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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇公司資產審計報告，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
［關鍵詞］ 會計師事務所；上市公司；審計意見；Logistic回歸
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 20. 018
［中圖分類號］ F239.2 ［文獻標識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）20- 0028- 03
1 研究的意義
審計意見供投資者使用，有助于他們做出合理的判斷決策。但當經營情況不佳時，一些上市公司會出具不真實的財務報表。如果注冊會計師與上市公司合謀，就會對被審計單位出具標準審計意見，影響投資者的投資決策。是什么影響了審計結果，會計師事務所的特征對其發表的審計意見有沒有影響，擁有什么特征的會計師事務所更容易出具標準審計報告，因為產生了以上困惑，所以研究會計師事務所特征對獨立審計意見的影響具有現實的意義。
2 會計師事務所特征對審計意見影響的實證研究
2.1 假設提出
假設一：會計師事務所的業務規模與非標準意見呈顯著正相關
一般地，我們把會計師事務所的業務收入作為衡量業務規模的指標。通過對事務所的民事訴訟、未來發展前景和客戶數量的分析，本文認為事務所的業務規模越大，越容易出具非標準審計報告。
假設二：合伙制會計師事務所與非標準審計意見呈顯著正相關
我國的會計師事務所分為有限責任制和合伙制。因為兩種組織形式對債務責任的劃分不同，所以本文認為合伙制會計師事務所越容易發表非標準的審計意見。
假設三：注冊會計師人數與非標準審計意見呈顯著正相關
注冊會計師人數決定了該會計師事務所的專業技能水平。如果會計師事務所中優秀的注冊會計師人才多，越容易發現上市公司財務報表中的漏洞，從而發表非標準審計意見。
假設四：審計費用與非標準審計意見呈顯著負相關
如果審計費用過高，可能是由于或會導致上市公司想操控審計報告。因此審計費用越高，事務所越容易在應出具非標準審計報告時出具標準審計報告，以獲得最大的利益。
2.2 樣本及數據來源
2.2.1 樣本選取
本文選取2010年制造行業上市公司的主審事務所、審計意見以及事務所的特征進行統計。并按照以下程序進行篩選：2010年我國共有制造行業上市公司1 507家。先剔除未公布審計費用的450家。再剔除未公開總資產、資產負債率、凈資產收益率、主營業務收入、應收賬款周轉率和會計師事務所業務收入信息的32家，最終得到1 025個樣本。
2.2.2 數據來源
本文上市公司各項數據來源于巨靈金融數據庫，會計師事務所業務收入和注冊會計師人數來源于《2011年度會計師事務所綜合評價前百家信息》，會計師事務所的組織形式來源于財政部的會計行業管理網。數據處理采用Excel和SPSS19．0軟件。
2.3 模型建立與變量定義
本文采用logistic回歸模型來檢驗事務所特征對審計意見的影響：
OP＝β0＋β1INCOME＋β2TYPE＋β3NUM＋β4CHARGE＋β5LNASSET＋β6ROE＋β7DEBT＋β8GROWTH ＋β9REC ＋β10OCF＋β11ST ＋ε。
變量定義如下：
（1）審計意見的定義
在模型中，用1表示上市公司被會計師事務所出具非標準審計意見，用0表示被出具標準審計意見。
（2）解釋變量的定義
①事務所業務規模。事務所的業務規模越大，出具的非標準審計意見越多，預測符號為“＋”。②會計師事務所的組織形式。定義合伙制為1，有限責任制為0。合伙制事務所更容易出具非標準審計報告，預測符號為“＋”。③注冊會計師人數。注冊會計師人數越多，越容易出具非標準審計報告，預測符號為“＋”。④審計費用。審計費用越低，越容易出具非標準，預測符號為“－”。
（3）控制變量的選取
①公司資產規模，用資產總額的自然對數INASSET表示。公司規模越大，公司經營越穩定，越不容易被出具非標準審計意見。預計符號為“－”。②公司盈利能力，用公司的凈資產收益ROE表示，表達式為凈資產收益率＝凈利潤／凈資產。盈利能力好的公司持續經營能力較強，越不容易被出具標準意見。預計符號為“－”。③公司償債能力，用資產負債率DEBT表示。表達式為總負債／總資產。如果公司資產負債率較高，越容易被出具非標準意見。預測符號為“＋”。④公司成長性，用本年主營業務收入與上年之比GROWTH表示。主營業務收入增長較快的公司，發展潛力大，越不容易修飾報表。越不容易被出具非標準審計意見。預計符號為“－”。⑤公司營運能力，用應收賬款周轉率REC表示。表達式為銷售收入總額／平均應收賬款凈額。應收賬款周轉率越高，營運能力越強，越不容易被出具標準的審計意見。預測符號為“－”。⑥公司現金流量能力，用當年經營活動現金流量凈額與上年末總資產的比OCF表示。公司創造現金流入的能力越好，經營業績就越好，越不容易被出具非標準審計意見。預測符號為“－”。⑦ST特別處理。定義被冠以ST為1，非ST為0。冠以ST，代表存在審計風險，越容易被出具非標準審計報告。預測符號為“＋”。
2.4 回歸分析
2.4.1 Pearson相關系數分析
論文關鍵詞：新會計準則，資產減值，資產減值損失
一、資產減值及相關原則概述
資產是可能的未來經濟利益，它是特定個體從已經發生的交易或事項中所取得的或者加以控制的資源。資產減值的本質是資產的現時經濟利益預期低于原記賬時對未來經濟利益的評估值，在會計上體現為資產的可收回金額低于其歷史成本，這種差異源于社會經濟環境的不確定性。根據會計信息的相關性和可靠性的要求，當資產發生減值時，財務會計應當正確反映資產的減值，其實質是對減值資產按減值后的現行價值進行重新計量，當企業的未來可預期經濟利益高于賬面成本時，記錄為一筆資產減值損失。與資產減值會計相關的會計原則主要有兩個：一是資產減值會計是對歷史成本原則的修正，如今，通貨膨脹的存在增加了企業面臨的風險和不確定性資產減值損失，資產減值會計是針對現有的環境和條件提出來的，是基于歷史成本計價模式的重大突破；二是資產減值會計是對穩健原則的應用，在復雜的經濟環境下，滋生的不確定性因素的增多，經營風險的不斷增大，就需要更加廣泛深刻的運用穩健原則，穩健性原則要求企業正確地反映風險，以有利于會計報表使用者做出正確的決策。資產減值會計就是這樣應運而生的。
二、上市公司資產減值存在問題及成因分析
（一）資產減值會計實務中常遇到的問題
1.上市公司財務預測能力較低
我國大部分上市公司對于現金流量預測缺乏經驗，預測的可靠性低，證監會曾先后強制性要求上市公司提供3年至10年期的盈利預測，結果都不理想，結果只能把盈利預測列入自愿披露的信息，究其原因主要體現上市公司的財務預測能力偏低。
2.弄虛作假層出不窮
在中國證券市場取得重大發展的十多年中，虛假的財務會計報告屢屢出現論文格式模板。2001年，爆發了銀廣夏、麥科特等多家上市公司造假案。在每一份虛假財務報告的背后，都附帶著一份由注冊會計師出具的虛假審計報告。
3.會計人員的綜合素質偏低
目前，我國會計人員的業務水平低，操作能力受到局限，缺乏洞悉市場信息的能力，對于錯綜復雜的資產減值問題，一些會計人員有心無力，這就影響了我國資產減值會計準則實施的效率資產減值損失，也讓我們必須加快提高會計人員的專業水平和綜合素質，才能達到要求。
4.法人治理結構不夠健全
現在大多數上市公為是由國有企業改制而來，這使得所有者缺位，對經營者的約束力小，企業形成不了一個健全的監管約束經營者的機制，會增加經營者為獲取自身的利益而利用資產減值會計政策進行盈余操縱的機率。
5.上市公司資產減值準備的計提不合理
上市公司受其利益的驅動性，通常會千方百計地尋找新的利潤操縱手段以逃避市場的監管，從而達到上市、“保牌”、“摘帽”、“扭虧增盈”和增發配股等多重性目的，且在相關信息披露時會選擇最有利于自己的方式和內容予以披露，利用壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備及其他減值準備的計提操縱利潤。
（二）上市公司資產減值問題的原因分析
1.市場經濟發展不夠完善
市場經濟體制不健全，在經濟發展程度不足以形成一個統一的交易信息系統，便不能取得具有實際意義的預期未來收益信息。這使會計人員在考慮資產減值的因素時，不能獲取可觀的估計數據。而且在多變的當今環境下，公司的運作，經營狀況不穩定，偶發性因素較多，因而在市場上要獲得準確的信息仍需時日。
2.外部審計監督力度不夠
注冊會計師是會計外部審計監督的主要力量，它對于會計信息的質量保證具有十分重要的地位，我國注冊會計師的監督力度還不夠，這主要是由于注冊會計師制度的不健全，會計師聘用、輪換制度尚不完善，影響了注冊會計師審計的獨立性資產減值損失，我國還缺少給予注冊會計師支撐的專業審計準則。造成我國獨立審計報告失真的原因很多，其中，上市公司治理結構的不完善，導致外部審計制度的固有缺陷，是造成審計質量低下的重要原因。
3.會計人員素質不高
我國高層次會計人才匱乏，而低學歷或無學歷的會計人員還占有相當大的比率，有的甚至沒有受過專門的會計教育。雖然他們在多年的工作中積累了一定的專業知識和工作經驗，但是由于快速發展的經濟形勢和新的會計制度及相關準則的實施，一些會計人員的知識結構難以適應新形勢下實際工作的需要。有的會計人員職業判斷能力不強，對政策法規的運用和業務處理不夠準確，導致業務處理的估計、判斷偏差較大，會計信息失真。另外，我國會計專業教育對會計道德教育重視不夠，對一些會計人員的營私舞弊行為不聞不問，聽之任之，還有些會計人員不認真學習國家有關的法律、法規，不能嚴格要求自己，法制觀念淡薄論文格式模板。
4.上市公司治理機構不完善
建立良好的內部控制制度對于規范上市公司會計行為有十分重大的意義，我國上市公司內部控制制度有明顯的缺陷。一是在授權審批控制時沒有做到按資產減值準備額的大小進行分級審批和審核；二是對資產減值準備計提中的不相容職務的分離工作沒做好，有時原始數據的提供、計算和審核都是同一批人完成；三是資產減值準備計提中的審計監督弱化，真實有效的信息并未反映在財務報表中，而是為了上市公司自身利益進行編制。
5.會計政策選擇權的運用不合理及減值準備披露的透明度不夠
很多企業并沒有正確運用《企業會計制度》賦予的會計選擇權資產減值損失，而是將其視作了利潤操縱的機會，往往利用會計選擇權重組“報表業績”，違背了資產減值會計相關規定的初衷，造成了股票市場資源的不良配置。上市公司信息披露的透明度不高，也沒有在改變會計方法和原則時詳細披露其改變對利潤的影響。
三、上市公司資產減值問題的解決對策
（一）進一步完善信息市場和價格市場
有效的信息和價格市場是順利實施資產減值準則的重要保障，它可以使企業各項資產的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開。健全和發展我國的信息市場和價格市場就必須健全和發展期貨市場、房地產市場、金融市場等，進一步建立國民經濟核算體系中的報價系統，為信息使用者提供公正合理的信息，使企業資產減值準備的計提具可操作性，提高信息的客觀性和公允性。
（二）強化外部監督作用
注冊會計師的審計報告對被審計公司年度報表中所反映的財務狀況、經營成果和現金流量情況的合法性和公允性具有鑒證作用。因此，注冊會計師應該評價資產減值準備所依據的資料、假設及計提方法；檢查資產減值準備計提的批準程序；比較前期計提資產減值準備數與本期實際發生數；復核資產減值準備的正確性；評價資產減值準備披露的充分性。在審計工作報告階段，注冊會計師依據審計證據所估計的各項資產減值準備與被審計單位會計報表列示有差異時，應判斷差異是否合理。只有加強外部監督才能更好的規范上市公司資產減值會計。
（三）增強會計人員的綜合素質
會計人員應結合資產減值規范規定的計量標準，正確確定資產減值的數額，并及時通過會計記錄反映在會計報表上，使報表使用者及時了解企業資產的實際狀況，以做出正確決策，這都要求上市公司的會計人員具有較高的專業判斷能力和綜合能力，會計人員應自覺、自動去學習、思考、探索和實踐，不斷提高自身的專業知識和業務水平來提高職業判斷能力，來適應會計變革的需要、現代企業制度的需要。提高會計職業判斷水平資產減值的分析和判斷的過程中更多注人了會計人員的主觀因素。這需要會計人員從各方面提高自身素質，一方面需要會計人員的自覺主動性資產減值損失，另一方面也需要國家從法律法規的角度對企業會計人員的上崗要求、后續教育等方面進行規范。
（四）完善上市公司的治理機構
公司需要通過與之相適應的組織體制和管理機構來行使決策、管理等權利，承擔責任，相互監督和約束，完善上市公司的治理機構是很重要的環節論文格式模板。加強所有者的控制權，真正實現所有權和經營權的分離，完善上市公司股權結構，改變股權過于集中的局面，形成國有股權適當分散持有、國有股權人間有效競爭、相互制衡的國有股持股結構。通過激烈競爭的外部市場，形成對高層管理人員的外部監督，使其因擁有企業的剩余索取權而去監督和約束經理人，這樣能提高上市公司動作的自律性和自覺性，還能提高信息披露質量。
（五）加強資產減值會計政策的信息披露和減少人為因素
在準則中盡量采用定性與定量描述相結合的方法，將有助于減少會計人員職業判斷的主觀性差異，減少資產減值確認與計量的人為因素，在一定程度上限制主觀上有目的的操縱利潤行為。會計準則制定部門應該盡可能明確資減值會計政策的選擇權，使資產減值準備的計提方法，計提比例更先進、更科學，嚴格限制可能導致會計信息模糊和失真的處理方法，盡可能縮小會計人員人為估計和判斷的范圍，避免企業執行會計政策的主觀隨意性，不斷提高會計信息質量，減少人為的估計和判斷資產減值損失，加強資產減值會計政策的信息披露。
結束語
由于新準則有引入了資產組的概念，減值跡象要求明確，以及計提的減值不得轉回等特點，所以對上市公司的利潤和會計信息都有重要影響。不得轉回的規定，符合上市公司監管現狀，也是我國在賦予企業資產減值會計選擇權的謹慎性體現，但上市公司資產減值會計仍存在許多問題。影響資產減值會計處理的有關問題，不僅僅是準則因素，更重要的是制度因素。因此，要上市公司真實地計提資產減值，一方面是技術問題，有賴于公允價值的研究；而更重要的另一方面是企業的公司治理結構與管理者的誠信問題，這就有賴于整個社會、企業和廣大會計人員自身素質的提高和相關部門人員進行有效的監督管理。只有把主觀和客觀相結合，不斷的剖析問題，解決問題，才能更好的規范和完善資產減值會計。
參考文獻
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[4]例茜.上市公司資產減值研究．碩士學位論文，天津：天津財經大學，2007年。
第一條 為了建立健全有效的公司高層管理人員的激勵和約束機制，提高公司資產運營效益，促進公司生產經營發展和經濟效益增長，實現公司資產的保值增值，特制定本辦法。
第二條 適應范圍
公司董事長、總經理及副總經理。
第三條 高層管理者年薪制是高層管理者經營責任，經營難度，經營風險和經營業務，按年度確定和發放高層管理者工資收入的分配制度。
第四條 高層管理人員年薪制的基本原則。
（一）堅持按勞分配和按生產要素分配相結合，高層管理人員年薪收入與其經營責任，經營風險和經營業績緊密掛鉤。
（二）高層管理者收入與本企業職工工資收適當分離，建立利益制衡機制。
（三）正確處理高層管理者基本年薪與風險收入，近期收入中長期收益的關系。
（四）高層管理者年薪收入水平的確定應適應社會發展的總水平。
（五）高層管理者年薪收入應審計，考核，后兌現。
第二章 年薪的構成及確定
第五條 高層管理者年薪是由基本年薪和業績收入構成。
第六條 高層管理者基本年薪主要根據公司經營規模，經營難度，行業特點等因素，并考慮本地區和本公司職工平均工資收入水平合理確定。
基本年薪
董事長
總經理
副總經理
第七條 高層管理者業績收入根據其經營實績確定贏利企業，虧損企業的考核指標計算方法有所區別。
對贏利企業，高層管理者業績收入的主要考核指標為凈資產增值率，凈資產收益率。完成規定的考核指標的，可以按以下規定執行：凈資產增值率每增加1個百分點，按基本年薪的10%左右計提業績收入；凈資產收益率每增加1個百分點，按基本年薪的15%左右計提業績收入；社會貢獻率每增加1個百分點，按基本年薪的5%左右計提業績收入；未完成規定考核指標的，應同比例計算負業績收入。
對虧損企業，高層管理者業績收入主要按減虧增盈指標考核，減少虧損的，可按減虧額的1-2%計提業績收入，增加虧損的，應同比例計算負業績收入。
名項考核指標基數一般以上年實際完成數為基數，并參考行業和區域內企業經濟效益水平、行業特點，公司所處生產發展同期等因素合理確定，考核基數一年一定。
第八條 對董事長主要考核資產保值增長情況，對總經理和副總經理主要考核資產收益情況。
第九條 建立高層管理者任期風險保證金制度，任期風險保證金，由高層管理者個人出資和從高層管理者業績收入中提取，第一年主要由個人出資，以后每年從業績收入提取50-60%的數額存入高層管理者任期專用帳戶。
風險保證金由公司監事會和董事會負責管理，風險保證金用于抵補高層管理者以后年度可能出現的負業績收入。經營者調動，解聘或退休時，經離任審計后結算，風險保證金余額連同利息一并退返。
第三章 年薪的考核和兌現
第十條 公司當年各項指標任務的完成情況，由股東大會在年底時進行嚴格考核，高層管理者的年薪收入應在三個月內確定并兌現。
兌現高層管理者年薪收入要堅持既負盈又負虧的原則，公司高層管理者依法經營，無重大經營責任事故，完成規定的凈資產增值率，凈資產收益率或（減虧指標）等指標任務的，可兌現基本年薪。高層管理者因經營管理努力而超額完成規定指標任務的，可獲得業績收入，高層管理者因經營不善等原因未完成規定指標任務，要相應計算負業績收入，負業績收入從高層管理者任期風險保證金中抵扣，風險保證金不足的，可扣減基本年薪，扣減基本年薪最多至50%，再不足部份則扣減以后年度的業績收入。
第十一條 高層管理者年薪收入要考核公司當年上交利稅和社會保險基金的情況，欠交利稅和社會保險基金的，不能兌現高層管理者的業績收入。
第十二條 高層管理者收入的兌現和發放應與其所在公司分離，由公司董事會和監事會負責管理。公司每年在監事會、董事會審批年薪制實施方案以及明確考核兌現意見1個月內分別將管理者基本年薪和業績收入劃入專為高層管理者設立的年薪收入任期專戶。
高層管理者年薪收入任期專戶設立在公司綜合管理部，實行專戶儲存，?？顚Ｓ?，高層管理者年薪收入月支付方式，首先按基本年薪的50%分月預付，然后按年度統一結算，經考核，當年不需扣減基本年薪的，將基本年薪的余額發放高層管理者，業績收入近前述規定發放和處理。
第十三條 高層管理者年薪收入在公司職工工資總額外單列，進入公司成本費用，高層者年薪收入作為公司工資總額組成部份納入企業勞動工資統計。
第四章 年薪的管理和審批
第十四條 高層管理者年薪工作由公司綜合管理部會同董事會、監事會負責。公司綜合管理部要積極配合董事會和監事會工作，加強高層管理者工資收入和年薪制工作管理，嚴格審批。
第十五條 高層管理者年薪制的審批程序
（一）公司應在每年年底報公司高層管理者年薪制定方案，報股東大會批準實施。
（二）公司應在每年底提交具有相關資質的會計師事務所出具的會計報表審計報告，年薪制考核指標完成情況的審計報告，兌現高層管理者年薪收入的具體報告和有關報表資料，報股東大會。相關數據由監事會確認后，董事長的年薪由股東大會決定，總經理和副總理的年薪由董事會決定。
（三）公司應對上報的會計決算報表數據和其他資料的真實性、合法性承擔法律責任，會計師事務所應對其出具的審計報告的真實性、合法性承擔法律責任，公司提供虛假數據，會計師事務所出具虛假審計報告的，要追究有關單位和責任人的法律責任。
中介組織人員出具證明文件重大失實罪，是指承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織及其人員。不負責任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴重后果的行為。
（一）客體要件
本罪所侵害的客體是國家有關市場的管理秩序，犯罪對象是指資產評估報告、驗資證明、驗證證明、審計報告等中介證明。其中資產評估報告，是指資產評估人對公司的物產、工業產權、非專利技術、土地使用權等資產折抵資本經過評估所出具的報告，根據公司法規定，公同成立的發起人以實物、工業產權、非專利技術、土地使用權作為自己股款折資本的，其在公司中所持的股份數額，應由資產評估師評估；公司解散時，對其資產也應當評估。根據國務院1991年11月16日的《國有資產管理方法》規定，國有資產占有單位（以下簡稱占有單位）有下列情形之一的，應當進行資產評估：（1）資產拍賣、轉讓；（2）企業兼并、出售、聯營、股份經營；（3）與外國公司、企業和其他經濟組織或者個人開辦中外合資經營企業或者中外合作經營企業；（4）企業清算；（5）依照國家有關規定需要進行資產評估的其他情形。占有單位有下列情形之一，當事人認為需要的，可以進行資產評估：（1）資產抵押及其他擔保；（2）企業租憑；（3）需要進行資產評估的其他情形。國有資產評估范圍包括：固定資產、無形資產和其他資產、資產評仿師在評估后應當如實提供評估報告或者證件。所謂驗資證明，是指由驗資機構及其人員在公司成立時，對股東是否出資、是否足額出資以及出資是否到位等核實查驗后所出具的證明。所謂驗證證明，是指法定的驗資機構及其人員對公司的財務會計報告如資產負債表、損益表、財務狀況變動表、財務情況說明書、招股說明書等文件就其真實性、準確性、可靠性進行審查后提出的證明。所謂審計報告，則是審計機構及其人員對公司的招股說明書，公司資產負債表、損益表、財務變動情況表，連續3年以來的經營狀況，公司的合并、分立等依法進行審查、核實后所作出的報告。
（二）客觀要件
本罪在客觀方面表現為嚴重不負責任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴重后果的行為，首先、要有嚴重不負責任的行為，這是構成本罪的前提，如果工作認真負責，完全因受蒙蔽無法發現或確因水平、能力的限制而沒有發現的，則不能以本罪論處。嚴重不負責任，既可以表現為該為而根本不為、也可以表現為馬馬虎虎草率應付，不認真而為。前者如資產評估時不評估，驗資人員不驗資，驗證人員不驗證、審計人員不審計等等。這種完全的不作為是以過分相信為基礎的。過分相信，應有相當的基礎，如公司經營作風好、資信能力強等。如果明明知道公司經營管理混亂、資信能力很差，不講信用而仍不作為甚或收受賄賂的，則不能以過失論，構成犯罪，對之應以中介組織人員提供虛假證明文件罪論處。后者如走馬觀花，不作全面認真仔細的審查、核實就出具有關證明文件。其次，必須造成了證明文件重大失實。失實，是指證明文件有虛假內容；重大失實，則是指內容與實際情況存在重大出入，與事實不符，如全部內容失實，重要內容失實等。最后，必須造成了嚴重后果。沒有造成實際危害后果或雖造成危害后果但不是嚴重后果，也不能以本罪論處。所謂嚴重后果，主要是指給國家、公司、股東等造成重大經濟損失的；造成極為惡劣的影響的；造成市場秩序甚至社會嚴重混亂的；等等。
（三）主體要件
本罪的主體為特殊主體，只有承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織及人員，才能構成本罪，其他單位或個人不能成為本罪的主體。所謂資產評估人員，是指法定資產評估機構中的注冊會計師、資產評估師等承擔資產評估職責的人員；所謂驗資人員，是指法定驗資機構中的注冊會計師等承擔驗資職責的人員；所謂驗證人員、是指法定驗證機構對公司財務報告的真實性、準確性和可信性進行審查、核實的人員：所謂會計人員，是指會計師事務所中的會計師；所謂審計人員，是指審計師事務所中對公司的財務會計報表、公司在合并、分立、清算時的審計業務以及法律、行政法規規定的其他業務進行審計的人員；所謂法律服務人員、是指律師審務所中的律師以及其他從事法律服務的人員，至于承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織、則是指會計師事務所、審計師事務所及律師事務所等社會中介機構。
（四）主觀要件
本罪在主觀方面必須出于過失，即應當預見自己嚴重不負責任的行為，可能造成證明文件的重大失實，并產生嚴重后果，卻因疏忽大意沒有預見或者雖有預見但卻輕信能夠避免，因而造成證明文件的重大失實并發生了嚴重后果。故意不能構成本罪，構成犯罪的，應以中介組織人員提供虛假證明文件罪論處。
二、處罰
關鍵詞：審計報告審計意見類型收費標準凈資產收益率 審計市場
審計收費是外部審計質量研究中的重要部分，研究影響審計收費的因素，不僅有助于增強監管部門監管的力度，而且能夠提高資本市場各利益相關者對外部審計質量的認可程度。我國加入世貿組織以來，汽車制造產業實現了較快的發展。已經是全球最大的汽車產銷國。汽車制造業是一個國家工業的重要組成部分，其發展的好壞對整個國家的經濟有一定的影響。本文根據我國汽車制造業企業披露的2010年的審計收費的數據，對汽車制造行業審計收費與哪些因素相關進行了實證研究。
一、文獻綜述
（一）國外文獻外國學者研究審計收費影響因素較早。Simunic（1980）發現影響審計收費最顯著的因素是企業的資產規模，而審計收費與剩余的變量如流動比率，凈資產收益率等不相關。Francis（1984）發現除了上市公司的總資產規模與審計收費顯著相關以外，上市公司的交易復雜程度（控股子公司數量）也與審計收費顯著相關。另外Francis還發現，事務所規模與審計收費呈顯著相關的關系。將審計收費影響因素的研究又推進了一步。Francis和Craswell在1986年再次對澳大利亞的1484家上市公司審計收費進行研究，發現“”會計師事務所比“非” 會計師事務所平均約多收取了三分之一的審計收費。
（二）國內文獻 2001年中國證監會頒布了《公開發行證券的公司信息披露規范問答第6號——支付會計師事務所報酬及其披露》。劉斌，葉建中和廖瑩毅（2003）發現上市公司的規模、經濟業務的復雜程度以及上市公司所在地是影響上市公司審計收費的主要因素，而存貨與資產總額之比、盈虧情況和事務所規模等因素與審計收費并不具有明顯的相關性。伍利娜（2003）發現上市公司總資產的規模、聘請“四大” 與審計收費顯著正相關。另外還發現做為盈余管理表現之一的公司凈資產收益率處于保牌區間（0～2%）與審計收費顯著正相關。漆江娜（2004）發現國際“四大”的審計收費明顯高于我國本土事務所，說明我國上市公司對高品牌事務所有需求,上市公司尤其是大公司愿意并能夠為高品牌會計師事務所支付高昂的審計費用。從以上國內外的研究可以發現，對影響審計收費因素的研究可以劃分為兩個研究方向：審計收費的決定性因素；或站在上市公司內外部治理、會計師事務所變更和盈余管理的角度探討這些因素對審計收費的影響。本文根據我國汽車制造上市公司公布的2010年報中的相關審計數據進行了初步的實證研究。
二、研究設計
（一）研究假設審計意見是在審計報告中出具的。通常情況下，審計師出于獲取利潤方面以及緊密客戶關系方面的考慮，很少會出具非標準的審計報告，即使是出具了非標準的審計報告，也大多數出具帶強調事項段的無保留意見和保留意見，只有在極少數情況下才會出具否定意見和無法表示意見。一般認為審計師如果出具了非標準的審計報告，其審計質量應該是較高的。較高的審計質量對應著較高的審計收費。所以本文提出：
假設1：審計師出具非標準審計報告與審計收費是正相關的關系
一方面凈資產收益率的高低反映上市公司盈利能力的強弱。另一方面凈資產收益率反映了公司所有者權益投資報酬率的高低，是公司所有者和內外部投資者最為關心的財務指標之一。指標越高，表明公司能為所有者和內外部投資者獲取利潤的能力越強，相應的會計師事務所在審計時的審計風險就越小，審計費用也不會過高。所以本文提出：
假設2：上市公司的凈資產收益率與審計收費是負相關的關系
已有研究發現，上市公司的盈余管理水平越高，財務數據的重大錯報風險越大，審計風險就越高，審計師所需花費的時間和精力也越多，所以審計收費相應的就越高（劉繼紅，2007）。所以本文提出：
假設3：上市公司的盈余管理程度與會計師事務所的審計收費是正相關的關系
上市公司是資產規模越大，所涉及到的產品、服務和會計交易事項也越多，審計師在進行審計時所采取的統計抽樣范圍就越大，抽查的樣本數量也越大，審計周期也越長，因此會計師事務所的審計審計收費也越高。所以本文提出：
假設4：上市公司的資產規模與會計師事務所的審計收費是正相關的關系
事務所規模對事務所的獨立性有很大的影響，規模較大的事務所因其特殊地位受到各利益相關者更多的關注，獨立性和承擔風險的能力強。事務所規模越大，事務所在審計中越能保持獨立性。會計師事務所的規模越大，品牌效應越明顯，審計師的審計越專業，能夠保證獲得高質量的審計服務。但是隨之而來的審計收費也要很高（劉慧龍，2008）。據此本文提出：
假設5：審計收費與聘請國內“十大”會計師事務所進行審計是正相關的關系
上市公司如果變更以前年度合作的會計師事務所時，支付給下一任會計師事務所的審計費用有可能增加，也有可能減少。當上市公司聘請的會計師事務所由小規模會計師事務所變為大規模會計師事務所時，一般情況都是審計收費增加。當會計師事務所通過降低審計收費的方式來擴展審計業務時，這樣審計收費會降低。除此之外，會計師事務所的審計收費也與當前的政府和財政相關監督部門的監管力度有一定的關系，如果監管力度加強，變更審計師后的審計收費也會變高。由于以上這些情況，認為上市公司變更會計師事務所與審計收費的關系無法確定。
由于我國各省市經濟發展情況不同，導致各地方政府實行的審計收費標準也并不一致。實際結果，東南沿海經濟帶經濟實力遠高于西部內陸地區，相應的，在支付給會計師事務所的審計費用方面，也遠高于西部內陸地區的企業。本文將上市公司位于東南沿海經濟帶的地區（如北京、上海和深圳）設成“1”， 位于西部內陸地區設成“0”。所以本文提出：
假設6：上市公司位于東南沿海經濟發達地區與會計師事務所的審計收費是正相關的關系。
（二）樣本選擇與數據來源本文選取了我國滬深兩市上市公司2010年共79家汽車制造企業為初選樣本。所有上市公司年報數據均來自國泰安研究服務中心數據庫CSMAR（省略）和巨潮資訊網（省略info.省略/）。國內“十大”會計師事務所選取的依據是中國注冊會計師協會的《2010年會計師事務所綜合評價前百家信息》的前十名。初選樣本按以下篩選方式進行了過濾：剔除掉那些沒有披露2010年度審計收費財務數據的汽車制造企業；剔除變量中重要指標未的汽車制造企業；由于有些汽車制造企業的凈資產收益率（ROE）是異常值，所以按初始樣本量的1%左右剔除凈資產收益率的極端值。本文根據以上篩選原則，最終得到符合條件的共有71家汽車制造企業，其中滬市主板45家，深市主板17家，深市中小板7家，深市創業板2家。本文將以這些上市公司的樣本數據進行實證研究，檢驗到底哪些變量是影響審計費用的重要因素。本文的數據處理和描述性統計使用的是Eviews6.0和Excel 2010，樣本的多元線性回歸使用的是Spss17.0。
（三）變量定義和模型建立相關變量說明如表（1）所示。本文根據以前學者檢驗結果，考慮當前審計收費的影響因素，建立如下的多元線性回歸模型：
LN AUDIT FEE=α+?茁1OPTION+?茁2ROE+?茁3EI+?茁4LN ASSET+?茁5
CURRENT RAT+?茁6ACC+?茁7SIZE+?茁8ALTER+?茁9SEAT+ε
其中LN AUDIT FEE為因變量，剩余為解釋變量和控制變量。
三、實證檢驗分析
（一）描述性統計 本文將篩選出的符合條件的71家汽車制造企業樣本數據通過Excel 2010和Spss17.0軟件，得到如表（2）所示描述性統計表。統計顯示，第一，在2010年，我國汽車制造企業支付審計收費最少的為180000元，最多的為7500000元，同時其標準差和方差數值都很大，說明我國汽車制造上市公司之間支付的審計收費參差不齊，相差較遠。2010年我國汽車制造企業平均支付的審計收費為956732.4元，稍高于其他行業，如此豐厚的收入令會計師事務所對汽車制造上市公司的審計業務相當重視。第二，在這71個審計報告中只有4份非標準的審計報告，而且這4份非標準的審計報告沒有否定意見和無法表示意見。既我國汽車制造行業收到的非標準審計報告概率只有6%，說明審計師出于獲取利潤和鞏固客戶的考慮，在出具非標準審計報告時還是比較謹慎的。樣本公司平均的流動比率為1.5597，該比率表明企業每1元的流動負債，就有1.5597元的流動資產作為償還債務作為擔保。一般情況下，流動比率為2時是較為理想的狀態。但是不同的行業，營業周期不同，流動比率的理想標準也不同。就汽車制造行業來說，其營業周期較長，當前樣本公司平均的流動比率為1.5597，低于理想流動比率2。這是我國汽車制造企業亟需改善的地方。第三，樣本公司平均的凈資產收益率為11.8054%，說明我國汽車制造企業在2010年的盈利能力還是較強的。盈利能力是汽車制造企業的投資人、債權人以及經理人員都重視和關心的部分。凈資產收益率指標越高，表明公司能為所有者和內外部投資者獲取利潤的能力越強。第四，在這71家樣本公司中，有45家聘請的會計師事務所是國內“十大”，聘請國內“十大”的比例達到了63%，說明我國汽車制造企業的資金實力雄厚，愿意聘請高質量的會計師事務所來進行審計。同時在2010年只有4家變更了會計師事務所，變更率僅為6%，說明汽車制造企業與審計師之間愿意保持較久的合作關系。東南沿海經濟帶的公司有23家，占總體比例的32%，即我國汽車制造行業中，有近三分之一的企業位于較經濟發達地區。這樣優越的地理位置既有利于產品的宣傳和銷售，也有利于降低運輸成本，提高了企業產品的競爭力。
（二）相關性分析 本文運用相關系數矩陣的雙尾檢驗，整理得出下列審計收費與各解釋變量和控制變量的相關系數矩陣，如表（3）所示。結果顯示，2010年我國汽車制造行業所支付的審計收費與公司資產合計的對數在1%的置信水平上顯著正相關，審計收費與上市公司凈資產收益率和企業地理位置在5%的置信水平上正相關，但不顯著。審計收費與剩余的變量不相關。
（三）回歸分析 樣本公司多元線形回歸檢驗結果顯示，審計意見變量的Sig.=0.563，T值為0.582，且共線性檢測的結果VIF=2.060，沒有通過共線性檢驗，所以將審計意見變量從模型中剔除掉。同時凈資產收益率的Sig.=0.945，T值為0.070，沒有通過T檢驗，將凈資產收益率從模型中也剔除掉。剔除審計意見和凈資產收益率后的檢驗結果如表（4）。樣本公司多元線形回歸實證檢驗結果顯示，回歸模型調整后的R方=0.630，模型總體Sig.=0.001，擬合程度很好。剔除審計意見和凈資產收益率這兩個變量后模型的共線形檢測值VIF均小于2，說明剩余變量之間不存在明顯的多重共線性。可以發現：第一，樣本公司總資產的T值為10.061，且Sig.= 0.000。結合表（3）樣本公司相關系數矩陣的結果，審計收費與公司資產合計的對數在1%的置信水平上顯著正相關，本文得出的結論是：2010年我國汽車制造企業審計收費與上市公司總資產規模是顯著正相關的關系。第二，樣本公司地理位置的T值為2.930，且Sig.= 0.005。結合上面表（3）樣本公司相關系數矩陣的結果，審計收費與企業地理位置在5%的置信水平上正相關。本文得出的結論是：2010年我國汽車制造企業審計收費與上市公司地理位置是正相關的關系，但不顯著。第三，樣本公司凈資產收益率的T值為0.070，Sig.=0.945，沒有通過T檢驗。盡管相關系數矩陣的結果顯示，審計收費與凈資產收益率在5%的置信水平上正相關，本文得出的結論是：2010年我國汽車制造企業審計收費與凈資產收益率不存在關系。根據多元線性回歸模型估計的回歸系數得到如下方程：LN AUDIT FEE =0.167EI+0.82LN ASSET-0.03CURRENT RAT +0.01ACC +0.026SIZE -0.065ALTER +0.219SEAT +3.918
四、結論
本文研究，得到結論如下：第一，汽車制造企業審計收費與上市公司總資產規模是顯著正相關的關系。這與前文提出的假設4“上市公司的資產規模與會計師事務所的審計收費是正相關的關系”是吻合的。這說明我國汽車制造企業的資產規模較大，汽車產品以及相關零配件種類繁多，會計師事務所在對這類企業進行審計時需要投入較多的人力和資源。龐大的樣本數量、紛繁的交易事項以及較長的審計期間使得的會計師事務所對這類企業的審計收費也會相應提高。假設4得到了驗證。第二，汽車制造企業審計收費與上市公司地理位置是正相關的關系，但不顯著。這驗證了前文提出的假設6，即“上市公司位于東南沿海經濟發達地區與會計師事務所的審計收費是正相關的關系”。其原因主要東南沿海地區經濟發展較快較好，審計收費制訂的標準較高；而且這一區域的汽車制造企業獲取利潤較高，有能力支付給所聘請的會計師事務所較高的審計費用。而西部內陸地區經濟沒有沿海經濟帶順暢的出口條件，逐年攀升的材料成本以及西部地區政府制訂的較低審計收費標準使得這一地區的審計費用普遍不高。假設6是正確的。第三，汽車制造企業審計收費與剩余的變量沒有關系，這是從變量之間的相關系數矩陣以及模型回歸結果這兩個方面綜合討論得出的結果。第四，對前文預期的符號檢驗情況如下：多元線性回歸模型估計的回歸系數中，盈余管理水平（EI）、流動比率（CURRENT RAT）、應收賬款與存貨占總資產的比（ACC）和會計師事務所的規模（SIZE）的實際符號與預期符號均一致。變更審計師（ALTER）的實際符號為負，這說明在為這些汽車制造企業提供審計服務的會計師事務所之間，存在著減低審計收費，不正當爭攬客戶的現象。如前所述，當前地方政府主管部門對汽車制造企業的監管力度在弱化，使得審計收費的標準下降，這些都值得引起重視。
參考文獻：
［1］劉斌、葉建中、廖瑩毅：《我國上市公司審計收費影響因素的實證研究》，《審計研究》2003年第1期。
［2］漆江娜、陳慧霖、張陽：《事務所規?！て放啤r格與審計質量》，《審計研究》2004年第3期。
摘 要 本文根據當今社會會計信息嚴重失真的現狀，從財務報告舞弊的角度出發，詳細列舉了財務報告舞弊的主要手段，著重分析了財務報告舞弊識別的主要方法和技巧。
關鍵詞 財務報告 舞弊 手段 識別
誠信危機是目前世界各國面臨的共同社會問題，在會計領域則表現為財務信息嚴重失真。在我國，近些年來，財務信息造假一直相當普遍，財務報告舞弊行為已經蔓延到各類企業，并成為廣泛誤導市場主體行為的普遍問題，致使市場配置資源的效率降低，交易成本增加。該現象己直接或間接地給資本市場的投資者、債權人等利益相關者造成了損失，同時也給會計行業招致災難。那么，財務報告舞弊的手段有哪些呢？如何才能辨別財務報告的真假呢？識別過程中有什么技巧呢？這幾個問題已經引起越來越多人們的關注和重視。
一、根據當前企業的會計業務操作，我們可以歸納出財務報告舞弊的手段主要有以下幾個方面
（一）虛構或模擬會計主體
該方法往往是一些業績不好、資產規模不夠的企業，為了能夠上市、能夠多募集資金或者能夠向商業銀行順利獲取貸款，采用偽造營業執照和驗資報告、虛假投資設立子公司的形式虛構會計主體，并以子公司的名義向商業銀行騙取貸款。
（二）關聯方交易
利用關聯方交易是一種十分重要和常見的財務報表粉飾方法。主要方式有：利用控股股東和非控股子公司虛增銷售；利用不同控股程度的子公司調節銷售；溢價采購控股子公司的產品及勞務形成固定資產；貸款客戶將不良資產剝離或者置換、變賣給母公司：關聯方之間提供或接受勞務、提供擔保或抵押以及進行資金拆借等。
（三）資產重組
資產重組一直是資本市場的熱點，在我國，有為數不少的企業客戶在利用資產重組進行著財務報表的粉飾。當公司經營業績滑坡時，公司就進行資產重組，或剝離劣質資產，或進行資產置換，或進行合并，美其名為“資本經營”，實則犧牲國家利益和股東利益來維持公司的業績。
（四）巨額沖銷
巨額沖銷的財務報表粉飾方法是那些已經兩年連續出現虧損，為避免第三年繼續發生虧損的上市公司所廣泛采用的方法。就是把有可能在以后期間發生的損失提前確認，以提高企業以后年度的業績。具體表現為當期的凈資產收益率大幅下跌，以后期間出現反彈。此外，當那些新任總經理上任后，為公司以后發展卸掉包袱，往往也采用此種方法。
（五）資產假評估
我們經常遇到這樣的情況，許多企業在股份制改組、對外投資、租賃、抵押時，利用資產評估，將壞賬、滯銷和長期投資損失及遞延資產等潛在虧損確認為資產評估減值，沖減資本公積，從而達到粉飾財務報表，虛增利潤的目的。
（六）虛擬資產掛賬
虛擬資產就好比企業操縱利潤的“蓄水池”，這部分資產基本上不能或很少能給企業帶來未來經濟利益，它雖然列示在資產負債表的資產方，但并不是真正意義上的資產，幾乎沒有變現的價值。例如：三年以上的應收賬款，長期待攤費用以及待處理財產損溢和固定資產清理等。
（七）虛擬交易或事實，掩飾交易或事實
采取虛構交易或事實的方法來粉飾財務報表的企業，所虛構的交易或事實形形，不僅虛構關聯方交易，也虛構非關聯方交易，不僅虛構交易業務，也虛構重組業務?！捌渌麘湛睢焙汀捌渌麘犊睢笨颇渴歉攧請蟊矸埏椫械摹柏攧請蟊砝病焙汀袄麧櫿{節器”，一些國有企業和上市公司“其他應收款”和“其他應付款”科目期末余額巨大，其原因往往是隱藏潛在虧損、高估利潤，或隱藏收入，低估利潤的結果。
（八）選用不當會計政策，隨意變更會計政策、會計估計方法
由于在同一交易或事項的會計處理中，人們通常很難判斷哪一種會計政策更能真實、公允地反映企業真實狀況，造成同一交易和事項的會計處理可能給出多種可供選擇的會計處理方法。這樣，對于那些急于粉飾財務報表的企業來說，就利用會計政策變更的這一特征隨意變更會計政策，今年這種會計政策對企業有利，就采取這種會計政策，明年這種會計政策對企業不利，就換一種會計政策。例如，將某會計年度固定資產折舊計提方法由加速折舊法改為一般折舊法，對長期股權投資的核算，由成本法改為權益法或由權益法改為成本法均會對企業的利潤產生較大的影響。
以上是企業財務報告舞弊的主要途徑，了解這些造假手段，也可以間接地幫助財務報告的使用者識別財務報告的真假。
二、面對背后奇形異色、交易錯縱復雜的財務報告，其主要項目的舞弊識別方法可歸納為以下幾個方面
（一）財務分析方法
財務分析主要是對企業的財務報告部分進行分析。具體包括財務報告的審計報告類型分析、會計報表附注分析、財務數據和財務指標的靜態分析、趨勢比較和同業比較。
1.財務報告的審計報告類型分析
進行財務分析時，我們首先閱讀財務報告的審計報告。審計報告是注冊會計師對企業的會計報表是否真實地反映其財務狀況、經營成果和資金變動情況等發表的審計意見。公司財務報告的審計報告有五種類型：無保留意見審計報告（無解釋）、無保留意見審計報告（有解釋）、保留意見審計報告、無法表示意見審計報告、否定意見審計報告。不同類型的審計報告代表著不同的內容，詳細分析審計報告的類型，可以幫助我們判斷公司財務報告反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況的真實程度。
2.會計報表附注分析
在分析會計報表之前，我們應該先分析會計報表附注。會計報表附注所列示會計報表中有關重要項目的明細資料，是判斷會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的重要依據。會計報表附注的第一部分是公司的基本情況。了解公司的基本情況，可以分析公司的歷史和主營業務、重大歷史事件可能影響盈利前景的程度，以及公司所處行業的發展狀況及其對公司盈利能力的影響程度。會計報表附注的第二部分是公司所采用的主要會計處理方法、會計處理方法的變更情況、變更原因，以及對財務狀況和經營成果的影響。我們必須關注這些內容，因為根據相同的原始會計記錄，使用不同的會計處理方法，可以編制出不同財務數據的會計報表，得出不同的凈利潤。會計報表附注的第三部分是控股子公司及關聯企業的基本情況。子公司和關聯企業往往是調查分析的重點，它們能對公司經營活動和盈利能力產生具大影響。會計報表附注的第四部分是會計報表主要項目注釋。它們是判斷會計報表反映公司財務狀況及經營成果和現金流量真實程度的重要線索，我們必須逐一仔細閱讀和分析這些重要項目的明細資料。除此之外，會計報表附注的第五部分會列示公司關聯方關系及交易、或有事項、資產負債表日后事項等明細資料，以及其他重要事項的說明等。這些內容均可能成為辨別公司會計報表真實程度的重要線索。
3.財務數據和財務指標的靜態分析、趨勢比較和同業比較
在分析公司人資產負債表、利潤和利潤分配表、現金流量表以及有關附表時，主要有三種基本方法：靜態分析、趨勢分析和同業比較。其中，靜態分析是趨勢分析和同業比較的基礎。
（1）靜態分析
靜態分析是對一家公司一定時期或時點的財務數據和財務指標進行分析。通過靜態分析，我們可以尋找辨別公司會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的調查分析重點。
例如資產負債表中的 “短期投資” 項目分析，“短期投資”是指公司購入能夠隨時變現并且持有時間不準備超過一年的投資，包括各種股票債券等。如果公司資產負債表中有“短期投資”，報表使用人則必須閱讀“會計報表附注”的“短期投資”明細資料，分析“短期投資”的結構和風險?！岸唐谕顿Y”與利潤及利潤分配表的“投資收益”項目有關系。
我們還可以通過計算企業的財務指標來進行分析。例如：流動性比率是常用的財務指標，它測量企業償還短期債務的能力。在正常情況下，企業的流動比率應該大于1。流動比率越高，企業償還短期債務的能力越強。如果流動比率小于1，意味著其短期可轉換成現金的流動資產不足以償還期流動負債，償還短期債務能力弱。一旦企業不能通過借款或變賣固定資產等取得現金，用于償還到期債務，則企業立即會遭遇一連串的債務危機。
（2）趨勢分析
趨勢分析是對公司不同時期或時點的財務數據和財務指標進行分析。如果公司的經營活動處于持續健康發展的狀態，那么，其主要財務指標應該呈現出持續穩定發展的趨勢。如果公司的主要財務指標出現異常波動，或者主要財務指標之間出現背離，或者出現惡化趨勢，那么，這些就意味著公司的某些方面發生了重大變化，這些也是判斷公司會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的重要線索。
進行會計報表趨勢分析，需要分析公司3年以上（含3年）的會計報表，尋找異動的財務數據或財務指標，分析是否與其相關的財務指標也發生了相應的波動，這有助于我們尋找財務指標發生異動的原因，以及未來的發展趨勢。
（3）同業比較
任何一家公司的發展狀況必然受到行業發展狀況和宏觀經濟運行狀況的影響。無論是行業的龍頭企業或者末尾企業，它的實際財務狀況不會嚴重脫離本行業的平均發展水平或發展狀況。運用同業比較分析方法，我們可以尋找出嚴重偏離同業平均水平的財務數據和財務指標，從而尋找也判斷公司會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的調查分析重點。
進行同業比較分析，我們首先要確定公司所處行業，選擇或區分公司的同業企業和相關行業個業，劃分公司所處行業越細致，同業比較結果越準確。2001年4月3日中國證監會公布了《上市公司行業分類指引》，我們可以對照上市公司的主營業務，細分公司所處行業，將上市公司的財務指標及數據與其同業平均值、同業最高值和同業最低值相比較，找出明顯偏離同業平均水平的財務指標和數據。對明顯偏離同業平均水平的財務指標或數據做進一步的同業比較分析，直到找出影響嚴重偏離同業平均水平的根源，從而找出判斷會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的調查分析重點。
（二）基本面分析
比較企業基本面分析結果與財務分析結果，可以幫助我們尋找判斷企業會計報表反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況真實程度的問題線索?；久娣治鲋饕ê暧^經濟運行狀況、行業現狀和前景、企業在本行業的位置、企業的資源狀況、企業的競爭優勢、企業的競爭手段和經營策略、企業的組織結構和高級管理人員能力等方面的分析。
（三）現場調查
任何一家企業均存在問題區域和風險，這些問題區域和風險就是銀行和投資者要承受的風險。財務分析和基本面分析只能提供判斷企業財務報告真實程度的線索，而不能作為判斷企業財務報告真實程度的依據?，F場調查是判斷企業財務報告真實程度的核心環節以及投資和貸款決策的核心環節，現場調查結果是作出判斷的依據。
現場調查的程序包括：準備現場調查提綱；到調查對象單位或部門實地察看；與現場調查對象單位或部門的管理人員面談詢問有關問題；提交現場調查報告。
首先，在現場調查前，根據財務分析和基本面分析發現的問題線索，需準備詳細的現場調查提綱。
2008年6月28日，我國財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會制定并印發《企業內部控制基本規范》，并自2009年7月1日起適用中華人民共和國境內設立的大中型企業（包括上市公司）執行，同時鼓勵小企業和其他單位參照其內容建立與實施內部控制。在頒布了《企業內部控制基本規范》之后，財政部、證監會、審計署、銀監會及保監會于2010年4月26日聯合了《企業內部控制配套指引》，其中包括18項《企業內部控制應用指引》《、企業內部控制評價指引》和《企業內部控制審計指引》。可見，我國已形成“應用+評價+審計”三者緊密結合的內部控制制度模式，這是融合國際先進經驗、立足本國國情的成果。該內部控制制度模式對全面提高企業管理水平及增強風險防范意識具有重要的理論意義和現實價值，對內部控制有效性進行自我評價是管理層的責任；為了增強披露的內部控制信息的可信度，對內部控制有效性進行審計是注冊會計師的責任。雖然內部控制審計與財務報表審計是兩種不同類型的鑒證業務，各自具有特殊性，但是從審計流程來看，二者存在許多共性。美國在繼SOX法案提出后，率先開展了內部控制審計業務，在實踐探索中提出了整合審計這一創造性概念，通過資源共享、審計流程再造，執行整合審計流程時滿足兩種審計目的。我國《企業內部控制審計指引》中提出注冊會計師可以分別執行兩種審計，也可以整合審計，會計師事務所在提供審計業務的方式與方法上有一定自主選擇的空間。但是，雖然目前很多會計師事務所都提倡整合審計，但是并沒有明確提出如何開展整合審計，甚至尚未意識到內控審計與財務報表審計之間相輔相成的重要作用?；谏鲜霰尘埃P者希望以自己的實踐經驗為例，淺析會計師事務所整合審計的有效性。
二、整合審計的意義
從了解企業的內部控制作為財務報表審計的一個過程和關鍵審計程序，到今天會計師事務所要對企業的內部控制進行審計，并發表獨立的審計意見，足見企業的內部控制對企業財務報表以及企業整體發展水平和未來發展前景的重要性。有效的內部控制在減少舞弊、加強企業管理水平甚至提升業績方面能夠發揮較大的作用，這也是內部控制審計產生的原因。內部控制審計是保證企業內部控制有效性的關鍵環節；內部控制審計是與財務報表審計平行的均屬于基于責任方認定的合理保證的鑒證業務。對于企業而言，年末要接受雙重審計，考慮到成本效益原則，整合審計是符合其利益的最佳選擇。而對于會計師事務所而言，內控審計通過恰當的資源整合及了解與評價企業內部控制，從而實現風險評估的目的，突出風險控制點，提高財務報表審計工作的效率和效果?？傊呓K極目標均是提高財務報告信息的可信性，有效的內部控制可以合理保證財務報表不存在重大錯報。內控審計與財務報表審計可以利用彼此的工作，注冊會計師在審計財務報表時需獲得的信息很大程度上依賴對內部控制有效性的結論，利用內部控制審計結果來修改實質性程序的性質、時間及范圍，并利用該結果來支持分析性程序中所使用的信息的完整性與準確性。在確定實質性程序的性質、時間安排和范圍時，注冊會計師需慎重考慮識別出的控制缺陷。實施內部控制審計時，注冊會計師需要評估財務報表審計時實質性程序發現問題的影響，最重要的是，需要考慮發現的財務報表重大錯報對應的關鍵控制點的控制有效性。因此，在整合審計過程中獲取的審計證據可以相互印證和利用，對兩種審計進行整合，可以有效的利用審計資源實現審計目標，提高審計質量。
三、會計師事務所整合審計的有效性
1、對于之前會計師事務所單純實施財務報表審計而言，整合審計則是加入了內控審計的內容，而整合審計所起到的“1+1>2”的效果也因此產生。內控審計通過恰當的資源整合及了解與評價企業內部控制，從而實現風險評估的目的，突出風險控制點，提高財務報表審計工作的效率和效果。筆者認為，整合審計確實可以起到節約審計成本的作用，但是，在內控審計過程中，通過對企業內部控制，包括企業層面的組織結構、企業戰略、企業文化、社會責任等及具體業務層面流程的了解，從而識別出內部控制缺陷。通過對內部控制缺陷的分析和評價，識別重要風險點，并評估其對財務報表的影響，從而指導財務報表審計的審計計劃和策略，這是整合審計相對于財務報表審計而言最重要的貢獻和作用。為突出表現整合審計的優越性和有效性，筆者將以不同業務流程為例，具體說明整合審計過程中，內控審計對財務報表審計所起到的風險導向作用。
2、從工程項目流程看在建工程核算與企業經營風險
A公司作為化工企業，工程項目較多，且具有規模大、投資時間長的特點。針對不同類型的工程項目，又進一步分為基建項目、技改項目和大修項目。在對其工程項目進行內控了解時發現，A公司出現個別技改項目最終按基建項目進行驗收和管理；個別小型基建項目最終竣工驗收時總投資金額翻番，變為中型基建項目。出現上述情況的原因多種，如：個別項目由于初步設計不到位，導致在后續施工過程中發現基建工程不能達到預期目的，從而進行二次設計，增加、刪除或修改某項設計，以至于基建成本增加；個別項目由于時間緊迫，出現“三邊工程”，即存在邊勘測邊設計邊施工的現象，由于缺乏嚴格的初步設計和概預算管理，導致工程成本難以有效控制。當然，針對初步設計不到位情況產生的原因，審計人員進一步追查，則可能發現初設評審工作或施工圖會審會議流于形式、設計單位的選擇未履行相關程序、設計變更審批程序不到位等控制缺陷，甚至要考慮在工程項目管理過程中是否存在舞弊嫌疑。因此，在對A公司工程項目流程的內部控制進行了解和評價后可知，其財務報表審計中，在建工程科目核算的準確性認定將作為重點關注項目，在建工程科目是否存在高估資產的可能，是否存在費用化項目資本化處理的可能，是否應對某項在建工程計提減值準備等等，都是財務報表審計中必須要考慮的風險點。同時，A公司存在大額貸款，現金流緊張；而工程項目投資大，項目周期長、項目管理不規范，使得部分投資資金未能得到有效利用，無疑反應出公司資產管理及運營存在風險。
3、從生產管理流程看成本核算
B公司主要生產焦炭、甲醇、粗苯等化工產品。在對其生產流程進行了解后得知，B公司生產部門每天編制生產日報，每月編制生產月報，并向財務部門報送。財務人員根據生產月報反映的生產數量，確認產成品的產量并結轉生產成本。生產日報中，各產品的日產量由生產班組人員根據計量儀器統計得出；而為避免產品由于揮發等正常性損耗對月產量的影響，B公司生產部在編制生產月報時，根據月初結存量、本月發出量與盤點的期末結存量，倒擠得出該類產品的月產量。因此，B公司生產部門存貨管理表現一貫優秀，即盤點的產成品結存量與生產月報反映的結存數始終相符。如果未關注生產部門日報表中的產量月累計數、計量儀器顯示的月產量數與生產月報倒扎的月產量之間的差異，并進行對比分析；直接根據生產月報反映的生產數量，確認產成品的產量，那么B公司的資產管理堪憂。生產過程中的非正常損失及產成品管理過程中的非正常損耗將在企業看似規范的管理中被隱藏。筆者認為，在目前各公司財務基本實現電算化核算的大背景下，會計師事務所對生產成本的審計，依舊重點依靠對其成本的重新計算，已不容易發現成本核算的問題所在。然而，在內控審計過程中，公司關鍵控制點的缺失，生產管理流程中存在的重大缺陷，無疑為同時進行的財務報表審計提供了審計指引方向。
4、從企業戰略變化看財務報表層面風險評估
公司層面的內部控制一般情況下不易發生較大規模的調整和改變，然而，公司層面的內部控制一旦發生調整和改變，大多將會對公司業務流程層面造成重大影響。因此，公司層面內部控制的變化，直接影響注冊會計師進行的財務報表整體風險評估，包括考慮會計政策的選擇和運用是否恰當，以及財務報表的列報是否適當等等，從而進一步影響財務核算以及財務報表的質量。C公司主要以生產和銷售電子產品、軟件開發及提供技術服務及技術咨詢等業務。上年底，該公司對其業務流程進行了梳理，并對內部控制進行重新設計，主要表現為組織架構和企業發展戰略的轉變。C公司以前年度銷售電子產品的收入占其總收入的比重較大，由于近年來IT產業的迅猛發展，市場上電子產品更新換代較快，產品差異化程度逐漸降低，利潤空間逐步縮小，因此，為發展新的利潤增長點，C公司在上年進行的業務流程進梳理中，對組織架構進行了調整，尤其對公司發展戰略進行了進一步規劃，即C公司將縮小電子產品的銷售規模，而將主要的利潤增長點放在軟件開發及技術咨詢服務業務。在新的企業戰略規劃指引下，今年公司銷售收入的構成發生了變化。經營戰略的變化直接影響到經營重心的轉移，公司的各職能部門各業務體系是否得到有效的整合以及公司是否存在因組織架構和戰略的轉移而帶來的經營風險，這些都將對注冊會計師調險評估程序具有重大影響。更進一步，通過對C公司經營環境的了解，注冊會計師在財務報表審計時，需要重點考慮該變化對財務報表整體風險評估的影響，包括考慮會計政策的選擇和運用是否恰當，以及財務報表的列報是否適當；是否存在需要特別考慮的領域等等，從而識別并評估影響財務報表的重大錯報風險，進而調整后續的審計策略，以提高財務報表審計的整體質量。
四、會計師事務所整合審計實施過程中可能存在不足之處
公司出資能力證明
北京aaaaaa有限公司：
根據貴公司委托，本所對北京aaaaaa有限公司20xx年度財務報表進行審計，并出具審計報告，出資能力證明。
經審計，北京aaaaaa有限公司截至20xx年12月31日：
1、流動資產為65c.22萬元，流動負債c.50萬元，其凈流動資產為64c.72來自萬元，大于該公司對外長期投資金額30c萬元。
2、該公司累計對外投資金額為30c萬元，占該公司凈資產金額99c.04萬元的3c.21%。
3、該公司凈資產金額99c.04萬元，占該公司資產總額1,cc2.54萬元的cc.05%。
特此證明
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編輯本段概述
投資能力評估是金融投資研究者加百力提出的一個金融投資咨詢概念。它包括現有投資能力評估和投資能力提升規劃、建議兩方面的內容。
編輯本段投資能力評估介紹
評估者對投資者可以使用問卷調查、現場交流、情景測試、模擬投資等多種方式幫助投資者分析自己在基礎投資知識、投資理念、投資策略、投資方法、自控能力、心理平衡能力等多方面的條件是否已經達到了一個合格投資者的要求，是否適合投入實際資金進行投資，出資證明書《出資能力證明》。
評估者還可以根據投資者當前投資能力參考投資能力成熟度模型給投資能力定級、評分。并根據投資者當前的投資能力水平和欠缺的方面提出提升投資能力的學習、研究路線的建議。
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這可以從對現金流量的構成以及趨勢變化分析來判斷其長期投資能力：
一、公司上市過程中的常見財務問題
據統計，在公司上市審核過程之中，因公司財務問題而被否決的比例高達百分之六十以上。甚至，有些公司雖然完成了上市，但由于上市前的一些財稅賬務處理瑕疵而被競爭對手或者專業的會計人士抓到，而損害了公司的形象。一般來說，內地公司在上市過程中常常遇到的財務問題主要有如下幾點：
1.公司會計記錄不全。造成公司會計記錄不全的原因主要是隨著時間的流逝和公司人事之間的變動，導致公司會計歷史資料的缺漏。上市之前，各年度的各項會計記錄，例如公司的原材料采購合同、銷售合同、固定資產采購合同以及竣工決算書等一些關鍵性的會計文件沒有得到有效存儲，會影響公司上市時間表的進程。除此之外，一些公司因為過往年度常常沒有編制合并報表，所以不能反映公司在這些年度的整體財務狀況和經營結果。
2.會計基礎工作薄弱。一方面，一些公司平時不注重對財務人員的選拔和培訓，導致公司財務人員的素質不高，業務技能不夠熟練。另一方面，由于賬賬核對、賬實核對的不及時，導致公司的一些資產產權或者是公司債權權利不明確。
3.會計政策不適應。內地公司在準備上市的時候，一方面可能會錯誤地適用會計政策，例如資產減值準備計提不合規范，借款費用資本化等。另一方面，在適用會計準則時候不能保持連貫性，隨意變更。例如在計算固定資產折舊年限和計算存貨成本結轉的時候，不能一以貫之地堅持同一方法。
4.其他財務困境。內地公司在上市過程中還可能存在的一些財務問題諸如：財務系統不足，難以及時有效地提供調整會計準則差異所需要的材料；公司財務管理人員缺乏配合上市經驗，不熟悉認可會計準則和上市規則等。
二、做好準備階段的財務管理，規避上市時的財務困境
1.做好公司財務報表。公司的財務報表一般指的是公司資產負債表、損益表和現金流量表三大會計報表。公司在上市之前需要出具審計報告，只有將這三大會計表格從實、從嚴、從細地做好，全面反映出公司整體的現金流動、公司的損益狀況和負債現狀，才能真正評估出自己公司是否具備了上市資格。
2.做好公司財務風險控制。防范財務風險是公司財務管理的重要部分，主要是進行資金風險、資本風險和在途風險的防范。在這些之中，資金風險是可控的，需要公司通過各種不同的做賬渠道去達成資金風險的平衡，以盡可能地實現不良資產的最大化回收，對于那些其他公司、個人和機構所欠的資金和資產要盡可能有效、快速地回收。
3.做好社會審計和資產評估。對于這些準備上市的公司來說，必須要請具備審計資格的會計師事務所進行審計評估。一般來說，審計和評估的內容主要有三大報表、會計賬簿、會計憑證和固定資產、債權債務情況等。在被評估的過程中，公司需要按照會計師事務所的要求提供資產評估的明細表，按照規定格式和要求填寫公司資產。
4.做好賬務規范。在我們國家，許多公司上市之前，尤其是一些民營企業，都或多或少地存在一些財務上的不規范。有些公司甚至制作兩套賬目：一套稅務帳，并不反映公司真實的經營狀況和財務狀況，只是在報稅的時候和應對稅務檢查的時候而用；還有一套內部管理賬目，雖然反應和記錄著公司的全部經營狀況，但因為只是內部使用，并不符合會計準則的規范要求。所以，在上市準備的時候，公司必須要提前聘請專業的會計師事務所對其公司的會計賬目進行清理和規范，以使其賬目符合上市準則，通過后期的上市審核。
除此之外，公司在上市準備期間，必須做好企業的內部監督，加強企業內部控制，嚴格執行《內部會計控制規范》和《企業內部控制基本規范》等財務規范，加強對財務管理人員的監督和管理。
一、事務所審計質量對上市公司融資成本影響的分析
企業融資的方式包括兩種，一種是股權融資，另一種是債權融資，也可以稱為債務融資。股權融資是指企業股東同意出讓部分企業所有權，并通過企業增資的方式引進新股東的融資方式。股權融資所獲得的資金，企業無須還本付息，但新股東將與老股東同樣分享企業的贏利和增長。債券融資是指企業通過向個人或者機構投資者出售債券、票據等方式籌集營運資金或資本開支。個人或者機構投資者借出資金，成為公司的債權人，并且獲得該公司還本付息的承諾。融資成本是指融資過程中發生的各種費用。融資費用是企業在資金籌資過程中發生的各種費用；資金使用費是指企業因使用資金而向其提供者支付的報酬，如股票融資向股東支付股息、紅利，發行債券和借款支付的利息，借用資產支付的租金等等。股權融資成本的研究方法，一般有資本資產定價模型、股利折現模型、股利增長模型等。股利增長模型是基于一固定的股利增長率，并不十分符合實際，現階段應用也比較少。股利折現模型雖然考慮了資金的時間價值，在一定的范圍內具有相應的合理性。但是，多數研究者利用此模型計算出的股權融資成本，明顯低于銀行貸款利率，有時甚至低于銀行存款利率，這樣的計算結果顯然不符合常理。而資本資產定價模型，為經典的計算模型，相比來看簡單易懂、操作方便，數據獲取較容易一些，在整個估算過程中所涉及的主觀因素影響較小，客觀性較強，測算結果的可比性相對較好。因此，本文采用資本資產定價模型來估計股權融資成本。資本資產定價理論是探討資產風險與資產收益的關系，是現代金融市場價格理論的基礎并且具有一系列的嚴格基礎假設。它集合了資產的預期收益率、無風險收益率即選取選擇國債的收益率以及所有股票或者所有債權的平均收益率等變量，整理出的較為全面的研究模型。資本資產定價模型認為，投資者面臨兩種風險，即系統性風險和非系統性風險，而現資的組合理論指出，非系統風險可以采用分散投資的方法來消除。就是因為投資者面臨著系統風險和非系統風險，投資者所要求的報酬就包括無風險報酬和風險溢價，股權融資成本則為無風險報酬率與其股票的風險溢價率之和。國內關于事務所審計質量在債務市場作用的研究較少，并且目前僅有的研究也沒有一致性的定論，本文采用利息費用占比這一指標來衡量公司債務融資成本。利息費用占比，即利息支出占公司總負債的比例，利息費用占總負債的比例越高，說明債務融資成本也就越高，相反就越低。由于西方的經濟起步較早，因此西方對于市場的經濟學研究也就比較早，同時西方的研究學者對審計質量與審計師聲譽的研究過程也較為全面，在這一過程中，出現了兩類經典理論:“聲譽機制”理論（DeAngelo，1981）與“深口袋”理論（Dye，1993）。DeAngelo（1981）認為，當客戶公司決定聘請審計師時，由于不同的客戶公司。
二、事務所審計質量對上市公司融資成本影響的實
有了不同的市場競爭優勢，而事務所的每次審計都能夠增加其對客戶公司的了解及業務熟悉度，從而能夠為其自身帶來專有優勢，但同時審計師也隨著熟悉的加深而面臨喪失獨立性的問題。DeAngelo認為這一問題可以依靠審計師聲譽(審計師規模)使事務所獨立于客戶公司從而得到解決。因為，如果享有市場聲譽的大型事務所，為其自某一客戶公司犧牲了審計的獨立性，其行為又恰恰被市場參與者觀察到，那么該事務所相比于小型事務所來說，由于自自身處于大型事務在客戶公司資產專用性投資更高的現狀中，從而面臨著更大的、其他的潛在準租金的損失。最終DeAngelo得出結論：會計師事務所規模越大即越有市場聲譽，則越能夠持審計獨立性，并具有更為準確的審計報告動機。與“聲譽機制”理論相對應的另一個著名理論是“深口袋”理論，Dye（1993）提出該理論認為，維持高質量審計可以減少法律訴訟，審計師規模越大，越有市場聲譽，越有可能遭遇法律訴訟，因此得出與DeAngelo相似的推論依據，會計師事務所規模越大、越有市場聲譽，保持審計的獨立性和準確的審計報告的動機越強烈。審計質量是指審計工作過程及其結果的優劣程度。廣義的審計質量是指審計工作的總體質量，包括管理工作和業務工作；狹義的審計質量是指審計業務工作即審計項目質量，包括選項、立項、準備、實施、報告、歸檔等一系列環節的工作效果和實現審計目標的程度。到目前為止，西方學者大部分關于審計質量與審計師聲譽的結論均支持兩者存在正相關，并認為國際四大確實代表了高質量審計服務。而對于我國的事務所審計情況而言，國內研究學者認為，國內優秀的審計師集中于國內“十大”所中，并且排名前十位的事務所具有相對較大的規模，因此認為國內“十大”所代表了較高質量的審計。綜上所述，本文選擇國內“十大”所為高質量的審計的替代指標，并且將數據控制在標準無保留審計意見的基礎之上，以避免干擾。對于股權融資成本的樣本選取2009到2010年的深滬股票，剔除奇異值和缺失數據后，保留了88個數據樣本，并采用幾何平均法進行計算而得出，其中大所審計21個觀測量，非大所審計67個觀測量，配比較為均衡。債務融資成本的樣本選取2010—2012年深滬股票，并選擇其剔除數據缺失值和奇異數據后的3年里5個時間點即1月、3月、6月、9月、12月的共131個觀測量進行計算，其中包括大所審計46個觀測量，非大所審計85個觀測量，做到均衡的配比。本文對于股權融資成本和債務融資成本的數據均來源于國泰安數據庫和新浪資訊。本文將排在前十位的國內事務所定義為高質量事務所，在spss分析工具中取值為1，非前十位所取值為0，為了排除其他審計因素干擾，數據選擇中，均選擇被出具標準無保留意見的公司數據。Myers和Majluf（1984）指出，在由于信息不對稱的制約，對外融資成本較高，借鑒“聲譽機制”理論和“深口袋”理論的結論，會計師事務所規模越大，則越能夠持審計獨立性，并具有更為準確的審計報告動機，而我們普遍認為，較高質量的審計報告能夠降低市場信息的不對稱性，增強投資信息，這可以幫助市場參與者獲得準確的高質量的信息，從而降低投資風險，最終影響融資成本，即審計質量先通過影響信息的對稱性，從而信息情況影響了公司的融資成本。因此，本文提出如下研究假設：假設1：上市公司股權融資成本與審計質量為負相關關系。假設2：上市公司債務融資成本與審計質量為負相關關系。將名次排在前十位的國內事務所即高質量事務所與非高質量事務所的股權融資成本與債務融資成本均值分別進行對比。高質量事務所對應的股權融資成本均值為0.090808421，而非高質量事務所對應的股權融資成本均值為0.100546377。可以看出，高質量的事務所可以降低股權融資成本，即上市公司股權融資成本與審計質量為負相關關系。同樣，高質量事務所對應的債務融資成本均值為0.000196936，非高質量事務所對應的債務融資成本均值為0.002283012。高質量的事務所同樣可以降低債務融資成本，即上市公司債務融資成本與審計質量為負相關關系。通過均值初步分析，得出的結論同假設1和假設2相吻合。第一步，運用spss分析工具進行獨立樣本T檢驗，考察大所審計和非大所審計對股權融資成本影響的方差顯著性差異，得到高質量事務所與非高質量所對股權融資成本的影響的兩組數據，分析結果如下所示：獨立樣本T檢驗中，顯著性概率為0.705，大于5%，意思為在95%的概率下接受兩者方差相等的原假設；方差相等時的T檢驗的結。
證分析果，T統計量的概率為0.015，在95%的概率下，小于顯著性水平0.05，因此拒絕T檢驗的認為兩者的均值想等的原假設，也就是說，由大所審計的上市公司的債務融資成本同非大所審計的上市公司的債務融資成本的平均值存在顯著差異。此外從樣本的均值差的95%置信區間看，區間不跨0，這也說明兩個成本間的平均值具有顯著差異。第二步，對審計質量和股權融資成本進行相關性分析。由spss分析工具的相關性檢驗可以看出，股權融資成本與審計質量的相關系數矩陣為-0.254，即股權融資成本與審計質量呈現出負相關關系，并且相關系數為0的假設成立的概率為0.017，0.017小于顯著性水平0.05，因此拒絕原定認為兩者不相關的假設，即認為在5%的顯著性檢驗上認為兩個變量是負相關的。第一步，我們依然采用spss分析工具做獨立樣本T檢驗，考察是否大所對債務融資成本即利息費用占比的影響，觀察是否具有顯著性差異，得到高質量事務所與非高質量所對債務融資成本的影響的兩組數據，結果如下：獨立樣本T檢驗中，顯著性概率為0.000，小于5%，意思為在95%的概率下拒絕方差相等的原假設，可以認為由大所審計的上市公司的債務融資成本，和非大所審計的上市公司的債務融資成本的方差存在顯著差異；接著看方差不相等時的T檢驗的結果，T統計量的概率為0.000，小于顯著性水平0.05，拒絕T檢驗的認為兩者的均值想等的原假設，也就是說，由大所審計的上市公司的債務融資成本同非大所審計的上市公司的債務融資成本的平均值存在顯著的差異。此外，從樣本的均值差的95%置信區間看，區間并不跨0，這也說明兩個成本間的平均值存在顯著的差異。第二步，將對債務融資成本和審計質量進行相關性分析，分析結果：由spss分析工具的相關性檢驗可以看出，債務融資成本與審計質量的相關系數矩陣為-0.409，即債務融資成本與審計質量呈現出較強的負相關關系，并且相關系數為0的假設成立的概率為0.000，0.000小于顯著性水平0.05，因此拒絕原定認為兩者不相關的假設，即認為在5%的顯著性檢驗上認為兩個變量是負相關的。以上的研究證實了假設1和假設2，即審計質量與股權融資成本、債務融資成本具有負相關關系，即審計質量越高，股權融資成本和債務融資成本更低。較高的審計質量能夠降低市場信息的不對稱性，從而幫助市場參與者獲得準確的高質量的信息，進一步降低投資風險，最終影響融資成本。即審計質量先是通過影響信息的對稱性，從而信息情況影響了公司的融資成本。因此，如果企業想要降低本公司的融資成本，聘用高質量的事務所，可以提高信息披露水平，增強信息使用者對公司的信心，對于公司的融資可以起到一定的作用，進而利于企業積累資金，開拓市場，較快發展。本文在選取股權融資成本的數據上，選用了2009—2010年的深滬地區的股票，但在隨后為了證實時間序列上合理性，本文將研究推廣到了2011年和2012年，這幾年都通過了5%顯著性檢驗，得到與本文同樣地結論。但是本文在數據選擇的地區上具有一定的局限性，同時，在研究方法上選擇相對簡單，可在日后的研究中可進一步完善。
作者:劉志偉單位:山東農業大學
亞細亞曾取得過幾個"全國第一":全國商場中第一個設立迎賓小姐、電梯小姐，第一個設立琴臺，第一個創立自己的儀仗隊，第一個在中央電視臺做廣告。當年的亞細亞以其在經營和管理上的創新創造了一個平凡而奇特的現象"亞細亞現象"。來自全國30多個省市的近200個大中城市的黨政領導，商界要員來到亞細亞參觀學習。然而，1998年8月15日，鄭亞商場悄然關門!面對這殘酷的事實，人們眾說眾說紛紜。我們以為，導致亞細亞倒閉的原因是多方面的，而其內部控制的極端薄弱是促成倒閉的主要原因之一。本文擬用COSO報告提出的標準與評價方法，對其進行分析，從中引發對改進我國企業內部控制的幾點思考。還有遍布全國各地的"仟村百貨"以參股的形式投資10億多元，先后在河南省內建立了四家亞細亞連鎖店，在全國各地建立了很多參股公司。亞細亞商場于1989年5月開業，之后僅用7個月時間就實現銷售額9000萬元，1990年達1.86億元，實現稅利1315萬元，一年就跨入全國50家大型商場行列。到1995年，其銷售額一直呈增喪趨勢，1995年達4.8億元。1993年起，鄭州亞細亞集團(簡稱鄭亞集團)
一、 對"亞細亞"內部控制失敗的系統分析
控制環境失敗
COSO報告認為，控制環境是指對建立、加強或削弱特定政策、程序及其效率產生影響的各種因素，具體包括企業的重事會，企業管理人員的品行、操守、價值觀、素質與能力，管理人員的管理哲學與經營觀念，企業文化，企業各項規章制度、信息溝通體系等。企業控制環境決定其他控制要素能否發揮作用，是內部控制其他要素發揮作用的基礎，直接影響到企業內部控制的貫徹和執行以及企業內部控制目標的實現，是企業內部控制的核心。那么，鄭亞集團的內部控制環境如何呢?
(1)經營者品行、操守、價值觀
(簡稱"海南商聯")，鄭亞集團沒有投資，法人代表是王xx本人。鄭亞集團公司重事會作出決定，委托海南商聯管理和經營鄭亞集團股份公司;并在鄭亞集團董事會1995年6月28目的會議紀要中，明確規定"董事會同意公司經營者(海南商聯)按銷售額1%的比例提取管理費。于是就形成了海南商聯受托經營鄭亞集團的運作模式，并與鄭亞集團一套人馬，兩塊牌子，總部設在廣州。從此總經理在外地遙控實施對鄭亞集團和商場的管理。王xx既是海南商聯的法人代表，又是鄭亞集團的總經理，可以隨意抽調人員與資金。這種制度安排的結果是亞細亞的信譽和人員被海南商聯利用，亞細亞的經營利潤被海南商聯占有，而這一切都是無償的。?1992年11月，亞細亞商場總經理王xx就在海南注冊了"海南亞細亞商聯總公司。
又如，南陽亞細亞商場借到貸款兩千萬元，股東高xx卻要了600萬元，詢撥到成都給其一位朋友做房地產生意，結果全虧，以兩棟樓房抵債。抵債手續尚未辦妥，高xx卻對欠債人說，你不要向南陽還債了，你把兩棟樓房給我，南陽的錢由我還。最終，南陽亞細亞分文未得。
上述事實只是鄭亞集團暴露出來的極小部分，但已能說明鄭亞集團經營者的品行與操守狀況。
(2)董事會
COSO報告認為，企業內部控制環境的一個重要要素是董事會，并認為企業應該建立一個強有力的董事會，董事會要能對企業的經營管理決策起到真工監督引導的作用。在鄭亞集團公司內部，董事會一直處于癱瘓狀態。鄭亞集團公司的注冊日期是1993年10月，但直到1995年6月才最后確立。在近兩年的時間里，集團公司決策層一直處于不斷演變的狀態之申，沒有按章程規范化運作，董事會從未召集董事們就重大決策進行過表決，凡事都由總經理王xx一人拍板。1995年初，亞細亞的主要股東中原不動產公司董事長易人，新任重事長認為前任批準的股權轉讓造成公司資產流失，不予承認，表示股權糾紛問題不解決就不參加董事會。從此，鄭亞集團最高決策機構、監督機構陷于癱瘓。比如，冠名權展于無形資產，其轉讓照理應該經董事會討論通過，但實際上是王xx一個人說了算，只要他簽字同意，別人就可建個"亞細亞"，如許昌、安陽、洛陽、商丘的亞細亞都是他簽字同意的。在鄭亞集團，總經理成了國王，董事會如同虛設。
(3)人事政策與員工素質
COSO報告認為，人是企業最重要的資源，亦是重要的內部控制環境因素。那么，鄭亞集團的人事政策與員工素質如何呢?
1.以貌取人。1995年底，廣州、上海、北京三地大型商場相繼開業，管理人員嚴重不足。亞細亞從西安招聘了幾百名青年，經過短期培訓后，準備派往三地。由于不了解個人情況，只好對名觀相，五官端正、口齒清楚的派往廣州、上?；虮本┑纳虉霎斀浝砘蛱庨L，其他人員則當營業員。
2.隨意用人。亞細亞商場藝術團的報幕員周xx，不值管理不會看帳，被任命為開封亞細亞商場的總經理。
3.任人唯親。亞細亞某領導的一位表弟，原鄭州市郊的農民，被任命為北京一家大型商場總經理;某領導的兩位妻弟，山東農民，也被委以重任;就連他家的小保姆也被任命為亞細亞集團配送中心的財務總監。
4.排斥異己。亞細亞曾有四位年輕的副總，因他們不附和總經理的意見，在1990年借故被派往外地辦事處。1991年夏，亞細亞駐外辦事處撤銷，四位副總返回商場時，他們的位置已被別人取代，接著半年閑試，被調離商場。
這就是亞細亞的人事政策。
(4)企業產權關系及組織結構
鄭亞商場是由河南省建行租賃公司和中原不動產公司共同出資200萬元設立的股份制企業，其中，租賃公司102萬元，占51%的股份，中原不動產公司98萬元，占49%的股份。由于鄭亞商場計劃在1992年改組成股份有限公司，面向社會公眾發行股票。按照有關規定，上市公司的股東必須在5家以上才具備上市資格。由于種種原因，改建的鄭州亞細亞股份有限公司上市未獲成功。1993年9月，經河南省體改委批準，僅僅有過渡意義的鄭州亞細亞股份有限公司正式更名為鄭州亞細亞集團股份有限公司。于是，亞細亞上市未能做成，但虛擬的股權轉讓己被河南省體改委等政府職能部門認定，即河南建行租賃公司51%的股權轉讓給海南大昌實業發展公司18%，轉讓給廣西北海巨龍房地產公司10%;中原不動產公司49%的股權轉讓給海南三聯企業發展公司18%，轉讓給海南匯通信托投資公司18%。由于股權受讓方未按協議及時把購股資金兌付，從此埋了了一個巨大的資金隱患。特別是后來中原不動產公司新任董事長認為前任批準的股權轉讓造成公司資產流失，不予承認。鄭亞集團產權關系混亂局面就此形成。
鄭亞集團設有一個"貨物配送中心"，其職能是為鄭亞商場本店和四家直接連鎖店配貨，該中心負責向廠家直接定貨，目的是降低進貨成本并防止各商場自行進貨時吃回扣。但該中心配送給各大商場的所有商品，價格不但比批發市場上的批發價高出許多，甚至高于自由市場上的零售價!"貨物配送中心"實際上成了一個大黑洞。
上述四個方面較清楚地說明了鄭亞集團的控制環境情況。其內部控制環境若此，其最終結局亦在意料之內。
2.風險意識不強
COSO報告認為，環境控制和風險評估，是提高企業內部控制效率和效果的關鍵。鄭亞集團如何進行環境控制和風險評估呢?原鄭亞集團總經理王xx，對以往的經營失誤總結了六大教訓，其中有四條涉及到對風險的認識和把握問題。第一是"對市場認識不足，對形勢認識不足"。"在我們前進的過程中，不但遇到了國內商業同行的壓力，而且國外零售業的大舉進入也給我們造成了很大的沖擊，導致我們認為較先進的經營模式一下子就被沖得體無完膚。"第二是"過于自信、樂觀、想當然，其結果是驕兵必敗，第三是"面對零售業艱難的狀況，我們的應變能力差，整個經營進入死胡同，最后到了山窮水盡的地步。"第四是"抗風險能力差，一近事陣腳就亂了。"這幾個教訓說明，在鄭亞集團管理層的思想中缺乏風險概念，沒有設置風險管理機制，因此抗險能力極低。
3 缺乏適當的控制活動
COSO報告認為，控制活動是確保管理層的指令得以實現的政策和程序，旨在幫助企業保證其針對"使企業目標不能達成的風險"采取必要行動。鄭亞集團運作中幾乎不存在控制活動，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實亡，未實際發生作用。且看一組數據:亞細亞一年一度的場慶花費都超70萬元;集團某股東從鄭亞商場借出8叨萬元，連借條也沒有，后來歸還300萬元，剩余5山萬元商場帳面和收據顯示是"工程款";集團另一個股東1993年借走商場57萬元，也無人催要盯997年，鄭亞商場管理費用就高達18.6億元。鄭亞集團的控制活動若此，何以確保管理層的指令得以實現?
4.信息溝通不順暢
COSO報告認為，一個良好的信息與溝通系統有助于提高內部控制的效率和效果。企業須按某種形式在某個時間之內，辨別、取得適當的信息，并加以溝通，使員工順利且行其職責。在鄭亞集團內部，信息溝通系統幾乎不存在。據稱，集團內部一不需要成本信息二不計算投資回收期及投資回報率，三不收集市場方面的信息。會計信息系統由管理層隨意控制隊資金被大量挪用，卻不知去向何方。在鄭亞集團，t息系統已經不再是一個管理和控制的工具，而是上層管理人員的話筒，信息隨其意愿而變。
5.內部監督缺乏
COSO報告認為，企業內部控制是一個過程，這個過程系通過納人管理過程的大量制度及活動實現的。要確保內部控制制度切實執行且執行的效果良好、內部控制能夠隨時適應新情況等，內部控制必須被監督。在亞細亞，自開業以來，沒有進行過一次全面徹底的審計。偶爾的局部的內部審計中曾發現幾筆幾百萬元資金被轉移出去的事，后來也不了了之。任何事情都是總經理說了算，屬下當然包括內部審計人員在內，全無發言權，可見內部監督極度缺乏是既成事實。
二、由"亞細亞"引發的思考:改進我國企業內部控制
由亞細亞，內部控制的五要素皆存在問題，必然最終走向倒閉之路。盡管它只是我國企業的一個個案，但這種現象卻頗具普遍性。我國加入WTO，來自外部世界特別是跨國公司的激烈競爭，給中國企業的壓力越來越大，面臨的挑戰越來越嚴峻。若以"亞細亞。狀況去應對競爭，其結果不難預料。因此，如何提高自身的競爭力，如何以一種更積極的狀態參與到世界競爭的潮流中去將是我國企業面臨的主要問題和難題。經濟現實迫切要求我國企業早日建立健全企業內部控制，提高企業內部控制的效率和效果。從現實看，我國企業經營效益普遍較差;會計造假行為嚴重，財務報告嚴重失真;企業違法違規現象愈演愈烈，進而成為普遍現象。造成這些現象的原因是多方面的，但內部控制的缺失與缺陷難逃其咎。問題還在于，我國很多企業還未意識到內部控制的重要性，對內部控制還存有很多誤解，以為內部控制就是十堆堆的手冊、文件和制度，或者認為內部控制就是內部成本控制、內部資產安全性控制等，甚至對企業內部控制根本沒有概念?，F狀函需改變!我們認為，對我國企業內部控制的改進，可從兩方面人手，其一是由權威部門制定內部控制的標準體系;其二是對企業內部控制的審計作出強制性的安排，做到二者并舉。
1.建立內部控制標準體系
首先，建立內部控制標準體系是一項國際慣例。長期以來，內部控制一直被視為企業內部事務，屬企業管理當局責任范圍內之事?？v觀美國注冊會計師協會(AICPA)歷年來對內部控制的定義、解釋、修改、再修改的過程，不難發現，MCPA過去一直認為內部控制目標是為了保護企業資產、檢查會計信息的準確性、提高經營效率、推動企業執行既定的管理方針等，不管對這些目標如何進行排列與組合，為企業內部的管理與經營服務是其共同特征。以往對內部控制的研究也大部分集中在制度的設計和審計方面，重在改進內部控制的方法與提高審計的質量和效率。直到1973年，美國國會通過了《反國外賄賂法》(簡稱FCPA)，該法案規定，每個企業應建立內部控制制度以防范這種行為發生。該法案在其會計標準條款中規定，業如達不到美國審計準則委員會提出的內部控制目標，可被罰款1萬美元、責任者受5年以下的監禁。至此，建立和強化內部控制已成為企業應履行的一種法律責任。1991年11月，美國聯邦委員會發表的判決指南指出，如果發現公司即使有一個雇員犯罪，該公司將受到強制性罰款，罰金數額可高達數十萬至兒百萬美元。這一法規的出臺，強化了管理者對遵守法規的重視，遵循適當的法規、規避可能的罰款所帶來的損失也成為企業內部控制的重要組成部分。1992年，曲美國注冊會計協會(AICPA)、國際內部審計師協會(IIA)、財務經理協會(FEI)、美國會計學會(AAA)、管理會計學會(IMA)共同組成的專門委員會(即COSO委員會)提出了內部控制綜合框架公告，認為"內部控制是受企業董事會、管理當局和其他職員的影響，旨在取得(1)經營效果和效率(2)財務報告的可靠性(3)遵循適當的法規等目標而提供合理保證的一種過程。"并對內部控制作了新的擴展，提出了內部控制的五要素。美國注冊會計師協會認為該報告的提出，具有劃時代的意義，"其作用如同早期的公認會計原則，其未來在管理界的地位也如今日的公認會計原則一樣"。COSO報告很快受到了廣泛的認可，世界各國及各專業團體紛紛效仿COSO報告對內部控制進行重新研究，并采COSO報告的最新理念，了自己的文告。可見，建立一套有關內部控制的標準體系，已成為一項國際慣例。
其次，建立內部控制標準體系是保證財務報告可靠性與企業遵循法律法規的重要條件?，F代企業的典型特征就是所有權與經營權相分離。由于股權較為分散，企業所有者(包括權益所有者、債權所有者及人力資本所有者等)及其他利害關系人一般只能通過企業對外出具的財務報告等資料了解企業的經營管理情況，所有者、政府部門、材料供應商等作為外部人與作為內部人的經營者之間存在嚴重的信息不對稱。因此，內部控制的目標之一是保證財務報告的可靠性，其二是保證企業法律法規的遵循性。從這兩個目標可以看出，加強企業內部控制不僅僅是企業一種自愿自覺的行為，也是企業的一種責任與義務，是企業對外部利益集團負責的一種表現形式。因此，建立一套完備的內部控制標準體系，作為企業管理行為的規范標準，是達成內部控制目標的重要條件。
最后，建立內部控制標準體系有利于統一看法，更新觀念。目前，我國會計理論與實務界對企業內部控制的認識還停留在內部牽制制度、內部控制制度或內部控制結構階段，認識還很不統一，甚至還有不少錯誤認識。而且，企業界、司法界、會計界等不同行業與部門對內部控制的理解不一，彼此就此進行溝通時，缺乏共同"語言"。即使在注冊會計師職業界，對內部控制的理解也多局限于其對審計工作的影響。因此，建立內部控制標準體系，不僅可以為各方人士的溝通與理解提供統一的基礎，還可為企業評估和改進其內部控制提供標準與方法。
基于以上認識，我們建議，有關部門應及時組織力量加強對內部控制的研究。我國的立法機關應該聯合我國各有關方面的力量，包括理論界、實務界、各種職業團體、協會、中介機構等，在COSO報告的基礎上，對企業內部控制進行全面深人的研究，建立一套如COSO報告那樣內涵與外延統一、可操作性強的內部控制標準體系，并準則或提出指南，使企業管理當局或注冊會計師等有據可依、有章可循。而且要將內部控制的全新理念與精神傳達給所有相關人員，盡量使管理當局用以評估內部控制的標準、注冊會計師用以審計內部控制的標準與投資者用以審視內部控制的標準相統一，以減少可能的期望差距。
2.對內部控制實施強制性審計
內部控制標準體系建立之后，企業能否建立完善的內部控制系統并切實予以實施，需要外都力量予以保證。為此，美國審計鑒證準則(SSAE)第六號與臺灣等要求企業對外界公眾出具內部控制報告，并要求注冊會計師對其進行審計，出具審計報告及有重大問題報告，爾后，注冊會計師對企業內部控制進行審計，對企業的一般做法是，企業首先對自身內部控制進行全面而深入的自我評估，出具對外報告，包括無重大問題報告，企業內部控制報告發表審計意見。雖然不同國家對內部控制審計的要求與做法不一，而且對于內部控制是否不再只是企業內部事務的觀點也存在爭議，但不管如何，對內部控制進行審計帶來的效用是顯見的。因為，企業對外出具內部控制報告，注冊會計師對企業內部控制報告出具審計意見，加重了企業管理當局及注冊會計師的責任，而責任一旦加重，企業管理當局出于減輕自身責任及企業長期利益的考慮不得不在注冊會計師的協助下真正關注內部控制的缺陷與缺失，實實在在地不斷健全與完善企業的內部控制，注冊會計師也會為降低自身的風險而督促企業改進內部控制。這樣就帶來了另一方面的效用，即降低企業營運的風險，提高企業營運的效率和效果，進而保護投資者的利益，同時提高企業對外出具的財務報告及其他披露信息的可靠性，增加證券市場及其他資本市場的透明度和有效性。
不過，在我國推行內部控制審計，目前還存在較大的困難。(1)我國內部控制基礎十分薄弱。一方面，這是我國需要實行內部控制審計的直接原因之一，但也正是這一點，使我國實行內部控制審計困難重重。因為要對不健全的內部控制出具管理報告或發表審計意見無疑是困難的，受到的阻力也會比較大。(2)缺乏統一的內部控制標準。我國還未提出過類似美國COSO報告的權威性很高的內部控制標準體系?，F行具體審計準則第九號"企業內部控制與審計風險"，觀念還未更新，還停留在內部控制結構階段，而且也只是從審計的角度的。新修訂的《會計法》雖然對內部控制提出了新的要求，但因為它不是專門針對企業內部控制進行規定的，因此在內部控制的實務方面不具有可操作性。這就使得企業在進行內部控制自我評估及注冊會計師在進行內部控制審計時無據可依。(3)我國公眾的法律意識不強。這直接關系到:企業管理當局能否如實出具內部控制報告，并且對于其自身在內部控制報告中的承諾，企業管理當局能否真正擔負起應有的責任;注冊會計師能否如實出具內部控制審計報告，能否對其出具的審計報告負責;廣大社會公眾對內部控制報告及審計報告能否正確認識與應用，會不會形成很大的期望差距，造成不必要的訴訟與糾紛。(4)我國投資者普遍素質不高。這就形成兩個問題:內部控制審計報告對他們有無增量信息;會不會被他們誤用。這直接關系到內部控制審計有無實行的必要性問題。(5)我國法律法規還不很健全，對內部控制責任的劃分、T化、獎罰等都有待于進一步的明確。由于存在上述種種困難，再加上對企業內部控制缺陷的重大性問題、責任分攤問題等本身就是學界研究的難題之一，因此，在我國實行內部控制審計存在很多實際困難，就不言而喻了。
為此，我們并不建議對我國所有企業進行內部控制審計，而是認為，在我國上市公司中進行內部控制審計是可行的，也是必須的。首先，上市公司的運作較為規范。國家為了保護眾多投資者及潛在投資者的利益，對其規模、業績、運營體制、治理結構、財務制度等都有特殊的規定，其管理人員素質也相對較高。其次，上市公司的利益牽涉面最廣，直接關系到我國各大中小型投資者的利益，其業績好壞、其財務報告的可靠性都與我國證券市場的健康發展直接相關，關系到我國經濟的發展前景。此外，上市公司可以對所有其他企業產生示范效應，帶動其他企業走上規范化、科學化運作的軌道。
對于我國上市公司內部控制審計應采取的模式，我們認為，應注意以下幾個方面:
(1)在企業管理當局方面。我們認為，我國上市公司的管理當局不僅要向注冊會計師出具管理當局聲明書，而且要向社會公眾出具內部控制報告，前者強調企業內部控制是管理當局的責任，后者向社會公眾聲明企業的內部控制無重大缺失或存在哪些重大缺失等，讓社會公眾了解企業內部控制的現狀。注冊會計師不僅應向企業管理當局出具關于內部控制的管理建議書，便企業管理當局可以不斷完善企業內部控制，還應向社會公眾出具審計意見，增強企業內部控制報告本身的可靠性。
(2)在內部控制審計強度方面。我們認為，我國應該要求各上市公司在上市前三年(或上市前2年加上市后一年)進行內部控制審計，出具內部控制審計意見。要求在公司上市時對其內部控制進行審計，一是出于降低審計成本的考慮，二是將內部控制審計視為一種過關性審計。至于上市之后，對內部控制的測試則作為常規年度審計的一部分進行。
(3)對企業內部控制進行整個年度的審計與報告。雖然內部控制的有效性是就某一時點而言的，但某一時點有效的內部控制并不能說明它能保證年度財務報告的可靠性，也不能保證企業在整個期間內守法經營。只有對整個年度琳內部控制進行評價與審核，才能發現在這一過程中內部控帶在的重大缺陷或缺失，才能判斷這些缺陷或缺失是否影響企業財務報告的可靠性。
(4)COSO報告認為，企業內部控制應能達成三項目標，即合理保證企業營運的效率和效果、企業財務報告的可靠性及法律、法規的遵循性。這樣分類的好處在于允許不同的人因不同的目的從不同的角度關注內部控制的不同層面。由于對企業內部控制審計的目的是為了提高企業財務報告的可靠性，保護投資者利益，與這個目的直接相關的是與企業財務報告可靠性目標有關的內部控制及與資產安全性等有關的部分內部控制，因此，企業內部控制報告及注冊會計師進行內部控制審計的范圍可以只限于內部控制的這兩個部分。如果某一特定團體要求企業或注冊會計師出具特定的內部控制報告，則對內部控制的審計范圍可以另行確定。但企業管理當局向注冊會計師出具的聲明書應該包含內部控制的所有內容，因為他們必須對企業內部控制的整體負責。將內部控制審計的范圍縮小，一方面是因為只有該部分的內部控制與財務報告的可靠性有關，另一方面則是可以縮小注冊會計師的取證范圍，降低審計成本，進而降低企業的負擔。
(5)企業對外出具的內部控制報告不僅應由總經理簽字，還應有董事長、財務經理及內部審計人員共同簽字。首先，總經理是企業的執行長官，對企業的經營與管理事務負責，企業的內部控制報告應該有其簽字是毫無疑問的。其次，根據內部控制的最新理念，內部控制不僅僅是企業管理當局的責任，而是企業所有員工共同的責任。董事會對企業內部控制的實施效率和效果影響重大而又深遠，而且它擔負著監督與約束總經理的使命，董事會有義務發現總經理的不妥或不法行為。董事長的簽字可以提高總經理對外承諾的可信度及效力。財務經理與內部審計人員在企業內部控制中占據特別重要的地位，財務經理的控制活動貫穿企業其他各個不同的部門及單位。而且，企業內部控制報告主要目的是為了提高企業財務報告的可靠性。因此，財務經理在該部分內部控制中的地位具有特別重要性，由其對內部控制報告進行簽字是應當的。企業內部審計既是企業內部控制的一項主要要素，又監督著企業內部控制的運行。其主要任務之一就是發現企業內部控制的不足。因此，由其簽字表明其已履行了應盡的責任。更主要的是，企業的內部控制報告由所有這些人共同簽署，可以表明企業管理當局是一個精誠合作的團體，而且也可以促進他們齊心協力，共同將企業的內部控制和經營管理做好。
岳華會計師事務所是我國首家集團化會計師事務所，具有財政部、中國證監會和原國有資產管理局授予的證券業務審計、評估資格，國家審計署授予的大中型企業審計驗證資格，以及中國人民銀行首批推選的金融機構審計資格等全方位執業資格。
岳華經過十年的發展，立足北京，面向全國，客戶涵蓋航空、金融、電子、電力、旅游、房地產、電信、交通、運輸、能源、機械、農業、林業、餐飲、酒店、醫藥等諸多領域，為上市公司、國有大中型企業、金融機構、民營高科技企業等提供年報審計、專項審計、上市審計、驗資、評估、咨詢等專業服務，并多次受財政部、原國家計委、中國證監會、國防科工委、信息產業部等委托，承擔包括國防工程在內的多項大型專項審計，具有豐富的專業經驗。
獲獎理由
岳華會計師事務所以獨立、客觀、公正的審計和對行業的縱深理解而頗受投資者和社會共眾的信賴，岳華有一支業務素質過硬、職業道德良好，具廣博國際視野且對中國國情有著深刻了解的資深的人才隊伍，再加上其嚴格的管理和嚴謹的審計作風，通過幾十年的努力和迅速與國際接軌，已經成長為本土會計師事務所的杰出代表。
一、了解某煤業集團所在行業及其環境
（一）煤炭行業現狀及發展趨勢
1.煤碳行業主要指標連年創新高
繼“十五”期間煤炭工業實現了從虧損到盈利的轉變后，“十一五”開局之年的2006年上半年，煤炭行業各項指標再攀新高，其中煤炭銷售、工業增加值、經濟效益和安全生產四個主要指標更是創出四個“歷史最好”。
2.煤炭行業結構調整見成效
煤炭行業結構的大幅調整，無證小煤窯的整頓關閉,表明政府對煤炭行業的宏觀調控在大幅增強。通過結構調整，維持目前的供求關系，保持煤炭行業現有的盈利能力，解決煤炭行業多年積累的問題，為國民經濟的發展提供穩定和可持續的基礎能源供已經成為煤炭行業發展的主基調。
3.煤炭行業利潤呈下降趨勢
目前煤炭價格與去年基本持平，由于人工成本及動力成本在上升，在其他因素不變的情況下，意味著利潤增幅下降。煤炭行業單月銷售和單月利潤增幅呈現持續下降的趨勢。
隨著政策環境的變化，國有大礦和地方小礦的競爭力會發生巨大的變化，目前大多數煤炭公司的采礦權是無償或低價取得的。公司的資產沒有完全反映這一項目，所以國有煤炭公司低估了公司的價值。同時，也正是由于資源無償使用即將改變，煤炭資源儲量價值將有價可循，煤炭資源儲量價值將成為煤炭公司價值的重要方面，采礦權價值的提升必將增加煤炭企業的投入，降低其利潤。
4.煤碳行業存在的問題和市場風險。
（1）煤炭行業產能過剩已見端倪，煤炭需求由旺盛期逐漸轉入平穩期。煤炭行業前一周期投資過熱，形成煤炭行業生產能力旺盛，因此沖擊了煤炭的市場價格；其次，出口的減少，也加大了國內市場上的煤炭供給，進一步加劇了煤炭行業產能的過剩狀況。
（2）出口受阻。煤炭庫存增加，煤價出現同比回落。庫存增加的原因之一就是我國煤炭進口增多、出口減少。中國政府采取的一些措施，例如下調出口退稅，已經抑制了煤炭生產商的出口興趣，降低了煤炭出口企業的利潤空間。
（二）了解某煤業集團的基本情況
1.某煤業集團與行業發展的趨同程度
隨著全國煤炭行業從虧損到盈利的轉變，某煤業集團也實現了經營業績的飛躍，近幾年利潤大幅度攀升，公司資產規模迅速擴大，與整個煤炭行業的發展有較高程度的趨同。
2.某煤業集團公司內部控制和財務管理情況
(1）某煤業集團的內部控制建設及執行情況
某煤業集團系我國建礦較早的國有骨干煤炭企業，其公司治理結構、經營機制、內部管理制度等比較完善，建立了人事、生產、安全、財務、資產管理、采購、銷售、后勤服務等一系列規章制度，其內部控制能夠較好地執行，審計中未發現存在重大內部控制缺陷。
(2）企業財務管理情況
①集團內部非法人單位之間的結算方式
該煤業集團分支機構之間、總部與分支機構之間通過內部往來核算，相互之間以內部轉賬通知單作為入賬依據。
②資金管理及對外投資管理
在資金管理方面，某煤業集團未成立財務公司，但設立了資金結算中心，由結算中心對集團企業的資金進行統一的管理。
對外投資管理方面，某煤業集團設立了專門的投資管理部，由其負責對外投資統一管理。
(3)某集團的會計核算情況
①某煤業集團之子公司――某煤業股份有限公司執行《企業會計制度》，集團總部及其他子公司執行《工業企業會計制度》。
②某煤業集團的會計核算特點
第一，煤礦井巷構筑物折舊費計提方法
某煤業集團按照有關規定，以生產每噸原煤計提2.5元井巷費作為井巷構筑物的折舊，計入制造費用。
第二，勞動人事特點
該煤業集團煤炭開采大量使用農民工，煤業集團與勞務輸出公司簽訂農民工使用合同，向勞務輸出公司支付勞務費，由勞務輸出公司負擔農民工的養老保險等費用。
第三，低值易耗品核算特點
煤礦用的十二種小型設備作為低值易耗品核算。
第四，稅金方面
該煤業集團按原煤開采量計算繳納資源稅，稅率1.00元/噸，計入管理費用。
第五，產品銷售特點
該煤業集團煤炭產品主要供應國內特大型冶金、電力企業，部分冶煉精煤和多種產品出口韓國、日本等。一般是先到款，后發貨，拖欠貨款的情況較少，現金流量比較充裕。
第六，關聯交易特點
該煤業集團煤炭產品，先銷售給其子公司某股份公司，再由某股份公司對外銷售，存在大量關聯方銷售。
第七，固定資產投入特點
前期需要大量固定資產投入；需要投入大量的不直接產生現金流量的安全設備、環保設備；煤礦屬于資源型企業，資源枯竭期到來后，企業存在轉型問題，礦井構筑物等固定資產的棄置處理費用較大。
第八，煤炭行業特殊費用
維簡費。按照財政部、國家發展改革委、國家煤礦安全監察局財建[2004]119號文規定,自2004年5月1日維簡費計提標準由6元/噸提高到12.5元/噸。
安全費。按照國家發改委有關規定，自2004年5月21日起按照8元/噸標準計提安全費用，計入管理費用，作為長期應付款管理。
塌陷補償費。根據煤礦自身所在礦區塌陷情況，按照歷史經驗，由企業合理估計，對需要支出的塌陷補償金進行預提，計入管理費用。
礦產資源補償費的核算。以煤炭銷售額的0.82%計算繳納，計入管理費用――礦產資源補償費明細科目。
3.某煤業集團會計核算模式
某煤業集團母公司實行二級核算，母公司有六十多個二級核算單位，另設基建財務，生產成本由二級單位發生并歸集，集團財務部為集團公司財務管理機關，每月由二級單位上報財務報表，由集團財務部匯總編制母公司會計報表。集團總部負責集團重大決策、制定財務政策、經營方針，子公司定期向集團上報財務報表，由集團編制合并會計報表。
二、某煤業集團審計項目的組織實施
（一）評估重大錯報風險
1.評估經營風險，并考慮這些風險是否可能導致重大錯報。
根據對某某煤業集團所在行業及其環境的了解，受煤炭行業大環境的影響，該煤業集團經營失敗的風險比較低，因此由經營風險導致的重大錯報風險較小。
2.初步評估審計風險
發行企業債券需要公開企業債券發行前三個完整會計年度的財務報表，對會計信息質量要求較高，因此發行企業債券審計屬于高風險審計項目，根據該集團歷年的審計情況，我們確定的重點審計領域如下：
（1）前幾年煤炭行業不景氣，行業虧損嚴重，企業為了滿足發行企業債券的要求，企業存在粉飾會計報表的可能性。
（2）由于需要按《企業會計制度》調整原會計報表，因此企業選用的會計政策是否符合《企業會計制度》的要求，應該調整的項目是否調整到位，調整金額是否正確即是審計關注的重點。
（3）合并會計報表的編制范圍是否正確，基建報表是否納入母公司會計報表范圍，應予以剝離的非經營性單位的資產、負債是否已剝離，應納入合并范圍的子公司是否已納入合并范圍，是否存在通過合并范圍的變化調整利潤的現象。
（4）應該計提的維簡費、安全費、塌陷補償費等是否已足額計提。
（二）制定審計工作方案
1.根據評估的重大錯報風險，制定總體應對措施包括但不限于
（1）向項目組強調在收集和評價審計證據過程中保持職業懷疑態度的必要性；
（2）分派更有經驗審計人員，或利用專家的工作；
（3）提供更多的督導；
（4）在選擇進一步審計程序時，注意使某些程序不被管理層預見或事先了解；
2.明確審計目的
本次審計的目的是為某煤業集團發行企業債券提供2002-2004年度會計報表審計服務。
3.確定審計范圍
本次審計的范圍是對某煤業集團200X、200X+1、200X+2年度資產負債表和利潤表及利潤分配表、現金流量表進行審計，并發表審計意見。
4.制定總體審計策略
根據某煤業集團發行企業債券審計的要求，以及200X-200X+2年度該集團財務決算由我所審計的情況，制定以下審計策略：
（1）重點對財務決算由其他事務所審計的子公司進行審計，包括了解、研究內部控制并進行符合性測試，對財務決算由我所審計的集團總部及子公司，本次審計不進行內部控制符合性測試。
（2）實質性測試方面，主要是審核我所財務決算審計底稿，對其業務類底稿予以利用，對審核中發現的問題作出記錄，并補充相關審計程序，對財務決算由其他事務所審計的子公司進行實質性測試。
（3）對原財務決算審計報告中保留的事項予以重點關注，著重關注其影響是否已經消除。
（4）對未納入母公司會計報表編制范圍的基建報表進行補充審計，并將基建報表并入母公司；
（5）將債轉時確定的非經營性單位的資產、負債從原會計報表中予以剝離；
（6）某煤業集團存在下年財務決算調整期初決算數據的問題，本次審計對此類調整情況進行追溯調整，查明企業期初數調整原因及相關內容，并調整至相應的會計年度。
（7）按《企業會計制度》要求對三個年度會計報表進行調整，并對期初數進行追溯調整。
5.項目組人員組成及時間安排
（1）項目人員組成、階段劃分及時間安排
根據某煤業集團會計主體較多、資產規模較大的實際情況,我所派出20人組成某煤業集團項目組,歷時40天，分審前調研、審計實施、審計匯總和審計意見交換、審計報告等4個階段完成審計任務，其中現場工作時間為25天。
（2）項目組分組情況
本次審計共分五個小組，小組長分別由經驗比較豐富的審計師擔任，隨著項目的進展，部分助理人員可提前撤離現場。
6.確定重要性水平
某煤業集團200X年12月31日資產總額為160億元，200X年度主營業務收入為100億元，以千分之五為標準，計算資產負債表與利潤表的重要性水平，金額分別為8000萬元、5000萬元，以較低者5000萬元為會計報表層次重要性水平，子公司也按主營業務收入的千分之五計算重要性水平，并分配至會計報表各科目。
（三）項目培訓及質量要求
根據企業的特點和發行企業債券監管要求，制定統一的審計工作程序，明確規定各階段的審計工作時間；制定統一的審計報告、會計報表、附注模版。明確關聯交易的級次、統計口徑和統計內容。
由現場項目負責人組織審計項目組成員進行業務培訓，介紹被審計企業所屬行業的特點、財務管理和會計核算的體系，以及被重大會計問題和重點審計領域；講解非經營性單位的資產、負債如何從原會計報表中予以剝離；下年財務決算調整期初決算數據的，如何還原到相應年度，如何按《企業會計制度》要求對200X年期初數進行追溯調整，如何按《企業會計制度》要求重新編制200X-200X+2年度會計報表，將審計計劃和審計業務指引傳達至項目組全體成員。明確項目實施的過程控制和各級人員的職責，把握整個項目時間進度，將審計風險降至可接受的低水平。
（四）項目成本的控制
按照有效工時制度要求，提高工作效率。在審計過程中，我們明確：如果不能在規定時間內完成審計任務，在報項目外勤時，對超額工時將不予考慮；在項目考核時，將工作效率作為助理人員工作能力的重要方面予以考慮。由于項目工時控制方法得當具體，從而調動了項目組成員工作主動性、積極性，較好地控制了項目成本，提高了項目組整體工作效率。
（五）項目的溝通與協調
我們采起了多種方式（包括現代化的通信手段、互聯網）建立聯系機制，形成定期（一般為一周，遇到重大問題要隨時）匯報制度。構筑項目組、項目負責人、集團公司多重溝通、協商、匯報體系。形成對重大的共性問題統一解決口徑的信息互通機制。
（六）項目審計工作實施
根據本次審計工作的內容和特點，審計工作實施進度及各階段工作內容如下：
審計工作階段
時間進度
主要工作內容
1.審前調研階段
200X年1月23日至1月27日
了解某集團基本情況、審前溝通工作協調、內部控制環境及風險評價、制定詳細審計工作方案和審計計劃，統一審計標準、對參與審計的人員進行培訓、建立信息溝通平臺，建立協調、匯報機制。
2.審計實施階段
200X年2月5日至200X年2月25日
按審計方案要求對被審計單200X-200X+2年度經營成果的真實性、財務收支核算合規性、資產變動情況、有關經營活動和重大經營決策、執行國家有關法律法規和集團公司規章制度及相關內部控制制度情況、企業經營績效變動情況進行審計，就審計中發現的問題與被審計單位及被審計人及時溝通，完成現場審計工作。
3.審計匯總和審計意見交換階段
200X年2月26日至3月2日
二級單位匯總審計情況，與被審計單位及委托方溝通審計結果。
4.集團審計匯總及報告階段
