時間：2023-09-05 16:59:00
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅法主體客體內容，希望這些內容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
「關鍵詞：稅收法律關系；體系；客體
法律關系是法學的基本范疇之一，是構筑整個法學體系的基石之一，它可以被到各門具體的法學學科之中，并形成為具有特定和意義的該部門法學所獨有的基本范疇。 稅收法律關系作為稅法學的基本范疇，由它可以推演出一系列的稅法學的重要范疇，由這些重要的范疇又可以進一步推演出一系列更具體的一般范疇，從而可以構筑稅法學范疇體系的大體輪廓。因此，稅法學可稱為以稅收法律關系為研究對象的法學學科。2 稅收法律關系是稅法學研究的核心范疇。“的性取決于范疇及其內容的科學性。”3 因此，建立科學的稅收法律關系的范疇對于稅法學的與成熟具有十分重要的意義。稅收法律關系的客體是稅收法律關系的重要組成部分，明確稅收法律關系的客體對于構筑科學的稅收法律關系的范疇具有重要的意義。
一、稅收法律關系的體系
在探討稅收法律關系的客體之前，有必要先探討一下稅收關系與稅法體系。因為，稅收關系是稅收法律關系的基礎，而稅法體系又在根本上決定著稅收法律關系的體系。
稅法的體系是由一國現(xiàn)行的所有稅收法律規(guī)范分類組合為不同的稅法部門從而形成的多層次的、門類齊全的有機整體。稅法的體系取決于稅法調整對象的體系與結構。稅法調整的稅收關系可以分為兩大類：稅收體制關系與稅收征納關系。依據稅收關系的結構與體系可以構筑稅法的體系，即稅法可劃分為稅收體制法和稅收征納法兩類。稅收征納法可分為稅收征納實體法和稅收征納程序法。4
稅收法律關系是稅法確認和調整在征稅主體與納稅主體以及征稅主體內部各主體之間發(fā)生的稅收征納關系和稅收體制關系的過程中而形成的權利義務關系。
稅收法律關系的體系是指由各種稅收法律關系所組成的多層次的、內部協(xié)調統(tǒng)一的有機整體。它是由稅法的體系并在根本上由稅收關系的體系所決定的。由上文的論述可知，稅收法律關系由稅收體制法律關系和稅收征納法律關系所組成。稅收征納法律關系由稅收征納實體法律關系和稅收征納程序法律關系所組成。
探討稅收法律關系的體系具有極為重要的意義，它是我們探討稅收法律關系一些基本理論的重要前提。同時，稅收法律關系的體系為我們探討這些基本問題構筑了一個理論平臺，只有站在這個共同的理論平臺上，我們才有可能進行真正的學術討論，否則，從表面上來看，學者們是在討論同一問題，而實際上，由于他們所“站”的理論平臺與所持的理論前提不同，因而所討論的并非同一問題，或并非同一問題的同一個方面。因此，筆者在此先構筑自己的理論平臺是有著極為重要而深遠的意義的。
二、稅收法律關系的客體
稅收法律關系的客體是稅收法律關系主體權利義務所共同指向的對象。在這一問題上稅法學界的爭議不大，一般認為稅收法律關系的客體包括貨幣、實物和行為，而前兩者又可合稱為“稅收利益”。5
然而，從整個法學界的角度來講，法律關系的客體卻是一個存在很大爭議的問題，無論是法界，還是部門法學界對此問題都存在著激烈的爭論。
首先，就法理學本身對法律關系客體的研究來說，其觀點是眾說紛紜，至今沒有定論。如有學者認為：“法律關系客體是最為復雜、最為混亂不堪的問題。”6
其次，從部門法學的角度來講，對法律關系的客體的理解也存在眾多爭議。在民法學界就存在著“利益說”、“行為說”和“關系說”三種不同的觀點。7 在刑法學界，關于刑事法律關系的客體也存在不同的觀點。8 另外，其他部門法學的學者紛紛提出“勞動法律關系的客體是勞動力”9 、競爭法律關系的客體是“競爭秩序（也可以理解為競爭機制）”10 、“統(tǒng)計法律關系的客體具有廣泛性，幾乎包括所有的機關、社會組織和個人”11 、“目標的財產所有權或經營控制權便理所當然成為企業(yè)并購法律關系的客體”12 等諸多觀點。
法理學界和各部門法學界對法律關系客體理解上的差異，為本文探討稅收法律關系客體的問題制造了諸多障礙，使得稅法學界無法直接借鑒法理學或其他部門法學的既有的研究成果，而必須在法理學和各部門法學現(xiàn)有觀點的基礎上結合本部門法學的特殊研究對象進行創(chuàng)造性地研究。
借鑒法學界已有研究成果，本文認為，客體是法律關系的必備要素之一。因為，從語義上講，“客體”與“主體”相對，指的是主體的意志和行為所指向、和作用的客觀對象。它是法律關系的主體發(fā)生權利義務的中介。任何一種關系都需要中介，關系通過中介而發(fā)生，又通過中介而構成。13
法律關系的客體既然是法律關系主體發(fā)生權利義務的中介，是主體作用力所指向之對象，因此，從理論上講，法律關系的具體客體是無限多樣的，把它們抽象化，大致可以概括為以下七類：國家權力；人身、人格；行為（包括作為和不作為）；法人；物；精神產品（包括知識產品和道德產品）；信息。 這七類客體還可以進一步抽象為“利益”或“利益載體”等更一般的概念。由此我們可以說，法律關系的客體是一定的利益。14
本文從稅收關系的體系出發(fā)認為，在稅收體制法律關系中各相關主體（中央立法機關與行政機關和地方立法機關與行政機關）的權利義務所共同指向的對象是稅權，因為稅收體制法主要就是分配稅權的法律規(guī)范的總稱。稅權在稅法學界是一個有著不同含義的概念，但通常所理解的稅權是指國家或政府的征稅權或稅收管轄權。15 本文所使用的稅權指的是國家對稅收事務所享有的權力，國家所享有的這種稅權是一種從國家統(tǒng)治權派生出來的一種權力，當這種政治權力由法律規(guī)范來調整時就成為一種法律上的權利。因此，作為稅收體制法律關系客體的稅權指的是政治意義上的權力，而不是法律意義上的權利。
國家是一個抽象的政治實體，它由一系列行使國家各項權能的職能機關所組成，它的權力也要由這些具體的職能機關來行使，這樣就會出現(xiàn)如何在國家的各職能機關分配國家的某項權力的。在這種分配國家某項權力的過程中所發(fā)生的關系就是體制關系，用法律的形式來規(guī)范和調整這種關系，就產生了體制法律關系。具體到稅收體制法律關系，在這一法律關系中，其主體是中央立法機關、行政機關和一定級別以上的地方立法機關和行政機關，它們的權利與義務是合而為一的，其權利是依法“行使”其所享有的稅權，其義務是“依法”行使其所享有的稅權。16 因此，其權利義務所指向的對象是稅權，稅權充當其權利義務的載體，是其權利義務作用的對象。因此，稅收體制法律關系的客體是稅權。
在稅收征納實體法律關系中，其主體分別是國家與納稅人，國家享有稅收債權，納稅人承擔稅收債務，在這一法律關系中各相關主體權利義務所指向的共同對象是稅收收入，主要包括貨幣和實物。
在稅收征納程序法律關系中，其主體分別是征稅機關和納稅人、代扣代繳義務人，各相關主體權利義務所共同指向的對象是稅收行為，因為，稅務機關的權利是要求納稅人為或不為某種稅收上的行為，而納稅人的權利也是要求稅務機關為或不為某種稅收上的行為。
由于法律關系的統(tǒng)一客體是利益，稅收法律關系的客體也可以高度概括、抽象為稅收利益。當然，這里所說的稅收利益已不同于學界通常所理解的、作為稅收征納實體法律關系客體的稅收利益，那里的稅收利益是具體的利益，即貨幣和實物等利益，也就是本文所使用的稅收收入。而作為稅收法律關系統(tǒng)一客體的稅收利益指的是廣義上的利益，既包括經濟利益，也包括權力利益和權利利益。
本文所述觀點與稅法學界的一般觀點的區(qū)別有四：其一，本文是在稅收法律關系體系的框架下來探討稅收法律關系的客體的，顯得條理清晰、層次分明，而且可以和稅收法律關系的其他問題組成一個具有內在邏輯聯(lián)系的有機統(tǒng)一整體；其二 ，本文提出了稅權是稅收體制法律關系的客體的觀點，筆者尚未見到學界有人提出這一觀點，其性及價值如何尚有待學界討論；其三，本文所說的“稅收行為”不同于學界一般理解的“行為”，學界一般理解的行為是指：“國家權力機關、行政機關及其所屬稅收征收管理機關在制定、頒布和實現(xiàn)稅法的過程中享有稅收管理權限，履行行政職責的行為。”17 而本文所理解的稅收行為則是指在稅收征納程序法律關系中征稅機關與納稅人權利義務所共同指向的對象。筆者之所以提出“稅收行為”的概念是與本文把征稅機關定位于國家稅法的執(zhí)行機關以及在稅收征納程序法律關系中征稅機關與納稅人法律地位平等的觀點相一致的。18 本文這一觀點的科學性及其價值同樣有待學界討論。其四，本文概括出了稅收法律關系的統(tǒng)一客體是稅收利益，但這是在廣義上來理解的稅收利益，而不同于學界一般理解的狹義的稅收利益。同時本文主張用稅收收入來取代學界一般理解的稅收利益的概念。
注釋：
1 參見劉劍文、李剛：《稅收法律關系新論》，載《法學》1999年第4期。
2 參見（日）金子宏 ：《日本稅法原理》劉多田等譯，財政經濟出版社，1989，18頁。
3 張文顯：《法學基本范疇研究》，中國政法大學出版社，1993，3頁。
4 參見張守文 ：《稅法原理》（第2版），北京大學出版社，2001，28頁。
5 參見劉劍文、李剛：《稅收法律關系新論》，載《法學研究》1999年第4期。
6 王勇飛、張貴成主編：《中國法研究綜述與評價》，中國政法大學出版社，1992，537—538頁。
7 “利益說”參見鄭少華、金慧華：《試論商人法-規(guī)范市場交易主體的新模式》，載《法學》1995年第2期。“行為說”參見佟柔：《民法原理》，法律出版社1987年第2版，第35頁。“社會關系說”參見[蘇]A.K.斯塔利科維奇：《社會主義法律關系的幾個理論問題》，《政法譯叢》1957年第5期。
（一）盈余管理的涵義
盈余管理是公司管理當局利用會計政策的可選擇性等手段，從盈余管理的含義可以看出：盈余管理行為的主體是管理層。盈余管理的客體是公司對外披露的盈余信息，即公司的經營狀況以便外界了解公司的發(fā)展。進行盈余管理的最終目標是使盈余管理主體即管理層的利益的最大化。
（二）盈余管理手段
1.收入調節(jié)利潤
調節(jié)的主要方法有：（1）控制收入確認時間；（2）控制收入確認條件；（3）選擇不同的收入計算方法。
2.利用費用調節(jié)利潤
其主要形式是費用資本化、提前確認費用或將當期費用遞延確認。企業(yè)將費用遞延確認的方法有很多。
3.關聯(lián)交易
企業(yè)利用關聯(lián)交易進行盈余管理行為主要有以下幾種形式：（1）關聯(lián)銷售交易；（2）托管經營；（3）承包經營，；（4）租賃經營；（5）資金占用。
4.利用變更會計政策和會計估計
實際操作中，某些會計政策的變更，如變更合并范圍、存貨計價方法以及計提固定資產折舊的方法等，與公司當期的會計盈余，未來的收益密切相關。
二、企業(yè)所得稅對企業(yè)的影響
（一）企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅是指國家對境內企業(yè)生產、經營所得和其他所得依法征收的一種稅。它是國家調節(jié)公司盈利水平、參與公司利潤分配的一個重要稅種。
（二）所得稅負擔概念
所得稅負擔是我國稅收政策的核心問題，是指納稅人遵循法律法規(guī)履行納稅義務，在一定時間內遵循企業(yè)所得稅法向國家繳納的稅款與納稅后相關指標或剩余收益的比值。
（三）所得稅負擔類型
所得稅負擔分成名義所得稅負擔和實際所得稅負擔兩大類。
1.名義所得稅負擔
名義所得稅負擔是指在某段時間內企業(yè)遵循企業(yè)所得稅法向國家繳納的稅款占應繳納所得稅的比值。我們一般用名義所得稅負擔來度量企業(yè)負擔所得稅的水平，名義所得稅稅率就是國家在法律中明確規(guī)定的所得稅的稅率。一般情況下，應交所得稅額是按每個會計年度的總收入減去法律規(guī)定的各項費用總金額后的余額。
2.實際所得稅負擔
一般是指在某段時間內企業(yè)實際繳納的所得稅稅額與會計利潤的比值。其與名義所得稅負擔是不一樣的。企業(yè)所得稅的實際負擔水平一般會用企業(yè)所得稅實際稅率來表示，實際所得稅稅率與名義所得稅稅率不同，雖然企業(yè)所得稅的名義稅率能夠準確地刻畫出企業(yè)所得稅負擔程度，但是在不同稅務制度下，名義稅率并不具有可比性。稅率優(yōu)惠對企業(yè)所得稅負擔程度的影響可以通過企業(yè)所得稅的實際稅率直接的反映出來，所以這也能夠為研究人員或者相關政策制定方提供實證依據。
三、盈余管理與所得稅稅負的關系
（一）稅法與會計準則的差異
1、會計政策與稅務制度
會計政策是指企業(yè)在編制財務報表或進行會計核算時所采用的程序、方法與具體原則。只有在對相同的經濟業(yè)務允許采用多種不同會計處理方法時，會計政策才會擁有實際意義，因此會計政策會存在著“選擇”問題。稅務制度是國家以法令或法律的形式明確規(guī)定的各種課稅方法的總和，體現(xiàn)了國家與納稅人相互之間的經濟關系，它構成了國家財政制度的主體內容。是國家以法律或法規(guī)形式確定的各種征收管理辦法或稅收法令的總稱。
（二）會計利潤和應納所得稅差異與盈余管理
當上市公司利用會計利潤和應納稅所得之間的差異進行盈余管理，通常會憑借操控會計上的非應稅項目損益，以此來達到目的，這個過程中就會涉及盈余管理上的稅收成本問題。通常說來，上市公司會采用操縱非應稅項目調減損益與調增損益的方式來達到對盈余管理的目的。
1.利用非應稅項目損益調減損益的盈余管理方面
中國上市公司前些年存在有針對性的盈余管理行為，通過一個方式，也就是提高實際稅率來達到影響國家降低法定稅率的目的，利用非應稅項目減少利潤收益或者損失。即擁有較大規(guī)模的企業(yè)為了使政府降低法定的稅率，以此來降低稅收成本，公司未來的經濟目的和盈余管理。
2.利用非應稅項目損益調增損益的盈余管理方面。
進行盈余管理行為、調整管理損益有可能會面對稅收成本與財務報告的成本的權衡問題。為了讓企業(yè)能夠擺脫這一困境，企業(yè)的管理決策層常常會將會計制度與稅法規(guī)定之間的差異性加以運用，通過控制會計上非應稅項目，來達到減少企業(yè)所得稅費用的目的。從股東財富最大化的目標出發(fā)，這般的盈余管理行為更加直接有效。目前，我國在政策上只對上市公司披露所得稅費用做了相關的規(guī)定，而對并沒有對企業(yè)披露應納稅所得額作出相關要求。如果上市公司會披露的應課稅益利及虧損資料，管理會計盈余信息可以減少甚至消除在一定程度上對投資者的誤導，上市公司已經過度使用非應稅項目的利潤和虧損的盈余管理行為。
四、結論及相關政策
（一）結論
如何正確的認識盈余管理有很多種說法，沒有固定的定義。更何況是所得稅稅負與盈余管理的關系。雖然企業(yè)盈余管理行為主要通過會計上的手段來達到目的，但他還涉及到公司的信息不對稱、公司治理結構、報酬激勵與業(yè)績評估、委托人與人之間的默契關系等方面。
對企業(yè)管理當局選擇會計政策引起的后果可以從以下幾個角度分析：其一，有效合約，企業(yè)會計政策有如企業(yè)的合同形式與組織形式，其選擇了是為了使利益相關者之間的契約成本最小化。其二，管理當局的機會主義行為，如果將選擇會計政策的權利完全賦予管理當局，其他利益相關者的權益將得不到完全的保障。其三，信息優(yōu)勢，企業(yè)管理當局確實在某種意義上是操縱會計選擇行為，也具備實施各個盈余管理行為的條件和能力。
（二）減少利用非應稅項目損益來進行盈余管理的建議
1、要求上市公司對外及時透露應交稅損益信息
為了減少已被處理的會計盈余信息誤導投資者，上市公司應準確披露實際應支付稅后溢利或虧損的信息。
2、為了減少盈余管理的施展空間必須要加強會計相關制度建設
新的準則在會計信息的披露方面增加了相關規(guī)定，這樣的規(guī)定可以是企業(yè)的非經常性和經常性損失與收益的信息透明度得到有效提高，對于消除企業(yè)的利潤包裝的“成果”也有明顯效果。
關鍵詞：納稅服務評估體系；服務型稅務
中圖分類號：F81 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年10月9日
“服務型稅務”被確定為征管戰(zhàn)略后，全國稅務部門積極采取各項措施，優(yōu)化納稅服務，取得了顯著的成績。但是，我國的納稅服務無論從廣度還是深度，與西方發(fā)達國家相比還存在明顯的差距。為了不斷提高納稅服務質量，逐步解決服務中存在的偏差，納稅服務評估是檢驗納稅服務質量的最好的工具和方法。納稅服務評估體系是稅務機關依據一定的納稅服務標準，對納稅服務的各項工作進行評定和估價而形成的一套全面、科學、規(guī)范的體系。當前，我國的政治、經濟和社會的發(fā)展對稅務機關的納稅服務工作提出了更高的要求，建立一套適合我國國情的多重價值標準、多維角度和多元評估主體的納稅服務綜合評估體系勢在必行。在新形勢下，“如何正確認識納稅服務評估？納稅服務評估應如何實施？如何建立納稅服務評估體系？”都是稅務機關進一步提高納稅服務質量、全面深化稅收征管改革需要研究和解決的現(xiàn)實而迫切的課題。
一、建立納稅服務評估體系的基礎
（一）提出納稅服務評估的背景
1、新公共管理運動的價值取向。20世紀70年代開始，在西方國家興起了以市場導向、結果導向和顧客導向為特征的“新公共管理運動”，其本質就是公共績效管理，它區(qū)別于傳統(tǒng)行政管理的一個重要標志就是顧客滿意成為衡量公共績效的重要指標。它反映了政府管理尋求社會公平與民主價值的發(fā)展取向，貫穿了公共責任與顧客至上的管理理念。西方國家政府績效評估措施對我國的政府管理具有重大的借鑒意義。為順應時代潮流，借鑒國外的先進經驗，我國大力推行政府績效評估，努力提高政府效能、服務質量、改善公共責任機制。因此，稅務部門作為政府的執(zhí)法部門，為了提高稅收管理水平，通過建立一系列服務標準，積極對納稅服務工作進行評估，并把評估結果作為稅務人員獎懲和改善納稅服務工作的主要依據，順應了國際公共行政改革的發(fā)展潮流。
2、中國稅收征管新戰(zhàn)略的現(xiàn)實需要。納稅服務近年來已是世界各國現(xiàn)代稅收征管發(fā)展的新戰(zhàn)略、大趨勢。我國傳統(tǒng)的稅收征管是以組織收入為中心，以完成稅收任務為目標，強調征納之間的管理與被管理關系，從征稅的角度考慮的多，從納稅人的角度考慮的少。2002年7月，國家稅務總局勾畫出中國未來一個時期內的稅收征管發(fā)展新戰(zhàn)略，其中，納稅服務成為稅收征管新戰(zhàn)略中的首要環(huán)節(jié)，中國稅收征管工作實現(xiàn)從“監(jiān)督打擊型”向“管理服務型”的轉變。
（二）探尋納稅服務存在問題的原因
1、缺乏納稅服務評估理念的確認。雖然“為納稅人服務”的思想已被廣大稅務人員所接受，但僅停留在表層。在服務態(tài)度、服務環(huán)境、納稅人滿意度等方面與國外的納稅服務相比，無論從服務的廣度和深度都還存在明顯的差距。稅務人員對納稅服務績效評估的目的、評估方法、評估主體、評估指標、組織實施沒有客觀、全面的認識，僅僅認為是上級部門增加了一個考核手段罷了，對納稅服務績效評估缺乏積極性和主動性，沒有真正參與到績效評估中。
2、評估主體缺乏多元化。評估小組多由局長、副局長、部門的負責人、各處科室抽調的群眾代表組成，評估角度單一，評估主體缺乏多元化。而評估小組成員是從各部門抽調的，沒有進行系統(tǒng)嚴格的評估方面的培訓，缺乏績效評估的知識，加之個體素質的差異、對評估工作態(tài)度的差異，缺乏一套系統(tǒng)、全面的評價指標體系作為評價的標準，定性評估的成分較大，無法真正體現(xiàn)納稅人滿意的特征。
3、缺乏制度化和法律化保障。我國的稅務部門由于沒有一套國家統(tǒng)一制定的有關公共部門績效評估方面的法律、法規(guī)和相關政策可以遵循，沒有系統(tǒng)的績效評估理論作指導，僅根據自身的實際情況不斷摸索，評估仍處于“原始的手工藝水平”。當前，稅務部門作為一個執(zhí)法機構，必須依法治稅，而完整的稅收法律體系還遠未建立，而納稅服務涉及稅收信息、稅收程序、納稅權益和稅收救濟的各個環(huán)節(jié)，給納稅服務評估設置了嚴重的障礙。
4、缺乏有效的激勵機制。在評估過程中，分局的激勵機制不健全。主要表現(xiàn)為：一是績效考核激勵不健全。分局的考核結果僅僅與物質獎勵掛鉤，沒有與干部的任用、交流、培訓掛鉤，由于優(yōu)秀者的比例較小，獎金分配并沒有真正拉開檔次，吃“大鍋飯”的現(xiàn)象依然存在，體現(xiàn)不出“按勞分配”、“能者多勞多得”的原則，沒有發(fā)揮考核的激勵作用；二是紀律懲戒激勵力度不夠。對干部監(jiān)督制度執(zhí)行時松時緊，管理的力度相對較弱，監(jiān)控缺乏有效的措施，組織掌握情況少，教育督促也不力。當前，納稅服務已成為中國現(xiàn)代稅收征管發(fā)展新戰(zhàn)略的重要組成部分，其實施效果如何、實現(xiàn)的程度如何，必須要依賴一定的工具來檢驗，根本途徑就是構建納稅服務評估體系。
二、納稅服務評估體系的構建
建立納稅服務評估體系的目的是在依法治稅的前提下，通過對納稅服務工作的評估，逐步提高納稅服務質量，增強征納雙方的良性互動，提高稅收征管效能。為實現(xiàn)這一目標，建立納稅服務評估體系要把社會評價、納稅人參與度、服務滿意度作為建立服務標準的主要內容；要把利用評估結果、改善稅收管理納入服務標準。
（一）實現(xiàn)評估主體的多元化。評估主體多元結構是保證公共部門績效評估有效性的一個基本原則，多元評估者是控制評估者誤差的重要手段。由于績效信息來源的多樣性、全面性，多樣化隨機誤差趨于零，評估結果可接受性強。因此，納稅服務評估也應一改過去單一的自上而下的評估模式，充分考慮評估主體的多元化，從不同視角進行評估，并非全員評估，從而實現(xiàn)評估的公平性、公正性、可行性。
1、稅務機關監(jiān)察部門。監(jiān)察部門可以作為納稅服務評估的日常管理機構，不僅直接負責納稅服務的評估工作，而且還可以是總體評估方案的制定者，各個評估主體、評估客體間關系的協(xié)調者，還要負責評估信息的統(tǒng)計整理和加權換算工作，其工作人員可以是評估主體的重要組成部分。監(jiān)察部門制度建設方面規(guī)定要有崗位責任制度、承諾公開制度等指標要素；政風建設方面要求體現(xiàn)遵紀守法、廉潔奉公、勤政為民、作風民主和誠實守信等要素內容。
2、直管領導。直管領導作為獨立的評估主體，具有熟悉稅收業(yè)務、熟悉部屬，了解稅務部門整體的運作規(guī)程和業(yè)務流程情況的不可替代的優(yōu)勢。
3、納稅人。稅務機關的行政相對人是納稅人，讓其作為評估主體，體現(xiàn)了稅務機關績效管理的核心準則，體現(xiàn)了納稅人滿意的服務取向，這也是新公共管理運動的一個基本特征，通過這樣一種“使用者介入”機制，將事實與價值取向結合起來，可以增加納稅服務評估模式的社會相關性。“一旦在過程中有廣泛的公民參與，并且他們發(fā)現(xiàn)這一活動是有用的并對他們有利，這一過程本身就具有生命力。”
4、稅務人員。基層稅務人員工作在征管第一線，主要從事日管、納稅服務的職責，直接面對納稅人，直接感受到評估帶來的巨大壓力。稅務人員作為評估主體，可以有效地把稅務人員與整個評估過程結合起來，進行自我管理、自我調控，有利于納稅服務評估的順利實施。
（二）完善評估方法。績效評估的方法多種多樣，但“評判評估方法好壞的標準在于它能否提供一種精確衡量一個人的行為的測試工具，它們其實是學術界在績效測評研究中所關注的數量化精確性目的的手段體現(xiàn)”。
1、積極采用平衡計分卡。平衡計分卡是一種較為先進、新穎的戰(zhàn)略管理與績效評價工具。通過確定戰(zhàn)略目標和顧客、財務、內部業(yè)務、創(chuàng)新與學習四個方面，逐級進行一系列的指標分解，這些目標和指標既保持一致又相互加強，構成了一個有機的統(tǒng)一體，使組織戰(zhàn)略目標實現(xiàn)與每個工作人員的工作緊密聯(lián)系起來，使組織中的每個成員明確了解自己在實現(xiàn)總體戰(zhàn)略目標中的作用，清楚自己的工作范圍包括哪些具體內容，為組織進行績效管理提供良好的激勵機制。現(xiàn)將稅務機關的納稅服務戰(zhàn)略目標按照平衡計分卡的三個層面進行分解，并對每一層面目標達成的因素進行考察：在財務層面：可用“納稅人滿意度”和“征稅成本率”等指標表示。在顧客層面：平衡計分卡在客戶方面的內容應該真實地反映稅務機關在稅收征納過程中為納稅人提供了什么樣的服務，稅務機關在納稅人心目中的形象如何，可用“投訴率”、“舉報率”、“納稅人滿意度”等指標表示。在內部業(yè)務層面：重點在納稅人滿意度的內部控制和管理結果上，即提高征管質量和效率。這一目標的實現(xiàn)，需要稅務機關不斷完善其內部控制和業(yè)務流程。而這個流程則是由稅務人員來制定的，稅務人員素質與內部創(chuàng)新能力決定了管理流程的好壞。
2、實現(xiàn)評估方法的多樣化。績效評估的方法多種多樣，在實踐中被廣泛使用的主要有：圖表評分法、書面報告法、關鍵事件法、多人比較法、目標管理法、自我評估法，等等。每種評估方法都存在一定的優(yōu)劣之分，因此在對納稅服務進行評估的過程中，要充分了解各種評估方法的特點，根據每種評估標準不同的內容和性質，采取不同的評估方法，充分發(fā)揮各自的優(yōu)勢，實現(xiàn)評估方法的有機結合，確保評估結果的真實、客觀、有效。
（三）加強納稅服務評估環(huán)境建設
1、建立健全納稅服務評估法律體系。立法保障是開展納稅服務績效評估的前提和基礎。首先，要從立法上確立績效評估的地位；其次，從法律上樹立績效評估的權威性；最后，頒布績效評估工作的制度和規(guī)范。對公共管理過程的評估項目、評估形式、評估注意事項等問題，做出詳細規(guī)定，使評估工作有法可依，有規(guī)可循，把績效管理納入一個正常發(fā)展的軌道。稅務部門是一個行政執(zhí)法機構，除了具有政府部門的一般職能特征外，還必須嚴格按照稅法執(zhí)行稅收政策，依法征稅，為國家聚財。因而，在納稅服務績效評估過程中，除了必須按照公共部門評估的立法進行評估外，還必須完善稅收的相關法律。一是通過制定《稅收基本法》、制定完善包括規(guī)范分稅制在內的其他稅種的稅收法律、制定《稅收復議和訴訟法》和《稅務違法處罰法》、統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅法、提升我國主體稅種級次、提高立法技術等途徑健全完善稅法體系，使稅收可預見性增強，稅務機關及納稅人的行為得到制約和規(guī)范，從而促進依法征納稅；二是在立法環(huán)節(jié)多吸取民眾意見，注重權利本位取向和規(guī)范政府行為取向，使之成為市場經濟社會的“善法”；三是減少稅收政策，使法律成為規(guī)范稅收實踐的主要方式，由“政策之治”邁向“法律之治”；四是有針對性地完善稅收管理措施，加強稅收管理的理性。
2、加快信息化建設。納稅服務評估活動的過程，就是服務績效信息的收集和處理的過程。績效信息的準確、及時、客觀、公正是績效評估的基礎保證。當前，我國稅務部門在信息化發(fā)展方面還很滯后，信息化程度低，而且全國各地發(fā)展很不平衡，績效評估主要還處于手工操作狀態(tài)。因此，稅務機關在實現(xiàn)由“監(jiān)督打擊型”模式向“管理服務型”模式轉變的過程中，應當把模式轉換與運用先進的科學技術有機地結合起來，運用信息技術的手段和方式把服務與顧客至上的理念表現(xiàn)出來，主要包括運用信息與通訊技術特別是因特網技術來管理稅收事務和傳遞納稅服務，保證了績效信息的客觀性、科學性、時效性，避免了手工操作的人為因素。
3、完善激勵機制。稅務部門人力資源管理激勵機制是稅務部門引導工作人員的行為方式和價值觀念以實現(xiàn)稅收管理目標的過程。我們必須改革和完善稅務部門的激勵機制。一是在物質激勵方面，拉開分配檔次，堅持按勞分配的原則，克服平均主義、吃“大鍋飯”的現(xiàn)象，真正建立起以業(yè)績論“英雄”、以績效論功“行賞”的收入分配機制，突出和充分發(fā)揮收入分配對績效的激勵作用；二是在精神激勵方面，通過實行思想情感激勵、組織輿論激勵、學習培訓激勵，激發(fā)稅務人員強烈的自尊心、自信心、榮譽感和上進心，從而達到弘揚正氣、抵制歪風的目的，形成奮發(fā)向上的良好氛圍；三是要把稅務干部績效考核的結果與干部的任用、獎懲、交流、培訓真正掛起鉤來，規(guī)范職務晉升激勵，按照“公開、平等、競爭、擇優(yōu)”的原則，建立能上能下、能進能出、充滿活力的激勵機制。
主要參考文獻：
[1]卓越.公共部門績效評估.中國人民大學出版社，2004.
關鍵詞：股權；有限責任公司股權；綜合性權利
中圖分類號：F121文獻標識碼：A文章編號：1673-0992（2011）01-0054-01
股權在現(xiàn)實的生活中對股東來說就是其生命，只有投資者在投入一定的財產，獲得相應的股權，擁有股權所有者的身份才能稱得上是真正意義上的股東。但是，由于長期以來，人們一直忽略了對股權的應有重視，使其股權沒有得到充分的認識及關注。也許是股權相對于其它概念及制度在公司法領域出現(xiàn)分歧較少，具體操作的重點不是那樣突出，對案例的判斷和定性又不是特別的關鍵。所以現(xiàn)有我國《公司法》對股權還沒有明確的定義。股權從1991年國務院的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》躍然紙面以來，陸續(xù)出現(xiàn)在公司法，證券法，商業(yè)銀行法，銀行業(yè)監(jiān)督管理法，破產法。但真正賦予其法律意義當法律概念來使用的是新《公司法》。
ケ收呷銜，既然我們將股權作為公司法的一個法律概念來予以研究，那么對其性質的討論就應該首先予以正本清源，這樣才能達到對其性質正確認識的目的。在此，我們僅討論公司有限公司的股權問題。誠然，有限責任公司的股份是股東以自己對有限責任公司的投資為基礎，而獲得的股東身份 從而相對于有限責任公司享有的相應的權利。且筆者認為有限責任公司的股權具有財產性和社員性，自益性和共益性，物權性和債權性等多重屬性。從我國的《公司法》的條文出發(fā)，得出其對股權所給予的內涵是：主體是股東，公司；內容是資產受益權，參與重大決策權，選擇管理者權等權利。股權是股東相對于公司而擁有的權利，股權是一種具有財產性的權利，上述觀點在學術界均不存在太大的異議。但是，對于股權到底是何種具體權利？物權？債權？社員權？還是一種標新立異的綜合性新型權？學術界卻百花齊放，沒有達成統(tǒng)一的認識。現(xiàn)如今，日本學界認為按行使目的為標準，可將其劃分為共益權和自益權。這或許能給我們帶來一點啟示。
ピ詿吮收呷銜，有限責任公司的股權是一種綜合性權利，其理由如下：
ィㄒ唬┕賾諼鍶ㄐ裕何鍶ㄕ庖環(huán)律構成形成之際對日耳曼法與羅馬法的物權概念均進行了援用。而中世紀注釋法學派的興起，其在對羅馬法進行解釋時，將對物的訴訟和對人的訴訟中，引伸出物權和債權的概念，且將物權的兩種模式：完全物權與他物權概括為物權。我國2007年頒布的《物權法》在立法上第二條第三款明確規(guī)定物權的概念是：權利人對特定的物享有直接支配和排他的權利，包括所有權，用益物權和擔保權。據此，給我們提供了一個分析一項具體權利到底具不具有物權屬性的標尺。根據《物權法》上這一物權概念結合我國《物權法》中物權的特征具體到有限責任公司股權的分析而言：（1），物權的主體要求是特定的權利人，而有限責任公司的股權為特定股東所有，股份的主體是明確具體的。（2），物權的客體主要是特定的物，在此“物”應該做一個寬泛的理解。根據《物權法》第二條第二款規(guī)定：物，包括動產和不動產。法律規(guī)定權利作為物權客體的，依照其規(guī)定。即言之，無體財產也可以作為物權的客體。而對于“特定”的理解，股權時股東對公司的權利，其來源于股東的具體的投資額，這樣投資額是明確具體的，那么股東對公司所享有的受益權的分配，乃至表決權都是可以具體衡量的。也就意味著股權具有一定的特定性。《物權法》第二百二十六條也明確表示股權是物權法調整。（3）物權是一種支配權是權利人對物的直接支配。股東對于自己股權同樣具有支配權。股東可以對自己的股份占有，使用，收益，處分。也許，有人會提出疑問：股東在轉讓股權的時候不是要受到一些限制嗎？那不是沒體現(xiàn)出支配性嗎？在此，我認為是這樣的限制只是在特定的環(huán)境里為維護公司的運營而設置的，而股東對自己的股權處分作為一個市場理性人完全是有自由選擇的權利。只是在行使其權利時還要考慮一下周邊利益沖突的解決。
ィǘ）關于債權性，我國雖然還沒有一部《債權法》，但是我國《民法通則》第五章民事權利中的第二節(jié)第八十四條明確規(guī)定：債是按照合同的約定或者依照法律的規(guī)定，在當事人之間產生的特定的權利和義務關系。通過查閱資料，筆者看到日本法學家我妻榮先生在其講義中描繪債權的具體問題時，有這樣一段話：當債權將所有權的支配作一種手段時，債權與所有權相結合構成一個經濟地位[1]。具體到有限責任公司的股權來說。我們可以這樣理解投資者基于彼此之間的某種信任依據相互之間的訂立契約而依法成立有限責任公司，即投資者將自己對其資產的所有權基于彼此契約關系而形成的債權相結合構成了有限責任公司這一獨立的經濟體，是債權將所有權作為支配手段時賦予了有限責任公司的經濟地位的具體體現(xiàn)。但是，有限責任公司股權與一般意義上的債權相比較而言又具有一定的特殊性。具體來說有限責任公司股權的債權性它突破了契約相對方的特定性，雖然是契約之債，但債的相對方卻因特定物的所有人而發(fā)生變化。即有限責任公司股東之間作為契約當事人形成契約關系，然而當公司成立后投資人變?yōu)楣蓶|，投資資產變?yōu)楣煞荩Y產的所有人由投資者變成依法成立的公司。公司對其資產具有完全的所有權，從而將原資產所有人對原資產的所有權予以排斥，取而代之的是給予了投資人股東的身份和股權。股權的債權性在股權的形成過程中得以體現(xiàn)。
ィㄈ）關于社員權：根據史尚寬先生著述對私權基于權利標的分類對其社員權有如下定義：社員權者，社團法人之社員對于法人所有之權利也。其內容雖有一部為請求贏余分配之債權，然其主要者則在社團之構成分子，參與社團之事業(yè)，既業(yè)務執(zhí)行權，表決權是也[2]。具體到有限責任公司股權而言，則是指投資者基于其投資份額獲得的股東身份而享有的有限責任公司股東會成員的內部權利和義務。其具體權利表現(xiàn)形式有：贏余分配請求權，優(yōu)先認購新股權，股份轉讓請求權，股份表決權，財務報表查閱權等等，從而我們可以理解投資人的財產權利與身份權利的結合而形成的對公司的內部權利，所以對于有限責任公司而言在股東行使權利時在遵循相應的法律法規(guī)還要遵循有限責任公司的公司章程。這樣權利的行使既有財產權利要素也有身份權利要素，所以股權具有社員權的內容是毋庸置疑的。
プ凵銜頤強梢運凳譴硬煌的角度，不同層次對股權進行分析，會有不同重點予以呈現(xiàn)。可謂說是：橫看成嶺側成峰，遠近高低各不同。所以，股權作為公司誕生的附屬品，一直沒有在學者們的理論中形成統(tǒng)一的認識，是有其客觀原因的。綜合考慮，從我們現(xiàn)有的文獻出發(fā)，我們可以看到股權是包涵有債權性，物權性，社員權性質的一種綜合性權利。既然股權將如此多的單個權利涵括其中，我們還有什么理由將一個個權利活生生的隔離，而不將其予以整合分析。當然，也有學者認為股權是一種新型權利，建議將來制定民法典是將股權作為一種新型權利進行規(guī)定。但筆者認為，股權雖然是具有不同的權利因素，但各因素在內部構造中還是有一定的主次關系，其彰顯出來的股權的財產特性也頗為明顯。不能說現(xiàn)有的法律不能很好的進行調整或規(guī)制，我們就得將其作為新的一個物種而予以對待。再說作為一個法律術語且是適用范圍相對較窄的部門法律術語的股權是沒有理由與債權，物權等法律術語同日而語成為民法典的一個新型權利。
おげ慰嘉南祝
關鍵詞：經濟法價值效益公正定位
經濟法是在社會化大生產和壟斷的背景下，由于市場調節(jié)機制缺陷的日益明顯，市場失靈現(xiàn)象迭出而產生的，它是國家對市場經濟進行干預的產物。美國法學家龐德說：“在法律史的各個經典時期，無論在古代或近代里，對價值準則的論證、批判或合乎邏輯的適用，都曾是法學家們的主要活動。”[1]經濟法價值的定位問題是經濟全球化時代經濟法立法、司法所亟待解決的一個全新課題。本文試圖從我國經濟法學基本理論出發(fā)，分析和論證經濟法價值的定位，認為經濟法的價值應定位于“效益———公正”，社會整體效益兼顧社會總體公正是經濟法價值的脈絡。
一、價值——法的價值——經濟法的價值
價值，本是一個經濟學概念，馬克思認為，價值是凝結在商品中的無差別的人類勞動，然而其應用范疇已超出了它的原有領域。一直以來，“價值”一詞都在一種很寬泛而又很模糊不清的意義上被學者們所使用著。現(xiàn)在看來比較大眾化的觀點是客體對主體的滿足程度，它反映了客體呈現(xiàn)給主體的客觀屬性，包含了主體對客體的評價。價值的前提是人的需要，沒有人的需要，價值就不可能得以體現(xiàn)，就沒有價值問題。
法律價值是法律對社會主體的需要和利益的滿足，即法律社會主體生存和發(fā)展所具有的積極作用和意義。有學者給法的價值這樣定義：法的價值是以法與人的關系為基礎的，法對于人所具有的意義，是法對于人的需要的滿足。筆者對這種定義不敢茍同，但認為有其可取性，因為它突出了法存在的根本要義。從法理學來講，法的價值，是關于法的目標、理想或主要功能作用的抽象，是法律科學的基本范疇之一。法律價值是一個動態(tài)的社會歷史范疇，同時又是一個多層次、多元的體系。平等、公平、正義、安全秩序和效益等都是法律的價值目標。在所有這些價值目標中，效益與公正（即公平和正義）具有重要的地位。經濟效益是效益在社會經濟生活中的體現(xiàn)，它反映了一個社會的生產力狀況，決定了一個社會現(xiàn)代化程度的高低。社會公正反映了社會評價水平的發(fā)展狀況和民眾利益的滿足程度的高低，它同樣是判定社會現(xiàn)代化水平不可或缺的重要因素。
經濟法的價值又是什么？學者們見仁見智。歸結起來主要有兩種具有代表性的觀點，即，“效率說”與“公平說”。“效率說”認為經濟法應以社會本位為其原則，將個體的個別行為放在整個經濟運行和效率中考察和評價，從保證整個社會經濟運行的總體利益和效益需要去分配權利義務，構筑行為模式，經濟法的根本價值就是實現(xiàn)對社會經濟運行總體利益和效益的保護[2].“公平說”認為經濟法應以社會公平作為其主導價值，社會公平應涵蓋的內容包括競爭公平、分配公平以及根據不同主體具體情況對權利義務作體現(xiàn)差別的分配[3].針對以上兩種觀點，筆者認為都存在不同程度的缺失，并沒有完整具體而又科學地闡明經濟法價值的真正內涵。經濟法價值的特殊性是由經濟法在法體系中的特殊本質屬性決定的。經濟法在法體系中的調整任務涉及經濟領域和經濟生活，其內容是經濟性的，其價值亦重在經濟性；同時經濟法是適應經濟和市場社會化的迫切要求，為解決社會化引起的矛盾和沖突而應運而生的。所以經濟法又是社會性之法，經濟法的價值關注社會性。經濟性和社會性是經濟法價值的突出屬性。社會整體效益兼顧社會總體公正就構成了經濟法價值鏈的中心環(huán)節(jié)。
毫無疑問，每一理智的交易主體在進行的各種經濟活動中，都不可能不考慮效率，但是，交易主體進行交易以及政府干預經濟的價值取向并不能等同于規(guī)范這些行為的法律的價值取向。在法律領域，普通的效率取向應視為法律規(guī)制的原因，而不能視為法律規(guī)制的目的。對經濟合理性的追求必須考慮社會政治、倫理、歷史傳統(tǒng)、風俗習慣、社會信仰等各方面的承受力及它們之間的和諧度，而不能單純以經濟的合理性即效率作為其主導價值。社會公平包括諸多方面，但并不是每一種公平都是經濟法的價值追求，如分配公平。更何況在經濟法的諸多價值中，不同時期和不同條件下，經濟法的價值是有不同側重的。認為社會公平是經濟法的唯一價值追求不免有失偏頗。所以，我們認為經濟法價值是以社會本質為基本價值取向，從確保社會經濟運行的社會整體效益并兼顧社會總體公正需要去分配權力和義務，構筑經濟行為模式，實現(xiàn)社會總體效益的提高和利益分配的總體平衡。
加強對經濟法價值的定位研究是適應WTO基本法律規(guī)則的客觀需要。加入WTO，意味著我國的政府體制、企業(yè)體制與經濟運行機制的全面轉軌。我國必須加快國內經濟、政治改革的進程，重新調整國家與企業(yè)、政府與市場、中央與地方的關系，盡快使我國的經濟運行體制與規(guī)則與WTO規(guī)則為代表的市場經濟體制與規(guī)則相適應、相銜接。擺在我們面前的任務是，根據“逐步開放中國市場”和“按國際經濟規(guī)則辦事”的承諾，進一步融入世界經濟主流，真正與國際經濟規(guī)則接軌。加入WTO既是一個世界性的經濟問題，同時又是一個國際性的法律問題。就法律角度而言，一方面，經濟全球化不等于法律全球化，因為各國的立法畢竟屬于國家行為，所謂建立“世界法”的設想是不現(xiàn)實的；但是，另一方面，WTO規(guī)則及其他國際條約深刻地影響到各國的法律，現(xiàn)在僅僅站在本國平面考慮法律制度的架構（特別是經濟方面的法制）遠遠不能適應歷史發(fā)展的潮流。我們應當立足“國”情，順應“世”情，改進和完善中國的經濟法律制度。要瞄準國際通行規(guī)則和先進標準，逐步修訂或者制定有關經濟法律。為此，在現(xiàn)時代的經濟法的立法中，將經濟法的價值定位于社會整體效益與社會總體公正是合乎WTO基本法律精神，實現(xiàn)經濟立法的國際接軌的客觀要求。
二、經濟法的主導價值：社會整體效益
1.社會整體效益與經濟法的自然鏈結
所謂效益的整體性，是指法律把個別主體行為的評價視角從行為主體延展到整個社會。換言之，即將個別主體行為置于整個社會利益中加以認識而得到的肯定的評價。在傳統(tǒng)的私有權神圣的法律理念的支配下，法律對個別主體的財產權及其派生的行為保護過于寬泛，以至于較少考慮個別主體的外部性，亦不理會個別主體損害資源的財產權濫用行為。然而，在社會整體利益至上的情況下，這些個別主體行為則被法律給予否定評價，受到限制或被糾正。在前一種情況下，就個別主體而言，也往往是有效益的，但整個社會則可能出現(xiàn)效益下降的趨勢。在后一種情況下，個體效益雖受到了遏制，但社會整體效益卻在上升。
社會整體效益為價值取向是經濟法自身的要求。不過對“社會整體效益”在界定上存在著分差，即，其中的社會整體是本國范圍或是指的是全人類。但是如果將“整體效益”局限于一國的范圍之內，將其視為一國利益是比較狹隘的。目前世界經濟一體化的現(xiàn)實和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施，都要求其價值追求突破國界，由追求一國之整體利益發(fā)展為全球全人類的整體利益。誠然，法律是國家意志的體現(xiàn)，法律發(fā)生效力的范圍是有地域的局限性，但這并不意味著法律只能追求一國之利益，只能追求統(tǒng)治者的利益。世界各國雖然都有自己的國情，但也有許多共性的東西，它們也面臨許多全球性的課題亟待解決。因此，經濟法必須把追求一國之整體利益與追求全球整體利益、全人類整體利益結合起來，從而實現(xiàn)與國際接軌。
經濟法是構筑在市場經濟基礎之上的，而市場經濟的最高原則就是效益的最優(yōu)化，即經濟的最大量增長，社會財富的最大值增加，因此經濟法最主要的價值目標就是效益，經濟法注重效益價值目標的追求。但是，這里的“效益”只具有總體意義，而不具有個體意義。經濟法是國家從社會整體利益出發(fā)對經濟運行進行干預和調控、規(guī)制和管理的法律。經濟體制改革成敗的關鍵在一定程度上取決于經濟法體系的完善。為此，經濟法價值的定位就成為重中之重。社會整體效益優(yōu)先必成為經濟法的主導價值。
首先，經濟法作為國家經濟調節(jié)之法，它為資源的合理配置提供了保障。經濟法律規(guī)則的無障礙運行體現(xiàn)了效益的存在。這是因為：（1）法律的內在本質中體現(xiàn)著對效益的追求。法律的價值目標之一是建立良好的秩序，良好的秩序必然帶來效益。經濟法是經濟和市場社會化的產物，是為克服市場障礙與缺陷，調整國家合理干預經濟而產生，就是要建立和維護良好的社會經濟運行秩序。我們知道，在良好的秩序狀態(tài)下，不同主體對利益的追求各自遵循一定的規(guī)則，偶然性和不可預測因素被排斥，社會達到整體的和諧一致，從而易于實現(xiàn)資源的合理配置，實現(xiàn)效益。反之，無序狀態(tài)必然導致低效益。效益是社會發(fā)展的物質基礎，講求效益是進步社會的最起碼要求。（2）法律所確立的規(guī)范體系為實現(xiàn)效益奠定了客觀基礎。在市場經濟條件下，不同的經濟主體有著不同的利益，其全部經濟活動旨在實現(xiàn)效益，而對效益的追求導致了不正當的競爭、壟斷等非效益現(xiàn)象的發(fā)生。為了保證效益的實現(xiàn)，就必須把對效益的追求融入經濟法律規(guī)范當中。正是由于法律規(guī)范的強制約束力，才使不同經濟主體對效益的追求有序化，從而實現(xiàn)效益，也就實現(xiàn)了經濟法價值。（3）法律的目的、作用中蘊含著效益。人們創(chuàng)設法律不為別的，為的只是使人們的行為服從社會的整體利益。法律不能僅是公平有序地分“蛋糕”，而且要求能夠促進“蛋糕”的生產，使人們能分得更多的“蛋糕”。邊沁曾指出：“法律不能命令個人尋求富裕，它們所能做的只是創(chuàng)造條件以刺激人們去努力占有更多的財富。”[4]經濟法是為提高社會經濟效益服務，確認最有效益的經濟運行模式，確保社會經濟的持續(xù)、穩(wěn)定和協(xié)調發(fā)展，有力地激起各經濟主體提高經濟效益，創(chuàng)造更多財富的愿望，并為經濟效益的提高掃清了障礙。任何社會制度下，人們都追求社會財富的極大豐富。而要實現(xiàn)這一點，就必須提高經濟效益，效益作為法律的價值目標，體現(xiàn)了人類社會前進的歷史大趨勢，反映了人們創(chuàng)設法律的初衷。
市場經濟社會是高效運轉的社會，對法律的維護尤其是對經濟法律的維護更需要現(xiàn)代化的物質手段。效益，從最根本的意義上來講，體現(xiàn)了社會宏觀模式中的利益追求，它與創(chuàng)設法律的初衷是相吻合的。經濟法創(chuàng)設的初衷就是通過規(guī)制政府干預經濟克服和彌補市場調節(jié)機制的失靈，營造高效的社會經濟運行機制。高效的社會運行機制下，社會主體的需要和利益可以多層次地得到很好的滿足，法律的規(guī)范與制約作用也就自然而然地實現(xiàn)了。
2.社會整體效益有別于個體效益
人們曾經認為個體效益與社會整體效益是一致的，個體效益的最大實現(xiàn)就可促進社會整體效益的最大化。這種思想的代表人物是亞當·斯密和邊沁。傳統(tǒng)民商法的個人本位和意思自治即基于這種理論而來。其價值取向是充分保證個體效益的實現(xiàn)，而對社會整體效益的維護則是間接的，它主要是通過調整個體效益之間的沖突來實現(xiàn)個體效益與社會整體效益的平衡。這在市場經濟初期是行之有效的。隨著商品經濟的發(fā)展，壟斷的出現(xiàn)，個體效益與社會整體效益的矛盾日漸尖銳，個體效益的最大實現(xiàn)有時是以犧牲社會整體效益為代價的。面對市場失靈，傳統(tǒng)民商法作了一些修正。但由于民法規(guī)范多是任意性規(guī)范，其調整方法的自治性及個人本位的價值取向決定了它難以實現(xiàn)社會整體效益，于是一個新興的法律部門——經濟法便應運而生了。經濟法自產生之日起，就以社會整體效益作為自己的價值取向，以補充民商法之不足。經濟法的社會整體效益取向與民法的個體效益價值取向是不同的。
第一，經濟法把對經濟主體行為的評價視角從自身延展到整個社會，也就是說，經濟主體追求效益的行為，必須置于社會整體效益之中來認識和評價。只有符合社會整體效益的行為，才能得到肯定。比如，根據經濟法，壟斷阻礙科技進步，損害消費者的利益，然而依民商法看來，一個經濟主體走向壟斷的每一步，都是在個體效益最大化驅動下合理又合法的行為。對于社會整體效益的損害，民商法的“無形之手”表現(xiàn)出了無能為力。經濟法從社會整體利益的視角對壟斷作了否定，以“有形之手”限制壟斷。需要指出的是，經濟法以社會整體效益為重，但并非把此目標絕對化，甚至像計劃經濟體制下以社會利益或國家利益涵蓋一切，扼殺犧牲經濟個體效益。經濟法和民法共同調整市場經濟，意味著社會整體效益與個體效益是可以妥協(xié)和折衷的。為了社會整體效益，個體效益是應該被限制或否定的。但是另一方面，并非所有的社會整體效益都重要得絕對優(yōu)于個體效益，只有個體效益在危及社會整體效益時才可以適用“社會整體效益優(yōu)于個體效益”的原則。
第二，經濟法從社會整體效益的需要出發(fā)，實現(xiàn)社會經濟資源的優(yōu)化配置。這主要是通過經濟法的一些強制性規(guī)范來規(guī)制經濟生活，重新確立經濟主體的行為模式，界定經濟個體活動領域和行為方向。經濟法借助法律機制的調整作用，把社會經濟運行的整體效益目標寓于經濟主體的個別活動中，使經濟主體在選擇自身活動內容或方式時，充分注意到個體目標與社會目標保持相互銜接的要求。這種銜接水平越高，就越能得到法律的肯定與保護，經濟主體的個體效益也就越高。經濟法的這種調整機制，使得經濟主體原先一味追求個體效益的行為，盡可能地與社會整體效益目標保持協(xié)調一致，結果是兩者都可以得到最大程度的發(fā)展。需要指出的是，政府通過經濟法對經濟生活的直接管理，應遵循“適當干預”的原則，即這種介入必須在法律授權范圍內。
3.經濟法價值追求“社會整體效益最大化”
社會效益最大化對作為經濟的終極性價值是在這樣的意義上成立的。即經濟法追求的是社會整體效益，并將其作為自己最直接的追求。不過，對經濟法價值的這一定位，并沒有否認其他法律部門對社會利益的追求。事實上，法律的實質就是安排各種利益的制度。但是，不同時期不同利益需求，造就了不同的法律部門，并決定了其特有的調整手段和方法。對個體利益的保護需求產生了以自由協(xié)調為主要調整方式的民商法，對國家利益的需求產生了以命令——服從為主要模式的行政法。而經濟法保護的是整體上的社會效益。另外，直接追求社會效益，是經濟法價值的獨到之處。同樣，我們并不是說其他法律忽視了社會的最大效益，而在于說明各個法律部門的直接的著眼點不一樣。比如刑法它最直接的追求是恢復社會正義，在它的這個追求之下當然是有助于社會效益的；比如行政法、民商法，它們在實現(xiàn)各自的價值的時候也是有利于社會效益的。大多數的法學家已經認可經濟效益是法尤其是經濟法的價值之一，但是當我們將效益作為經濟法的目的性價值來考察時，就必須認識到我們所探討的效益觀點是一種社會效益觀。社會效益相對于經濟效益而言，其內涵更為深刻與廣泛。經濟效益通過成本———收益分析而反映出來，而經濟法的效益觀所追求的社會效益，在于它不是一般而言的經濟成果最大化，同時更是宏觀經濟成果、長遠利益以及人文等眾多因素的優(yōu)化與發(fā)展。微觀的和經濟的成果只是社會效益的組成部分之一。
4.社會整體效益：經濟法的主導價值
隨著20世紀六、七十年代對法律的經濟分析的興起，使效益開始作為一種價值目標導入法律———導入法律意識、法學理論和法律制度。效益目標的出現(xiàn)，給傳統(tǒng)的法律價值目標帶來強有力的沖擊，并有可能取代正義或公平在某一部門法律中成為主導地位的價值，即效率居先。因此，效益或公平哪一個居于主導地位并非恒定不變，其取決于一定歷史時期內某一部門法律所應發(fā)揮的特定功能。效益成為法律的主要價值目標之一為我們探討經濟法的價值目標提供了理論前提，使我們可以擺脫傳統(tǒng)法哲學思維的桎梏，將視點置放于效益與公平之雙重目標及其相互比較上。毋庸諱言，效益和公平的統(tǒng)一是包括經濟法在內的所有法律追求的目標，然而，許多情況下追求兩者統(tǒng)一往往是魚和熊掌不可兼得。這就要求經濟法在整體上要有所側重，即確立經濟法的主導價值。效益無疑要成為經濟法的主導價值，是經濟法價值的基石。在現(xiàn)代市場經濟條件下，由于存在著傳統(tǒng)民商法無力解決的諸如交易成本過巨、市場失效、外部不經濟等問題，使得市場運行無法達到“帕累托最優(yōu)”狀態(tài)，因而要求國家行使其調控和規(guī)制經濟的職能，以減少交易費用，克服市場失靈。現(xiàn)代市場經濟因此成為宏觀調控和市場微觀調節(jié)的有機結合，是社會化商品經濟條件下資源配置的一般方式。這種思想最初是以經濟政策表現(xiàn)出來的，但由于經濟政策缺乏強制執(zhí)行力，故最終必然要以立法的形式加以確定，以彌補民商法之不足，于是，一個與以往法律部門都不同的新興法律部門———經濟法便應運而生了。因此，從經濟法的誕生來看，糾正市場之不足，解決單純依靠市場機制無法實現(xiàn)市場的“帕累托效率”問題，一開始就是經濟法所追求的主要目標。
筆者認為，效益的整體性是經濟法區(qū)別于民商法的根本所在。民商法追求的價值目標雖也是效益，但截然不同的是，民商法追求和促進的效益是個體的、微觀的。按照亞當·斯密之觀點，個人追求會最終實現(xiàn)社會的整體效益，因此，民商法把基點定在個體效益上。然而，如前文所述，由于市場自身所固有的缺陷，單純依靠市場機制并不能實現(xiàn)整個社會的“帕累托最優(yōu)”。
從經濟法法律體系的構成來看，經濟法主要由市場規(guī)制方面的法律規(guī)范和宏觀調控方面的法律規(guī)范兩部分組織。市場規(guī)制法著力解決的是市場運行過程中對競爭的阻礙，例如壟斷和不正當競爭。限制壟斷和反對不正當競爭是市場規(guī)制法的主要功能，其目的是促進競爭。而市場經濟無疑是以競爭為核心的，競爭機制的健全與否從根本上關系著市場運行的效率之高低，因此，競爭機制既是效益機制，促進競爭即是促進市場運行的效率。同樣，宏觀調控法亦是旨在為市場經濟創(chuàng)造良好的運行環(huán)境，使市場主體有所遵循，減少內部和外部不經濟帶來的交易成本，協(xié)調個體的營利性和社會公益性的矛盾，從而使社會經濟有序、有效地發(fā)展。
由上可見，經濟法在當代的歷史使命決定了經濟法只能以效益作為追求的主導價值目標。
三、社會總體公正：經濟法的保障性價值
20世紀60年代在美國興起，隨后在西方各國廣泛傳播的經濟分析法學，要求對各項法律制度進行嚴格的效益分析，認為只有帶來最大效益的法律才是應該的。效益成為法律權利義務分配的惟一標準。它主張效益優(yōu)先，公平居于次要地位，就容易將人們導向片面追求經濟高速增長而犧牲公平的歧途，導致“有增長無發(fā)展”的惡果。故我們認為經濟法的價值定位還必須兼顧社會的總體公正，即公平和正義。
1.公平
公平是一個運用極為廣泛而內涵極其復雜的概念，一般認為，公平有下列幾種不同含義：其一是法律面前人人平等，即社會成員政治和經濟地位平等；其二是機會公平，即在競爭中“大家處于同一條起跑線上”；其三是分配公平，即亞里士多德所說的分配正義，這是指每個人按自己付出的資源投入的大小獲得相應的收益；其四是結果公平，是指社會成員個人收入分配結果的適度平等。現(xiàn)代經濟法賦予公平以更豐富的含義，其內容包括機會公平與結果公平。
作為經濟法價值的公平應從兩個層面上理解和把握。首先，經濟公平指的是機會均等和規(guī)則公正。從這一點講，公平和效益不是一對矛盾，而是公平決定效益，效益是公平的必然結果。因為公平的規(guī)則和合理的制度，可以使人們形成有效的預期，增加或減少各種投入，降低生產成本，帶來規(guī)模效益。其次，從更深的層次講，公平指收入分配公正。這是對收入分配的尺度標準而言的，即等量勞動獲得等量報酬，等量資本獲得等量利潤，如果收入分配不公平，投入生產要素多者不能獲得較多利潤，投入少者反倒獲得較多利潤，那么，勞動、技術、資本、土地就不可能被更多地投入，社會資源就不可能得到充分有效地配置。
經濟法價值的內容是由價值主體的主觀需要與客體的功能屬性相互作用而決定的。對經濟法價值內容的理論抽象應當從經濟法產生的客觀條件中去尋找。“經濟法產生于國家不再任由純粹司法保護自由競爭，而尋求通過法律規(guī)范以其社會學的運動法則來控制自由競爭的時候”[5].國家之所以不能任由純粹司法保護自由競爭，在于自由競爭的任意發(fā)展導致了市場的失靈，市場的失靈使市場機制失去了其優(yōu)化資源配置的作用，因而降低了經濟運行的整體效率。所以，當不受限制的自由競爭導致市場的公平競爭規(guī)則慘遭破壞，進而影響經濟發(fā)展的時候，國家必然要出面干預經濟，為了用法律的方式控制國家的不當干預，經濟法便產生了，很顯然，經濟法就是以追求經濟公平為主導價值而出現(xiàn)的。
經濟公平理論在經濟法中的顯現(xiàn)。公平理論集中體現(xiàn)在各個國家的市場規(guī)制法中，反壟斷法和反不正當競爭法的主要立法目的就是為了創(chuàng)造一個公平的競爭環(huán)境。為了調動市場主體行為的自由性，創(chuàng)造公平的競爭環(huán)境，保護消費者的利益和社會公共利益，美國形成了包括財產法、合同法及反不正當競爭法和保護消費者權益法等一系列規(guī)范市場秩序的法律。1993年9月我國頒布了《中華人民共和國反不正當競爭法》，我國反不正當競爭法的立法目的，就是為了保障社會主義市場經濟的健康發(fā)展，鼓勵和保護公平競爭，制止不正當競爭行為，保護消費者和經營者的合法權益。除此之外，我國的反暴利法、消費者權益保護法、所得稅法等，也自始至終貫穿著公平的理念。
經濟法所追求的公平，是社會整體利益的公平。它強調人們追求利益最大化的行為，必須對全社會的經濟發(fā)展而不只是對個別人的特定利益承擔義務。在經濟法看來，某個體經濟行為即便并不造成特定的損害后果，但卻對整個社會經濟存在危害時，該行為就是不公平的。經濟法規(guī)范依靠國家干預這種市場外因素的介入來矯正，用民法標準進行衡量也許是無可厚非的方式。所以，在經濟法看來，經濟巨人與經濟侏儒之間起點的不公平是不合理的，經濟法要運用市場外力量積極限制這種力量對比差異在經濟生活中的作用。經濟法總是以個體經濟活動與社會總體經濟的對比效果為參照，來評價公平價值的實現(xiàn)。因此，經濟法是以對社會公平的維護為其公平價值的核心，公平是經濟法的宗旨性價值。而正義同樣是經濟法價值的宗旨。
2.正義
正義作為一種社會觀念和社會準則，在社會意識中十分廣泛而深刻，一直引導著法的發(fā)展。正義是法的先導。法的正義是通過分配權利、義務以確立正義。當然這種正義只是法律規(guī)范意義上的法的正義，而不是社會實在意義上的正義。法的正義是否能轉化為社會現(xiàn)實，它既要取決于法所確認的正義本身的性質、內容，也取決于法的正義得以實現(xiàn)的條件、手段、方式、途徑等。
在經濟法中，正義的價值取向具體化為對正義的經濟制度和經濟結構的追求，亦即實質正義的追求。這種正義在于實現(xiàn)社會范圍的實質性、社會性的正義和公平，是一種追求最大多數社會成員之福祉的正義觀。國家通過對公平的競爭機制的引導和建立，及對處理被管理的生產、流通、消費等領域的參與及調控，形成社會經濟各個組成部分之間合理的相互制約的關系，既為市場經濟主體創(chuàng)造公平競爭的環(huán)境，又保障經濟收益的公平和社會分配的公平，從而為經濟發(fā)展創(chuàng)造良好的社會環(huán)境和法律環(huán)境。
正義作為法律的價值目標之一，歷來為人們所向往。實現(xiàn)社會正義是千百年來人們孜孜以求的美好愿望。尤其是當代西方新價值論法學的代表人羅爾斯的《正義論》問世以后，他“主張正義是社會制度的首要價值”[6].對正義問題的關注更是成為焦點所在。其實，正義與效益之間也存在矛盾。效益以利己性傾向為動因追求利益的最大化，關注的是個體利益，正義則呼吁人們從只顧自己利益的私欲中解放出來，關注他人和群體的利益，二者從不同的出發(fā)點作用于同一對象，自然會產生矛盾。正義要求給人更多的自由，但人們對自由享受是以消費現(xiàn)有社會資源為代價的。人們享受的自由愈多，可供作為生產成本的社會資源就越少，創(chuàng)造出來的社會財富也因之減少。人們都渴求自己的重大利益和需要能受到堅強的保護，都希望用安全感來消除內心的恐懼，然而過于安全會抑制或妨礙人類社會的發(fā)展。一個待遇優(yōu)厚的失業(yè)保障福利制度會使人們感到生活有保障，可是這個福利制度會降低勞動者的生產積極性和失業(yè)者的就業(yè)積極性，阻礙社會經濟效益的提高；一個案子四審終審無疑比兩審終審更令當事人感到安全可靠，可這是以犧牲法院的辦案效率和當事人的人力物力為代價的。相反，重效益人們所享受的自由和安全程度將降低，正義和效益是相互制約的，既然正義和效益是一對矛盾，就不能只是彼此對立，還會有彼此統(tǒng)一。一個不講求效益的社會不是一個正義的社會，因為它失去了實施正義的物質基礎，沒有可使用的物質力量來發(fā)展甚至維護人們的自由和安全。一個不正義的社會也不可能是一個發(fā)展的社會，因為它會產生兩極分化，加劇社會矛盾，使社會陷入停滯、崩潰的狀態(tài)。所以，法律保護正義雖然抑制了一定的效益，但這是為了實現(xiàn)更大的效益；法律保護效益雖然犧牲了一定的正義，但這是為了實現(xiàn)更大的正義。
正義和效益是法律價值目標中兩個相輔相成、不可分離的要素。法律中所凝結的安全和秩序要素為效益的實現(xiàn)奠定了基礎，法律中所凝結的平等要素體現(xiàn)了效益的出發(fā)點和最終歸宿，而法律中所凝結的正義要素則起到了保障效益實現(xiàn)的作用。正義保證社會的穩(wěn)定，效益推動社會的發(fā)展，而安全和秩序則為社會的穩(wěn)定和發(fā)展提供了保障服務。因此，法律所追求的效益應當是安全、秩序、平等和正義的和諧統(tǒng)一，正義體現(xiàn)出經濟法價值的宗旨。
四、結束語
經濟法作為政府直接作用于市場經濟的法，從經濟角度而言，以社會整體效益為目標；從法律角度而言，以公平為宗旨，兼顧社會整體效益與公平，實現(xiàn)兩者的統(tǒng)一。對經濟法價值的認識，其實也是一個持續(xù)不斷的論辯、試錯、糾偏的過程。但是，在經濟法中是否真的存在我們在上面討論的種種價值，我們是否可以找到這些價值存在的“價值證據”，其效力如同證明電磁存在的“觀察證據”那樣令人確信無疑？法律價值的選擇具有辯證歷史性，法律價值的具體內容彼此有互補和依存性，價值體系本身的位階又不是凝固的，而是在不同的歷史時期，不同的法律運轉環(huán)節(jié)或不同的環(huán)境條件下會相應地做出各異的價值選擇與組合。因此，對經濟法價值的認識也不應該是凝固的。因此，經濟法作為政府直接作用于市場經濟的法，從經濟角度而言，以社會整體效益為目標；從法律角度而言，以公平為宗旨，兼顧社會整體效益與公平，實現(xiàn)兩者的統(tǒng)一。
注釋：
[1]龐德：《通過法律的社會控制———法律的任務》，商務印書館1984年中譯本，第55頁。
[2]李中圣：《經濟法：政府管理經濟的法律》載《吉林大學學報》（社科版）1994年第1期。
[3]魯籬：《經濟法價值初論》載《現(xiàn)代法學》1994年第4期。
[4][美]E·博登海默：《法理學———法哲學及其方法》，華夏出版社1987年版，第101頁。
