵消稅收的目的，從而可以保證企業的經濟利益的實現。新會計準則中的公允價值計量模式，則無法實現這一目的，公允價值模式需要企業能夠持續而可靠的保證資金來源，這種模式不再對投資性房地產進行固定資產的折舊和提取相應的攤銷，而應當以企業的實際支出計入企業的賬面價值，這一做法雖然能夠很客觀的反應企業當期的收益和負債，但由于不能提取固定資產的折舊和攤銷，企業便無法實現稅收的抵消，這樣就大幅度地增加了企業的稅收壓力，這樣就會減少企業的價值，因此，雖然新會計準則明確規定投資性房地產應采用公允價值核算模式，但由于多數企業為了減少稅收的壓力，仍然采用傳統的成本計量模式，為了能更好地推動新會計準則的實效，我們應不斷的改革和更新投資型企業的經營思想，處理好稅收與企業的關系，推進企業的不斷發展與壯大。
（三）公允價值模式會影響企業的業績
傳統的成本核算模式，是一種以投資企業的成本為核算基礎的一種計量模式，它無須考慮市場上房價的變動，不論房價上漲或是下跌，都不會太大程度的影響企業的實際成本，從而也不會大幅度地影響企業的業績。新會計準則中規定的投資性房地產采用公允價值模式，這種計量模式的變化，可以使企業的報表更加科學合理，但并沒有從內部上改變企業真實的內在價值。在房地產市場發展趨勢較好，市場上房屋都在漲價的情況下，企業采用公允價值模式能夠在一定程度上增加企業的資產和利潤；但是，如果房價下跌，采用這種模式就會給公司帶來嚴重的賬面損失，這就使得企業的資金鏈時刻處于變動中，從而增加了企業的資本變動，影響了企業的業績，導致企業在進行資產和利潤管理上遇到很嚴峻的問題。特別對于投資性房地產這類投資性行業，更加劇了企業經濟和利潤的變化，嚴重影響了企業的業績。為了能使投資性房地產穩定的發展，我們必須不斷采取各種措施，減少公允價值在實施過程中的不利因素。
通過調查研究我們發現，房地產企業中采用公允價值能增加房地產企業會計信息的真實性，可以使房地產企業的賬面價值更加客觀可靠，可以讓房地產商隨時獲得最可靠的資金信息。然而，由于上述所提出的這些問題的存在，投資性房地產中以公允價值計量的會計核算模式還有待研究，它不可能很快的被市場所接受并運用，它需要一個適應當前市場經濟的過程。但隨著市場經濟的不斷發展，市場體系的不斷健全，公允價值模式將會最終取代傳統的成本模式，并最終被企業所接受和加以應用。
三、簡述新會計準則對投資性房地產業未來發展趨勢的影響
通過上述論述，我們可以看出，投資性房地產業是有別于普通房地產業的一種企業，新會計準則的實施，對其產生了很大的影響，下面筆者簡要論述新會計準則的實施，對投資性房地產業未來發展趨勢所產生的影響：
（一）新會計準則的實施將會影響地產業的實際經濟利益
投資性房地產的一個明顯的特征就是它是通過出租已出售或出租的某塊土地使用權，從中獲取利益，但那些留作廠房或是用以經營的建筑物則不可以歸于投資性房地產，因而也無法在市場上進行交易，獲取利潤。新會計準則的實施，提出了對投資性房地產進行公允價值模式的會計計量，這樣就會加重企業的稅收負擔，從而會影響企業的實際利益，但如果市場經濟能一直穩定持續的發展，房地產業能在市場上占據有利的競爭地位，能夠擁有有利的價格優勢，那么新會計準則的實施，將會不斷推動投資性房地產的快速的發展。
（二）新會計準則的實施對投資性房地產未來的發展趨勢影響深遠
關鍵詞：新準則 信托公司交易性金融資產 核算方法
根據銀監會規定，包括信托業在內的金融機構于2008年1月1日起全面執行新會計準則。新會計準則關于金融資產投資的核算變化較大，信托公司為非銀行類金融機構，因此對信托公司投資業務的會計核算影響也較大。新會計準則取消了原來的“短期投資”科目，新增“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”科目；取消了原來的“長期債權投資”科目，新增“持有至到期投資”科目等。筆者結合實際，就信托公司執行新會計準則中關于“交易性金融資產”的具體核算方法談一點看法。
一、交易性金融資產涉及的相關科目及核算內容
“交易性金融資產”科目主要核算企業為交易目的所持有的股票投資、債券投資、基金投資等交易性金融資產的公允價值。企業持有的直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，也在本科目核算。該科目可按交易性金融資產的類別和品種，分“成本”、“公允價值變動”進行明細核算。交易性金融資產會計核算過程中涉及的其他科目包括“其他貨幣資金”、“應收股利”、“公允價值變動損益”、“投資收益”等。
“其他貨幣資金”主要核算公司存放于三方存管賬戶中的證券交易資金；“應收股利”主要核算根據金融資產的股利分配政策應收取的股利或購買交易性金融資產中含有已宣告未發放的股利；“公允價值變動損益”主要核算資產負債表日，交易性金融資產的公允價值與其賬面余額的差額。對于“其他貨幣資金”、“應收股利”、“公允價值變動損益”的核算，信托公司的核算方法與一般非金融企業類似，不需要作特殊的變化。而對于“投資收益”科目，筆者認為信托公司不宜使用該科目核算處置交易性金融資產實現的收益：由于信托公司為金融機構，其交易性金融資產（股票、基金、債券等）的交易與證券公司類似，均屬于主營業務性質，而“投資收益”在一般企業核算中不列入主營業務收入范疇，在報表數據統計中通常將投資收益列示為其他收入。信托公司作為金融機構，證券交易等行為應劃分為主營業務，建議增加“證券差價收入”科目作為處置交易性金融資產的收益核算科目，而“投資收益”則專門用于核算長期股權投資、持有至到期投資等相關收益。
《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量應用指南》中指出，“企業在持有以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產期間取得的利息或現金股利，應當確認為投資收益”。根據《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規定：“金融企業（包括銀行和非銀行金融機構）從事票據、債券買賣業務，以股票、債券的賣出價減去買入價后的余額作為營業額。買入價依照財務會計制度規定，以股票、債券的購入價減去股票、債券持有期間取得的股票、債券紅利收入的余額確定。”也就是說，交易性金融資產的現金股利和分紅對于信托公司來說，需要繳納營業稅。在實際操作中，為了符合新會計準則的要求，并配合稅法的相關規定，筆者建議將交易性金融資產的現金股利和分紅等沖減其成本，而不直接計入當期損益，在證券清倉后該部分現金股利和分紅等隨之計入“證券差價收入”。現金股利和分紅沖減成本，而非直接計入當期損益的操作方法有利于避免將其納入當期營業稅的計算基數，待證券清倉后一并計入營業稅的計算基數。
二、交易性金融資產成本、收益的核算方法
（一）成本收益計算方法
由于信托公司的交易性金融資產的買賣屬于主營業務，可以當作公司的存貨進行核算，其成本、收益的核算操作方法參照存貨的核算方法。由于存貨成本計算方法中的后進先出法已經取消，因此筆者認為，交易性金融資產的成本核算可以選擇采用先進先出法或者加權平均法核算。
先進先出法是按照先購買的證券先賣出的原則計算賣出證券的成本，而加權平均法的計算公式比較復雜：賣出成本=[（原持倉成本+買入數量×買入價格）/（原持倉數量+買入數量）]×（賣出數量）。先進先出法和加權平均法對于核算交易性金
融資產的成本和收益，在單個證券未清倉的情況下，由于計算時點的不同會產生一定的差異，但如果交易性金融資產完全清倉后，兩種計算方法之間不存在任何差異。兩種計算方法對比見下頁表。
假設某公司期初持有a股票100 000股，并劃分為“交易性金融資產”，期初結存成本為500 000 元（單價為5.00元/股），本期買入50 000股，購買成本為350 000 元（單價為7.00元/股），本期賣出130 000股，收到780 000元（單價為6.00元/股），其成本核算可以采用兩種方法進行：
在加權平均法的計算方法下，以期初結存的數量和本期買入的數量作為權重，于是，賣出130 000股a股票的成本=[（500 000+350 000）/（100 000+50 000）]×130 000=736 666.67（元），實現股票盈虧為780 000-736 666.67=43 333.33（元）。
在先進先出法的計算方法下，賣出130 000股a股票的成本=100 000×5.00+（130 000-100 000）×7.00=710 000（元），實現股票盈虧為780 000-710 000=60 000（元）。
通過上述計算可見：在股票沒有清倉的情況下，兩種成本核算方法計算出來的成本、收益存在一定的差異。但從對比表中的“股票清倉”例子可以看出：如果a股票完全清倉，兩種方法計算出來的收益一致，均為50 000 元。
由于新準則規定金融資產采用公允價值進行核算，兩種方法計算出來的總盈虧（實際盈虧+浮動盈虧）必定是一致的。從對比表中可以看出：假設資產負債表日，a股票的市價是8.00元/股，加權平均法計算出來的浮動盈虧為46 666.67元，實際盈虧為43 333.33元，總盈虧為90 000元；先進先出法計算出來的浮動盈虧為20 000元，實際盈虧為70 000元，總盈虧也等于90 000元。 會計人員可以根據實際情況，在交易性金融資產成本收益的核算方法中選擇其中任何一種計算方法。相比于加權平均法，先進先出法的缺點主要是核算比較繁瑣，特別是對于交易性金融資產操作比較頻繁的企業，需要對每筆交易按時間順序進行排列。在這種核算方法下，當股價上漲時，可能會高估企業當期利潤和期末持倉股票的價值，一定程度上增加企業當期的稅收。
（二）會計核算方法
會計人員可以根據企業的交易性金融資產的交易情況，定期匯總編制股票交易情況統計表，匯總買賣情況進行會計憑證的制作。根據買入匯總情況，作如下分錄：
借：交易性金融資產——成本——股票名稱
貸：其他貨幣資金——存出投資款——營業部名稱
根據賣出匯總情況及實現的盈虧，作如下分錄：
借：其他貨幣資金——存出投資款——營業部名稱
貸：交易性金融資產——成本——股票名稱
證券差價收入——股票名稱
在實際操作中，筆者發現定期匯總制作股票買賣情況統計表，可以大大減輕會計人員對交易性金融資產核算的工作量，但核算不合理：由于進行定期的交易數據匯總，涉及買賣順序的問題，填制憑證后可能導致期末“其他貨幣資金”為紅字余額情況的出現。為了避免該不合理現象發生，筆者建議對交易性金融資產的交易數據每日填制憑證，雖然工作量加大，但合理科學。在手工核算的情況下，如果每天根據交易情況填制財務憑證，仍需考慮交易性金融資產上期公允價值變動的結轉問題。筆者建議在條件允許的情況下，信托公司可采用財務信息系統自動進行證券的清算、出具憑證和公允價值變動的結轉，以信息系統代替手工重復勞動，也避免交易頻繁帶來的公允價值變動損益結轉在手工核算情況下出現的遺漏結轉、錯誤結轉等問題，使交易性金融資產的會計核算更加科學、合理、完整、準確。
三、交易性金融資產公允價值的核算方法
在資產負債表日，信托公司應按交易性金融資產的公允價值高于賬面余額的差額，借記“交易性金融資產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；如果公允價值低于其賬面余額的差額，做相反的會計分錄。期末，應將“公允價值變動損益”科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后“公允價值變動損益”科目無余額。出售交易性金融資產時，應按實際收到的金額，借記“其他貨幣資金”科目，按其賬面余額，貸記“交易性金融資產——成本、公允價值變動”科目，按其差額，貸記或借記 “證券差價收入”科目。同時將原計入該金融資產的公允價值變動損益轉出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“證券差價收入”
一、股權投資及其準則適用
1．股權投資的特征與分類
所謂股權投資，是指公司支付對價獲取被投資單位一定的股權或資本份額的對外投資行為。按照公司在被投資單位股權或資本中所占的份額以及公司對被投資單位經濟活動和財務、經營政策制訂的影響，股權投資可以分為對子公司的投資、對合營企業的投資、對聯營企業的投資和其他權益投資。此外，除了常見的普通股投資之外，實務中還存在公司持有被投資單位優先股的情況。總體上，股權投資以公司占有被投資單位某種形式的股權份額為總體特征。
2．與股權投資相關的會計準則
雖然財政部頒布的CAS2006中，包括一項專門的具體會計準則，即《企業會計準則第2號—長期股權投資》（CAS2）來規范股權投資的會計處理，但實質上，CAS2006對公司有關經濟事項的會計確認、計量與披露的規范是一個整體。具體來講，公司的股權投資不僅與CAS2有關，而且與《企業會計準則第19號—外幣折算》（CAS19）、《企業會計準則第22號—金融工具確認和計量》（CAS22）緊密相關，涉及企業合并的，還需要遵循《企業會計準則第20號——企業合并》（CAS20）的相關規定；發生資產減值的，要分別投資類型適用《企業會計準則第8號—資產減值》（CAS8）或CAS22的要求。這具體體現在CAS2對于準則適用范圍界定和正文中的相關描述中。此外，對于公司執行CAS2006之前已經存在的股權投資，存在首次執行日的銜接處理問題，此時應當適用《企業會計準則第38號—首次執行企業會計準則》（CAS38）的相關規定。
由此，公司的實際會計核算過程中、注冊會計師在審計過程中，如何協調不同準則之間的相互關系，針對公司具體各項股權投資的實際情況采用符合準則規范要求的會計處理、或者判斷公司會計處理的是否恰當，就成為眾多企業會計工作人員和會計師事務所審計人員所共同關心的問題。對該事項進行系統的梳理、分析和歸納，明確不同情況下公司會計核算所適用的準則，無疑對于在實際業務中貫徹實施CAS2006有著積極的促進作用。另一方面，通過梳理，分析目前實務工作中較為模糊或者缺乏規范的方面，也可以對我國的會計準則改進提供必要的參考。這正是筆者希望本文能夠達到的目標。
按照這種思路，下面我們將分別按照采用新準則條件下股權投資的會計核算和準則首次執行日的銜接兩個方面進行闡述，最后得出本文的分析結論和建議。
二、新會計準則下股權投資核算
對于CAS2006實施以后發生的長期股權投資，嚴格按照各項具體會計準則的要求進行相應的會計處理，是貫徹落實CAS2006的基本要求。做到這一點，需要對不同具體準則的規范范圍和要求有一個清晰地認識和了解。對于不同類型的股權投資，適用的具體準則和核算要求有所不同。
（一）對子公司、合營企業和聯營企業的投資
按照CAS2第二條和該準則應用指南有關準則規范范圍的描述，公司對子公司、合營企業和聯營企業的股權投資適用CAS2的規范。這就意味著，無論被投資單位的股票是否在公開市場交易，只要公司對被投資單位存在控制、共同控制和重大影響，相應的股權投資會計核算就應當按照CAS2的規范來進行。
所謂對子公司的投資，是指公司持有的、能夠對被投資單位實施控制的權益性投資。在實務中，此類投資往往與納入公司合并會計報表范圍的子公司是一致的。按照CAS2的規范，公司對此類股權投資的日常會計核算采用成本法，編制合并會計報表時需要按照權益法進行調整。其中對于非同一控制下企業合并形成的公司對子公司的投資，在股權投資初始確認時需要按照CAS20的要求確定的合并成本作為初始投資成本。
所謂對合營企業的投資，是指公司持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資。而對聯營企業的投資是指，公司持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資。對于這兩類股權投資，CAS2要求會計核算采用權益法。
此類股權投資，資產負債表日需要按照《企業會計準則第8號—資產減值》的要求進行減值測試，確認的減值損失計入損益。已經確認的減值在投資存續期內不得轉回。
（二）不具有控制、共同控制或重大影響的股權投資
按照準則規范，此類投資根據被投資單位股票或資本份額的公允價值能否可靠計量適用不同的具體準則。
1．公允價值不能可靠計量
如果被投資單位的股票或資本份額在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，則會計核算遵循CAS2，對該類投資采用成本法進行核算，這與《企業會計制度》的規范要求是一致的。在實務工作中，公司對非上市公司的股權投資就屬于這一類。資產負債表日，公司需要基于CAS22對該投資進行減值測試。按照CAS22的規定，該類投資發生減值時，應當將該投資的賬面價值與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現金流量折現確定的現值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。減值損失計提后在投資存續期內不得轉回。
2．公允價值能夠可靠計量
如果被投資單位的股票不屬于上述情況，也就是意味著其股票在活躍市場中有報價，公允價值能夠可靠計量，則公司應當按照CAS22的要求將該股權投資確認為金融資產，進行會計確認與計量。實務工作中，公司從二級市場購入的上市公司的、沒有限售條件的股票屬于這一類型的投資。按照CAS22的要求，此類投資根據公司管理層投資的意圖不同，可以劃分為交易性金融資產和可供出售金融資產兩類。
交易性金融資產是公司購入準備在市場行情適當時出售以賺取價差的股票投資，在初始確認時按照股票公允價值計量，交易過程中支付的交易費用計入當期的投資收益。在每個資產負債表日按該投資在資產負債表日或之前最近一個交易日的收盤價調整投資的賬面價值，產生的公允價值變動計入當期損益中“公允價值變動損益”科目。投資持有期間收到的股利確認為當期投資收益，處置時將處置收入與賬面價值的差額確認為投資收益，同時將持有期間的累積公允價值變動損益由“公允價值變動損益”結轉至“投資收益”科目。資產負債表日無需進行減值測試。
如果公司不以賺取價差為目的，則應當將投資劃分為可供出售金融資產。CAS22要求，可供出售金融資產初始確認時將股票的公允價值連同交易過程中支付的交易費用確認為投資成本，每個資產負債表日按該投資在資產負債表日或之前最近一個交易日的收盤價調整投資的賬面價值，產生的公允價值變動計入“資本公積—其他資本公積”科目。投資持有期間收到的股利確認為當期投資收益，處置時將處置收入與賬面價值的差額確認為投資收益，同時將在“資本公積—其他資本公積”科目中記錄的累計公允價值變動結轉至“投資收益”科目。資產負債表日需要進行減值測試，有證據表明該投資已經發生減值的，需將在“資本公積—其他資本公積”科目中記錄的累計公允價值變動結轉至損益中的“資產減值損失”科目。確認減值損失以后、繼續持有該投資的會計期間內公允價值上升的，將公允價值與賬面價值的差額計入“資本公積—其他資本公積”科目，不做損益中資產減值轉回處理。
3．特殊情況的實務處理
盡管前述準則的規定比較明確，但在目前我國公司的經營實踐中，以下幾種情況需要分析投資的實質，結合職業判斷結果來確定具體的會計核算規則。
（1）公司持有的上市公司法人股
對于此類投資，需要根據公司持有股權的不同情況予以處理。如果公司持有的股權為非流通股，被投資的上市公司尚未進行股權分制改革，或者股權分制改革尚未完成，或者股權分制改革雖已完成，但尚處于限售期內的股權投資，雖然上市公司的流通股在二級市場上有報價，但因公司所持股權實質上并不具備流通性，筆者認為，此類投資應當屬于在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，所以在會計核算中應遵循CAS2，采用成本法進行核算。而一旦限售條件解除，則可以按公允價值能夠可靠計量遵循CAS22進行處理。（2）公司持有的優先股對于公司持有的優先股，需要在分析優先股的經濟實質基礎上確定適用的具體會計準則和相應的會計處理。譬如：①如果優先股的發行人有權在固定的或者可確定的日期按照固定或者可確定的金額強制贖回，或者公司優先股持有人有權要求發行人在固定的或者可確定的日期按照固定或者可確定的金額強制贖回，則該優先股在實質上更接近一項債券投資。筆者認為，此時應當遵循CAS22的要求，按照公司管理層的意圖，將該優先股投資劃分為交易性金融資產、可供出售金融資產或持有至到期投資，并進行相應的會計處理。②如果該優先股為不可贖回優先股，則該投資為實質上的權益性投資，此時公司應當根據該優先股的不同情況，按照前述1、2中所述選擇遵循CAS2或CAS22進行會計處理。（三）投資發生改變時的調整與銜接
實務中，公司的股權投資以及被投資單位的情況經常發生改變，某些變化會影響到公司對股權投資的會計處理。
1．追加或減少投資引起的核算調整
公司在經營過程中因減少投資等原因致使公司對被投資單位不再具有控制、共同控制或重大影響時，原遵循CAS2的要求按成本法或權益法核算的股權投資，改按前述（二）中所述原則進行處理。對于公允價值不能可靠計量的股權投資，CAS2準則明確以轉換時的股權投資的賬面價值作為成本法核算的初始投資成本。但對于公允價值能夠可靠計量的股權投資[1]，公允價值與賬面價值的差額如何處理，CAS2準則沒有明確。筆者認為，此時應當適用CAS22的規定，根據該股權投資的分類結果進行不同處理：劃分為交易性金融資產的，將該差額計入損益中的“公允價值變動損益”科目；劃分為可供出售金融資產的，將該差額計入“資本公積—其他資本公積”科目，有證據表明股權投資發生減值時，公允價值低于賬面價值的差額計入損益中“資產減值損失”科目。
公司在經營過程中因增加投資等原因導致公司原不具有控制、共同控制或重大影響的股權投資發生變化時，對于能對被投資單位實施控制的，應按CAS2的要求采用成本法核算，將原股權投資的賬面價值作為初始投資成本，所增加的股權投資涉及企業合并的按CAS20的規定計量；對于符合共同控制或重大影響條件而改按權益法核算的股權投資，按轉換時該項長期股權投資的賬面價值作為權益法核算的初始投資成本。初始投資成本大于或等于轉換時占被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，無需調整；初始投資成本小于轉換時占被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，記入“營業外收入”科目。
2．因公允價值計量可靠性變化造成的核算調整
對于公司持有的，對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權投資，因被投資單位的變化，可能使得投資的公允價值由不能可靠計量變得能夠可靠計量（如被投資單位由非上市公司改變為上市公司等），或者公允價值由能夠可靠計量變得不能可靠計量（如被投資單位因不再滿足上市條件而退市等）。此時公司對相應股權投資應進行必要的調整。
公允價值不能可靠計量的股權投資，情況變化后公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量，相關賬面價值與公允價值之間的差額要根據該股權投資的分類結果進行不同處理：劃分為交易性金融資產的，將該差額計入損益中的“公允價值變動損益”科目；劃分為可供出售金融資產的，將該差額計入“資本公積—其他資本公積”科目，有證據表明股權投資發生減值時，公允價值低于賬面價值的差額計入損益中“資產減值損失”科目。
采用公允價值計量的股權投資，情況變化后公允價值不能可靠計量時改按成本法核算，以該投資的賬面價值作為股權投資的初始投資成本，對于原分類為可供出售金融資產的股權投資在“資本公積—其他資本公積”中確認公允價值累計變動，仍應保留在原科目，并在該投資處置時轉出，計入處置當期投資損益。該股權投資在隨后的會計期間發生減值的，在“資本公積—其他資本公積”確認的公允價值累計變動，應當轉出計入“資產減值損失”科目。對于發生減值時公允價值累計變動是否全部轉入損益，準則沒有明確。極端情況下，可能出現公司在改用成本法核算股權投資后確認的減值損失數額小于該資產采用公允價值計量時確認的公允價值變動利得數額，此時若將在“資本公積—其他資本公積”中確認的公允價值累計變動全部轉出計入“資產減值損失”科目，會造成資產減值損失出現凈的貸方發生額，這與資產發生減值的判斷出現內在沖突。按照CAS2006的整體原則，筆者認為，轉換調整時，若“資本公積—其他資本公積”為貸方余額，則發生資產減值損失時，其轉出計入“資產減值損失”的數額，應當以該投資減值測試確認的減值損失為限，超過的部分仍然保留在原科目；對于小于測試確認減值損失的貸方余額或所有的借方余額，要全部轉入損益處理。
（四）外幣股權投資的折算
對于外幣股權投資的折算適用CAS19的規定，按照該準則及其應用指南的要求，股權投資屬于非貨幣性項目。
具體折算過程中，對于采用歷史成本計量的股權投資，即前述所有CAS2規范范圍內采用成本法或權益法核算股權投資，采用交易發生日的即期匯率折算，資產負債表日不改變其原記賬本位幣金額，不產生匯兌差額。
對于符合條件采用公允價值計量的股權投資，即前述按照CAS22規范核算的股權投資，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，計入當期損益，無論該投資被分類為交易性金融資產還是可供出售金融資產。
三、準則首次執行日的銜接
按照CAS38的規定，公司首次執行CAS2006時，要對其持有的部分股權投資賬面價值進行調整，具體包括：
1．根據CAS20規定，屬于同一控制下企業合并形成的股權投資，賬面記錄中尚未攤銷完畢的股權投資差額全額沖銷，計入留存收益，以沖銷股權投資差額后的長期股權投資賬面余額作為首次執行日的認定成本。
2．除1之外，其他采用權益法核算的長期股權投資，股權投資差額的貸方余額全額沖銷，計入留存收益，并以沖銷貸方差額后的長期股權投資賬面余額作為首次執行日的認定成本；股權投資差額的借方余額，以長期股權投資的賬面余額作為首次執行日的認定成本。
CAS38同時規定，首次執行日以前按照CAS20的規定屬于非同一控制下企業合并的，應當將商譽在首次執行日的攤余價值作為認定成本，不再進行攤銷。按照此規定，首次執行日對子公司的股權投資差額借方余額是否應確認為商譽？
對此，2007年2月1日財政部會計準則委員會的“企業會計準則實施問題專家工作組意見”明確，公司應當在編制合并會計報表時區別情況處理：（1）不能可靠確定購買日被購買方可辨認資產、負債公允價值的，在合并資產負債表中作為商譽列示；（2）能夠可靠確定購買日被購買方可辨認資產、負債等的公允價值的，應將屬于因購買日被購買方可辨認資產、負債公允價值與其賬面價值的差額扣除已攤銷金額后在首次執行日的余額，按合理的方法分攤至被購買方各項可辨認資產、負債，并在被購買方可辨認資產的剩余使用年限內計提折舊或進行攤銷，有關折舊或攤銷計入合并利潤表相關的投資收益項目；無法將該余額分攤至被購買方各項可辨認資產、負債的，可在原股權投資差額的剩余攤銷年限內平均攤銷，計入合并利潤表相關的投資收益項目，尚未攤銷完畢的余額在合并資產負債表中作為“其他非流動資產”列示。企業合并成本大于購買日應享有被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額在首次執行日的余額，在合并資產負債表中作為商譽列示。
3．對于適用CAS22的股權投資，在首次執行日按投資意圖劃分為交易性金融資產或可供出售金融資產，采用首次執行日的公允價值計量，并將賬面價值與公允價值的差額計入留存收益。
四、結論與建議
通過以上分析，我們認為，雖然涉及到多個的具體會計準則，但總體上CAS2006對于企業股權投資的界定脈絡還是非常清楚的，準則未能清楚界定的個別事項，在近期的“企業會計準則實施問題專家工作組意見”中進行了明確。因此，貫徹實施準則的關鍵在于針對不同股權投資的具體情況，選擇適用不同的具體會計準則規范要求來指導實際的會計核算業務。
我們的分析過程中也發現，對于以前采用公允價值計量、分類為可供出售金融資產的股權投資，因情況變化使公允價值不能可靠計量而改為按照成本法核算后，發生減值時，原在權益中確認的利得多少可以轉出計入損益，準則的規定尚不明確。我們建議將其明確為：轉出計入損益的數額，應當以該投資減值測試確認的減值損失數額為限，超過的部分仍然保留在權益中，以避免出現當期損益中資產減值損失為負值的情況。
參考文獻：
1.《企業會計準則2006》，北京：經濟科學出版社，2006.2
2.《企業會計準則—應用指南》，北京：經濟科學出版社，2006.11
3.《國際財務報告準則2004》，財政部會計司組織翻譯，北京：中國財政經濟出版社，2005.7
