時(shí)間：2023-09-12 17:11:53
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇進(jìn)項(xiàng)稅額稅收籌劃，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
【關(guān)鍵詞】稅收優(yōu)惠 政策 稅收籌劃 肉類食品企業(yè)
肉類食品企業(yè)一般包括畜牧養(yǎng)殖、初級(jí)肉類產(chǎn)品經(jīng)銷和肉制品深加工等類型，由于國(guó)家對(duì)畜牧養(yǎng)殖、初級(jí)肉類產(chǎn)品和深加工肉制品的稅收優(yōu)惠政策各有不同，稅率差異較大，肉類食品企業(yè)可以利用產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的調(diào)整等方式，綜合運(yùn)用這些稅收優(yōu)惠政策，最大限度地降低稅負(fù)成本，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化。
一、巧用產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整方式的稅收籌劃
1.把獨(dú)立公司轉(zhuǎn)為分公司。如某肉類食品企業(yè)旗下?lián)碛袃杉要?dú)立子公司，均是增值稅一般納稅人，甲公司專業(yè)進(jìn)行鮮肉、冷凍肉等初級(jí)肉類產(chǎn)品的分割經(jīng)銷；乙公司則從事培根、火腿腸等肉制品深加工業(yè)務(wù)。經(jīng)營(yíng)了一段時(shí)間發(fā)現(xiàn)，甲公司積累了大量的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，而乙公司的增值稅稅負(fù)水平則大大高于其他企業(yè)。我國(guó)稅法規(guī)定，肉類食品企業(yè)銷售鮮肉、冷凍肉等初級(jí)肉類產(chǎn)品增值稅稅率為13%，培根、火腿腸等深加工肉類制品的增值稅稅率為17%；而且，向農(nóng)戶或農(nóng)村合作社收購(gòu)生豬等農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，可根據(jù)生豬收購(gòu)發(fā)票或銷售發(fā)票上注明的買價(jià)直接乘以13%的金額作為進(jìn)項(xiàng)稅額，而銷項(xiàng)稅額又以不含稅賣價(jià)乘以13%確定，因此，經(jīng)銷初級(jí)肉類產(chǎn)品的企業(yè)若想要繳納增值稅，就必須要實(shí)現(xiàn)13%以上的毛利率。由于初級(jí)肉類產(chǎn)品的毛利率普遍低于13%，造成初級(jí)肉類產(chǎn)品無(wú)增值稅可納，大量留抵稅額留存企業(yè)，形成“低征高扣”情況。肉類深加工產(chǎn)品企業(yè)采購(gòu)肉類初級(jí)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅率只有13%，銷項(xiàng)稅率為17%，即使不增值，因?yàn)檫M(jìn)銷稅率存在4%的差異，也需要繳納增值稅，存在著“高征低扣”現(xiàn)象。
該公司對(duì)此決定運(yùn)用“產(chǎn)權(quán)框架下的稅收籌劃理論”，調(diào)整組織模式，把這兩個(gè)公司轉(zhuǎn)為分公司模式運(yùn)作，一方面充分利用留抵稅額，減輕了增值稅稅負(fù)成本。同時(shí)，只要兩個(gè)分公司財(cái)務(wù)分別核算所得額，通過(guò)財(cái)稅部門的備案，對(duì)于初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品免征項(xiàng)目可以按規(guī)定繼續(xù)享受免征企業(yè)所得稅，并不會(huì)增加企業(yè)的所得稅成本。
2.建立新公司，專業(yè)從事免稅初級(jí)肉類產(chǎn)品。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第八條第三款規(guī)定：“購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式：進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×扣除率”。假如某分割肉收購(gòu)發(fā)票，發(fā)票金額是100元，按13%的扣除率，進(jìn)項(xiàng)稅額為13元。分割肉采購(gòu)成本就是87元。如果銷售價(jià)格定為95元，則該公司還有錢可賺。
國(guó)家為進(jìn)一步減輕農(nóng)副產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)稅負(fù)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于免征部分鮮活肉蛋產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕75號(hào)）規(guī)定，自2012年10月1日起，免征部分鮮活肉蛋產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅。該公司經(jīng)銷的鮮肉、冷凍肉等初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品屬于上述的范圍。但依據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)”。因此免稅后，同樣是某分割肉收購(gòu)發(fā)票上注明100元，其采購(gòu)成本就是100元，為確保盈利，其銷售價(jià)格只能定到100元以上。如此規(guī)定，顯然無(wú)論是企業(yè)還是消費(fèi)者，都無(wú)法真正享受到這個(gè)優(yōu)惠政策帶來(lái)的好處。如果該公司要充分享受稅收優(yōu)惠政策，可以依據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第三十六條規(guī)定，不享受免稅政策（放棄免稅），繼續(xù)繳納增值稅，同時(shí)成立一家新公司專業(yè)進(jìn)行免稅初級(jí)肉類產(chǎn)品的采購(gòu)與銷售，就可扭轉(zhuǎn)上述被動(dòng)局面。
二、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的稅收籌劃
1.合理選擇供應(yīng)商。我國(guó)對(duì)屬于《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》里所列明的農(nóng)產(chǎn)品實(shí)行13%的低稅率，同時(shí)，又規(guī)定購(gòu)進(jìn)《注釋》里的農(nóng)產(chǎn)品，不但可以憑增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，也可以根據(jù)普通發(fā)票和收購(gòu)發(fā)票注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。由于農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)進(jìn)的增值稅抵扣政策的特殊性，合理選擇供應(yīng)商的稅收籌劃就有了可行性。例如，該肉類企業(yè)向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者采購(gòu)1 000頭生豬，采購(gòu)價(jià)10萬(wàn)元，其進(jìn)項(xiàng)稅額為買價(jià)的13%計(jì)1.3萬(wàn)元，采購(gòu)成本為8.7萬(wàn)元；向增值稅一般納稅人采購(gòu)，數(shù)量和采購(gòu)價(jià)不變，其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為1.15萬(wàn)元（10÷（1+13%）×13%），采購(gòu)成本則為8.85萬(wàn)元。從本例可以看出，直接向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者采購(gòu)，可以增加1 500元的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額，減少采購(gòu)成本1 500元，意味著增加經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)1 500元。因此，作為增值稅一般納稅人的該肉類企業(yè)，應(yīng)該以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或小規(guī)模納稅人作為首選供應(yīng)商，并與其簽訂長(zhǎng)期供銷合同，直接向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或小規(guī)模納稅人采購(gòu)。
2.物流環(huán)節(jié)的稅收籌劃。無(wú)論是采購(gòu)生豬等原材料還是肉類產(chǎn)品的銷售都離不開物流這個(gè)環(huán)節(jié)。首先肉類企業(yè)應(yīng)結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，通盤考慮采取何種物流形式，是采取自營(yíng)物流還是物流業(yè)務(wù)外包；對(duì)采取物流外包的肉類企業(yè)，和什么性質(zhì)的物流企業(yè)建立業(yè)務(wù)關(guān)系尤為重要，這直接影響到肉類企業(yè)的稅負(fù)水平。在未實(shí)施“營(yíng)改增”之前，肉類企業(yè)應(yīng)與能提供合法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的運(yùn)輸發(fā)票的物流企業(yè)開展合作。2012年起，國(guó)家實(shí)施“營(yíng)改增”試點(diǎn)，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)都屬于“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。其中，交通運(yùn)輸業(yè)的增值稅率為11%，物流輔助業(yè)的增值稅率為6%。這給肉類食品企業(yè)物流環(huán)節(jié)的稅收籌劃帶來(lái)了新的契機(jī)。因此肉類企業(yè)應(yīng)選擇一般納稅人的物流企業(yè)，取得增值稅專用發(fā)票，以減輕企業(yè)的稅負(fù)水平，降低企業(yè)的物流成本。
3.生產(chǎn)和銷售活動(dòng)中的稅收籌劃。例如，商品成本的結(jié)轉(zhuǎn)采用何種計(jì)價(jià)方式，固定資產(chǎn)折舊采用何種計(jì)提政策，在商品促銷時(shí)采用何種促銷方式，都直接影響企業(yè)成本的高低，進(jìn)而影響企業(yè)的所得稅成本。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)應(yīng)使用商業(yè)折扣和銷售折讓的促銷政策。因?yàn)槎惙ㄒ?guī)定，可以允許企業(yè)以商業(yè)折扣或銷售折讓后的收入作為計(jì)稅依據(jù)征收增值稅，減輕了稅收成本。總之，企業(yè)在生產(chǎn)和銷售活動(dòng)中的稅收籌劃應(yīng)結(jié)合具體經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，結(jié)合相關(guān)稅收政策靈活運(yùn)用，具體事項(xiàng)具體籌劃后再作定奪。
三、結(jié)論
稅收籌劃是企業(yè)降低稅負(fù)成本，提高經(jīng)濟(jì)效益的有效手段。企業(yè)在開展稅收籌劃時(shí)，必須牢記謹(jǐn)慎性原則，嚴(yán)格控制稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。在企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的框架下，靈活運(yùn)用各項(xiàng)稅收政策，綜合考慮各個(gè)稅負(fù)的支出狀況，進(jìn)行必要的成本效益分析，全面衡量一個(gè)稅收籌劃方案的可行性和有效性，這樣才能取得最大的經(jīng)濟(jì)效益。
參考文獻(xiàn)
[1] 蔡昌.稅收籌劃理論、實(shí)務(wù)與案例（第二版）[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2013.
1 稅收籌劃的意義
食用植物油加工企業(yè)是涉農(nóng)行業(yè)的植物油品加工、銷售產(chǎn)業(yè)鏈中的核心環(huán)節(jié)，由數(shù)量眾多的經(jīng)營(yíng)個(gè)體組成，這些經(jīng)營(yíng)個(gè)體在企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)范圍、營(yíng)業(yè)地點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)方式、人員結(jié)構(gòu)等方面均存在眾多差異，因此每個(gè)經(jīng)營(yíng)個(gè)體所存在的增值稅籌劃空間也各不相同，研究好食用植物油加工企業(yè)的增值稅籌劃對(duì)行業(yè)內(nèi)不同的經(jīng)營(yíng)個(gè)體都具有指導(dǎo)意義。同時(shí)增值稅作為價(jià)外稅，最終稅負(fù)會(huì)轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品價(jià)格中由消費(fèi)者買單，因此做好該稅收籌劃有利于企業(yè)提供質(zhì)美價(jià)廉的植物油產(chǎn)品以提高全體國(guó)民的生活質(zhì)量。
2 稅收籌劃的途徑
增值稅作為流轉(zhuǎn)稅，只要發(fā)生交易就會(huì)產(chǎn)生納稅義務(wù)。按照增值稅稅負(fù)鏈的環(huán)節(jié)考慮，可通過(guò)以下兩方面尋求稅收籌劃的空間。
2.1 關(guān)注商品流通環(huán)節(jié)
在商品流通環(huán)節(jié)中，減少交易次數(shù)和選擇有利于企業(yè)自身降低稅負(fù)，合作伙伴會(huì)為稅收籌劃提供較大操作空間。因每增加一次交易行為就意味著增加一次增值稅征繳義務(wù)，因此企業(yè)整合供、銷商身份，減少交易環(huán)節(jié)就能減少征稅環(huán)節(jié)。同時(shí)我國(guó)對(duì)一般納稅人納稅義務(wù)和小規(guī)模納稅人的納稅義務(wù)是差別對(duì)待的，因此消費(fèi)者以同一價(jià)格從企業(yè)購(gòu)買，不同納稅身份的企業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)是不同的。因而在確保企業(yè)利潤(rùn)相同的情況下，企業(yè)應(yīng)關(guān)注合作伙伴的納稅人身份。
2.2 優(yōu)化企業(yè)稅負(fù)鏈
食用植物油加工企業(yè)在原材料的采購(gòu)―加工―銷售整個(gè)過(guò)程中除了材料的采購(gòu)成本可抵扣外，會(huì)包含眾多不能抵扣的直接、間接費(fèi)用，導(dǎo)致沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)的名義增值率較高。因此企業(yè)可以通過(guò)調(diào)整業(yè)務(wù)流程的方式轉(zhuǎn)移名義增值額，轉(zhuǎn)化部分無(wú)法抵扣的生產(chǎn)要素成本為進(jìn)項(xiàng)稅額，以此來(lái)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的分流；也可借助市場(chǎng)終端消費(fèi)者不需開具發(fā)票的實(shí)際情形，實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額最大化保留；還可以通過(guò)兼并、分立等形式轉(zhuǎn)換納稅人身份，通過(guò)轉(zhuǎn)變公司形式、改變銷售方式等途徑實(shí)現(xiàn)稅收籌劃。
3 稅收籌劃方法
3.1 一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份認(rèn)定的稅收籌劃
食用植物油加工企業(yè)可通過(guò)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法、無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法兩種方法判定選擇何種身份更有利于企業(yè)“節(jié)稅”。實(shí)際操作中，小規(guī)模納稅人可通過(guò)合并、聯(lián)合、擴(kuò)大規(guī)模等方式轉(zhuǎn)變?yōu)橐话慵{稅人；另一方面一般納稅人可通過(guò)企業(yè)分立、業(yè)務(wù)剝離的形式使銷售額分散，進(jìn)而使公司整體或局部單位轉(zhuǎn)變?yōu)樾∫?guī)模納稅人，進(jìn)而獲得更高節(jié)稅利益。但在企業(yè)選擇納稅人身份時(shí)，應(yīng)考慮整個(gè)資金鏈的情況，如果銷售對(duì)象多為一般納稅人，通常應(yīng)選擇做一般納稅人；如果客戶多為小規(guī)模納稅人，則籌劃的空間較大。
3.2 利用銷售中的折扣和折讓進(jìn)行稅收籌劃
在實(shí)務(wù)操作中，我們應(yīng)該充分利用折扣、折讓政策，嚴(yán)格按照稅法要求開具符合條件的增值稅專用發(fā)票，以達(dá)到稅收籌劃的目的。對(duì)于現(xiàn)實(shí)操作中的各種銷售策略，價(jià)格折扣始終是首選。但在選擇納稅方案時(shí)，食用植物油加工企業(yè)還應(yīng)綜合考慮購(gòu)買方的心理偏好，促銷引起的總利潤(rùn)增減等諸多情況，全面考量，綜合籌劃，切實(shí)達(dá)到節(jié)稅增值的最終目的。如果通過(guò)全面考慮，不得不選擇折扣銷售外的促銷方式，應(yīng)考慮在開具發(fā)票或簽訂購(gòu)銷合同時(shí)將銷售折扣、實(shí)物折扣轉(zhuǎn)化為折扣銷售。
3.3 兼營(yíng)行為的稅務(wù)籌劃
食用植物油生產(chǎn)企業(yè)銷售的產(chǎn)品，通常主要為稅率13%的食用植物油，同時(shí)還有稅率17%的工業(yè)用磷脂及工業(yè)用油品、各種粕類產(chǎn)品（豆粕、玉米粕、菜籽粕等），其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)還涉及運(yùn)輸服務(wù)。其中豆粕按照13%征收增值稅，除豆粕外其他粕類免征增值稅。對(duì)于兼營(yíng)行為的征稅處理，國(guó)家有明文規(guī)定，因此在涉及兼營(yíng)行為時(shí)，企業(yè)一定要分別核算銷售額、營(yíng)業(yè)額，最大限度享受稅收優(yōu)惠政策。
3.4 混合銷售行為下的運(yùn)輸勞務(wù)籌劃
當(dāng)食用植物油加工企業(yè)發(fā)生運(yùn)輸業(yè)務(wù)時(shí)，可以運(yùn)用運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)法予以確定。當(dāng)可抵扣物耗金額占運(yùn)費(fèi)的比重R>23.53%時(shí)，自營(yíng)車輛運(yùn)輸稅負(fù)較輕；當(dāng)R
3.5 運(yùn)用代墊運(yùn)費(fèi)的方式稅收籌劃
符合增值稅稅法精神的個(gè)別代墊費(fèi)用不算作價(jià)外費(fèi)用，因此可不計(jì)入銷售額內(nèi)，不用繳納增值稅，企業(yè)可以利用費(fèi)用性質(zhì)轉(zhuǎn)嫁的原理，實(shí)施增值稅稅收籌劃。食用植物油企業(yè)在銷售貨物時(shí)，可以通過(guò)與購(gòu)貨企業(yè)按照產(chǎn)品正常價(jià)格簽訂銷售合同和代辦運(yùn)輸合同的方式，降低企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)；如果存在代墊運(yùn)費(fèi)情形，一定要嚴(yán)格按照要求開具發(fā)票并完成發(fā)票傳遞。
3.6 代銷方式選擇的稅收籌劃
食用植物油加工企業(yè)的代銷通常有收取手續(xù)費(fèi)、視同買斷兩種方式，兩種方式下稅務(wù)處理各不相同。就銷貨方而言，視同買斷的方式較好，但此時(shí)受托方要同時(shí)繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅，實(shí)際稅負(fù)增加。在這種利益博弈下，委托方如何將節(jié)約的稅款與受托方進(jìn)行分配十分重要。如果委托方能將節(jié)約的相關(guān)稅款用于彌補(bǔ)受托方增加的稅款甚至全部讓利于受托方，將有助于雙方共同選擇視同買斷的方式開展合作。
3.7 通過(guò)改變可抵扣稅額進(jìn)行稅收籌劃
3.7.1 擴(kuò)大期末采購(gòu)量，遞延納稅
若食用植物油加工企業(yè)在納稅期末仍有大量的周轉(zhuǎn)資金，可以通過(guò)大量購(gòu)進(jìn)原材料的方式獲得增加當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。具體操作為提高買價(jià)并以其他方式補(bǔ)償對(duì)方以擴(kuò)大可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；在企業(yè)購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，若普通發(fā)票價(jià)格和取得增值稅專用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)金額相同，首選普通發(fā)票。
3.7.2 存貨損失的處理方法籌劃
根據(jù)增值稅相關(guān)政策，只有企業(yè)發(fā)生因管理不善導(dǎo)致的貨物被盜、丟失、貨物發(fā)霉變質(zhì)等非正常損失情況時(shí)才可按實(shí)際發(fā)生的損失轉(zhuǎn)出損失部分所包含的進(jìn)項(xiàng)稅額。食用植物油加工企業(yè)發(fā)生非正常損失后，企業(yè)往往通過(guò)報(bào)廢或低價(jià)賤賣的方式處理。報(bào)廢需要按照有關(guān)程序向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行報(bào)批，手續(xù)煩瑣，需要消耗大量的人力、精力；低價(jià)賤賣會(huì)有收入實(shí)現(xiàn)，因此會(huì)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，此時(shí)企業(yè)只需按照實(shí)際情況將發(fā)生的非正常損失部分對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出即可，操作方便，涉稅綜合成本相對(duì)較低，是企業(yè)首選。
3.7.3 購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)增加進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣額
食用植物油加工可以在經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)试S的情況下，通過(guò)分批購(gòu)置或更新固定資產(chǎn)的方式進(jìn)行稅收籌劃。通過(guò)增加固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣額，既降低了當(dāng)期應(yīng)交增值稅稅額又同時(shí)為企業(yè)的發(fā)展奠定了堅(jiān)實(shí)的物質(zhì)基礎(chǔ)。企業(yè)在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，可在滿足固定資產(chǎn)功能需求的前提下，通過(guò)對(duì)比供應(yīng)商的身份、固定資產(chǎn)自身新舊性質(zhì)等進(jìn)行納稅籌劃。通常增值稅小規(guī)模納稅人因不具備增值稅抵扣資格，在購(gòu)買固定資產(chǎn)時(shí)只需比對(duì)選擇含稅價(jià)格較低、質(zhì)量符合要求的固定資產(chǎn)即可。而增值稅一般納稅人在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，其所包含的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，因此可綜合考慮固定資產(chǎn)的質(zhì)量、運(yùn)輸成本、售后服務(wù)等因素，運(yùn)用現(xiàn)金流量無(wú)差別平衡點(diǎn)法，選擇使企業(yè)現(xiàn)金流出量最小的方式購(gòu)買。
3.8 納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的稅收籌劃
3.8.1 充分利用賒銷和分期收款方式進(jìn)行納稅籌劃
食用植物油加工企業(yè)若預(yù)計(jì)到貨款能夠當(dāng)月順利收回，則可采取直接收款方式銷售；若預(yù)計(jì)到貨款當(dāng)月不能收回或不能完全收回，但貨款回收時(shí)間可以確定時(shí)可以考慮賒銷方式或分期收款方式來(lái)進(jìn)行結(jié)算。在實(shí)務(wù)操作中可以通過(guò)在購(gòu)銷雙方簽訂的書面合同中約定收款日期的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)銷售方式的稅收籌劃。
3.8.2 利用委托代銷方式銷售貨物進(jìn)行納稅籌劃
當(dāng)購(gòu)貨企業(yè)要求銷售貨物后再付款，并且付款時(shí)間無(wú)法提前預(yù)知時(shí)，銷售企業(yè)可考慮采用委托代銷方式銷售貨物，按照稅法要求以實(shí)際收到的貨款、代銷清單分期計(jì)算銷項(xiàng)稅額，以實(shí)現(xiàn)延期納稅。
3.9 延遲進(jìn)項(xiàng)稅額認(rèn)證、抵扣時(shí)間的稅收籌劃
增值稅是一種流轉(zhuǎn)稅，我國(guó)采取憑票抵扣的方式核定應(yīng)繳稅額，合法的增值稅扣稅憑證可按照要求在180天之內(nèi)進(jìn)行稅務(wù)認(rèn)證，認(rèn)證通過(guò)后方可進(jìn)行稅額抵扣。實(shí)務(wù)操作中，如果食用植物油加工企業(yè)在其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在兼營(yíng)不得抵扣的應(yīng)稅項(xiàng)目，該部分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法準(zhǔn)確劃分，且企業(yè)各月收入不均衡，此時(shí)可充分利用180天的增值稅認(rèn)證、抵扣期限，找準(zhǔn)最佳時(shí)間點(diǎn)，提前做好稅收籌劃并將有助于降低企業(yè)總體稅負(fù)。
關(guān)鍵詞 系統(tǒng)集成 增值稅 稅務(wù)籌劃
隨著國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)下行壓力的增大，各行各業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)隨之加劇，系統(tǒng)集成行業(yè)也不例外。系統(tǒng)集成企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)加劇導(dǎo)致的最直接的結(jié)果便是項(xiàng)目盈利水平的下降，但若提前做好銷售合同簽訂策劃，可在一定程度上降低企業(yè)稅負(fù)，提高項(xiàng)目利潤(rùn)率。
系統(tǒng)集成企業(yè)稅負(fù)中，增值稅占比高達(dá)70%以上，而剩余稅費(fèi)中，又有三分之一是以增值稅為計(jì)稅依據(jù)的附加稅，因此，做好增值稅籌劃對(duì)系統(tǒng)集成企業(yè)尤為重要。
一般的系統(tǒng)集成項(xiàng)目既涉及硬件設(shè)備供應(yīng)、軟件開發(fā)，又涉及安裝調(diào)試、技術(shù)服務(wù)、培訓(xùn)等內(nèi)容。軟硬件產(chǎn)品銷售和服務(wù)銷售本來(lái)是分別適用17%和6%的稅率，但是系統(tǒng)集成項(xiàng)目的銷售屬于混合銷售，且系統(tǒng)集成企業(yè)屬于從事貨物的生產(chǎn)企業(yè)，整個(gè)合同按照銷售貨物繳納增值稅，適用17%的稅率。眾所周知，增值稅應(yīng)納稅額等于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，但對(duì)于安裝調(diào)試、技術(shù)服務(wù)、培訓(xùn)這部分銷售，耗費(fèi)的都是人工成本，無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅額，從而企業(yè)稅負(fù)就會(huì)增加。如果把一個(gè)系統(tǒng)集成項(xiàng)目的銷售拆分為軟硬件產(chǎn)品銷售和服務(wù)銷售兩部分分別簽訂合同，則兩個(gè)合同分別適用17%和6%稅率，稅負(fù)降低，項(xiàng)目盈利水平便可提高。例如，一個(gè)500萬(wàn)元的系統(tǒng)集成項(xiàng)目，報(bào)價(jià)中300萬(wàn)為硬件產(chǎn)品價(jià)格，100萬(wàn)為軟件產(chǎn)品價(jià)格，100萬(wàn)為安裝調(diào)試、技術(shù)服務(wù)價(jià)格。如果該項(xiàng)目只簽訂一個(gè)銷售合同，那么該項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅額為500/1.17*0.17=72.65萬(wàn)元；如果400萬(wàn)簽訂為銷售合同，100萬(wàn)簽訂為服務(wù)合同，則銷項(xiàng)稅額=400/1.17*0.17+100/1.06*0.06=
63.78萬(wàn)元。兩種情況下成本相同，即進(jìn)項(xiàng)稅額相同，那么拆分簽訂合同可以少繳增值稅8.87萬(wàn)元，少繳附加稅1.06萬(wàn)元。假設(shè)成本不含稅價(jià)共計(jì)380萬(wàn)元，簽訂一個(gè)合同時(shí)該項(xiàng)目利潤(rùn)率=（500/1.17-380）/500/1.17=11.08%，拆分簽訂合同時(shí)該項(xiàng)目利潤(rùn)率=（400/1.17+100/1.06-380）/（400/1.17+100/1.06）=12.89%，比簽訂一個(gè)合同提高了16%。經(jīng)測(cè)算不難得出，合同中服務(wù)部分所占比例越高，那么利潤(rùn)率提高的幅度也將越大（此方法理論上存在爭(zhēng)議，但實(shí)務(wù)中基本被認(rèn)可）。
此外，系統(tǒng)集成項(xiàng)目均會(huì)涉及軟件銷售，可以利用軟件產(chǎn)品增值稅政策，進(jìn)一步進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)稅負(fù)。企業(yè)銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策。要享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，在簽訂合同及財(cái)務(wù)核算方面需要滿足以下要求：第一，所銷售軟件必須為自行開發(fā)且取得軟件產(chǎn)業(yè)主管部門頒發(fā)的《軟件產(chǎn)品登記證書》或著作權(quán)行政管理部門頒發(fā)的《計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)登記證書》。第二，銷售合同中軟件產(chǎn)品名稱須和《軟件產(chǎn)品登記證書》或《計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)登記證書》中完全一致（包括版本號(hào)）。第三，軟件產(chǎn)品開具發(fā)票時(shí)單獨(dú)列示，名稱與合同中一致。第四，軟件產(chǎn)品收入成本須獨(dú)立核算。第五，軟硬件產(chǎn)品在納稅申報(bào)時(shí)須分類申報(bào)（各地方稅務(wù)局要求可能會(huì)有所不同，具體要求請(qǐng)咨詢主管稅務(wù)局）。企業(yè)若能滿足以上資質(zhì)和核算要求，在簽訂系統(tǒng)集成項(xiàng)目的銷售合同時(shí)，將安裝調(diào)試、技術(shù)服務(wù)與自行開發(fā)的軟件產(chǎn)品打包報(bào)價(jià)。這樣只要簽訂一份合同，設(shè)備和外購(gòu)軟件部分按17%稅率繳納增值稅，自行開發(fā)軟件部分先按17%稅率繳納增值稅，實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分再申請(qǐng)退稅。沿用剛才的例子，一個(gè)500萬(wàn)元的系統(tǒng)集成項(xiàng)目，報(bào)價(jià)中300萬(wàn)為硬件產(chǎn)品價(jià)格，100萬(wàn)為軟件產(chǎn)品價(jià)格，其中50萬(wàn)為外購(gòu)軟件，50萬(wàn)為自產(chǎn)軟件，100萬(wàn)為安裝調(diào)試、技術(shù)服務(wù)價(jià)格，成本不含稅價(jià)共計(jì)380萬(wàn)元。在進(jìn)行稅收籌劃前，可申請(qǐng)軟件退稅金額為50*（17%-3%），即7萬(wàn)元（假設(shè)自行開發(fā)軟件沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額）。如果按上述方法在簽訂合同前利用定價(jià)策略進(jìn)行籌劃，合同報(bào)價(jià)中300萬(wàn)為硬件產(chǎn)品價(jià)格，200萬(wàn)為軟件產(chǎn)品價(jià)格，其中50萬(wàn)為外購(gòu)軟件，150萬(wàn)為自產(chǎn)軟件，那么可申請(qǐng)軟件退稅金額為150*（17%-3%），即21萬(wàn)元（假設(shè)自行開發(fā)軟件沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額）。稅收籌劃前該項(xiàng)目利潤(rùn)率=（500/1.17-380+7）/500/1.17=12.72%，稅收籌劃后該項(xiàng)目利潤(rùn)率=（500/1.17-380+21）/500/1.17=15.99%，比籌劃前提高了25.71%。同樣，軟件和服務(wù)部分占比越高，進(jìn)行籌劃后利潤(rùn)率提高幅度越大，籌劃效果就越明顯。
通過(guò)拆分合同籌劃和利用自產(chǎn)軟件籌劃的舉例分析可以看出，利用自產(chǎn)軟件進(jìn)行籌劃的效果更明顯一些，而且利用拆分合同籌劃，服務(wù)合同給客戶開具6%稅率的發(fā)票，而后者是全額給客戶開具17%稅率的發(fā)票，客戶可以獲得更大的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，因而客戶更愿意接受利用自產(chǎn)軟件籌劃方式的合同。由此可見，利用自產(chǎn)軟件進(jìn)行稅收籌劃對(duì)系統(tǒng)集成企業(yè)來(lái)說(shuō)更有效，也更易推行。
（作者單位為西安航天自動(dòng)化股份有限公司）
參考文獻(xiàn)
【關(guān)鍵詞】增值稅 籌劃原則 納稅籌劃
增值稅和其他稅種一樣，是商品剩余價(jià)值的重要組成部分，在商品流轉(zhuǎn)的過(guò)程中，增值稅也在發(fā)生流轉(zhuǎn)，最終由消費(fèi)者承擔(dān)。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》把增值稅在商品生產(chǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)都進(jìn)行相應(yīng)的規(guī)范，從原理分析來(lái)看，增值稅“無(wú)法”進(jìn)行有效的稅收籌劃，但是，只要經(jīng)過(guò)精心的安排和設(shè)計(jì)，增值稅的納稅籌劃還是有很大的操作空間的。進(jìn)行有效的稅收籌劃，有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到合理節(jié)稅的最終目的，節(jié)約出資金進(jìn)行擴(kuò)大再生產(chǎn)，對(duì)企業(yè)的持續(xù)發(fā)展具有重要的作用。
一、增值稅的稅收籌劃應(yīng)該遵從的原則
（一）應(yīng)遵循合法性原則
進(jìn)行納稅籌劃要根據(jù)國(guó)家的法律法規(guī)進(jìn)行，不能違背稅法以及相關(guān)的法律，要在相關(guān)法律允許的范圍下進(jìn)行納稅籌劃活動(dòng)。違背了相關(guān)的法律法規(guī)，雖然可以為企業(yè)減少相應(yīng)的增值稅稅負(fù)，但這屬于違法行為，要受到國(guó)家法律的制裁，是不可為的行為。合法性原則是增值稅納稅籌劃應(yīng)該遵循的最基本原則。
（二）應(yīng)注重成本效益原則
企業(yè)在進(jìn)行增值稅納稅籌劃的時(shí)候，目的就是合理降低企業(yè)稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化，所以應(yīng)該比較納稅籌劃時(shí)產(chǎn)生的成本和進(jìn)行納稅籌劃后實(shí)現(xiàn)的有效收益，在收益和成本相抵減后，分析進(jìn)行納稅籌劃的可行性。
（三）應(yīng)遵循統(tǒng)籌性原則
統(tǒng)籌性原則就是說(shuō)要在縱向和橫向的角度綜合考慮增值稅稅收籌劃的影響，在進(jìn)行稅收行為之前要做好相應(yīng)的籌劃和安排，考慮稅收籌劃方案對(duì)公司未來(lái)近期和長(zhǎng)遠(yuǎn)的影響；同時(shí)要考慮到稅收籌劃方案對(duì)員工、企業(yè)、國(guó)家、社會(huì)的影響，實(shí)現(xiàn)增值稅稅收籌劃對(duì)個(gè)人、集體、社會(huì)的利益共贏，實(shí)現(xiàn)增值稅納稅籌劃的可持續(xù)性。
二、企業(yè)增值稅稅收籌劃的策略和方法
（一）培養(yǎng)高素質(zhì)的管理人才隊(duì)伍
設(shè)計(jì)有效的增值稅納稅籌劃方案是一件相當(dāng)不易的事情，企業(yè)需要業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、專業(yè)素質(zhì)優(yōu)秀、思想素質(zhì)高的尖端人才隊(duì)伍才能做好增值稅稅收籌劃的任務(wù)。企業(yè)制定好增值稅納稅籌劃策略并開始實(shí)施的時(shí)候，如果沒(méi)有高素質(zhì)、各方面都比較優(yōu)秀的管理人才，那也是白費(fèi)惘然的。所以企業(yè)要在引進(jìn)人才方面把好關(guān)，多引進(jìn)一些高素質(zhì)高技能的人才，并且定期或者不定期的對(duì)管理人才進(jìn)行培訓(xùn)，以促進(jìn)人才適時(shí)了解國(guó)家稅法政策的動(dòng)態(tài)，并且加強(qiáng)學(xué)習(xí)，培養(yǎng)高素質(zhì)的管理人才隊(duì)伍，提高增值稅納稅籌劃的管理水平和技術(shù)水平。
（二）合理利用納稅人身份選擇進(jìn)行稅務(wù)籌劃
根據(jù)國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定：我國(guó)將增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，并且規(guī)定對(duì)于這兩類納稅人在稅款的計(jì)算方法和使用稅率上以及管理辦法上有所不同，兩者各有利弊。通常情況下，小規(guī)模納稅人可以轉(zhuǎn)化為一般納稅人，可是一般納稅人就不能轉(zhuǎn)化為小規(guī)模納稅人了。企業(yè)需要根據(jù)自身的具體情況來(lái)判定是應(yīng)該選擇一般納稅人還是選擇小規(guī)模納稅人。一般納稅人的增值稅稅率是17%或者13%，而小規(guī)模納稅人的增值稅稅率是3%。從表面上看，一般納稅人地稅率要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于小規(guī)模納稅人的稅率，但是一般納稅人地進(jìn)項(xiàng)稅額是可以抵扣的，企業(yè)為了減輕增值稅的稅負(fù)，需要管理層進(jìn)行綜合考慮各方面的因素，從而在一般納稅人和小規(guī)模納稅人之上做出合理的選擇，以達(dá)到進(jìn)行節(jié)稅的目的。
甲企業(yè)是生產(chǎn)型企業(yè)，會(huì)計(jì)核算制度上也比較健全，年應(yīng)納增值稅銷售額在92萬(wàn)左右，符合一般納稅人的條件，適用的稅率是17%。可是，該企業(yè)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅占銷項(xiàng)稅的比例非常小，只占到了銷項(xiàng)稅額的10%。現(xiàn)在甲企業(yè)的管理者做出了兩種籌劃方案：第一就是維持原狀，繼續(xù)以一般納稅人的身份存在，按期進(jìn)行增值稅的繳納。第二種方案就是進(jìn)行納稅籌劃，把整個(gè)企業(yè)一分為二，以小規(guī)模納稅人的身份進(jìn)行繳納增值稅。下面進(jìn)行相應(yīng)的應(yīng)納增值稅額計(jì)算，就很容易分辨出該選擇哪一套方案。
在方案一下，維持原狀，選擇一般納稅人。此時(shí)，銷項(xiàng)稅額=92×17%=15.64萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額=15.64×10%=1.564萬(wàn)元，則企業(yè)應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=15.64-1.564=14.076萬(wàn)元； 在方案二下，把甲企業(yè)一分為二，分為A企業(yè)和B企業(yè)，兩個(gè)企業(yè)的應(yīng)稅銷售額分別是46萬(wàn)和46萬(wàn)，并各自作為獨(dú)立單位進(jìn)行核算，此時(shí)就符合小規(guī)模納稅人的條件，可以按照3%的稅率進(jìn)行征收增值稅：A企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額=46×3%=1.38萬(wàn)元；B企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額=46×3%=1.38萬(wàn)元；兩個(gè)企業(yè)的應(yīng)納增值稅稅額=1.38+1.38=2.76萬(wàn)元。由此可見，方案二比方案一要節(jié)稅14.076-2.76=11.316萬(wàn)元，在進(jìn)行了合理籌劃后，方案二明顯優(yōu)越于方案一，這是充分選擇了利用納稅人身份的不同納稅方法實(shí)現(xiàn)的節(jié)稅效果。
（三）混合銷售的稅收籌劃
混合銷售行為是指一項(xiàng)銷售行為涉及商品銷售又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)的行為。由于混合銷售行為是根據(jù)主營(yíng)業(yè)務(wù)不同而征收不同的稅種，而不同稅種的稅率又是不相同的，一個(gè)征收增值稅，一個(gè)征收營(yíng)業(yè)稅，所以企業(yè)可以根據(jù)自身的情況進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，來(lái)降低自身的稅負(fù)。
【論文摘要】隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展和完善, 稅收籌劃也越來(lái)越被人們所接受并付諸行動(dòng)。由于中國(guó)對(duì)企業(yè)稅收籌劃實(shí)務(wù)的研究才剛剛起步, 稅收籌劃的研究在中國(guó)尚屬一個(gè)新課題, 有待于我們進(jìn)一步加強(qiáng)理論和實(shí)踐的探索。筆者就此進(jìn)行探討。
稅收籌劃(tax planning)也稱納稅籌劃,它是納稅人在遵守稅法、擁護(hù)稅法、不違反稅法的前提下,針對(duì)納稅人自身的特點(diǎn),規(guī)劃納稅人的納稅活動(dòng),既要依法納稅,又要充分享受稅收優(yōu)惠政策,以達(dá)到減輕稅負(fù)、解除稅負(fù)或推遲納稅,最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化和企業(yè)價(jià)值最大化的一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。一般來(lái)說(shuō)來(lái)進(jìn)行稅收籌劃可以采用以下幾種方式:運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅策劃,充分利用稅法中關(guān)于某些臨界點(diǎn)的規(guī)定,轉(zhuǎn)讓定價(jià)法,優(yōu)劣比較法,利用電子商務(wù)進(jìn)行稅收籌劃,適時(shí)節(jié)稅法。
隨著社會(huì)的不斷發(fā)展,稅收籌劃已經(jīng)成為企業(yè)發(fā)展的重中之重,而要進(jìn)行稅收籌劃,僅有良好的愿望是不夠的,它還需要借助一定的條件,運(yùn)用相應(yīng)的方法才能得以實(shí)現(xiàn)。
1 稅收籌劃的理論假設(shè)
假設(shè)是在總結(jié)業(yè)務(wù)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,通過(guò)合乎邏輯的推理得出的判斷,是對(duì)研究對(duì)象所處環(huán)境約束因素的總結(jié)。企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃研究所包括的實(shí)務(wù)理論假設(shè)主要有以下2個(gè)方面。
1.1 “經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)
首先,利益主體從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的動(dòng)機(jī)是自利的,即追求自身利益是驅(qū)逐利益主體經(jīng)濟(jì)行為的根本動(dòng)機(jī);其次,“經(jīng)濟(jì)人”能夠根據(jù)具體的環(huán)境和自身經(jīng)驗(yàn)判斷自身利益, 使自己追求的利益盡可能最大化; 最后,在有效的制度制約下,“經(jīng)濟(jì)人”追求個(gè)人利益的行為可能會(huì)無(wú)意識(shí)或有意識(shí)地促進(jìn)社會(huì)公共利益的發(fā)展。在這一假設(shè)下,“經(jīng)濟(jì)人”特有及特定的行為方式是: 在給定條件的約束下, 盡最大可能實(shí)現(xiàn)最有效的預(yù)期目標(biāo)。
1.2 納稅理性假設(shè)
假定納稅人是理性的, 即自利的、清醒的、精明的, 其行為選擇是主動(dòng)的, 對(duì)自身行為的經(jīng)濟(jì)后果和利害關(guān)系是清楚的、明確的, 其行為目標(biāo)是以較低的風(fēng)險(xiǎn)取得盡可能大的效用。納稅理性是一種支撐納稅人行為與心理的自主意識(shí), 是驅(qū)動(dòng)納稅人應(yīng)稅組合的一種動(dòng)力源。納稅理性為納稅人所指向的途徑是: 在特定稅收環(huán)境(包括立法環(huán)境、政策環(huán)境、管理環(huán)境等) 的約束下, 最大限度地實(shí)現(xiàn)投入(納稅、其他納稅支出) 的最少和產(chǎn)出(即稅后可自由支配效益) 最大的均衡。
2 稅收籌劃的實(shí)務(wù)解析
稅收籌劃貫穿于納稅人自設(shè)立到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程。在不同的階段,進(jìn)行稅收籌劃可以采取不同的方法。
2.1 企業(yè)設(shè)立的稅收籌劃
企業(yè)設(shè)立環(huán)節(jié)的籌劃是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的第一環(huán),也是非常重要的一環(huán),其籌劃點(diǎn)主要有企業(yè)投資方向、注冊(cè)地點(diǎn)、組織形式的選擇等幾個(gè)方面。
2.1.1 企業(yè)投資方向的稅收籌劃
國(guó)家為了對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控,經(jīng)常會(huì)利用稅率的差別和減免稅政策來(lái)引導(dǎo)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為,來(lái)促進(jìn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)發(fā)展,地區(qū)發(fā)展,科技發(fā)展,保護(hù)國(guó)內(nèi)工業(yè)。對(duì)于納稅人來(lái)講,利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃的重點(diǎn)在于如何合理運(yùn)用稅收政策法規(guī)的規(guī)定,適用較低或較優(yōu)惠的稅率,妥善規(guī)劃生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),使其實(shí)際稅負(fù)最低,以達(dá)到節(jié)稅效益。
2.1.2 企業(yè)注冊(cè)地區(qū)的稅收籌劃
國(guó)家為了促進(jìn)某些地區(qū)的發(fā)展,在制訂稅收政策時(shí)對(duì)該地區(qū)進(jìn)行了適當(dāng)傾斜。正是由于稅收待遇的地域性差異,使企業(yè)設(shè)立時(shí)注冊(cè)地點(diǎn)的籌劃成為可能。因此,企業(yè)應(yīng)充分利用現(xiàn)行區(qū)域性優(yōu)惠政策,選擇稅負(fù)較輕的地區(qū)作為注冊(cè)地址,以減輕稅收負(fù)擔(dān)、謀求最大稅收利益。
2.1.3 企業(yè)組織形式的稅收籌劃
企業(yè)在組織形式上存在很大的差別,有公司制企業(yè)、合伙制、獨(dú)資企業(yè)。企業(yè)內(nèi)部也往往有多種形式可供選擇,選擇適當(dāng)與否會(huì)直接影響投資者的利益。如設(shè)立子公司或分公司的選擇:設(shè)立分公司還是通過(guò)控股形式組建子公司,在納稅規(guī)定上就有很大不同。子公司為獨(dú)立法人,母、子公司應(yīng)分別納稅,而且子公司只有在稅后利潤(rùn)中才能按照股東占有的股份進(jìn)行股利分配。子公司可享受政府提供的包括免稅期內(nèi)的許多優(yōu)惠政策;而分公司不具有獨(dú)立的法人資格,不能享受稅收優(yōu)惠,但分公司與總公司是一個(gè)納稅主體,其收入,成本、損失和所得可以并入總公司納稅,分公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生虧損最終與總公司的損益合并計(jì)算,總公司因此可免交部分所得稅。一般來(lái)說(shuō),企業(yè)創(chuàng)立初期,受外界因素的影響較大,發(fā)生虧損的可能性較大,宜采用分公司的形式,以使分公司的虧損轉(zhuǎn)嫁到總公司,減輕總公司的所得稅負(fù)擔(dān);當(dāng)企業(yè)建立了正常的經(jīng)營(yíng)秩序,設(shè)立子公司可享受政府提供的稅收優(yōu)惠。
2.2 企業(yè)籌資的稅收籌劃
企業(yè)經(jīng)營(yíng)所需的資金,無(wú)論從何種渠道取得,都存在著一定的資金成本。籌資決策的目標(biāo)不僅要求籌集到足夠數(shù)額的資金,而且要使資金成本達(dá)到最低,由于不同籌資方案的稅負(fù)輕重程度往往存在差異,這便為企業(yè)進(jìn)行籌資決策中的稅收籌劃提供了可能。
2.2.1 債務(wù)資本與權(quán)益資本的選擇
按照稅法規(guī)定,負(fù)債籌資的利息作為稅前扣除項(xiàng)目,享有所得稅利益,從而降低負(fù)債籌資的資金成本和企業(yè)所得稅稅負(fù);而股息、紅利支付不作為費(fèi)用列支,只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中分配。這樣,企業(yè)在確定資本結(jié)構(gòu)時(shí)必須考慮對(duì)債務(wù)籌資的利用,即考慮負(fù)債的財(cái)務(wù)杠桿作用。一般而言,如果企業(yè)息稅前的投資收益率高于負(fù)債成本率,負(fù)債比重的增加可提高權(quán)益資本的收益水平。然而,負(fù)債利息必須固定支付的特點(diǎn)又導(dǎo)致了債務(wù)籌資可能產(chǎn)生的負(fù)效應(yīng),如果負(fù)債的成本率超過(guò)了息稅前的投資收益率,權(quán)益資本收益會(huì)隨著負(fù)債比例的提高而下降,從而增加企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此,即使在息稅前投資收益率高于負(fù)債成本率時(shí),負(fù)債經(jīng)營(yíng)也應(yīng)適度。
2.2.2 融資租賃的利用
融資租賃是現(xiàn)代企業(yè)籌資的一種重要方式。通過(guò)融資租賃,可以迅速獲得所需的資產(chǎn),保存企業(yè)的舉債能力,更重要的是租入的固定資產(chǎn)可以計(jì)提折舊,折舊計(jì)入成本費(fèi)用,減少了企業(yè)的納稅基數(shù),而且支付的租金利息也可按規(guī)定在所得稅前扣除,進(jìn)一步減少了納稅基數(shù)。因此,融資租賃的稅收抵免作用非常顯著。
2.3 企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的稅收籌劃
2.3.1 加強(qiáng)企業(yè)采購(gòu)的稅收籌劃
企業(yè)采購(gòu)的稅收籌劃是建立在增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出以及應(yīng)納稅額總體的分析和把握上。所以企業(yè)要求把不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)變?yōu)榭梢缘挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額,降低采購(gòu)成本。例如:某鋼鐵企業(yè)(增值稅一般納稅人)下設(shè)原料部,除負(fù)責(zé)采購(gòu)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的原材料外。還負(fù)責(zé)向社會(huì)收購(gòu)廢鋼,購(gòu)進(jìn)廢鋼經(jīng)過(guò)加工、挑選整理后可以直接使用,挑選、整理、加工工程中的費(fèi)用計(jì)入廢鋼成本。向社會(huì)收購(gòu)的廢鋼一部分是從廢舊物資公司購(gòu)進(jìn),可取得廢舊物資發(fā)票,抵扣10%的稅金,降低了成本。一部分是從個(gè)體散戶中購(gòu)進(jìn),無(wú)發(fā)票,增加了成本。若企業(yè)設(shè)立控股的廢舊物資公司,將廢鋼收購(gòu)及挑選整理業(yè)務(wù)交由廢舊物資公司承擔(dān),廢舊物資公司按照廢鋼收購(gòu)價(jià)加上挑選整理費(fèi)的價(jià)格將整理好的廢鋼買給該企業(yè),并開具廢舊物資發(fā)票,則企業(yè)購(gòu)入的所有廢鋼進(jìn)項(xiàng)稅額均可以抵扣。可見,通過(guò)設(shè)立廢舊物資公司將不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)化為可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅,降低了廢鋼的成本。
2.3.2 加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算的稅收籌劃,降低稅收負(fù)擔(dān)
企業(yè)應(yīng)納稅額是以會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ),以稅收政策為依據(jù)計(jì)算繳納。實(shí)踐中,有些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可以有多種會(huì)計(jì)處理方法,即存在不只一種認(rèn)可的可供選擇的會(huì)計(jì)政策,但由此造成的稅收負(fù)擔(dān)卻截然不同。因此企業(yè)可以采取不同的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理手段,將成本費(fèi)用向有利于節(jié)稅的方面轉(zhuǎn)化,以降低稅收負(fù)擔(dān)。
2.3.3 加強(qiáng)稅收籌劃,降低企業(yè)應(yīng)納稅額
影響應(yīng)納稅額的因素有兩個(gè),即計(jì)稅基數(shù)和稅率,計(jì)稅基數(shù)越小,稅率越低,應(yīng)納稅額也越小。進(jìn)行稅務(wù)籌劃可從這兩個(gè)因素入手,找到合法的辦法來(lái)降低應(yīng)納稅額。例如,某企業(yè)2005年12月30日測(cè)算的應(yīng)納稅所得額為10.02萬(wàn)元,則企業(yè)應(yīng)納所得稅33 066 元(100 200×33%)。如果該企業(yè)進(jìn)行了稅收籌劃,支付稅務(wù)咨詢費(fèi)200元,則該企業(yè)應(yīng)納稅所得額100 000元(100 200-200),應(yīng)納所得稅27 000元(100 000×27%),通過(guò)比較可以發(fā)現(xiàn),進(jìn)行稅收籌劃支付費(fèi)用僅為200元,卻節(jié)稅6 066元(33 066-27 000)。
2.3.4 加強(qiáng)稅收籌劃,權(quán)衡整體稅負(fù)的輕重
增值稅是我國(guó)的主體稅種,對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō),增值稅納稅人的身份特點(diǎn)具有很大的稅收籌劃空間。人們通常認(rèn)為,小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。但實(shí)際并不完全如此。例如,很多籌劃方案中都有增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人選擇的籌劃。因此,企業(yè)在選擇稅務(wù)籌劃方案時(shí),不能僅把目光盯在某一時(shí)期納稅較少的方案上,而要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo),選擇有利于增加企業(yè)整體收益的方案。
參考文獻(xiàn):
[1] [美]邁倫•斯科爾斯. 稅收與企業(yè)戰(zhàn)略[m].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2003.
（一）稅收籌劃的定義
稅收籌劃起源于西方國(guó)家，于上個(gè)世紀(jì)九十年代中期引入我國(guó)。稅收籌劃，又被稱為：合理避稅、稅務(wù)籌劃、納稅籌劃。指在符合國(guó)家法律和稅收法規(guī)的前提下，通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)、資產(chǎn)管理等事項(xiàng)進(jìn)行籌劃和安排，充分利用稅法提供的各種優(yōu)惠，事先進(jìn)行減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的謀劃和對(duì)策，以達(dá)到納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)、企業(yè)價(jià)值最大化的目的。
（二）稅收籌劃的內(nèi)容
稅收籌劃作為企業(yè)重要的稅負(fù)調(diào)節(jié)手段，主要包括以下四方面內(nèi)容，以下將對(duì)稅收籌劃的內(nèi)容進(jìn)行簡(jiǎn)要介紹。
1、避稅籌劃。避稅籌劃是指在符合國(guó)家法律及稅法立法初衷的前提下，納稅人利用稅法中存在的空白之處和漏洞，以達(dá)到減輕稅負(fù)的一種即不違法也不合法的行為。避稅籌劃作為企業(yè)減輕稅負(fù)的一種手段，與偷稅漏稅等有著實(shí)質(zhì)性的區(qū)別。偷稅漏稅是嚴(yán)重違反稅法的違法行為，但避稅是企業(yè)對(duì)稅法存在的空白、漏洞等進(jìn)行了利用，不屬于違法行為，因此，國(guó)家沒(méi)有權(quán)利對(duì)企業(yè)避稅行為進(jìn)行法律制裁，而應(yīng)加強(qiáng)對(duì)稅收法規(guī)的完善和規(guī)范，以彌補(bǔ)稅法存在的不足。
2、節(jié)稅籌劃。節(jié)稅籌劃是指企業(yè)以國(guó)家法律為前提，以稅收政策為依據(jù)，充分利用稅法中減免稅、即征即退、先征后退、先征后返、起征點(diǎn)等一系列優(yōu)惠政策，通常采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)進(jìn)行事先的安排和籌劃，由于企業(yè)是對(duì)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行的合理利用，得到國(guó)家法律和法規(guī)的認(rèn)可，是一種合法的行為。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)可以減少自身稅負(fù)，增強(qiáng)自身的法律意識(shí)，有利于企業(yè)作出投融資項(xiàng)目決策，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。對(duì)于國(guó)家來(lái)說(shuō)，可以防止企業(yè)偷稅逃稅的行為，增加稅收。
3、轉(zhuǎn)嫁籌劃。轉(zhuǎn)嫁籌劃，指納稅人在商品的流通環(huán)節(jié)，通過(guò)對(duì)商品交易價(jià)格進(jìn)行控制和調(diào)節(jié)，提高銷售價(jià)格或降低購(gòu)買價(jià)格，將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給顧客或供應(yīng)商的稅收調(diào)節(jié)過(guò)程。雖然，企業(yè)能通過(guò)稅收轉(zhuǎn)移的方式減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但企業(yè)在進(jìn)行稅收轉(zhuǎn)嫁時(shí)，應(yīng)充分考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、市場(chǎng)狀況，制定符合企業(yè)自身情況的稅收轉(zhuǎn)嫁方案。
二、增值稅稅收籌劃方法
（一）農(nóng)產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策及稅收籌劃
1、農(nóng)產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策。我國(guó)稅法規(guī)定，從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人生產(chǎn)并自行銷售初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅，同時(shí)，增值稅一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，按農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或買價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予從當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣除；但是使用自己生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額不準(zhǔn)予扣除。
2、具體稅收籌劃方法。如果企業(yè)用自己生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)一步生產(chǎn)工業(yè)品，則增值稅不得減免，因此，為了達(dá)到抵稅的目的，生產(chǎn)企業(yè)可以采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式進(jìn)行增值稅稅收籌劃。即通過(guò)分設(shè)獨(dú)立的法人企業(yè)，將生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品和農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)一步加工進(jìn)行分立，這樣，就變成了兩個(gè)獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行產(chǎn)品的交易，以達(dá)到抵稅的目的。
（二）廢舊物資收購(gòu)政策及稅收籌劃
1、廢舊物資收購(gòu)政策。財(cái)政部規(guī)定經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位，銷售其收購(gòu)的廢舊物資時(shí)享受免征增值稅的優(yōu)惠，增值稅一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收單位銷售的廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額，按10%扣除率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是這項(xiàng)規(guī)定只適用于專門從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人，其他納稅人不能按此規(guī)定執(zhí)行。因此，增值稅一般納稅人自行收購(gòu)廢舊物資和從經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位購(gòu)買廢舊物資之間存在稅負(fù)的差異，因此可以進(jìn)行增值稅稅收籌劃。
2、具體稅收籌劃方法。與農(nóng)產(chǎn)品稅收籌劃方法類似，生產(chǎn)企業(yè)可通過(guò)分設(shè)獨(dú)立的法人企業(yè)，進(jìn)行增值稅的納稅籌劃。如果生產(chǎn)企業(yè)自行收購(gòu)廢舊物資，由于只能取得增值稅普通發(fā)票，按規(guī)定企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣；如果生產(chǎn)企業(yè)直接從經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位購(gòu)買廢舊物資，雖然可以享受進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，但是這必然帶來(lái)廢舊物資收購(gòu)成本的大幅增加；所以，在對(duì)各種方式下企業(yè)可能的稅負(fù)情況進(jìn)行分析后，企業(yè)合理避稅最佳的方式就是，自己成立獨(dú)立的法人公司，專門收購(gòu)廢舊物資，這樣一來(lái)，生產(chǎn)企業(yè)可以通過(guò)分立機(jī)構(gòu)開具增值稅專用發(fā)票，進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。同樣，新成立的廢舊物資收購(gòu)公司也可以根據(jù)國(guó)家廢舊物資收購(gòu)政策，享受國(guó)家免稅政策。
例如，乙企業(yè)時(shí)一家從事生產(chǎn)塑料瓶的企業(yè)，其生產(chǎn)塑料瓶所需的原材料主要是廢棄的塑料容器，如果乙企業(yè)直接收購(gòu)廢塑料容器共計(jì)500萬(wàn)元，由于乙企業(yè)只能取得增值稅普通發(fā)票，因此按規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；如果乙企業(yè)設(shè)立獨(dú)立的法人公司，專門從事生產(chǎn)塑料瓶所需的廢舊塑料容器的收購(gòu)業(yè)務(wù)，這樣一來(lái)，乙企業(yè)成立的獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu)，其收購(gòu)的500萬(wàn)元廢舊塑料容器可以按照10%抵扣率扣減進(jìn)項(xiàng)稅額，而對(duì)新成立的收購(gòu)廢舊塑料容器的公司，在該收購(gòu)環(huán)節(jié)可以享受免稅優(yōu)惠。
（三）小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策及稅收籌劃
1、小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策。我國(guó)絕大多數(shù)企業(yè)為民營(yíng)企業(yè)，最近幾年，小微企業(yè)數(shù)量增多，發(fā)展迅速，推動(dòng)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。為了進(jìn)一步促進(jìn)小微企業(yè)的向前發(fā)展，保障增值稅稅收征收工作的順利實(shí)施。2016年4月19日，國(guó)家稅務(wù)總局了公告，明確了2016年至2017年小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)。公告指出，自2016年5月1日起到2017年12月31日止，負(fù)有納稅義務(wù)的增值稅小規(guī)模納稅人，在月銷售額不超過(guò)3萬(wàn)元時(shí)，可享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策。
2、具體稅收籌劃方法。由于小微企業(yè)享受增值稅優(yōu)惠政策是存在一定條件的，即月銷售額不超過(guò)3萬(wàn)元，只有在這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，小微企業(yè)才能享受國(guó)家的免稅政策。由于，隨著小微企業(yè)的發(fā)展壯大，不可能長(zhǎng)時(shí)間的享受此優(yōu)惠政策，為了能長(zhǎng)久的享受小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策，小微企業(yè)有必要進(jìn)行合理的稅收籌劃。與上述方法類似，小微企業(yè)可采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式，將不符合享受小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策條件的公司進(jìn)行分立，即將該企業(yè)按經(jīng)營(yíng)方式、業(yè)務(wù)特征分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上的小微型企業(yè)，使得分立后的公司能繼續(xù)享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策，從而降低整個(gè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
例如，丙是一家從事銷售電腦及零配件的小微企業(yè)，2016年9月份實(shí)現(xiàn)銷售收入4萬(wàn)元，其中銷售電腦的銷售收入為2.5萬(wàn)元，銷售電腦零配件的銷售收入為1.5萬(wàn)元，如果，丙企業(yè)不進(jìn)行分立，就不能享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策；如果丙企業(yè)經(jīng)過(guò)合法的審批程序，分別設(shè)立兩個(gè)小微型企業(yè)，一家專賣電腦，另一家專賣電腦零配件，則2016年9月份兩公司取得的月銷售收入都未超過(guò)3萬(wàn)元，因此都可以享受暫免征收增值稅優(yōu)惠政策。
三、結(jié)語(yǔ)
【關(guān)鍵詞】 增值稅；轉(zhuǎn)型改革；納稅人身份；稅收籌劃
稅收籌劃是納稅人為實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化，在法律許可的范圍內(nèi)，通過(guò)財(cái)務(wù)、投融資、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)的安排選擇，對(duì)納稅義務(wù)作出的規(guī)劃。增值稅轉(zhuǎn)型后，一般納稅人購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)可以抵扣，小規(guī)模納稅人征收率下降，在此背景下，對(duì)增值稅納稅人進(jìn)行稅收籌劃，科學(xué)選擇納稅人類型，有利于企業(yè)降低稅負(fù)，獲取最大的節(jié)稅收益。
一、增值稅轉(zhuǎn)型后納稅人的稅法規(guī)定
（一）增值稅轉(zhuǎn)型的基本內(nèi)涵
增值稅是我國(guó)第一大稅種，為推進(jìn)增值稅制度完善，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展，2008年11月10日，國(guó)務(wù)院總理簽署國(guó)務(wù)院令，公布了修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》，決定自2009年1月1日起，在全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。所謂增值稅轉(zhuǎn)型，即把我國(guó)自1994年以來(lái)實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變。生產(chǎn)型增值稅，是指納稅人在繳納增值稅時(shí)，所購(gòu)置的固定資產(chǎn)中所含進(jìn)項(xiàng)增值稅款不能抵扣，存在重復(fù)征稅問(wèn)題；而消費(fèi)型增值稅則允許企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅金可在銷項(xiàng)稅額中抵扣。增值稅轉(zhuǎn)型的意義在于完善稅制建設(shè)，為企業(yè)減負(fù)，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)更新改造，有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革，需要對(duì)原增值稅條例進(jìn)行相應(yīng)的修訂，新修訂的《條例》在增值稅納稅人稅法規(guī)定上也作出了調(diào)整。
（二）增值稅納稅人的稅法規(guī)定
參照國(guó)際慣例，我國(guó)《增值稅暫行條例》將納稅人按其經(jīng)營(yíng)規(guī)模及會(huì)計(jì)核算健全程度劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。修訂前的增值稅條例規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主、兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在100萬(wàn)元以下的；從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在180萬(wàn)元以下的。符合以上銷售額標(biāo)準(zhǔn)的，且會(huì)計(jì)核算不健全者，為小規(guī)模納稅人。個(gè)人、非企業(yè)性單位，不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)，即使年應(yīng)稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，也視同小規(guī)模納稅人；而一般納稅人，是指年應(yīng)稅銷售額超過(guò)規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，會(huì)計(jì)核算健全的企業(yè)和企業(yè)性單位。一般納稅人基本適用17%和13%的法定稅率（出口退稅適用0%稅率），采用規(guī)范的“購(gòu)進(jìn)扣稅法”計(jì)算增值稅額；小規(guī)模納稅人采取簡(jiǎn)易征收辦法計(jì)算增值稅額，適用6%（工業(yè)企業(yè)）或4%（商業(yè)企業(yè)）的征收率。修訂后的增值稅條例，在納稅人稅法規(guī)定上與修訂前的有兩個(gè)重要不同：一是降低小規(guī)模納稅人征收率。考慮到增值稅轉(zhuǎn)型改革后，一般納稅人的增值稅負(fù)擔(dān)水平總體降低，為了平衡小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的稅負(fù)水平，促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展和擴(kuò)大就業(yè)，降低小規(guī)模納稅人的征收率。同時(shí)考慮到現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，小規(guī)模納稅人混業(yè)經(jīng)營(yíng)十分普遍，實(shí)際征管中難以明確劃分工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人，因此修訂后的增值稅條例對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3%。二是降低小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)。修訂后的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額(以下簡(jiǎn)稱應(yīng)稅銷售額)在50萬(wàn)元以下的；從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬(wàn)元以下的為小規(guī)模納稅人。符合以上銷售額標(biāo)準(zhǔn)的，且會(huì)計(jì)核算不健全者，即為小規(guī)模納稅人；而年應(yīng)稅銷售額在50萬(wàn)元以上的工業(yè)企業(yè)或年應(yīng)稅銷售額在80萬(wàn)元以上的商業(yè)企業(yè)，都為增值稅一般納稅人。年應(yīng)稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人（自然人）繼續(xù)按小規(guī)模納稅人納稅，而非企業(yè)性單位和不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可以自行選擇是否按小規(guī)模納稅人納稅。稅收政策及稅收政策的調(diào)整客觀上造成了兩類納稅人稅收負(fù)擔(dān)與稅收利益上的差別，為增值稅轉(zhuǎn)型后的小規(guī)模納稅人與一般納稅人進(jìn)行納稅籌劃提供了可能性。
二、增值稅納稅人身份的判別方法
增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則對(duì)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為增值稅納稅人的稅收籌劃提供了可能。增值稅轉(zhuǎn)型后，納稅人可根據(jù)自己的具體情況，在設(shè)立、變更時(shí)，正確選擇增值稅納稅人身份。企業(yè)選擇哪種類別的納稅人有利呢？主要判別方法有以下幾種。
(一)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法
從兩類增值稅納稅人的計(jì)稅原理看，一般納稅人的增值稅計(jì)算是以增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，而小規(guī)模納稅人的增值稅計(jì)算是以全部不含稅收入為計(jì)稅基礎(chǔ)。在銷售價(jià)格相同的情況下，稅負(fù)的高低取決于增值率的大小。一般來(lái)說(shuō)，對(duì)于增值率高的企業(yè)，適宜作為小規(guī)模納稅人；反之，適宜作為一般納稅人。當(dāng)增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩類納稅人的稅負(fù)相同，這一數(shù)值稱為無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，其計(jì)算公式如下：
進(jìn)項(xiàng)稅額＝銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率
增值率＝（銷售額－可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額）÷銷售額
或 增值率＝（銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額）÷銷項(xiàng)稅額
假設(shè)一般納稅人銷售貨物及購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅稅率均為17％，增值稅轉(zhuǎn)型改革后的小規(guī)模納稅人征收率為3%（下同）。
又：一般納稅人應(yīng)納稅額＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額
＝銷售額×17%－銷售額×17%×（1－增值率）＝銷售額×17%×增值率
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額＝銷售額×3%
當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其增值率則為無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率，即：
銷售額×17%×增值率=銷售額×3%
增值率＝3%÷17%=17.65%
(注: 銷售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額)
以上計(jì)算分析為，當(dāng)增值率為17.65%時(shí)，兩者稅負(fù)相同；當(dāng)增值率低于17.65%時(shí)，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人，適宜選擇作一般納稅人；當(dāng)增值率高于17.65%時(shí)，則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作小規(guī)模納稅人。
(二)無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
在稅收實(shí)務(wù)中，一般納稅人稅負(fù)高低取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。通常情況下，若可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較多，則適宜作一般納稅人，反之則適宜作小規(guī)模納稅人。當(dāng)?shù)挚垲~占銷售額的比重達(dá)某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等，稱為無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。其計(jì)算公式如下：
進(jìn)項(xiàng)稅額＝可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅稅率
增值率＝（銷售額－可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額）÷銷售額
＝1－可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額÷銷售額
＝1－抵扣率
又：一般納稅人應(yīng)納稅額＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額
＝銷售額×增值稅稅率－銷售額×增值稅稅率×（1－增值率）＝銷售額×增值稅稅率×增值率＝銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額＝銷售額×征收率
當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其抵扣率則為無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。
銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）＝銷售額×征收率
抵扣率＝1－征收率÷增值稅稅率=1－3%÷17%＝82.35%
(注: 銷售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額)
這就是說(shuō)，當(dāng)?shù)挚勐蕿?2.35%時(shí)，兩種納稅人稅負(fù)完全相同；當(dāng)?shù)挚勐矢哂?2.35%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作一般納稅人；當(dāng)?shù)挚勐实陀?2.35%時(shí)，則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，適宜選擇作小規(guī)模納稅人。
(三)含稅購(gòu)貨金額占含稅銷售額比重判別法
當(dāng)納稅人提供的資料是含稅銷售額和含稅購(gòu)進(jìn)金額，可根據(jù)前述計(jì)算公式求得無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。假設(shè)Y為含增值稅的銷售額，X為含增值稅的購(gòu)貨金額（兩額均為同期），則下式成立。Y/(1+17%)×17％－X/(1+17%)×17%＝Y(jié)/(1+3%)×3%
解得平衡點(diǎn)為：X＝79.95%Y
即，當(dāng)企業(yè)的含稅購(gòu)貨額為同期含稅銷售額的79.95％時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)完全相同。當(dāng)企業(yè)的含稅購(gòu)貨額大于同期含稅銷售額的79.95％時(shí)，一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人；當(dāng)企業(yè)含稅購(gòu)貨額小于同期含稅銷售額的79.95％時(shí)，則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人。
下面以一實(shí)例對(duì)上述分析進(jìn)行佐證。
三、實(shí)例分析
某生產(chǎn)性企業(yè)， 2009年應(yīng)納增值稅銷售額為98萬(wàn)元，會(huì)計(jì)核算制度比較健全，符合作為一般納稅人的條件，適用17%增值稅稅率，但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，只占銷項(xiàng)稅額的35%。在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅人身份審核時(shí)涉及到該企業(yè)如何核算的問(wèn)題。
要求解答：該企業(yè)應(yīng)怎樣進(jìn)行納稅人身份的增值稅籌劃。
（一）采用無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法
假設(shè)本例中的銷售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額
增值率＝（銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額）÷銷項(xiàng)稅額＝(銷售額×17%－購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款×17%)÷（銷售額×17%）＝(98×17%－98×17%×35%)÷(98×17%)×100%＝65%
由無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率可知，企業(yè)的增值率為65%＞無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，該企業(yè)作為一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
（二）采用無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
同樣，假設(shè)本例中的銷售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額。
由于該企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額為98×35%＝34.3萬(wàn)元，銷售額為98萬(wàn)元，購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額占銷售額的比重為34.3萬(wàn)元÷98萬(wàn)元×100%＝35%
由無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率可知，該企業(yè)的抵扣率35%＜無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率82.35%，則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
（三）采用含稅銷售額與含稅購(gòu)貨額比較法
本例中，假設(shè)該廠年銷售額98萬(wàn)元為含增值稅的銷售額，購(gòu)進(jìn)價(jià)款34.3萬(wàn)元（98×35%）也為含增值稅的價(jià)款，用含稅購(gòu)貨額34.3萬(wàn)元比同期含稅銷售額98萬(wàn)元，即34.3萬(wàn)元÷98萬(wàn)元×100%＝35%＜79.95%。
當(dāng)企業(yè)含稅購(gòu)貨額小于同期含稅銷售額的79.95%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人，企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
以上分析說(shuō)明，該企業(yè)作為小規(guī)模納稅人優(yōu)于一般納稅人。對(duì)于這一結(jié)論，還可以通過(guò)以下方法進(jìn)行判斷：
一是采用小規(guī)模納稅人方法計(jì)算增值稅。
該企業(yè)將總廠分設(shè)為兩個(gè)分廠，各自作為獨(dú)立核算單位，一分為二的兩個(gè)單位年應(yīng)稅銷售額分別為49萬(wàn)元和49萬(wàn)元，符合小規(guī)模納稅人的條件，適用3%的征收率。在這種情況下，該納稅人應(yīng)納增值稅額為：
應(yīng)納增值稅＝49×3%＋49×3%＝2.94（萬(wàn)元）。
二是采用一般納稅人方法計(jì)算增值稅。
不設(shè)立分廠，總廠為一個(gè)獨(dú)立的核算單位，年應(yīng)稅銷售額為98萬(wàn)元，會(huì)計(jì)核算制度比較健全，符合作為一般納稅人的條件，適用17%增值稅稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的35%，在這種情況下，應(yīng)納增值稅額為：
應(yīng)納增值稅＝98×17%－98×17%×35%＝10.829（萬(wàn)元）
顯然，該企業(yè)以小單位核算，作為小規(guī)模納稅人，可較一般納稅人減輕稅負(fù)7.889（10.829－2.94）萬(wàn)元。經(jīng)過(guò)如此籌劃，可達(dá)到節(jié)稅目的，因此，該企業(yè)決定下設(shè)兩個(gè)分廠進(jìn)行獨(dú)立核算。
四、結(jié)語(yǔ)
綜上所述，增值稅轉(zhuǎn)型后，增值稅納稅人應(yīng)該選擇稅負(fù)最輕，對(duì)自己最為有利的增值稅納稅人身份。當(dāng)然，這種選擇是有條件限制的：一是企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的要求決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。假如企業(yè)產(chǎn)品多是銷售給一般納稅人，客戶因收到的增值稅專用發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，一般會(huì)要求企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，在此情況下，企業(yè)必須選擇作一般納稅人，才有利于產(chǎn)品的銷售。二是根據(jù)新修訂的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十四條之規(guī)定，銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票，所以，納稅人只要具備了一般納稅人條件就必須辦理一般納稅人資格，否則就不能按小規(guī)模納稅征收率計(jì)算稅款，而必須按17％或13％的稅率直接計(jì)算應(yīng)納稅額。另外，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是價(jià)值最大化，這就決定著企業(yè)必須擴(kuò)大銷售收入來(lái)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，在此情況下，即使采用小規(guī)模納稅人合算，也必須辦理一般納稅人資格。當(dāng)然，盡管納稅人在選擇納稅人身份認(rèn)定或納稅方式時(shí)會(huì)受到上述諸因素的制約，但基于稅收籌劃的角度，企業(yè)在合并、分立、新建時(shí)，納稅人可通過(guò)對(duì)稅負(fù)平衡點(diǎn)的測(cè)算巧妙籌劃，根據(jù)所經(jīng)營(yíng)貨物的總體增值率水平，選擇不同的納稅人身份，獲取最大的節(jié)稅收益。
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摘 要：隨著我國(guó)新興服務(wù)業(yè)的不斷發(fā)展，原來(lái)的稅制設(shè)計(jì)已經(jīng)無(wú)法滿足不斷促進(jìn)新興服務(wù)業(yè)不斷發(fā)展，穩(wěn)定各行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的作用。在這種情況下，“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”便應(yīng)運(yùn)開始。“營(yíng)改增”可以減輕某些新興服務(wù)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，捋順上下游企業(yè)的稅收抵扣環(huán)節(jié)。而物流運(yùn)輸企業(yè)作為我國(guó)原來(lái)屬于繳納營(yíng)業(yè)稅，現(xiàn)改征增值稅的企業(yè)，必然也會(huì)受到這項(xiàng)稅收政策變動(dòng)的影響，物流企業(yè)需要提高企業(yè)的納稅籌劃意識(shí)，促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化。
關(guān)鍵詞 ：“營(yíng)改增”；物流企業(yè)；影響；稅收籌劃
中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1000-8772（2015）01-0071-02
一、引言
我國(guó)稅制需要通過(guò)一定改革以不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。“營(yíng)改增”是我國(guó)在商品服務(wù)領(lǐng)域進(jìn)行的稅收改革之一，目前我國(guó)“營(yíng)改增”的試點(diǎn)首先選定在交通運(yùn)輸業(yè)及部分具有生產(chǎn)性的服務(wù)業(yè)中進(jìn)行。而我國(guó)原先對(duì)這部分行業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，主要是因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅的征收過(guò)程簡(jiǎn)便，利于稅收主管部門進(jìn)行監(jiān)管。但營(yíng)業(yè)稅具有不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，可能出現(xiàn)重復(fù)征稅等缺點(diǎn)，隨著生產(chǎn)業(yè)及交通運(yùn)輸業(yè)的不斷發(fā)展，無(wú)法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣導(dǎo)致這些行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)較重，無(wú)法有效發(fā)展。而增值稅作為一種可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的稅種，其征收過(guò)程雖然更加復(fù)雜，但卻可以促進(jìn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的均衡，利于企業(yè)發(fā)展。物流業(yè)作為一種符合性較強(qiáng)的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，匯聚了包括交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)保管及組裝配送等功能，在我國(guó)現(xiàn)展中的地位不斷凸顯。物流企業(yè)如何有效把握“營(yíng)改增”這一稅收政策變動(dòng)，進(jìn)行有利于企業(yè)發(fā)展的稅收籌劃，不斷減輕企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的盈利水平和價(jià)值便成為了物流企業(yè)需要重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題。同時(shí)，由于物流業(yè)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)中的地位越來(lái)越高，“營(yíng)改增”能否減輕物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，捋順物流企業(yè)上下游稅收抵扣鏈條關(guān)系成為了國(guó)家也密切關(guān)注并需要及時(shí)把握的問(wèn)題。
二、“營(yíng)改增”進(jìn)行之后，物流企業(yè)的稅收現(xiàn)狀
（一）物流企業(yè)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額較少
物流企業(yè)的主要成本包括交通運(yùn)輸成本、倉(cāng)儲(chǔ)成本等，而交通運(yùn)輸成本占據(jù)成本鏈條中最重要的部分。物流企業(yè)和從事客貨運(yùn)輸?shù)慕煌ü疽粯樱浣煌ǔ杀局饕獦?gòu)成是購(gòu)買大型運(yùn)輸工具（包括大小型貨車、分流專用車等）、租用其他公司運(yùn)輸工具、過(guò)路費(fèi)、汽柴油購(gòu)買消耗、企業(yè)員工工資等。按照“營(yíng)改增”的政策要求，物流企業(yè)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額規(guī)定如下：在進(jìn)行“營(yíng)改增”改革之前物流企業(yè)所有買入的運(yùn)輸工具都不可以重新進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣；運(yùn)輸車輛在運(yùn)輸過(guò)程中產(chǎn)生的過(guò)路費(fèi)等費(fèi)用由于無(wú)法獲得增值稅專用發(fā)票也同樣沒(méi)法順利抵扣。這種情形的出現(xiàn)，造成物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能不降反升。例如，MF物流企業(yè)主要從事面向終端消費(fèi)者的商品運(yùn)輸派送服務(wù)，根據(jù)該企業(yè)的企業(yè)發(fā)展規(guī)劃，MF物流企業(yè)需要于2010年前完成企業(yè)80%以上的運(yùn)輸車輛更新。因此，在“營(yíng)改增”推行后，該企業(yè)由于2010年之前購(gòu)買了大量運(yùn)輸車輛無(wú)法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，造成企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)明顯上升，給企業(yè)發(fā)展帶來(lái)了巨大的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。
（二）物流企業(yè)適用的稅率明顯上升
在推行“營(yíng)改增”之前，根據(jù)我國(guó)舊稅法的規(guī)定，物流企業(yè)所從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)收入需要按照3%全額征收營(yíng)業(yè)稅，倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)需要按照5%全額征收營(yíng)業(yè)稅。但在進(jìn)行“營(yíng)改增”稅制改革后，物流企業(yè)從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)收入依照11%差額征收增值稅，倉(cāng)儲(chǔ)裝卸業(yè)務(wù)依照6%差額征收增值稅。雖然“營(yíng)改增”之后，物流企業(yè)進(jìn)行差額征稅，但是由于企業(yè)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額較少，無(wú)法平衡企業(yè)的成本開銷，這直接導(dǎo)致了物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)明顯上升。同時(shí)，造成物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)明顯上升的主要原因是物流企業(yè)所主要從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅率由全額征收3%上漲到差額征收11%。例如，主要從事大型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)的貨物業(yè)務(wù)的SP物流企業(yè)對(duì)該企業(yè)“營(yíng)改增”前后的稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行了核算。根據(jù)財(cái)務(wù)部門給出的相關(guān)報(bào)告顯示，該企業(yè)在實(shí)行“營(yíng)改增”之前的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為3%，倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為5%。而“營(yíng)改增”以后，該企業(yè)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為8.9%，倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)的稅負(fù)為4.5%。由于SP物流企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)是貨物運(yùn)輸，貨物倉(cāng)儲(chǔ)占總業(yè)務(wù)比重較小，同時(shí)由于運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅負(fù)增長(zhǎng)過(guò)大且倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)稅負(fù)降低較小，造成SP物流企業(yè)稅負(fù)急劇上升。
（三）物流企業(yè)獲取進(jìn)項(xiàng)抵扣發(fā)票難度較大
目前我國(guó)大型物流企業(yè)的數(shù)目正在不斷增加，大多數(shù)物流企業(yè)的運(yùn)輸范圍較大，往往都是全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行物流配送。而這種現(xiàn)象也造成了物流企業(yè)獲取進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣發(fā)票的難度較大。物流企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)大多是運(yùn)輸業(yè)務(wù)，而運(yùn)輸業(yè)務(wù)中的柴油汽油費(fèi)是可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的。但是目前大多數(shù)的加油站無(wú)法即時(shí)向加油方當(dāng)場(chǎng)提供增值稅專用發(fā)票，這造成了我國(guó)物流企業(yè)在獲取油料增值稅專用發(fā)票時(shí)存在一定難度。另外，物流企業(yè)的自有車輛每年都需要進(jìn)行定期維護(hù)維修，而目前我國(guó)物流企業(yè)的車輛維修維護(hù)費(fèi)用一般很難獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。這是因?yàn)槲锪髌髽I(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)流動(dòng)性較大，很難定點(diǎn)進(jìn)行維修維護(hù)，在運(yùn)輸過(guò)程中車輛出現(xiàn)故障進(jìn)行小型維修，不可能獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣。而即使物流企業(yè)可以對(duì)本企業(yè)的車輛進(jìn)行定點(diǎn)維修維護(hù)，但一般維修點(diǎn)都不是一般納稅人，因此依然很難獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行稅款抵扣。例如，T物流公司的物流司機(jī)譚某的日常工作就是從內(nèi)蒙古呼和浩特將貨物運(yùn)送至山西太原。根據(jù)其自述說(shuō)明，其駕駛的貨車在每次進(jìn)行運(yùn)輸時(shí)都會(huì)在沿途的小型車輛維修點(diǎn)進(jìn)行簡(jiǎn)單檢測(cè)和維護(hù)，保障行車安全。但從沒(méi)有收到過(guò)增值稅專用發(fā)票。
三、“營(yíng)改增”后物流企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的方式
（一）提高物流企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)人員的稅收管理能力
1、增強(qiáng)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員業(yè)務(wù)能力
在未進(jìn)行"營(yíng)改增"之前，物流企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是需要繳納營(yíng)業(yè)稅的，不需要繳納增值稅。由于營(yíng)業(yè)稅的征收管理方式較為簡(jiǎn)單，只需要核算業(yè)務(wù)總收入就可以進(jìn)行稅款的計(jì)算繳納。但是在進(jìn)行”營(yíng)改增“之后，物流企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是需要繳納增值稅的，不再繳納營(yíng)業(yè)稅，由于增值稅的征收需要計(jì)算總銷項(xiàng)稅額和總進(jìn)項(xiàng)稅額，因此核算過(guò)程較營(yíng)業(yè)稅更為復(fù)雜。因此物流企業(yè)的相關(guān)財(cái)務(wù)人員需要不斷增強(qiáng)自身的業(yè)務(wù)處理能力，這樣才能保證企業(yè)的正常運(yùn)營(yíng)和稅款繳納合法。
2、升級(jí)物流企業(yè)稅務(wù)管理系統(tǒng)
企業(yè)的稅務(wù)管理系統(tǒng)是企業(yè)進(jìn)行有效稅款核算繳納的重要配置。由于其主要業(yè)務(wù)所征收的稅種有了較大的變化，因此其會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)核算都有了較大變革。根據(jù)調(diào)查了解到目前我國(guó)大多數(shù)物流企業(yè)都已經(jīng)開始使用現(xiàn)代化稅務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行稅務(wù)管理。隨著“營(yíng)改增”的推行，我國(guó)大多數(shù)物流企業(yè)都需要對(duì)現(xiàn)有稅務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)改造，防止因?yàn)樾畔⑹д`造成的稅款繳納錯(cuò)誤。
（二）合理進(jìn)行納稅人身份的選擇以減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)
1、選擇一般納稅人身份進(jìn)行稅收籌劃
對(duì)于主要從事倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)的物流企業(yè)而言，選擇一般納稅人身份更有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。這是因?yàn)樵凇盃I(yíng)改增”之前倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)按照5%全額征收營(yíng)業(yè)稅，在“營(yíng)改增”之后倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)按照6%差額征收營(yíng)業(yè)稅。雖然表面上看稅率上升，但是由于“營(yíng)改增”之后企業(yè)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因此實(shí)際稅率反而有所下降。因此，主要從事倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)的物流企業(yè)可以通過(guò)選擇一般納稅人的身份進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。同時(shí)，在物流運(yùn)輸業(yè)納入增值稅征收范圍內(nèi)后，其他企業(yè)從該企業(yè)購(gòu)買的物流業(yè)務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣，這樣選擇一般納稅人身份可以減輕下游企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的業(yè)務(wù)量，促進(jìn)企業(yè)拓展市場(chǎng)，不斷發(fā)展。
2、選擇小規(guī)模納稅人身份開展納稅籌劃
小規(guī)模納稅人便是我國(guó)稅法劃定，某些小型企業(yè)在滿足特殊規(guī)定時(shí)可以采用簡(jiǎn)易計(jì)稅法征收增值稅。在“營(yíng)改增”之后，我國(guó)稅法仍然給予這些剛剛納入增值稅征收范圍的企業(yè)在符合某些條件時(shí)適用于簡(jiǎn)易征稅法。雖然目前我國(guó)大多數(shù)物流企業(yè)的企業(yè)規(guī)模比較大，根據(jù)稅法規(guī)定大多屬于一般納稅人的身份，但是物流企業(yè)依然可以對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)進(jìn)行有效劃分來(lái)避免成為一般納稅人以減輕企業(yè)的稅負(fù)。物流企業(yè)可以通過(guò)對(duì)從事業(yè)務(wù)種類、運(yùn)輸距離遠(yuǎn)近等進(jìn)行合理劃分，并成立相應(yīng)的公司以符合小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。小規(guī)模納稅人適用于3%的低征收率進(jìn)行全額計(jì)算征收增值稅，這和之前適用的運(yùn)輸業(yè)務(wù)全額依照3%征收營(yíng)業(yè)稅，倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)全額依照5%征稅差距并不太大，對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)影響也較小。且這樣物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)明顯低于其作為一般納稅人時(shí)的稅收負(fù)擔(dān)。可是，物流企業(yè)如果選擇小規(guī)模納稅人身份則其無(wú)法獨(dú)立進(jìn)行增值稅專用發(fā)票的開具，如果一定需要開具增值稅專用發(fā)票的話，需要申請(qǐng)稅務(wù)局進(jìn)行發(fā)票代開，因此小規(guī)模納稅人身份必然會(huì)影響到企業(yè)下游的業(yè)務(wù)購(gòu)買方。如果其他的物流企業(yè)都是一般納稅人，且業(yè)務(wù)提供價(jià)格相似，則該物流企業(yè)的生意會(huì)受到很大程度上的影響，不利于企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。
（三）物流企業(yè)可以通過(guò)選擇供應(yīng)商身份進(jìn)行納稅籌劃
1、一般納稅人身份的物流企業(yè)選擇供應(yīng)商身份的方法
在”營(yíng)改增“之后，物流企業(yè)可以通過(guò)對(duì)供應(yīng)商身份的選擇來(lái)進(jìn)行納稅籌劃以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。物流企業(yè)想要減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，可以通過(guò)增加企業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的方式進(jìn)行。如果物流企業(yè)為一般納稅人，則其原料的可抵扣稅款越多，其稅收負(fù)擔(dān)越低，因此即使某供應(yīng)商雖然供應(yīng)某原料的價(jià)格略高于其他身份為小規(guī)模納稅人的供應(yīng)商，但是因?yàn)樵摴?yīng)商為一般納稅人，可以開具增值稅專用發(fā)票進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，同時(shí)在物流企業(yè)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣后，原料價(jià)格更低，則物流企業(yè)仍然可以通過(guò)選擇該身份為一般納稅人的供應(yīng)商而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
2、小規(guī)模納稅人身份的物流企業(yè)選擇供應(yīng)商身份的方法
如果某物流企業(yè)是小規(guī)模納稅人，其減輕稅收負(fù)擔(dān)的方式就是減少企業(yè)某業(yè)務(wù)的收入。但此種方式必然會(huì)造成企業(yè)利潤(rùn)率下降，因此當(dāng)物流企業(yè)是小規(guī)模納稅人時(shí)，在進(jìn)行供應(yīng)商選擇方面需要注重企業(yè)利潤(rùn)的高低。此時(shí)對(duì)該物流企業(yè)而言，能否獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣已經(jīng)沒(méi)有意義。因此，在其進(jìn)行供應(yīng)商選擇時(shí)，只需要考慮供應(yīng)商給予的最終價(jià)格高低這一因素即可，無(wú)需再考慮供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票。
四、結(jié)語(yǔ)
隨著我國(guó)物流業(yè)的不斷發(fā)展，物流企業(yè)稅收鏈條的完善也逐步受到了國(guó)家的重視。目前“營(yíng)改增”在我國(guó)已經(jīng)進(jìn)行了全面推行，這對(duì)我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)完善、企業(yè)進(jìn)行有效的稅收籌劃起到了重要作用。同時(shí)”營(yíng)改增“的實(shí)行也對(duì)物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生了一定的影響。當(dāng)前物流企業(yè)可以在不斷提高企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員的稅收管理能力的同時(shí)進(jìn)行合理的稅收籌劃，利用納稅人身份的差異、稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用等方式提高企業(yè)盈利能力和利潤(rùn)水平，減少企業(yè)納稅風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn)：
[1] 王立夏.“營(yíng)改增”對(duì)物流企業(yè)的影響和決策研究[J].工業(yè)工程與管理.2013（05）.
關(guān)鍵詞：增值稅籌劃；營(yíng)業(yè)稅籌劃；消費(fèi)稅籌劃；所得稅籌劃
作者簡(jiǎn)介：李宏軒（1955-），男，四川成都人，四川財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院圖書館館長(zhǎng)，副教授，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。
中圖分類號(hào)：F275；F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.03.16 文章編號(hào)：1672-3309（2012）03-35-03
所謂節(jié)稅籌劃，是指納稅人依法選擇獲取最小稅負(fù)和最大節(jié)稅利益的納稅方案來(lái)處理其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和投資、理財(cái)活動(dòng)的一種企業(yè)財(cái)務(wù)行為。
企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的節(jié)稅籌劃，主要包括流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)和收益環(huán)節(jié)的節(jié)稅籌劃。
我國(guó)稅制體系分流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅，其中流轉(zhuǎn)稅收入2010年占整個(gè)稅收收入的66.7%，所得稅占稅收收入的比重僅為24.2%。作為我國(guó)稅制的主要稅種是稅收籌劃的重點(diǎn)內(nèi)容。
一、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收籌劃
企業(yè)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)須繳納的稅收主要有增值稅、營(yíng)業(yè)稅和消費(fèi)稅。
（一）增值稅籌劃
對(duì)于增值稅的籌劃，可以從稅率、稅基、納稅人身份的選擇、不同的銷售方式、有效運(yùn)用“混合銷售”行為等方面進(jìn)行籌劃。
1、選擇有利的稅率。根據(jù)增值稅法規(guī)定，一般納稅人實(shí)行的基準(zhǔn)稅率17%，低稅率13%，零稅率0；農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、糧食副食品、農(nóng)藥、煤炭、圖書、報(bào)紙雜志等18類產(chǎn)品生產(chǎn)實(shí)行13%，零稅率一般適用于出口貨物。小規(guī)模納稅人則以不含稅銷售額的3%簡(jiǎn)易征收。因此，企業(yè)可以充分地利用這幾檔稅率，甚至利用增值稅法中的減免稅的規(guī)定來(lái)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
例如：某企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，2012年1月份機(jī)電的銷售額1000萬(wàn)元，其中農(nóng)機(jī)銷售額400萬(wàn)（銷售額均不含稅），企業(yè)當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為120萬(wàn)元。
分析：（1）未分別核算不同稅率貨物銷售額則：
應(yīng)納增值稅 = 1000X17%-120 = 50（萬(wàn)元）
（2）分別核算不同稅率貨物銷售額則：
應(yīng)納增值稅 = 600 X 17%+400 X 13%-120=34 （萬(wàn)元）
可見，分別核算可以少納增值稅：50-34 = 16（萬(wàn)元）
2、有效控制稅基。一般納稅人：應(yīng)繳增值稅 = 銷項(xiàng)稅額 — 進(jìn)項(xiàng)稅額 。故應(yīng)從縮小“銷項(xiàng)稅額”和擴(kuò)大“進(jìn)項(xiàng)稅額”兩方面進(jìn)行籌劃。
銷項(xiàng)稅額是一般納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額或應(yīng)稅勞務(wù)收入和規(guī)定的稅率計(jì)算，并向購(gòu)買方收取的增值稅額。要縮小它，關(guān)鍵在于合理減少銷售額。如在附帶包裝物銷售的情況下，盡量采取收取包裝物押金的方式，且對(duì)包裝物押金單獨(dú)核算，而不要讓包裝物作價(jià)隨同貨物一起銷售；在將自產(chǎn)的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，可采用商業(yè)折扣方式合理降低銷售額；盡量采取深加工方式對(duì)企業(yè)產(chǎn)品繼續(xù)加工，避免過(guò)早地作為對(duì)外銷售處理；在納稅人發(fā)生銷售退回或銷售折讓而退還買方銷售額時(shí)，應(yīng)及時(shí)從當(dāng)期銷售額中沖銷等等，均可以減少銷售額。
進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額要從銷項(xiàng)稅額中抵扣，因此，對(duì)其籌劃應(yīng)盡量擴(kuò)大其本期數(shù)額。如可以合理選擇供應(yīng)商，作為一般納稅人，千萬(wàn)不要從小規(guī)模納稅人處購(gòu)買貨物，因小規(guī)模納稅人提供不了增值稅專業(yè)發(fā)票，就無(wú)法抵扣購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額；此外，在企業(yè)現(xiàn)金流較緊張的情況下，可采取在納稅期末購(gòu)進(jìn)貨物，以增加應(yīng)該抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
例如，某一般納稅人某年6月份銷項(xiàng)稅額2 000 000元，進(jìn)項(xiàng)稅額1 400 000元，則應(yīng)繳增值稅為600 000元，這時(shí)，本月末或者7月初正好需要進(jìn)一批原材料，假設(shè)該批原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額320 000元。如果6月底購(gòu)進(jìn)并取得專業(yè)發(fā)票，則6月份就只繳增值稅280 000元了。盡管這樣做并不影響年終應(yīng)繳增值稅總額，但是確實(shí)能夠減少本期應(yīng)繳增值稅，從而緩解本月的資金壓力，同時(shí)，還賺取部分資金的時(shí)間價(jià)值。
3、擇定恰當(dāng)?shù)募{稅人身份。增值稅納稅人因身份不同適用稅率不同，稅收優(yōu)惠政策也不同，且差別較大。人們通常認(rèn)為小規(guī)模納稅人的稅率低于一般納稅人，但實(shí)際并非如此。
例如：已知一般納稅人的稅負(fù) = 銷項(xiàng)稅額—進(jìn)項(xiàng)稅額
即：售價(jià)X17%-進(jìn)價(jià)X17% =（售價(jià)-進(jìn)價(jià)）X17%=毛利X17% （1）
而小規(guī)模納稅人的稅負(fù)= 售價(jià)X 3%
假設(shè)一般納稅人稅負(fù) = 小規(guī)模納稅人稅負(fù)
則：毛利X17%=售價(jià)X3% （2）
將上述（1）、（2）整理后得：
毛利/售價(jià) = 3%/17% = 17.647% = 不含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)（毛利率，即稅負(fù)的臨界點(diǎn)）
通過(guò)上述計(jì)算分析得知，當(dāng)不含稅毛利率為17.647%時(shí)，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)一致。但當(dāng)不含稅毛利率大于17.647%時(shí)，一般納稅人的稅負(fù)就大于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)，作為企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人較合適；反之，一般納稅人的稅負(fù)就輕于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)，作為企業(yè)選擇一般納稅人較合適。當(dāng)然，在選擇納稅人身份時(shí)，除了比較稅負(fù)外，還應(yīng)比較轉(zhuǎn)變納稅人時(shí)所發(fā)生的成本。
4、選擇有利節(jié)稅的銷售方式。從稅務(wù)籌劃角度講，企業(yè)應(yīng)盡量采用折扣銷售和分期收款銷售方式。因?yàn)榘凑斩惙ㄒ?guī)定，在折扣銷售中，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額計(jì)算增值稅。分期收款銷售的特點(diǎn)是一次發(fā)貨，轉(zhuǎn)移貨物的所有權(quán)，再分期收款，貨物的所有權(quán)再分期轉(zhuǎn)移，分期確認(rèn)收入。稅法規(guī)定，采用分期收款銷售方式，開具增值稅專業(yè)發(fā)票的時(shí)間是合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天。因此采用這種銷售方式，企業(yè)在不影響全年的銷售收入的情況下，可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。
5、有效運(yùn)用“混合銷售”行為：這是指同時(shí)涉及到增值稅應(yīng)稅貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售行為。稅法對(duì)這種銷售行為，是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”即銷售額達(dá)到50%以上的業(yè)務(wù)征稅的。只選擇一個(gè)稅種，即增值稅或者營(yíng)業(yè)稅征稅。所以，企業(yè)可根據(jù)自身實(shí)際情況，通過(guò)控制銷售額來(lái)籌劃稅收。如前所述，當(dāng)增值稅率17%，營(yíng)業(yè)稅率3%時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)商品的不含稅毛利率大于17.647%，交營(yíng)業(yè)稅負(fù)輕于應(yīng)繳增值稅負(fù)，這時(shí)，企業(yè)應(yīng)該想方設(shè)法使應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)額達(dá)到50%以上，選擇作為營(yíng)業(yè)稅的納稅人有利；反之，應(yīng)以銷售貨物為主，勞務(wù)為輔，選擇增值稅的納稅人為宜。
（二）營(yíng)業(yè)稅的籌劃
營(yíng)業(yè)稅是對(duì)在中國(guó)境內(nèi)提供勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，銷售不動(dòng)產(chǎn)取得的收入征收的一種稅。對(duì)其籌劃，可以利用營(yíng)業(yè)稅的免稅、正確計(jì)算營(yíng)業(yè)額、兼營(yíng)銷售和混合銷售進(jìn)行籌劃。
1、有效利用營(yíng)業(yè)稅的免稅政策：營(yíng)業(yè)稅的免稅內(nèi)容包括：?譹?訛利用托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)、婚姻介紹、殯葬服務(wù)節(jié)稅；②利用醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)節(jié)稅；③利用殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)節(jié)稅；④利用學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)節(jié)稅；⑤利用農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植保、農(nóng)牧保險(xiǎn)及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)、家禽、牲畜、水生動(dòng)物的配種和疾病的防治節(jié)稅；⑥利用紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護(hù)單位舉辦的文化活動(dòng)、宗教活動(dòng)節(jié)稅。
2、正確計(jì)算營(yíng)業(yè)額：一般來(lái)說(shuō)，營(yíng)業(yè)稅各行業(yè)的稅率較單純，籌劃空間不是很大，但營(yíng)業(yè)稅各行業(yè)的營(yíng)業(yè)額卻很具彈性，因而其納稅籌劃的余地較大。在進(jìn)行節(jié)稅籌劃時(shí)可采用隱蔽營(yíng)業(yè)額的策略。對(duì)兼有不同稅目的應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅的行為，應(yīng)分別核算不同稅目營(yíng)業(yè)額。稅法規(guī)定，對(duì)未按不同稅目分別核算營(yíng)業(yè)額的，從高適用稅率。也就是說(shuō)，哪個(gè)稅目的稅率高，混合在一起的營(yíng)業(yè)額就按哪個(gè)高稅率計(jì)稅。例如，餐飲企業(yè)既經(jīng)營(yíng)飲食業(yè)又經(jīng)營(yíng)娛樂(lè)業(yè)，而娛樂(lè)業(yè)適用的稅率最高可達(dá)20％，對(duì)未分別核算的營(yíng)業(yè)額，就應(yīng)按娛樂(lè)業(yè)適用的稅率征稅。
（三）消費(fèi)稅的籌劃
消費(fèi)稅是在產(chǎn)品生產(chǎn)完畢，進(jìn)入流通的第一環(huán)節(jié)向生產(chǎn)企業(yè)征收的稅種，目前只選擇了11類消費(fèi)品征稅，并以計(jì)征增值稅的銷售額為依據(jù)征稅。
消費(fèi)稅的計(jì)征，主要取決于納稅人的選定、稅率的高低及銷售額的大小三個(gè)因素。由于納稅人和稅率籌劃的空間較小，因而銷售額的大小，直接關(guān)系到應(yīng)納稅額的多少。
首先，如果是含稅銷售額，應(yīng)換算成不含稅銷售額。換算公式：銷售額=含增值稅的銷售額／（1＋增值稅稅率或征收率）。
其次，當(dāng)消費(fèi)稅納稅人同時(shí)經(jīng)營(yíng)兩種以上稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，稅法明確規(guī)定，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量；未分別核算的，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)從高適用稅率。因此，企業(yè)在核算過(guò)程中須做到賬目清楚，以免蒙受不必要的損失。
二、對(duì)收益環(huán)節(jié)稅金的籌劃
國(guó)家對(duì)企業(yè)收益環(huán)節(jié)主要征收所得稅。所得稅的籌劃，應(yīng)從分析影響應(yīng)納所得稅額的因素入手。
（一）通過(guò)籌劃經(jīng)營(yíng)規(guī)模以適用較低稅率
所得稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率有基準(zhǔn)稅率25%，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)為20%等4檔。因此，小型企業(yè)在設(shè)立時(shí)應(yīng)認(rèn)真規(guī)劃企業(yè)的規(guī)模和從業(yè)人數(shù)，規(guī)模較大或人數(shù)較多時(shí)，可通過(guò)企業(yè)分立，分解所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)規(guī)模，以適用較低稅率的方法實(shí)現(xiàn)合理避稅。
（二）選擇國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，以享受15%的優(yōu)惠稅率
國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，是指擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并同時(shí)符合以下條件的企業(yè)：①產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；②研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例；③高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例；④科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例；⑤《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定的其他條件。
根據(jù)上述優(yōu)惠政策類型和各項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)在設(shè)立時(shí)應(yīng)結(jié)合自身情況，充分用足用夠稅收優(yōu)惠政策。
（三）充分利用稅收優(yōu)惠政策，縮小應(yīng)稅所得額
1、通過(guò)合法方式減少應(yīng)稅收入。如企業(yè)購(gòu)買政府公債的利息收入可免交企業(yè)所得稅等。
2、充分利用稅前扣除限額，增加稅前扣除項(xiàng)目
（1）提高職工薪酬與福利。稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的工資薪金，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)實(shí)際發(fā)生的不超過(guò)工資薪金總額14%的職工福利費(fèi)、2.5%以內(nèi)職工教育經(jīng)費(fèi)及2%以內(nèi)工會(huì)經(jīng)費(fèi)（簡(jiǎn)稱三費(fèi)），準(zhǔn)予扣除。因此，企業(yè)可通過(guò)提高職工工資水平、增加職工福利、加大職工培訓(xùn)等來(lái)達(dá)到減稅的目的。
（2）合理的公益性捐贈(zèng)。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。但在具體運(yùn)用中應(yīng)注意：必須通過(guò)社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門對(duì)公益事業(yè)的捐贈(zèng)才可以扣除，直接捐贈(zèng)和非公益性捐贈(zèng)稅前是不允許扣除的。
（四）選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法
1、選擇合理的成本費(fèi)用核算方法
企業(yè)在選擇成本費(fèi)用會(huì)計(jì)核算方法如存貨的計(jì)價(jià)方法、壞賬損失的核算方法、低值易耗品的攤銷方法等時(shí)，應(yīng)立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮。 企業(yè)存貨計(jì)價(jià)的方法有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等。企業(yè)采取不同的計(jì)價(jià)方法，直接影響企業(yè)期末存貨的價(jià)值以及利潤(rùn)總額，從而影響企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)年的物價(jià)水平選擇計(jì)價(jià)方法來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)。
2、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
固定資產(chǎn)的折舊額是產(chǎn)品成本的組成部分，而折舊額的大小與企業(yè)采取的折舊方法有關(guān)。根據(jù)現(xiàn)行制度的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊的方法主要有平均年限法、工作量法、加速折舊法等。企業(yè)可以根據(jù)稅率的類型、稅收優(yōu)惠政策等因素選擇合適的折舊方法。
3、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，必然發(fā)生如管理費(fèi)、福利費(fèi)等費(fèi)用支出。而這些費(fèi)用大多要分?jǐn)偟礁髌诘漠a(chǎn)品成本中，費(fèi)用的分?jǐn)偪梢圆扇?shí)際發(fā)生分?jǐn)偡ā⑵骄謹(jǐn)偡ā⒉灰?guī)則分?jǐn)偡ǖ龋煌姆謹(jǐn)偡椒ㄖ苯佑绊懜髌诘睦麧?rùn)、稅收負(fù)擔(dān)。因此，企業(yè)要對(duì)費(fèi)用分?jǐn)偡椒ㄕJ(rèn)真籌劃。除此之外，企業(yè)還可以對(duì)銷售收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間、固定資產(chǎn)的折舊年限、無(wú)形資產(chǎn)的分?jǐn)偰晗薜葍?nèi)容進(jìn)行籌劃。
三、結(jié)束語(yǔ)
企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)過(guò)程的稅收籌劃，以達(dá)到降低稅負(fù)，合理避稅，已成為當(dāng)前稅收籌劃工作一個(gè)重要的研究領(lǐng)域。在稅收籌劃中，一個(gè)重要的前提就是合理合法，在這個(gè)前提下，進(jìn)行稅收籌劃工作必須結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，并保持相對(duì)的靈活性，隨時(shí)根據(jù)稅法的變動(dòng)制定調(diào)整籌劃方案，保證合理避稅和降低稅負(fù)，以增加企業(yè)的利益。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：目標(biāo)企業(yè) 并購(gòu) 稅收籌劃 措施
一、我國(guó)企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃的現(xiàn)狀分析
企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃在發(fā)達(dá)國(guó)家十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)，尤其是跨國(guó)公司制定經(jīng)營(yíng)和發(fā)展戰(zhàn)略的一個(gè)重要組成部分。在我國(guó)，企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃開展較晚，發(fā)展較為緩慢。究其原因有以下幾個(gè)方面：
（一）意識(shí)淡薄、觀念陳舊
企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃目前并沒(méi)有被我國(guó)企業(yè)所普遍接受，許多企業(yè)不理解稅收籌劃的真正意義，認(rèn)為稅收籌劃就是偷稅、漏稅。除此之外，理論界對(duì)稅收籌劃重視程度不夠也是制約我國(guó)稅收籌劃廣泛開展的一個(gè)重要原因。
（二）我國(guó)稅收制度不夠完善
由于流轉(zhuǎn)稅等間接稅的納稅人可以通過(guò)提高商品的銷售價(jià)格或降低原材料等的購(gòu)買價(jià)格將稅款轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)買者或供應(yīng)商。所以，企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃主要是針對(duì)稅款難以轉(zhuǎn)嫁的所得稅等直接稅。我國(guó)的稅收制度是以流轉(zhuǎn)稅為主體的復(fù)合稅制，過(guò)分倚重增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等間接稅種，尚未開展目前國(guó)際上通行的社會(huì)保障稅、遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅等直接稅稅種，所得稅和財(cái)產(chǎn)稅體系簡(jiǎn)單且不完備，這使得稅收籌劃的成長(zhǎng)受到很大的限制。
（三）企業(yè)沒(méi)有意識(shí)去選擇適合本企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃的會(huì)計(jì)政策
現(xiàn)在許多企業(yè)管理機(jī)制中,企業(yè)管理者為了追求企業(yè)利潤(rùn)最大化,不則手段的制造利潤(rùn),卻忽略了利用會(huì)計(jì)政策的選擇來(lái)為企業(yè)減少不必要的稅負(fù),從而達(dá)到利潤(rùn)的最大化。
二、企業(yè)并購(gòu)中稅收籌劃的動(dòng)因分析
在并購(gòu)過(guò)程中進(jìn)行稅收籌劃的終極目標(biāo)是為了獲得盡可能大的稅后利潤(rùn)。除此之外，促使企業(yè)在并購(gòu)過(guò)程中進(jìn)行稅收籌劃還存在其他原因，綜合起來(lái)將其總結(jié)為以下兩方面：
（一）企業(yè)追求節(jié)稅效應(yīng)以增大稅后利潤(rùn)
從根本上講，稅收籌劃作為財(cái)務(wù)管理的一個(gè)重要組成部分，就是要使納稅主體最大限度地取得稅后利潤(rùn)。首先，納稅抵減既得利益的直接性以及社會(huì)對(duì)企業(yè)收益補(bǔ)償?shù)牟淮_定性、隱蔽性和非對(duì)等性，是誘發(fā)企業(yè)在主觀意念中進(jìn)行稅收籌劃的根本動(dòng)機(jī)。其次，納稅會(huì)影響企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)承受能力，稅收從整體上講是中立的，但實(shí)際中卻存在局部的不中立，這些帶有優(yōu)惠性質(zhì)的非中立稅收規(guī)定使納稅主體被迫改變投資方向，給企業(yè)帶來(lái)一定的機(jī)會(huì)損失，形成企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)，稅收的非中立性越強(qiáng)，企業(yè)承擔(dān)的投資風(fēng)險(xiǎn)越大。而在整個(gè)企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中，涉及的資產(chǎn)交易種類和交易量一般都較大，涉及的稅收問(wèn)題也較多，比如稅種的增減、納稅人身份等的改變，如果能在并購(gòu)中進(jìn)行稅收籌劃，自然能在一定程度上為并購(gòu)的參與企業(yè)節(jié)省一部分稅款，從而使其獲得更大的稅后利潤(rùn)。
（二）企業(yè)在并購(gòu)過(guò)程中實(shí)施稅收籌劃可行空間大
盡管我國(guó)的稅收法制已經(jīng)建立多年，但是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，涉稅問(wèn)題也不斷產(chǎn)生，相應(yīng)的稅收法制卻沒(méi)有與之同步得到完善，這就為納稅主體將主觀的節(jié)稅動(dòng)機(jī)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的節(jié)稅行為提供了可能。另外，政府為了推動(dòng)整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的有效運(yùn)行和發(fā)展，必然會(huì)運(yùn)用多種杠桿手段，一國(guó)的稅收法制便是這些有效杠桿之一。在制定稅收法制時(shí)，考慮到一國(guó)地區(qū)、行業(yè)等資源的分配不均和發(fā)展不平衡，就不可避免會(huì)出臺(tái)一些稅收優(yōu)惠政策，這無(wú)疑為企業(yè)依據(jù)稅收杠桿導(dǎo)向來(lái)?yè)袢∮欣谇猩砝孀畲蠡慕?jīng)營(yíng)理財(cái)行為提供了客觀可能。所以，可以說(shuō)稅收制度本身的不完善和一國(guó)政府的政策導(dǎo)向?yàn)槠髽I(yè)在并購(gòu)過(guò)程中實(shí)施稅收籌劃提供了溫土。
三、企業(yè)并購(gòu)的稅收籌劃應(yīng)采取的措施
1、首先要樹立稅收籌劃意識(shí)樹立整體經(jīng)濟(jì)效益最大化概念
由于多種稅基之間相互關(guān)聯(lián)，某種稅基的縮減同時(shí)會(huì)引起其它稅中稅基的增大；某個(gè)納稅期限內(nèi)免稅，可能會(huì)在以后一個(gè)或幾個(gè)納稅期內(nèi)多繳稅；總體稅負(fù)減輕可能引起其成本費(fèi)用上升或其他不利后果等等，因此，企業(yè)在并購(gòu)的稅收籌劃實(shí)際操作中應(yīng)綜合考慮，除了要考慮充分利用稅法中的稅收優(yōu)惠、納稅遞延來(lái)獲取稅收收益外，同時(shí)還要考慮這種稅收收益對(duì)其他相關(guān)效益的影響，在所有相關(guān)利益中尋找均衡點(diǎn)，以獲取整體利益最大化。稅負(fù)最輕的方案不一定就是稅收籌劃的最佳方案，只有考慮了企業(yè)總體利益最大的稅收籌劃方案才是最優(yōu)的。
2、立足企業(yè)全局，考慮長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，綜合衡量企業(yè)并購(gòu)行為中稅收籌劃對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的整體影響和長(zhǎng)遠(yuǎn)影響
并購(gòu)行為能否成功完成，除成本因素外還受其它眾多內(nèi)外因素影響。而并購(gòu)行為是否最終成功，關(guān)鍵更在于并購(gòu)后對(duì)目標(biāo)企業(yè)的整合與戰(zhàn)略重組。稅負(fù)的減少只是理財(cái)手段之一，要與企業(yè)其它理財(cái)措施結(jié)合使用，才能發(fā)揮對(duì)企業(yè)整體的積極作用。況且企業(yè)并購(gòu)行為對(duì)并購(gòu)企業(yè)來(lái)說(shuō)，作為一種資本經(jīng)營(yíng)方式，只是其眾多經(jīng)營(yíng)管理決策及行為中的一種，并不是改變企業(yè)命運(yùn)或挽救企業(yè)于危難的靈丹妙藥。我們不能盲目高估企業(yè)并購(gòu)的作用，因此也不能過(guò)分依賴于企業(yè)并購(gòu)行為中的稅收籌劃這種單一理財(cái)措施。
3、把握好稅收籌劃與避稅、偷稅的界限
稅收籌劃與避稅、偷稅有著本質(zhì)的區(qū)別。避稅、偷稅于稅法精神相違背，是國(guó)家法規(guī)政策所不允許的。而稅收籌劃是企業(yè)在稅法規(guī)定范圍內(nèi)進(jìn)行的一種正當(dāng)活動(dòng)，是企業(yè)對(duì)稅法進(jìn)行精心研究和比較后進(jìn)行納稅最優(yōu)方案的選擇，這是稅法政策所引導(dǎo)和鼓勵(lì)的。因而，稅收籌劃是一種合理、合法的節(jié)稅行為，不是利用稅法漏洞和措辭上的缺陷來(lái)避稅，更不是違法的偷稅。企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃中，應(yīng)該充分了解稅法的規(guī)定，嚴(yán)格按稅法規(guī)定辦事，自覺維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性，防止因疏忽或故意而將正當(dāng)?shù)亩愂栈I劃引入避稅、偷稅。
4、選擇符合企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃環(huán)境及運(yùn)作機(jī)制的會(huì)計(jì)政策
會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)影響應(yīng)稅收益。為減輕企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，我國(guó)企業(yè)要注意對(duì)會(huì)計(jì)政策的研究，選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策來(lái)使企業(yè)利益最大化。
5、通過(guò)企業(yè)并購(gòu)改變企業(yè)主體屬性來(lái)規(guī)避稅收，達(dá)到企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化
下面通過(guò)例子來(lái)簡(jiǎn)要說(shuō)明正確運(yùn)用企業(yè)并購(gòu)改變企業(yè)主體屬性來(lái)規(guī)避稅收納稅籌劃措施來(lái)獲取整體利益最大化。利用企業(yè)并購(gòu)對(duì)增值稅進(jìn)行稅收籌劃――通過(guò)并購(gòu)變“小規(guī)模納稅人”為“一般納稅人” 稅法依據(jù)一般納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額，其中銷項(xiàng)稅額=銷售額×稅率(13%或17%)，進(jìn)項(xiàng)稅額=可抵扣的購(gòu)貨金額×稅率(13%或17%)；小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅稅額=銷售額×征收率(4%或6%)。
籌劃思路： 由于一般納稅人可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因而小規(guī)模納稅人的稅負(fù)往往重于一般納稅人。若小規(guī)模納稅人自身不具備轉(zhuǎn)化為一般納稅人的條件(主要是年應(yīng)稅銷售額未達(dá)標(biāo)準(zhǔn))，則可以考慮并購(gòu)其他小規(guī)模納稅人的方式來(lái)轉(zhuǎn)化為一般納稅人，從而享有一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收待遇。
案例分析： 甲公司為工業(yè)企業(yè)，屬于小規(guī)模納稅人，年應(yīng)稅銷售額60萬(wàn)元，該企業(yè)從一般納稅人購(gòu)貨金額為45萬(wàn)元。另有乙公司也為工業(yè)企業(yè)，也屬于小規(guī)模納稅人，年應(yīng)稅銷售額50萬(wàn)元，該企業(yè)從一般納稅人，購(gòu)貨金額為40萬(wàn)元(以上金額均不含稅)。此時(shí)，假設(shè)甲公司有機(jī)會(huì)并購(gòu)乙公司，且是否并購(gòu)乙公司對(duì)自身經(jīng)營(yíng)基本沒(méi)有影響。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行稅收籌劃。
方案一 甲公司不并購(gòu)乙公司。
a.甲公司應(yīng)納增值稅= 60×6%=3.6(萬(wàn)元)
b.乙公司應(yīng)納增值稅= 50×6%=3(萬(wàn)元)
甲公司與乙公司共應(yīng)納稅額= 3.6+3=6.6(萬(wàn)元)
方案二 甲公司并購(gòu)乙公司，并申請(qǐng)為一般納稅人。
由于年應(yīng)稅銷售額在100萬(wàn)元以上(含100萬(wàn)元)的工業(yè)企業(yè)，可申請(qǐng)為一般納稅人，則并購(gòu)后的集團(tuán)公司申請(qǐng)為一般納稅人后，應(yīng)納增值稅= (60+50)×17%-(45+40)×17%=4.25(萬(wàn)元)
由此可見，方案二比方案一本期少交增值稅2.35萬(wàn)元 (6.6-4.25)，因此，應(yīng)當(dāng)采取并購(gòu)的方式。
四、結(jié)論
本文通過(guò)對(duì)企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃問(wèn)題研究，對(duì)企業(yè)并購(gòu)后的稅收籌劃問(wèn)題的簡(jiǎn)單討論，一個(gè)國(guó)家的法律建設(shè)，特別是稅法的建設(shè)，在很大程度上決定了開展稅收籌劃的方向和方法，加上各個(gè)地方情況不同，稅務(wù)部門對(duì)法規(guī)的理解也存在差異，都會(huì)影響籌劃的成功與否。但隨著納稅人權(quán)益保護(hù)意識(shí)的增強(qiáng)，企業(yè)并購(gòu)稅務(wù)籌劃不僅會(huì)為納稅人所重視，也會(huì)為稅務(wù)機(jī)關(guān)所接受，所以稅務(wù)籌劃在中國(guó)前景廣闊。企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃是一項(xiàng)應(yīng)當(dāng)全面考慮、周密安排和布置的工作，“凡事預(yù)則立，不預(yù)則費(fèi)。”在企業(yè)并購(gòu)稅務(wù)籌劃的過(guò)程中一定要體現(xiàn)出“籌劃”這一特點(diǎn)。從資金、時(shí)間、業(yè)務(wù)類型、辦事人員質(zhì)量、數(shù)量等各個(gè)方面統(tǒng)籌規(guī)劃，達(dá)到最終目的。企業(yè)并購(gòu)稅收籌劃是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的必然產(chǎn)物，如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃是在理論和實(shí)踐中不斷探討和摸索的問(wèn)題，我僅就自己的認(rèn)識(shí)談了一些粗淺的看法，希望能起到拋磚引玉的作用。
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公路貨運(yùn)企業(yè)作為交通運(yùn)輸業(yè)的重要組成部分，在營(yíng)改增背景下其稅收環(huán)境發(fā)生了一些變化，本文結(jié)合這一歷史背景，對(duì)公路貨運(yùn)企業(yè)稅收籌劃進(jìn)行研究，幫助公路貨運(yùn)企業(yè)科學(xué)應(yīng)對(duì)改革，有著一定的實(shí)踐意義。
【關(guān)鍵詞】
公路貨運(yùn)；企業(yè)；營(yíng)改增；稅收籌劃
隨著十八屆五中全會(huì)的隆重召開，十三五發(fā)展規(guī)劃為國(guó)家勾勒出了一幅清晰的發(fā)展路線，而交通運(yùn)輸業(yè)作為十三五發(fā)展中的重要國(guó)民經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，越來(lái)越受到人們普遍關(guān)注。公路貨運(yùn)在眾多運(yùn)輸方式中有著絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)和地位，因此結(jié)合營(yíng)業(yè)稅改增值稅背景，分析其對(duì)公路貨運(yùn)企業(yè)的稅收環(huán)境變化，研究其如何進(jìn)行稅收籌劃、減輕稅負(fù)具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、營(yíng)改增給公路貨運(yùn)企業(yè)帶來(lái)的影響
（一）公路貨運(yùn)企業(yè)“營(yíng)改增”后的稅制安排公路貨運(yùn)企業(yè)是交通運(yùn)輸業(yè)的一個(gè)重要分支，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在全國(guó)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]37號(hào)），在稅率方面，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率為11%，小規(guī)模的納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，增值稅征收率是3%；在計(jì)稅方式上，一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，以當(dāng)期銷售稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額為應(yīng)納稅額。小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法進(jìn)行計(jì)算，以按照銷售額和增值稅款作為應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
（二）營(yíng)改增給公路貨運(yùn)企業(yè)帶來(lái)的問(wèn)題在沒(méi)有實(shí)施營(yíng)改增制度之前，公路貨運(yùn)企業(yè)繳納的營(yíng)業(yè)稅是3%，營(yíng)業(yè)稅應(yīng)納稅額是用營(yíng)業(yè)額乘以稅率。營(yíng)改增實(shí)施之后，公路貨運(yùn)企業(yè)如果是一般納稅人，則按規(guī)定征收11%稅率，是小規(guī)模納稅人則按征收率的3%征收。針對(duì)一般納稅人來(lái)說(shuō)，其稅率是從3%增加至11%，按照現(xiàn)行的增值稅相關(guān)政策，一般納稅人能享受到抵扣的政策，那么公路貨運(yùn)企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，買進(jìn)汽車、汽油等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額是能用來(lái)抵扣的。這表明，公路貨運(yùn)企業(yè)在營(yíng)改增之后，其稅負(fù)較以前是上升的。主要有以下幾個(gè)方面原因?qū)е拢皇窃跔I(yíng)改增之前所購(gòu)的資產(chǎn)不算作增值稅抵扣范圍，那么在這以前購(gòu)買的固定資產(chǎn)的公路貨運(yùn)企業(yè)，如果沒(méi)有拿到增值稅專用發(fā)票，那么就不能實(shí)現(xiàn)抵扣，那么營(yíng)改增以扣，其稅負(fù)會(huì)增加很多。二是索要增值稅發(fā)票比較焑難。營(yíng)改增以后有一些成本能抵扣掉增值稅，但是在實(shí)際操作中，有很多不便，比如增值稅出票難，辦理手續(xù)復(fù)雜等。三是進(jìn)項(xiàng)抵扣的范圍較小。公路貨運(yùn)企業(yè)的營(yíng)業(yè)成本中，可以抵扣的只是燃油及租賃等費(fèi)用，但這些總共也占不到運(yùn)營(yíng)成本的一半，而真正成本中比重較大的保險(xiǎn)費(fèi)用、路橋費(fèi)用等都無(wú)法實(shí)行抵扣。
二、公路貨運(yùn)企業(yè)的稅收籌劃
（一）增值稅的籌劃增值稅是以每一產(chǎn)銷階段新增的課稅商品或勞務(wù)的價(jià)值為課稅對(duì)象，實(shí)行分階段征收的一種商品稅。營(yíng)改增實(shí)施以后，公路貨運(yùn)企業(yè)也要繳納增值稅，所以其同樣適用于增值稅的一般籌劃方式。同以前繳納營(yíng)業(yè)稅比較而言，其客觀條件較多，因此籌劃的空間更足，主要是增值稅可以獲得的抵扣。與此同時(shí)，稅務(wù)部門針對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)有一部分過(guò)渡的政策，在過(guò)渡期間，企業(yè)可以遵循這一政策進(jìn)行相應(yīng)的籌劃。但是要認(rèn)清的是，公路貨運(yùn)企業(yè)所謂的“產(chǎn)品”，其并不能夠很好進(jìn)行的實(shí)物展示，所以單單通過(guò)折扣、以舊換新等營(yíng)銷的方法對(duì)稅收進(jìn)行籌劃還不能完成符合企業(yè)特點(diǎn)。在實(shí)行營(yíng)改增之后，因?yàn)橄掠蔚钠髽I(yè)可以得到來(lái)自公路貨運(yùn)企業(yè)一般增值稅納稅人11%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，這樣一樣，就會(huì)對(duì)市場(chǎng)的需求產(chǎn)生相應(yīng)影響，因此，公路貨運(yùn)企業(yè)必須要考慮到市場(chǎng)需求變化及企業(yè)定位，繼而合理選擇身份。
（二）企業(yè)所得稅籌劃籌劃企業(yè)所得稅可以利用所得稅稅額扣除方式，按照所得稅法規(guī)定，扣除的類型有限額扣除、全額扣除及超額扣除三種。對(duì)于資本弱化的稅收籌劃，企業(yè)所得稅法有明確的規(guī)定，納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息出，按照不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。由公司財(cái)務(wù)戰(zhàn)略來(lái)看，稅收籌劃可分成負(fù)債籌劃和發(fā)行債券和權(quán)益籌資兩類。稅法規(guī)定股息支付不能用作費(fèi)用列支，所以沒(méi)有抵稅的作用，但是利息支出是可以用作費(fèi)用列支的，允許公司在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)進(jìn)行減免，以減少課稅對(duì)象的金額。所以，如果企業(yè)的負(fù)債籌資比重增大，其利息的節(jié)稅空間也就會(huì)更大。
（三）其他稅種的稅收籌劃公路貨運(yùn)企業(yè)因?yàn)槠溆袡C(jī)動(dòng)車輛以及運(yùn)輸任務(wù)的性質(zhì)，其在選擇地址時(shí)有很大空間，因此可以結(jié)合這一性質(zhì)對(duì)稅收進(jìn)行籌劃。和地點(diǎn)相關(guān)的稅種主要有房產(chǎn)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及城鎮(zhèn)土地使用稅。這幾種稅都與公路貨運(yùn)企業(yè)的設(shè)立地點(diǎn)直接相關(guān)，不同地點(diǎn)和稅率，其稅收籌劃空間也不同，因此，在相似的條件下，公路貨運(yùn)企業(yè)應(yīng)盡可能地選擇在鄉(xiāng)鎮(zhèn)注冊(cè)，可采取城市內(nèi)成立聯(lián)絡(luò)點(diǎn)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)約稅費(fèi)的目的。
三、結(jié)語(yǔ)
營(yíng)改增之后，公路貨運(yùn)企業(yè)的納稅環(huán)境有了很大變化，本文淺顯的對(duì)公路貨運(yùn)企業(yè)的增值稅及所得稅籌劃進(jìn)行分析，希望可以對(duì)公路貨運(yùn)企業(yè)一些幫助，為在多個(gè)方式中找尋適合自己長(zhǎng)久發(fā)展的辦法，助力企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)健康發(fā)展。
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關(guān)鍵詞 “營(yíng)改增” 稅收籌劃
一、稅收籌劃的背景及動(dòng)因分析
（一）稅收籌劃的背景
2016年5月1日，建筑業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”，由于稅收征管模式發(fā)生重大變化，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)決策要做出及時(shí)調(diào)整，財(cái)務(wù)人員需要了解并利用好國(guó)家在稅改過(guò)渡時(shí)期的優(yōu)惠政策，對(duì)于不同稅率和征收率的服務(wù)要做好分別核算，稅負(fù)、財(cái)務(wù)指標(biāo)等數(shù)據(jù)的變化要做好充分的分析。
（二）稅收籌劃的動(dòng)因分析
第一，需要考慮增值稅相關(guān)的所有的優(yōu)惠政策充分利用這些優(yōu)惠政策進(jìn)行增值稅納稅籌劃。第二，需要考慮兩個(gè)因素：計(jì)稅依據(jù)和稅率，增值稅的稅率越低，計(jì)稅依據(jù)越小，應(yīng)納稅額也就越小，或者降低兩者其中之一，都可以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。第三，需要考慮上下游企業(yè)：企業(yè)進(jìn)行物資的購(gòu)買以及工程分包過(guò)程中，在選擇供應(yīng)商和分包商的過(guò)程中，可以選擇一般納稅人，也可以選擇小規(guī)模納稅人。但是選擇不同的供應(yīng)商及分包商，所取得的增值稅發(fā)票不同，進(jìn)項(xiàng)稅額也會(huì)有差異。
二、“營(yíng)改增”下小區(qū)配電工程稅收籌劃方法研究
（一）稅收籌劃的研究方法
1.稅率的選擇
確定老項(xiàng)目的稅率：對(duì)于2016年4月30日前的建筑工程屬于老項(xiàng)目，需要確定是采用簡(jiǎn)易辦法交納增值稅還是選擇一般計(jì)稅方法交納增值稅。比較二種情況下，應(yīng)以應(yīng)交稅費(fèi)的多少來(lái)選擇稅率
假設(shè)合同金額為A，2016年4月30日前收款為A1，4月30日后收款為A2，則A1+A2=A；工程概算中物資款為B，分包款為C。2016年4月30日已入賬物資款為B1，分包款為C1，2016年4月30日以后項(xiàng)目部門預(yù)計(jì)的物資款為B2，分包款為C2。則B1+B2=B，C1+C2=C。不考慮其他費(fèi)用。
一是按照簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法選擇3%的稅率。
2016年4月30日前的稅費(fèi)=（A1-C1）*0.03*1.12
2016年4月30日后的稅費(fèi)=（A2-C2）/1.03*0.03*1.12
總稅費(fèi)T1=（A1-C1）*0.03*1.12+（A2-C2）/1.03*0.03*1.12
二是按照一般計(jì)稅方法，分包商開具增值稅專用發(fā)票（由于分包商多數(shù)采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法交納增值稅，這里我們默認(rèn)開發(fā)商選擇的稅率為3%）。
2016年4月30日前的稅收=（A1-C1）*0.03*1.12
2016年4月30日后的稅收=[A2/1.11*
0.11-C2/1.03*0.03-B2/1.17*0.17]*1.12
總稅費(fèi)T2=（A1-C1）*0.03*1.12+[A2/
1.11*0.11-C2/1.03*0.03-B2/1.17*0.17]*1.12
三是比較T1與T2的大小。
如果T1
如果T1>T2，則選擇一般計(jì)稅方法交納增值稅
2.供應(yīng)商的選擇
當(dāng)該小區(qū)配電工程選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)算交納增值稅時(shí)，由于進(jìn)項(xiàng)稅不可以抵扣，應(yīng)選擇含稅報(bào)價(jià)低，經(jīng)營(yíng)規(guī)模大、信譽(yù)度好的供應(yīng)商。當(dāng)該小區(qū)配電工程選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算交納增值稅時(shí)，一方面，供應(yīng)商能否開具增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣直接影響成本；另一方面，進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣直接影響計(jì)入損益的城建稅及教育費(fèi)附加的金額。因此，在選擇供應(yīng)商時(shí)應(yīng)考慮是否可以進(jìn)行充分抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
本文采用綜合成本的概念，即采購(gòu)的綜合成本=不含稅成本+（銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）×（1+城建及教育費(fèi)附加稅率）
通常建筑企業(yè)采用兩種比價(jià)基礎(chǔ)，即以供應(yīng)商的不含稅報(bào)價(jià)作為比價(jià)基礎(chǔ)和以供應(yīng)商的含稅報(bào)價(jià)為比價(jià)基礎(chǔ)，本文以含稅報(bào)價(jià)作為比價(jià)基礎(chǔ)。
含稅報(bào)價(jià)相同的供應(yīng)商選擇：選擇經(jīng)營(yíng)規(guī)模大、信譽(yù)好的供應(yīng)商；選擇增值稅稅率高的供應(yīng)商。含稅報(bào)價(jià)不同的供應(yīng)商選擇：由于不含稅成本不同，同時(shí)成本相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣直接影響城建稅及教育費(fèi)附加，最終對(duì)利潤(rùn)也產(chǎn)生影響。我們通過(guò)測(cè)算各類供應(yīng)商之間的報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)，對(duì)供應(yīng)商做出選擇。
假設(shè)某小區(qū)工程業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)稅為Y，材料供應(yīng)商有一般納稅人供應(yīng)商甲，甲提供17%稅率的增值稅專用發(fā)票，有小規(guī)模納稅人供應(yīng)商乙，乙提供3%稅率的代開增值稅專用發(fā)票。供應(yīng)商的報(bào)價(jià)（含稅）分別為A、B。以下計(jì)算綜合成本相等時(shí)每?jī)蓚€(gè)供應(yīng)商之間的報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)：
選擇供應(yīng)商甲的綜合成本=選擇供應(yīng)商乙的綜合成本。其中，綜合成本=不含稅報(bào)價(jià)+（銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）×（1+城建及教育費(fèi)附加稅率）
A/（1+17%）+[Y-A/（1+17%）×17%]×（1+12%）=B/（1+3%）+[Y-B/（1+3%）×3%]×（1+12%）
平衡點(diǎn)為B÷A=86.55%，即：小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)=一般納稅人的含稅報(bào)價(jià)的86.55%時(shí)，企業(yè)的綜合成本相等。
3.分包商的選擇
一是簡(jiǎn)易辦法：應(yīng)選擇經(jīng)營(yíng)規(guī)模大、信譽(yù)度好的供應(yīng)商。
二是一般計(jì)稅方法：
在含稅報(bào)價(jià)不同的情況下，我們通過(guò)測(cè)算各類供應(yīng)商之間的報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)，對(duì)供應(yīng)商做出選擇。
假設(shè)某公司小區(qū)工程業(yè)務(wù)的工程款為Y，分包商存在三種候選人，一般納稅人分包商甲，甲可以提供11%稅率的增值稅專用發(fā)票；有一般納稅人簡(jiǎn)易征收分包商乙，可以提供3%的增值稅專用發(fā)票；有小規(guī)模納稅人分包商丙，丙提供3%稅率的代開增值稅專用發(fā)票，分包商的報(bào)價(jià)分別為A、B、C。以下計(jì)算綜合成本相等時(shí)每?jī)蓚€(gè)供應(yīng)商之間的報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)（B和C都是提供3%稅率的專用發(fā)票，我們只比較A和B）：
選擇分包商甲的綜合成本=選擇分包商B的綜合成本。
A/（1+11%）+[Y/（1+11%）*11%-A/（1+11%）×11%]×（1+12%）
=B/（1+3%）+[（Y-B）/（1+3%）]*3%*（1+12%）
平衡點(diǎn)為B=84.04%A+8.51%Y，即：一般納稅人簡(jiǎn)易征收或者小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)=一般納稅人的含稅報(bào)價(jià)的84.04%與總包工程款的8.51%之和時(shí)，企業(yè)的綜合成本相等。
三、“營(yíng)改增”下小區(qū)配電工程稅收籌劃的建議
（一）加強(qiáng)對(duì)稅收政策的理解
公司應(yīng)組織財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)人員，進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)知識(shí)的培訓(xùn)，內(nèi)容主要可以包括現(xiàn)行的增值稅相關(guān)的政策和建筑業(yè)“營(yíng)改增”的增值稅政策。最大限度地滿足建筑企業(yè)相關(guān)人員的“營(yíng)改增”相關(guān)知識(shí)需求。
（二）加強(qiáng)對(duì)財(cái)稅人員的專業(yè)培訓(xùn)
由于“營(yíng)改增”政策的全面實(shí)施，小區(qū)配電工程由原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅核算模式改為現(xiàn)在的增值稅核算模式，這對(duì)會(huì)計(jì)核算以及納稅申報(bào)提出了新的要求，工程會(huì)計(jì)、稅務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)小區(qū)配電工程核算模式以及建筑業(yè)“營(yíng)改增”政策的研究，形成規(guī)范統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算模式以及納稅申報(bào)的填列方法。
（三）提高業(yè)務(wù)人員工程概算的準(zhǔn)確性
由于工程概算會(huì)影響老工程的稅率的選擇，同時(shí)會(huì)影響新工程資金安排以及月度的納稅申報(bào)，這就要求業(yè)務(wù)人員通過(guò)對(duì)以往工程的規(guī)模，施工方案，供應(yīng)商、分包商的比較，提高工程概算的準(zhǔn)確度，促進(jìn)財(cái)務(wù)人員做出較合理的稅收籌劃。
（作者單位為國(guó)網(wǎng)安徽省電力公司淮北供電公司）
參考文獻(xiàn)
