時間：2023-06-01 09:09:09
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計審計專業，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
隨著經濟的發展，高職類會計專業審計課程教學在社會中的應用越來越廣泛，大力地改革創新高職類學校會計專業審計課程的教學方法已經成為大勢所趨，雖然部分高職類學校已經開始推行會計專業審計課程教學的改革措施，但是高職類會計專業審計課程教學中還存在很多阻礙發展的問題，我們只有徹底認清這些問題，才能對癥下藥，解決問題，進而提高高職類會計專業審計課程的教學質量。
(一)高職類院校學生對會計專業審計課程教學的態度不端正
高職類院校學生對會計專業審計課程教學的態度不端正分以下幾種:其一，如今，有很多學生都人云亦云，選專業的時候一點都不慎重，采取別人選什么我也選什么的原則，完全不為自己切身考慮，不考慮自己是否適合這個專業，而選了之后卻對其沒有多大興趣，最后采取消極的態度，破罐破摔。其二:部分學生在選了會計專業之后，認為審計課程學習的難度系數非常之大，甚至就認為自己根本學不好審計課程，最后荒廢了自己。其三:有很多學生都沒有認識到會計專業審計課程的就業前景非常之好，所以對待審計課程，學生們都是完成任務的心態，并沒有將學習的熱情投入到審計課程的學習中。這些學習態度對于學習會計專業審計課程是非常不利的。
(二)高職類院校會計專業審計課程的授課教師的專業素質不夠高
如今，社會中人做事靠關系非常甚行，進入高校授課的教師魚龍混雜，有的教師的專業知識量根本不達標。即使是知識淵博的教授也由于對會計專業審計課程教學的不重視而不盡心盡力地給學生傳授知識，亦或是對學生消極的學習態度甚為失望而自己也輕而待之。這些現象都是老師沒有足夠的專業素質導致的結果，無論及專業，無論及學生態度，作為老師，育人子弟，就得有足夠的專業素質，就無法將專業知識以最高效、最簡單的方式傳授給學生，更不用說是提升學生學習的積極性，讓學生將會計專業審計課程學到最好。
(三)高職類會計專業審計課程教學方法太過傳統、落后
由于高職類院校中沒有大力推行開來，所以部分高職類會計專業審計課程的教學方法還太過傳統、落后，許多院校使用的都是傳統的教學方法。我們都知道傳統的教學方式都太過陳舊、刻板，不能夠激發學生學習的興趣。而且傳統的教學方法實行的都是”滿堂灌”的方式，教師在講臺上撕心裂肺的講，只是原原本本的將課本上的專業知識都原封不動的傳授給學了生，試問，這樣的教學方式，學生能接受多少，即使學生都接受了，試問能夠實踐多少。傳統的教學方式不能夠變通，學生心須按照既定的教學方針去學習，學習是一件非常靈活的事，而傳統的教學方式太過刻板，特是對于比較刻板的會計專業審計課程，加上刻板的教學方法，根本就達不到所謂的學習效率。
(四)高職類會計專業審計課程教學的考試形式單一
現如今，大多數高職類院校還在采用閉卷考試的答題形式考評學生的學習效果，這種傳統的測試方法只能考評學生對專業課本知識的掌握，而對學生實踐能力的測試是完全沒有作用的。在學習的過程中，學校本來就沒有給學生安排太多的專業實踐活動，再加上考試測評的不周全，使學生本身就對專業實踐能力的鍛煉不重視，這樣教育出來的學生，只有紙上談兵的本領，而沒有一點實踐能力，即使學生從學校出來時有最高的分數，也沒有太高的做事能力。這樣，從學校推薦出來的學生進入到企業工作時，就會嚴重的脫軌，學校的就業和社會的實踐工作就斷了鏈接。學生沒有一定的實踐能力，必然會被社會所淘汰。
(五)大部分高職類會計專業審計課程都沒有實驗室
在改革之后的教學課程中，實驗室的設置對于高職類會計專業的教學是非常重要的，特別是審計課程的學習是需要實驗室的協助教學。但是如今的大部分高職類會計專業審計課程的教學都沒有實驗室的設置。在會計專業實驗室里，高職類院校的學生可以大膽，自由的去研究，實踐審計課程，只有通過不斷的實驗之后，學生才能深刻，清晰的接受會計專業審計課程知識。而沒有會計專業實驗室，一切都只是空談，學生只能在課堂上聽老師“滿堂灌”，或者是老師將實驗的各個原理，流程等逐一講解，這樣的教學方式根本不會達到好的效果，而實驗室的設置卻可以極大的提高學生學習審計課程的積極性。
二、提高高職類會計專業審計課程的教學質量的策略
(一)提高高職類會計專業審計課程的教學教師的專業素質
想要提高高職類會計專業審計課程的教學質量，就必須得提升高職類會計專業審計課程教學教師的專業素質，高職類院校可以對相關教師進行嚴格的員工績效考核工作，用一定的獎罰制度去激勵老師以提升自己的專業素質;學校也可以更多地舉行老師優秀教學的評比活動，讓老師之間形成良性的競爭合作關系，合作高效地完成教學工作，最重要酌是高職類學校應該對相關教師進行專業素質的培訓，保證每個老師都有足夠的專業素質，足夠的熱情投入到會計專業審計課程的教學中。擁有足夠的專業素質，教師首先應該積極投入到高職類會計專業審計課程教學方法的改革創新工作中，其次就是教師應該因材施教，面對不同的學生，教師應該有不同的教育方式，安排不同的學習任務，用最合適的方法去教育每一個學生，努力將會計專業審計課程的學習達到最高的效果。
(二)教師應該努力激發學生學習會計專業審計課程的積極性
要提高高職類院校學生學習會計專業審計課程的積極性，必須得讓學生認識到會計專業審計課程的重要性。首先，會計專業在現代經濟飛速發展的今天變得越來越熱門，那么教師首先就得讓學生清楚地了解到會計專業審計課程的就業前景，讓他們認識到學好審計課程的重要性，認識到會計專業審計課程的重要性，學生首先就會盡力地試著去學好審計課程。其次，相關教師應該改變百己的講課方式，盡量讓自己自的講課方式新穎、出奇，讓自己的課堂別有趣味，以此來吸引學生學習的注意力，再者，老師也可以采取一定酌獎罰制度，對學生的學習進行一定的精神或物質上的獎勵或懲罰，讓學生對學習有一定的動力，從而以更多的熱情投入到會計專業審計課程的學習中，這樣，學生才能夠將會計專業審計課程學到最好。
(三)大力推行高職類會計專業宙計課程教學的改革創新
我們都知道，傳統的教學方式已無法適應飛速發展的中國社會，傳統教學方式的刻板、陳舊已無法與如今靈活多變的社會相契合，所以，要想提高高職類會計專業審計課程的教學質量，我們必須得大力推行高職類會計專業審計課程教學的改革創新的措施。首先，我們將從課堂教學方式的改革開始，傳統的教學方式就是”滿堂灌”的教學方式，其實新時期的課堂應該以學生為主，老師為輔來展開教學工作，而課堂討論就是一種很有效的教學方式，特別是對于會計專業中的審計課程的學習，在討論中，學生完全可以將自己的想法表達出來，再結合同學的們不同的們觀點，學生可以更加深刻、生動地接受這一專業知識，并且可以培養學生自己樹立正確的的觀點。其次，在課后，教師可以組織學生積板主動地去合作學習，合作學習對于學生來說是一種最好的學習方式，學生之間可以用最純潔的心去合作，去競爭，學生之間可以形成一種良性的合作競爭關示，特別是對于會計專業中的審計課程，學生合作小組中可以自由地探討各種審計結算的方法，審計的方案，審計的結果以及得出的結論，學生之間的互相學習是最能激發彼此學好的欲望，提高學生學習的積極性。再者就是高職類會計專業必須得配有一定數量的實踐活動，高職類院校本來就是專門培養社會實用人材的，而且會計專業審計課程是直接與專業就業接軌的，在專業知識學習的過程中應該配有一定的專業實習活動，可以將個別小公司的審計結算工作交給學生去完成，這樣既可以高效提高高職類院校學生的實踐能力，也可以節省很多的人力物力。
三、結束語
當前，高職教育會計與審計專業教學目標是以就業為導向、以能力培養為本位、以社會需求為目標，培養德、智、體、美和勞動技能全面發展，面向生產、建設、服務和管理第一線需要的高端技能型專門人才。由此可知，高職教育會計與審計專業主要是培養一般層次實用性會計和審計人才。結合高職教育教學內容，高職教育會計與審計專業教學應該注重培養學生的實踐操作能力，主要以培養技能型人才為主，具體來說就是為了滿足企業個性化的用人需求，培養實用型的會計與審計專業人才。隨著社會環境的變化，人們在擇業時更傾向于大城市和大企業，會計與審計專業的人才需求結構發生了很大的變化。大型企業的會計與審計專業的人才已經飽和，高級會計與審計專業人才比較缺乏；而中小型企業專業性會計與審計人才卻十分缺乏。隨著市場競爭的日趨激烈，中小企業將面臨更為嚴峻的挑戰，迫切需要會計與審計專業人才來應對巨大的市場壓力，提高整體競爭實力。因此，從當前會計與審計專業的人才需求結構來看，中小企業對會計與審計專業的需求更符合高職教育會計與審計專業市場定位。
二、高職教育會計與審計專業教學模式創新原則
根據高職教育會計與審計專業教學目標，高職教育會計與審計專業教學模式創新應該以學生為中心，以就業為導向，以創新教育為理念，以終身教育為目標。
1.以學生為中心。傳統的高職教育會計與審計專業教學模式是“以教師為中心”的“灌輸式”、“填鴨式”教學，沿用的也是傳統高職教育會計與審計教育的師生關系，教師以自我為出發點，忽視了學生的主觀能動性。高職教育會計與審計專業教學模式創新要求轉變教師角色，尊重學生價值觀和特質的自我形成。建立一種良性互動的師生關系。根據會計與審計專業特點，以教師為主導，以學生為中心，改革傳統教學方式，創造有利于學生主動參與的渠道，開展與實務相聯系的會計與審計案例教學，讓學生主動運用專業知識，創造性的分析問題、解決問題，增強學生的動手能力和實踐能力。
2.以就業為導向。高職教育會計與審計專業是一個極具潛力的產業，以就業為導向是未來高職教育會計與審計專業的教育改革方向，也是構建高職教育會計與審計人才培養模式的道路。對高職教育會計與審計專業來說，培養的人才直接面對企業的人才需求，具有職業定向性。因此，應該根據企業對會計與審計人才的要求進行人才培養，這就要求高職教育會計與審計教育要以就業為導向，采用“訂單式”人才培養模式，滿足用人單位的特殊用途。高職教育會計與審計教育要改革現有學制，適當調整課時安排，為實現產學合作、訂單培養打下基礎，從而走向面向市場自主辦學的新模式。
3.以創新教育為理念。信息化、網絡化、全球化的發展對高職教育會計與審計教育提出了新的要求。在多變的社會環境中，會計與審計人員要面臨各種新的經濟環境，這就需要會計與審計人員要有較強的判斷能力和創新能力。因此，高職教育會計與審計教育要以創新教育為理念，主動構建具有自我特色的個性化教學模式，注重學生的“個性化”和“差異性”，培養學生自主創新能力，培養出適應時代要求的有創新能力的高職會計人才。
4.以終身教育為目標。知識型的高職教育會計與審計人才應該具備較高的職業判斷力、自我更新能力以及較強的溝通能力。高職教育應該樹立終身教育觀念，傳授學習方法，讓學生逐漸養成自我學習與不斷更新知識的習慣和能力。“授人以魚，不如授人以漁”。只有學會了自我學習，培養具備獲取知識的能力，學生才能在多變的社會環境下自我成長，不斷完善，以應對經濟、社會快速發展的需求。
三、“二元強化”會計與審計專業教學創新模式
根據高職教育會計與審計專業的教學目標，應該構建“二元強化”的高職教育會計與審計教學模式，即理論教學與實踐訓練雙元強化。具體來說就是要明確雙元目標，構建互動式課堂，注重對學生實務操作能力的培養。
1.雙元目標，分流教學。高職教育會計與審計專業課程主要分為專業核心課、專業基礎課、人文素質課等。不同專業具有不同的教學目標需要，應該采用“雙元目標、分流教學”的方式。具體來說，專業核心課包括基礎會計、成本會計等，應該采用“二元強化”的教學方式，實行大課時，以能力主導為主，強化理論教學與實訓；專業基礎課可以采用“精講實踐”的教學方式，教師精講，并給予學生充分的實踐參與到實踐；人文素質課可以采用“強化訓練”的教學方式，盡量減少教師講授的比例，采用強化訓練進行教學。對于高職教育會計與審計專業的一些選修課程則可以采用“自學輔導”的教學方式，教師發放教學大綱，劃分重點，學生進行自主學習，針對不同的問題及時與教師溝通，通過統一考試對學生掌握的知識進行檢測。
2.構建互動式課堂。高職教育會計與審計專業教學模式應該構建互動式課堂。構建互動式課堂主要是以啟發式為主，在教學過程中強調教學方法的多樣性和個性化，各種教學方式相互配合，營造良好的課堂氛圍，追求師生互動良性課堂生態平衡，重視學生的主體地位，重視學生的個性化差異，培養學生的創新能力。互動式課堂以一種互動交流的形式把課堂氣氛調到最為活躍，目的就是打開學生的思維，開放思想，創新思想。同時，高職教育會計與審計專業教學的培養目標決定了在課堂教學模式中注重理論知識和實踐能力的培養。一方面，重視對學生專業素養的培養，在學校、教師、社會所搭建的各種各樣的實踐平臺上，不斷的用思想與創意去培養會計與審計專業所需要的一切專業素養；另一方面，需要通過多樣化的教學方式，建立良好的師生互動關系，以學生為中心，強化學生理論知識的學習，創建互動式課堂，為學生提供實踐鍛煉的機會和平臺，并對學生的實踐活動給予評價和指導，在反復的動手實踐中鍛煉學生對手工、電算化、審計處理等多方面的能力。這一切都圍繞“專業能力”來展開，也同樣圍繞“思考、創意、團結”來展開。
3.培養實務操作技能。“創意、執行力、效率是一切工作得以成功的基礎。”創意、執行力、效率也是企業對高職教育會計與審計專業人才的基本要求，而創意、執行力、效率則取決于對高職教育會計與審計專業學生實務操作技能的培養。培養高職教育會計與審計專業學生實務操作技能可以通過建立實驗教學體系、校企合作、培養訂單式技能型人才等方式來進行。實驗教學是在會計與審計模擬實驗室選取企業實踐業務資料，按照實務工作的基本流程，讓學生進行實踐的教學方式，包括手工、電算化、綜合等。在把握手工工作的基礎上熟練應用會計和審計軟件，利用電算化技術處理企業日常會計業務，并通過綜合試驗訓練，全面提高學生的實務操作能力。同時，高職教育會計與審計專業人才的培養需要打破以學校為中心的封閉技能訓練模式，加強校企合作，讓學生充分感受工作中的各個環節，了解會計與審計崗位的需求，從而發現自身存在的問題并做出改進，實現技能與崗位的零對接。另外，在社會用人單位提出用人需求下，高職教育會計和審計專業教學可以嘗試“訂單式”的人才培養模式，確定訂單式高職會計與審計專業人才的具體培養目標，以崗位能力需求為出發點，加強學生基礎理論知識的學習，指導學生實踐操作，強化崗位操作技能，加強崗前工作技能培訓，滿足用人單位的需求。
四、結語
論文摘要：就高職院校會計與審計專業的人才培養而言，以培養為地方經濟建設服務的、具有較高綜合素質和較強實踐能力的、實務操作，在培養中突出“強實踐、善實務、能創新”的要求，因此，在專業教學中應根據目標進行教學研究、分析。
會計與審計學專業是經濟管理學科的重要組成，其中融合了管理、經濟、法律和會計、審計等各方面的內容，該專業主要培養能在企事業單位、政府部門及社會中介組織中從事會計、審計實務工作的實用性人才。
高職院校作為實用性人才培養基地，當然要承擔為會計與審計系統輸送各種類型的、掌握會計與審計專門知識和能力的人員的重任。事實上，大多數高職院校都在為如何培養合格的會計與審計人才進行積極探索。根據現在社會經濟活動中的對會計與審計對象的選擇，對合格會計與審計人才至少可以從以下兩個方面進行評估：一是會計與審計人才總體的合格性，即會計與審計人才在總體數量和總體結構上要滿足不同會計與審計主體對相應會計與審計對象進行審查和評價以有效實現其審計目標的需要，培養的審計人才既要滿足企事業單位、政府審計、內部審計、社會審計三大審計主體不同需要，也要滿足各個重要行業的特定需要。二是會計與審計人才個體的合格性，即會計與審計人才的知識和能力必須滿足財政財務信息真實性、財政財務活動合法性、經濟管理活動有效性的復合性要求，無論是會計、審計人員，都必須掌握相應知識和能力。當前，我國高等職業院校會計與審計人才培養模式難以滿足上述要求，折射出現行高等職業院校培養模式弱點。
針對行業的需要，陜西財經職業技術學院很早就認識到會計與審計教育事業的產品是會計與審計人才，培養什么樣的人才，應服務和服從于經濟建設和會計與審計事業的發展。為此，我院會計與審計學專業不斷研究審計人才需求的變化，并以此調整專業的培養目標和手段，更新教學內容和方法。
一、會計與審計人才的需求
根據國家會計與審計人才的需求預測，會計人才的高層次要求增多，審計機關審計人才，尤其是高級審計人才供求矛盾非常突出。隨著審計業務比重的增加，審計機關產生了新的人才需求。因此，會計與審計學專業立足國家審計，開發特色課程，實施特色教學，樹立專業品牌，近年來該專業先后開發了基礎審計、財務審計、審計電算化等特色課程，與時俱進，重點突出會計與審計實訓。隨著經濟發展、市場競爭激烈和企業制度的建設完善，將有越來越多的企事業單位意識到建立健全內部審計的必要性和重要性，對會計與審計人才的需求也將有明顯增加。據了解，我國大約需要35萬名會計與審計學方面的專業人才，但目前只有執業人員5萬多名，且其中一大半得不到國際機構的認可，人才缺口很大。在未來10年我國需求的15類人才排行榜中，會計與審計學方面的專業人才位居榜首。從歷年的就業情況來看，該專業就業層次較高，并一直保持著較高的就業率。
二、高職院校人才培養模式及我院現況
資料顯示，我省十所高職院校里只有有2所設置審計專業或審計專業方向，有6所設置了會計專業，這只是會計與審計學科的一個分支，而且是設置在管理學專業之下，從2所高職院校會計與審計專業設置來看，對會計與審計人才以培養社會審計人才為主，而這種專業設置，缺乏對政府審計和內部審計專門審計人才培養的功能，會計與審計人才培養不能滿足審計人才總體合格性的要求。
可以推斷，我國高職院校審計人才培養總體結構體現出以下主要特征：一是我國高職院校審計人才培養模式單一，一些高職院校要么沒有會計與審計類專業，要有就是注冊會計師培訓；缺乏所有會計與審計主體人才的培養功能；更加缺乏包括行政事業會計與審計、財政稅務會計與審計、金融保險會計與審計、工程投資會計與審計等所有會計與審計門類人才的培養功能。二是我國會計與審計人才的培養以管理學專業為背景，會計與審計人才的培養中難免受管理學理論、思想、的制約，以管理學為背景的會計與審計人才培養機制，難以培養出既有會計操作技能，又能進行財政財務審計，又有績效、效益審計知識和能力的復合性人才；作為學科來說，也難以形成促進審計與會計以外的其他多學科的交叉和融合的平臺。
三、根據社會對審計人才的需求，調整高校審計人才培養模式
會計與審計專業優勢經過多年建設，會計與審計學專業已經成為我院品牌專業，面對日益激烈的競爭環境，會計與審計學專業劃分為基礎審計、財務審計、績效審計和資產評估四個專業方向，體現了審計學專業結構比較完整和全面的特點，突出了審計本質性的內涵，而省內開設了同類專業的其他院校，大多將其定位在社會審計方面，與之相比較，審計學專業整體架構比較合理。財會知識只能作為審計專業的基礎之一，而不是全部內容，甚至不是其主要內容，現代審計理論要求我們審計專業的教學內容必須在文、史、哲和外語、計算機等基礎課教學前提下，向經、管、法方面延伸。為此，會計與審計教學內容設計也體現了寬口徑、厚基礎、重實用”的原則，強調會計與審計專業人才全面素質的培養，不斷拓寬其知識面，增強其社會適應性，培育其獵取知識的能力、運用知識的能力、調適和創新能力。
培養目標該專業培養具有優良政治素質，具備管理、經濟、法律、會計和審計等方面的知識和能力，能在企業事業單位、政府部門及社會中介組織從事審計會計實務以及教學、科研工作的工商管理學科的高級專門人才。課程設置該專業的課程體系包括基礎會計、財務會計、成本會計、基礎審計、財務審計、績效審計、會計電算化、審計電算化、稅收實務、經濟法、資產評估、公司戰略與風險管理等；也包括一些實踐性教學環節，如暑期社會實踐、會計模擬實習、審計模擬實習、畢業實習等。我院2009年該專業的就業去向包括機關、企事業單位和部隊，其中，在各級機關就業的占總就業人數的10％左右，事業單位占15％，各類企業占55％，金融單位占20％。
四、會計與審計專業的發展展望
1 充分認識管理學在會計與審計學科建設中的地位，管理學是現代審計學發展的重要前提。因此，必須關注管理學發展對會計與審計學的影響，把握會計與審計學科發展的新趨勢。也就是說，要從現代經濟管理的角度而不是從傳統的財務核算、財務監督角度認識會計與審計的重要性，從會計與審計的對象、會計與審計的定位、審計與會計的關系、審計與管理學的關系、審計與經濟學的關系以及審計與法學的關系等等認識現代會計與審計發展的趨勢和方向，特別是要從研究對象、研究方法、學科體系等方面準確把握會計與審計學科同管理學科的聯系和區別。對會計與審計的專業的研究有著重要的意義。
2 在經濟學、管理學學科建設的今天，可以會計與審計學專業建設為核心，帶動其他學科建設。首先，要加強對會計與審計學的基礎理論研究，把握會計與審計學科發展的規律。其次，要加強對會計學與經濟學與審計學、管理學與審計學以及法學與審計學的交叉學科研究，科學把握審計學科發展與其他學科的融合趨勢。這樣，在不會把會計與審計單獨認為成為“大會計學”。
3 按照現代社會需要優化培養方案，為社會培養會計與審計專業人才。首先，要重新設置會計、審計專業作為管理學科的學科共同課程，強化經濟學和管理學、會計學、統計學、管理信息系統等學科基礎科，滿足專業培養對基礎理論的需要。其次，重新確定專業主要課程，滿足培養“一專多能”的綜合性會計與審計人才的需要。為了使學生畢業后能夠盡快勝任會計與審計工作，必須對學生進行執業訓練。在會計與審計教學過程中，要盡可能采用案例教學、模塊教學，這樣就能以點帶面，增加學生對流程、會計、審計程序等的具體認識。同時，在本科教學的后期，可以把學生安排到會計師事務所或大型機構財務部門實習，增加學生的實踐機會，提高學生的動手能力，使學生一畢業就能立即投入實際工作，既保證了會計與審計專業教學的效果，又滿足用人單位的實際需要，是一舉兩得的。
會計與審計專業隨著經濟的發展在，高職院校的會計與審計學科必須建設適應社會發展的人才培養的模式，以培養滿足不同社會需求的高素質的會計與審計人才，為經濟發展作出貢獻。
參考文獻：
[1]潘穎．對審計教學的幾點思考[j]zz66免費論文資源網．
關鍵詞：會計與審計，經濟管理
會計與審計學專業是經濟管理學科的重要組成，其中融合了管理、經濟、法律和會計、審計等各方面的內容，該專業主要培養能在企事業單位、政府部門及社會中介組織中從事會計、審計實務工作的實用性人才。
高職院校作為實用性人才培養基地，當然要承擔為會計與審計系統輸送各種類型的、掌握會計與審計專門知識和能力的人員的重任。事實上，大多數高職院校都在為如何培養合格的會計與審計人才進行積極探索。根據現在社會經濟活動中的對會計與審計對象的選擇，對合格會計與審計人才至少可以從以下兩個方面進行評估:(1) 會計與審計人才總體的合格性，即會計與審計人才在總體數量和總體結構上要滿足不同會計與審計主體對相應會計與審計對象進行審查和評價以有效實現其審計目標的需要，培養的審計人才既要滿足企事業單位、政府審計、內部審計、社會審計三大審計主體不同需要，也要滿足各個重要行業的特定需要。(2) 會計與審計人才個體的合格性，即會計與審計人才的知識和能力必須滿足財政財務信息真實性、財政財務活動合法性、經濟管理活動有效性的復合性要求，無論是會計、審計人員，都必須掌握相應知識和能力。當前，我國高等職業院校會計與審計人才培養模式難以滿足上述要求，折射出現行高等職業院校培養模式弱點。
針對行業的需要，陜西財經職業技術學院很早就認識到會計與審計教育事業的產品是會計與審計人才，培養什么樣的人才，應服務和服從于經濟建設和會計與審計事業的發展。為此，我院會計與審計學專業不斷研究審計人才需求的變化，并以此調整專業的培養目標和手段，更新教學內容和方法。
（一）會計與審計人才的需求
根據國家會計與審計人才的需求預測，會計人才的高層次要求增多，審計機關審計人才，尤其是高級審計人才供求矛盾非常突出。隨著審計業務比重的增加，審計機關產生了新的人才需求。因此，會計與審計學專業立足國家審計，開發特色課程，實施特色教學，樹立專業品牌，近年來該專業先后開發了基礎審計、財務審計、審計電算化等特色課程，與時俱進，重點突出會計與審計實訓。隨著經濟發展、市場競爭激烈和企業制度的建設完善，將有越來越多的企事業單位意識到建立健全內部審計的必要性和重要性，對會計與審計人才的需求也將有明顯增加。據了解，我國大約需要35萬名會計與審計學方面的專業人才，但目前只有執業人員5萬多名，且其中一大半得不到國際機構的認可，人才缺口很大。在未來10年我國需求的15類人才排行榜中，會計與審計學方面的專業人才位居榜首。從歷年的就業情況來看，該專業就業層次較高，并一直保持著較高的就業率。
（二）高職院校人才培養模式及我院現況
資料顯示，我省十所高職院校里只有有2所設置審計專業或審計專業方向，有6所設置了會計專業，這只是會計與審計學科的一個分支，而且是設置在管理學專業之下，從2所高職院校會計與審計專業設置來看，對會計與審計人才以培養社會審計人才為主，而這種專業設置，缺乏對政府審計和內部審計專門審計人才培養的功能， 會計與審計人才培養不能滿足審計人才總體合格性的要求。
可以推斷，我國高職院校審計人才培養總體結構體現出以下主要特征:(1)我國高職院校審計人才培養模式單一，一些高職院校要么沒有會計與審計類專業，要有就是注冊會計師培訓;缺乏所有會計與審計主體人才的培養功能;更加缺乏包括行政事業會計與審計、財政稅務會計與審計、金融保險會計與審計、工程投資會計與審計等所有會計與審計門類人才的培養功能。(2)我國會計與審計人才的培養以管理學專業為背景， 會計與審計人才的培養中難免受管理學理論、思想、的制約，以管理學為背景的會計與審計人才培養機制，難以培養出既有會計操作技能，又能進行財政財務審計，又有績效、效益審計知識和能力的復合性人才;作為學科來說，也難以形成促進審計與會計以外的其他多學科的交叉和融合的平臺。
（三）根據社會對審計人才的需求，調整高校審計人才培養模式
會計與審計專業優勢經過多年建設，會計與審計學專業已經成為我院品牌專業，面對日益激烈的競爭環境，會計與審計學專業劃分為基礎審計、財務審計、績效審計和資產評估四個專業方向，體現了審計學專業結構比較完整和全面的特點，突出了審計本質性的內涵，而省內開設了同類專業的其他院校，大多將其定位在社會審計方面，與之相比較，審計學專業整體架構比較合理。財會知識只能作為審計專業的基礎之一，而不是全部內容，甚至不是其主要內容，現代審計理論要求我們審計專業的教學內容必須在文、史、哲和外語、計算機等基礎課教學前提下，向經、管、法方面延伸。為此，會計與審計教學內容設計也體現了寬口徑、厚基礎、重實用”的原則，強調會計與審計專業人才全面素質的培養，不斷拓寬其知識面，增強其社會適應性，培育其獵取知識的能力、運用知識的能力、調適和創新能力。
培養目標該專業培養具有優良政治素質，具備管理、經濟、法律、會計和審計等方面的知識和能力，能在企業事業單位、政府部門及社會中介組織從事審計會計實務以及教學、科研工作的工商管理學科的高級專門人才。
課程設置該專業的課程體系包括基礎會計、財務會計、成本會計、基礎審計、財務審計、績效審計、會計電算化、審計電算化、稅收實務、經濟法、資產評估、公司戰略與風險管理等；也包括一些實踐性教學環節，如暑期社會實踐、會計模擬實習、審計模擬實習、畢業實習等。 我院2009年 就業方向該專業的就業去向包括機關、企事業單位和部隊，其中，在各級機關就業的占總就業人數的10%左右，事業單位占15%，各類企業占55%，金融單位占20%。
（四）會計與審計專業的發展展望。
1.充分認識管理學在會計與審計學科建設中的地位，管理學是現代審計學發展的重要前提。因此，必須關注管理學發展對會計與審計學的影響，把握會計與審計學科發展的新趨勢。也就是說， 要從現代經濟管理的角度而不是從傳統的財務核算、財務監督角度認識會計與審計的重要性和，從會計與審計的對象、會計與審計的定位、審計與會計的關系、審計與管理學的關系、審計與經濟學的關系以及審計與法學的關系等等認識現代會計與審計發展的趨勢和方向，特別是要從研究對象、研究方法、學科體系等方面準確把握會計與審計學科同管理學科的聯系和區別。對會計與審計的專業的研究有著重要的意義。
2.在經濟學、管理學學科建設的今天，可以會計與審計學專業建設為核心，帶動其他學科建設。首先，要加強對會計與審計學的基礎理論研究，把握會計與審計學科發展的規律。其次，要加強對會計學與經濟學與審計學、管理學與審計學以及法學與審計學的交叉學科研究，科學把握審計學科發展與其他學科的融合趨勢。這樣，在不會把會計與審計單獨認為成為“大會計學”。
3.按照現代社會需要優化培養方案，為社會培養會計與審計專業人才。首先，要重新設置會計、審計專業作為管理學科的學科共同課程，強化經濟學和管理學、會計學、統計學、管理信息系統等學科基礎科，滿足專業培養對基礎理論的需要。其次，重新確定專業主要課程，滿足培養“一專多能”的綜合性會計與審計人才的需要。為了使學生畢業后能夠盡快勝任會計與審計工作，必須對學生進行執業訓練。在會計與審計教學過程中，要盡可能采用案例教學、模塊教學，這樣就能以點帶面，增加學生對流程、會計、審計程序等的具體認識。同時，在本科教學的后期，可以把學生安排到會計師事務所或大型機構財務部門實習，增加學生的實踐機會，提高學生的動手能力，使學生一畢業就能立即投入實際工作，既保證了會計與審計專業教學的效果，又滿足用人單位的實際需要，是一舉兩得的。
會計與審計專業隨著經濟的發展在，高職院校的會計與審計學科必須建設適應社會發展的人才培養的模式，以培養滿足不同社會需求的高素質的會計與審計人才，為經濟發展作出貢獻。
[1] 潘穎. 《對審計教學的幾點思考》. Zz66免費論文資源網.
【關鍵詞】職業能力 審計 獨立學院
隨著我國大學會計學專業本科教育專門化的發展，獨立學院開設會計學專業旨在通過系統的學歷教育為社會培養各類財會人員。審計課程作為會計專業學生的專業核心課程，其課程教學應關注審計職業需求。下面通過對注冊會計師職業勝任能力的解析，從社會需求的角度分析高校學生應具備的知識、技能，以此來構建課程教學體系。
一、職業能力的基本理論觀點
職業能力是完成特定職業任務所需的知識、技能、態度和經驗，也稱勝任能力。《中國注冊會計師勝任能力指南》定義勝任能力，是指注冊會計師能夠在實務工作環境中按照設定的標準完成工作任務，勝任能力是以注冊會計師的專業素質為基礎的。
（一）職業能力的要素
《職業會計師國際教育準則》中認為：職業會計師的專業勝任能力包括專業知識、專業技能和專業價值、道德與態度三個基本要素。《中國注冊會計師勝任能力指南》指出：勝任能力包括專業知識、職業技能、職業價值觀和道德等專業素質和實務經歷。這些都從個體投入的角度對職業能力作了要求。
（二）職業能力的層次
1.職業特定技能：應包括從事特定職業、崗位必須或應當具備的技能。如醫生會開處方，會計師會做賬、審計師會查賬，特定職業有特定的技能。
2.行業通用技能：在屬性相同或相近的職業群中體現出共性的技能和知識要求。如會計學（注冊會計師專業方向）專業對應職業群有：會計、統計、內部審計、注冊會計、評估等。審計職業群有：會計師事務所審計、審計機關的政府審計、企業的內部審計。作為屬性相同的審計職業群，要求審計人員保持職業謹慎、具備職業懷疑思維方式、具備職業判斷能力。
3.基本技能：從事任何職業都需要的最基本的技能，如溝通能力、軟件操作能力等。
從個體縱向發展看，可以從事任何崗位工作，如科員、科長、助理、所長等，不同崗位對應職業能力層次要求會有差異，能力要素結構也有差異。下面通過實證調查進行分析。
二、對會計師事務所審計人員勝任能力要求的調查分析
2011年10月8日至2012年6月12日，收集了來自山西注冊會計師協會網公開的招聘信息，對山西45所大中小會計師事務所招聘信息中不同崗位的基本要求進行了調查。有關調查結果與分析如下：
1.崗位調查情況。2011年19家 ，2012年26家，共45家。調查結果顯示，會計師事務所對項目經理和審計助理崗位需求都處于高峰期，需求量相當大。這段時間學校可以為學生安排校外實習工作。
2.學歷要求調查。調查結果顯示，審計助理崗位要求有大專以上學歷的占招聘單位的95%。
3.專業背景要求調查。調查結果顯示，審計助理人員專業相關度要求較高，有明確要求的占66.14%。
4.職業資格。調查結果顯示，在職業資格方面，項目經理要求具備注冊會計師資質的達93%。助理人員需取得注冊會計師考試所要求的科目中有3門成績合格，或具備會計師職稱者優先。
5.工作經驗。調查結果顯示，對項目經理的要求較高，量化工作年限的達67%以上，有的明確要求有大型企業或上市公司財務、審計工作經歷。對審計助理要求2年以上經歷的較多。
6.其他要求。其他方面的要求主要在職業道德層面和基本工作技能層面的要求。包括：掌握基本的電腦操作技術，能熟練操作使用word，excel等office應用軟件；有良好的職業道德，責任心強，有上進心；善于溝通，有團結協作精神和組織協調能力；吃苦耐勞，能適應出差工作等。
可以看出，不同崗位所要求的知識結構與能力層次側重點不同。對知識的要求，基層從業人員（助理審計）集中在審計與鑒證業務、相關法律法規、會計核算、成本會計、信息系統技術等。中層從業人員（項目負責人）集中在審計與鑒證、資產評估、內部控制、風險評估、人力資源管理、相關法律法規。高層從業人員（合伙人、主任會計師）對人力資源管理、內部控制、風險評估等方面要求較高。對能力的要求，助理人員側重操作層面實務技能，中層以上側重風險管理層面。因此，獨立學院應重視職業相關度較高的基礎課、核心課。
三、課程設計與職業能力的培養
（一）中國注冊會計師勝任能力框架要求
中國注冊會計師協會2007年《中國注冊會計師勝任能力指南》（以下簡稱《指南》），為培養職業后備人才提供了理論基礎和實踐指導。各高等院校開設會計學專業（注冊會計師方向）其人才培養目標定位應以《指南》為指導。《指南》明確了勝任能力是以注冊會計師的專業素質為基礎，注冊會計師專業素質的基本要素應包括專業知識、職業技能、職業價值觀、實務經歷。中國注冊會計師勝任能力是以專業素質為基礎，而專業知識主要是通過學歷教育方式獲取，職業技能可以通過普通教育、職業教育、實務經歷等多種途徑獲取。構成注冊會計師專業知識的主體有會計、審計、財務、稅務，組織與企業知識，信息技術以及其他知識。專業知識涵蓋的主要內容為課程設置提供理論指導。
（二）課程設計思路
1.課程目標設計應與職業崗位需求相一致。從會計師事務所審計崗位的調查可以看出，會計師事務所注重財會人員的執業能力，其職業晉升具有“階梯式”特點，由審計助理、項目經理到高級項目經理、合伙人。高等院校畢業的學生一般先從審計助理崗位做起，工作2～3年后，可帶領小組負責具體項目，就有機會晉升。因此，高校開設審計課程，其教學目的首先應重視培養助理審計人員基本知識和技能。不同層次院校人才培養目標不同，重點院校應重視高層次職業技能的培養，獨立院校側重最基本的職業技能的培養。從注冊會計師勝任能力框架可以看出，本科階段開設會計學（注冊會計師方向）專業培養目標應是以培養學生專業知識為主，并側重職業技能的培養。開設會計學（注冊會計師方向）專業的獨立院校課程培養目標定位應以強化核心知識和基本工作能力為主。
2.課程體系設計應按照審計工作流程設計。
（1）課程內容設計。為使課程滿足專業發展的需求，在課程內容的安排上，堅持在講授理論知識的同時培養技能，理論教學圍繞與職業技能、執業能力緊密聯系的知識點展開。獨立學院根據其人才培養目標定位特點，不必刻意追求課程理論體系完整性，按照本專業相應崗位對應的典型工作任務對教學內容進行取舍，更利于學生職業發展。在審計課程內容安排上，理論教學要求學生理解并掌握基本審計概念、基本審計知識，包括審計目標、審計流程、審計證據與審計工作底稿、審計程序等，學習后明白審計是什么，怎么做審計。實踐教學要求掌握審計程序怎么實施，審計工作底稿如何編寫，審計意見如何確定和撰寫等，主要是解決審計怎么做的問題。在整個教學中應注意培養學生職業判斷能力，如對各業務循環的具體審計事項進行判斷，職業中面臨的道德困惑應對思路等。
（2）以職業能力培養為中心，有效組織教學。為使教學能達到預期效果，必須有效地組織教學。審計課程按照審計工作流程，考慮各環節典型工作任務，分項目實施。如果說會計工作是按會計期間循環，那么審計工作是按其所承接的業務循環。從審計流程看，起點是承接業務、接下來風險評估、計劃審計工作、實施審計工作，到完成審計。教學中不同環節可采用不同的教學方法。課內嘗試案例式、討論式教學，以提高學生對現實、真實業務事項的敏感度，促進其專業分析判斷能力的形成與提高，激發對審計職業的熱情。校內利用實驗室手工模擬，利用電算化審計軟件，掌握審計業務的流程以及基本技能，貫通相關會計、稅法、財務知識的綜合運用。
以下按審計流程分別說明職業能力中所涉及的知識性要點、技能性表現，并提出一些教學建議：
其一，業務承接環節：知悉業務約定書，判斷是否承接業務，實物演示、案例教學。
其二， 風險評估：風險評估應考慮的因素，判斷重大錯報可能性，討論式、案例教學。
其三，計劃審計工作：審計計劃內容、要素，如何編寫審計計劃，模擬情景。
其四，實施工作：審計程序、審計證據與審計工作底稿格式、要求，如何有效實施審計程序，審計工作底稿如何編寫，用實訓手段，教會學生怎么做。
其五， 完成審計：復核、整理、審計報告，審計意見決策，案例教學。
從職業能力層次看，業務承接、風險評估階段對職業判斷能力要求較高；知識層面要求綜合應用學科知識；能力層面體現社會能力、方法能力方面較多；計劃工作、實施工作對專業知識要求較高，專業能力要求突出；完成階段體現綜合素質，是知識與能力的綜合反映。
3.課程考核方式。考核內容與職業崗位要求相統一，注重過程評價。考核方式靈活，如實驗報告分析、操作流程演示、計算機控制等。考核結果要能反映實踐教學效果。考核項目與內容設置兼顧審計基本理論與基本技能操作，評價標準要考慮學生綜合能力與素質。成績評定要分多檔次，以激勵學生動手操作。
綜上所述，獨立學院教學體系在明確人才培養目標定位基礎上，專業建設應考慮畢業生就業職業定位、行業定位、用人單位定位、區域定位。課程建設應考慮從事職業要求具備的基本工作能力、核心知識、職業未來發展道路等因素。注冊會計師專業方向應以注冊會計師勝任能力指南的知識架構為指導，將學歷教育與職業教育有機結合起來，真正為注冊會計師行業培養合格人才。
（作者王卿麗為碩士、高級會計師、教師；陸迎霞為碩士、教研主任、高級會計師、）
參考文獻
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關鍵詞：非標準審計意見 個體特征 謹慎性 人才培養
一、引言
非標準審計意見的謹慎性與個體特征在學界引起關注有多年，當前已有諸多對審計師個體特征和審計質量的研究。其中，唐躍軍（2005）從多角度對上市公司年度財務報告審計意見類型進行了比較研究，對非標準審計意見的分布和行業差異之關系進行了研究。肖序（2006）對非標準審計意見價值相關性做了研究。侯國民（2007）對上市公司首次披露非標準審計意見的信息含量進行了研究。郭婷等（2008）對非標準審計意見類型及產生原因進行了研究。白憲生（2009）對非標準審計意見的關聯性因素做了研究。馮延超（2010）對審計師在風險導向審計模式下的審計風險判斷進行了比較研究。葉瓊燕等（2011）對自1991年以來有關簽字注冊會計師性別、年齡、從業經歷、教育背景、是否為合伙人、是否為黨員等方面進行了研究，研究了審計師個人層面因素對審計質量的影響。施丹等（2011）以2001到2008年以我國A股上市公司為對象研究了簽字審計師性別和性別組成對審計質量和審計費用的影響。趙國宇（2011）對盈余管理和關聯交易以及審計師的特征進行了研究。王兵（2011）以2001到2009年被處罰的注冊會計師為研究對象，從市場反應、市場份額和審計收費三方面對注冊會計師個人聲譽受損的經濟后果進行了研究。李江濤等（2012）以2009年深、滬上市公司為樣本研究了審計業務供給方特別是簽字注冊會計師個人特征對審計費用率的影響。張敦力（2012）以1999到2008年A股上市公司為樣本研究了行業專長審計師能否鑒別不同屬性、不同錯報風險的盈余管理。
在當前的證券市場中，因投資者掌握的信息并不對稱，很難有效對上市公司的經營質量做出合理的判斷，這需要獨立的第三方審計師對上市公司財務報告進行審計，出具審計意見。審計需求理論認為，審計產生不是外部力量強制結果，而是社會力量選擇所致，是委托人與人的共同需求。在審計關系中，審計師有著減少所有者和經營者之間信息不對稱和評價經營者經營業績及出具審計報告的責任，即扮演隱性社會監督角色。社會經濟生活的復雜性和不確定性增加了審計的難度，同時也增加了審計風險，增強審計風險意識并預防審計風險在維護市場經濟秩序方面的作用在不斷放大，這要求審計師具備一定的專業勝任能力和獨立性，而審計師做出審計意見會受文化程度、專業能力等個人特征影響。雖然目前影響我國上市公司審計意見的主要因素是公司自身盈利能力、償債能力及盈余管理，但審計師因素依然重要。本研究從性別、年齡、政治面貌、學歷、畢業院校、所學專業、是否為合伙人情況、執業年限、審計師簽字順序和工作單位是否為“四大”等環節對審計師出具的非標準報告的影響進行了研究。
二、問題提出
根據《獨立審計具體準則第7號――審計報告》規定，審計報告是指注冊會計師根據獨立審計準則的要求，在實施審計工作的基礎上對被審計單位年度會計報表發表意見的書面文件。注冊會計師應根據審計結論出具下列類型之一的審計報告：無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見，該準則同時對非標準審計報告意見的簽署條件進行了規定：（1）如果審計師認為會計報表就其整體而言是公允的，但還存在下列情形之一時，注冊會計師應出具保留意見的審計報告：會計政策的選用、會計估計的做出或會計報表的披露不符合國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告。由于審計范圍受到一定的限制，無法獲取充分、適當的審計證據，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。（2）如果審計師認為會計報表不符合國家頒布的企業會計準則和相關會計制度的規定，未能從整體上公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量，注冊會計師應出具否定意見的審計報告。（3）如果審計范圍受到限制可能產生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當的審計證據，以至無法對會計報表發表意見，注冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。（4）當出具保留意見、否定意見或無法表示意見的審計報告時，注冊會計師應在意見段之前增加說明段，并清楚說明導致所發表意見或無法發表意見的所有原因，指出其對會計報表的影響程度。本研究對1993年以來滬深兩市上市公司被出具的非標準審計意見情況統計見表1。
備注：1、52*中包含20份帶強調事項的保留意見，57*中包含10份帶強調事項的保留意見，92*中包含1項帶其他事項無保留意見。 2、1999年以前的數據參考《誰審計中國證券市場―審計市場分析》（1997―1999）以及2000年以后的數據來源于中國注冊會計師協會網站（http：//.cn/）中的年報審計快報。
三、研究假設的提出
影響審計師做出審計結論的兩大關鍵因素是專業勝任能力和獨立性。McClelland（1973）認為，專業勝任能力是指個體所擁有的能在某一崗位上取得業績的潛在、深層次特質，它表現在與工作、業績或生活中其他重要成果相似或相關的知識、技能、能力、特質或動機等方面。審計師進行審計工作需經過專業培訓，在執業過程和后續教育中形成并鞏固專業勝任能力。學者Claus（2000）認為，審計的知識性理論是通過正規課堂教育獲得的，而程序性知識是在執業過程中形成的，后續教育是對前兩個階段審計知識的強化和更新。一般而言，獨立性有兩層含義：它意味著正直性的一個方面，使所有職業人員接受責任，另一方面意味著避免可能損害注冊會計師作為審計人員的客觀性（John L C，1956），該研究包括了實質上的獨立性和形式上的獨立性（Thoms G H，1962），在一定程度上反映了審計師抵制客戶選擇性披露壓力的能力（DeAngelo，1981）。Tom Lee（1991）認為，審計獨立性是審計職業公正性的特點，是人類誠實天性總特征的組成部分，是一種精神狀態，不容許本人觀點和結論變得依賴或屈從利害沖突方面壓力和影響。這要求審計師在執行委托業務時保持客觀、公正的態度，要能不受外界因素的影響。
關于年齡，樣本中的簽字注冊會計師35歲以下的占6.40%，36到45歲之間占45.40%，45歲以上占48.2%，研究求的所有審計師的平均年齡為45歲，平均數之下的年齡變量取值0，平均數之上取值1。關于性別，樣本中男性的比例為66.83%，女性為33.17%。本文將簽字注冊會計師中有女性審計師的觀測值設為0，男性設為1。關于簽字順序，樣本中第一簽字注冊會計師（含獨立注冊會計師）占54.15 %，第二簽字注冊會計師占45.36 %，第三簽字注冊會計師占 0.50 %。本文設定第一簽字注冊會計師為1，第二簽字注冊會計師為2，第三簽字注冊會計師為3。關于政治面貌，樣本中黨員占94.57%，其他占5.43 %。本文設定黨員為1，其他為0。關于學歷，樣本中的博士畢業生的審計師占1.20%，碩士畢業生的審計師占11.48%，本科畢業所占比例為50.60%，大專學歷占31.54%，大專以下學歷占5.18%。本研究將學歷分成三個部分：碩士及以上、本科、大專及以下。當審計師的學歷為大專及以下時取值為1，本科學歷時取值為2，碩士及上學歷取值為3。關于畢業院校，樣本中的審計師最終學歷畢業院校為重點院校占76.05%，重點院校取值為1，否則取值為0。關于所學專業，根據我國學科分類法，并考慮與會計、審計專業等相關程度，本研究分為相關專業和不相關專業。其中經濟、管理類專業為相關專業，占67.61%；其他為不相關專業，占32.39。本研究把觀測變量都為相關專業時取值為1，其他取值為0。關于是否為合伙人，樣本中的合伙人占25.73%，本研究將觀測變量為合伙人時取值為1，否則取值為0。關于執業年限，樣本中的執業年限10年以下者占20.41%，10年到20年者占74.84%，20年以上的占4.75%。研究中的審計師執業年限平均值為15年，執業年限平均值以下取值為0，否則取值1。關于工作單位是否為“四大”，在樣本中，審計師的工作單位為四大會計師事務所的人員占4.25 %，研究取在四大會計師事務所人員觀測變量為1，其他取值為0。
3.模型設計
4.實證檢驗
實證檢驗的結果跟本文假設大體一致，但審計師的年齡、性別、專業、是否合伙人和工作單位等因素與本文假設有出入，分析原因是審計師更容易受到第一簽字注冊會計師的影響，而第一簽字注冊會計師在公司一般為德高望重者，因此年齡因素影響不很明顯。在性別方面，女性所獨有的在出具非標準審計意見時，是出具無保留意見（帶強調事項段）還是非無保留意見（保留意見、否定意見、無法表示意見）更具溫和性。審計師所學專業對審計師影響不大的原因是當前注冊會計師準入制度需參加全國注冊會計師考試，需要考過專業課六門，并需通過綜合階段考試，這種考試獲取的知識影響力已經超越在學生階段所學專業。審計師是否為合伙人對審計師出具非標準審計報告影響不大的原因是因為，合伙人身為會計師事務所負責人之一對企業出具非無保留意見（保留意見、否定意見、無法表示意見）的影響更為深刻，因此在道德允許范圍內，合伙人可能出具無保留意見（帶強調事項的）。工作單位是否是“四大”對審計師的影響不明顯，是因為簽字注冊會計師在出具非標審計意見時，受其本人知識水平和經歷的影響，而工作環境影響有限。
五、結語
研究結果表明，審計師個人因素對審計師在出具非標準審計報告時候有不可忽視的作用，審計師的簽字順序、執業年限等個人特征都對審計師的謹慎性有顯著影響，經驗豐富和第一簽字注冊會計師比其他審計師更謹慎。本文的研究結論可為我國的會計教育和會計人才培養以及審計公司的員工培訓等提供一定的啟示，可為公司選聘會計師事務所的審計師進行審計業務提供實證參考依據。
參考文獻
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1、重視了解測試，做到心中有數
審計告訴我們，了解測試應貫穿于CPA審計的全過程，但現實中，注冊會計師很少將這項工作看成是搜集審計證據的有機組成部分。風險導向審計的，要求注冊會計師通過了解測試，形成對被審計單位環境風險、經營風險、管理風險、財務風險整體評價，在此基礎上，決定審計的風險所在，針對不同的情況選擇不同的審計程序。具體講：（1）了解客戶所處的經營環境，如形勢、行業情況以及客戶所面臨的風險；（2）正確評價客戶的控制環境，尤其要對最高管理人員的品行、經營思想及經營作風給予適當評價；（3）了解客戶的組織結構、產品、制造過程及設備情況等；（4）實地觀察被審計單位的生產經營場所及設施；（5）詢問內部審計人員、管理當局及其知情的第三者，如律師、前任注冊會計師等。
實務中，注冊會計師實施了解測試，必須關注以下環境對會計系統和注冊會計師審計的影響：（l）管理當局缺乏誠實、正直的品德；②財務報表存在舞弊；（3）企業快速成長而忽視必要的控制；（4）缺乏良好的控制制度；（5）公司強調人治，某人可以控制整個交易過程；（6）公司的經營權和控制權掌握在少數人手中等等。
2、正確運用分析性復核，地把提審計質量
由于分析性測試結果不易直接作為審計證據，其客觀性、可靠性容易令人懷疑，因而注冊會計師在應用中的積極性不高，審計工作底稿中很少見到分析的應用及其結果。實質上，分析性復核程序的運用，也應貫穿于審計的全過程，在審計計劃階段，分析性復核程序幫助注冊會計師對被審計單位的情況獲得更好的了解和確認資料間的異常關系及意外波動，以確定其他審計程序的性質、時間及范圍。在審計的實施階段，分析性復核不僅僅是其他實質性測試的一種補充，它也可能是審計中獲取有關賬戶余額和交易相關的特殊認定的審計證據的有效方法。在審計報告階段，分析性復核程序被用于對被審計單位的整體合理性做最后的復核。
實務中，有的注冊會計師在執業中也做了分析性復核，但對于分析性復核程序發現的異常或意外的事項，不相應追加細節測試，同樣也會招致審計失敗。因此，注冊會計師實施分析性復核程序時，必須注意分析性復核的結果應被其他程序取得證據加以佐證或解釋，否則，實施分析性復核程序將沒有任何意義。
3、圍繞審計目標，有效地選擇和控制審計程序的實施
（1）審計程序的實施應由CPA主動控制，不能被外部條件或被審計單位牽著鼻子走。如函證的寄發和收取，應由審計人員親自進行，不能借助被審計單位的手；審計人員觀察被審計單位的生產車間，應根據審計需要選擇路線和觀察的，不能聽任被審計單位的安排等等。如果注冊會計師在執業中，被審計單位提供什么，注冊會計師就審計什么，該實施的審計程序沒有實施，該取得的審計證據沒有收集，一些重要審計程序被被審計單位控制，一些重要的審計證據根據被審計單位需要提供，注冊會計師就會落入被審計單位會計造假的“陷阱”之中，成為會計造假的“幫兇”。
（2）CPA應保持應有的執業關注，及時對異常事項或不熟悉的情況做出積極反應。獨立審計準則要求注冊師在執業中應保持應有的執業關注，隨時了解異常事項、非常規事項，經過初次評估控制風險——再次評估控制風險——最終評估控制風險，不斷根據客觀情況的變化和異常事項的出現，修改審計程序，補充取得審計證據，直到足以支持發表正確的審計意見為止。如果注冊會計師對例外事項和異常現象沒有做出適當的評價和解釋，可能會導致審計失敗。
（3）取得審計證據不是注冊會計師審計的目的，而是一種手段，因此審計人員不能僵化地“比葫蘆畫瓢”，為取得審計證據而取得證據，必須對取得的證據進行審慎，判斷其來源是否可靠、證據是否真實、是否具有證明力，是否能夠支持審計結論。
4、運用審計抽樣，降低抽樣風險
審計的一個顯著特征，就是采用抽樣審計的方法，即根據總體中的一部分樣本特性來推斷總體的特性，而樣本的特性與總體的特性或多或少有一點誤差，這種誤差可以控制，但一般難以消除。因此，不論是統計抽樣還是判斷抽樣，如果根據樣本審查結果來推斷
總體，總會產生一定程度的誤差，即審計人員要承擔一定程度的作出錯誤審計結論的風險。如何降低這種抽樣風險呢？換句話講，如何能夠保證隨機抽樣抽出的樣本滿足風險導向審計的要求呢？這除了要求抽樣必須遵循隨機原則外，離不開注冊會計師的專業判斷。在運用審計抽樣時存在許多不確定的因素，從總體來看，可能產生風險的因素有：內部控制結構控制能力差；重要的數字遺漏，對項目的錯誤評價和虛假注釋，項目的流動性強，項目的交易量大，蕭條，財務狀況不佳，抽樣技術局限性等。這些風險的控制和不確定因素要由注冊會計師正確的專業判斷來加以解決。
5、運用專業判斷，提升審計質量和效率
關鍵詞：內部審計外部化 會計師事務所 新契機
從會計師事務所的角度來看，內部審計外部化，也被稱為內部審計，其實質是會計師事務所已經存在的管理咨詢或會計服務業務的延伸。在西方國家，自20世紀90年代開始，已經有為數不少的實行了內部審計外部化。據美國內部審計協會的調查。美國采礦業、汽車業、建筑業、業、地方政府等實行內部審計外部化的企業（或組織）的比例分別為42.9%、50%、9.5%、50%、15.6%（宋建波等2004），幾乎涉及各行各業。我國近幾年也對內部審計外部化進行了一些初步探索。綜合國內外內部審計外部化的實際情況，其外部化的動因主要有：節約財務預算開支，提高內部審計質量，替代不合格的內部審計人員，更看重注冊會計師的能力。，由于審計市場日益飽和，邊際收益下降，迫使會計師事務所不得不尋找新的市場空白，不得不拓展服務范圍，謀求新的業務和利潤增長點，于是，內部審計外部化的實施為會計師事務所的發展創造了新的契機。
一、會計師事務所執行內部審計業務的優勢
1.成本優勢。隨著外部環境的變化和企業間競爭的日益激烈，內部審計在加強組織內部控制，追求自身價值最大化的過程中發揮著日益重要的作用。組織開展內部審計，一方面可以通過設置相應的內部審計部門，配置相應的內部審計人員來進行；另一方面，可以聘請外部專業審計人員來進行。如果設置內部審計機構，組織往往會發生機構辦公費、人員培訓費、工資及福利費、差旅費等費用，從成本效益的角度考慮，如果組織內部某項業務的交易成本大于將其交由外部組織來完成的交易成本，組織會傾向于將此業務交由外部組織來實施。此外，內部審計對組織來講，并不像生產經營、日常管理那樣是一種經常的行為，這樣組織在需要的時候，從外部聘請獨立審計師對其進行內部審計并提出報告，不僅節省了設立內部審計機構和培訓內部審計人員的費用，而且在不進行內部審計時便不必支付內審人員的工資和福利費，這便大大節約了企業的財務支出（宋建波等2004），尤其對于規模不大的組織，可能承擔不起常設內部審計機構的費用開支，即使那些已經設立內部審計機構的組織，其在內部審計方面所花費的支出也可能大于產生的效益，此時，若將內部審計業務交由經驗豐富、信譽較好的外部組織進行，往往既可以實現內部審計的增值目的，又可以節約內部審計成本。
2.專業勝任能力的優勢。1999年，IIA（InstituteofInternalAuditors）第61屆年會對內部審計作出了全新定義，提升了內部審計在組織中的地位，也擴展了內部審計的服務對象。IIA認為，內部審計是一項旨在增值和改進組織運營狀況的獨立的、客觀的保證和咨詢活動，它通過改進風險管理、內部控制和治理過程的效果幫助組織實現其目標（張巧良等2005）。這就要求內部審計人員不但要具備會計、審計知識，而且還需要懂得學、、統計、信息技術、工程、稅收、、環境事務和其他有關方面的知識。從我國目前的情況來看，一方面，內部審計人員總體素質偏低，許多人對審計一知半解，一些組織不重視引進專業人才，卻把組織閑散人員，領導不喜歡的管理人員塞進內部審計部門，使內部審計部門的人員有職無權，工作難以開展。況且組織內部審計人員構成不合理，審計能力有一定的局限性。據統計，20萬內部審計人員80%以上為財務人員，而在西歐，則是財會人員、工程技術人員和管理、法律人員各約1/3（殷亞捷2003）。另一方面，注冊會計師等專業人員作為熟練的鑒證專家，大多經過合格，并受過正規訓練，積累了比較豐富的執業經驗，所以其專業勝任能力多優于內部審計人員。此外，注冊會計師等專業人士長期從事鑒證、咨詢業務，服務對象遍布各行各業，在同一個行業內部又有眾多的企業和組織，在執業過程中形成了較強的職業敏感，具有較強的觀察能力和能力，這樣在進行內部審計時，既可以借鑒較好組織的經驗，又可以吸取較差組織的教訓，能發現內部審計中存在的，并提出解決問題的建議，從而更好地完成內部審計任務。再次，會計師事務所往往吸收有會計、審計、資產評估、工程預算、稅收、經濟法律等相關方面的人才，在內部審計過程中，能夠綜合運用已有的人才資源，協同實現內部審計的增值目的。
3.獨立性較強。內部審計機構及內部審計人員隸屬于組織內部，他們與組織的管理層有著千絲萬縷的聯系，與其他機構及其人員有著各種各樣的復雜關系。內部審計機構為了能順利地完成自己的工作，必須主動同管理層協調好關系。在這種利益關系的牽制下，內部審計可能會流于形式，或者因喪失獨立性而起不到應有的作用。相對于內部審計機構及內部審計人員來說，由組織外部的注冊會計師或其他合格專業人士執行組織內部審計，由于他們獨立于所有者和管理者，又有嚴格的職業規范和職業道德的約束，因而他們不會深陷復雜的關系圈中左右為難，能夠站在比較客觀的立場上對組織運行管理情況進行審計，并客觀地報告審計結果，提出審計建議。
二、師事務所拓展內部審計業務的對策
1.走專業化道路。審計市場是高度競爭的，在審計市場，由于眾多會計師事務所的存在，在位的會計師事務所一方面面臨著大量的潛在競爭者的進入威脅，需要穩定原有客戶群；另一方面，拓展新的業務領域，滿足客戶特殊的專業化需求，樹立專業化的競爭優勢成為當務之急。從國內外內部審計外部化的實踐情況來看，一些政府部門、事業單位、組織已經將一些高度專業化的內部審計工作委托給專門的會計職業組織如會計師事務所執行，這不僅提高了內部審計的獨立性和效率，而且給會計師事務所的展現了一個良好的契機。但是，由于內部審計的范圍日益廣泛，其重點以與財務有關的業務事項的審計為主，還包括財務管理、采購管理、信息系統、市場營銷、不正當行為發現、人事管理、生產管理、質量管理、環境保護等（張巧良等2005），幾乎涉及組織的方方面面。而我國會計師事務所執業人員的專業勝任能力雖然總體上優于內部審計人員，但相對于內部審計的發展和范圍的擴大，其專業素質并不普遍具有內部審計所需的特殊技能和專業知識。因此，會計師事務所要開展內部審計業務，應當配備內部審計的專業人員，進行內部審計的專業培訓，引進企業管理、咨詢、信息管理等方面的專業人才，通過加強自身建設，開展專業化的內部審計服務，幫助被審單位改善內部管理，使被審單位切實感受到事務所所提供服務的有用性，以此樹立事務所新的專業致勝能力。
2.樹立品牌服務意識。品牌是會計師事務所的重要資產。審計質量高的會計師事務所會贏得對它的承認和獎賞。這個品牌的作用主要體現在如下幾個方面：（1）贏得廣泛的客戶源；（2）審計收費較高；（3）能夠吸引優秀的注冊會計師加盟到會計師事務所效力。相反，對于審計質量低的會計師事務所，其品牌是一塊負資產，社會公眾應給予否定和拋棄（姜金香2004）。如果會計師事務所通過內部審計能揭示組織存在的，提出解決問題的建議，幫助組織實現其增值功能，改善管理，那么就會樹立會計師事務所在內部審計方面的品牌優勢，使客戶真正體會到事務所在內部審計方面的重要作用。
內部審計功效的發揮取決于需要內部審計的客戶是否重視內部審計和會計師事務所的執業人員執行內部審計的努力程度兩個方面，客戶重視和審計人員努力是雙方提升內部審計功能的最優策略。會計師事務所要樹立內部審計的品牌，一方面要爭取客戶管理層的重視，另一方面，在內部審計時的努力盡職是惟一的占優策略。注冊會計師只有努力工作，突出專業服務特點，提高專業服務水平，在內部審計時，客戶現實的財務狀況、經營成果、內部控制等，積極提出具有前瞻性、建設性的管理建議，才能取得客戶的信任，樹立良好的口碑，使客戶認識到事務所提供服務的價值，從而為長期合作打下基礎。
3.遵循職業規范，保持良好的職業道德。注冊會計師執行內部審計的約束力比進行獨立審計業務要小得多，出于自身利益的考慮，注冊會計師可能會喪失獨立性、客觀性、公正性，而倒向企業內部的經營管理者一方。為了限制這種自利行為，會計師事務所更應嚴格要求執業人員在執行業務時（不論是審計業務還是非審計業務）認真遵循各項職業規范，保持良好的職業道德，并對其遵循情況進行監督、檢查、評價。
4.建立內部審計理念。現代內部審計理念的核心是：審計人員不僅要善于發現問題，而且要善于提出解決問題的措施，在整個審計過程中，應當對被審部門抱信任的態度，與他們討論審計目標、審計內容、計劃采取某些審計程序的理由，取得其理解和支持。應當與被審人員進行良好地溝通，維持良好的人際關系，共同錯誤和問題的實際及潛在，并探討改進的可行性和應采取的措施。對于審計過程中發現的問題，應以口頭的、非正式的形式向管理當局報告，幫助他們及時解決存在的問題，以避免發生更大的損失。在提出最終審計報告時，應多采用建設性的措辭，重點放在分析問題產生的原因和可能造成的影響，指出改進的可能性和改進措施上。對于連續內審的客戶，應當與被審單位管理當局討論內審計劃，并對前期審計報告中提出的審計問題、審計措施進行追蹤審計，確定被審單位是否已采取了解決問題的行動及行動的效果。
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1.注冊會計師協會。中國注冊會計師職業道德規范指導意見，2002
2.余玉苗。審計學。清華大學出版社，2003
《中國注冊會計師勝任能力指南》規定注冊會計師應當通過繼續教育保持并不斷提高勝任能力。根據《中國注冊會計師繼續教育制度》的規定，繼續教育的形式分為有組織的形式（即培訓班）和其他形式（如公開發表專業論文等）。繼續教育制度對其他形式進行了限制，因此培訓班是注冊會計師每年必須參加的繼續教育形式。筆者參加了多年的繼續教育培訓班，觀察到很多注冊會計師不認真聽課，或曠課（外出游玩），或在課堂做其他事（看小說、玩手機等），或干脆叫他人代替參加培訓，將繼續教育看成是被強加的任務。
二、供需關系視角：提高勝任能力缺乏動力
從經濟學的視角看，需求是制約供給的重要因素。本文從需求決定供給的視角和思路來分析注冊會計師不重視提高勝任能力的問題，認為只有市場對高勝任能力有需求，注冊會計師才會自覺學習專業知識和技能，努力提高勝任能力。如果市場對高勝任能力沒有需求，委托人不需要專業服務，執業業務對注冊會計師沒有智力挑戰，就不可能激發注冊會計師提高勝任能力的動力，也就難以激發注冊會計師學習的渴望和熱情。
實際情況是，對大多數審計業務特別是財務報表審計業務來說，委托人需要的僅僅是審計報告，不是專業的審計服務。在缺少高質量審計需求的前提下，市場只需要能提供審計報告的注冊會計師，而不是勝任能力高的、能提供專業服務的注冊會計師。企業選擇注冊會計師的標準是：出具審計報告速度快、審計意見無保留、審計程序少執行（或不執行）、審計費用低。勝任能力與注冊會計師招攬的業務量幾乎沒有相關關系。市場上對勝任能力是低需求的，注?曰峒剖σ簿筒換嵊懈呤と文芰?供給。
很多企業不但不需要專業的審計服務，而且不需要會計服務、會計咨詢。例如很多企業本身存在少交稅或偷稅的行為，注冊會計師提供稅收籌劃服務要求企業規范賬務核算、依法繳納稅費，企業必定會比沒有籌劃時繳納更多的稅費。多數企業不會以降低違法違規風險為目的委托注冊會計師提供專業服務。實務中有些企業委托注冊會計師提供顧問或咨詢服務，看重的是注冊會計師及其所在單位與有關部門的關系，而不是真正需要專業服務。
隨著市場經濟的發展和完善，高質量的審計服務和會計服務需求有所增加，對注冊會計師勝任能力的要求越來越高。但是只要低質量需求的審計業務（即提供無保留意見審計報告即可的業務）大量存在，注冊會計師缺失提高勝任能力動力的現象就無法徹底消滅。
三、成本效益視角：提高勝任能力缺少利益支撐
注冊會計師是否努力提高勝任能力，也是考量成本效益的結果。提高勝任能力對注冊會計師的意義在于保持或增加收益。注冊會計師不會單純為了提高勝任能力而花時間和精力去提高勝任能力。在理想狀態下（即注冊會計師依靠專業服務的質量進行良性競爭），注冊會計師勝任能力越高，專業服務質量越高，就越受業務委托人（企業）的歡迎，業務越多，薪酬越高。此時注冊會計師為了承攬更多的業務，獲取更高的薪酬，只能努力提高自身的勝任能力。如果勝任能力與承攬業務和薪酬沒有關系，或者反而起到阻礙作用，注冊會計師或者會離開這個行業，或者轉而從事惡性競爭。就目前的實際情況來看，注冊會計師努力提高勝任能力，不但缺少效益，而且往往帶來損失，體現在三個方面。
（一）審計業務承接中的惡性競爭。如前所述，惡性競爭的原因在于企業委托審計時并不考慮注冊會計師的勝任能力因素。惡性競爭表現為依靠權力支持，通過利益交換甚至公開行賄獲取業務，例如向委托人的有關人員（例如財務負責人）支付回扣、向業務介紹人支付介紹費；向國家工作人員行賄獲取指定業務（實際中有些國家工作人員口頭要求企業到其指定的中介機構辦理審計、驗資、稅務鑒證和資產評估等業務）。惡性競爭還表現為以迎合被審計單位不合理甚至非法的要求來保持業務；以簡化程序、降低審計質量、快速出具審計報告、隱瞞重大問題出具無保留意見審計報告、降低收費等方式惡意競爭。惡性競爭導致勝任能力高的注冊會計師不能脫穎而出。對注冊會計師來說，提高勝任能力缺少利益支撐。
（二）審計質量與審計收費無關或者負相關。勝任能力高的注冊會計師能發現（查出）、糾正或者披露重大錯報，但是審計費用一般是根據資產總額確定的，與審計質量無關；查出會計信息重大錯報，被審計單位拒絕糾正或者披露時，被審計單位可能會另行委托其他注冊會計師提供審計報告。注冊會計師堅持原則，保持客觀公證，往往會使委托人、被審計單位敬而遠之。注冊會計師堅持原則的名聲在外，不但難以承攬新業務，現有業務也會流失。除非基于委托人自身需要高質量的專業服務，高勝任能力的注冊會計師可以說是無用武之地。
（三）審計質量與注冊會計師薪酬負相關。大多數會計師事務所的薪酬制度規定員工薪酬的高低取決于完成業務的多少、收取營業收入（審計費用）的多少。市場缺少高質量的審計需求，大多數業務都是常規的、簡單的業務，是需要出具無保留意見審計報告的業務，助理人員和勝任能力低的注冊會計師可以單獨完成。再加上需要較高勝任能力的業務很費時間，會計師事務所往往委派勝任能力高的注冊會計師去完成。因此，勝任能力高的注冊會計師能完成的業務數量和營業收入往往比助理人員和勝任能力低的注冊會計師要少，薪酬自然就低。只會機械地執行審計程序、抄賬、復印資料、填底稿（在會計信息化下只需復制粘貼），不能解決實務難題的助理人員因為完成的業務多，反而可以拿到高薪。助理人員薪酬比注冊會計師高、勝任能力低的注冊會計師薪酬比勝任能力高的注冊會計師高，是導致注冊會計師不愿主動提高勝任能力的一個重要原因。
四、采取有針對性的解決措施
采取有針對性的、有效的措施，使勝任能力高的注冊會計師能獲取高薪，注冊會計師才有提高勝任能力的動力，這是解決問題的根本措施。
（一）增加高質量的專業服務需求。市場化改革，政府職能轉變，再加上經過黨的群眾路線教育實踐，以形式主義為首的“”問題逐漸得到解決，法律、法規對強制性審計的規定逐步取消。首先是通過公司法的修訂，已經將絕大部分驗資業務取消；其次是將內資企業工商年檢和外資企業聯合年檢改為備案，也不再要求提供審計報告；之后國務院又取消了建筑業、勘察、設計和工程監理等企業資質認定需提供審計報告的要求等。通過一系列的制度改革，非上市企業法定強制審計業務將在不久的將來徹底消失。目前非上市企業審計報告的主要使用者是銀行等金融機構，銀行使用審計報告是出于搭便車的動機（即銀行不用承擔審計費用），而企業提供給銀行的財務報表一般是有虛假成分的，銀行不再要求企業提供審計報告是必然趨勢。這些法定強制業務的取消，有助于審計報告使用者克服形式主義，必將倒逼注冊會計師提高勝任能力，提供市場真正需要的專業審計服務。
（二）在解決需求的基礎上進行專業服務供給側改革。目前審計報告的相關性和決策有用性較差，審計人員都會寫高度標準化的審計報告，體現不出審計工作的質量和價值。2016年12月財政部的《在審計報告中溝通關鍵審計事項》等12項中國注冊會計師審計準則實施后，將進一步提升審計的質量和透明度，增加審計報告信息量；注冊會計師在審計報告中溝通關鍵審計事項等，審計報告可以直接體現勝任能力的高低，讓勝任能力高的注冊會計師有用武之地。筆者期待，在審計報告中溝通關鍵審計事項等僅針對上市實體審計業務的規定，能盡快擴大適用到對于其他實體的財務報表審計業務中。
（三）實現審計質量決定審計收費和注冊會計師薪酬的制度。建立風險審計收費制度，審計收費包括較低的基本審計收費和較高的審計業績提成兩部分。可以按照審計發現的會計信息重大錯報金額的一定比例，計算審計業績提成，歸注冊會計師所有，以實現審計收費與審計質量、注冊會計師薪酬與審計質量的雙掛鉤。而且這樣一來，可以在注冊會計師之間形成以提高審計質量為內容的良性競爭，在會計師事務所內形成以質量為導向的企業文化。
關鍵詞：會計與審計專業；審計行業；復合型審計人才
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A
收錄日期：2015年7月29日
一、調研情況說明
會計與審計專業是經濟管理學科的重要組成，該專業主要培養能在企事業單位、政府部門及社會中介組織中從事會計、審計實務工作的實用性人才。據了解，我國大約需要35萬名會計與審計學方面的專業人才，但目前只有執業人員5萬多名，且其中一大半得不到國際機構的認可，人才缺口很大。
本次調研的重要任務之一，就是要調研社會對高職會計與審計專業人才的需求情況，據此培養符合社會實際需要和學生實際能力狀況的會計與審計專業人才。調查的對象以企業為主，其次為會計與審計專業的畢業生，進行典型性抽樣調查。本次調研采用全面調查和抽樣調查相結合的方式，調查形式采用問卷調查表、企業訪談和網絡調查相結合的方法。
二、審計行業現狀及發展前景
近年來，審計作為經濟領域的高層次監督，面臨著經濟全球化的全新挑戰。紛繁復雜的經濟業務不斷出現，審計目標、審計內容、審計方法、審計手段和審計環境都發生了翻天覆地的變化，審計工作本身不再局限于監督會計核算上的錯弊。審計抽樣、重要性與審計風險、IT審計技術、分析性復核等現代審計技術已經被廣泛運用，內部控制審計、風險管理審計、經濟效益審計等融入到企業經營管理的各個方面。
《審計署“十二五”審計工作發展規劃》中指出：“全面推進干部隊伍建設。堅持以人為本，全面提高審計人員依法審計能力和審計工作水平，著力打造政治過硬、業務精通、作風優良、廉潔自律、文明和諧的審計干部隊伍。”同時強調“加強審計業務培訓。整合教育培訓資源，舉辦審計專業培訓班和專題研討班，大規模培訓審計干部，持續提高審計干部素質，促進提升業務能力。為地方審計機關的業務培訓提供必要的師資、教材與網絡培訓課件。”
三、審計行業從業人員狀況
我國審計事業迅速發展，而現有審計人才在數量上缺乏，遠不能滿足經濟發展的需要。根據調研和相關媒體調查，我國5～10年中大約需500萬名審計學專業人才，目前審計人才市場需求缺口達318萬人，其中政府審計人才需求缺口12萬人，內部審計人員需求缺口290萬人，注冊會計師人才需求缺口16萬人。有資料在提到我國審計人才缺乏時這樣表述：“依靠現有的審計人員如果對政府部門所有的審計對象審計一遍，需要28年的時間。”這種表述雖說有些夸張，但足以說明政府審計現有的8萬專業人才與需求相比遠遠不夠。從內部審計來看，河南省大部分企事業單位無法建立起完善的內部審計機構，即使部分企事業單位建立了內部審計機構，其從業人員也極少數是審計專門人才。
同時，審計隊伍整體素質偏低，審計人員層次結構不夠合理，技能操作型審計人才短缺，審計從業人員專業學歷水平偏低，持有審計專業技術職稱或資格的人員占審計從業人員的比例偏低，使得審計技術在實施時大打折扣。經濟發展迫切需要既具備專業技能，又具有較高職業道德與人格品質的審計人才，而目前的審計教育仍存在不夠重視實踐的問題。
四、用人單位對畢業生知識能力及素質要求
審計人才市場對人才“質”的需求，已經由“查錯防弊”型轉向“復合型”審計人才需求。
（一）企事業單位對內部審計人才畢業生的要求。在對畢業生所在單位的調查中，我們對用人單位個別職工和領導進行隨機口頭談話。可以看出，用人單位對畢業生的政治思想以及職業道德的評價很高；絕大多數的單位對學生的專業技能與知識結構以及社會的適應能力比較滿意。但是，我們也可以清楚地看到在創新意識與能力方面，我們的畢業生還需要進一步的努力。綜合來說，畢業生所在單位對我校專業畢業生的綜合評價還是比較令人滿意的。
同時在談話過程中，用人單位普遍反映出對復合型人才的需求。一個具有豐富的專業知識、快速的工作適應能力、高效的動手能力、良好的團隊協作能力、積極的創新能力的復合型人才，在當今的這個“知識爆炸”年代，成為用人單位的“寵兒”。因此，綜合素質高的畢業生在擇業的時候具備較強的競爭力，用人單位也愿意在待遇方面進行商談。據與雙匯集團財務總監劉松濤先生訪談得知，他們企業更歡迎會計、審計、稅務及計算機等專業均熟悉的復合型內部審計人才，希望招聘到的人才實踐能力強，富有創新性，能解決實踐中遇到的問題。
（二）會計師事務所對審計人才的要求。就會計師事務所審計助理、注冊會計師、項目經理、部門經理（或高級項目經理，下同）等職位的招聘情況，我們在若干知名人才網站上就各個職位分別隨機選取了全國各地共100家會計師事務所（不含“四大”等國際會計師事務所）的招聘信息進行統計研究。通過這些信息，大致可以總結出當前國內會計師事務所對審計人才的能力及素質要求。
1、從事會計師事務所審計職業不需要過高學歷。通過調查，從事會計師事務所審計職業，目前并不需要過高的學歷。“碩士及以上”學歷要求者寥寥無幾，本科甚至專科學歷已能夠滿足需要，而要求本科及以上學歷者主要為以“百強所”為代表的大中型事務所。與之形成鮮明反差的是，每年都有大批會計類畢業生幻想通過考研、拿到碩士學位證書以后再應聘進入會計師事務所或企業工作，以此增強競爭力。可見，會計師事務所審計工作是一個更需要經驗、能力和較高綜合素質的職業，而這些與學歷高低并沒有直接、必然的關系。
2、會計師事務所看重人才優秀的綜合素質。統計結果顯示，會計師事務所在普遍強調應聘者需具備良好的專業勝任能力的同時，對不同層級職位的人員在綜合素質上均有較高的要求。
從調查信息可以看出，事務所普遍看重應聘者的團隊合作、溝通、人際交往能力、責任心和能夠承受工作壓力等方面的素質，而且高度一致，充分體現了審計工作的特殊性質、內在要求和規律。同時，也提醒從業者一方面要清醒認識注冊會計師審計行業的特點和本質，認真修煉和提高相應的素質；另一方面要學會在求職中準確權衡自己，揚長避短，選擇更加適合自己的職業和工作，奮力拼搏，大展宏圖。
（三）政府審計對畢業生能力及素質的要求。政府審計人才需求量集中在公務員招考上。2014年7月28日、29日，在百度中搜索“審計局招聘”關鍵詞，前17頁共搜集了135條信息，篩選掉重復和無效的信息，有效信息130條，經過統計整理：從招聘主體來看，審計局、審計分局、經濟責任、績效和政府投資審計等專業局、審計辦公室招聘占63.42%，審計局各種審計中心和服務中心招聘占29.5%，指導所等其他機構招聘占不到8%；從招聘職位上看，各種工程審計崗位招聘量77.57%，財政財務審計招聘量只占11.07%，經濟責任審計占2.02%，計算機、會計、管理人員、文書和未注明職位性質約占10%；從需求的學歷層次上來看，“中專”約占3.02%，“專科”或“專科及以上”約占2.01%，“本科”或“本科及以上”約占50%，“碩士”或“研究生”占3.69%；從所需求的專業來看，土建、安裝、工程管理等工程類專業需求占32.56%，財務、會計、審計、經濟、金融等財經類專業占23.83%，未注明專業的占43.61%。要求審計專業崗位人數占27.85%，只要求審計專業的崗位需求人數只有2人。
從以上數據可以看出，公開招聘政府審計人員集中在事業單位、工程審計，所需學歷半數是本科，所需專業多數是工程類專業，其次才是審計專業。相對來說，審計局事業單位招聘審計人才需要的本科學歷層次數量有所降低，工程類專業需要量超過審計類人才需要量。
主要參考文獻：
[1]商思爭，周雯，李學嵐.我國審計人才需求分析.財會月刊，2012.17.
關鍵詞:職業判斷;職業判斷能力;職業判斷模式
中圖分類號:F239.1 文獻標識碼:A 文章編號:1003-3890(2009)12-0031-05
能力是人們具備完成某種活動或實踐、達到某種預定目標所必需的個性心理特征,它直接影響活動或實踐的效率。隨著中國資本市場的順利發展以及跨國公司的大量涌現,作為對會計信息可靠性提供合理保證的注冊會計師的審計意見質量成為人們關注的焦點。高質量的審計意見來自注冊會計師正確的職業判斷,注冊會計師的職業判斷能力越強,審計意見的質量越高。注冊會計師發表的審計意見是由一系列的審計職業判斷組成的。幾乎可以認為一個審計項目中包含有很多個大大小小的職業判斷,例如,注冊會計師在簽約前應當全面了解未來客戶的情況,以權衡風險與收益的關系,再確定是否簽訂審計業務約定書。因此,在作出是否接受審計委托的決定之前,一方面要考慮委托人的品質、經營失敗的可能性、潛在客戶與前任注冊會計師的糾紛情況及其原因、企業內部控制制度的風險程度、歷史遺留問題對當前財務信息的影響等。另一方面還要評價自身的獨立性和專業勝任能力。作為專業判斷以外的一般性業務判斷,可能憑借常識與普通的業務知識,在預設的固定思維模式下極為自然地產生。但審計職業判斷必須體現職業謹慎態度與合理關注的要求。因為作為一種專業服務和社會責任重大的鑒證服務,審計服務是一個相當主觀的過程。一旦注冊會計師的職業判斷出現偏差,出具了不恰當審計意見類型的報告,致使審計報告的使用者作出了錯誤決策并給他們帶來損失時,這些使用者就會追究注冊會計師的責任并要求賠償其損失。因此注冊會計師職業判斷能力的高低將直接影響到審計意見的質量,研究中國注冊會計師的職業判斷能力就顯得尤為重要。
一、注冊會計師的職業判斷模式
系統論認為,若干事物按某種方式相互聯系而形成一個系統,就會產生出它的組分和組分的總和所沒有的新性質,這種性質只能在系統整體中表現出來,一旦把系統分解為它的組成部分,便不復存在。這就是系統的整體突現性原理,即整體多于部分之和。整體突現性原理認為,系統的整體質是由元素相互作用而產生的質的飛躍。在這里,我們可以把每一個審計小組看成是一個系統,該系統由數名彼此具有不同專業知識、學歷和經驗的注冊會計師及其他從業人員構成,根據委托事項的特點及已經掌握的情況,按照知識結構、學歷結構、年齡結構、社會經驗和個性特征等組成一個職業判斷能力強的新審計小組,這個小組中如果有一個成員不與其他成員進行有效的溝通,或者發生審計成員的調配,就很有可能導致職業判斷結果的錯誤,這就是整體突現性原理在審計中的應用。用公式表示如下:
W≠∑Pi
公式中,W為審計小組的職業判斷結果,Pi為審計小組中每一個審計成員的職業判斷結果。
注冊會計師的職業判斷是在一種存在動機、約束、成本、收益、風險及其他因素的環境中進行的,而這些因素對于職業判斷的過程以及注冊會計師作出判斷時所處的立場具有重大影響。因此,在整個審計過程中,都要求審計小組中的每一個成員保持職業謹慎,利用自身掌握的知識和專業技能優勢,針對識別出的被審計單位存在的錯誤或舞弊迅速采取適當的應對措施,并與審計小組中的其他成員溝通、交流發現的錯誤或舞弊程度以及應對措施的恰當性,將個人的知識、經驗和技能融入并轉化為審計小組的知識、經驗和技能。如果在執業過程中粗心大意,不注意審計過程中發現的疑點和線索,則很有可能因沒有發現被審計單位存在的錯誤或舞弊而導致審計失敗。
在實務中,從審計客戶的選擇到審計成員的挑選,從計劃審計工作到審計程序的確定,從審計證據的取舍到審計工作底稿的編制,從重要性水平的評估到確定審計報告的意見類型等,總是離不開注冊會計師的職業判斷。例如在確定審計報告的意見類型時,注冊會計師對于“重大”“非常重大”和“廣泛”概念的判斷就極為重要。非標準審計意見的四種類型中,保留意見與無法表示意見、保留意見與否定意見之間的界限往往存在一定的主觀判斷性和模糊性,不同的注冊會計師依據自身的專業知識和經驗,可能會作出不同的職業判斷結果。因為單筆交易或事項的錯弊金額可以確定,而根據抽取樣本的結果推斷總體的錯弊金額時會存在一定的誤差。盡管“充分性”的審計證據能夠增加合理關注的程度,然而,對“充分性”的理解不當也會產生職業判斷的偏差,而且某些意外的情況也可能使職業判斷出現偏差。為了規范注冊會計師的職業判斷,《中國注冊會計師審計準則第1501號――審計報告》對注冊會計師的職業判斷首次作了明確要求,準則規定,在審計報告的“注冊會計師的責任”一段中應寫明“選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷,包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。”面對被審計單位復雜的經營環境和經濟業務,審計中每一次的職業判斷都是建立在一個個細小的審計發現或審計證據基礎上的,而且一項職業判斷的結果可能會成為后續判斷問題的基礎或一部分。因此審計中的職業判斷必須是一個團隊決策過程。
現代行為科學認為,行為主體的行為模式是由于自身需要與外在環境的交互作用,產生某種動機之后通過一系列行為達到目標的過程。注冊會計師的職業判斷屬于人類行為的一個領域,既遵循人類行為的一般模式,也包含其特定的內容。注冊會計師的職業判斷模式可以用圖1表示如下。
從圖1可以看出,注冊會計師在考慮社會責任和自身發展的前提下,分析外界環境的變化對被審計單位的影響,遵循執業標準獲取充分、適當的審計證據,獨立、客觀、公正地作出職業判斷,并向著一定的業務目標前進。業務目標實現與否都表現為一定的審計結果,即審計意見的質量。審計意見質量的好壞又反饋給注冊會計師,接著進行新的職業判斷過程,如此循環反復,直至業務目標實現。
由此可見,每一個審計小組都是一個結構合理、溝通順暢的整體,恰當審計意見的確定需要審計小組群策群力,發揮集體智慧。如果情況比較復雜,注冊會計師可與利益相關方進行討論,預防和克服職業判斷偏見,并在此基礎上作出群體決策,確保審計意見的質量。
二、職業判斷能力的影響因素分析
由于注冊會計師職業判斷的對象主要是會計信息及其他業務活動,而會計信息的形成又帶有許多會計人員的職業判斷和會計估計的成分,要對這些模糊的信息作出正確的職業判斷,就需要注冊會計師具備較強的職業判斷能力。一個審計小組的職業判斷能力受多種因素的影響,用能力素質模型表示如圖2。
在影響一個審計小組職業判斷能力的因素中,既有顯性影響因素,如:知識和技能等;也有隱性影響因素,如:價值觀念、社會形象、敏感度、溝通能力、組織協調能力、應變力、觀察能力、邏輯思維能力、決策能力、承受壓力的能力和風險偏好等。顯性影響因素露于水面之上,容易識別,這完全可以從中國注冊會計師資格考試的考試科目中得到印證。隱性影響因素隱于水面之下,很難直接看到,而這些因素正是衡量一個審計小組執業判斷能力的決定性因素。
在價值觀念和社會形象方面,審計小組很清楚地認識到注冊會計師行業肩負的社會責任以及社會公眾的期望。在敏感度和溝通能力方面,審計小組對自身在與潛在客戶、現實客戶交換信息、交流看法過程中可能遇到的問題能夠敏感地撲捉。在組織協調能力和應變力方面,在復雜環境下,審計小組執行鑒證業務可能會遇到新問題、新情況,面對新問題、新情況積極采取應對措施,能夠及時將它們處理好。在觀察能力和邏輯思維能力方面,審計小組能夠發現被審計單位存在的異常現象,并將其迅速地反映給大腦,以便和其他信息結合在一起考慮。在決策能力、風險偏好方面,審計小組能夠在有限的時間內作出與承擔的風險水平相適宜的決策。
可見,上述能力素質模型清楚地表明,一個審計小組的職業判斷能力取決于多種因素的共同作用,這種在知識和技能方面所表現出來的能力是與其綜合素質密切關聯、相互作用的,也就是說審計小組的綜合素質才是提升職業判斷能力的根本基礎。
三、提高中國注冊會計師職業判斷能力的措施
在公民監督意識逐漸增強、資本市場迅速發展的今天,社會經濟信息的重要性日益凸顯。大眾投資者不再完全依靠自身的能力搜取有關信息,而是更多地依靠財經報道、注冊會計師出具的審計報告等來獲取。因此,如何提高注冊會計師的職業判斷能力,從而提高審計意見的質量,不僅是大眾投資者最為關心的內容,也是業界亟待研究的課題。鑒于上述能力素質模型中分析的影響因素,我們提出的提高中國注冊會計師職業判斷能力的措施有以下幾個方面:
( 一)完善知識結構,提高專業技能
審計小組成員專業結構的合理配置,有助于其所屬會計師事務所的可持續發展。因為會計師事務所的業務質量并不完全取決于會計師事務所從業人員的主觀努力,還深受委托單位的內部控制及信用狀況等客觀因素的影響。以2007年底百家會計師事務所從業人員的平均數為基礎①,計算分析專業結構占從業人員的百分比,分析結果如下:注冊會計師占從業人員的百分比,國際所為11%,國內所為44%。這在一定程度上反映出國內所從業人員的專業知識結構單一,在企業經營環境日益復雜多變的情況下,審計風險也增加了,而且,由于受專業限制,其所能提供的相關服務業務量有限,導致國內所的年收入遠遠低于國際所。因此,事務所應當根據自身的發展戰略和專業發展目標,制定實施科學、合理的專業人才結構規劃,注重人力資源的合理配置和戰略儲備,保證事務所專業隊伍始終保持良好的職業素質和專業勝任能力。會計師事務所可以制訂相關的制度措施,鼓勵中青年從業人員攻讀與專業相關聯的學士、碩士學位,以調整現有從業人員的專業結構。對在職攻讀學位的人員,事務所給予政策和待遇的優惠。同時有計劃地選派骨干人員到北京大學、清華大學、廈門大學、中央財經大學等國內重點大學進修非相關專業課程,交流實務中遇到的難題,以補充新知識、拓展新視野。通過3年~5年的努力,事務所從業人員的專業結構將趨于合理。另外,也可以通過招聘理科、工科院校的畢業生來調整從業人員的專業結構。但是,招聘新員工不僅會產生較高的成本,比如,花時間熟悉新環境,了解事務所的客戶,與新同事進行交流,掌握審計準則和事務所的規章等,而且可能產生較高的風險,比如,合同期滿跳槽等。可見,不斷加強學習和積累實踐經驗是提高注冊會計師判斷能力的重要途徑,注冊會計師的職業判斷是建立在一定的專業知識和既有經驗之上的,無論是知識結構還是個人經驗的積累,總是需要經過一段相當長的時間,建立能夠留住從業人員的管理制度對完善審計小組的知識結構、提高專業技能尤顯重要。同時,較高職業判斷能力的甄別也具有模糊性,不同的人即使有同樣的數理知識也未必能得出相同的判斷結論。因此,只有不斷地加強學習,注冊會計師才能不斷地提升自己的專業技能和不斷地完善自己的知識結構,增強對事物的認識和辨別能力,在審計執業過程中進行恰當的職業判斷,為最終形成高質量的審計意見打下堅實的基礎。
(二)強化職業道德建設
為了加強注冊會計師行業的誠信建設,規范注冊會計師職業道德行為,提高注冊會計師職業道德水準,維護注冊會計師職業形象,中國注冊會計師協會制定了《中國注冊會計師職業道德規范指導意見》(以下簡稱《指導意見》),《指導意見》要求:各地注冊會計師協會應當將會計師事務所、注冊會計師是否遵守《指導意見》,作為業務檢查的一項重要內容,并且在第七條中明確規定注冊會計師執行鑒證業務時應當保持實質上和形式上的獨立,不得因任何利害關系影響其客觀、公正的立場,并就可能影響獨立性的經濟利益、自我評價、關聯關系和外界壓力等因素在《指導意見》的第八條中給予了明確的表述。由此我們不難看出,中國注冊會計師協會強化注冊會計師職業道德建設的力度。然而,注冊會計師行業對外提供的是受托鑒證業務和相關服務業務,有無客戶委托鑒證和提供服務決定著會計師事務所的生存。目前,中國資本市場的上市公司數量有限,而有證券業務審計資格的會計師事務所數量較多,爭搶客戶的現象時有發生,導致有的會計師事務所的個別審計業務不符合《中國注冊會計師執業準則》的要求。例如,中國注冊會計師協會自2004年開始實施會計師事務所執業質量檢查制度,對全國6 000多家事務所進行了執業質量檢查。截至2008年度,共檢查出存在嚴重問題的事務所137家和注冊會計師243名,并給予了公開譴責;對435家事務所和623名注冊會計師給予了行業內通報批評②。檢查結果顯示:有的會計師事務所沒有按照《中國注冊會計師執業準則》的要求,建立健全質量控制制度,修訂完善審計操作規程;也有少數會計師事務所的個別審計業務,存在沒有實施必要審計程序或審計程序實施嚴重不到位,沒有獲取充分、適當的審計證據,審計結論不恰當等問題,業務質量控制存在系統風險。鑒于質量檢查中查出的問題和職業道德建設的狀況,中國注冊會計師協會、事務所、注冊會計師應當分別采取適當措施來強化職業道德建設。中國注冊會計師協會可以通過進一步完善現行《指導意見》的具體內容,比如,增加會計師事務所、注冊會計師違反《指導意見》的內容,在原有行業自律性懲戒(視情節輕重給予強制培訓、談話提醒、公開譴責、通報批評、限期整改等)的基礎上,增加注銷職業資格,5年內不得從事注冊會計師行業。事務所可以通過加強內部治理、完善激勵約束機制來提高從業人員的職業道德,比如,在設立董事會、監事會的基礎上,進一步設立薪酬委員會、質量控制委員會。薪酬考核委員會負責評估合伙人、部門經理、員工的績效,制定和監督合伙人、部門經理、員工的薪酬計劃,制定利潤分配等收益計劃。事務所的利潤分配是衡量薪酬委員會是否有效的重要標準,它在發揮激勵作用方面比組織形式和股權結構具有更直接的效果。建立以績效考核結果為基礎的利潤分配制度有利于從業人員的穩定性和職業判斷能力的提升。質量控制委員會對每個合伙人和每個項目的質量實施獨立控制,以避免因專業問題的個人獨斷而產生的職業判斷嚴重偏差。注冊會計師除了應當按照《指導意見》的要求執業和判斷之外,還應當不斷學習新知識,探索新問題,在學習和探索中提升自身的職業判斷能力。
(三)注重綜合能力的培養和提高
企業經營環境的不斷變化,會計準則要求的判斷和估計日益增加,企業管理層進行財務舞弊的動機和壓力也日益增大。這些變化導致注冊會計師行業的風險日益增加。風險導向審計作為審計模式發展的新生階段,它主要是立足于對審計風險進行系統地分析和評價,根據評價結果制定計劃,并結合被審計單位的實際情況實施相應的審計程序。它要求注冊會計師不僅要對被審計單位的內部控制進行控制測試,而且還要對產生重大錯報風險的各個環節進行評估,用以確定注冊會計師實施實質性程序的重點和范圍,以及獲取審計證據的程序和性質。在評估重大錯報風險的過程中,就涉及大量的職業判斷。為此,注冊會計師必須本著合理的職業懷疑態度謹慎作出每一次判斷。被審計單位復雜的經營環境和經濟業務均要求注冊會計師具有敏銳的觀察能力、嚴密的邏輯思維能力、良好的組織協調能力和溝通能力等綜合能力。2009年注冊會計師職業資格考試科目改為“6+1”模式,6科考試科目為會計、審計、財務成本管理、經濟法、稅法、公司戰略與風險管理(新增科目),并在有關科目中相應增加測試考生應當具備的包括企業、政府及非營利組織的組織、籌劃、管理及其運營環境的知識,信息技術應用與評價、職業道德等基本知識;1科考試科目為綜合測試,主要根據《中國注冊會計師勝任能力指南》要求,測試考生是否具備在注冊會計師職業環境中能夠合理、有效地運用專業知識和法律知識的能力,并測試考生“保持職業價值觀、道德與態度”等綜合能力,包括智力技能、技術和應用技能、個人技能、人際和溝通技能、組織和企業管理技能等。修改后的考試科目對注冊會計師綜合能力的培養有很好的作用。
另外,對職業判斷中可能產生的錯誤進行控制也需要注冊會計師的綜合能力。就一個審計小組而言,審計小組中每一個人的智慧一般不會超過多個人的智慧,且多個人掌握的信息也比一個人掌握得多,因此為了控制審計風險可以采取群決策方法,因為審計小組群體成員判斷能力的高低直接影響著審計意見的質量。在采用群決策方法時,需要注意兩點:一是運用頭腦風暴法允許每一個成員在信息的獲取、信息加工和單獨判斷中具有獨立性;二是運用共同研討法從審計小組中精心挑選具有不同個性和專長的人組成最終決策組,溝通和交流信息,最終確定審計意見。運用群決策方法能夠較充分地發揮審計小組成員的綜合能力,有利于確保審計意見的質量。
注釋:
①根據中注協披露的2007年底會計師事務所百家信息整理。
②2009年5月26日,中注協的監管信息。
參考文獻:
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A Research on the Method Promoting Our CPA'S Ability of Professional Judgement
Dong Liying1 , Wu Lingling2
(1. Accounting School, Hebei University of Economics and Business, Shijiazhuang 050061, China;
2. Periodical Office, Hebei University, Shijiazhuang 050061, China)
(一)注冊會計師審計職業特點及基本理論概念的理解誤區
注冊會計師審計職業主要包括監督、鑒證和評價等職能，具有合理保證和有限保證的職責。人們的主觀意志模糊了業務性質，賦予注冊會計師審計所有業務過度無限保證功能，混淆了絕對保證、有限保證和合理保證的基本理論內涵以及相互關系。大多人認為經過審計的單位，等于審計賦予其絕對保證，就應該是沒有問題的，假使出現問題也是審計的責任，顯然這不合乎審計自身職業特點，誤讀經營失敗和審計失敗責任，并且混淆。者的關系。
首先，根據審計業務性質的不同，審計職能對社會公眾的保證包括有限保證和合理保證;其次，無論是抽樣審計，還是風險導向審計，都決定了審計方法固有的局限性。審計方法決定了審計并非百分之百的保證業務。由于人們對注冊會計師審計職能理解的誤區，形成注冊會計師審計承擔無限責任的曲解。為此，當被審計單位經營失敗，人們因為期望差距會質疑注冊會計師是否盡到應有的責任，并將本應被審計單位管理層承擔的責任，拓展到注冊會計師，將其訴諸法律，要求其承擔法律責任。
實際上，經營失敗是被審計單位由于經濟或經營條件的變化，而無法滿足投資者的預期。對于經營失敗的理解有三層含義，第一是人們通常理解的經營失敗，即申請破產;第。是經營結果無法滿足投資者的預期，偏離預期目標，被視為經營失敗;第三是人們以虧損判斷企業經營失敗。無論是哪一個層面的內涵，經營失敗都是被審計單位自己經營的結果，與審計無關，即經營失敗不等于審計失敗。反而，經營失敗可能帶來審計風險，為審計失敗埋下隱患連累注冊會計師。注冊會計師因此被附加過度的責任而被追加法律責任，顯然缺乏合理性。
(二)注冊會計師自身原因導致審計失敗
當經營失敗加上審計失敗，則注冊會計師需要承擔必須的法律責任。應該注意的是，注冊會計師沒有給客戶或第三方(包括可預見的)提供合格的服務，也屬于這個范疇。注冊會計師法律責任認定的前提是，注冊會計師沒有保持應有的職業謹慎，即該關注的沒有關注，該發現的錯報沒發現，并以此背景出具不恰當審計報告，并且給經濟利益人造成損失，則屬于審計失敗，應該承擔因此帶來的法律責任。之所以出現這種現狀，第一，選擇被審計單位時，缺乏應有的職業敏感度。如，為了謀求利益，對于虧損、瀕臨退市企業，從接受業務開始，到審計意見的決策和審計報告的出具，缺乏足夠的職業謹慎。第。，未發現重大差錯，出具了標準審計報告。應該引起重視的是，未發現重大錯報，不意味著沒有重大錯報，但因為未發現虛增利潤，年報現金流量表披露存在重大不實等，出具了與事實不符的審計報告，導致審計失敗。第三，審計方法不當。在審計中，沒有遵循審計準則要求的必要程序，給被審計單位提供了舞弊的機會。
(三)審計風險
審計風險是因為影響因素的存在而出現不利結果的可能。在財務報表審計過程中，注冊會計師未能發現重大錯報，發表不恰當審計意見的可能性。而這一結果是否承擔法律責任，取決于注冊會計師是否應有的職業謹慎。如果會計師職業謹慎原則，需要進一步追究出具錯誤審計意見的原因，否則，如果應有的職業謹慎，就可能導致審計失敗，引發法律訴訟，承擔法律責任。
二、注冊會計師避免法律訴訟，規避法律責任的措施
(一)正確理解注冊會計師審計職能
加強與社會公眾的交流，正確理解注冊會計師審計職能。社會公眾的期望差距及對注冊會計師審計職能的曲解，造成注冊會計師法律責任拓展。注冊會計師審計固有的局限性決定了應該普及相關知識，構建一定的平臺，通過專業知識的通俗化，明晰經營失敗和審計失敗內涵，以及兩者的關系。清晰絕對保證、有限保證和合理保證的區別，以及與注冊會計師審計的關系。注重和社會公眾的交流，使社會公眾正確深入理解注冊會計師審計責任范圍以及合理保證等重要專業術語，了解注冊會計師審計不具有絕對無限保證功能。分別注冊會計師責任與被審計單位管理層的責任，凸顯注冊會計師審計自身職業特點，將公眾對審計報告的期望值保持在一個合理的水平，避免理解誤區導致法律責任的延伸，降低注冊會計師審計資源的浪費。
(二)通過繼續教育提高注冊會計師自身的質量
嚴格遵循職業道德守則和執業準則的要求，提高專業勝任能力和職業判斷能力，可以在保證審計質量的同時，減少審計失敗。注冊會計師在財務報表的所有錯報事項中，是否都要承擔法律責任，關鍵在于是否有具有違約、過失或欺詐行為。
注冊會計師的責任認定主要分為以下類型，即違反合同條款的違約行為;沒有保持應有的職業謹慎，違反審計準則的過失行為(包括注冊會計師沒有完全遵循專業準則要求的普通過失和注冊會計師根本沒有遵循專業準則要求的重大過失);以及存在故意不良動機的欺詐(舞弊)行為。這些都會導致審計失敗進而使注冊會計師承擔相應的法律責任。注冊會計師違反①法律法規;②執業準則和規則;③誠信公允的原則，出具包含①虛假記載;②誤導性陳述;③重大遺漏等的不實報告，利害關系人因為合理信賴或者使用不實報告(可能是審計風險，也可能是審計失敗)遭受損失，而起訴注冊會計師(廣義的)，注冊會計師因此需要賠償。判別的關鍵在于注冊會計師是否按照專業標準的要求執業。因此，注冊會計師內修外律注重執業道德修養，在執業過程中嚴格遵守執業準則，提高專業水平，避免法律訴訟，促進注冊會計審計業務的發展。
