時間：2023-08-28 16:57:27
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇工程企業的賬務處理，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
摘 要 新型會計準則的施行，使會計行業邁進了新發展時代的閥門，同時也對許多工作方式和方法產生的沖擊，傳統會計行業中的工作方法已經不再適用于新形勢下的會計環境，對其進行方式上的創新和內容上的改進是非常迫切的。會計賬務處理工作是會計從業人員的基本工作，在新型會計準則的環境下，對會計全套的賬務處理工作中的具體事務產生了巨大的影響。本文根據新會計準則的特點，對新形勢下會計賬務處理的方法進行了研究與分析，希望能夠以此促進會計賬務管理的發展，其能夠以優質的質量為會計行業的進步做出推動性作用。
關鍵詞 新準則 會計賬務 處理方法
一、引言
社會的發展要求相應的措施與規則等方面都需要緊隨其步伐，為適應我國社會發展和經濟進步現狀，財政部2006年頒布了新型會計準則，該準則是在傳統準則基礎之上，對社會發展中具有重要作用的各類企業進行了經濟業務準則管理，同時也體現出我國經濟和社會的發展與國際會計行業更近了一步，對我國會計實施的具體工作也產生了巨大的影響，其中會計賬務處理的工作形式和內容都產生了變化。會計賬務處理是在會計日常工作中必須要完成的項目之一，尤其是在月初和月末，需要對企業整月賬務進行整理和總結。新型會計準則的實行，對會計傳統的賬務處理方法產生了重要的作用，在整體上提升了賬務處理的效率和質量，也對其工作方式和方法進行了改進。
二、新會計準則的特點
新型會計準則實行以來，社會中各類企業都隨之進行了會計工作的改進，但是因為會計準則對會計工作的重要性，其新型會計工作方法的改進要根據新會計準則的特點進行具體實施，這也就需要企業能夠真正地對新型會計準則的特點進行掌握，我國出臺的新會計準則的特點適用于現代經濟發展，又能夠適應于我國國情影響下的具體情況，下面本文將就企業發展所需要的新會計準則的特點進行研究與分析。
（一）有特色地與國際會計準則趨同
我國新會計準則是建立在經濟迅速發展和社會意識形態基礎之上的，由傳統會計行業從業標準轉化為現代標準的過程，實際上是與國際會計準則趨同的過程，將國際企業會計行業發展模式運用到我國企業中，在吸取成功地經驗和管理理念的同時，更加地注重我國現實的國情和緊急發展水平。新型會計準則的施行，即是對傳統會計準則國際化的創新，又是對我國國情的重要體現。
（二）規范了重要的會計事項
經濟的快速進步與社會主體形式多樣性的不斷發展，使得我國經濟市場內，企業重組、合并等經濟交流方式和資金交流方式日益增多，新型會計準則根據我國經濟發展的實際情況，對會計財務報表的重點事項進行了合并，主要強調了母公司與所能控制子公司財務進行合并控制，有理論性控制轉變為實質性的控制。
（三）納入新行業會計方式
新型會計準則中新加入了新型有關行業的會計準則，如金融會計、房地產會計、農業會計等方面，并在此基礎上將傳統準則表外項目納入到表內進行核算，這也是我國現代經濟發展和社會主體經營創新的要求。新型會計準則中加入新行業會計準則與新行會計項目，是對傳統會計準則的一大創新，也是對會計行業工作內容的補充和完善。
三、主要賬務處理方法
新型會計準則下，會計工作的方法和內容都有所轉變，在賬務處理的工作中，適應新型會計準則是保證工作質量和工作效率的重要條件，對新環境下賬務處理方法的研究也是會計從業人員的中關鍵性任務，使工作人員在進行賬務處理時，能夠切合實際地進行操作。本文下面在新會計準則基礎上主要的賬務處理方法進行總結和研究。
（一）薪酬賬務處理
企業員工薪酬是企業發展中的重要開銷之一，新準則下進行企業負債確認時，應將企業員工的薪酬算為負債，其中包括企業員工的工資、福利、保障、等方面的費用，將其整合為“薪酬成本”科目，在賬務證賬表中體現出來。但是其中根據不同職位的員工應具體分析賬務處理方式，在不同項目支出中做具體明細記錄。具體處理措施為：
1、生產部門人員的職工薪酬。借記“生產成本”、“制造費用”、“勞務成本”等科目。貸記“應付職工薪酬――工資薪酬、福利費、工會經費、職工教育經費、社會保險、住房公積金”。
2、管理部門人員的職工薪酬。借記“管理費用”科目，貸記“應付職工薪酬――工資薪酬、福利費、工會經費、職工教育經費、社會保險、住房公積金”。
3、銷售人員的職工薪酬。借記“銷售費用”科目，貸記“應付職工薪酬――工資薪酬、福利費、工會經費、職工教育經費、社會保險、住房公積金”。
4、應由在建工程、研發支出負擔的職工薪酬。借記“在建工程”、“研發支出”科目，貸記“應付職工薪酬――工資薪酬、福利費、工會經費、職工教育經費、社會保險、住房公積金”。
（二）現金型賬務處理
企業管理中往往離不開貨幣形式會計管理，對于現金型賬務處理也是會計賬務處理中必不可少的，處理好貨幣賬務關系，能夠在一定程度上認識到企業的經營狀況變化。新會計準則形勢下，對貨幣性賬務處理的方法也出現的一些變化，具體方式如下：
1、企業向職工支付職工福利費時，借記“應付職工薪酬――福利費”，貸記“銀行存款”、“現金”等科目。
2、企業支付工會經費，用于工會運作時，借記“應付職工薪酬――工會經費”，貸記“銀行存款”等科目。
3、企業支出職工培訓經費，用于職工專業知識學習時。借記“應付職工薪酬――職工教育經費”，貸記“銀行存款”等科目。
4、企業按照國家有關規定，為職工繳納企業負擔的醫療、養老、失業、工傷和生育等社會保險費時，借記“應付職工薪酬――社會保險”，貸記“銀行存款”等科目。
5、企業按照國家有關規定，為職工繳納企業負擔的住房公積金時。借記“應付職工薪酬――住房公積金”，貸記“銀行存款”等科目。
（三）非貨幣利支付的核算
企業在給職工發放福利時，不僅僅用貨幣支付。有時還經常用實物等非貨幣形式發放。相對貨幣形式而言，非貨幣發放更復雜，因為它往往涉及到其他稅法的規定，比如視同銷售處理等。如果不按相關稅法規定處理，在注冊會計師進行審計時。往往是需要進行項目調整。
（四）外商投資企業核算
外商投資企業按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金借記“利潤分配――提取的職工獎勵及福利基金”科目。貸記“應付職工薪酬――職工獎勵及福利基金”。
四、賬務處理方法的未來發展趨勢及其特點
新會計準則的施行是對會計賬務處理工作方式的調整，但隨著時代的發展以及科技的進步，信息化對會計工作的影響非常巨大，會計工作有手工操作逐漸轉變為自動化操作，這是時展賦予會計行業進步的權利，也是社會進步對會計行業的要求。賬務處理采用信息化、自動化操作也必然是其發展的方向，在賬務處理方法發展為信息化處理時，其主要的特點就會體現為以下幾個方面：
（一）數據取得途徑的多元化
賬務處理需要對多種會計信息進行分析和處理，會計信息的獲得方式決定了信息的質量，在對信息進行統計時，除了手動錄入、掃描等方式外，還能夠采用相關的會計軟件程序進行系統自動轉入等方式。這一特點開放了信息取得的形式，也從一定程度上保障了會計信息的準確性，對賬務處理的質量做處理保證，大大降低在處理工作過程中產生的失誤。
（二）證賬表數據化
傳統的會計賬務處理工作中，通常是以尸體賬目表為主要記錄工具，但是隨著新型會計標準和信息化會計的實行，證賬表數據化的趨勢逐漸清晰起來。在企業進行賬務處理時，能夠將證賬表分為總賬和明細賬兩個部分，這兩個部分的管理需要進行人工管控，數據化整張表能夠大大降低會計從業人員對賬目進行管理的時間和效率，并能夠在一定程度上保證賬目數據管理的可靠性，大大加強了賬務處理工作的質量。
（三）查詢高速自動化
手工方式進行會計賬務處理時，需要對信息進行查詢并作出統計，傳統查詢方式非常浪費時間，而且可能出現查詢失誤的情況，這種情況的發生，影響了企業會計工作的正常進行。數據化信息能夠為會計從業人員提供較為快捷的查詢方式，并能夠保證查詢信息和數據的一目了然，避免因查詢明細賬目過多而產生錯漏，影響賬務處理。
結束語：新型會計準則的與實施，是會計行業迅速發展的重要舉措，也是我國會計行業走向國際化、現代化里程碑式的措施。社會的進步推動了新型會計準則的應用與實施，同時也要求會計工作需要融入新的方法來完善新會計準則下的會計工作。從文中對賬務處理方法進行的研究可以看出，新型會計標準對傳統賬務處理工作的影響巨大，在很大程度上推動了會計賬目處理的科學化和優質化，使其工作的形式更加適用于我國的經濟發展情況，也同時更向著國際化會計準則趨近。但需要注意的是，新型會計準則的實施還需要企業從自身會計工作特點出發，并能夠以科學的方式進行賬務處理工作，以實際的工作內容的轉變推動新會計準則的施行，為企業發展及社會經濟的進步產生推動。
一、持有至到期投資到期還本付息債券溢折價攤銷會計處理
(一)購入債券時會計處理 企業購入準備長期持有的債券時應當按取得時的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額。支付的價款中包括的已到付息期限但尚未領取的債券利息，應單獨確認為應收項目。
[例]A公司2006年1月1日以106620元購入B公司2006年1月1日發行的4年期債券，票面利率5％，債券總面值100000元，該債券于期滿后一次還本付息，單利計息，假設不考慮相關稅費。
A公司購入債券時：
借：持有至到期投資――成本 100000
持有至到期投資――利息調整 6620
貸：銀行存款 106620
(二)持有期間的會計處理 持有至到期投資用實際利率法攤銷債券溢折價時有兩個關鍵問題要解決。
(1)債券實際利率的確定。實際利率，是指將金融資產在預期存續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產當前賬面價值所使用的利率。設：債券實際利率為i，期限為n年，期滿一次還本付息，則：債券到期本利和=債券總面值十債券總面值×票利率×n。令：債券投資總成本=債券到期本利和×(1+i)-n，則(1+i)-n=債券投資總成本／債券到期本利和，從而可計算出債券實際利率。
接上例A公司購入債券的實際利率計算如下：債券到期本利和=1130000+100000×5％×4=120000(元)，令：106620=120000×(1+i)，則債券的實際利率i=3％。
(2)債券溢折價的攤銷。企業取得的到期還本付息的債券，應于資產負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，在實務中債券利息在債券到期日一次性收到，采用實際利率法時，應先把債券到期所能收取的利息總額折算為年金，然后以年金和實際利率計算確定的利息收入計算每期(一般按年計算)應分攤的溢價或折價。即根據這個利息終值求各期利息年金。計算每期利息年金，到期收到的利息總額=利息年金×年金終值系數，即F=A×(F／A，i，n)，其中：F表示到期支付的利息總額，A表示年金，i表示實際利率，n表示期間，承上例，計算A公司購入債券的利息年金：20000=A×(F／A，3％，4)，(F／A，3％，4)=[(1+3％)4－1]／3％=4，1836，A=20000／4.1836=4780.57≈4781(元)。攤銷債券溢折價，承上例，A公司各期的攤余成本、溢價攤銷、票面及實際利息如表1所示：
(3)會計分錄。對于到期還本付息的債券，上述債券溢折價攤銷表中所列的應收利息年金和實際利息收入數字，只能作為計算各期溢折價攤銷額的依據，而不能作為賬務處理的依據。由于表中溢價攤銷是按債券期滿應收利息總額折算出來的利息年金計算的，則每期的實際利息收入是考慮了貨幣的時間價值后計算出來的實際利息收入，而會計核算上確認的應收利息，是不考慮貨幣時間價值的金額，因此計價基礎不同，這樣在作會計分錄時，當期應收利息仍應按照票面價值和票面利率計算的金額確認，而當期的實際利息收入應該按應收利息與溢價攤銷金額的差額(或折價攤銷金額之和)確定，只有這樣應收利息和實際利息收入的計價基礎才是一樣，企業的賬戶才能平衡。
A公司2006年12月31日賬務處理：
借：持有至到期投資――應計利息 5000
貸：投資收益 3419
持有至到期投資―利息調整 1581
A公司2007年12月31日賬務處理：
借：持有至到期投資――應計利息 5000
貨：投資收益 3370
持有至到期投資――利息調整 1630
A公司2008年12月31日賬務處理：
借：持有至到期投資――應計利息 5000
貸：投資收益 3321
持有至到期投資――利息調整 1679
A公司到2009年12月31日最后一次利息時的賬務處理：
借：持有至到期投資――應計利息 5000
貸：投資收益 3270
持有至到期投資――利息調整 1730
至此，“持有至到期投資――利息調整”的6620元已經全部攤銷。
(三)債券到期收回本息的會計處理 2009年12月31日收回本金時的賬務處理：
借：銀行存款 12000
貸：持有至到期投資――成本 100000
持有至到期投資――應計利息 20000
此外，如果是折價購入的債券在折價攤銷時采用加計處理，即期初攤余成本：上期攤余成本+折價攤銷，投資收益=應計利息+折價攤銷，折價購入債券與溢價購入債券的會計處理只是在利息調整確認和攤銷的方向有別，其余的會計處理相同。
二、到期還本付息的應付債券溢折價攤銷的會計處理
應付債券與持有至到期投資是分別從債券發行方與債券投資方兩個不同的會計主體考慮的，因此設置的賬戶正好相反，一方是籌資方，設置負債賬戶；另一方是投資方，設置資產賬戶。這樣其應付債券與持有至到期投資的溢折價攤銷的金額相同。
(一)債券發行時的會計處理 《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》規定，其他金融負債是指除以公允價值且其變動計人當期損益的金融負債以外的金融負債。企業發行的債券應當劃分為其他金融負債。其他金融負債應當按其公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額。
仍接上例：B公司2006年1月1日發行債券時的會計分錄為：
借：銀行存款 106620
貸：應付債券――面值 100000
應付債券――利息調整 6620
(二)債券存續期間的會計處理 計算實際利率。《企業會計準則第22號―金融工具確認和計量》規定，
應付債券的實際利率是指將應付債券在債券存續期間的未來現金流量，折現為該債券當前賬面價值所使用的利率。由此可見，債券發行方與投資
方計算實際利率的方法是相同的，即債券的賬面價值=到期應付債券的本利和×(1+實際利率)。以此公式計算出發行債券的實際利率。106620=120000x(1+i)-4。B公司的實際利率與投資方相同，也為3％。債券溢折價的攤銷。到期還本付息應付債券溢折價的攤銷，參考上述債券投資方計算方法確定。承上例，B公司各期的攤余成本、溢價攤銷、票面及實際利息計算如表2所示：
在進行賬務處理時，應將用債券面值乘以票面利率計算出來的應計利息計入其科目的貸方，將上表計算的溢價攤銷額計人應付債券科目的貸方，將應計利息減去溢價(加上折價)攤銷后的余額，計人財務費用、在建工程等科目的借方。
B公司2006年12月31日賬務處理：
借：財務費用(在建工程等) 3419
應付債券――利息調整 1581
貸：應付債券――應計利息 5000
B公司2007年12月31日賬務處理：
借：財務費用(在建工程等) 3370
應付債券――利息調整 1630
貸：應付債券――應計利息 5000
B公司2008年12月31日賬務處理：
借：財務費用(在建工程等) 3321
應付債券――利息調整 1679
貸：應付債券――應計利息 5000
B公司2009年12月31日計算最后一次利息時的賬務處理：
借：財務費用(在建工程等) 3270
應付債券――利息調整 1730
貸：應付債券――應計利息 5000
至此，“應付債券――利息調整”的6620元已經全部攤銷。
(三)債券到期償還本息的會計處理 2009年12月31日支付本息時的賬務處理：
借：應付債券――面值 100000
――應計利息 20000
貸：銀行存款 120000
如果債券折價發行，則應將應付利息計人其科目的貸方。將折價攤銷額計入應付債券一利息調整科目的貸方，將應付利息和折價攤銷額之和計人財務費用(或在建工程等)科目的借方。
參考文獻：
一、兩行業會計核算特點存在差異
（一）施工企業會計核算特點 （1）成本核算對象具有單件性。施工企業的建筑安裝工程只能按照建設要求和單個圖紙組織單件生產，這也決定了其工程成本的核算應實行分批（定單）法，將每一獨立編制施工圖預算的單位工程作為成本核算對象。（2）產成品和在產品的劃分具有特殊性。施工企業的建筑安裝產品，需要人為地劃分產成品和在產品，即將工程進度達到預算定額的工作內容，不需要在本企業內部進一步施工，可據以進行結算的分部分項工程，作為“已完工程”（即假定的“產成品”）；將已投料施工尚未完成預算定額規定的全部工序、內容，暫時無法進行結算的分部分項工程，作為“未完工程”（即“在產品”）。這樣劃分，施工企業可以及時地對“已完工程”統計工程進度，進行工程價款結算，考核工程成本，計算財務成果。（3）工程價款的結算方式具有多樣性。施工企業建筑安裝工程施工周期較長，資金占用量大，工程所需資金的供應要達到合理解決的目的，可采用多種方式進行工程價款的結算。如竣工后一次結算；按工程形象進度，劃分不同階段進行結算；按月或季對已完分部分項工程進行結算、竣工后清算等辦法。
（二）房地產開發企業會計核算特點 （1）籌集資金渠道的多元性。房地產開發企業投資數額大，必須采用多元化的籌資方式來籌集資金，方可滿足生產經營的需要。其籌資的形式與渠道主要有預收購房訂金或預收建設基金、預收代建工程款、土地開發及商品房貸款、發行企業債券以及發行股票等方式。（2）資金占用形態的多元化。房地產開發企業開發經營的業務內容極為廣泛，其資金在由貨幣資金轉化為成品資金的過程中，不僅表現為貨幣資金――儲備資金――在建資金（在產品資金）――成品資金依次直線運動，而且還具有多向平行運動的特點，從而使開發經營資金在生產領域表現為多種不同的存在形態，且有多元化。（3）結算業務的頻繁性和由此引起的財務關系的復雜性。房地產開發企業及經營的企業生產經營內容復雜，涉及面廣。要全面組織開發規劃設計、征地拆遷、施工、竣工驗收和產品銷售五個環節的生產經營活動，要同各方面單位的結算中心發生經濟往來。在開發、銷售時，一般又可以采用靈活多樣的銷售收款辦法，如預收購房定金、一次收款、分期收款等。由此引起房地產開發公司與各方面之間的財務關系既重要又復雜。
二、兩行業成本核算存在差異
（一）兩行業成本分類及成本項目的構成不同 （1）施工企業的工程成本按是否與工程直接相關，可分為直接成本和間接成本兩大類。工程成本按經濟用途又可分為以下五個成本項目：人工費；材料費；機械使用費；其它直接費和間接費用。（2）房地產開發企業的開發成本按其開發項目種類，可分為土地開發成本、房屋開發成本、配套設施開發成本、代建工程開發成本等四類。開發成本在核算上又將其費用分為六個成本項目：土地征用拆補費用；前期工程費；建筑安裝工程費；基礎設施費；公共配套設施費；和開發間接費用。
（二）兩行業成本核算設置賬戶不同 （1）施工企業在核算過程中，一般可設置下列兩個成本類賬戶：一是“工程施工”賬戶。施工企業發生各項費用支出時，借記該賬戶；轉出已辦理工程價款結算的已完工程實際成本時，貸記該賬戶；尚未完工工程施工合同成本和合同毛利反映在該賬戶的期末借方余額。該賬戶下設“合同成本”和“合同毛利”兩個二級明細賬戶，“合同成本”還需按成本核算對象設置明細賬，并按規定的成本項目分設專欄，進行明細核算。二是“機械作業”賬戶。企業進行機械化作業過程中實際發生人工費、燃料及動力費、折舊及修理費等各項費用時，借記該賬戶；企業（包括內部獨立核算的施工單位、機械站、運輸隊等）為本單位承包的工程進行機械化施工和運輸作業的成本，月末轉入承包工程成本時，貸記該賬戶。對外單位、專項工程等提供機械作業（包括運輸設備）的成本，貸記該賬戶。該賬戶在月終全部結轉后，一般應無余額。同時，該賬戶的明細賬按規定的成本項目分設專欄，進行明細分類核算。
[例1]宏達建筑施工公司甲工區2013年度同時承建A工程和B工程。7月份該工區共領用原材料1800000元，其中A工程1100000元，B工程700000元，發生應付工程施工人員工資500000元，當月施工實際耗用10000 個工日，其中A工程實際耗用7000個工日，B工程實際耗用3000個工日。則該公司這兩項工程領用原材料、工程人員人工費分配的賬務處理如下：
（1）A工程、B工程領用原材料時
借：工程施工――合同成本（A工程） 1100000
――合同成本（B工程） 700000
貸：原材料 1800000
（2）工程施工人員人工費分配
工程施工人員日平均工資=500000/10000 =50（元/工日）
則：A工程應負擔的工資額=7000×50=350000（元）
B工程應負擔的工資額=3000×50=150000（元）
借：工程施工――合同成本（A工程） 350000
――合同成本（B工程） 150000
貸：應付職工薪酬 500000
[例2]宏達建筑施工公司甲工區2013年4月份自有施工機械（挖土機）發生如下費用：人員工資5000元、耗用燃油48000元、支付水電費27000元、計提折舊40000元，合計120000元。則宏達公司應作出如下賬務處理：
借：機械作業――承包工程（挖土機） 120000
貸：應付職工薪酬 5000
原材料 48000
銀行存款 27000
累計折舊 40000
承上例，上述挖土機為A、B兩工程共用，其使用情況為：A工程使用挖土機15臺班，B工程使用挖土機25臺班，宏達公司采用臺班分配法對挖土機發生的費用進行分配。則：
挖土機費用分配率（臺班成本）=12000015+25 =3000（元/臺班）
A工程應負擔的挖土機費用=15×3000=45000（元）
B工程應負擔的挖土機費用=25×3000=75000（元）
賬務處理如下：
借：工程施工――合同成本（A工程） 45000
――合同成本（B工程） 75000
貸：機械作業――承包工程（挖土機） 120000
（2）房地產開發企業在進行開發成本核算時，一般可設置以下兩個成本類賬戶：一是“開發成本”賬戶。房地產開發企業各成本核算對象發生各項費用時，借記該賬戶；期末分配結轉完工開發產品的實際成本時，貸記該賬戶；期末借方余額反映企業在建開發項目的實際成本。該賬戶應設置土地開發、房屋開發、配套設施開發、代建工程開發四個明細賬戶。二是“開發間接費用”賬戶。房地產開發企業內部獨立核算單位，在本期為開發產品發生各項間接費用（如現場管理人員工資、固定資產折舊費、水電費等）時，借記該賬戶；期末分配結轉間接費用時，貸記該賬戶，分配結轉后期末無余額。該賬戶應按企業內部不同單位、部門設置明細賬進行明細核算。
[例3]長興房地產開發公司2013年6月，開發前進路建設用地4500平方米。計劃30%部分（A區）作為商品性建設用地對外銷售，70%部分（B區）用于本企業進行商品房開發用地。本月長興公司發生的部分經濟業務如下，請為每筆業務作出賬務處理。
（1）用銀行存款支付土地征用及拆遷補償費1280000元，其中A區384000元，B區896000元。
借：開發成本――土地開發――A區（土地征補費）384000
――土地開發――B區（土地征補費）896000
貸：銀行存款 1280000
（2）用銀行存款支付勘察設計費220000元，其中A區65000元，B區155000元。
借：開發成本――土地開發――A區（前期工程費） 65000
――土地開發――B區（前期工程費）155000
貸：銀行存款 220000
（3）本月應付現場管理人員工資65000元，固定資產折舊費35000元，水電費12000元。
借：開發間接費用 112000
貸：應付職工薪酬 65000
累計折舊 35000
應付賬款 12000
（4）月末分配開發間接費用，A區負擔36000元，B區負擔76000元。
借：開發成本――土地開發區――A區（開發間接費用）36000
――土地開發區――B區（開發間接費用） 76000
貸：開發間接費用 112000
三、兩行業營業收入核算存在差異
（一）兩行業營業收入確認方法或原則不同 （1）施工企業通過判斷建造合同的結果如能可靠地估計，則在資產負債表日，采用完工百分比法確認合同的收入與合同的費用；如果判斷建造合同的結果不能可靠地估計，則須采用其它的方法來確認合同的收入與合同的費用。（2）房地產開發企業是在滿足收入準則規定的商品銷售收入五個條件的前提下，再結合本行業經營的特點來確認主營業務收入的。
（二）兩行業營業收入核算賬務處理不同 （1）施工企業采用完工百分比法，在資產負債表日確認、計量當期合同的收入、費用和毛利時，進行如下賬務處理：借記“工程施工――合同毛利”，“主營業務成本”；貸記“主營業務收入”。
[例4]前進建筑施工公司簽訂一項建造合同，承建一座水電站，總金額為1000萬元，工程已于2012年1月開工，預計2014年底完工。預計工程總成本為820萬元，到2013年底，預計工程總成本已為830萬元。2012年合同成本實際發生額為205萬元，年末預計，要完成合同還需發生成本615萬元；2013年合同成本實際發生額為390.50萬元，本年末預計，要完成合同還需發生成本234.50萬元。
按照上述資料，前進建筑施工公司確認第1年的合同收入、合同費用的計算過程及賬務處理如下：
因前進建筑施工公司該建造合同的結果能夠可靠地估計，故應采用完工百分比法確認合同收入與合同費用。
第1年合同的完工進度=205/（205+615）×100%=25%
第1年應確認的合同收入=1000×25%=250（萬元）
第1年應確認的合同毛利=（1000-820）×25%=45（萬元）
第1年應確認的合同費用=250-45=205（萬元）
借：工程施工――合同毛利 450000
主營業務成本 2050000
貸：主營業務收入 2500000
（2）房地產開發企業，根據簽訂的銷售合同結算開發產品價款時，賬務處理如下：借記：“銀行存款、應收賬款”等，貸記“主營業務收入――土地轉讓收入（或商品房銷售收入）”。同時，根據收入與費用配比的原則，需要結轉已售商品性建設場地、商品房等的銷售成本，作出如下賬務處理：借記“主營業務成本――土地開發成本（或房屋開發成本）”，貸記“開發產品――土地（或商品房）”
[例5]長旺房地產開發公司2013年8月12日對外出售已開發完畢的某商品性建設場地，銷售價款1200000元，其中800000元已存入銀行，尚有400000元未收到。長旺公司賬務處理如下：
借：銀行存款 800000
應收賬款――某單位 400000
貸：主營業務收入――土地轉讓收入 1200000
同時結轉開發成本900000元。
借：主營業務成本――土地開發成本 900000
貸：開發產品――土地 900000
【關鍵詞】 企業會計準則；建造合同；會計核算
一、現行會計準則下建造合同的會計處理
例：甲造船企業于2009年10月5日接受客戶訂貨，為客戶制造一艘船舶，工期約為8個月，預計2010年5月完工。合同規定總價款為2 000 000元，分兩期收取，客戶財務狀況和信譽良好，預計總成本為1 750 000元。合同完工進度按照累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例確定。建造該艘船舶的其他有關資料如表1所示。
根據《企業會計準則第15號――建造合同》（CAS 15）規定，甲企業2009年賬務處理如下：（1） 借：工程施工――合同成本612 500元；貸：原材料等612 500元。（2） 借：應收賬款620 000元；貸：工程結算620 000元。（3） 借：銀行存款600 000元；貸：應收賬款600 000元。（4） 2009年的完工進度＝612 500÷（612 500
＋1 137 500）×100％＝35％，2009年確認的合同收入＝2 000 000
×35％＝700 000（元），2009年確認的合同費用＝（612 500＋
1 137 500）×35％＝612 500（元），2009年確認的毛利＝700 000
-612 500＝87 500（元） 。借：工程施工――合同毛利87 500元，主營業務成本612 500元；貸：主營業務收入700 000元。
甲企業2010年的賬務處理如下： （1）借：工程施工――合同成本1 167 500元；貸：原材料等1 167 500元。（2） 借：應收賬款1 380 000元；貸：工程結算1 380 000元。（3） 借：銀行存款1 400 000元；貸：應收賬款1 400 000元。（4） 2010年確認的合同收入＝合同總金額-至目前止累計已確認的收入＝2 000 000－700 000＝1 300 000
（元），2010年確認的合同費用＝1 780 000－612 500＝1 167 500（元），2010年確認的毛利＝1 300 000－1 167 500＝132 500（元）。借：主營業務成本1 167 500元，工程施工――合同毛利132 500元；貸：主營業務收入1 300 000元。（5）借：工程結算2 000 000元；貸：工程施工――合同成本1 78 0 000元；工程施工――合同毛利220 000元。
二、現行建造合同會計處理的弊端
（一）違背企業會計準則普遍應用（pervasive application）的原則
財政部明確規定：新企業會計準則自2007年1月1日起在上市公司執行，同時鼓勵其他企業執行。我國從2000年重新構架會計核算標準框架，核心是建立了三大會計制度，即企業會計制度（加專業會計核算辦法）、金融企業會計制度和小企業會計制度。新會計準則將逐步替代的是企業會計制度（加專業會計核算辦法）和金融企業會計制度。新會計準則包括1項基本準則和38項具體準則以及應用指南，基本準則適用于所有的企業，包括小企業，而38項具體準則和應用指南只適用于大中型企業。從上述內容中，可以看出：新會計準則并未區分企業所在的行業，而只有企業規模大小的區分。建造承包單位從本質上說，與其他的制造型企業沒有區別，只不過它制造的產品較為特殊：通常體積巨大，如建造的房屋、道路、橋梁、水壩等，或生產的飛機、船舶、大型機械設備等；生產產品的周期長，往往跨越一個或幾個會計期間；所生產的產品價值較高。
（二）違背了可靠性（reliability）會計信息質量的要求
所有會計信息質量要求中，排在首位的就是“可靠性”。可靠性要求企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息。所謂“工程結算”是指施工企業根據建造合同已完成的工作量進行工程價款計量，開出工程價款結算單，經業主簽字確認后，作為今后工程價款結算的依據，但工程價款結算單所記金額不受工程款是否支付的影響。從以上分析中可以看出：企業在進行工程價款結算時，并沒有任何的現金流入與流出，工程結算只是發包方與承包方對工程量涉及的一個相互認可，企業資產、負債及權益并沒有因該事項發生任何變化，因此，建造承包單位沒有必要對已經結算的合同價款通過賬務處理反映，更沒有必要單獨設置“工程結算”科目。
“工程結算”科目的產生主要是由于1999―2002年間，伴隨經濟的快速發展，各地工程建設規模急劇擴張，施工企業的業務迅速增大，為了進一步規范施工企業的會計核算，提高施工企業會計信息質量，財政部于2003年9月25日下發了《施工企業會計核算辦法》，并于2004年1月1日起，在已執行《企業會計制度》的施工企業執行。辦法在《企業會計制度》的基礎上增設了“周轉材料”、“工程結算”和“工程施工”等科目。現在該辦法早已廢止，因此再沿襲以前的做法，就顯得不合時宜。
（三）違背了通常的會計核算慣例（accounting convention）
復式記賬（Double Entry）主要特點是：對每項經濟業務都以相等的金額在兩個或兩個以上的相互聯系的賬戶中進行記錄（即作雙重記錄，這也是這一記賬法被稱為“復式”的由來）；各賬戶之間客觀上存在對應關系，較好地體現了資金運動的內在規律，能夠全面地、系統地反映資金增減變動的來龍去脈及經營成果。在復式記賬法下，會計核算的慣例是將“主營業務成本”和“主營業務收入”分別進行賬務處理，“主營業務成本”對應的科目一般為“生產成本”或“庫存商品”等，而“主營業務收入”對應的科目一般為“銀行存款”或“預收賬款”等。利潤則是通過將“主營業務成本”和“主營業務收入”分別結轉至“本年利潤”的借、貸方后配比反映。而建造合同會計處理中卻破天荒地將“主營業務成本”和“主營業務收入”同時反映在一個會計分錄中，并且確認利潤或虧損。僅憑該會計分錄，不能很好地反映經濟業務，并且與通常的會計核算慣例形成嚴重沖突。
（四）與收入準則中勞務收入的會計處理不一致（inconsistency）
建造合同所約定的業務內容包括兩類：第一類，制造大型機械設備、交通工具等；第二類，提供建筑、安裝、修理修配及其他勞務活動。總體而言，第一類業務收入產生增值稅的納稅義務，第二類業務收入產生營業稅的納稅義務。建造合同所包含的第二類業務其實就是勞務收入。《企業會計準則第14號――收入》（CAS 14）關于勞務收入的會計處理，引入了“勞務成本”科目，并且區分了企業在資產負債表日提供勞務交易結果能否可靠估計的兩種情形，進行相應的賬務處理。如果交易結果能夠可靠估計，采用完工百分比法確認勞務收入；如果交易結果不能夠可靠估計，則按照已經發生的勞務成本預計能夠得到補償的金額確認收入。將上述內容與CAS 15中關于建造合同會計處理的原則對比，就會發現兩者其實是完全一樣的。既然一樣，那為何建造合同的會計處理要那么特殊，真是令人費解。
三、建造合同會計處理改進的相關建議
為突顯企業會計準則普遍應用的原則及保證會計信息的真實可靠，筆者認為有必要取消目前建造合同會計核算中單獨設置的“工程結算”科目，同時用“生產成本”或“勞務成本”科目代替“工程施工”科目，建造合同的賬務處理應仿照收入準則中關于勞務收入的賬務處理。
根據上述建議，建造合同改進后的會計處理如下：甲企業2009年賬務處理（1）借：生產成本612 500元；貸：原材料等612 500元。（2）借：銀行存款600 000元；貸：預收賬款600 000元。（3）①借：預收賬款700 000元；貸：主營業務收入700 000元。②借：主營業務成本612 500元；貸：生產成本612 500元。（4）①借：主營業務收入700 000元；貸：本年利潤700 000元。②借：本年利潤612 500元；貸：主營業務成本612 500元。
甲企業2010年賬務處理如下：（1）借：生產成本1 167 500元；貸：原材料等1 167 500元。（2）借：銀行存款1 400 000元；貸：預收賬款1 400 000元。（3）①借：預收賬款1 300 000元；貸：主營業務收入1 300 000元。②借：主營業務成本1 167 500元；貸：生產成本1 167 500元。（4）①借：主營業務收入1 300 000元；貸：本年利潤1 300 000元。②借：本年利潤1 167 500元；貸：主營業務成本1 167 500元。
四、建造合同會計處理改進前后的結果對比
改進前“工程施工――合同成本”科目借、貸方累計發生額為1 780 000元；“工程施工――合同毛利”科目借、貸方累計發生額為220 000元；“工程結算”科目借、貸方累計發生額為2 000 000元。改進后“工程施工――合同成本”科目被“生產成本”科目所取代，“生產成本”科目借、貸方累計發生額也為1 780 000元；改進后該建造合同所取得的利潤通過“主營業務成本”和“主營業務收入”配比后反映。該建造業務2009年和2010年形成的利潤累計為220 000元；“工程結算”科目由于最終被沖銷，所以不會造成影響。因此，建造合同改進后的會計處理同樣清晰、完整地反映了經濟業務全貌，到達了會計核算的目的。
【參考文獻】
摘要：預算管理是煤炭企業經營目標得以實現的重要環節，推行預算管理對企業來說是一項行之有效的財務管理手段，本文主要闡述了預算編制的表格體系，預算編制中的注意事項及預算的控制。
關鍵詞：預算表格控制
關鍵詞：預算表格控制
1 月度預算表格清單
1 月度預算表格清單
2 預算編制注意事項
2 預算編制注意事項
2.1 經營責任指標表。“年初下達累計預算”列，根據集團年初下達月度預算指標填列累計金額。“年度預算剩余額”為時點數指標，不計算期間指標剩余額“年度預算剩余額”。
2.1 經營責任指標表。“年初下達累計預算”列，根據集團年初下達月度預算指標填列累計金額。“年度預算剩余額”為時點數指標，不計算期間指標剩余額“年度預算剩余額”。
2.2 分單位主要經營責任指標表（考核、目標）。本表由礦處單位填報，專業公司按礦處級單位匯總、各專業公司合并口徑抵銷項，單獨列示一行。
2.2 分單位主要經營責任指標表（考核、目標）。本表由礦處單位填報，專業公司按礦處級單位匯總、各專業公司合并口徑抵銷項，單獨列示一行。
2.3 應收及預付款項預算表。礦處級單位在浮動行中填報預算月度新增加及準備清收的應收款項。
2.3 應收及預付款項預算表。礦處級單位在浮動行中填報預算月度新增加及準備清收的應收款項。
2.4 資金收繳預算表。本表與集團考核周期保持一致，按照季度填列，“本（年）期付現”不包括礦處單位通過轉賬憑證方式首先交專業公司的部分。專業公司以現金方式上交集團時，反映在“本期付現”項目中。
2.4 資金收繳預算表。本表與集團考核周期保持一致，按照季度填列，“本（年）期付現”不包括礦處單位通過轉賬憑證方式首先交專業公司的部分。專業公司以現金方式上交集團時，反映在“本期付現”項目中。
2.5 產品產銷存預算表。本表礦處級單位填報，專業公司匯總，報集團。
2.5 產品產銷存預算表。本表礦處級單位填報，專業公司匯總，報集團。
2.6 業務收入預算表。本表“本月預算”列中的“銷量”從“產銷存預算表”取“考核”數，計算本表“收入”。
2.6 業務收入預算表。本表“本月預算”列中的“銷量”從“產銷存預算表”取“考核”數，計算本表“收入”。
2.7 產品成本指標預算表。“年度預算”列中的“產量”從產品產銷存預算表取數，以計算本表單位完全成本。
2.7 產品成本指標預算表。“年度預算”列中的“產量”從產品產銷存預算表取數，以計算本表單位完全成本。
2.8 可控費用預算匯總表。礦處單位匯總所屬各部門預算月度可控費用預算。系統單位部門設置與實際設置不符的單位，請及時與項目組聯系。
2.8 可控費用預算匯總表。礦處單位匯總所屬各部門預算月度可控費用預算。系統單位部門設置與實際設置不符的單位，請及時與項目組聯系。
2.9 可控管理費用預算表、可控銷售費用預算表、可控制造費用預算表。分配至礦處各部門編報，并與總賬明細科目關聯，控制實際發生額。
2.9 可控管理費用預算表、可控銷售費用預算表、可控制造費用預算表。分配至礦處各部門編報，并與總賬明細科目關聯，控制實際發生額。
2.10 維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表。該六張表與集團年度資金計劃格式相同，為年度計劃，責任部門需在年初將計劃錄入，并上報專業公司進行核對，并批復下發生效后將對資金的支出過程進行年度總額的控制。
2.10 維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表。該六張表與集團年度資金計劃格式相同，為年度計劃，責任部門需在年初將計劃錄入，并上報專業公司進行核對，并批復下發生效后將對資金的支出過程進行年度總額的控制。
2.11 一月份預算編報完成后，要在“預算執行”節點下“日常執行數”子節點，切換至具體樣表，在“本月預算”列填列本月實際發生數。
2.11 一月份預算編報完成后，要在“預算執行”節點下“日常執行數”子節點，切換至具體樣表，在“本月預算”列填列本月實際發生數。
2.12 進行月度編制時，請首先制定需要編制的樣表，不需要編制的樣表可以先不制定。
2.12 進行月度編制時，請首先制定需要編制的樣表，不需要編制的樣表可以先不制定。
3 預算控制
3 預算控制
3.1 零預算控制
3.1 零預算控制
零預算控制要求預算編報單位在指定的時間內將預算上報，并由上級單位批復生效，并啟用控制方案，否則將不能對相關的會計科目的賬務處理。
零預算控制要求預算編報單位在指定的時間內將預算上報，并由上級單位批復生效，并啟用控制方案，否則將不能對相關的會計科目的賬務處理。
每月5日前，必須將經營責任指標表、利潤表編制完成并上報、批復生效，未完成編報工作將影響主營業務成本、其他業務成本、期間費用及所屬明細會計科目的賬務處理。
每月5日前，必須將經營責任指標表、利潤表編制完成并上報、批復生效，未完成編報工作將影響主營業務成本、其他業務成本、期間費用及所屬明細會計科目的賬務處理。
每年4月之前前要完成維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表的編報工作，未完成編報工作將影響在建工程及所屬會計科目的賬務處理。
每年4月之前前要完成維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表的編報工作，未完成編報工作將影響在建工程及所屬會計科目的賬務處理。
3.2 預算過程控制
3.2 預算過程控制
預算管理部門對可控銷售費用、可控管理費用、可控制造費用設置了控制方案，對三張預算表的總額和明細項目進行月度控制，當預算實際發生數超過本月預算數的80%時，財務人員將提醒責任單位，但不控制責任單位的賬務處理；當預算實際發生明細項目或可控費用項目總額超過本月預算數的100%時，相應責任單位將不能夠對相關的明細科目進行賬務處理。
預算管理部門對可控銷售費用、可控管理費用、可控制造費用設置了控制方案，對三張預算表的總額和明細項目進行月度控制，當預算實際發生數超過本月預算數的80%時，財務人員將提醒責任單位，但不控制責任單位的賬務處理；當預算實際發生明細項目或可控費用項目總額超過本月預算數的100%時，相應責任單位將不能夠對相關的明細科目進行賬務處理。
同時，預算管理部門對維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表設置了年度控制方案，計劃實際發生數超過年度預算數的80%時，財務人員將提醒責任單位，但不控制責任單位的賬務處理；當計劃實際發生明細項目或總額超過年度計劃數的100%時，相應責任單位將不能夠對在建工程及相關明細科目進行賬務處理。
同時，預算管理部門對維持簡單再生產投資計劃明細表、生產安全費用計劃明細表、固定資產修理費計劃明細表、企業技術改造投資計劃明細表、基本建設投資計劃明細表、科技開發項目資金計劃明細表設置了年度控制方案，計劃實際發生數超過年度預算數的80%時，財務人員將提醒責任單位，但不控制責任單位的賬務處理；當計劃實際發生明細項目或總額超過年度計劃數的100%時，相應責任單位將不能夠對在建工程及相關明細科目進行賬務處理。
參考文獻：
參考文獻：
[1]梁星.大型煤炭企業全面預算管理問題探討[J]，經濟問題，2004，(7):31-32.
[1]梁星.大型煤炭企業全面預算管理問題探討[J]，經濟問題，2004，(7):31-32.
[2]楊慶峰.煤炭企業全面預算管理模式研究及應用[D].西安:西安科技大學，2007
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[3]王云萍.煤炭地質單位實施全面預算管理初探[J]，中國煤田地質，2007，(6):88-90
房地產作為一種稀缺性的資源，在社會與經濟發展、城市建設和人居環境的改善等各個方面都有著舉足輕重的地位。2006年我國出臺的投資性房地產會計準則明晰了投資性房地產的內涵及其內容。
（一）房地產的定義
房地產是指土地、建筑物及固著在土地、建筑物上不可分離的部分及其附帶的各種權益。房地產由于其位置的固定性和不可移動性的特點，在經濟學上又被稱為不動產。它可以有三種存在形態，即土地（土地使用權）、建筑物、房地合一。在房地產拍賣中，其拍賣標的也可以有三種存在形態，即土地（土地使用權）、建筑物和房地合一狀態下的物質實體及其權益。
（二）投資性房地產的界定及內容
投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。主要包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。自用房地產、存貨及不能夠單獨計量和出售的部分用于賺取租金或資本增值部分自用的房地產，不屬于投資性房地產，應當確認為固定資產或無形資產。
隨著市場經濟的蓬勃發展，房地產行業已經造就了我國經濟發展的輝煌。企業在經濟活動中對持有的房地產一方面用于自身生產及存貨對外銷售，另一方面還利用房地產賺取租金及資本保值增值。上述針對房地產的收益活動，還可能成為影響個別企業盈余的主要經濟業務。此外具有投資性質特征的房地產和原來劃分為固定資產的自有房屋建筑物及作為存貨的房屋在用途、狀態、持有目的等方面存在顯著的差異。但在2006年之前，由于我國經濟發展及準則制定的制約，在我國的會計準則中，沒有界定自用房和出租房的定義，沒有區分自用土地使用權和出租土地使用權的內容，全部放在固定資產及無形資產會計準則中，基本上采用歷史成本進行計量。隨著經濟的高速發展，投資性房地產業務的增多，客觀上要求對具有投資性的房地產進行界定和區分。
二、投資性房地產的改擴建后續支出
投資性房地產的后續支出是指投資性房地產經初始計量并入賬后發生的與投資性房地產相關的支出。投資性房地產后續支出，如果使可能流入企業的經濟利益超過了原先的估計，則應將其予以資本化，計入投資性房地產的成本；如果不能使可能流入企業的經濟利益超過原先的估計，則應將其予以費用化，計入當期損益。
三、投資性房地產后續支出賬務處理現狀及存在的問題
《企業會計準則》（2006）為區別于固定資產和無形資產，將投資性房地產單獨作為一項資產列示，為利益相關者使用會計信息更好的進行決策提供依據，同時規定企業在投資性房地產會計處理過程中，采用歷史成本和公允價值兩種計量模式，企業可以依據自己的實際狀況自行選擇。
在投資性房地產的確認、計量及后續計量、處置和披露等階段中，筆者認為在投資性房地產資本化后續支出這一環節，其賬務處理上仍存在一些問題。依據投資性房地產準則規定：與投資性房地產有關的后續支出，滿足投資性房地產確認條件的，應當計入投資性房地產成本。企業對某項投資性房地產進行改擴建等再開發且將來仍作為投資性房地產的，再開發期間應繼續將其作為投資性房地產，再開發期間不計提折舊或攤銷。采用歷史成本模式計量的投資性房地產改擴建時，將改擴建投資性房地產的賬面價值記入“投資性房地產——在建”科目，改擴建過程中發生的相關支出記入“投資性房地產——在建”科目，在改擴建過程不計提折舊或攤銷，不進行減值測試，不計提減值準備，改擴建完畢交付使用時再按實際發生的改擴建成本作為投資性房地產的入賬價值轉入“投資性房地產”科目核算；采用公允價值模式計量的投資性房地產改擴建時，將改擴建投資性房地產的賬面價值記入“投資性房地產——在建”科目，改擴建過程中發生的相關支出記入“投資性房地產——在建”科目，在改擴建過程中，不以資產負債表日公允價值與賬面價值的差額調整投資性房地產的賬面價值，改擴建完畢交付使用時再按實際發生的改擴建成本作為投資性房地產的入賬價值轉入“投資性房地產——成本”科目核算。
上述投資性房地產資本化后續支出的賬務處理，筆者認為不妥，有待進一步商榷。具體原因如下：
一是投資性房地產進行改擴建時，已不滿足“投資性房地產”會計科目核算的要求。投資性房地產進行改擴建時，它已經喪失了賺取租金或資本增值的作用，已經不符合投資性房地產的范疇，故而將其仍在“投資性房地產”科目核算有些不妥。
二是投資性房地產在改擴建過程中，不進行減值測試，不符合謹慎性原則。謹慎性原則要求企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。投資性房地產在改擴建過程中，有可能會由于其他原因，導致改擴建資產后成本高于其可收回金額，不進行減值測試，將會導致我們高估資產，違背謹慎性原則。
三是在公允價值計量模式下，投資性房地產改擴建后入賬價值不符合公允價值準則。采用公允價值模式計量的投資性房地產，在初次取得時，應按取得當日的公允價值計量，取得當日的公允價值與資產賬面價值的差額記入“公允價值變動損益”科目（借方差額）或“資本公積——其他資本公積”科目（貸方差額）核算。而現行的賬務處理是改擴建成本作為投資性房地產的入賬價值，不考慮交付使用當日的公允價值，這與公允價值準則的相關規定不符。
四是投資性房地產改擴建現行賬務處理復雜化。
關鍵詞：建造合同 預計損失 會計處理 解析
新準則中的建造合同準則與原先的核算方式大為不同。隨著工程進度的延伸，建造企業預計將要發生的成本可能大于合同約定的收入。為了能夠公允地反映企業資產的真實性，需要對建造合同的預計損失進行確認和計量。
一、 合同預計損失相關理論
建造合同預計損失，實質上是建造承包商的存貨跌價準備。因為建造承包商正在建造的資產，類似于工業企業的在產品，性質上屬于建造承包商的存貨，按照存貨準則中關于期末計提減值準備的要求，對其進行減值測試。如果建造合同的預計總成本超過合同總收入，則形成合同預計損失，應提取損失準備，并確認為當期費用。合同完工時，將已提取的損失準備沖減合同費用。
（一） 建造合同減值跡象的判斷
當建造合同的預計總成本超過合同總收入時，表明建造合同發生了減值。由于合同收入是建造企業與客戶簽訂合同中最初商定的合同金額，在合同存續期間除了合同變更、索賠、獎勵等形成收入外一般不會增加，為此，減值測試的關鍵是合理估計完成工程所需發生的成本。合同成本包括從合同簽訂至合同
完成所發生的、與執行合同有關的直接費用和間接費用。因訂立合同而發生的有關差旅費、投標費等有關費用以及在施工期間發生的期間費用，不計入建造合同成本。當耗用的材料費用、人工費用以及機械使用費用預計上升時，通常表明合同成本升高，此時建造企業需要對建造合同進行減值測試。
（二）建造合同減值測試
如果有確鑿的證據表明建造合同存在減值跡象時，應當進行減值測試，估計建造合同完工成本，并與合同收入進行比較，如果預計的合同成本大于合同收入，則需要對預計的建造合同損失進行確認。
（三）建造合同預計損失的計量
財政部會計準則委員會的會計準則附錄中，《會計科目和主要賬務處理》“1471存貨跌價準備”科目第二條描述：企業（建造承包商）建造合同執行中預計總成本超過合同總收入的，應按其差額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目。合同完工時，借記本科目余額，貸記“主營業務成本”科目。
【關鍵詞】財經管理；物資管理；成本核算
企業科級成本核算系統正式啟用多年了，許多企業仍不能全面正常運行。現實背景是：HIS系統僅局限于專項業務，而軍財系統僅局限于財務業務，必然造成：
一是，基本數據“抓不到、抓不準”。
二是，清倉盤庫“查不完、查不準”。
三是，核算結果“出不來，出不全”。
四是，業務流程“走不通，走不了”。
一、固定資產賬務管理系統
（一）固定資產系統操作流程：
1.固定資產增加工作流程
（1）一般設備增加
①各科室、部門在固定資產系統“固定資產增加”窗口填制固定資產增加報告單并打印，由部門負責人簽字確認。
②簽字確認過的固定資產增加申請單報物供中心，由物供中心統一報采購中心審核匯總，經財經管理處審核后，報院領導審批。
③院領導審批后，由采購中心采購。
④貨到后由物供中心在固定資產系統中做入庫、出庫的賬務處理并進行拍照、粘貼二維條形碼，通知申請部門領取。
（2）計算機網絡設備增加
①各科室、部門在固定資產系統“固定資產增加”窗口填制固定資產增加報告單并打印，由部門負責人簽字確認。
②簽字確認的固定資產增加報告單交信息科，由信息科審核簽字后送采購中心審核匯總，經財經管理處審核后，報院領導審批。
③院領導批準后，由采購中心采購。
④貨到后由物供中心在固定資產系統中做入庫、出庫的賬務處理并進行拍照、粘貼二維條形碼，通知申請部門領取。
2.固定資產減少工作流程
（1）科室、部門固定資產減少（報廢、轉讓），需在固定資產系統資產減少申請窗口，按要求填制固定資產信息，填好后打印，由科室、部門負責人簽字。
（2）簽字后報資產分管部門（醫療設備報醫學工程科、一般設備報物供中心、計算機網絡設備報信息科）鑒定。
（3）分管部門按審批權限（2仟元以內由分管院領導審批；2仟至2萬元由院主官領導審批；2萬至5萬元由院辦公會審批；5萬元以上由院黨委常委會審批）。
3.固定資產轉移工作流程
（1）科室、部門固定資產所屬部門發生變化時，如：科室分家、合并、搬家或科室、部門之間調劑，固定資產所屬部門應將變動的固定資產的轉出部門、轉入部門、資產編碼、名稱、規格型號、單價、數量、金額及購入時間列表填寫清楚，報資產分管部門（醫療設備報醫學工程科、一般設備報物供中心、計算機網絡設備報信息科）核準。
（2）資產分管部門核準后報財經管理處進行固定資產轉移處理。
4.固定資產處置的工作流程
（1）固定資產報廢處置由各資產分管部門在固定資產系統資產減少窗口固定資產處置界面下填制“國有資產處置申請審批單”打印并簽字確認。
（2）確認后報院領導審批，院領導批準后由各資產分管部門處置，處置后款項交財經管理處，財經管理處開具收款收據于各資產分管部門。
（二）固定資產賬務管理
1.固定資產入庫掛賬操作流程
（1）固定資產管理系統輸機人員（物供中心、醫學工程科）必須及時將收到的固定資產送貨單及發票信息錄入固定資產管理系統，產生固定資產入庫單并打印。
（2）固定資產輸機人員每月第一個工作日必須將上月打印出的入庫單及發票交物供中心及醫學工程科會計進行入庫掛賬處理。
（3）物供中心會計進入固定資產帳務系統提取上月入庫單，對照打印出的入庫單及發票，仔細核對固定資產信息，確認無誤后進行入庫掛賬處理并打印出掛帳入庫單。
（4）財務會計進入財務記賬系統提取上月固定資產入庫掛賬信息，與審簽后的掛賬憑證進行核對，無誤后將信息轉記入財務系統會計賬中。
2.固定資產付款操作流程
1.每月物供中心及醫學工程科會計根據付款計劃，將已入庫掛賬擬進行付款的固定資產進行報銷準備。
2.物供中心及醫學工程科會計進入固定資產賬務系統模塊提取已入庫掛賬信息，根據報銷單據進行仔細核對，無誤后進行固定資產報銷結算處理并打印出固定資產報銷記賬憑證。
3.物供中心及醫學工程科會計于4個工作日內將粘貼好的報銷憑證傳至財經管理處審簽。
4.財務會計進入財務記賬系統提取固定資產報銷結算信息，與審簽后的報銷憑證進行核對，無誤后將信息轉記入財務系統會計賬中。
（三）物資供應中心工作制度
1.物資掛賬流程
（1）供應商根據企業需要將物資送達物資庫房，并將物資送貨單、物資檢驗合格證、發票等相關材料交物資庫房保管人員進行驗收入庫。
（2）物資庫房保管人員對照物資送貨單、物資檢驗合格證、發票等相關信息，對送達的物資進行檢查、驗收，并登記存檔，完成物資的驗收入庫。
（3）物資庫房信息錄入人員根據當日收到的物資送貨單、發票，將物資按類別分別錄入物資管理系統中，完成各類物資的信息錄入工作，生成物資入庫單并打印。
（4）物資信息錄入人員每月第二個工作日（節假日順延）必須將上月打印出的入庫單及發票交物資會計進行物資入庫掛賬處理。
（5）物資會計進入財務賬務處理系統中，提取上月物資入庫信息，對照打印出的入庫單及發票，仔細核對物資信息，確認無誤后進行物資入庫掛賬處理并打印入庫掛賬憑證。
（6）物資會計于5個工作日內將粘貼好的入庫掛賬憑證傳至物資供應科進行審核。
（7）物資會計將物資供應科審核后的入庫掛賬憑證報財經管理處領導審簽。
（8）財務科會計將審核后的入庫掛賬憑證進行掛賬轉記賬處理。
（9）財務會計進入記賬系統提取物資掛賬信息，與審核后送達的掛賬憑證進行核對，確認無誤后將掛賬信息轉記入企業會計核算系統中，完成物資的入庫掛賬工作。
2.物資付款流程
（1）每月5日前，物資會計根據物資掛賬情況、使用情況，結合企業物資付款制度及規定，編制物資付款計劃。在財務賬務系統中選取已完成入庫掛賬，擬進行付款的物資信息，按月份編制付款計劃，并打印付款計劃單。
（2）物資會計通過系統將計劃提交至財務科，財務科按照系統設定的審批權限進行審核。
（3）財務科將審核后的付款計劃報財經管理處領導、院領導審簽后，報院辦公會研究審批。
（4）物資付款前，由物資會計進入財務賬務系統中，提取已審核通過的物資付款計劃信息，對照結賬報銷單據認真核對，無誤后進行物資付款賬務處理，打印并生成物資付款憑證。
（5）物資會計于5個工作日內將粘貼好的付款憑證傳至財務科進行審核。
（6）財務科根據付款計劃，將審核后的付款憑證報財經管理處領導和院領導審批，再將付款憑證轉至財務會計進行轉記賬處理。
（7）財務會計進入記賬系統提取物資付款信息，與審簽后送達的付款憑證進行核對，確認無誤后將付款信息轉記入企業會計核算系統中，完成物資的付款工作。
二、總述
院級核算功能特點：
（1）構建橋梁，規范管理。
（2）解決問題，嚴格管理。
本文作者：閆亞強工作單位：陜西高速交通工貿有限公司
總承包人取得工程價款及價外費用，應該向建設方出具建筑業發票。《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。這就是說，在存在工程分包的情況下，總承包單位應就其全部營業額減去付給分包單位的工程價款后的余額繳納營業稅，分包單位應就其完成的分包工程營業額繳納營業稅。根據《建筑法》的相關規定，只有建筑工程總承包人才能將工程承包給其他具有相應資質的分包單位，而不能分包給個人，同時禁止分包單位再分包。因此總承包人才有可能差額納稅，而分包單位不能再分包，就不存在差額納稅問題。《營業稅暫行條例》“第六條取得的憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，該項目金額不得扣除。”分包單位就其分包工程營業額直接開具工程所在地建筑業發票。總承包單位向建設方開具工程全額建筑業發票，扣除分包單位建筑業票款，申報繳納營業稅。稅務機關對總承包單位提供的扣除資料進行審核，對申報扣除的分包單位建筑業發票加蓋扣除印章后，按其余額征收營業稅。盡管《營業稅暫行條例》取消了“建筑安裝業務實行分包和轉包的，以總承包人為扣繳義務人”的規定，因此總承包人對分包人沒有法定的代扣代交義務。就目前實踐情況看，各地稅務機關從稅收征管的需要出發，與建設單位簽訂委托代征稅款協議書。建設單位代扣代交總承包單位稅款、總包單位代扣分包單位稅款的事實普遍存在。
會計核算的依據是國家相關的法律、法規和企業會計準則，但相關的法律、法規和會計準則卻沒有對工程分包的會計核算作出明確規定。目前在施工企業會計實踐中，對分包工程會計處理方法主要有兩種：第一種做法是將分包單位工程結算納入本企業收入、成本核算，簡稱總額法；第二種做法視分包工程與企業自身沒有任何關系，分包單位工程的收入、成本均不通過企業損益科目核算，簡稱差額法。下面就總額法舉例說明施工企業核算流程。例：陜西華達建筑工程公司承建甲方一幢辦公樓工程，工期10個月，總承包合同收入8000萬元，其中裝修工程分包給具有裝修工程資質施工的丁裝飾公司施工。裝飾工程分包合同價款2000萬元。陜西華達建筑工程公司完成工程累計發生合同成本5500萬元，項目在當年12月份完工（假定僅考慮營業稅）。陜西華達建筑工程公司賬務處理如下。（一）代扣代交分包單位稅款的賬務處理1.在總包單位代扣代交稅款情況下，華達建筑工程公司賬務處理（1）華達公司完成工程項目發生成本費用時借：工程施工———合同成本55000000貸：原材料、應付職工薪酬等55000000收到甲方一次性合同結算款時借：銀行存款80000000貸：工程結算80000000（2）計提營業稅金及附加及代扣稅金時計提營業稅金=（8000-2000）×3%=180萬元應代扣營業稅=2000×3%=60萬元借：營業稅金及附加1800000應付賬款600000貸：應交稅費———營業稅2400000（3）交納營業稅時借：應交稅費———營業稅2400000貸：銀行存款2400000（4）分包工程完工驗收結算時借：工程施工———合同成本20000000貸：應付賬款20000000（5）支付分包單位工程款時借：應付賬款19400000貸：銀行存款19400000（6）華達公司確認項目收入費用時借：營業成本75000000工程施工———合同毛利5000000貸：營業收入80000000（7）工程結算與工程施工對沖時借：工程結算80000000貸：工程施工———合同成本75000000———合同毛利50000002.在建設單位代扣代交稅金的情況下，華達建筑工程公司賬務處理（1）華達公司完成工程項目發生成本費用時借：工程施工———合同成本55000000貸：原材料、應付職工薪酬等55000000收到甲方一次性合同結算款時借：銀行存款77600000應交稅費———營業稅2400000貸：工程結算80000000（2）計提營業稅金及附加及代扣稅金時計提營業稅金=（8000-2000）×3%=180萬元應代扣營業稅=2000×3%=60萬元借:營業稅金及附加1800000應付賬款600000貸：應交稅費———營業稅2400000（3）分包工程完工驗收結算時借：工程施工———合同成本20000000貸：應付賬款20000000（4）支付分包單位工程款時借：應付賬款19400000貸：銀行存款19400000（5）華達公司確認項目收入費用時借：營業成本75000000工程施工———合同毛利5000000貸：營業收入80000000（6）工程結算與工程施工對沖時借：工程結算80000000貸：工程施工———合同成本75000000———合同毛利5000000（二）總包單位差額納稅的賬物處理在總包單位、分包單位就各自的工程部分就地交納稅款，也就是總包單位差額納稅的情況下，華達建筑工程公司賬務處理1.華達公司完成工程項目發生成本費用時借：工程施工———合同成本55000000貸：原材料、應付職工薪酬等55000000收到甲方一次性合同結算款時借：銀行存款80000000貸：工程結算800000002.計提營業稅金及附加及代扣稅金時計提營業稅金=（8000-2000）×3%=180萬元借：營業稅金及附加1800000貸：應交稅費———營業稅18000003.分包工程完工驗收結算時借：工程施工———合同成本20000000貸：應付賬款200000004.支付分包單位工程款時借：應付賬款20000000貸：銀行存款200000005.0華達公司確認項目收入費用時借：營業成本75000000工程施工———合同毛利5000000貸：營業收入800000006.工程結算與工程施工對沖時借：工程結算80000000貸：工程施工———合同成本75000000———合同毛利5000000比較而言，第一種做法的特點是全面地反映了總承包方的收入、成本，符合《建筑法》《合同法》中對總承包單位相關權利義務的規定。也符合《企業會計準則》中收入核算的原則性規定。第二種做法盡管與《營業稅暫行條例》中有關“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額”的規定相符，但沒有全面反映總承包方的收入、成本。也沒有全面反映《建筑法》《合同法》中規定的總承包方的義務。再者第一種做法確認收入與《營業稅暫行條例》營業額差異，屬于會計與稅法的正常差異，并不影響施工企業對工程分包的會計核算。
（上海市花木有限公司 200065）
【摘要】事業單位會計制度已將動植物納入固定資產核算范疇，而企業會計制度對綠化費的核算和綠化資產的管理至今尚無具體規定。筆者認為應借鑒《企業會計準則第5 號——生物資產》的相關規定，規范企業綠化費會計核算。
【關鍵詞】綠化費 生物資產 會計核算
一、企業綠化費支出的會計實務
企業綠化費的支出一般有臨時會議布置或小部分區域擺放、辦公大樓綠化租擺和廠區（公司）內綠化工程等幾種類型。會計實務中，不同單位的會計處理各有不同。
1．臨時會議布置或小部分區域擺放。此項綠化費支出一般是企業直接購買，而且是小額、零星、不常發生的，根據現行企業會計制度，一般記入“管理費用——綠化費”科目。
2．辦公大樓綠化租擺。有些企業，因業務需要會對整個營業場所（如賓館）或辦公區域進行綠化布置，因此發生的綠化費支出一般金額較大，且花卉植物的養護需要一定專業知識。企業往往是與專業綠化公司簽訂租擺合同，根據企業要求，由綠化公司提供植物進行布置，植物產權屬于綠化公司，綠化公司提供專人養護植物，定期或不定期地進行調換。此項綠化費支出，根據現行企業會計制度，也記入“管理費用——綠化費”科目。3．廠區（公司）內綠化工程。對于此類綠化費支出，因現有企業會計制度對其核算方法沒有具體規定，因此在不同的行業、不同的企業，其核算方法及賬務處理不盡相同，但總體來說有下列兩種核算方法。一是費用化，即發生時，直接記入“管理費用——綠化費”科目，或先歸集在“長期待攤費用”科目，然后按照《企業所得稅法》及其實施條例的規定，進行分期直線攤銷，攤銷年限不得低于3 年，記入“管理費用——綠化費”科目。二是資本化，即企業將首次發生的綠化費支出，先歸集在基建項目“在建工程”科目核算，最終“在建工程”轉入“固定資產”，通過折舊形式計入企業的成本費用。后期再次發生的費用作為當月費用一次性報銷或作為待攤費用在一定的期限內攤銷，最終進入“管理費用——綠化費”科目。
二、企業綠化支出會計核算存在的問題
對于以上前兩種情況的會計核算，筆者認為并不存在爭議。而對于第三種情況，企業綠化費支出無論是費用化，還是視同基建一次性核銷予以資本化，均未考慮到綠化資產的管理問題，造成管理上的真空，還可能帶來涉稅風險，給企業造成巨大損失，主要表現在以下幾方面：
1．不能如實反映會計信息真實性，有實無賬。兩種核算模式下，對價值不菲的綠化資產賬面上均無記載，也未實行固定資產管理，造成綠化資產實物管理與價值管理信息不符。
2．不能正確核算企業經營成果，帶來涉稅風險。兩種核算模式下，企業綠化費支出最終均攤入管理費用，引起企業當期費用虛增而利潤虛減甚至虧損，所得稅匯算清繳時給企業增加涉稅風險。
3．不利于企業資產的完整性、安全性管理。現如今綠化資產的品種多，價值相對較高，兩種核算模式下，由于缺乏對綠化資產的管理，導致部分苗木長勢不良甚至死亡。
4．產生資產管理盲區，造成企業資產流失。因有實無賬，所以無據可查、無據可依，造成對綠化資產的處置無人監管，資產大量被變賣或流失。
5．虛增了實體設施的成本。將植被成本和植被附著的實體設施整體計入固定資產，共同核算管理，這種做法，使得作為計提折舊、計繳房產稅基礎的房屋建筑物原值虛增，造成企業成本核算不準確。也未能單獨確認、計量具有“生命力”的植物資產。
三、改進企業綠化費支出會計核算的建議
對于以上綠化費支出的“1.”“2.”中的情形，由于金額較小或無產權，作為當期費用記入“管理費用——綠化費”科目。對于第三種情形的綠化工程支出，筆者認為，根據現行《企業會計準則》的原則規定，企業擁有或控制的綠化資產，雖然不能直接為企業帶來經濟利益，但其具有服務潛能，有助于企業從相關資產中獲得經濟利益，符合《企業會計準則第5 號——生物資產》的原則規定，應當確認為生物資產——公益性生物資產。
（一）初始計量
依據上海市建設委員會下屬的造價管理部門——市建設工程定額管理總站的規定，綠化種植工程造價由兩大內容組成：一是工程直接費用；二是工程間接費用。
1．工程直接費用，是指完成綠化種植工程的直接成本部分，主要包括三個方面：人工費用包括苗木采購到工地以后的苗木場內駁運、挖坑、換土、種植、覆土、保墑、澆水、圍護……直至竣工后，養護1 個月的時間內所耗用的全部人工費用。
2．材料費用，包括各種不同品種、規格苗木本身的費用，以及種植時必需的輔助材料費用。輔助材料包括苗木灌溉的水，樹干防護的草繩、鉛絲，以及各類竹樁、木樁、水泥樁等材料費用。
3．機械費用，包括大規格苗木，當人工不能扛抬時，必須使用機械搬運到設計方位，然后吊起、復位、扶正等發生機械耗損的費用。
以上“1.”“2.”和“3.”中的輔助材料費用，具體會計處理為：發生時，按實際發生的支出或預付的工程款，借記“生物資產——在建綠化——費用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。對于“2.”中各種不同品種、規格苗木本身的費用，發生時，應按實際發生的支出或預付的工程款，借記“生物資產——在建綠化——成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。
工程間接費用是指完成綠化種植工程后，施工企業必須收取的其他費用，它是綠化工程造價必不可少的組成部分。其中包括：施工企業技術管理人員和企業管理費用的支出，企業的合法利潤以及上繳國家（或上級管理部門）的稅金等內容組成。
工程間接費用收取多少，是根據綠化種植工程的規模大小，由市建設工程定額管理總站統一明確規定的，是不能隨意增減的。發生時借記“生物資產——在建綠化——費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。建設完工達到預定可使用狀態，辦理竣工決算，將所有歸結在“生物資產——在建綠化——費用”科目的借方金額按合理的方法分攤計入“生物資產——在建綠化——成本”，借記“生物資產——在建綠化——成本”科目，貸記“生物資產——在建綠化——費用”科目。最終，借記“生物資產——×× 植物——成本”科目，貸記“生物資產——在建綠化——成本”科目，并按綠化資產的種類或項目進行明細核算，日常管理采用類似對存貨的管理方式。
（二）后續計量
1．折舊。筆者認為，由于企業持有公益性生物資產主要用于保護環境，而不是用于經營，不應參照生物資產模式計提折舊。
綠化植物的價值存在方式也不符合固定資產價值轉移特征，也不應被作為固定資產處理并計提折舊。因為固定資產在使用過程中不斷被損耗，從而使用價值不斷下降，隨著時間的推移，其價值逐步被轉化，最后自身價值很小甚至沒有價值，可稱為“價值與時俱減”。但綠化植物不同，綠化植物具有“生命力”，這種“生命力”是其特有的屬性，有別于沒有生命的固定資產，通常會隨著時間的推移不斷升值，可稱之為“價值與時俱增”。因此，綠化植物的無期限存在方式與固定資產的有期限使用相背離。由此可見，綠化植物不應計提折舊。企業平時也不會變賣收回綠化投資，大量的投入資金只有在企業最終清算處置時變現或核銷。
2．減值準備。根據《企業會計準則第5 號——生物資產》的原則，由于公益性生物資產的特性，會計期末不計提減值準備。植物資產也不應計提減值準備。
3．期末計量。綠化植物在生長存續過程中，由于蓬頭、胸徑長勢越來越好，會發生價值增值，但年限不會太短。為保證其資產實物與價值相符，提高會計信息的真實性，筆者建議在核算過程中引入公允價值理念。根據《企業會計準則第5 號——生物資產》第22 條的規定，有確鑿證據表明生物資產的公允價值能夠持續可靠取得的，應當對生物資產采用公允價值計量。采用公允價值計量的，生物資產應有活躍的交易市場，企業能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產的市場價格及其他相關信息，從而對生物資產的公允價值作出合理估計。
綠化植物具有活躍的交易市場，園林綠化部門會不定期地園林綠化苗木信息價。因此，筆者建議，在資產負債表日，企業應對價值增值幅度較大的（如超過10%）植物，按公允價值對其賬面價值進行調整，借記“生物資產——×× 植物——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他”等科目。
4．處置。對于生物資產出售、盤虧或死亡、毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的余額計入當期損益，借記“銀行存款”等科目，貸記“生物資產”“營業外收入”“應交稅費”等科目。
5．信息披露。由于綠化資產的特殊性，受自然環境因素影響較大，企業除管理風險外，還需對自然風險進行防范，特別是與綠化資產緊密相關的自然災害、疫病、疫情等。因此，要求企業對與綠化資產相關的風險情況與管理措施進行披露，這是其他資產信息披露中不作要求的。
例：某總公司下屬一奇石市場，于2011 年3 月動工新建市場內綠化工程，預算總價人民幣720 000 元。其中：設計費70 000 元，綠地平整46 000 元，碎石鋪地58 000 元，SB 磚鋪地19 000 元，景觀毛石壘墻35 000 元，植草磚12 000 元，苗木款480 000 元（包含胸徑15 ～ 22 厘米之間的香樟25 株、合歡10 株、女貞8 株；胸徑20~22 厘米，銀杏25 株；地徑9~10 厘米，高度在180 厘米以上的四季桂10 株、櫻花10 株，等等，共計150 株樹木）。
第一，初始計量。對于除苗木款以外的費用，發生時應作如下賬務處理：
借：生物資產——在建綠化——費用 240 000
貸：銀行存款（等） 240 000
對于苗木款支出，發生時應作如下賬務處理：
借：生物資產——在建綠化——成本 480 000
貸：銀行存款（等） 480 000
建設完工達到預定可使用狀態，辦理竣工決算時，應作如下賬務處理：
借：生物資產——在建綠化——成本 240 000
貸：生物資產——在建綠化——費用 240 000
因此， 以上150 株綠化植物成本合計720 000 元（240000+480000）。對于240 000 元費用，分攤計入150株綠化植物成本，平均每株1 600 元（240000÷150）。根據苗木清單上每株植物單價加上1 600 元，即為每株植物成本，對此按照類似存貨的模式管理，其賬務處理為：
借：生物資產——×× 植物（如香樟）——成本
生物資產——×× 植物（如合歡）——成本
貸：生物資產——在建綠化——成本
質保期1 年結束后，發生肥料、農藥養護費2 000 元，其賬務處理為：
借：管理費用——綠化費 2 000
關鍵詞：生產型企業；混合銷售；發出商品；賬務處理
中圖分類號：F045.1 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）05-0-01
一、引言
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第六條：納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額，且銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額。為此帶有建筑安裝勞務的生產型企業混合銷售必須滿足以下條件才能分別繳納增值稅和營業稅：1.具備建設行政部門批準的建筑業施工(安裝)資質；2.簽訂建筑工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業勞務價款。
筆者原所在單位——浙江**照明有限公司，是LED燈具制造及具有安裝資質的生產型企業，主要用于工礦、道路、大廈、園林等照明和景觀，既有產品銷售也有工程安裝，屬混合型銷售生產企業，帶有安裝工程的既有自己公司安裝又有分包外單位安裝。對把握發出商品核算既要考慮到遵循《企業會計準則》又要避免被稅務局認定為延遲納稅的風險。
為了加強存貨管理與核算，明確責任、義務，真實反映企業銷售收入、應收賬款、發出商品現狀，避免產生相關流轉稅及所得稅資金占用，就發出商品賬務處理提出如下三種方式：
方式一：在發出貨時，即開具發票，確認收入；也就是說，企業銷售貨物給用戶時，無論貨款有沒收到，企業在發出貨物時應開具發票，確認收入，其優點：企業無論與用戶合同怎樣簽定，會計核算不會存在稅務風險，符合《企業會計準則》中關于銷售收入確認核算的要求，這是生產型企業普遍賬務處理方式，也是我公司在沒有安裝資質情況下自產貨物提供增值稅勞務(維修、簡易安裝)的形式。其缺點：存在稅收資金的占用。
方式二：帶有安裝的產品銷售，貨物轉移到項目工地，這時商品雖已發出但所有權上的主要風險和報酬還沒有轉移購貨方，公司項目工程部繼續實施管理權和有效控制；ERP系統下對發出商品科目應該下設核算項目單位。借記“發出商品”，貸記“庫存商品”。即由于不確認已發出商品產生的納稅義務，故不存在稅收資金的占用。其優點：從財務立場看符合《企業會計準則第14號—收入》對收入確認的條件。缺點：企業與客戶銷售合同中若未明確付款方式及付款的時間也未單獨列明安裝工程款，將會被稅務機關認定為延遲納稅的風險，如《增值稅暫行條例》規定，納稅人發出的商品如在合同約定的收款日期的當天，其納稅義務為合同約定收款日期的當天，委托代銷商品則為收到代銷貨物清單的當天為納稅義務的時間，具體企業應與購方合同簽訂的條件進行確認。這樣，企業與客戶簽定銷售合同時對上述付款方式及時間的約定十分重要，無論企業會計怎樣核算，在貨物發出的當天為納稅義務發生的時間。
方式三：銷售產品異地安裝：分自己安裝和委托安裝；自己安裝的要先辦理外經證，對安裝收入到當地稅務機關開具發票繳納稅款。
在安裝期間發生的人工工資、勞務費、差旅費等均列入其他業務支出。ERP系統下設置其他業務收入和其他業務支出核算項目更能清楚反應安裝服務收支，質保期維修相關費用也列入其他業務支出。安裝期間商品發出賬務處理同方式二。
委托安裝的賬務處理：經營活動期間會遇到時間要求限制，公司會把一部分安裝業務分包照明安裝工程公司，這就要求我們既要保證產品質量和使用的品牌監管，又要監督受托方施工質量。 建筑安裝業務實行轉包或分包，由總承包人代扣代交營業稅。總承包人收到承包款項，應根據應付給分包單位或分包人的承包款計算代扣營業稅，借記“應付賬款”科目，貸記“應交稅金－應交營業稅”科目。代交營業稅時，借記“應交稅金－應交營業稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
二、會計與稅收相關政策分析
1.《會計準則第14號—收入》準則相關規定
規定收入滿足下列條件的，才能確認為收入：一，企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；二，收入的金額能夠可靠地計量；三，相關的經濟利益很可能流入企業；四，相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。
銷售收入只有滿足上述條件，才能確認為收入。而在實際工作中，企業出于占領市場的考量，在發送貨物給商家時很難同時符合上述條件。
2.稅法的相關規定
《增值稅暫行條例實施細則》對納稅義務發生時間規定：一，采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將送貨單交給買方的當天；二，采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；三，采取賒銷、分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；四，采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天。
三、處理方法
如上所述會計與稅務的分析，之所以多數企業在日常財務上處理存在三種方式，是因為企業對稅收納稅義務時間的確定把握不準，企業在確認納稅義務發生時間的關鍵之處，并不是貨物發出與商家確認進貨的時間，而是企業與商家簽定合同時，所約定的付款方式及時間，如果企業與商家在合同中有約定付款方式為采取賒銷和分期收款等方式銷售，則企業在會計處理時應按合同約定的收款日期當天；否則如未約定則應按直接銷售在發出貨物的當天確定為納稅義務的實現，而不論其會計上收入的條件是否實現。所以企業財務人員在處理在上述經濟時，首先關注的是合同約定的條件是否明確，付款方式約定是關鍵。以免使企業多交或少交稅款，造成企業資金被占用或未及時申報繳稅的風險。
四、結論
綜上所述可知，以上處理方式，按企業與商家合同約定的付款方式基礎上確認納稅義務的時間，減少了企業稅收資金的占用，既符合稅法規定，也給企業在資金融資困難的市場環境一個舒緩的機會，降低資金使用成本，提高了企業的競爭力。
參考文獻：
[1]江征風,雷波,吳波.混合生產模式下汽配業ERP銷售模型及應用[J].組合機床與自動化加工技術,2006(07).
[2]張云晶.混合銷售行為的節稅規劃[J].知識經濟,2012(02).
【關鍵詞】融資；租賃會計處理
租人融資租入一項資產涉及的主要會計問題有：資產、負債入賬價值的確定；我國租賃準則第四調規定：融資租入資產的折舊以及其他費用的處理；租賃資產上的改良工程；租賃期滿的賬務處理等。
1企業以融資租賃方式租入的固定資產
按照租賃協議或者合同確定的價款加上運輸費、途中保險費、安裝調試費以及投入使用并辦理竣工決算前發生的利息支出和匯兌損益等后的價值作為固定資產的原價。相應的，由于融資租入固定資產而產生的負債，一般也包括這些內容。
2融資租入資產折舊的提取和賬務處理方法
與自有固定資產折舊的提取及賬務處理方法相同。一般按折舊年限計提折舊，不按折舊年限與租賃年限兩者孰低的原則計提折舊。融資租入固定資產發生的修理費用，與自有固定資產修理費用的處理方法一致。
3對租賃資產上的改良工程支出，在“遞延資產”科目核算，并按一定的期限攤銷
4融資租入固定資產期滿后
按照租賃協議規定，可以由承租方以較低的價格購買，也可以續租，也可以將其退還出租方。如以較低價格購買，在租賃開始時，其租賃費用中，應包括這部分為行使選擇權而廉價購買該資產的價值；如果在租賃開始時不能確定是否會行使廉價購買選擇權的，則在租賃付款額中應包括由承租人擔保的租賃資產的余值。如繼續租賃，則按租賃新的固定資產一樣進行處理；如果將其退還出租方，則沖減固定資產的賬面價值。
例1：某工醫院融資租入64排CT，按租賃協議確定的租賃價款為550萬元，企業另以銀行存款支付運輸費、途中保險費、安裝調試費共計50萬元（包括到期購買該64排CT設備應付的價款）。按租賃協議規定，租賃價款分五年于每年年初償還。該64排CT折舊年限五年，采用直線法計提折舊（假如不考慮凈殘值因素）。租賃期滿后，該租賃資產轉為承租方所有。根據該項經濟業務，企業應作如下會計處理：
①租入時：
借：在建工程 5500000
貸：長期應付款-融資租入固定資產應付款5500000
借：在建工程500000
貸：銀行存款500000
②資產交付使用：
借：固定資產――融資租入固定資產6000000
貸：在建工程6000000
③每年年初支付融資租賃費時：
借：長期應付款-融資租入固定資產應付款1100000
貸：銀行存款1100000
④每年末計提折舊（假如按年提取）時：
借：制造費用1200000
貸：累計折舊1200000
⑤租賃期滿后，購買該項資產
借：固定資產-生產用固定資產6000000
貸：固定資產-融資租入固定資產6000000
綜上所述，融資租賃：除了所有權保留處，幾乎相同于購房信貸。即出租方按照承租人指令購買特定商品，并將該商品出租給承租人。承租人支付租金，到期可以折舊價購入商品達到用很少的資金獲得商品使用權的目的。
益處：提高社會資本利用率解決醫院資金短資，設備缺乏的弊病，緩解醫療資源緊張的局面。
造作流程：醫院選擇設備―醫院選定融資租賃商品―簽署融資租賃協議―設備供應商向醫院供貨―醫院使用確認質量，融資租賃商向設備供應商支付金額。
參考文獻
