時間：2023-06-08 11:26:53
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇企業財務會計概念，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
財務會計概念框架，也稱財務會計概念結構，（conceptual framework of financial accounting, CF ），專門術語最早出現于美國財務會計準則委員會(FASB)1976年12月2日公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構：財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與涵義》等3個文件中。按照美國財務會計準則委員會的解釋，財務會計概念是一套用來指導并評價會計準則的基本理論框架，也是著重研究財務會計準則的理論依據。目前較流行的是FASB對財務會計概念的界定：財務會計概念框架是由相互關聯的目標和基本概念所組成的邏輯體系，這一體系能引導出前后一貫的會計準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性做出規定。
一、美國財務會計概念框架的基本內容
從1978年起，美國財務會計準則委員會(FASB)沿著“以目標為導向”的思路，至2000年2月止，先后共了7輯財務報告概念公告（SFAC No.1-7）。這些公告是：第1號企業財務報告的目標（1978年12月）；第2號會計信息的質量特征（1980年5月） ；第3號企業財務報表的要素（1980年12月）；第4號非營利組織的財務報告目標（1980年12月）；第5號企業財務報表的確認與計量（1984年12月）第6號財務報表的要素（替代第3號，并修正第2號）（1985年12月）；第7號在會計計量中使用現金流量信息和現值（補充、修正第5號中可計量部分）（2000年2月）。前6輯財務報告概念公告為美國和其他各國財務會計和報告準則的制定和完善提供了指導性的理論框架，標志著概念框架體系基本形成。第7號概念公告則是對前6輯公告缺陷的彌補，使得美國財務會計概念框架更加科學合理。從總體上來看，這幾份概念公告比較協調一致、相互關聯，組成了一個較為嚴密的邏輯體系。其中將財務報告的目標放在首位用來指導其他問題的研究；會計信息質量特征的研究則作為橋梁；再順序地研究財務報表的要素、要素的確認與計量等問題。FASB構建的財務會計概念框架對于美國會計準則的制定和會計理論的發展起到許多積極作用。
美國的財務報告概念公告作為世界上第一個財務會計概念框架，其構建思路，框架結構，以及在具體內容方面的許多創造性見解都為各國準則制定機構所借鑒，成為各國構建概念框架的參考范本。可以說，美國對財務會計概念框架的研究，對于全球會計界準則和會計理論的發展都起到了巨大的作用。
二、國際會計準則委員會財務會計概念框架的基本內容
財務會計概念框架的出現在會計界產生了巨大的影響。在美國財務會計準則委員會財務會計概念框架后，英國、澳大利亞和加拿大等國的會計職業團體和國際會計準則委員會（International Accounting Standards Committee，簡稱IASC）也對財務會計概念框架進行研究，并自己的財務會計概念框架。特別是1989年7月國際會計準則委員會公布的《編制和呈報財務報表的框架》的報告，對國際會計界產生了深遠影響。先后有英國、加拿大和澳大利亞等國家和地區制定了自己的財務會計概念框架，這些國家財務會計概念框架的名稱、具體形式和內容不盡相同。
國際會計準則委員會的概念框架并不是一份國際會計準則，不對任何特定的計量和披露問題確立標準。國際會計準則委員會概念框架的地位并非優先于所有的國際會計準則，在該概念框架和某項國際會計準則之間產生抵觸的情況下，應當遵循國際會計準則而不是概念框架的要求。
利用財務會計概念框架作為溝通財務會計理論和財務會計準則的橋梁，已經成為西方主要國家在制定會計準則中普遍采用的做法。國際會計準則委員會也制定了相應的公告發揮概念框架的作用。1989年7月，IASC公布了“財務報表的編報框架”其內容涵蓋了財務報表的目標、基礎假設、決定財務報表信息有用性的質量特征、構成財務報表的要素的定義、確認和計量，以及資本和資本保全概念。
三、我國財務會計概念框架的作用與必要性
1.財務會計概念框架的作用
財務會計概念框架作為會計理論與會計實務的連接點 ,能更好地闡釋會計理論 ,指導會計實踐。一方面 ,財務會計概念框架的許多內容來源于對會計實踐的歸納、總結 ,對實踐具有指導作用。另一方面 ,相對會計理論而言 ,財務會計概念框架比較具體 ,具有更強的可操作性 ,因此成為會計理論與會計實踐的最佳結合點。財務會計概念框架主要明確財務會計中一些基本的也是核心的概念，它以會計目標為邏輯起點，通過對會計信息的質量特征、會計要素的確認、計量和記錄等的研究，形成一個內在一致的理論體系，具有極其重要的作用。
1.1指導會計準則的制定與應用，為分析、評估和指導會計準則的發展提供一個規范性的理論基礎。一方面，概念框架可以用來對現有會計準則做出評價，判斷其是否恰當；另一方面，概念框架可以用來指導和開拓新的會計準則和會計實務的操作。可以保持會計準則相關文件和內在邏輯的一致性，限制會計實務中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準則的規范化。
1.2可以幫助使用者解決財務會計和財務報告相關的問題。財務會計概念框架對相關問題提供了廣泛的說明，以便其他概念也能源自此概念，使得使用者能知一會三，融會貫通，對財務會計和財務報告充分理解并加以分析，從而做出合理的判斷。可以減小在會計準則制定過程中的個人偏向或不同學派之間的門戶之見以及“長官意志”等各種因素帶來的不利影響，抵制不同利益集團的壓力。
1.3可用來評估已經的會計準則。據以對原準則做出修訂，又可為新會計準則的制定指明方向，彌補準則中的某些缺陷，而且還可以為重大會計問題的解決提供理論上的支持，為尚無正式準則規范的業務提供原則性指導。
1.4可以節省費用，建立和完善一套概念統一、內容科學完整、前后有序的指導具體準則制定的概念結構體系，對于免去修訂或返工花費的人力或物力，意義應該說是重大的。如果沒有概念框架，就必須加大會計準則的制定成本。
1.5有利于現代會計理論的深入發展和觀念更新。通過CF的研究，既可充分肯定傳統會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經濟環境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發展。
2.財務會計概念框架的必要性
隨著我國加入WTO，積極參與會計準則的國際化已經成為大勢所趨，而會計準則國際協調順利進行的一個必要條件，就是各個國家（包括我國）會計準則的制定必須奠定在大致相同的概念基礎之上，否則概念基礎不一致將給會計準則和會計的國際化帶來諸多障礙。目前國際會計準則委員會都制定了自己的財務會計概念框架，而對于我國，無論是為了改善國內投資環境還是減少國內企業對外投資成本，研究和建立一個反映國際化進程的財務會計概念框架都是非常必要的。
會計理論要促進會計實踐的發展 ,但實踐發展了 ,會計理論止步不前 ,就會阻礙會計的進步。在我國 ,諸如《中華人民共和國會計法》、《企業財務會計報告條例》、《企業會計準則》等都對財務會計報告做出了不同的規定。這些規定在其制定初期適應了會計信息使用者的需要 ,促進了會計的向前發展 ,但隨著新經濟形勢的發展和交易方式的多元化,出現了更復雜的會計實務 ,使準則制定者不得不更新原有的會計準則 ,使會計準則越來越復雜。因此 ,環境變化了 ,會計理論就要改革。目前 ,西方會計界越來越多的國家都已建立起自己的財務會計概念框架 ,事實證明 ,建立財務會計概念框架有利于會計概念的系統化 ,有利于會計準則的制定與實施 , 我國建立財務會計概念框架是歷史發展的必然。
構建財務會計概念框架是我國會計理論和實務的內在要求。會計理論應該具備一個包括目標、原則、要素和要求在內的邏輯一致的核心子系統。它反映會計理論的研究成果 ,并指導會計實踐 ,應該具有較高的權威性和穩定性。構建財務會計概念框架符合國際化標準趨同的大趨勢。會計國際化已是大勢所趨 ,作為財務會計基礎的基本概念和原則等應該與國際慣例相協調。利用CF作為溝通財務會計理論和財務會計準則的橋梁，已成為國際會計準則委員會在制定會計準則中采用的普遍做法。
目前 ,我國基本會計準則是規范會計行為的基本準則 ,建立我國財務會計概念框架與會計準則是并行不悖的。首先 ,我們要擺清二者的位置 ,會計準則是對會計行為的規范 ,財務會計概念框架是會計理論要素的系統化。現在西方會計界普遍認為財務會計概念框架是準則之外的東西 ,不屬于準則 ,二者并行發展。財務會計概念框架是準則制定的理論基礎 ,財務會計概念框架指導準則的制定和實施 ,是指導整個會計行業理論與實踐的靈魂。建立財務會計概念框架不會妨礙準則的發展 ,相反 ,還會促進準則的發展。
參考文獻：
[1]葛家澍，“實質重于形式 欲速則不達―分兩步走制定中國的財務會計概念框架”，《會計研究》，2005年第6期.
[2]楊瓊，“試論我國財務會計概念框架的構建”， 《審計月刊》，2007年第六期.
財務會計概念結構的意義主要由下面幾點組成：①財務會計概念結構最顯著的作用便是幫助會計信息使用者更好地理解和指導準則的應用，根據信息給予明確的決策；②為了避免準則不一在處理問題時造成的不一致問題，可以通過提高會計準則內在邏輯一致性的方式來解決；③對具體準則的制定有指導作用和能給予會計準則的評價，具有一定的獨立性，能減少準則制定過程中個人因素的影響，以及各大利益集團的壓力；④對會計理論進行更新。財務會計概念結構在保留傳統理論的合理之處的基礎上，又反映出隨大的環境的變化而改變的一些理論和和基本概念，這樣，隨著其內容的不斷豐富和發展，必然使得會計理論長遠的發展下去；⑤利于我國會計逐步與世界接軌。西方大多數國家早已把財務會計概念結構單獨列示，僅是在具體的名稱上存在差異。
二、構建我國財務會計概念結構的原則
（一）系統完整性原則構建適合于我國的財務會計概念結構時，不僅要結合我國的國情從全局角度去把握，還要吸取國外在制定該結構的精髓，全方位打造適合于我國的基本概念結構。
（二）一貫性原則這主要是指邏輯上的一致，用語一致，使整個概念結構緊密結合在一起，構成一個完整的、嚴密的整體，并且盡可能的全面。
（三）客觀性原則這點應貫穿于整個財務會計概念結構的研究和構建的過程中，具體的要做到客觀的分析，中立的態度，客觀的反應經濟現象。
三、我國財務會計概念結構的層次
（一）第一層次：企業財務目標及環境、會計對象、會計假設1．企業財務目標及環境受托責任觀和決策有用觀做為我國會計理論界普遍認可的兩種觀點[3]，前者主要在于強調對企業內部的所有者與經營者的關系進行研究，后者則注重于提供相關的信息以備信息使用者提取對其有用的信息。近年來，隨著實證研究方法的盛行，部分學者認為：將企業的契約成本降低就是財務報告目標。葛家澍教授稱這種實證研究所得到的會計目標稱為“契約成本論”[4]。2．會計對象在會計對象的研究上，中西方存在差異，西方對此問題并沒有給出具體的描述，而我國在這方面也是重說紛紜。在財務會計概念結構中，第一層次便是會計對象。3．會計假設會計假設是會計人員在實際工作中為了支撐結果所做出的一些合理推論。目前對會計假設的分類適用面比較廣的主要是會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量這一分類。
（二）會計要素、會計信息質量特征、會計核算的一般原則1.會計要素會計要素是為確認與計量，特別是為確認提供依據。2.會計信息質量特征會計信息質量就是受社會各界擁護的一種公共產品，相關性和可靠性是會計信息質量的兩大基本特征。我國會計信息失真現象非常嚴重，尤其要重視可靠性。3.第三層次：會計程序及方法收付實現制和權責發生制是基于會計確認與計量基礎下的兩種觀點。目前來看，權責發生制是世界各國普遍采用的計量基礎。
四、我國財務會計概念結構存在的問題
我國財政部2006年的新會計準則體系中，就有一項《企業會計準則—基本準則》。一般看來，基本準則就是西方的財務會計概念結構，但是，作為概念結構，我國的《企業會計準則》還是需要進一步與國際慣例相攏。首先，《企業會計準則》作為指導具體會計準則的基礎，只對其問題采取一般的屬性處理，未對財務會計核算與報告中所涉及的基本問題進行闡述[5]，缺乏對具體工作的指導作用。其次，概念結構的任務只是間接的對會計核算工作進行規范，而其真正的作用是用來指導相關準則和制度的制定。但實際工作中，前述的兩種觀點都要在我國的《企業會計準則》制度中得以體現，單純的對具體會計準則的制定并不是它惟一的目的。由此可見，我國現行制度下的觀點與西方的“財務會計概念結構”的單一目的是背道而馳的。最后，根據我國《會計法》規定，財政部是主管全國會計工作的部門，負責準則的起草，征求意見的工作則由會計事務管理司負責，最終公布實施由財政部決定[6]。由此可見，我國的《企業會計準則》已經具備了權威性、強制性和公眾的服從性，非理論性質的概念結構。
五、完善我國財務會計概念結構的建議
（一）關于會計對象會計對象不應包括在構成概念結構的要素中。理由如下。（1）理論界對會計對象的界定說法頗多。傳統觀點與新觀點對會計對象內涵的界定內容不一，今后還需要做更深一步的研究。文章認為，通過對會計信息質量特征中的穩定性原則的判斷，將會計對象納入概念結構要素中不太合理。（2）多數學者認為，會計對象只是會計理論體系中的最基本理論，而非決定著所有的會計理論。
摘 要 由于歐美國家的政府部門對財務會計的管理制度的高度重視和大力的支持，所以，這些國家的財務會計概念框架已適應自身發展的需要。我國會計行業要對財務會計概念進行相關的研究探討，需要認真的理清經濟發展的形勢，依據我國體制政策的要求開展更深層次的探索。建立健全財務會計概念系統，為確立會計準則指明了方向。我國目前正處于會計改革的核心階段，會計改革與發展急需一套用來指導基本的理論系統，成為會計標準的確立向導。
關鍵詞 財務會計 財務會計概念框架 會計準則
一、財務會計概念框架的界定
（一）財務會計概念框架的定義
財務會計概念框架即Conceptual framework for Financial Accounting and Reporting，簡稱為CF，為了方便記憶，我們通常簡稱為CF。CF的含義是指表述財務會計同時為其應用的一系列定義所構成的綜合性理論架構，同時是可以評定會計制度、引導和拓寬會計制度的重要依據。
（二）財務會計概念框架和會計理論的關系
CF與會計理論的關系問題，目前會計界有兩種解釋：一是等同論。以為理論構架僅是需要組織的會計概念；所有的會計概念，不管是想要建立統一的、適合目前會計的實際應用，還是想要建立統一的、適合被人們認為是理想的會計實際應用的，均被認為是理論構架。二是構成論。認為財務會計概念框架只是財務會計理論中實用的部分，但不能將兩者劃上等號。“會計理論比財務會計概念框架要大得多，還包括各種理論觀點、各種學術流派、財務會計的發展歷史等[1]。
二、財務會計概念框架構建的必要性
（一）基本準則不等同于財務會計概念框架我國的財務基本準則實際上就是具體準則定制過程中所使用的總綱，其自身有著極高的普遍性和邏輯性，但是，從直觀的程度來說，基本準則真正具備的指導能力，對于會計工作的實際執行有著很大的缺失，特別是在適應相關新情況的時候。新會計準則體系中，即使是經過了修訂處理后的基本準則，也僅僅只是與財務概念框架體系有所相似，但從本質層面卻依然有較大差異性。也就是說，無論是性質上還是表面上，均與財務會計概念框架體系有很大區別。而就條款的形式表述來說，其中呈現的有關內容邏輯性都是完全矛盾的，在此基礎上的概念框架體系本身還沒得到真正的確立。同時，從相關的基本準則、具體準則規范性上來說，基本準則無論怎樣使用，都是無法有效滿足對于具體準則實際制定過程中的相關功能的。我國基本會計準則在實施中，事實上并無一個比較明顯的界限，且基本準則也無法達到相關的準則制定功能。CF在這其中所能夠起到的一個主要作用，就是針對財務會計準則進行發展和評估，如果認為我國會計準則的基本準則相當于CF的話，就意味著基本準則可以評估和發展會計準則
（二）構建財務會計概念框架是市場經濟的需要
當今企業是我國經濟發展中的重要支柱，承載著價值增值的重任，現代企業組織模式中最為重點的是公司制企業[2]。當今學術理論較為統一的認為，企業中所有權與經營權逐漸脫離，從而引起了企業中使用人與被使用人的脫離。大量的中小股東不可能參與企業的具體決策，更是對企業內部經營狀況知之甚少[3]。
（三）構建財務會計概念框架是我國會計理論發展的方向
在我國的會計實際運用上，對于財務報告的條件依附于《中華人民共和國會計法》、國家制定的《企業財務會計報告條例》、《企業會計規則》、《企業會計政策》和中國證監會制定的《公開實施證券公司資料隱蔽的信息與格式規范》和《公開實施證券公司信息隱蔽編報規范》等一些制度中。這些制度與規定在一定層面上適應了我國新時期對會計信息的需要，但是由于對提供會計信息所涉及的框架性標準沒有統一性，故對會計環境的適應力較弱，且有一定的缺陷。比如，使得適合知識經濟的產生與買賣樣式的多元化，準則擬定人員必須不斷改善已經具備的準則與提供更加詳細的操作指南，此便難免產生“朝令夕改”的尷尬形勢，讓準則逐日繁瑣。
三、財務會計框架制訂的建議
在網絡經濟時代，會計信息使用人呈現多元化、不確定的發展趨勢，外部利益集團的瞬息萬變給未來投資者帶來了更為廣闊的施展空間[4]。而唯獨不變恰恰是最后利益獲取者，企業自身。財務會計概念體系是確立高質量標準的基礎，現今，其早已是財務會計理論的重要內容[5]。會計概念是一項重要的研究課題，因此英、美、加等發達國家和國際會計準則理事會（簡稱“IASB”）都已建立起對會計概念框架體系的研究框架。而我國修訂的基本準則只滿足此概念體系的部分功能，無法指導詳細準則的確立，與西方財務會計概念仍有很大差距，真正的財務會計概念體系還沒有確立。所以，面對經濟全球化與中國加入WTO之后會計國際條件的需求，構建中國的財務會計理念框架會是極其必要的。在中國理論方面會計界對概念構架的逐漸深入的過程中，在大家對財務會計理論構架的不斷了解的過程中，隨著中國政府部門的逐漸重視，中國實際意義上的概念框架在以后一定會建立起來。
參考文獻：
[1] 池昭梅.中馬財務會計概念框架比較研究[J].財會通訊，2010（9）：24-26.
[2] 悅江偉.財務會計概念框架初探[J].晉城職業技術學院學報，2010（3）：94-96.
[3] 劉海云，田會玲.中美財務會計概念框架的比較[J].企業導報，2012（9）：129-130.
關鍵詞：財務會計概念框架；企業會計準則；會計目標；會計要素
20世紀70年代中期以來，財務會計概念框架的研究成為西方會計理論研究的主旋律，并對會計準則的制訂和修訂工作產生了積極的影響。改革開放之初的中國在引進國際會計慣例的同時，也借鑒西方的財務會計概念框架，針對我國當時的國情，建立了具有中國特色的財務會計概念框架――企業會計準則。本文就當前在我國構建財務會計概念框架問題，提出自己的一些設想。
一、財務會計概念框架的涵義
財務會計概念框架，也稱財務會計概念結構（Conceptual Framework of Financial Accounting，CF），是一套把目標和有關聯的基本概念聯結起來的凝固體系，是用來指導并評價會計準則的基本理論框架，目的在于指導會計準則的制訂與應用。其專門術語最早出現于美國財務會計準則委員會（FASB）1976年12月2日公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構：財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與涵義》等三個文件中。
二、國外財務會計概念框架的研究現狀
目前，各個國家和國際會計準則委員會都在研究財務會計概念結構。按照FASB的解釋：概念結構一項章程，是一個具有相互聯系的目標和基本原則的首尾一貫的體系，它應導致相互一致的會計準則的產生，并規定財務會計和財務報告的性質、功能及范圍。其內容主要包括：（1）確認財務會計和財務報告目標；（2）對財務報表要素作出定義；（3）評估財務會計和會計信息質量特征；（4）解決如何對財務報表要素的確認、計量和報告；（5）分析某些重大財務會計問題。
加拿大特許會計師協會了一份名為“財務報表概念”的文告。該文告認為，財務報表概念的目的是描述那些指導建立和使用通用目的會計原則的概念。它所討論的概念主要有財務報表的目標、效益與成本約束、重大性、信息質量、財務報表要素、確認標準、計量、公認會計原則等。
英國會計準則委員會的“原則報告”與美國FASB相類似。該報告的第一段作如下界定：原則報告確立了指導對外財務報表編報的概念，其主要目的是為會計準則委員會制訂與審查會計準則，提供一個內在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會計處理方法提供依據。
澳大利亞的類似文件稱為“會計概念報告”。與上述國家的概念結構不同之處在于，澳大利亞的這份文告在其前言部分明確說明；會計概念報告確定了通用目的財務報告的編報所必需遵守的基本概念。即：它們直接被財務報告實務所遵守，而不像上述國家那樣，通過影響會計準則來間接影響會計實務。當然，澳大利亞的這份文告還有一個不同之處，就是：強調會計準則是概念報告的補充，在特殊的情況下，準則可改變概念報告的要求，當準則與概念報告發生沖突時，準則具有優先權。
綜觀西方各國現有的財務會計概念框架，對會計準則的制訂者、會計報表的編制者和使用者以及審計人員等，無疑是一份十分有意義的文件。但我們也應該看到，財務會計概念框架并不是萬能的：一方面它不能解決所有的會計問題，因為概念本身必然要受到理解力的影響，環境因素有時也影響特定的某項具體會計準則，而且概念本身也會因為這樣或那樣的原因發生變化；另一方面財務會計概念結構本身也不是盡善盡美，仍存在不少缺陷。
三、構建我國財務會計概念框架的設想
（一）構建我國財務會計概念框架的原因
我國關于會計準則的廣泛介紹和普遍爭論始于20世紀70年代末80年代初，《企業會計準則》、《企業會計制度》和一系列具體會計準則的公布和實施，使我國的會計準則在重大方面基本實現了與國際會計慣例的一致或協調。盡管如此，我認為目前我國已經的會計準則或會計制度，存在尚未形成嚴密的邏輯體系、缺乏廣泛的適用性、概念框架與會計準則的功能混用等問題，還不能承擔起財務會計概念框架的功能責任，而且也不符合國際上一般將概念框架單獨制定公布的通行做法。為此，我國有必要將會計的基本概念從準則或制度中分離出來，獨立地制定并公布財務會計概念框架。
（二）構建我國財務會計概念框架的基本原則
構建財務會計概念框架關系到我國會計未來基本走向以及其經濟功能發揮好壞的大事，應該遵循如下原則：
1.總體性原則。即事先上要有一個總體設想，包括財務會計概念框架的構成內容和層次關系，財務會計概念框架制定的組織、程序、日程安排以及預期達到的階段目標和最終目標。
2.一致性原則。即財務會計概念框架各部分之間應保持嚴密的邏輯性、協調性、統一性，避免概念上的矛盾，使之成為一個有機的概念系統。
3.立場中立原則。在構建我國財務會計概念框架時，要堅持不偏不倚，保持中立性，不偏向任何一方利益集團。
4.超前性原則。財務會計概念框架要為今后發展會計準則提供指南，其本身必然在對目前和未來一定時期的會計環境的客觀把握的基礎上保持適當的超前性，特別是在我國經濟正處于迅速發展變化的初級階段，更是如此。
5.國際化原則。會計國際化是國際經濟一體化的要求，為實現我國經濟與世界經濟的接軌，財務會計概念框架的制定應體現會計國際化的趨勢，盡量在基本概念、原則上與國際會計保持一致。
（三）我國財務會計概念框架的層次和基本內容
結合我國國情，我認為我國的財務會計概念框架可以分為三個層次：第一層次主要包括會計目標、會計對象和會計假設三項內容；第二層次主要包括三部分內容，即會計要素、會計信息質量特征和會計核算的一般原則；第三層次包括會計要素的確認、計量、記錄與財務報告四部分內容。
所以我國的財務會計概念框架可以包括以下內容：（1）緒論。具體包括制訂 宗旨、適用背景和范圍，財務會計目標，財務會計與報表的性質、作用和局限性等。（2）財務會計基本假設和核算原則。（3）財務會計要素的定義。（4）財務會計信息的質量特征。（5）財務會計要素的確認、計量和記錄。（6）財務報告。
（四）我國財務會計概念框架的名稱
建立我國的“財務會計概念框架”理論是必要的，但名稱是否有必要也叫“財務會計概念框架”？還是仍然沿用原來的“基本會計準則”？我認為兩者都不合適，原因是：（1）“財務會計概念框架”的名稱不適合我國國情，對多數國人來說其含義太深奧。（2）“基本會計準則”的名稱含義太含混，不利于人們理解其內在的功能和性質，人們很容易混淆它與具體會計準則的關系。對“財務會計概念框架”的稱呼應該既通俗易懂，又能反映出它的本質，比如可以稱其為“會計準則理論”、“會計準則的基本理論”、“會計準則的框架理論”等，這類的稱呼有三個特點：（1）淺顯易懂；（2）能反映財務會計概念框架的本質：一種理論；（3）能揭示它與會計準則的關系：指導與被指導，理論與實踐的關系。
基于上述，我個人提出了建立我國財務會計概念框架體系的一些想法，至于是否可行，尚需經過實踐的檢驗。（作者單位：鳳慶縣審計局）
參考文獻：
[1]葛家澍 “關于市場經濟條件下會計理論和方法的若干基本觀點”，財會月刊1995，（2）
[2]李心合 關于制定中國財務會計概念結構的若干問題[J] 會計研究 1996，（12）
一、構建財務會計概念框架的整體設想
1.遵循系統性、中立性、前瞻性及兼顧國際化和國家化等原則，以確保會計準則的制定效率和依據會計準則產生的會計信息的高質量
系統性原則要求其概念明確、內容完整、結構具有層次性和邏輯性。中立性原則要求其不偏向和屈從于任何一方利益集團，使通過會計準則生成的會計信息具有客觀公正性。前瞻性原則要求其概念的外延具有一定的超前性，避免其經常的修改和變動。兼顧國際化和國家化原則要求其既要順應會計準則國際化的發展趨勢，又要考慮會計準則作為利益博弈結果所固有的經濟后果特征，采取國際化前提下的國家化立場。
2.增加財務報告目標的闡釋，將其作為財務會計概念框架的起點
財務報告目標應是財務會計概念框架的最高層次，決定整個財務會計概念框架的內容和結構。
3.順應會計環境的變化，補充并完善會計基本假設
會計基本假設衍生于會計環境，是財務會計報告發揮作用的限定性條件。基于國情和會計環境的變化，新的財務會計概念框架應保留并充實會計假設的基本內容。
4.對規范會計信息質量特征的會計原則劃分層次
會計原則可劃分為衡量會計信息質量的一般原則、確認和計量的一般原則和起修正作用的一般原則三個層次，并對各項原則進行主次排序，對其如何應用加以詳細說明，并可考慮在起修正作用的一般原則中補充成本效益原則,按國際慣例將現有可比性原則和一致性原則合并為可比性原則。
5.重新劃分并定義會計要素，細化其確認和計量標準
基本會計準則將會計要素分為資產負債表要素和利潤表要素兩大類，資產負債表要素為資產、負債、所有者權益，利潤表要素為收入、費用、利潤。其特點是收入和費用要素僅指與營業活動有關的收支，利潤作為一個單獨的要素，由收入與費用配比的結果及利得和損失組成，其缺陷是利潤要素的解釋過于含混，使各要素的內容更加明確。此外，對各要素的外延可以例證的形式作適當的延伸，以其前瞻性為準則制定和規范新的經濟業務的確認和計量提供理論指導。還可考慮增加現金流量表要素，增強現金流量表的理論性，使會計要素的內容更加完善。
6.對財務報告體系的內容進行詳細規定，并明確指出其缺陷和不足
目前，企業財務會計報告體系由會計報表、會計報表附注和財務狀況說明書三部分組成，這種報告模式，主要基于產業經濟條件下的企業環境，適用于傳統的制造企業。在會計報表部分，應增加和細化可計量的無形資產內容;對企業合并、關聯交易、非經常性損益項目等重大事項應重點詳細披露；在財務狀況說明書部分，應適當、謹慎地增加財務預測的內容。
7.補充資本保全概念，為價格變動影響下會計要素的確認和計量提供了參考依據
根據資本的財務概念，資本如同投入的貨幣或購買力，即企業凈資產，只有當期末凈資產超過期初凈資產時，才算賺得利潤;根據資本的實物概念，資本如同營運能力，只有當期末的實物生產能力超過期初實物生產能力時，才算賺得利潤。實物資本保全概念要求采用現行成本計量基礎，財務資本保全概念則以歷史成本計量基礎為主。
二、構建財務會計概念框架的基本原則
1.系統、完整性原則
構建財務會計概念框架時，要從總體上把握應包括哪些概念要素，劃分為幾個層次，如何進行系統歸類，應盡可能地保證概念框架基本內容的系統、全面和完整。
2.一貫性原則
構建財務會計概念框架時，要堅持前后邏輯一致、用語一致，使整個概念框架形如一體。
3.立場中立原則
在構建財務會計概念框架時，要堅持不偏不倚， 保持中立性，不偏向任何一方利益集團。
4.相對穩定性原則
財務會計概念框架屬于規范性文件，要盡可能穩定，避免經常修改和變動。為保持穩定性，概念框架的內容可以考慮有一定的超前性。
5.國際化原則
會計是一種國際通用語言，會計國際化是發展之趨。作為會計準則理論依據的概念框架，也應向國際化方向努力，加強會計信息的可比性。
6.繼承性原則
對傳統的會計理論不能全部拋棄，而要“揚棄”,對其合理、科學的部分要繼承，做到古為今用。
三、構建財務會計概念框架的層次
1.會計基本假設，會計目標和會計對象三者應是構建財務會計概念框架的邏輯起點。會計目標主要應確定: (1)誰是會計信息的使用者；(2) 會計信息使用者需要什么信息；(3)財務會計可提供什么信息。會計假設，又稱基本前提，是由財務會計所處的經濟環境 (市場經濟)所決定的若干基本前提，即會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。這些基本概念代表了財務會計的基本特征。會計目標、會計對象和會計假設都受會計環境的影響。會計假設由客觀環境所決定，會計對象來自于財務會計的客觀環境。會計目標則反映使用者的主觀意圖，受制于財務會計的主觀環境。三者相互作用，相互影響，處于同等地位，因此，它們均構成財務會計概念框架的第一層次。
2.第二層次，主要包括三部分內容，即會計要素、會計信息質量特征和會計核算的一般原則。受基本假設的制約，考慮財務會計的目標，會計對象便具體化為財務會計的要素。為了實現會計目標，保證會計信息的有用性， 會計信息應具正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計備規定的質量特征。為了正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計信息，會計核算必須堅持一般原則。會計要素的設置必須立足于會計基本假設，考慮會計目標對會計對象進行具體化。
3.第三層次，包括會計要素的確認、計量、記錄與財務報告四部分內容。根據確認與計量的概念和標準，把應由財務會計系統處理的數據――產生于過去的各項交易和事項，按照會計要素的定義與特征，分別當作不同的會計要素及其所屬的賬戶來計量、記錄，并通過會計報告等手段，轉變為有用的會計信息， 傳遞給會計信息使用者。這就是財務會計的最終要求。因此，這一系列的會計處理過程構成了財務會計概念的第三層次，也是最終層次。
四、財務會計概念框架構建的基本內容
在構建現階段財務會計概念框架時，一方面應努力借鑒國外已經取得的先進研究成果，進行國際協調和趨同，另一方面又根據現階段的基本國情和具體的會計環境，保留或創造了特色。
1.前言
主要說明財務會計概念框架的制定背景、性質與地位等內容。
2.財務報表的目標
財務報表的目標既是財務會計概念框架的邏輯起點， 又是貫穿整個財務會計概念框架的一條主線，它對為什么要提供會計信息、向誰提供會計信息、提供什么樣的會計信息做出了規定，并確定了會計確認、計量和報告的會計原則和基本方法。
3.會計假設
盡管美國財務會計概念框架沒有專門針對會計假設的論述， 但這并不表明由環境產生的客觀假設就不存在，基本假設是實現財務報表目標的前提與基礎。但在以目標為邏輯起點的財務會計概念框架中應如何表述基本假設，還有待進一步的研究。有學者曾經探討過建立“會計目標”和 “會計假設”雙起點的財務會計概念框架的模式。
4.會計信息的質量特征
應當規定財務報表的目標、會計信息的質量要求、各種質量特征之間的層級關系及其重要性、各種質量特征之間出現矛盾時如何權衡、有什么限制條件等。對這些問題的全面探討很難在簡明的作為部門規章的基本準則中完成。
5.財務報表要素
財務報表要素是編制財務報表的基礎，應當根據財務報表的數量和種類并借鑒國際慣例來確定這些要素。需要考慮的問題主要包括是采用“資產負債觀”還是“收入費用觀”來定義這些要素、各種要素之間的關聯關系、是否承認“全面收益”等。
6.會計確認與計量
會計確認與計量是實現財務報表目標的技術流程， 也是整個財務會計概念框架中技術含量最高的部分。應當根據財務報表目標和會計信息質量特征的要求,確定會計確認的標準和程序, 并對會計計量基礎、計量模式的選擇做出規定。
7.報告主體
應明確“報告主體”的概念不僅包括營利性主體，還包括其他的非營利性主體。另外，報告主體還應當是一個“經濟聚合體”的概念，它可以是一個單一的主體，也可以是具有經濟利益關系的不同報告主體的聚合體。在確定報告主體的范圍時，需要考慮的問題是應該采用“所有者觀”還是“實體觀”，并對控制及共同控制的概念做進一步的研究。
8.財務報告的列報與披露
該部分應明確財務報告的邊界、財務報告的體系構成以及如何進行列報與披露等。盡管現有會計準則制定機構較少關注列報與披露部分, 但此部分將扮演日益重要的角色。
9.在非營利組織中的應用
在制定財務會計概念框架時，不僅應考慮制定營利組織會計準則所需應用的基本概念，還應考慮制定非營利組織會計準則所需應用的基本概念。
參考文獻：
[1]周新玲“試論我國財務會計概念框架的構建”《中南財經政法大學學報》.2005年第4期.
[2]張潤利“試論我國財務會計概念框架的構建”《內蒙古石油化工》.2006 年第9 期.
摘要:財務會計對象理論是財務會計基本理論的重要組成部分,財務會計的對象決定了財務會計的具體內容。財務會計要素是會計對象的具體化,是會計報表內容的主要分類。會計對象理論是前蘇聯、中國等社會主義國家的會計學者在馬克思的資本循環與周轉理論基礎上發展起來的。會計要素理論是美國、英國等資本主義國家的會計學者和會計職業團體基于資本主義的經濟制度所取得的研究成果。FASB、IASC、ASB對會計要素的規定,是為工業經濟時代企業的會計目標服務的,反映了受托責任觀和決策有用觀對會計信息的要求。
關鍵詞:財務會計;會計對象;會計要素
一、財務會計對象理論
財務會計對象理論成果,主要是蘇聯、中國等社會主義國家的會計學者研究取得的,主要觀點概述如下。一是“過程說”或“財產說”。1950年,蘇聯高教部批準的《會計核算原理課程提綱》中寫到:“會計核算的對象是各企業和各組織范圍內,按貨幣方式來反映、監督和總結有計劃社會主義擴大再生產過程及其物質基礎———社會主義財產”[1]。1979年,高等財經院校會計原理編寫組編寫的《會計原理》中指出,在社會主義制度下,會計對象“就是在企業、事業、機關等單位中能夠用貨幣表現的社會主義再生產過程以及社會主義財產”。二是“資金運動說”。“資金運動說”基本上可以說是中國會計學者的創造①。“資金運動說”認為,會計的一般對象是處于商品生產過程中的價值運動,即在商品經濟條件下,企業經濟活動中能夠用貨幣表現的方面。在社會主義條件下,價值運動表現為資金運動;在資本主義條件下,價值運動表現為資本運動。②“資金運動說”萌芽于20世紀50年代中期,形成于20世紀60年代,至今仍見之于會計學教材中。1954年,葛家澍教授指出:“在社會主義企業中,會計核算處理的對象則是企業經營資金的周轉、經營資金的構成及其來源”。1957年,管錦康認為,“社會主義會計核算的對象,也可以稱為社會主義資金及其運動”。
1961年,葛家澍教授又對社會主義會計對象進行了更明確地說明:“只要商品經濟存在,作為統一整體的社會主義擴大再生產過程中的一切商品,就都可以用也必須用貨幣表現,因而整個社會主義擴大再生產過程就客觀存在著資金的運動,即資金的生產、分配、流通和消費。我認為,這就是社會主義會計的對象”。③之后,“資金運動說”開始被中國會計學者普遍接受。三是“價值增值運動論”。葛家澍教授在1996年出版的《市場經濟條件下會計基本理論與方法研究》一書中,對“資金運動說”進行了修正或完善,認為“現代財務會計的對象確切的提法是價值增值運動,而不是簡單的價值運動”。吳水澎教授也指出,企業財務會計是價值增值運動能夠用貨幣表現的數量方面。因為在現代社會化大生產條件下,社會再生產過程不是簡單商品流通,而是資本流通。馬克思指出,簡單商品流通(W—G—W′)是為買而賣,是為了消費,是追求能滿足某種需要的使用價值(W′)。而資本流通(G—W—G′)是為賣而買,目的是獲得價值的增值(G-G′),是獲得剩余價值。“預付價值不僅在流通中保存下來,而且在流通中加上了一個剩余價值,或者說增值了。正是這種運動使價值轉化為了資本。”“價值增值運動論”就是建立在馬克思的資本流通理論的基礎上。四是“價值與使用價值矛盾論”。易庭源教授認為,“會計對象不單是‘價值運動’,而且是再生產過程中價值與使用價值不斷對立不斷統一的矛盾運動”,“在生產過程(生產、交換、分配、消費過程)處處存在價值與使用價值的矛盾”。[3]基于這種認識,易庭源教授創立了“價值與使用價值矛盾論———資本運動論”復式記賬原理。
二、財務會計要素理論
(一)國外的研究成果在西方資本主義國家,很少明確地提到財務會計對象,而是直接地研究財務會計要素。早在1907年,美國會計學家查爾思·斯普格(CharlesE·Sprague)在《賬戶原理》(ThePhilosophyofAc-counts)中,對資產、負債、收入、費用等概念進行了定義。1940年,佩頓和利特爾頓(W·A·Paton&A·C·Littleton)在《公司會計準則導論》(AnIn-troductiontoCorporateAccountingStandards)中,對成本、收入、收益、盈余等概念作了深入的闡述,在第一章“概念”和第二章“成本”中,也涉及了利得、損失、資產、負債、權益等會計要素。1953年至1957年間,美國會計程序委員會(CAP)先后了4份《會計名詞公報》(Ac-countingTerminologyBulletin),對資產、負債、收入、費用、成本、收益等的本質屬性作出了統一的規定。1970年,美國會計原則委員會(APB)第4號說明書《企業財務報表的基本概念及會計原則》,對資產、負債、業益、收入、費用、凈收益等財務會計基本要素的定義及其相互關系進行了專門論述。該報告認為,資產、負債和業益是第一類要素,用以反映企業的財務狀況;收入、費用和凈收益是第二類要素,用以反映企業的經營成果。超級秘書網
六大會計要素之間的關系是:資產-負債=業益,收入-費用=凈收益。1980年,美國財務會計準則委員會(FASB)了第3號財務會計概念公告(SFACNO·3)《企業財務報表的要素》。1985年,美國財務會計準則委員會(FASB)了同時適用于企業和非盈利組織的第6號財務會計概念公告(SFACNO·6)《財務報表的要素》,取代了第3號財務會計概念公告。第6號財務會計概念公告把財務報表的要素確定為10個,即資產(Assets)、負債(Liabilities)、權益(Equity)、業主投資(Investmentsbyowner)、業主派得(Distribu-tionstoowners)、綜合收益(Comprehensiveincome)、收入(Revenues)、費用(Expenses)、利得(Gains)和損失(Losses),并給每一會計要素下了明確的定義。
1989年,國際會計準則委員會(IASC)的《編報財務報表的框架》,給出了資產、負債、權益、業績、收益、費用等財務報表要素的定義,并規定了每一要素的確認標準。1999年,英國會計準則理事會(ASB)的《財務報告原則公告》(StatementofPrinciplesforFinancialReporting)將財務報表要素分為資產、負債、所有者權益、利得、損失、業主投資、向業主分派等7大類。通過比較FASB、IASC、ASB有關會計要素的規定可以發現,對于資產負債表要素的分類,FASB、IASC和ASB基本相同,只是FASB和ASB把“業主投資”和“向業主分派”也包括在會計要素中,用以反映所有者權益變動。對于損益表要素的分類,FASB、IASC、ASB的規定差別較大,主要是它們對會計要素定義不同所致。根據IASC的定義,“收益”包括了“收入”和“利得”,“費用”既包括了那些在企業正常活動中發生的費用,也包括了損失;FASB則將“收入”、“利得”、“費用”、“損失”等都作為會計要素;ASB將“利得”、“損失”作為損益表要素,但“利得”、“損失”的定義與FASB不同,而是類似于IASC對“收益”和“費用”的定義。
(二)國內的研究成果20世紀80年代末,中國會計學者開始研究會計要素。婁爾行(1989)認為,會計要素是會計對象最基本的組成部分,是構成會計報表的基本因素。中國企業的會計要素可以分為資產、負債、凈收益、營業收入、費用(成本)和利潤等。葛家澍(1989)認為,財務會計要素是會計對象的具體化,是會計報表內容的主要分類。構成資產負債表的主要要素是資產、負債和基金(凈資產,即所有者權益)等,構成利潤表的主要要素有收入(產品銷售和其他銷售收入)、成本和費用、營業外收入、營業外支出、利潤等。陳毓圭(1991)把會計要素分為存量要素和增量要素,認為存量要素包括資產、負債和權益,其基本關系是:資產=負債+權益;增量要素包括收入、費用和利潤,其基本關系是:利潤=收入-費用。這六大會計要素也就是中國財政部1992年頒布的《企業會計準則》中所確立的財務會計要素。唐國平(2003)對財務會計要素進行了系統、深入的研究,構建了較為完整、系統的財務會計對象要素體系和層次結構。唐國平教授把財務會計對象要素分為“基本要素”、“分要素”和“支要素”。
一、基本準則修訂的動因分析
（一）融入會計準則全球趨同是我國的必然選擇。從世界范圍內來看，會計準則國際化發展到現在已經由國際協調階段進入了全球趨同階段。所謂會計準則全球趨同，指受經濟全球化的推動，各國國內會計準則在不斷的國際比較和協調中，在國際強勢集團的推動下，向建立全球通用的會計準則目標發展這樣一種動態的過程。
1、會計準則國際化的必要性。當今世界經濟發展的重要趨勢之一，就是市場已突破時空界限，形成全球性的統一市場，世界各國都加大了對外開放的步伐，資本、商品和服務在世界范圍內的流動空前活躍。跨國上市和發行證券等國際籌資活動日益增多，資本市場國際化的程度在不斷提高。世界經濟全球化的發展，客觀上要求作為國際商業語言的會計必須采用相同或相近的會計準則，以提供真實、公允和可比的會計信息。
2、融入會計準則全球趨同是我國的必然選擇。世界貿易的飛速發展和全球資本的流動將世界經濟帶入了全球化時代。在這個時代，任何國家或地區如果要脫離世界經濟謀求自身發展是不可想像的。作為世界第三大貿易出口國，我國的經濟已經融入世界經濟的大潮，越來越受到全球經濟的影響，對外依存度也越來越高。我國境外籌資企業、跨國公司、外商投資企業，由于其母公司、子公司或投資者分別屬于不同的國家或地區，需要分別按照不同國家或地區的會計標準編制財務報告，造成大量的信息披露成本。同時，也增加了企業在國際市場上的籌資成本和交易成本，因此采用全球統一的會計標準更符合成本效益原則，也將使會計信息更為有用和便于理解，以促使我國企業在全球性的經濟競爭和發展中處于優勢地位。此外，加入WTO后一些成員國對我國的出口產品提起反傾銷訴訟，某些成員國因不承認我國完全市場經濟地位，拒絕接受我國會計標準所計算的成本資料，并要求采用國際財務報告準則或第三國的成本資料為依據，從而使我國的企業在反傾銷中處于不利地位，成為出口貿易的巨大障礙。因此采用全球統一的會計標準就顯得日益迫切。
但是，我們必須認識到會計準則作為一種制度安排，具有一定的經濟后果并涉及到相關各方的利益分配。正如美國著名會計教授澤夫所述，會計準則將影響企業、政府、工會、投資人和債權人的決策行為，受影響的決策行為反過來又會影響其他方面的利益。因此，發達國家等強勢集團牢牢地將國際財務報告準則（IFRS）的制定權抓在手中，將IFRS演變為發達國家的會計準則。對于發展中國家來說，IFRS無疑是一把雙刃劍，在利用它獲得外資的同時，也要以開放市場、損害一定的經濟利益作為代價。但是如果完全拒絕國際財務報告準則，必然會影響我國改革開放的進程，不利于我國吸收國際資本，更不利于到國外上市和發行債券，還要增加許多不必要的費用。因此，在利益權衡下，必須做出趨利避害的抉擇，應在考慮國情需要的前提下，盡量與全球化會計準則、國際慣例趨同。
（二）基本準則本身所存在的問題。隨著經濟的不斷發展和新興事物的不斷涌現，1992年底的《企業會計準則――基本準則》已經不符合變化了的客觀實際，不能適應經濟全球化的需要。原基本準則內容陳舊，存在技術上和操作上的滯后性。例如，早在2000年《企業財務會計報告條例》就已對會計要素做出了重新定義，而原基本準則上的要素定義早已過時，在會計理論和實務中已沒有利用價值，實際上已經出現了一種邊緣化現象。再者，原基本準則中還存在大量與《會計法》、《企業財務會計報告條例》和《企業會計制度》等法律法規相矛盾和抵觸的地方，成為組建我國統一會計制度體系的一大障礙。因此，對基本準則進行修訂已勢在必行。
二、基本準則修訂的內容與特點
（一）基本準則修訂的內容。本次基本準則的修訂所涉及的內容十分廣泛。主要體現在以下八個方面：（1）基本準則的定位，由指導制定企業會計制度變為指導制定具體會計準則；（2）新準則明確提出“財務會計報告的目標”，該目標是決策有用論和受托責任論的結合，這是充分考慮我國特殊的經濟環境后所做出的規定；（3）新準則增加第十條關于會計要素及其構成的規定，其作用無非是統領第三至八章的內容；（4）將準則第二章“一般原則”更名為“會計信息質量要求”，該部分提出了八項會計信息質量特征：可靠性、相關性、明晰性、可比性（包括一貫性）、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性，其中增加了“實質重于形式”的要求，并刪除了原有的劃分收益性支出和資本性支出、配比等規定；（5）重新對會計要素進行了定義，其中收入和費用要素的定義較為新穎。指出“收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。”“費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。”由于首次提出“利得”和“損失”的概念，相應地也改變了所有者權益和利潤的構成；（6）剔除了大量的具體賬務處理，提高基本準則的理論性；（7）突出會計計量問題，并單設一章列出了五種會計計量屬性：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值，并對它們做出了具體解釋，其中由于公允價值在金融工具相關問題上的應用而受到了特別的推崇；（8）擴大了財務會計報告的范圍，提出“財務會計報告包括會計報表及其附注和其他應當在財務會計報告中披露的相關信息和資料。會計報表至少應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表。”
（二）基本準則修訂后所呈現的特點。修訂后的基本準則注意了整體結構的布局，刪除了大量的具體賬務處理，修正了很多陳舊的內容，引入了一些國際上流行的會計概念等等，這些無疑都是一大進步，使得基本準則更為精煉和完整，具體來說呈現出以下特點：
1、基本準則已經呈現出財務會計概念框架的雛形
（1）從總體布局來看，新基本準則的結構更趨向于財務會計概念框架。財務會計概念框架（簡稱CF）的概念最早是由美國提出來的，它是由互相關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標和基本概念可用來引導首尾一貫的準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性做出規定。美國FASB所頒布的概念框架，在國際上引起了較大的反響。一些國家和國際組織也紛紛效仿，如加拿大會計準則制定機構――加拿大特許會計師協會（CICA）也了一份名為“財務報表概念”的文告；英國會計準則制定機構――會計準則委員會（ASB）的相類似的文件是財務報告“原則報告”等。此外，國際會計準則委員會（IASB的前身）也在1989年7月1日公布了《編報財務報表的框架》的準則公告，其性質類似于財務會計概念框架。修訂后基本準則的結構更趨向于財務會計概念框架。（圖1）兩者的結構都具有一定的邏輯性：起點基礎運行呈報，只有邏輯一致的概念框架才能制定出首尾一貫的準則。
（2）從具體內容來看，新基本準則更多地吸收了財務會計概念框架的理念。新的基本準則刪除了大量的具體賬務處理，只保留了基本概念等理論性比較強的內容。因此，其定位是指導具體會計準則的制定，具有和財務會計概念框架相同的功能。再者，首次在準則中引入概念框架中的“利得”、“損失”、“留存收益”等概念并做出了具體解釋，相應地也改變了所有者權益和利潤的構成項目，由此對會計報表也會產生較大的影響。
此外，在分析新基本準則第二章會計信息質量要求的時候，我們發現了一個有趣的現象。該部分由八項會計信息質量要求構成，我們暫且把其中的“明晰性”解釋為“可理解性”，并將它們按照在基本準則中的出場順序排列（圖2）。我們可以發現：我國會計信息質量體系的前兩項與美國財務會計準則委員會（FASB）在其的財務會計概念框架中所規定的主要信息質量相同；我國會計信息質量體系的前四項與國際會計準則理事會（IASB）和加拿大等規定的主要信息質量相同，這不能被理解為是一種巧合，而是我國在制定會計準則上為國際趨同所做出努力的結果。
2、反映受托責任和可靠性，體現國家特色。每個國家都有其自身的特殊環境，必須要具體問題具體分析。因此，對于國際財務報告準則我們只能借鑒而不能照搬。修訂后的基本準則在進行國際趨同的同時，也充分考慮到了我國的具體實際。例如，財務會計報告目標的提出就反映了這一特點，該目標是決策有用論和受托責任論的結合。對于決策有用論，國內已達成共識，但是由于我國資本市場還不發達且相應的法律、法規還不健全，會計信息造假嚴重泛濫等等，財務報告急需反映管理層的受托責任，以增強會計信息的可靠性。因此，兩者的結合才是權宜之計，其中當務之急更是強調受托責任的目標。與此相應地，反映受托責任的可靠性也將擺在我國會計信息質量體系的首位。
3、內容表述更為準確和完整。修訂后的基本準則內容表述更為準確和完整，這一特點可散見于準則的各項條款中。例如，基本準則的制定依據在原準則中表述為“根據《中華人民共和國會計法》，制定本準則”，而新準則改為“根據《中華人民共和國會計法》和其他有關法律、行政法規，制定本準則”。由于會計準則在我國的法律體系中屬于第三層次，在此級別以上的其他相關法律和行政法規也對會計準則構成權威性，成為其制定依據，如《企業財務會計報告條例》等；在“謹慎性”條款中，原準則規定應“合理核算可能發生的損失和費用”，而新準則提出“不應高估資產或者收益，低估負債或者費用”，從資產（或收益）和負債（或費用）兩方面加以限制，堵塞了舞弊的漏洞，體現了其準確性和完整性。只有擁有準確和完整的條款內容，才便于讀者更好地理解和使用準則。
4、確立公允價值計量屬性的地位。這一特點是本次基本準則修訂的一大亮點，修訂后的基本準則將會計計量問題單設一章加以規定，并突出公允價值計量屬性的重要性。計量問題一直是會計中的難點所在，緣于其理論性和實務性很難達到完美的結合。會計存續這么多年來，歷史成本一直作為會計計量中最重要和最基本的屬性。但是，隨著經濟環境的不斷變化和新興事物的不斷涌現，特別是金融工具的出現，使得歷史成本理論受到了巨大的沖擊和挑戰，其他計量屬性，尤其是公允價值逐漸開始發揮作用。在適當的時候，運用除歷史成本外的其他計量屬性更能反映經濟業務的實質。
從以上的特點分析我們可以看出：修訂后的基本準則大大提高了其理論性和時代性，為指導具體準則的制定、組建我國統一的會計制度體系提供了可能。
【關鍵字】會計準則體系確認及計量準則財務信息披露準則
一、建立我國財務信息披露準則的必要性
財政部于2006年2月15日，正式頒布了包括1項基本準則和38個具體準則的新會計準則體系，標志著我國與國際財務報告準則趨同的企業會計準則體系正式建立。從總體來看，這次的企業會計準則起點高，內容完整，覆蓋面廣；建立起了較為科學完善的會計要素確認、計量和報告標準，填補了我國會計規范領域的諸多空白，并在會計計量、企業合并、金融工具會計等方面實現了質的飛躍和突破。目前我國已公布的基本準則和具體準則：基本準則從其表述的實際內容中看，已較為完整地體現了財務會計概念框架的主要內容；而公布的38項具體會計準則，基本都是屬于確認和計量方面的準則；新準則體系中缺少對財務信息披露方面的具體規范。筆者認為，完整的會計準則規范體系應該由財務會計概念框架、確認和計量準則、財務信息披露準則三部分構成，財務信息披露準則是會計準則規范體系中不可或缺的內容。建立我國財務信息披露準則的必要性表現在如下三個方面：
（一）財務信息披露是企業會計規范體系的必備內容
財務會計是由確認、計量、記錄和報告四個基本程序所組成的。從會計核算的角度來說，對于經濟事項的記錄主要應該解決的是針對符合會計要素的事項如何進行“確認”和“計量”的問題，所以具體會計準則也正是圍繞會計要素的確認和計量來制定的，這些準則就其特征而言可稱之為“確認及計量準則”；對于符合會計要素的企業經濟活動及事項進行“確認和計量”后會形成相關的帳簿記錄，這些帳簿記錄是對企業日常發生的經濟事項和經營活動的貨幣化記錄，為了直觀地表達和反映企業的這些經濟事項及經營活動所形成的經營成果和財務狀況，就要通過財務報告來反映。所以，產生財務報告是財務會計的最終目的，也是它的重點。財務報告（financialreporting）主要是指財務信息在財務報表表內的確認（recognition）和表外的披露（disclosure）或表述（presentation）。以公開發行證券的上市公司為例，通常情況下，公司對外公布的年度報告主要包括：財務報表、報表附注、其他財務報告、其他報告等。其中，財務報表屬于財務信息中的表內“確認”，報表附注和其他財務報告屬于財務信息中的表外“披露”，而其他報告主要是指公司對外公開的有助于投資者決策的“非財務信息”。應該說，確認和計量會計準則主要是為了滿足財務報表的需求，而信息披露準則主要是為了滿足報表附注和其他財務報告的需求。從企業財務信息形成的過程來看，確認和計量準則與財務信息披露準則緊密結合，不可分割。財務信息披露準則應作為會計準則體系的重要構成部分，并具有與會計確認及計量準則同等重要的作用。
（二）財務信息披露是企業會計信息使用者據以決策的重要依據
隨著市場經濟的急速發展和資本市場的不斷繁榮，企業財務信息成為投資者和債權人據以評價企業目前及未來價值的最直接工具，他們期望能夠獲取更多的企業對外公開披露的有價值的財務信息。作為企業內部的經營管理部門，在擬定公司投資計劃或安排經營工作時，都將會計核算及信息披露中的財務數據作為其進行可行性論證或經營預測的測算基礎，進而作為其經營決策的重要依據。同時，為了促進證券市場的健康發展和社會資源的優化配置，引導企業對外披露財務信息的客觀真實性，滿足政府對資本市場信息披露監管的需求，就迫切需要對于企業對外披露的財務信息進行詳細的規范，制定出專門的“財務信息披露準則”。財務信息披露準則作為防止市場失靈的一種制度安排，對于滿足投資人獲得投資所必要的信息，對于維護資本市場的健康發展，都有至關重要的意義。
（三）規范財務信息披露規則制度有助于提高企業財務信息的真實性和準確性
會計信息必須真實、準確地反映企業的財務狀況、經營成果，真實與公允被視為現代會計的“生命”。如果會計信息失去了真實性，則會嚴重的危害社會經濟的各個領域，甚至給整個社會帶來誠信危機。現階段，我國企業的會計信息失真問題對我國市場經濟建設與發展的制約效應已日益明顯，有效地解決會計信息失真，提高會計信息的真實性與準確性成為迫切需要解決的一個重大課題。從目前我國企業會計信息失真的狀況分析，主要存在著兩方面的問題：一是在會計核算過程中，沒有遵循會計準則制度及政策而造成會計核算結果的嚴重失實；二是在對外進行信息披露時，人為肆意夸大企業經營業績成果和對財務狀況的嚴重不實敘述造成會計信息使用者被誤導。前者主要是對于現行會計準則制度的惡意使用，而后者則主要是由于目前我國建立財務信息披露準則規范制度滯后所致。因此，通過對財政部、證監會、證券交易所等部門的有關財務信息披露方面的規則制度進行必要的整合、補充和細化，正式頒布企業財務信息披露準則并在企業中強制執行，則有助于提高我國企業對外披露的財務信息資料的真實性和準確性。
二、建立我國財務信息披露準則的途徑
（一）梳理整合我國現有財務信息披露相關規則制度
我國對于企業財務信息披露方面的規定和制度，散見于財政部、中國證監會、證券交易所等部門和機構的相關規則制度中，還沒有上升到“財務信息披露準則”的層面，由于政出多門，缺乏整體規劃與協調，所以這些零散制度規定缺乏完整性和一致性。建立我國企業財務信息披露準則較為便捷的一條路徑就是從梳理和整合現有相關規則制度入手。
我國現行的零散的企業信息披露方面的相關規則和制度，主要是由財政部和中國證監會分別制定的。中國證監會主要制定的是適合公開發行證券的公司的信息披露規則，比如：《公開發行股票公司信息披露實施細則（試行）》（1993年6月）、《公開發行證券公司信息披露內容與格式準則第1號—21號》（自2001年3月至今已）、《公開發行證券公司信息披露編報規則第1號—20號》（自2000年11月至今已）等；財政部主要制定的是適合所有企業的信息披露方面的規則，比如：《企業會計制度》、《金融企業會計制度》、《小規模企業會計制度》、《民間及非營利性組織會計制度》等，其中都對編制報表附注及其他財務報告的內容進行了規范性的要求。目前的主要問題是：現有的這些對于信息披露的規則制度，是由財政部和中國證監會分別根據自身管理的需要制定的，相互之間并無明確的權限劃分，對信息披露規定的一致性缺乏相互協調，從而造成了部分企業在執行過程中的混亂和無所適從。所以應該對于上述規則和制度進行適當的整合，按照不同的企業類型和行業特征，對于其財務信息披露的內容、格式、編報規則等，以準則的形式進行具體的規范，并具備相當的強制性。
（二）分部門和職能制定財務信息披露準則
建立信息披露準則的目的，主要是為財務信息使用者提供除了財務報表以外的，有助于投資者或管理者決策的財務信息。由于信息披露準則所涉及的具體內容較確認與計量準則更為寬泛，除了滿足投資者的需求之外，更為重要的是要滿足政府宏觀經濟管理及對國有資產監管的需求，因此，由國家的有關部門來直接制定和公布相關的信息披露準則是非常必要的。筆者的建議是：一是將企業劃分為一般性企業和公開發行證券的公司兩種類型，將信息披露劃分為財務信息披露和非財務信息披露，企業會計準則體系中僅包含對財務信息披露的規范，而不包含非財務信息披露的規范；二是對公開發行證券的公司的信息披露準則主要由中國證監會制定，而一般性企業的信息披露準則主要由財政部制定；三是財政部和中國證監會應對現行的已頒布的有關信息披露方面的規定和辦法，進行必要的整合，以系列的“一般性公司的信息披露準則第X號”和“公開發行證券公司的信息披露準則第X號”形式，進行統一的規范。這樣有助于建立出責任劃分清晰，內容完整規范的公司財務信息披露準則體系。
三、結論
整合和細化我國現有企業信息披露方面的規則制度，盡快建立我國財務信息披露準則，將是對我國現行會計準則體系的進一步完善。這樣就可形成一套包括基本會計準則（行使財務會計概念框架職能）、確認及計量會計準則、財務信息披露準則（包括非公開發行證券公司財務會計信息披露準則和公開發行證券公司財務信息披露準則）等三部分構成的，適合我國國情并符合國際慣例的較為完整的會計準則規范體系。筆者設想的我國會計準則規范體系的制定部門應該是：由財政部負責制定會計基本準則和確認及計量會計準則；由財政部負責制定非公開發行證券公司（包括企業及組織）財務信息披露準則；由中國證監會負責制定并公開發行證券公司財務信息披露準則。公開發行證券公司非財務信息披露準則由中國證監會負責制定并，但這些非財務信息的披露準則不包括在我國會計準則規范體系之中。
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2010年9月8日，美國財務會計準則理事會（FASB）和國際際會計準則理事會（IASB）共同了第8號財務會計概念“聯合框架”，以取代FASB第1號財務會計概念公告《企業財務報告的目標》和第2號財務會計概念公告《會計信息的質量特征》以及IASB《編報財務報表的框架》中的會計信息質量特征的內容。“聯合框架”用“如實呈報”替代了“可靠性”，并把“可靠性”置于“相關性”之下，提高了會計信息質量的要求。在國際趨同的背景下，我國財務會計準則如何應對國際財務會計概念的變化，是迫切需要思考的問題。
一、我國會計準則對會計信息相關性與可靠性的定位
我國2006年《企業會計基本準則》借鑒了國際際會計準則理事會（IASB）《編報財務報表的框架》的概念、將會計目標定位于決策有用觀和受托責任觀，并以此目標為導向將“相關性”和“可靠性”定義為會計信息質量的兩個主要特征。這一定位基本符合我國資本市場發展現狀，同時也體現了與國際會計準則趨同的要求。
（一）可靠性
可靠性是“受托責任觀”這一財務會計目標的體現，它是指企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。一項會計信息是否真實可靠，至少需要具備三個次級質量特征，即反映的真實性、可驗證性和中立性。反映的真實性是指會計信息與其所要表達的財務狀況或經營成果等是一致的或吻合的；可驗證性是指不同的會計人員對同一交易或者事項如果采用相同的會計確認、計量和報告的標準和方法，則會得出一致的會計信息結果；中立性是指會計確認、計量和報告標準和方法的選擇不應當存有成見，不為特定利益集團的利益所左右，不追求預定的結果，而應當不偏不倚、客觀公允。為了滿足財務會計信息可靠性的要求，會計計量應當以歷史成本為基礎。
（二）相關性
相關性是決策有用觀這一財務會計目標的體現，它是指會計信息應當與企業財務會計報告的使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業過去、未來的情況作出評價或者預測。會計信息是否與決策相關，主要取決于其是否擁有預測價值和反饋價值。預測價值是指會計信息所具有的根據過去預測未來交易或者事項可能結果的功能，影響或改變決策者決策的能力和品質；反饋價值。反饋價值是指會計信息所具有的能夠使決策者證實過去決策結果或修正未來預期決策結果的功能。會計信息應當有能力把過去決策的結果反饋給決策者，以便于決策者將其與當初的決策進行比較，以影響或改變對未來的決策。為了滿足財務會計信息相關性的要求，會計計量應當以公允價值為基礎。
（三）可靠性與相關性的關系
相關性和可靠性是會計信息質量的兩個主要特征，可靠性是相關性的基礎，即不可靠的信息一定是不相關的，相關性是對可靠性的提升。但是二者時常發生沖突，即可靠的信息未必相關，相關的信息往往可靠性比較差。因此，要想在每一個會計要素上面都保證二者的一致性是不可能的，正確的選擇只能是某些會計要素以相關性為主，如投資性房地產、交易性金融資產等按照公允價值計量；而某些會計要素以可靠性為主，如固定資產、存貨等則按照歷史成本計量，以期在會計信息整體上實現相關性和可靠性的均衡，使會計信息既能夠反映受托責任，又有助于幫助會計信息使用者做出正確的投資決策。
二、聯合框架對會計信息可靠性與相關性關系的變化
2010年之前，FASB財務會計概念公告第1號《財務報告的目標》將財務會計的目標定位于“決策有用性”，而IASB則將會計目標定位于“決策有用性”和“受托責任觀”。FASB/IASB第8號“聯合框架”繼承了“決策有用觀”，將財務會計的目標定位于為資本市場參與者的資源配置提供決策有用信息，顯然是受到了美國財務會計概念框架的影響。此外，FASB也注意到，會計信息使用者做出資源分配決策的過程中，也需要了解管理當局履行受托責任的信息，但是，在大多數情況下，有利于資源分配決策的信息同樣也有助于評價管理層的受托責任。因此，“聯合框架委員會”認為“決策有用觀”包含“受托責任觀”，反映受托責任的信息和評估企業未來現金流的信息對于資源提供者來說同等重要，兩者間并不存平等關系，不應當將受托責任作為財務報告目標。
值得注意的是，FASB/IASB“聯合框架”是以高度發達的市場經濟基礎為假設的，生產資源一般是私人所有的，股權高度分散，投資者素質較高，法律監管嚴密，市場取代了政府成為了資源置的基本手段。投資者依賴會計信息進行資源配置決策，受托責任觀和會計信息的可靠性被置于非常次要的地位（不再是質量特征，只是前提條件），并且附屬于決策有用觀和會計信息的相關性。
三、聯合公告變化對我國會計準則的啟示
會計信息質量特征取決于會計目標，而會計目標又取決于經濟環境。因此，構建會計信息質量特征，必須從環境分析入手，首先要根據經濟環境的特征確定會計目標，然后再根據會計目標要求構建會計信息質量體系。
（一）立足我國經濟環境，提高會計信息可靠性的要求
會計系統是建立在具體的經濟環境之上的，任何會計活動都不可能不受其所處環境的制約，所以FASB第1號概念公告在論述財務報告目標時，用了大量的篇幅來闡述經濟環境及其特征。我國經濟環境的基本特征是：上市公司大都是國有企業改制而來，國有股占絕對比重，上市公司大都受國家控制，市場對資源配置的作用要小于政府，行政命令配置資源的功能強于會計信息的功能。因此，現階段我國財務會計信息的使用人主要是國家，財務報告的目標應當充分考慮國有資產的出資人對國有資產的受托者受托責任考核的要求，即由國有資產的代表者利用財務報告對企業管理階層的受托責任進行監督和考核，以確保國有資產的保值和增值。
（二）我國資本市場參與者不完全是財務報告信息的使用者，應當降低相關性要求
以美國為代表的市場經濟國家的資本市場比較發達，投資者比較理性，且以機構投資者為主，他（它）們既熟悉商業慣例，且愿意和勤勉地研究財務報告信息。所以，“聯合框架”才有條件地把財務報告信息的使用者界定為現有的和潛在的資本市場參與者，并將會計信息質量主要特征定義為“相關性”。而我國資本市場以個體投資者為主，他們沒有能力依據會計信息做出投資決策，因而他們還算不上是真正意義上會計信息需求者，不管是相關的會計信息還是可靠的會計信息，對他們而言是沒有區別的。另外，我國上市公司可流通股平均只占總股本的30%，中小投資者也沒有實力通過“用腳投票”機制保護自己的利益。所以，會計信息的目標不是幫助中小投資者決策，投資者利益的保護主要借助于市場監管和相關法律，可以淡化相關性的要求。
（三）以可靠性為主，兼顧相關性要求
相關性作為會計信息的第一質量特征是有前提的，即財務信息的可靠性能夠得到保證。上世紀末之前，會計主要是解決可靠性問題。當上世紀霜全球經濟進入信息化時代之后，會計信息使用者從關注歷史信息轉向關注未來信息，會計的重點是解決相關性問題。可見，會計信息質量也是有階段性的，而我國經濟環境尚處于發達國家上世紀末的水平，上市公司一股獨大，內部人控制嚴重，公司治理結構混亂，內部控制弱化，會計可靠性得不到足夠的保障。因此，不顧我國經濟環境的現實盲目地強調會計信息的相關性，將會導致極為嚴重的經濟惡果。總體上看，國際財務報告準則受美國公認會計原則的影響越來越大，在一定程度上代表了美國的國家利益，如果不顧我國會計環境的基本情況，全面采用公允價值計量基礎，勢必會破壞我國已經建立起來的經濟秩序和脆弱的資本市場的成長。
（四）大力推動市場經濟建設，為決策有用觀創造條件
如前所述，相關性是可靠性得到保證以后，對信息提出的更高要求。因此，不可否認，市場配置資源的效率要高于政府，會計信息的相關性要高于會計信息的可靠性。所以，我國應當以股權分置改革為突破口，通過股權改革，調整股權結構，逐步實現股票全流通，以提高資本市場的有效性，刺激會計需求，為會計信息可靠性向相關性過渡創造條件。
參考文獻
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關鍵詞:會計目標;受托責任觀;決策有用觀
會計目標是財務會計概念框架的邏輯起點,其回答的主要問題是:誰是會計信息的使用者;會計信息使用者需要什么信息;在使用者需要的信息中,哪些信息可由會計來提供。會計目標是會計學中一個最基本最原始的概念,是貫穿財務會計概念框架的一條主線,其貫穿于會計學的始終,同時,會計目標是指導會計準則和制度制定,以及從事會計實務工作的根本出發點,有什么樣的會計目標就有什么樣的會計準則、會計實務和會計報表(陳毓圭,2003)。鑒于會計目標在財務會計中的重要作用,本文擬對我國會計目標的定位進行分析。
一、會計目標的兩種觀點
對于會計目標的研究,會計界有兩種主要觀點――“受托責任觀”和“決策有用觀”。
(一)受托責任觀
隨著股份公司的產生和發展,企業的所有權和經營權普遍分離,委托-關系廣泛存在。兩權分離后,委托-關系的存在使得企業的委托方(所有者)主要關注企業資本的保值增值,受托方(經營者)承擔了合理有效的管理和使用企業資源,并如實向委托方報告受托責任履行情況的責任,委托方根據受托方提供的會計信息,評價其經營業績,并決定其報酬及是否續聘。此時會計為滿足現實資產所有者的信息需求,重在提供有關經營業績的計量及結果的信息,這時的會計目標稱為“受托責任觀”。在受托責任觀下,會計信息主要著眼于過去,特別強調財務會計信息的可靠性,因而主要以歷史成本計量屬性對財務報表要素進行計量。法國、德國、日本等國家的會計目標屬于“受托責任觀”。
(二)決策有用觀
隨著資本市場的發展,受托責任觀受到了挑戰。20世紀30年代以后,在西方,尤其是在美國,資本市場得到了空前的發展。高度發達的資本市場,使企業的投資者和債權人數量眾多且分散,在這種情況下,委托-關系不像以前那樣清晰、明確了。此時要求會計為資本市場現實的和潛在的投資者及債權人提供信息,以便于他們做出合理的決策。信息使用者不僅關注企業現在的經營業績,而且更加關注企業未來的經營情況,尤其是企業未來創造現金流量的能力,因此財務報告的目標在于為資本市場的信息使用者提供決策有用的信息。所以,從資本市場出發,將會計目標概括為,向現實的和潛在的信息使用者提供有助于他們進行經濟決策的財務信息即是會計目標的決策有用觀。決策是面向未來的,投資者所關心的是資產未來的市場價值,所以,決策有用觀更加注重財務會計信息的相關性和有用性,主張采用公允價值等非歷史成本計量屬性對財務報表要素進行計量。美國、英國、澳大利亞等國的會計目標屬于“決策有用觀”。
(三)受托責任觀與決策有用觀的關系
“受托責任觀”和“決策有用觀”都是在兩權分離的背景下形成的,但受托責任觀所依賴的經濟環境主要是資源所有權和經營權分離的狀態,所有者保留對資源的處置權,因而會計主要反映經營者的經營成果,無需反映企業資產價值的變動。另外,所有者和經營者之間的委托-關系是明確的、穩定的,所有者對經營者的監督是直接的、日常的,這主要是資本市場發展的初期及之前的情況。
決策有用觀是在資本市場發達的環境下形成的,所有者和經營者的聯系是通過資本市場建立的,經營者的權力有所擴大,不僅負責企業的日常經營管理,而且擁有對企業資源的處置權,因而投資者需要會計信息能反映企業資產價值的變動。另外,在資本市場高度發達的情況下,股權變得十分分散,單個的投資者無法對企業的經營者進行日常的監督,兩者之間的委托-關系變得十分模糊,因此,受托責任觀下的委托-關系決策隨著資本市場的發展變為投資者的投資決策。所以說,決策有用觀是受托責任觀的繼承與發展,是會計適應經濟環境變化發展的結果。
二、我國財務會計目標的定位
我國新準則在總則的第4條規定:“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息,反映企業管理層受托責任的履行情況,有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。”可見,基本準則所規定的會計目標是“受托責任觀”與“決策有用觀”的融合,而且會計信息反映受托責任要優先于決策有用性。
會計目標是受多種因素影響的,一國的政治、經濟等都會影響其會計目標的定位。
(一)政治因素
政府對經濟的干預程度是決定會計目標定位的重要因素之一。我國實行的是以生產資料公有制為主體,多種經濟成分共存的所有制結構,到目前為止,國有企業在國民經濟中仍占主導地位,而且市場機制尚不成熟,所以,國家的宏觀管理在整個國民經濟管理中,仍然發揮著主導作用。國家是主要的投資者和管理者,會計目標定位應以滿足國家宏觀經濟管理需要,維護國有資產的安全、完整,并實現保值、增值為首要目標。
(二)經濟因素
我國的資本市場與美國等發達國家相比,還有很大的差距,我國的資本市場尚不夠成熟和完善,還不能對資源配置起基礎性作用。企業大量資金的取得,主要還是靠從銀行貸款,只有少部分資金來源于資本市場。因此,會計信息要能反映受托責任的履行情況。但是近年來,我國的資本市場也有了很大的發展,上市公司的比重大幅提高,流通股比例增加,社會公眾持股比例上升,這使得會計信息使用者的范圍有了較大的增加,他們對會計報表批露的信息有了新的要求,即要求會計能提供對決策有用的信息。因此,會計信息不僅要反映受托責任的履行情況,而且也要提供對決策有用的信息,所以我國的會計目標定位是“受托責任觀”與“決策有用觀”的融合。
(三)會計信息使用者對信息需求影響的因素
會計信息的使用者,不僅包括政府,而且還包括機構投資者和個人投資者。由于我國有為數眾多的國有企業,因此政府要求會計信息能反映企業的財務狀況和經營成果,以期對經營者進行有效的考核和評價。機構投資者在證券市場上的投資數額巨大,有自己的理財專家,他們對財務報告有較強的分析能力,他們會通過對財務報告的分析,做出是否投資的決策,所以,他們是會計信息的重要使用者,要求會計能提供與決策相關的信息。個人投資者,一般財務分析能力有限,他們對信息的需求程度較低。所以,在當前,會計目標的定位既要滿足國家對經濟宏觀調控的需要,又要滿足其他投資者對會計信息的需求。
(四)教育因素
在一些發達國家,如英美等國家,其國民的一般教育水平和會計人員的專業技術水平較高,這有利于會計提供相關性的信息,但我國的一般會計人員的素質與資本市場的信息使用者的素質都較低,此時把會計目標完全定位于決策有用性,則不利于會計目標的最終實現。
綜上所述,考慮多種因素對會計目標的影響,我國會計目標的定位是適合我國當前經濟發展需要的。
三、會計目標定位的國際趨同
美國FASB的第l號財務會計概念公告關于企業財務報告的目標,認為財務報告的目標是滿足投資者、債權人等報告使用者的投資決策需要,即決策有用觀。
國際會計準則理事會(IASB)將財務報表的目標定位于決策有用觀和受托責任觀,但同時認為受托責任觀是從屬于決策有用觀的。
我國基本準則參考了IASB的編報財務報表的框架,但并不完全照搬,而是把財務報表提供的企業財務狀況、經營成果和現金流量等信息定為兩個用途,而且把反映企業管理層的受托責任放在目標的第一位。在該目標定位下,我國的基本準則提出了對會計信息質量特征的要求,可靠性和相關性被優先予以考慮,兩者是主要質量特征,而且把可靠性又列于相關性之前,這與我國的會計目標定位是相適應的。這樣的目標定位是符合我國當前資本市場發展狀況的,新準則在立足本國國情的基礎上,積極保持與國際會計準則的趨同,充分體現了我國新會計準則的科學性與前瞻性。
美國制定會計準則的歷史久遠、制度成熟,且成果卓著,是世界各國效仿的榜樣,也是唯一能與國際會計準則爭奪全球統一會計準則地位的國家會計準則。但在2006年7月6日,FASB和IASB聯合了《財務報告概念框架:財務報告目標與決策有用的財務報告信息的質量特征(初步意見)》,將財務報告的目標定位于決策有用觀,認為財務報告的目標是提供有助于現在和潛在的投資者和債權人以及其他信息使用者進行投資、信貸和類似資源配置決策的信息。該聯合框架認為,決策有用觀包括了受托責任觀,因為用于評價管理層受托責任履行情況的信息本身就屬于資源配置決策所需要的信息。在該目標定位下,聯合框架提出了對會計信息質量特征的要求,其基本質量特征依次為相關性、如實反映、可比性(包括一致性)和可理解性。另外,從2005年起,歐盟要求其所有上市公司按照國際會計準則編制財務報表。
由此可見,會計準則的國際趨同是大勢所趨,我國的新準則已在實質上與國際趨同。會計目標是準則制定的指導方向,隨著我國資本市場的成熟與完善,越來越多的投資者、債權人及其他利益相關者出于對自身利益的維護,希望通過財務報告了解企業的經營狀況,預測企業未來的現金流量,需要企業提供更多與決策相關的信息,此時,會計目標的決策有用性將占據主導地位,受托責任的履行情況將包括在決策有用性中。所以說,當前會計目標的定位是與我國的市場經濟環境相適應的,但隨著我國市場經濟與國際接軌,會計目標也將隨之與國際會計準則的目標相一致,即最終以決策有用觀作為我國準則的會計目標。
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關鍵詞：傳統；會計；收益；全面收益
中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）007-0-01
一、傳統收益存在的弊端
1.傳統會計收益模式無法計量企業的“軟資產”
傳統會計收益模式下，會計計量的對象主要是生產制造活動中產生的“硬資產”。而在如今的信息化、科技化的時代，人力資源、商譽、專利等無形資產逐漸在企業資產中占有重要地位，對這類軟資產的計量也日益重要。然而，傳統的會計收益計量模式卻無法滿足這一要求。
2.傳統會計收益模式忽略了物價變動的影響
傳統會計收益是基于企業實際發生的交易，是指企業銷售產品或提供服務所獲得的收入扣p為實現這些收入所耗成本的差額。只有當交易發生時，才可確認收益，而不確認來自資產、負債的價格變化或預期的價格變化。傳統會計收益模式下，資產以取得時的歷史成本入賬，持有期間的后續計量不隨價值的變動而變動。但企業在核算收益時，收入按現行價值計量，但費用卻按歷史成本計量。這樣配比出的結果缺乏時間上的一致性，造成了收益的高估，資產價值的嚴重失實。
3.在傳統會計收益模式下金融衍生工具使會計報表披露產生缺陷
金融衍生工具具有初始凈投資少的特點，可以少量資金利用杠桿來以小搏大，并且不在當時結算。在具有高風險的同時，因為簽訂合同時未發生實際交易，不滿足傳統會計收益的確認條件，因而不再會計報表中披露，僅在表外披露。然而表外披露卻對企業會計報表產生了極大的危害，它使企業財務的真實狀況與其所披露的狀況不對等，對企業管理者決策的制定，企業管理的戰略方向產生挑戰。
二、全面收益會計的理論基礎與實際運用
（一）全面收益的理論基礎
美國財務會計準則委員會（FASB）與1980年在第3號財務會計概念公告（SFAC NO.3）《企業財務報表要素》中首次提出了全面收益的概念，并把它定義為：“一個主體在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益的一切變動。”它不僅要求確認構成其主要來源的企業的生產經營活動和企業與其他主體間的交換交易結果，也要求確認傳統凈收益難以處理和反映的資產價值變動或其他一些外在環境事件所引起的未實現的資產變動。
（二）全面收益會計的運用
全面收益的確認與計量：
全面收益的產生可能來源于企業間的交易，企業的生產活動，或物價變動、偶發事件及企業所處政治經濟環境的變化。并且遵循可定義性，可計量性，可靠性，相關性等標準來進行確認。FASB在第5號財務會計概念公告（SFAC5）“企業財務報告項目的確認和計量”中列舉了現行實務中采用的五種主要的計量屬性：歷史成本/歷史收入、現時成本、現行市價、可變現凈值/清償凈值和未來現金流量的現值/折現值。相比于傳統會計收益模式所采用的以歷史成本計量的計量模式，全面收益則趨于以現行價值作為主要計量屬性。這符合經濟收益概念和現代會計目標的要求，也更加符合會計信息的相關性和可靠性質量特征。站在企業面向未來的決策方向上為企業服務。
三、全面收益在我國的運用
與西方國家相比，我國收益確定實行的是更嚴格的歷史成本原則和實現原則。我國的《企業會計準則》中雖然也規定了除歷史成本外的其他計量屬性，但一般是用作補充計量，而不作為主要的計量方式。而對于物價變動等原因帶來的資產增值，我國傳統收益會計則不予確認，這不僅使財務報告失真，更使管理層可以通過在資產增值實現的時機上做手腳來操縱利潤，極大地影響了企業的健康持續發展。
近年來，隨著我國市場經濟體制的確立，企業逐漸脫離政府，成為市場的主體。建立現代化的會計核算制度，信息披露制度是市場經濟的必然要求。但由于傳統會計收益影響較廣，我國的政治經濟體系無法在短時間內接受徹底的改變，所以全面收益的推進要分步驟，漸進式進行。
準則是所有會計工作開展的基礎，制定相關準則是我國實現全面收益有規而循的關鍵。在此過程中，首先應明確凈利潤、其他全面收益的界限以及重分類調整的相關規則。首先，凈利潤是與企業經營業績相關的，已實現的利潤。其他全面收益則是與經營活動無關，由偶發事件引起的資產增值，應與凈利潤分別列示。其次，重分類調整是指其他全面收益項目調整為凈收益項目。國際上將其分為兩種模式，英式中其他全面收益一經確定則后續期間不能在進行調整。而美式中則可以在未實現收益實現時將其轉入凈利潤中。我國應根據自身實際情況，制定符合經濟市場的全面收益相關準則，既要加快落實而又不急于求成，在不斷的完善中最終實現全面收益改革。
