時(shí)間：2023-05-31 09:32:20
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇內(nèi)部控制質(zhì)量，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì) 內(nèi)部控制質(zhì)量 內(nèi)部審計(jì)制度
財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)有效性和完整性是外界對(duì)企業(yè)的綜合實(shí)力和發(fā)展水平的唯一了解方式，但是有的企業(yè)卻由于各種原因并不出示真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告，也有的企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)告的編寫中由于不重視而出現(xiàn)錯(cuò)誤，這樣的情況會(huì)導(dǎo)致很多關(guān)注信息的個(gè)人或者企業(yè)利用了錯(cuò)誤的信息，尤其對(duì)于上市公司來說，內(nèi)部審計(jì)的作用非常重要，這其中體現(xiàn)的是對(duì)信息使用者的公平問題和對(duì)公司內(nèi)部控制質(zhì)量的負(fù)責(zé)。
在國際中重大的財(cái)務(wù)舞弊案件“美國安然”、“世通財(cái)務(wù)”等發(fā)生后，各國監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管中心逐漸轉(zhuǎn)移，原來的監(jiān)管過程中只注重財(cái)務(wù)報(bào)告本身的信息質(zhì)量，但是逐漸發(fā)展為重視財(cái)務(wù)報(bào)告本身信息質(zhì)量與建立健全財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量保證體系并重。我國財(cái)政部會(huì)同相關(guān)部委先后了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》等企業(yè)內(nèi)部控制制度，這些制度的監(jiān)管部門是國際資本市場(chǎng)，這促使企業(yè)內(nèi)部審計(jì)得到了充分的重視，在今后的企業(yè)日常業(yè)務(wù)中與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)一樣，逐漸具有周期性和頻繁性。顯然，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)中企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)有著重要的意義。
1.內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系
二者的關(guān)系密不可分，是互相依存的，也是相輔相成的，財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性是由內(nèi)部審計(jì)直接決定的，內(nèi)部控制就是在內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的同時(shí)產(chǎn)生的影響。內(nèi)部控制的質(zhì)量直接由內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量決定。近些年隨著全世界范圍內(nèi)的企業(yè)的管理制度的創(chuàng)新和加強(qiáng)，學(xué)者對(duì)內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)之間的關(guān)系進(jìn)行了詳細(xì)的探究，內(nèi)部審計(jì)決定著內(nèi)部控制的質(zhì)量，卻也包含在其中。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的決定因素有很多，但是主要以審計(jì)部門規(guī)模和負(fù)責(zé)人素質(zhì)為主，內(nèi)部審計(jì)的改進(jìn)就是內(nèi)部控制質(zhì)量的改進(jìn)。
2.制度的背景
2.1內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)
內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)本身就是審計(jì)人員在審計(jì)過程中所操作的一個(gè)過程，內(nèi)部審計(jì)人員的在審計(jì)的過程中可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的失控環(huán)節(jié)或者是薄弱環(huán)節(jié)，內(nèi)部控制的過程中可以根據(jù)這些意見來進(jìn)行漏洞的填補(bǔ)和控制環(huán)節(jié)的改進(jìn)，企業(yè)的內(nèi)部控制的加強(qiáng)過程中企業(yè)的經(jīng)營水平和管理水平的得到了提高。內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是一種審計(jì)的方法，將審計(jì)的重點(diǎn)難點(diǎn)和范圍進(jìn)行了劃分，審計(jì)在實(shí)施的過程中評(píng)價(jià)的是企業(yè)的整個(gè)控制系統(tǒng)，審計(jì)得到的評(píng)價(jià)對(duì)企業(yè)的發(fā)展起著決定性的作用，在審計(jì)的過程中工作量十分的大，詳細(xì)的對(duì)審計(jì)范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查和總結(jié)，正確的出具評(píng)價(jià)報(bào)告。
2.2政府對(duì)內(nèi)部審計(jì)的重視
早在1991年的時(shí)候，中國就有過針對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的研討會(huì)。當(dāng)時(shí)的研討方是中國內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)和中國審計(jì)學(xué)會(huì)，研討會(huì)將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方面的研究工作作為主題，并且對(duì)中國內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)劃和改革進(jìn)行了全面的討論。內(nèi)部審計(jì)的真實(shí)性是內(nèi)部審計(jì)存在的價(jià)值所在，也直接關(guān)聯(lián)到內(nèi)部控制的質(zhì)量，所以，內(nèi)部審計(jì)也要受到管理，要有專業(yè)的人員來合適內(nèi)部審計(jì)的真是、有效性。2006年深圳證券交易所的上市公司內(nèi)部控制指引中規(guī)定，公司的內(nèi)部審計(jì)部門要直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，所以內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)立要得到企業(yè)的高度重視，內(nèi)部審計(jì)部門要定期檢查公司內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)提出改進(jìn)建議。
2.3內(nèi)部控制審計(jì)中企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量評(píng)價(jià)的界定
內(nèi)部審計(jì)的狹義的內(nèi)容就是為了使財(cái)務(wù)報(bào)告保持真實(shí)性與合理性，內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)真負(fù)責(zé)是對(duì)企業(yè)的負(fù)責(zé)，審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確也是企業(yè)對(duì)外信息使用者的負(fù)責(zé)。在內(nèi)部控制審核的過程中首先要了解內(nèi)部控制設(shè)計(jì)，其次是評(píng)價(jià)其合理性，最后需要進(jìn)行測(cè)試和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性。內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)與其他財(cái)務(wù)無關(guān)聯(lián)的業(yè)務(wù)，在內(nèi)部審計(jì)的工作的進(jìn)行中不僅僅是局限于財(cái)務(wù)報(bào)表。執(zhí)行財(cái)務(wù)審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，同時(shí)出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，將其作為財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的成果之一即可，不需單獨(dú)作為一項(xiàng)業(yè)務(wù)。所以，從加強(qiáng)內(nèi)部控制，提高企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)濟(jì)效益的角度來看，用一個(gè)較大口徑的內(nèi)部控制比較適宜。既可以幫助企業(yè)建立健全完整的內(nèi)部控制系統(tǒng)，又可以擴(kuò)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)，讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)的工作時(shí)提高了質(zhì)量，與此同時(shí)也無須做重復(fù)的工作。
3.內(nèi)部審計(jì)特征與內(nèi)部控制質(zhì)量研究結(jié)果
3.1關(guān)于內(nèi)部審計(jì)部門的規(guī)模
內(nèi)部控制的規(guī)模和質(zhì)量是內(nèi)部審計(jì)實(shí)力的體現(xiàn)，也是企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的保障。一般來說內(nèi)部審計(jì)部門的規(guī)模大則可以主觀的認(rèn)為部門囊括了更多的具有專業(yè)技能的員工，也證明了企業(yè)對(duì)內(nèi)審部門的重視，大的內(nèi)部審計(jì)部門的競爭性和相互監(jiān)督也會(huì)在潛移默化中產(chǎn)生，在監(jiān)督和控制方面的職能就會(huì)更加的有效。內(nèi)部審計(jì)的規(guī)模越大，就會(huì)發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制中越多的問題，這是有利于問題的解決和內(nèi)部控制質(zhì)量的提高的手段。所以，可以得到以下結(jié)論：內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模與內(nèi)部控制質(zhì)量正相關(guān)，內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模與內(nèi)部控制質(zhì)量改進(jìn)正相關(guān)。
3.2內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人專業(yè)能力
內(nèi)部審計(jì)的負(fù)責(zé)人的專業(yè)能力決定著內(nèi)部審計(jì)部門的整體水平，在審計(jì)的過程中以負(fù)責(zé)人為主要核心力量，所以負(fù)責(zé)人的素質(zhì)和能力決定了執(zhí)業(yè)能力。審計(jì)或者是會(huì)計(jì)水平首先受著閱歷的限制，一個(gè)有著十年工作經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員一定是比有兩年審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的人員在工作方面得心應(yīng)手的（不排除例外）。其次是資質(zhì)的限制，資質(zhì)高的審計(jì)人員在金融方面的知識(shí)更加全面，更加懂得思維的發(fā)散，職稱是專業(yè)水平和專業(yè)技術(shù)能力的體現(xiàn)，比如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者是國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師的水平一定高于普通的審計(jì)師。再次是學(xué)歷，學(xué)歷的高低說明了在學(xué)習(xí)階段接觸的專業(yè)課程的難易程度的不同，也反映了綜合素質(zhì)水平的不同，甚至映射了在工作中的適應(yīng)環(huán)境能力和責(zé)任心。另外，有過相同的工作經(jīng)驗(yàn)也是十分的可貴的，如果審計(jì)人員之前在其他企業(yè)做過相同或者類似的工作，則謹(jǐn)慎度和敏感性以及執(zhí)業(yè)態(tài)度都會(huì)更加有助于對(duì)內(nèi)部審計(jì)的實(shí)施。因此，內(nèi)部審計(jì)的負(fù)責(zé)人的專業(yè)能力強(qiáng)一定有助于審計(jì)工作的進(jìn)行，也就是一定有助于內(nèi)部控制質(zhì)量的提高，能及時(shí)、準(zhǔn)確的反應(yīng)問題。所以，可以得到如下結(jié)論：內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人專業(yè)能力與內(nèi)部控制質(zhì)量正相關(guān)，內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)人專業(yè)能力與內(nèi)部控制質(zhì)量改進(jìn)正相關(guān)。
一，公司特征與內(nèi)部控制質(zhì)量
1. 公司規(guī)模
一些學(xué)者通過研究發(fā)現(xiàn)，公司規(guī)模越大，投入內(nèi)部控制建設(shè)的資源越多，內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。徐菁憶C2014認(rèn)為，財(cái)務(wù)杠桿越高，外債角度力度越大，公司內(nèi)部控制水平也越高。但是，當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化、盈利能力下降甚至出現(xiàn)虧損而觸及退市臨界點(diǎn)時(shí)，企業(yè)為了降低退市風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)虧為盈，易于出現(xiàn)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上。王蕓等（201D認(rèn)為，財(cái)務(wù)狀況與內(nèi)部控制質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系。
2. 公司的成長階段與上市年限
蔚風(fēng)英等（2015)的研究表明，公司的成長階段、上市年限與內(nèi)部控制間的影響并不顯著。張穎等（2010采用Likertscale,通過問卷調(diào)查，發(fā)現(xiàn)處于成熟期的企業(yè)會(huì)顯著改善遵循法律法規(guī)的情況，更易于提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，促進(jìn)經(jīng)營業(yè)績并與戰(zhàn)略目標(biāo)呈正相關(guān)。因此，成熟期的企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。
3. 企業(yè)的自身特征
李越冬等（2014以2007—2011年滬深兩市上市公司為研究對(duì)象，對(duì)內(nèi)部控制重大缺陷影響因素進(jìn)行分析研究，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的自身特征對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量有重要影響。上市時(shí)間越久的企業(yè)，由于早期較為寬松的監(jiān)管，以及為拯救國企而建立的中國證券市場(chǎng)的特殊性、適應(yīng)新頒布法規(guī)的滯后性，使得內(nèi)部控制存在較多缺陷，有效性較低。周川楣C201f)認(rèn)為，經(jīng)營復(fù)雜程度越高的企業(yè)，內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)也越大，內(nèi)部控制質(zhì)量越低。
二，治理特征與內(nèi)部控制質(zhì)量
1. 所有者影響
程曉陵等（2008)以滬深股市1162個(gè)上市公司為樣本，研究了治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，發(fā)現(xiàn)國有控股上市公司出具的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量顯著優(yōu)于其他公司。張先治等(2010)發(fā)現(xiàn)，國有控股及股權(quán)集中度對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)。趙曉鈴等（2015)通過深市主板67家上市公司為研究對(duì)象，運(yùn)用因子分析，發(fā)現(xiàn)控股股東性質(zhì)對(duì)內(nèi)部控制的質(zhì)量不具有顯著影響。除了研究股權(quán)性質(zhì)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響外，許多學(xué)者對(duì)機(jī)構(gòu)投資者也進(jìn)行了研究。朱熙等（2012)發(fā)現(xiàn)，機(jī)構(gòu)投資者比個(gè)人投資者具有更專業(yè)的投資技能和投資規(guī)模，機(jī)構(gòu)投資者持股越高，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制越有積極影響。李陽等（2014也得出相同的結(jié)論，即機(jī)構(gòu)投資者持股能夠顯著提高企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量，并提出我國應(yīng)積極引進(jìn)諸如證券機(jī)構(gòu)、合格境外機(jī)構(gòu)等高質(zhì)量的機(jī)構(gòu)，提高內(nèi)部控制有效性。儲(chǔ)成兵（2013)研究了金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響，實(shí)證檢驗(yàn)了金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)中，現(xiàn)金流權(quán)與控制權(quán)分離程度對(duì)內(nèi)部控制有效性指數(shù)的負(fù)相關(guān)關(guān)系，即金字塔層級(jí)越多，上市公司終極股東現(xiàn)金流權(quán)與控制權(quán)分離程度越大，公司內(nèi)部控制質(zhì)量越差。研究還發(fā)現(xiàn)，通過金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)選擇和影響內(nèi)部控制有效性水平來攫取控制權(quán)私利，因此，公司治理中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注終極控股股東機(jī)會(huì)主義行為。
2. 治理層影響姚嘉等（2014選取2013年滬深兩市信息技術(shù)業(yè)上市公司為樣本，在剔除數(shù)據(jù)不完整的公司和ST、ST、S*ST公司后，通過多元回歸分析進(jìn)行實(shí)證研究，發(fā)現(xiàn)董事會(huì)人數(shù)越多，董事會(huì)會(huì)議召開的頻率越高，內(nèi)部控制有效性越低。
步磊（2014以上交所258個(gè)A股公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)作為研究樣本，資產(chǎn)負(fù)債率均值為4.84%。其中，214家公司財(cái)務(wù)報(bào)告獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占樣本數(shù)據(jù)的82.9%。其研究結(jié)果表明，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的會(huì)議召開次數(shù)，對(duì)內(nèi)部控制有效性有顯著影響，說明董事會(huì)與監(jiān)事會(huì)的會(huì)議質(zhì)量能夠發(fā)揮監(jiān)督與戰(zhàn)略決策的職能。而獨(dú)立董事對(duì)上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量的影響不顯著，甚至出現(xiàn)消極影響，說明獨(dú)立董事未真正發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。雷輝等（2014采用面板數(shù)據(jù)模型、Driscoll-Kraay標(biāo)準(zhǔn)誤差方法，對(duì)模型進(jìn)行修正，研究了我國上市公司董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，結(jié)果表明董事長和總經(jīng)理兩職分離的權(quán)利結(jié)構(gòu)，更有利于內(nèi)部控制發(fā)揮作用，而董事會(huì)規(guī)模、董事會(huì)會(huì)議次數(shù)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。研究特別提到了異地獨(dú)立董事因素的影響，證實(shí)異地獨(dú)立董事在一定程度上，有助于提高公司內(nèi)部控制質(zhì)量的假設(shè)。陳漢文等（2014借鑒Coles、Daniel、Naveen(2007)的做法，以審計(jì)委員會(huì)成員中就職時(shí)間晚于董事長就職時(shí)間的人數(shù)占比，對(duì)兩者的關(guān)系進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)董事長在內(nèi)部控制有效性中發(fā)揮了更重要的作用，而審計(jì)委員會(huì)作用并不明顯。劉怡芳等（201#選擇因財(cái)務(wù)報(bào)告違規(guī)披露被處罰、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行重述和財(cái)務(wù)報(bào)告被出具費(fèi)無保留意見的公司及配對(duì)公司為研究對(duì)象，從審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性、專業(yè)性、規(guī)模、會(huì)議頻率4個(gè)特征，實(shí)證分析審計(jì)委員會(huì)質(zhì)量對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。研究結(jié)果顯示，審計(jì)委員會(huì)的規(guī)模越大、成員專業(yè)性越強(qiáng)、獨(dú)立董事占比越高、開會(huì)次數(shù)越多，上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量越高，即審計(jì)委員會(huì)在內(nèi)部控制的有效運(yùn)行中發(fā)揮著極其重要的作用。周敏（2015)與以往橫向研究治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響不同，他將企業(yè)分為創(chuàng)業(yè)階段、成長階段、成熟階段、衰退階段,研究不同生命周期下，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。通過縱向研究表明，處于不同生命周期的企業(yè)，不同的治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性的影響也不盡相同。
3.管理層影響
唐冬妮（2012)選用深市A股上市公司2008—2010年面板數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，剔除異常數(shù)據(jù)后，共采用1215個(gè)觀測(cè)值，其研究結(jié)果表明，管理層持股比例與內(nèi)部控制有效性呈顯著負(fù)相關(guān)，即管理層持股越高，內(nèi)部控制有效性反而越差。原因可能是我國多數(shù)上市公司股權(quán)改革不徹底，管理層身居要職受利益驅(qū)使侵占股東利益等。蔚風(fēng)英等（2015)與以往多元回歸法分析內(nèi)部控制有效性不同，采用迪博內(nèi)部控制指數(shù)，來評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的質(zhì)量。研究發(fā)現(xiàn)，管理層對(duì)風(fēng)險(xiǎn)持厭惡態(tài)度，內(nèi)部控制質(zhì)量越高；高管薪酬越高，內(nèi)部控制有效性越好。吳秋生（2013)運(yùn)用問卷調(diào)查法，研究了領(lǐng)導(dǎo)者權(quán)利及其運(yùn)用對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。研究發(fā)現(xiàn)，除了領(lǐng)導(dǎo)者的強(qiáng)制權(quán)與內(nèi)部控制有效性呈不顯著相關(guān)外，領(lǐng)導(dǎo)者的合法權(quán)、獎(jiǎng)賞權(quán)、專家權(quán)和崇拜權(quán)與內(nèi)部控制有效性均呈現(xiàn)顯著正相關(guān)關(guān)系。趙曉玲等（2015)選用員工中擁有本科及以上學(xué)歷的員工占比，反映管理層對(duì)員工的工作勝任能力的重視，以此考察其與內(nèi)部控制有效性的關(guān)系。研究結(jié)果表明,較高素質(zhì)的員工與內(nèi)部控制有效性顯著正相關(guān)。池國華等（2014與以往研究影響內(nèi)部控制的顯性硬因素不同，而把研究重點(diǎn)放在了隱性軟因素上，從管理層背景特征入手，以2009—2011年我國A股上市公司數(shù)據(jù)為樣本，研究高管的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、管理理念、管理哲學(xué)、價(jià)值觀等對(duì)內(nèi)部控制的影響。結(jié)果表明，高管背景特征與內(nèi)部控制質(zhì)量之間存在一定的相關(guān)性，并提出在內(nèi)部控制實(shí)施過程中，要重視發(fā)揮軟因素的積極作用。劉長奎等（2015以2012年滬市A股上市公司為研究對(duì)象，通過實(shí)證研究檢驗(yàn)了包括管理層持股比例、高管薪酬、管理層年齡、管理層學(xué)歷等因素對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，這些因素對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響作用是相當(dāng)復(fù)雜的，是通過影響內(nèi)部控制目標(biāo)的不同方面，進(jìn)而對(duì)整體有效性產(chǎn)生影響。
三，信息披露的影響
張建儒等（2015)選擇中小企業(yè)披露2013年財(cái)務(wù)報(bào)告的635家公司為研究對(duì)象，利用多元統(tǒng)計(jì)，分析了影響中小企業(yè)內(nèi)部控制信息質(zhì)量的因素。結(jié)果表明，2013年財(cái)務(wù)報(bào)告中，標(biāo)準(zhǔn)意見審計(jì)報(bào)告高達(dá)98.93%,審計(jì)意見披露情況差異較小，對(duì)內(nèi)部控制影響不明顯，標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見沒有提高內(nèi)部控制質(zhì)量。蔚風(fēng)英等（2015)的研究結(jié)果顯示，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)意見影響顯著,外部審計(jì)的監(jiān)督能夠促進(jìn)公司內(nèi)部控制的建設(shè)，提高內(nèi)部控制的有效性。同時(shí)提出，內(nèi)部控制信息的強(qiáng)制披露，比自愿披露對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響更大。張加存（2015)以2009—2013年發(fā)表在《審計(jì)研究》、《會(huì)計(jì)研究》等期刊的相關(guān)文章為依據(jù)，從內(nèi)控信息披露現(xiàn)狀、影響因素、披露效果、改進(jìn)建議四個(gè)維度，總結(jié)了內(nèi)控信息披露對(duì)內(nèi)部控制有效性的積極影響。
四，內(nèi)部控制系統(tǒng)構(gòu)建與執(zhí)行的影響
李小燕等（2015)運(yùn)用信息不對(duì)稱理論和機(jī)制設(shè)計(jì)理論，分析美國薩班斯法案的建構(gòu)邏輯與執(zhí)行偏差后得出，我國應(yīng)吸取美國SOX法案的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，立足于本國實(shí)際,從制度設(shè)計(jì)、執(zhí)行機(jī)制和制度文化3個(gè)方面，建立制度的自強(qiáng)化機(jī)制，使制度的設(shè)計(jì)者、執(zhí)行者與受益者達(dá)到統(tǒng)一。只有這樣，才能從根本上解決內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力問題。王龍英(2012)提出，要設(shè)計(jì)適合企業(yè)發(fā)展的內(nèi)部控制制度，遵循內(nèi)部控制基本原則，強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)信息和經(jīng)營活動(dòng)控制，提升企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行力，以此保障內(nèi)部控制的有效性。孫洪哲等（2014針對(duì)內(nèi)部控制構(gòu)成要素對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響，從相關(guān)要素出發(fā)，提出構(gòu)建和執(zhí)行對(duì)保證內(nèi)部控制質(zhì)量的重要影響。首先，要構(gòu)建良好的內(nèi)部控制環(huán)境，促進(jìn)內(nèi)部控制環(huán)境的和諧；其次，在內(nèi)部控制實(shí)踐中建立并完善內(nèi)部控制溝通機(jī)制，通過有效溝通，不斷提升內(nèi)部控制質(zhì)量，達(dá)到自覺進(jìn)行能力完善和行為監(jiān)督的目的湯后，要重視風(fēng)險(xiǎn)防范和監(jiān)督管理，提高風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，改善內(nèi)部控制質(zhì)量。齊保壘等（2010)以2007年、2008年滬深兩市2195家上市公司為研究樣本，通過構(gòu)建一個(gè)內(nèi)部控制缺陷影響因素的概念模型，使用Logit回歸分析，驗(yàn)證了企業(yè)內(nèi)部控制越好，內(nèi)部控制出現(xiàn)缺陷的可能性越小，內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。金成浩（2015與以往對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量影響因素的研究不同，主要闡述行政事業(yè)單位當(dāng)前存在的問題，提出建立行政事業(yè)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)、健全內(nèi)控體系的措施，強(qiáng)調(diào)了科學(xué)、合理的內(nèi)控體系，對(duì)保證內(nèi)部控制質(zhì)量的現(xiàn)實(shí)意義。
五， 內(nèi)部控制影響因素圖與結(jié)論
1.內(nèi)部控制影響因素圖
綜合上述文獻(xiàn),將內(nèi)部控制影響因素用下圖表示：
一、內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響
內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)息息相關(guān)。由于內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是能過檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制來確保企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整，即確保企業(yè)內(nèi)部控制的合法性、充分性、有效性和適宜性。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則是需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、合法性和公允性發(fā)展審計(jì)意見。兩者之間的目標(biāo)雖然側(cè)重點(diǎn)不同，但其目標(biāo)是相似的，都是為了能夠提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。而且在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中，涉及了較多內(nèi)部控制審計(jì)的部分，而且內(nèi)部控制審計(jì)的諸多內(nèi)容中也與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)息息相關(guān)，兩者之間可以在成果在相互驗(yàn)證，而且通過內(nèi)部控制審計(jì)可以為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供重要的依據(jù)。兩者在程序執(zhí)行上存在著差異，但其在目標(biāo)上基礎(chǔ)是一致的，即向公司外部財(cái)務(wù)信息使用者提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，兩者之間相互作用，并相互產(chǎn)生影響，而內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響，則主要來源于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量提高的影響，加強(qiáng)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)，可以為財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)公允性發(fā)揮重要的作用，所以可以通過將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行有效的整合，從而有效的提高審計(jì)質(zhì)量。
二、完善內(nèi)部控制審計(jì)，提高審計(jì)質(zhì)量
1.擴(kuò)大重點(diǎn)審計(jì)范圍由于我國內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)開展的時(shí)間較晚，目前還處于實(shí)施的初步階段，特別是在當(dāng)前內(nèi)部控制環(huán)境對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)實(shí)施不利的情況下，更應(yīng)該加大對(duì)重點(diǎn)審計(jì)范圍。我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施的目的是為了起到對(duì)管理者監(jiān)督的作用，從而確保企業(yè)能夠健康的發(fā)展，所以內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的審計(jì)重點(diǎn)需要找出內(nèi)部控制制度的漏洞和不足之處，同時(shí)還要根據(jù)行業(yè)和企業(yè)規(guī)模的不同，制定不同的審計(jì)計(jì)劃，同時(shí)可以將與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的重點(diǎn)范圍，同時(shí)還要對(duì)其他內(nèi)部控制信息加強(qiáng)審計(jì)。
2.吸取別國經(jīng)驗(yàn)與創(chuàng)新審計(jì)方法內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)最早由美國開始實(shí)施，所以目前各國內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則都是以美國為范本而制定的，這就需要我們?cè)趦?nèi)部控制審計(jì)實(shí)施過程中要做好吸收和借鑒工作，趨利避害，做好提前預(yù)防工作。目前經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展步伐不斷加大，但這并不意味著全球內(nèi)部控制控制或是內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則都要具有一致性，其實(shí)在具體實(shí)務(wù)中，企業(yè)內(nèi)部控制制度都是針對(duì)企業(yè)自身的特點(diǎn)制定的，所以差異性較大，這就決定了企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)也不可能都如出一轍。所以在目前這種情況下，我國企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)需要根據(jù)我國的實(shí)際國情，制定與我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相符合的內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則，這親不僅有利于我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的健康刀菜，而且對(duì)于降低社會(huì)成本也具有積極的意義。
3.重視實(shí)務(wù)操作過程，提高審計(jì)人員素質(zhì)由于我國內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)還處于起步階段，很大一部分企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的重要性還缺乏了解，在企業(yè)經(jīng)營過程中，企業(yè)員工對(duì)于內(nèi)部控制的具體流程也無法保質(zhì)保量的完成，這就需要內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)人員城朵充分的發(fā)揮其敏銳的職業(yè)判斷力，提出適當(dāng)?shù)慕ㄗh，通過嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)態(tài)度，從而在內(nèi)部控制制度下使企業(yè)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行公開，這不僅對(duì)于企業(yè)管理者能夠更好的對(duì)企業(yè)發(fā)展過程中內(nèi)部控制狀況進(jìn)行充分的了解，而且也有利于社會(huì)監(jiān)督職能的實(shí)現(xiàn)，所以對(duì)于內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)人員需要具有良好的道德素質(zhì)和專業(yè)素質(zhì)，確保審計(jì)質(zhì)量的提升。
內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)作為審計(jì)的重要組成部分，是企業(yè)管理工作中必不可少的前提和基礎(chǔ)，特別是在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展條件下，企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)呈現(xiàn)多元化和現(xiàn)代化的特點(diǎn)，這種情況下，更需要強(qiáng)化內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的功能性，確保企業(yè)內(nèi)部控制制度的順利運(yùn)行，提高企業(yè)內(nèi)部控制制度運(yùn)行效率，確保審計(jì)的質(zhì)量，從而加快推動(dòng)企業(yè)健康、持續(xù)的發(fā)展。
作者：張敏單位：黑龍江省青龍山農(nóng)場(chǎng)農(nóng)業(yè)分公司審計(jì)部
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)；內(nèi)部控制；影響；信息質(zhì)量
當(dāng)前，企業(yè)之間的競爭已經(jīng)非常激烈，為此，企業(yè)要想在競爭激烈的市場(chǎng)上擁有一席之地，就必須加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部管理，并對(duì)內(nèi)部進(jìn)行控制。對(duì)于企業(yè)發(fā)展而言，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量的高低決定了企業(yè)決策者進(jìn)行決策的正確與否，它是決策的重要依據(jù)之一，它最基本的特征就是決策的有用性。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量是保證信息使用者做出正確決策的一個(gè)重要的前提與條件，一旦會(huì)計(jì)信息失真，就會(huì)為企業(yè)的發(fā)展帶來巨大的消極的影響。為此，會(huì)計(jì)信息在企業(yè)內(nèi)部控制形成與運(yùn)行過程中要不斷的完善，同時(shí)還要做自我調(diào)整，以保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。
一、內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量之間的聯(lián)系分析
企業(yè)內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息之間存在著一定的聯(lián)系，并對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有著重大的影響。
1.會(huì)計(jì)信息質(zhì)量屬于內(nèi)部控制中的一項(xiàng)基本的內(nèi)容
企業(yè)的內(nèi)部控制包括三個(gè)基本的目標(biāo)，即：企業(yè)的運(yùn)營目標(biāo)、企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)以及遵循目標(biāo)。在其中的財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)中包含了對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。企業(yè)之所以對(duì)企業(yè)內(nèi)部實(shí)行內(nèi)部控制，其最初的目的在于保證企業(yè)信息的真實(shí)性，業(yè)務(wù)執(zhí)行的可靠性以及企業(yè)舞弊行為。企業(yè)內(nèi)部控制可以對(duì)企業(yè)中的各個(gè)環(huán)節(jié)與員工之間相互的牽制、核對(duì)，對(duì)業(yè)務(wù)的各流程進(jìn)行控制，防止企業(yè)出現(xiàn)虛假的財(cái)務(wù)信息。隨著企業(yè)內(nèi)部控制的不斷發(fā)展，內(nèi)部控制已經(jīng)成為企業(yè)經(jīng)營管理的一項(xiàng)重要的內(nèi)容，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)揮著重要的作用。在不斷的發(fā)展與轉(zhuǎn)變中，企業(yè)內(nèi)部控制已經(jīng)逐漸的轉(zhuǎn)化為提高企業(yè)經(jīng)營管理的一個(gè)重要的途徑，內(nèi)部控制的基本內(nèi)容也包括企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性與可靠性。
2.內(nèi)部控制是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要保障
內(nèi)部控制中，一項(xiàng)基本的目標(biāo)就是要防止企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)信息的失真，企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)防止企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為有著重要的影響。在企業(yè)中，會(huì)計(jì)工作尤為重要，它掌握公司的資金流動(dòng)，同時(shí)也掌握著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)收益，企業(yè)的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都需要會(huì)計(jì)的管理與計(jì)算，會(huì)計(jì)與企業(yè)的發(fā)展之間存在著密不可分的關(guān)系。由于會(huì)計(jì)核算本身、會(huì)計(jì)政策以及會(huì)計(jì)規(guī)范等具有一定的選擇性，由于會(huì)計(jì)憑證是根據(jù)真實(shí)的合法的憑證做出來的，為此，很有可能出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象。那么，如果企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)存有缺陷，例如企業(yè)內(nèi)部控制政策不夠合理等，就更加容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。企業(yè)內(nèi)部控制的主要目標(biāo)之一就是要保障企業(yè)所披露的經(jīng)濟(jì)信息質(zhì)量。在企業(yè)內(nèi)部控制的信息比較完善的時(shí)候，會(huì)計(jì)信息披露就能夠較為準(zhǔn)確的向利益相關(guān)方展現(xiàn)出企業(yè)的真實(shí)的發(fā)展?fàn)顩r，保證本企業(yè)自身的經(jīng)營不存在任何的問題，促進(jìn)其快速的發(fā)展。
3.企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境影響著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量
由于企業(yè)本身或者個(gè)人行為等存在著不同的利益目標(biāo)，在各自追求不同目標(biāo)的時(shí)候，都會(huì)從自身的利益出發(fā)，以追求自身利益的最大化，從而對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行調(diào)整、編制等，導(dǎo)致了企業(yè)會(huì)計(jì)信息虛假失真，嚴(yán)重影響企業(yè)的發(fā)展。例如，企業(yè)的管理層為了能夠做出更多的政績，完成任務(wù)，就盲目的進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)，隱瞞虛構(gòu)交易事項(xiàng)，嚴(yán)重的影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。
二、提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的對(duì)策
1.規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制管理
企業(yè)的發(fā)展逐漸的形成了根據(jù)現(xiàn)實(shí)的需要去處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，而不是按照規(guī)章制度處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。尤其對(duì)于那些中小型的企業(yè)而言，這種思維尤其顯著。在就業(yè)與生存的壓力之下，企業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)人員很有可能屈服于企業(yè)經(jīng)營管理層的壓力而進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重的失真。為此，企業(yè)要規(guī)范內(nèi)部控制，一方面可以為企業(yè)會(huì)計(jì)人員找到指導(dǎo)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的理論框架，在思想上為規(guī)范會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)提供一定的支持。另一方面，企業(yè)干部職工在執(zhí)行內(nèi)部控制制度的過程中，會(huì)以規(guī)范的內(nèi)部控制制度去規(guī)范自己的行為，包括企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)行為等，為企業(yè)提供一個(gè)良好的環(huán)境。
2.對(duì)會(huì)計(jì)工作加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督
監(jiān)督機(jī)制對(duì)于各大企業(yè)的內(nèi)部管理有著非常重要的意義。監(jiān)督機(jī)制可以對(duì)企業(yè)的各個(gè)級(jí)別的人員進(jìn)行監(jiān)督，包括企業(yè)會(huì)計(jì)人員。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低直接的影響到企業(yè)的發(fā)展，如果企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真，那么就會(huì)為企業(yè)的發(fā)展帶來巨大的消極影響。為此，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)工作的內(nèi)部監(jiān)督，有利于避免會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象的出現(xiàn)，同時(shí)，也能提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，從而為企業(yè)決策者提供有力的決策依據(jù)。
三、總結(jié)
隨著企業(yè)之間競爭不斷的加劇，各大企業(yè)都開始對(duì)自己的企業(yè)進(jìn)行調(diào)整與管理。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量關(guān)乎著企業(yè)決策者決策是否正確，對(duì)企業(yè)的發(fā)展有著十分重要的影響。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量作為完善企業(yè)內(nèi)部控制的要求，對(duì)推動(dòng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)的增長也擁有積極的作用。企業(yè)內(nèi)部的控制制度直接的影響著會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制也是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要保障。企業(yè)的內(nèi)部控制變化影響著企業(yè)會(huì)計(jì)信息的披露。為此，企業(yè)在日常管理的過程中，要注重構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制體系，大力加強(qiáng)對(duì)人力資源的專業(yè)培訓(xùn)，提高員工素質(zhì)，以保證企業(yè)健康發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]李明輝.內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2002（03）
隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，眾多企業(yè)也如雨后春筍般發(fā)展起來。在這一過程中，企業(yè)通過加強(qiáng)內(nèi)部控制來改善企業(yè)的管理水平，促進(jìn)企業(yè)提升內(nèi)部運(yùn)營效率、降低經(jīng)營和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量水平將直接影響到企業(yè)的發(fā)展，真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)核算可以保障企業(yè)現(xiàn)金流的穩(wěn)定并在一定程度上幫助企業(yè)規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，獲得較高的收益。因此，有必要對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量帶來的影響進(jìn)行研究，了解內(nèi)部控制審計(jì)給企業(yè)帶來的影響的同時(shí)發(fā)現(xiàn)當(dāng)前我國企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)方面存在的問題，最終通過加強(qiáng)并改善內(nèi)部控制審計(jì)，促進(jìn)企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展。
二、內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響
1.保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的原因及意義
企業(yè)的發(fā)展離不開資金流和貨物流的不斷運(yùn)動(dòng)，而資金流的穩(wěn)定將直接關(guān)系到企業(yè)能否繼續(xù)擴(kuò)大再生產(chǎn)。當(dāng)前，很多企業(yè)在發(fā)展過程中需要通過對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行有效分析來最終進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營決策，因此財(cái)務(wù)核算制度不健全、財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)不完善、會(huì)計(jì)信息真實(shí)度較低等將直接影響到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，使企業(yè)面臨極大的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，隨著越來越多的企業(yè)通過進(jìn)入證券市場(chǎng)的方式獲得融資，財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠也會(huì)影響到其廣大中小股東的權(quán)益。因此，伴隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和證券市場(chǎng)的完善，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量顯得更加重要。在這種情況下，企業(yè)只有擁有完善內(nèi)部控制制度和經(jīng)營管理手段，才能保障財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有效和完整性。企業(yè)可以通過內(nèi)部控制審計(jì)等方式發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度存在的問題，通過對(duì)內(nèi)部控制制度的保障來最終保障企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)企業(yè)平穩(wěn)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)二次騰飛。
2.當(dāng)前內(nèi)部控制審計(jì)在我國的發(fā)展現(xiàn)狀
隨著企業(yè)管理手段的不斷革新，企業(yè)已經(jīng)不僅僅使用簡單的審計(jì)方法進(jìn)行企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的保證，這是因?yàn)槿绻髽I(yè)內(nèi)部控制制度不夠健全、企業(yè)內(nèi)部控制程序金額管理水平低下，企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是無法得到有效保證的。在這種情況下，企業(yè)只有加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部管理控制的監(jiān)督和審計(jì)，才能從根本上把握企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，才能促進(jìn)企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展。當(dāng)前，我國部分企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)在聘請(qǐng)外部審計(jì)團(tuán)隊(duì)進(jìn)行時(shí)，形式較為簡單粗糙，外部審計(jì)團(tuán)隊(duì)在發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制問題后可能也并不向社會(huì)公告，這使得內(nèi)部控制審計(jì)的職能發(fā)揮水平較低。還有一些企業(yè)即使通過內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)現(xiàn)自身在內(nèi)部控制方面存在問題，但是仍然不進(jìn)行改進(jìn)，這使得企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量長期受不到保證。而企業(yè)在建立內(nèi)部控制審計(jì)制度時(shí)，由于內(nèi)部控制審計(jì)可能受管理層或股東控制管理，這使得其在對(duì)管理層職能及內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí)，存在一些難度，權(quán)力的不制衡也使得內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)難以運(yùn)行。
3.內(nèi)部控制審計(jì)的完善可以提高財(cái)務(wù)人員的工作水平
內(nèi)部控制審計(jì)通過內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)相結(jié)合的方式，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的方方面面內(nèi)容進(jìn)行控制與審計(jì)，在這種情況下財(cái)務(wù)人員必然受到了更加嚴(yán)格的監(jiān)督和審計(jì)，因此從監(jiān)督職能來看，內(nèi)部控制審計(jì)的完善必然可以提高財(cái)務(wù)人員的工作水平。首先，內(nèi)部控制審計(jì)可以從制度層面保障企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度的正常有效運(yùn)行。對(duì)于企業(yè)而言，內(nèi)部控制不單單包括對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行控制管理，還涉及到企業(yè)的財(cái)務(wù)、后勤等部門的控制管理工作。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的完善必然可以從制度層面保障企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度的正常有效運(yùn)行。其次，企業(yè)的發(fā)展離不開制度的更新與發(fā)展，內(nèi)部控制審計(jì)通過發(fā)行企業(yè)內(nèi)部控制制度中存在的缺陷與漏洞，并通過合理方式對(duì)其進(jìn)行改進(jìn)將有利于企業(yè)提升自身管理水平。財(cái)務(wù)作為各企業(yè)都會(huì)涉及到的領(lǐng)域，通過內(nèi)部控制審計(jì)可以加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)銷、生產(chǎn)材料采購領(lǐng)用等流程化操作，保障財(cái)務(wù)資料的完整性和有效性，提升財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。除此之外，由于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的加強(qiáng)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員也會(huì)意識(shí)到依照內(nèi)部控制制度辦事的重要性，企業(yè)財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行日常工作時(shí)也會(huì)依照規(guī)章辦事，工作水平也會(huì)因此提升。通過內(nèi)部控制審計(jì)，會(huì)加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的監(jiān)督，財(cái)務(wù)人員以權(quán)謀私等現(xiàn)象發(fā)生的可能性也會(huì)大大降低。
三、完善內(nèi)部控制審計(jì)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的舉措
1.加強(qiáng)對(duì)相關(guān)法律法規(guī)及行業(yè)規(guī)范的遵守程度，逐步提升內(nèi)部控制審計(jì)水平
隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，法律法規(guī)的完善程度也日益提升。在這種情況下，任何行業(yè)做任何事情都必須要依照相關(guān)法律法規(guī)及行業(yè)規(guī)范進(jìn)行，內(nèi)部控制審計(jì)也不例外。首先，企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)時(shí)，內(nèi)控審計(jì)人員需要認(rèn)真學(xué)習(xí)相應(yīng)的法律法規(guī)及行業(yè)規(guī)范，按照相關(guān)法律法規(guī)及行業(yè)規(guī)范的要求進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)操作，執(zhí)行必要的測(cè)試程序，避免因不了解政策造成的內(nèi)控審計(jì)流程或方法不當(dāng)，造成的企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真等不良現(xiàn)象的出現(xiàn)。其次，由于內(nèi)部控制審計(jì)在我國的發(fā)展時(shí)間較短，在部分事項(xiàng)缺乏法律規(guī)定或規(guī)定不清時(shí)，內(nèi)部控制審計(jì)人員可以咨詢主管機(jī)關(guān)，由主管機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行定奪。除此之外，內(nèi)部控制審計(jì)的從業(yè)人員需要保持正當(dāng)?shù)闹?jǐn)慎原則，對(duì)于可疑事項(xiàng)進(jìn)行仔細(xì)調(diào)查和了解，通過對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)流程的完整把握、內(nèi)部控制制度的全面測(cè)試，最終保障企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)有效，促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)定高效發(fā)展，規(guī)避不必要的財(cái)務(wù)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。
2.推進(jìn)行業(yè)資格的考核的規(guī)范，提升內(nèi)部控制審計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)
行業(yè)的發(fā)展必然需要行業(yè)內(nèi)從業(yè)人員知識(shí)儲(chǔ)備的提升和專業(yè)水平的提升，因此可以通過推進(jìn)行業(yè)資格的考核規(guī)范，來提升內(nèi)部控制審計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)。由于內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)于審計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平和專業(yè)知識(shí)要求較高，需要完整了解內(nèi)部控制的具體細(xì)節(jié)和測(cè)試原理并具有較強(qiáng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)，因此可以通過加強(qiáng)行業(yè)資格的考核規(guī)范，促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)人員在專業(yè)領(lǐng)域知識(shí)儲(chǔ)備的不斷提升。首先，行業(yè)資金的考核可以遵循注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考試進(jìn)行，同時(shí)允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事內(nèi)部控制審計(jì)的工作。這樣可以在短時(shí)間內(nèi)將大批注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)從一般審計(jì)工作擴(kuò)展到內(nèi)部控制審計(jì)工作中來。其次，對(duì)于從業(yè)人員，還可以通過組織后期考核和培訓(xùn)的方式幫助其不斷更新知識(shí)。由于當(dāng)今世界發(fā)展速度極快，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域政策更新速度也較快，因此從業(yè)人員一旦很久不更新知識(shí)，則容易出現(xiàn)沿用老政策產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)，這不利于內(nèi)部控制審計(jì)的有效運(yùn)行。除此之外，還應(yīng)當(dāng)逐步規(guī)范市場(chǎng)，對(duì)當(dāng)前內(nèi)部控制審計(jì)的第三方審計(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)范，對(duì)于不按照規(guī)定執(zhí)業(yè)或擾亂正常市場(chǎng)秩序的執(zhí)業(yè)情況進(jìn)行通報(bào)批評(píng)，嚴(yán)重的可以吊銷執(zhí)業(yè)證明。只有對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)行業(yè)進(jìn)行全面監(jiān)督和規(guī)范，才能保障內(nèi)部控制審計(jì)工作的有效進(jìn)行，最終確保企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
3.內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)和外部內(nèi)控審計(jì)相結(jié)合，合理的內(nèi)控結(jié)構(gòu)可以有效提升內(nèi)控審計(jì)水平
內(nèi)部控制審計(jì)既包括企業(yè)內(nèi)部自行組織的內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)還包括由外部第三方進(jìn)行的外部內(nèi)部控制審計(jì)，內(nèi)部和外部內(nèi)控審計(jì)有機(jī)結(jié)合，可以有效提升內(nèi)部控制審計(jì)的水平，保障企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量真實(shí)、準(zhǔn)確。首先，內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)方面，企業(yè)需要建立較為獨(dú)立的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的日常工作，如果內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)缺乏獨(dú)立性，則內(nèi)控審計(jì)容易受到其主管部門或領(lǐng)導(dǎo)的直接管轄和領(lǐng)導(dǎo)，則在進(jìn)行內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)時(shí)容易出現(xiàn)偏袒、紕漏等惡性事件的發(fā)生，內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和有效性將會(huì)大打折扣。其次，在外部內(nèi)控審計(jì)方面，企業(yè)需要聘請(qǐng)具有專業(yè)資質(zhì)的內(nèi)部控制審計(jì)團(tuán)隊(duì)進(jìn)行，在尋找合適內(nèi)部控制審計(jì)團(tuán)隊(duì)時(shí)需要遵照獨(dú)立性和基本的回避原則，防止因獨(dú)立性缺乏而導(dǎo)致外部內(nèi)控審計(jì)報(bào)告失靈。外部內(nèi)控審計(jì)團(tuán)隊(duì)入場(chǎng)后，企業(yè)需要提供相應(yīng)的資料并合理履行其應(yīng)當(dāng)履行的配合義務(wù)，安排進(jìn)行內(nèi)部控制相關(guān)測(cè)試事項(xiàng)。除此之外，企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)和外部內(nèi)控審計(jì)時(shí)，還需要保障其結(jié)構(gòu)的合理性和有效性，只有這樣才能有效提升內(nèi)控審計(jì)水平，不能單單只使用內(nèi)部內(nèi)控審計(jì)或只使用外部內(nèi)控審計(jì)，因?yàn)槠浣Y(jié)果容易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)，不利于內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確和有效。只有內(nèi)部控制審計(jì)的水平不斷提升，企業(yè)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域才能做到保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的完整真實(shí)。
一、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中內(nèi)部控制評(píng)估的作用
一般情況下，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合的過程中，通常以此作為基礎(chǔ)對(duì)二者在內(nèi)部控制方面的作用進(jìn)行評(píng)估，現(xiàn)階段，內(nèi)部控制審計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的應(yīng)用范圍已經(jīng)非常廣泛。其中在研究中發(fā)現(xiàn)：隨著內(nèi)部控制在不斷地惡化，審計(jì)調(diào)整也在逐漸地增多，這就使得審計(jì)調(diào)整對(duì)利潤表產(chǎn)生了不同的影響，因此，在內(nèi)部控制評(píng)估階段分配中審計(jì)資源在不斷的提高審計(jì)的效率，這樣就降低了審計(jì)的成本，最終結(jié)果表明：內(nèi)部控制評(píng)估在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中起著重要的作用。
二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)系
1.審計(jì)的程序中進(jìn)行分析。作為審計(jì)單位而言，不管是針對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)，還是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，都需要在審計(jì)體系中對(duì)其進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，應(yīng)該對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表編制方面的內(nèi)部控制進(jìn)行了解及測(cè)試，總結(jié)出內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的可行性，最終給出審計(jì)方面的意見與建議。通常在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了內(nèi)部控制問題，這就可以為內(nèi)部控制審計(jì)提供有效的證據(jù)。
2.內(nèi)部審計(jì)取證的方法研究。在內(nèi)部審計(jì)取證方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取審計(jì)結(jié)果，需要在審計(jì)意見中尋找有用的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中主要是通過詢問、觀察、檢查以及穿行測(cè)試等方法來獲取內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行審計(jì)的證據(jù)，在會(huì)計(jì)體系中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)全面的運(yùn)用詢問人員，在測(cè)試中提高內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行的可行性。
3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念不同。不管是何種審計(jì)形式，都體現(xiàn)出風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。評(píng)估與內(nèi)部控制有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，從中來評(píng)判風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)果，確定審計(jì)程序的性質(zhì)以及范圍，為制定有效的審計(jì)證據(jù)做出有效、充分、全面的準(zhǔn)備，在審計(jì)方法方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常采用自上而下的方法，當(dāng)然不管是采用何種方法，在風(fēng)險(xiǎn)到西安審計(jì)理念的影響喜愛，都是在財(cái)務(wù)報(bào)表層次的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，這也就體現(xiàn)出了在內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性。并且將具體的措施放在層次控制中，做出報(bào)表具體認(rèn)證，因此在內(nèi)部控制審計(jì)以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中都體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，這些基礎(chǔ)都是為將二者整合做準(zhǔn)備的重要依據(jù)。
由于這二者的目標(biāo)不同，但是部分相同的審計(jì)程序以及審計(jì)方法中，就會(huì)產(chǎn)生一種知識(shí)溢出效應(yīng)，其主要是指：知識(shí)外部性的效應(yīng)。然而知識(shí)溢出效應(yīng)產(chǎn)生于范圍經(jīng)濟(jì)，其中范圍經(jīng)濟(jì)具體表現(xiàn)在：知識(shí)的溢出，是指兩種或者多種不同服務(wù)間因信息和資源的共享帶來的成本節(jié)約，還有契約型范圍經(jīng)濟(jì)，主要是在降低成本中來獲取契約型范圍經(jīng)濟(jì)。
三、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的重要性
將二者在整合中，能夠促進(jìn)審計(jì)證據(jù)的有效性，并且相互之間可以利用審計(jì)結(jié)果，在整合審計(jì)程序中，大大地降低了審計(jì)的成本，最終實(shí)現(xiàn)了各自的審計(jì)目標(biāo)。因此將二者整合的重要性具體表現(xiàn)在：一是有效的降低了審計(jì)的成本。具體采用的是協(xié)同效應(yīng)，在將資源共享之后產(chǎn)生的產(chǎn)品數(shù)量在增加同時(shí)降低了產(chǎn)品的成本，最終促進(jìn)了資源的有效整合，這種狀況下注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可以承擔(dān)比單一審計(jì)要高的成本，收取兩份費(fèi)用的同時(shí)，完全符合成本效益，審計(jì)的效率也得到了有效的提升。二是審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。盡管內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)上有所差異，但是其共同的目標(biāo)都是提高會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性。所以，將兩種審計(jì)形式整合在一起，在審計(jì)資源整合、審計(jì)程序整合的過程中，審計(jì)目標(biāo)也就變得比較明確的。三是審計(jì)質(zhì)量的提高。不管是內(nèi)部控制審計(jì)，還是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)本單位內(nèi)部控制狀態(tài)進(jìn)行全面的了解，在這一過程中，作為審計(jì)人員，需要對(duì)內(nèi)部控制中存在的問題及時(shí)進(jìn)行發(fā)現(xiàn)，及時(shí)的做到規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)或者是有效的加強(qiáng)薄弱的會(huì)計(jì)環(huán)節(jié)，倘若能夠在將二者進(jìn)行整合，這樣注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可以利用一種審計(jì)中的結(jié)果來為作為判斷另一種審計(jì)的重要依據(jù)，通常在內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中，審計(jì)師可以在內(nèi)部控制審計(jì)的過程中發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)事項(xiàng)中的重大缺陷，決定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)行性的測(cè)試結(jié)果。另外審計(jì)師在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)現(xiàn)了重大的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)現(xiàn)象時(shí)，這就足夠的說明內(nèi)部控制審計(jì)中存在著質(zhì)量問題，因此這兩種內(nèi)部審計(jì)是相互聯(lián)系，密不可分的。只有將這兩種內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行科學(xué)的整合，發(fā)揮最大的效益，這樣才能在企業(yè)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的運(yùn)行中及時(shí)的發(fā)現(xiàn)問題，最終做到降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量的結(jié)果。
四、二者整合對(duì)提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的影響
對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)來說，存在知識(shí)溢出效應(yīng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的時(shí)候，必須要對(duì)內(nèi)部控制相關(guān)知識(shí)進(jìn)行了解，才能夠?qū)︼L(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確的判斷與控制，才能做出科學(xué)的評(píng)估，從而提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的效果。研究表明：在審計(jì)工作中，在將二者整合的前提下，這就產(chǎn)生了知識(shí)溢出的效應(yīng)比較大，在內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中能夠具體的體現(xiàn)出整合的程度，最終可以采用相同的審計(jì)方法或?qū)徲?jì)程序，實(shí)現(xiàn)對(duì)二者審計(jì)的目標(biāo)。還有在整合的過程中，主要是以時(shí)間間隔來表示的，其時(shí)間間隔越短，二者的整合程度就越高。反映出該會(huì)計(jì)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量就越高。在將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合的同時(shí)，該年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的質(zhì)量受到很大的影響，因此整合的效果對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量的提高有直接的影響作用。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 審計(jì)費(fèi)用 外部治理效應(yīng)
一、引言
安然倒閉、銀廣夏造假等國內(nèi)外一系列案件引起了人們對(duì)于公司內(nèi)部控制制度的關(guān)注和思考，內(nèi)部控制在提高公司內(nèi)部治理水平，改善經(jīng)營績效中的作用得到人們的廣泛重視。趙保卿（2005）認(rèn)為內(nèi)部控制的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，并強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的建立健全有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值，而價(jià)值增值也可以促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)一步健全與完善；梅艷曉（2007）認(rèn)為，內(nèi)部控制同公司治理在目的上具有同質(zhì)性，即獲得更大的收益，使企業(yè)的各個(gè)利益相關(guān)者獲利，而且內(nèi)部控制與公司治理對(duì)企業(yè)的績效有著深入的影響，是企業(yè)績效形成的過程因素，從績效的形成機(jī)制上促使企業(yè)績效的提高。鄭博（2007）認(rèn)為內(nèi)部控制能夠提高企業(yè)的經(jīng)營效率和效果，從而達(dá)到最大化企業(yè)價(jià)值的目的。他深入分析了內(nèi)部控制中的全面預(yù)算和內(nèi)部審計(jì)兩個(gè)子系統(tǒng)對(duì)企業(yè)價(jià)值的促進(jìn)作用；林鐘高、程慧慧（2007）認(rèn)為要實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的終極目標(biāo)就要有健全的內(nèi)部控制制度作支撐。雷軍、婁明娟（2008）研究認(rèn)為內(nèi)部控制在時(shí)間上通過事前、事中、事后控制和在空間上通過組織控制、制度控制的方式涉及到企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)方面來促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。2008年，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)及保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了我國第一部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，要求執(zhí)行基本規(guī)范的上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)估報(bào)告，并且可聘請(qǐng)具有證券、期貨從業(yè)資格的中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。2010年，財(cái)政部《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，規(guī)定執(zhí)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)估報(bào)告，同時(shí)應(yīng)當(dāng)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。而目前絕大部分上市公司采取的方式是在公司年報(bào)的公司治理部分增加一部分內(nèi)部控制制度的建設(shè)和執(zhí)行情況說明，很少有公司對(duì)格式完整的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告給予足夠重視，尤其是披露外部鑒證機(jī)構(gòu)出具的內(nèi)控鑒證報(bào)告的上市公司更是少之又少，說明我國上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量及其信息披露仍然處在一個(gè)初級(jí)階段。綜上已有研究成果可以看出，內(nèi)部控制是完善公司治理的重要途徑，對(duì)提高公司內(nèi)部經(jīng)營績效具有重大意義，那么內(nèi)部控制是否具有外部審計(jì)效應(yīng)呢，即公司內(nèi)部控制對(duì)外部審計(jì)尤其是審計(jì)費(fèi)用是否具有影響，兩者的關(guān)系如何呢？迄今為止幾乎沒有人研究這一問題，本文針對(duì)這一問題進(jìn)行探討。
二、研究設(shè)計(jì)
（一）研究假設(shè) 借鑒已有研究結(jié)論，可以發(fā)現(xiàn)，良好的內(nèi)部控制可以規(guī)范企業(yè)運(yùn)營，提高企業(yè)績效，降低企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以風(fēng)險(xiǎn)為標(biāo)桿來分配審計(jì)資源與審計(jì)成本，因此降低了公司風(fēng)險(xiǎn)也就有效降低了事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而降低審計(jì)收費(fèi)，故筆者認(rèn)為內(nèi)部控制對(duì)外部審計(jì)具有治理效果，內(nèi)部控制質(zhì)量越高，外部審計(jì)費(fèi)用越低，由此提出假設(shè)
H：內(nèi)部控制質(zhì)量與審計(jì)費(fèi)用呈負(fù)相關(guān)性
（二）變量定義和模型建立 關(guān)于內(nèi)部控制質(zhì)量的評(píng)價(jià)，本文以我國上海、深圳證券交易所的規(guī)定為基礎(chǔ)，當(dāng)公司未披露內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)，認(rèn)為公司內(nèi)部控制質(zhì)量一般，當(dāng)公司披露了經(jīng)董事會(huì)審核的內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)，認(rèn)為內(nèi)部控制質(zhì)量良好，當(dāng)公司披露了經(jīng)外部鑒證機(jī)構(gòu)審核的內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)，認(rèn)為公司的內(nèi)部控制質(zhì)量優(yōu)秀。本文以上市公司審計(jì)費(fèi)用的自然對(duì)數(shù)LnFee以被解釋變量，以內(nèi)部控制質(zhì)量QIC為解釋變量，同時(shí)設(shè)計(jì)了6個(gè)控制變量：控制企業(yè)規(guī)模的總資產(chǎn)自然對(duì)數(shù)LnTA，控制企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的資產(chǎn)負(fù)債率DEBTA、現(xiàn)金流量負(fù)債比CASHCD（經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量/流動(dòng)負(fù)債）和訴訟SUE，控制企業(yè)盈利能力的每股收益EPS、凈資產(chǎn)收益率ROE，控制企業(yè)營運(yùn)能力的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率TURNTA。其中，QIC為虛擬變量，為內(nèi)部控制質(zhì)量的替代指標(biāo)，定義如下：當(dāng)公司披露了經(jīng)董事會(huì)或外部鑒證機(jī)構(gòu)鑒證的內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)，取1，否則取0；SUE也為虛擬變量，定義如下：當(dāng)公司存在訴訟時(shí)取1，不存在取0. 基于此，本文建立模型如下：
LnFee =β0+β1QIC+β2LnTA+β3DEBTA+β4EPS+β5ROE+β6
CASHCD+β7TURNTA+β8SUE +εi
其中β0為截距，β1 ，β2……β8為系數(shù)，εi為殘差。根據(jù)模型Ⅰ，本文運(yùn)用SPSS16.0統(tǒng)計(jì)分析軟件進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)。
（三）樣本選取和數(shù)據(jù)來源 本文樣本數(shù)據(jù)來自巨潮資訊網(wǎng)及CSMAR數(shù)據(jù)庫，取2007年至2009年滬市A股建筑類上市公司并按照下列順序篩選數(shù)據(jù)：剔除未披露2007年至2009年審計(jì)費(fèi)用的上市公司，以保證能夠使用連續(xù)3年的平衡面板數(shù)據(jù)；刪除財(cái)務(wù)指標(biāo)殘缺的上市公司數(shù)據(jù)。
三、實(shí)證檢驗(yàn)
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；投資效率
中圖分類號(hào)：F230文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：008-2670（204）06-0082-
一、引言
投資是企業(yè)資源配置的一種重要方式，投資效率的優(yōu)劣事關(guān)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展和整體價(jià)值。在一個(gè)無摩擦的完美資本市場(chǎng)中，企業(yè)投資決策的原則應(yīng)該是，在高資本回報(bào)率的項(xiàng)目上繼續(xù)追加投資， 在低資本回報(bào)率的項(xiàng)目上及時(shí)減少投資，從而使得經(jīng)濟(jì)中每個(gè)項(xiàng)目的資本邊際收益都相等。然而，現(xiàn)實(shí)資本市場(chǎng)的不完美，使企業(yè)無法避免地出現(xiàn)了非效率投資行為。已有研究表明，近年來我國上市公司的投資效率普遍不高[2]，非效率投資行為普遍存在[3]。企業(yè)非效率的投資行為造成了嚴(yán)重的資源誤配，極大地?fù)p害了企業(yè)的價(jià)值。因此，急需有效的方法來抑制或降低企業(yè)的非效率投資行為，從而促進(jìn)企業(yè)投資行為的高效性與價(jià)值增值性。
已有研究發(fā)現(xiàn)影響企業(yè)投資效率的因素很多，但最常見和最主要的因素是信息不對(duì)稱和問題[4，5]，要想提高企業(yè)的投資效率，降低非效率投資行為，就要從解決信息不對(duì)稱和問題著手。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息通過向投資者和其他利益相關(guān)者提供信息，反映大股東和經(jīng)理人對(duì)企業(yè)的經(jīng)營運(yùn)作狀況，在一定程度上解決了信息不對(duì)稱問題和問題[6]。
內(nèi)部控制作為一項(xiàng)合理保證企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的過程，是實(shí)現(xiàn)權(quán)力制衡的基本措施[7]，能夠有效減少經(jīng)理人機(jī)會(huì)主義會(huì)計(jì)選擇的可能性[8]，限制經(jīng)理人或大股東披露虛假信息、操縱會(huì)計(jì)信息的行為，約束、限制經(jīng)理人或大股東利益侵占行為，起到提高企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的作用[9，0]。然而，筆者發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前學(xué)術(shù)界鮮有從內(nèi)部控制的視角來研究企業(yè)的投資效率問題。李萬福等從低質(zhì)量內(nèi)部控制是否會(huì)加劇企業(yè)非效率投資的角度對(duì)這一課題進(jìn)行了探索性研究，并得出了肯定的結(jié)論。然而，相關(guān)的研究并沒有從正面去回答高質(zhì)量的內(nèi)部控制是否能夠改善企業(yè)非效率投資行為，同時(shí)，由于李萬福等對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的定義采用二分法，也存在著一定程度的不足。
本文基于《中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)》這一契機(jī)，通過選取上市公司內(nèi)部控制指數(shù)作為上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量的衡量指標(biāo)，實(shí)證研究了內(nèi)部控制與企業(yè)投資效率之間的關(guān)系，在研究中，我們同時(shí)檢驗(yàn)了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量在這一關(guān)系中是否發(fā)生著中介作用。
本文的研究可能在以下三個(gè)方面具有一定貢獻(xiàn)。
首先，從內(nèi)部控制的視角研究了企業(yè)投資效率問題，并通過實(shí)證的方法提供了相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。內(nèi)部控制是一個(gè)合理保證企業(yè)實(shí)現(xiàn)多目標(biāo)的過程，最根本的作用應(yīng)該是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值最大化，保護(hù)投資者的根本利益。投資作為企業(yè)資源配置的重要方式，事關(guān)企業(yè)的發(fā)展和整體價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。所以，本文將內(nèi)部控制引入企業(yè)投資效率的研究中來，不僅豐富了相關(guān)的理論文獻(xiàn)，而且以上市公司數(shù)據(jù)驗(yàn)證了內(nèi)部控制所體現(xiàn)的投資者保護(hù)功能。
其次，檢驗(yàn)了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量所發(fā)揮的中介作用。非效率投資行為在很大程度上是由于信息不對(duì)稱和問題造成的，而問題也可歸為信息不對(duì)稱的結(jié)果，所以，企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低明顯影響企業(yè)的投資效率。既然內(nèi)部控制能夠有效抑制企業(yè)的非效率投資行為，那么會(huì)計(jì)信息質(zhì)量理所當(dāng)然應(yīng)該在其中發(fā)揮一定的中介作用。
最后，本文在研究過程中采用上市公司內(nèi)部控制指數(shù)來衡量企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量，一定程度上彌補(bǔ)了以往二分法的不足，同時(shí)為了避免變量之間存在自選擇問題，在文中進(jìn)行了內(nèi)生性檢驗(yàn)，確保了研究結(jié)論的可靠性。
二、文獻(xiàn)回顧
目前，國內(nèi)外針對(duì)內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)投資效率的研究，主要是基于內(nèi)部控制要素的視角展開的。Richardson[2]研究發(fā)現(xiàn)，有效的治理結(jié)構(gòu)可以降低企業(yè)的過度投資行為，股東積極參與經(jīng)營，以及具有明確的反收購規(guī)定的企業(yè)在降低非效率投資行為上作用明顯。Malmendier等[3]和Lambert等[4]則分別從管理者過度自信與道德風(fēng)險(xiǎn)的視角研究了控制環(huán)境對(duì)公司投資決策的影響。學(xué)者們還基于行為金融學(xué)和高層管理理論的視角，研究了管理者背景特征對(duì)企業(yè)投資的影響[5，6]。ushman等[4]從國家橫截面角度檢驗(yàn)了穩(wěn)健的財(cái)務(wù)報(bào)告體制對(duì)經(jīng)理投資決策效率的影響，發(fā)現(xiàn)在穩(wěn)健的財(cái)務(wù)報(bào)告體制下，經(jīng)理對(duì)投資機(jī)會(huì)下降做出反應(yīng)的速度更快。Wallace[7]研究發(fā)現(xiàn)，高質(zhì)量的審計(jì)可以降低企業(yè)內(nèi)部與外部投資者之間的信息不對(duì)稱，約束經(jīng)理人的自利行為，從而提高投資效率。
國內(nèi)學(xué)者劉星等[8]將我國上市公司非理性投資行為劃分為“不自量力”、“為所欲為”、“任人宰割”三類，并從公司治理機(jī)制的角度對(duì)這種非理的發(fā)生進(jìn)行了研究。唐雪松等[9]研究了我國上市公司的過度投資行為及其制約機(jī)制，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，經(jīng)理的機(jī)會(huì)主義是引發(fā)企業(yè)過度投資行為的主要原因，現(xiàn)金股利、舉借債務(wù)可以有效制約企業(yè)的過度投資行為，公司治理機(jī)制的約束作用卻較弱，獨(dú)立董事并未發(fā)揮作用。翟華云[20]結(jié)合我國現(xiàn)階段的制度背景實(shí)證檢驗(yàn)了法律環(huán)境和審計(jì)對(duì)企業(yè)投資效率的影響，研究發(fā)現(xiàn)，在我國較好的法律環(huán)境地區(qū)， 高質(zhì)量審計(jì)能夠有效減少上市公司投資不足和抑制上市公司的投資過度，從而提高公司投資效率。除了上述的研究，學(xué)者們還從會(huì)計(jì)穩(wěn)健性、債務(wù)融資約束、大股東控制及機(jī)構(gòu)投資者持股等多方面對(duì)企業(yè)投資效率進(jìn)行了研究[2-23]。
鑒于已有的研究，可以看出，對(duì)內(nèi)部控制與企業(yè)投資效率的直接研究仍然是存在著空白，鮮有文獻(xiàn)從投資的視角來研究內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果問題，即內(nèi)部控制在企業(yè)投資中的作用尚沒有得到足夠的重視。基于以上分析，本文認(rèn)為進(jìn)行內(nèi)部控制與投資效率的研究是有必要的。
三、理論分析與研究假設(shè)
內(nèi)部控制是一個(gè)包含多要素，旨在實(shí)現(xiàn)多目標(biāo)的過程。有效的內(nèi)部控制通過多途徑影響企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，繼而對(duì)企業(yè)的非效率投資行為產(chǎn)生影響。首先，高質(zhì)量的內(nèi)部控制要求企業(yè)設(shè)計(jì)完整、合理的會(huì)計(jì)信息處理程序，通過一系列的控制活動(dòng)，如規(guī)范的會(huì)計(jì)處理、高效的會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制以及及時(shí)的會(huì)計(jì)信息傳遞等，著力降低企業(yè)會(huì)計(jì)信息的誤處理行為，提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同時(shí)，在一個(gè)具有高質(zhì)量內(nèi)部控制的企業(yè)中，企業(yè)利用高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息對(duì)“三重一大”事項(xiàng)進(jìn)行集體決策，也會(huì)顯著地提高企業(yè)投資決策的科學(xué)性、合理性，減少非效率投資行為，改善企業(yè)的投資績效。其次，高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，提高會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量，讓外部投資者能夠切實(shí)地感知到企業(yè)的真實(shí)狀況，增強(qiáng)了投資者對(duì)信息的依賴程度，降低了銀行等債務(wù)人對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期，從而可以降低投資者對(duì)資本成本的要求，避免了企業(yè)因融資成本過高而導(dǎo)致的投資不足。再次，高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠有效地約束管理者，降低成本，抑制管理者利用投資過度來實(shí)現(xiàn)自身利益的行為。這主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)信息在管理者薪酬合約中的應(yīng)用及股票市場(chǎng)中的反應(yīng)給管理者施加了進(jìn)行合理投資決策的壓力，監(jiān)督和約束了管理者的過度投資行為。此外，監(jiān)督作為內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分，完善的監(jiān)督檢查體系能夠促進(jìn)項(xiàng)目和計(jì)劃的高效執(zhí)行，引導(dǎo)資源流向高效率項(xiàng)目，從而避免資源浪費(fèi)，提高了投資效率。
由上所述，可以看出，高質(zhì)量的內(nèi)部控制通過多種途徑提高了企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，并在此基礎(chǔ)上，通過對(duì)企業(yè)的決策、融資成本及管理者監(jiān)督等的影響來降低企業(yè)的非效率投資行為。基于此，本文提出如下假設(shè)：
H：高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；
H2：高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠抑制企業(yè)的非效率投資行為，提高投資效率。
企業(yè)所有者與管理者之間的信息不對(duì)稱引起的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇降低了公司的投資效率，而高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息則有助于降低他們之間的信息不對(duì)稱，緩解公司投資過度和不足，進(jìn)而提高公司投資效率。即會(huì)計(jì)信息質(zhì)量能夠改善企業(yè)的投資效率，抑制企業(yè)的非效率投資行為。因此，如若高質(zhì)量內(nèi)部控制能夠提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，就能夠提高企業(yè)的投資效率。
高質(zhì)量的內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)了企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的合理構(gòu)架和決策程序的科學(xué)高效，而這些與企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量關(guān)系甚微，卻明顯關(guān)乎著企業(yè)的投資決策。同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制所要求的持續(xù)風(fēng)險(xiǎn)管理也直接地影響著企業(yè)的投資效率，監(jiān)督和控制投資項(xiàng)目的運(yùn)行，抑制管理者的非效率投資行為。如此種種，也說明了內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)投資效率的影響是多方面的，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量作為一個(gè)中介因素，可能發(fā)揮著部分中介的作用。基于此，我們提出如下假設(shè)：
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下，企業(yè)迎來更多發(fā)展機(jī)遇的同時(shí)，也面臨著更大的挑戰(zhàn)，會(huì)計(jì)信息作為企業(yè)發(fā)展的重中之重，在提高決策科學(xué)性、反應(yīng)企業(yè)發(fā)展實(shí)際情況等方面占據(jù)重要位置，但是，受到企業(yè)缺乏內(nèi)部控制的影響，使得我國部分企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量并不高，難以為企業(yè)健康發(fā)展提供幫助。至此，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響具有重要意義。
二、內(nèi)部控制概念及其對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生的主要影響
（一）內(nèi)部控制概念
內(nèi)部控制主要是指企業(yè)基于對(duì)經(jīng)濟(jì)資源安全、會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確等目標(biāo)，協(xié)調(diào)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為、控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，充分利用企業(yè)內(nèi)部各部門之間的制約關(guān)系，形成具有控制職能的方法，并不斷規(guī)范、完善，促使其成為一個(gè)整體。
（二）主要影響
內(nèi)部控制作為企業(yè)日常管理的一部分，其主要涉及環(huán)境、信息與溝通及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等具體內(nèi)容，而這些內(nèi)容對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量均會(huì)產(chǎn)生一定程度的影響，具體影響表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
（1）控制環(huán)境方面。內(nèi)部控制環(huán)境是一種屬于本企業(yè)一種氛圍，與企業(yè)文化存在密切的關(guān)系，控制環(huán)境的形成及方法主要受到管理者素質(zhì)、思想及制度等方面的影響，且控制環(huán)境的形成對(duì)企業(yè)內(nèi)部員工產(chǎn)生的影響是長期的，由此可見，員工是控制環(huán)境產(chǎn)生作用的基礎(chǔ)，控制環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有較大影響，從本質(zhì)上來看，其對(duì)會(huì)計(jì)信息主體產(chǎn)生更大的影響。[1]
（2）信息與溝通方面。信息與溝通是內(nèi)部控制順利開展的關(guān)鍵，就現(xiàn)階段來看，影響企業(yè)發(fā)展的信息主要包括財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息兩類，作為會(huì)計(jì)信息一部分，在幫助企業(yè)管理者了解和認(rèn)識(shí)企業(yè)發(fā)展實(shí)際情況等方面發(fā)揮著積極作用，不僅如此，有效的信息還能夠促進(jìn)各個(gè)部門之間實(shí)現(xiàn)良好的溝通和交流，且構(gòu)建并優(yōu)化溝通系統(tǒng)機(jī)制，直接影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
（3）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面。企業(yè)在發(fā)展過程中，落實(shí)內(nèi)部控制能夠有效預(yù)知企業(yè)可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)，在一定程度上承擔(dān)著防范風(fēng)險(xiǎn)的作用，在具體控制過程中，內(nèi)部控制能夠?qū)ζ髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)危險(xiǎn)程度進(jìn)行有效估算，并引導(dǎo)企業(yè)加強(qiáng)對(duì)薄弱環(huán)節(jié)的保護(hù)，最大程度上減少風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的不良影響，另外，企業(yè)內(nèi)部控制制度的有效落實(shí)，通過風(fēng)險(xiǎn)管理手段，對(duì)潛在風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和研究，進(jìn)一步提升防范有效性，為企業(yè)運(yùn)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，進(jìn)而有效提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。[2]
（4）監(jiān)督方面。監(jiān)督是內(nèi)部控制的重中之重，能夠避免會(huì)計(jì)徇私舞弊等現(xiàn)象的發(fā)生，就監(jiān)督工作而言，其涉及內(nèi)部審計(jì)、稽核等部分，能夠全面覆蓋至?xí)?jì)信息管理。通常情況下 ，外部環(huán)境及政策的變化直接影響企業(yè)制度及經(jīng)營環(huán)境，與此同時(shí)，財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)也隨之變化，至此，完善的內(nèi)部控制是企業(yè)發(fā)展的重要支撐，且控制制度的不斷完善，為財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，而監(jiān)督便是上述目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的有效途徑。[3]綜上所述，內(nèi)部控制的主要內(nèi)容對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有積極作用，加強(qiáng)內(nèi)部控制十分必要。
三、強(qiáng)化內(nèi)部控制，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的措施
（一）樹立現(xiàn)代管理理念，創(chuàng)建良好的控制環(huán)境
管理者作為企業(yè)發(fā)展的核心，其思想、觀念直接影響企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，至此，企業(yè)管理者要樹立現(xiàn)代管理理念，明確認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要性，并將其提升到企業(yè)戰(zhàn)略高度，為內(nèi)部控制做好鋪墊。另外，控制環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)信息主體的影響忽視。為了創(chuàng)建良好的控制環(huán)境，需要積極健全企業(yè)法人管理結(jié)構(gòu)，形成企業(yè)股東大會(huì)授權(quán)、董事會(huì)決策等形成相互制約、高效運(yùn)行機(jī)制，通過構(gòu)建該機(jī)制，能夠促使經(jīng)理層避免主觀臆斷，尊重會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策，并規(guī)避內(nèi)部人員利用職權(quán)影響會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確，從組織結(jié)構(gòu)上確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。不僅如此，還需要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，建立系統(tǒng)性人力資源政策，落實(shí)獎(jiǎng)懲制度、考試制度等，建立高素質(zhì)會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍，并引導(dǎo)會(huì)計(jì)人員樹立正確觀念，以此來提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
（二）提升對(duì)信息重視度，構(gòu)建順暢的溝通系統(tǒng)
信息與溝通是企業(yè)管理經(jīng)營者監(jiān)督和控制各項(xiàng)活動(dòng)的關(guān)鍵，面對(duì)信息時(shí)代，企業(yè)要提升對(duì)信息的重視程度，并從兩方面入手構(gòu)建順暢的溝通系統(tǒng)：一方面，立足于企業(yè)發(fā)展實(shí)際情況，堅(jiān)持合理原則，選擇適合的溝通方式和渠道，并最大程度上精簡溝通流程，提高信息傳遞及時(shí)性和準(zhǔn)確性；另一方面，企業(yè)內(nèi)部人員在參與溝通過程中，要堅(jiān)持實(shí)事求是原則，避免提高虛假信息產(chǎn)生不良影響，并嚴(yán)格懲罰該類行為，不僅如此，企業(yè)還需要重視自身信息化建設(shè)，完善數(shù)據(jù)資源及信息系統(tǒng)的構(gòu)建，為企業(yè)管理者提供真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息，幫助管理者掌握企業(yè)發(fā)展的實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)，為科學(xué)決策奠定基礎(chǔ)。[4]
（三）完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，提高防范能力
企業(yè)在發(fā)展過程中并非是一帆風(fēng)順，風(fēng)險(xiǎn)的存在是必然的，其能夠檢驗(yàn)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的同時(shí)，也會(huì)對(duì)企業(yè)發(fā)展構(gòu)成一定威脅，至此，為了能夠避免風(fēng)險(xiǎn)，要在企業(yè)內(nèi)部成立專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門，并明確其歸屬。例如，針對(duì)上市公司而言，可以直接隸屬于董事會(huì)。一般情況下，影響企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)主要包括財(cái)務(wù)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)兩種，就前者來看，企業(yè)需要組織人員構(gòu)建財(cái)務(wù)預(yù)警體系，定期對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析和研究，向上級(jí)相關(guān)部門提供分析成果及建議；針對(duì)后者來看，需要對(duì)企業(yè)外部生產(chǎn)環(huán)境進(jìn)行市場(chǎng)調(diào)研、銷售預(yù)測(cè)等，結(jié)合實(shí)際情況，制定預(yù)算，并進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整和優(yōu)化，使之在企業(yè)發(fā)展中發(fā)揮積極作用。[5]風(fēng)險(xiǎn)管理部門要積極總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，制定常規(guī)性和突發(fā)性預(yù)警方案，有效減少風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的消極作用。綜上所述，企業(yè)發(fā)展過程中，要重視內(nèi)部控制，才能夠提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)長遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)提供支持。
四、結(jié)論
內(nèi)部控制作為一項(xiàng)綜合性工作，在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等方面占據(jù)舉足輕重位置。因此，企業(yè)管理者要明確認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，并結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，創(chuàng)建良好的控制環(huán)境，加強(qiáng)對(duì)員工的培訓(xùn)，引導(dǎo)其樹立正確觀念，并完善信息及溝通渠道，實(shí)現(xiàn)信息實(shí)時(shí)傳遞，設(shè)置專門風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警部門，預(yù)測(cè)潛在風(fēng)險(xiǎn)，并提出應(yīng)對(duì)措施，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，進(jìn)而促使會(huì)計(jì)信息為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供有效支持。
企業(yè)會(huì)計(jì)信息可以分為兩類：一類是管理會(huì)計(jì)信息。管理會(huì)計(jì)信息是指由管理會(huì)計(jì)提供的會(huì)計(jì)信息。企業(yè)管理層為了提高經(jīng)濟(jì)效益，以所處的內(nèi)外環(huán)境為基礎(chǔ)，運(yùn)用不同手段從不同渠道搜集的有效信息，經(jīng)過篩選和分內(nèi)部控制視角下企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量探究林建標(biāo)（深圳日海通訊技術(shù)股份有限公司，廣東深圳528251）析，得到企業(yè)決策相關(guān)的信息。另一類是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。即是會(huì)計(jì)人員通過記賬、編制財(cái)務(wù)報(bào)表等形式呈現(xiàn)出來的信息。會(huì)計(jì)信息對(duì)企業(yè)來說有至關(guān)重要的作用，會(huì)計(jì)信息不但能夠顯示企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況，使投資者能夠了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，并對(duì)未來的運(yùn)營進(jìn)行預(yù)測(cè)，調(diào)整投資決策，同時(shí)可以向管理層提供有效的財(cái)務(wù)信息以利于做出合理的決策，采取相應(yīng)的措施來提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競爭力。
2.企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量低下的原因
2.1不合理的企業(yè)結(jié)構(gòu)
很多企業(yè)都存在結(jié)構(gòu)不合理的情況，例如多層次的委托關(guān)系，這將導(dǎo)致企業(yè)自我管理困難，難以形成企業(yè)約束力，進(jìn)而致使企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量降低。企業(yè)的結(jié)構(gòu)不合理，則董事會(huì)和經(jīng)理、監(jiān)事會(huì)之間的權(quán)責(zé)不夠清晰，他們之間不能達(dá)到一個(gè)平衡，不能進(jìn)行對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行有效監(jiān)督。這就為企業(yè)管理者暗中篡改會(huì)計(jì)信息提供了便利，致使會(huì)計(jì)信息失實(shí)，可能產(chǎn)生為自身謀取利益的現(xiàn)象。
2.2不健全的人力資源管理體系
企業(yè)如果沒有相對(duì)完善的人力資源管理體系，將會(huì)導(dǎo)致其中的職業(yè)經(jīng)理人和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)偏低，不能完成職責(zé)內(nèi)的工作，對(duì)于工作中出現(xiàn)的問題敷衍應(yīng)付，極不認(rèn)真。企業(yè)經(jīng)理人和會(huì)計(jì)人員是企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的當(dāng)事人，會(huì)計(jì)人員直接接觸并總結(jié)分析會(huì)計(jì)信息，經(jīng)理人則可以依靠職權(quán)影響會(huì)計(jì)信息的形成并根據(jù)會(huì)計(jì)信息做出基本決策，當(dāng)人力資源管理體系不夠完善時(shí)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的當(dāng)事人不能形成有效約束，沒有辦法保障企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的優(yōu)良。
2.3不恰當(dāng)?shù)募?lì)約束機(jī)制
企業(yè)經(jīng)營者管理好企業(yè)才能創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)效益最大化，所以，只有充分調(diào)動(dòng)企業(yè)經(jīng)營者的積極性，才能保證股東和企業(yè)的利益。但很多企業(yè)對(duì)經(jīng)營者的激勵(lì)約束機(jī)制不恰當(dāng)，企業(yè)對(duì)經(jīng)營者的激勵(lì)不夠，相對(duì)于他們對(duì)企業(yè)做出的貢獻(xiàn)，得到的激勵(lì)太少，這就不可避免地會(huì)導(dǎo)致經(jīng)營者通過不合理的手段從企業(yè)獲取利益；企業(yè)對(duì)經(jīng)營者的約束不當(dāng)，在企業(yè)中經(jīng)營者的權(quán)利過高，沒有適當(dāng)?shù)募s束機(jī)制，就會(huì)致使企業(yè)經(jīng)營者通過篡改會(huì)計(jì)信息來達(dá)到自己的目的。
2.4不完善的內(nèi)部審計(jì)體系
和西方等發(fā)達(dá)國家相比，我國的內(nèi)部審計(jì)體系還不夠完善，最突出的一點(diǎn)就是內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不夠。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員與企業(yè)有不同形式的利益關(guān)聯(lián)，審計(jì)工作不能做到客觀公正，當(dāng)發(fā)現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息存在虛假行為，也不會(huì)明確指出。比如國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是在政府和國家審計(jì)部門的支持下建立起來的，具有明顯的行政色彩，但在企業(yè)中的地位卻沒有那么重要，這就造成了企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門依靠財(cái)務(wù)部門的現(xiàn)狀，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)部門不能發(fā)揮其價(jià)值，不能對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督，不能保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
3.內(nèi)部控制視角下提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的措施
3.1創(chuàng)設(shè)良好的內(nèi)部控制環(huán)境
只有創(chuàng)設(shè)良好的內(nèi)部控制環(huán)境，才能有效提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，可從以下幾點(diǎn)入手：第一，調(diào)整企業(yè)結(jié)構(gòu)。先要完善董事會(huì)制度，董事會(huì)是企業(yè)的最高決策組織，只有健全的董事會(huì)制度才會(huì)執(zhí)行合理的激勵(lì)約束機(jī)制，進(jìn)而保證企業(yè)和股東的利益最大化。第二，完善企業(yè)監(jiān)事會(huì)制度。監(jiān)事會(huì)是檢查企業(yè)財(cái)務(wù)，監(jiān)督企業(yè)董事和經(jīng)理是否履行職責(zé)，并且維護(hù)企業(yè)利益的機(jī)構(gòu)，只有完善的監(jiān)事會(huì)制度才能在公司治理中起到良好的監(jiān)督和制衡作用。第三，健全人力資源管理體系。只有健全人力資源管理體系，才能保證企業(yè)的經(jīng)理人和會(huì)計(jì)人員收到一定的約束，才能保證會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，減少會(huì)計(jì)信息造假的概率。第四，培育良好的企業(yè)文化。只有良好的企業(yè)文化，才能促使企業(yè)內(nèi)部人員迸發(fā)出力量，全體員工以企業(yè)利益為重，維護(hù)企業(yè)利益，形成統(tǒng)一戰(zhàn)線。第五，完善內(nèi)部激勵(lì)約束機(jī)制。完善的內(nèi)部激勵(lì)約束機(jī)制可以充分調(diào)動(dòng)企業(yè)經(jīng)營者的積極性，才能保證股東和企業(yè)利益，從源頭上清理會(huì)計(jì)信息虛假的現(xiàn)象。第六，獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)部門。只有保證內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性，才能使審計(jì)工作公平公共，才能使企業(yè)會(huì)計(jì)信息得到有效的監(jiān)督。
3.2加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范
企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范，對(duì)企業(yè)中的員工進(jìn)行定期培訓(xùn)，將理論知識(shí)和生產(chǎn)實(shí)際結(jié)合起來，進(jìn)而從中發(fā)現(xiàn)不足之處，發(fā)現(xiàn)可能發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)，并進(jìn)行改良。企業(yè)要走在時(shí)代的前端，及時(shí)更新技術(shù)與知識(shí)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)測(cè)與控制，并制定計(jì)劃，降低風(fēng)險(xiǎn)帶來的損失。
3.3落實(shí)內(nèi)部控制
企業(yè)要保證內(nèi)部控制能夠落到實(shí)處，企業(yè)的各個(gè)崗位的員工職責(zé)分工明確，形成一個(gè)平衡的整體，企業(yè)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)的控制，確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。完善自身的管理，加強(qiáng)對(duì)財(cái)產(chǎn)的控制，定期對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行清點(diǎn)、記錄，確保企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全。同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)成員的績效考核，將部門的任務(wù)與每個(gè)人聯(lián)系在一起，確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠和真實(shí)性。
3.4組建優(yōu)良的信息系統(tǒng)
要想組建優(yōu)良的信息系統(tǒng)，首先要選擇最便捷的溝通網(wǎng)絡(luò)，可以減少信息在層層傳遞的過程中消耗的時(shí)間以及信息的準(zhǔn)確性和時(shí)效性，企業(yè)要有良好的氛圍，保證消息在傳遞的過程中真實(shí)，不被有心人篡改，給企業(yè)帶來錯(cuò)誤的引導(dǎo)；同時(shí)要注意反饋信息，確保溝通是雙向的，利于企業(yè)管理層和基層員工的溝通。
3.5加強(qiáng)自身內(nèi)部監(jiān)督
只有企業(yè)加強(qiáng)對(duì)自身的管理，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量予以高度的重視。明確個(gè)人職責(zé)，出現(xiàn)問題有人負(fù)責(zé)，可以迅速找出問題原因，使企業(yè)內(nèi)部有條不紊地順利進(jìn)行。重視內(nèi)部審計(jì)部門，內(nèi)部審計(jì)可以監(jiān)督會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的弄虛作假現(xiàn)象，并及時(shí)進(jìn)行更正，不耽誤企業(yè)經(jīng)營者做出以財(cái)會(huì)信息為依據(jù)的決策。
4.結(jié)語
關(guān)鍵詞：內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度 內(nèi)控缺陷信息 內(nèi)控質(zhì)量
一、引言
截至2013年4月30日，在我國滬深交易所A股上市的2 469家公司中，2 223家上市公司披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，占比90.04%，在2 223家披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的公司中，2 219家公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論為有效，占比99.82%，4家公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論為無效，占比0.18%；1 504家上市公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，占比60.92%，在1 504家披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司中，其內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司1 479家，占比98.34%，非標(biāo)意見共25家，其中帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見為21家，占比1.40%，否定意見為4家，占比0.27%。由以上數(shù)據(jù)可知，我國98%以上的上市公司認(rèn)為自身的內(nèi)部控制體系是有效的。盡管這些公司的內(nèi)部控制體系被認(rèn)為是有效的，但其內(nèi)部控制水平是存在差異的，對(duì)于外部利益群體來說，難以可靠地感知不同公司內(nèi)部控制質(zhì)量的差異性。
為了使外部利益群體能夠更準(zhǔn)確地了解公司的內(nèi)部控制質(zhì)量，本文利用易于獲取的信息和資料，結(jié)合內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和缺陷信息，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控過程與結(jié)果的綜合評(píng)價(jià)，構(gòu)建一種有效、可靠、可被外界感知的內(nèi)控質(zhì)量度量方法，為內(nèi)部控制領(lǐng)域研究的進(jìn)一步深入提供基礎(chǔ)。
二、文獻(xiàn)綜述
在國外實(shí)證研究中，學(xué)者普遍采用內(nèi)部控制缺陷作為內(nèi)部控制質(zhì)量的變量。如Beneish等（2008）發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的市場(chǎng)股價(jià)與內(nèi)控缺陷報(bào)告情況呈負(fù)相關(guān)，在缺陷為重要缺陷時(shí)，這種負(fù)相關(guān)性會(huì)更明顯；Ashbaugh-Skaife等（2009）發(fā)現(xiàn)，有內(nèi)部控制缺陷的公司有顯著高的公司特定風(fēng)險(xiǎn)、系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)和權(quán)益資本成本，并隨著審計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)意見的變化，權(quán)益資本成本也發(fā)生顯著變化；Dan-Dhaliwal等（2011）以內(nèi)部控制缺陷度量內(nèi)部控制質(zhì)量，發(fā)現(xiàn)如果上市公司披露自身的內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)性漏洞，債務(wù)成本會(huì)明顯提高。
雖然國內(nèi)單華軍（2010）等學(xué)者也采用上市公司是否披露內(nèi)部控制缺陷和披露的內(nèi)部控制缺陷數(shù)量作為內(nèi)部控制質(zhì)量的衡量方法，但首先在現(xiàn)階段我國薄弱的內(nèi)外部治理機(jī)制下，加之《評(píng)價(jià)指引》和《審計(jì)指引》對(duì)缺陷的初步與最終認(rèn)定只做了原則性規(guī)定，缺乏操作性指導(dǎo)和懲罰機(jī)制，大多數(shù)公司存在缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不明確，缺陷類型和嚴(yán)重程度劃分不標(biāo)準(zhǔn)、缺陷披露模糊籠統(tǒng)，甚至存在缺陷卻選擇隱匿等諸多問題，此時(shí)該度量方法將出現(xiàn)較大偏差。如趙息和許寧寧（2013）通過分析內(nèi)部控制缺陷與財(cái)務(wù)重述的因果關(guān)系確定深市A股主板市場(chǎng)2008-2011年有172家公司存在內(nèi)部控制缺陷，但只有54家對(duì)外披露缺陷；蓋地和盛常艷（2013）指出管理層基于不同的動(dòng)機(jī)，對(duì)是否披露以及何種程度披露內(nèi)控缺陷信息存在自主選擇。其次，對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行簡單加總，僅僅考慮了缺陷的數(shù)量特征，沒有考慮缺陷的性質(zhì)與程度特征。最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于專業(yè)、資源和時(shí)間的限制，更多關(guān)注基于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的缺陷，這樣的內(nèi)部控制缺陷不能全面反映內(nèi)部控制質(zhì)量。所以，國外的方法在我國暫時(shí)缺乏可行性。
除此之外，在國內(nèi)，內(nèi)部控制度量的研究主要采用以下幾類方法：
第一類方法，按照內(nèi)部控制信息披露情況度量內(nèi)部控制質(zhì)量，主要包括以下兩種思路：第一種以公司是否自愿披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告或內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告作為內(nèi)部控制質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)，比如張然（2012）等。在自愿性披露范疇內(nèi)，自愿披露內(nèi)控信息是一種有利且有效的信號(hào)傳遞方式，內(nèi)部控制質(zhì)量好的公司傾向向外界傳遞這種信號(hào)，但隨著我國上市公司開始逐步面臨強(qiáng)制性的內(nèi)部控制信息披露要求，以是否自愿披露作為內(nèi)控質(zhì)量的度量方式，其可行性將逐步降低。另一種以自我評(píng)價(jià)報(bào)告或?qū)徲?jì)報(bào)告的意見信息作為內(nèi)部控制的度量方式，比如（2013）等認(rèn)為公司披露了無保留內(nèi)控審計(jì)意見，就意味著公司董事會(huì)和外部審計(jì)師都認(rèn)為公司內(nèi)控是有效的、無重大缺陷，即高質(zhì)量的內(nèi)控。但在98%以上的公司認(rèn)為自身的內(nèi)部控制是有效的背景下，此指標(biāo)并不能可靠地區(qū)分不同公司內(nèi)部控制質(zhì)量的差異性。
第二類方法，按照內(nèi)部控制要素完善情況度量內(nèi)部控制質(zhì)量。比如于增彪等（2007）采用實(shí)地研究方法，將88個(gè)內(nèi)部控制項(xiàng)目劃分為13個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)項(xiàng)目，對(duì)每個(gè)項(xiàng)目再按照內(nèi)部控制五要素進(jìn)行分解，然后再將每個(gè)要素分解為具體的評(píng)分內(nèi)容，運(yùn)用內(nèi)部控制審計(jì)方法對(duì)公司內(nèi)部控制質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)；駱良彬等（2008）依據(jù)內(nèi)部控制五要素，構(gòu)建了一個(gè)包含14個(gè)二級(jí)指標(biāo)和42個(gè)三級(jí)指標(biāo)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用層次分析法確定指標(biāo)權(quán)重，結(jié)合專家打分，確定指標(biāo)隸屬度，建立了模糊綜合評(píng)價(jià)模型；池國華等（2011）以內(nèi)部控制五要素為邏輯框架，設(shè)計(jì)一級(jí)指標(biāo)是要素層指標(biāo)，即內(nèi)部控制五要素，二級(jí)指標(biāo)是準(zhǔn)則層指標(biāo)，與要素的具體業(yè)務(wù)或步驟相對(duì)應(yīng)，三級(jí)和四級(jí)指標(biāo)是措施層指標(biāo)，考慮具體業(yè)務(wù)或步驟實(shí)施過程中主要風(fēng)險(xiǎn)的控制措施。但這些研究都是基于企業(yè)管理者的自我評(píng)估需要而歸納出的，對(duì)于外部利益群體，其難以實(shí)地接觸與考察企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)，得到相關(guān)指標(biāo)設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性的真實(shí)信息。此外，這種方法忽略了內(nèi)部控制作為一個(gè)人造系統(tǒng)，其構(gòu)成要素的有效性與系統(tǒng)整體運(yùn)行的有效性并不存在著完全一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系。
深圳迪博也將企業(yè)內(nèi)部控制五要素作為一級(jí)指標(biāo)，下設(shè)60多個(gè)二級(jí)指標(biāo)，若上市公司披露指標(biāo)信息則得1分，否則得0分，合計(jì)得分作為公司內(nèi)部控制指數(shù)，但該方法基于有披露指標(biāo)的就真的存在，而沒有披露指標(biāo)就真的質(zhì)量不高的假定。一方面，由于 《基本規(guī)范》 過于原則和抽象，遠(yuǎn)不足以指導(dǎo)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行逐條、逐項(xiàng)的評(píng)價(jià)，導(dǎo)致大多數(shù)上市公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)都是依照內(nèi)部控制框架泛泛而談，評(píng)價(jià)結(jié)論流于形式，缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容。此外，在內(nèi)外部治理機(jī)制薄弱的情形下，“一股獨(dú)大”的股權(quán)結(jié)構(gòu)在所有者缺位的國有企業(yè)導(dǎo)致內(nèi)部人控制，而在民營企業(yè)導(dǎo)致大股東控制，并通過管理層和大股東的身份重合或合謀，使得管理者掌握公司的實(shí)質(zhì)控制權(quán)，其會(huì)利用超出其特定控制權(quán)范疇的管理層權(quán)力影響內(nèi)部控制信息披露以實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化。內(nèi)部控制信息披露更像是擁有管理層權(quán)力的理性經(jīng)理人基于私人成本收益權(quán)衡的結(jié)果，而不是為外部利益群體提供真實(shí)、可靠的內(nèi)部控制信息。低內(nèi)控質(zhì)量的公司會(huì)因模仿成本低、機(jī)會(huì)大、處罰小等原因有動(dòng)機(jī)去模仿高內(nèi)控質(zhì)量的公司，披露相關(guān)指標(biāo)，所以有披露指標(biāo)的不一定在現(xiàn)實(shí)中就存在相應(yīng)內(nèi)控制度。另一方面，基于成本效益原則，公司可能傾向根據(jù)自身的情況設(shè)計(jì)和執(zhí)行重要的內(nèi)控制度，而不是面面俱到，涵蓋所有指標(biāo)，所以沒有披露指標(biāo)的也不一定在現(xiàn)實(shí)中就內(nèi)控質(zhì)量不高。而且對(duì)披露指標(biāo)的簡單加總僅考慮了指標(biāo)的數(shù)量特征，沒有區(qū)分指標(biāo)的重要程度，構(gòu)成指標(biāo)的完整性并不代表內(nèi)控體系整體設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性。
第三類方法，是按照內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度度量內(nèi)部控制質(zhì)量。如張兆國等（2011）按照內(nèi)部控制目標(biāo)，選取25項(xiàng)以財(cái)務(wù)變量為主的相關(guān)指標(biāo)，運(yùn)用層次分析法、功效系數(shù)法和個(gè)性化處理，構(gòu)建一個(gè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系；戴文濤（2013）依據(jù)內(nèi)部控制的三大目標(biāo)，選擇基于AHP的多層模糊綜合評(píng)價(jià)模型，構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制指數(shù)；中國上市公司內(nèi)部控制指數(shù)研究課題組（2011）以內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度為基礎(chǔ)，構(gòu)建內(nèi)部控制基本和修正指數(shù)，度量內(nèi)部控制質(zhì)量。這種方法從“有效的內(nèi)部控制是為企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的內(nèi)部控制”的角度出發(fā)度量內(nèi)部控制質(zhì)量，有較強(qiáng)的理論基礎(chǔ)，且可以有效規(guī)避相關(guān)規(guī)則過于原則化，披露形式主義嚴(yán)重，外部利益群體難以獲取真實(shí)、可靠、全面的內(nèi)控信息等問題。但是，該方法存在以結(jié)果代替過程的問題。內(nèi)部控制是合理保證內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的過程，結(jié)果固然重要，但過程也不容忽視，僅僅從內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況度量內(nèi)部控制質(zhì)量，無法考察內(nèi)部控制整個(gè)過程的質(zhì)量。
以上這些方法雖然從不同角度反映了公司的內(nèi)控情況，但都存在一定的缺陷，難以真實(shí)、可靠、全面地反映公司的內(nèi)控質(zhì)量，更難以被外部利益群體感知。于是，本文基于外部利益群體的視角，運(yùn)用可以通過公開的渠道獲取的信息和資料，結(jié)合內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況和內(nèi)部控制缺陷信息，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控結(jié)果與過程的綜合評(píng)價(jià)，構(gòu)建了一種有效、可靠、可被外界感知的內(nèi)控質(zhì)量的衡量方法，不僅對(duì)深化內(nèi)部控制研究有重要的理論意義，還可以使外部利益群體能夠更準(zhǔn)確地了解公司內(nèi)部控制情況，具有較強(qiáng)的實(shí)踐意義。
三、內(nèi)部控制質(zhì)量的感知
為了保證公司的外部利益群體能夠有效地感知公司的內(nèi)部控制質(zhì)量，首先，在指標(biāo)選取方面，本文遵循了以下兩條原則：一是指標(biāo)必須是企業(yè)能夠通過各種內(nèi)控程序和方法對(duì)其進(jìn)行直接影響的，二是與指標(biāo)相關(guān)的信息可以通過公開的渠道進(jìn)行獲取，這就避免了使用內(nèi)部控制五要素帶來的關(guān)于要素設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性的信息難以被外部群體真實(shí)、可靠獲取的問題，提高了感知結(jié)果的客觀性和可比性。其次，結(jié)合內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和內(nèi)控缺陷信息，不僅實(shí)現(xiàn)了內(nèi)控的結(jié)果評(píng)價(jià)，還實(shí)現(xiàn)了內(nèi)控的過程評(píng)價(jià)，提高了內(nèi)控質(zhì)量評(píng)價(jià)的系統(tǒng)性與科學(xué)性。而且，使用內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度來調(diào)整內(nèi)控缺陷信息，能夠減少刻意隱瞞重要或重大缺陷帶來感知結(jié)果的偏差。
內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。我國的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》將內(nèi)部控制定義為由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。從此定義可知，內(nèi)控質(zhì)量的高低可以通過這五大目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度來度量。
內(nèi)部控制缺陷是內(nèi)部控制過程存在的缺點(diǎn)或不足，這種缺點(diǎn)或不足使得內(nèi)部控制無法為控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證，內(nèi)部控制缺陷是評(píng)價(jià)內(nèi)部控制質(zhì)量的負(fù)向維度，如果公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行存在缺陷，就不能說公司的內(nèi)部控制是高質(zhì)量的。我國的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》按照缺陷導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)的可能性和嚴(yán)重程度大小將缺陷分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，將“可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)”的缺陷界定為重大缺陷；將“嚴(yán)重程度和經(jīng)濟(jì)后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)”的缺陷界定為重要缺陷；將“除重大缺陷、重要缺陷之外的其他缺陷”界定為一般缺陷。
因此，本文基于外部利益群體的視角，利用內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和缺陷信息，構(gòu)建了一個(gè)內(nèi)部控制質(zhì)量的度量方法，如圖1所示。
四、內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的度量
（一）建立度量指標(biāo)體系
企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)是指企業(yè)在其戰(zhàn)略管理過程中所要實(shí)現(xiàn)和改善的長期市場(chǎng)地位和競爭能力，取得滿意的戰(zhàn)略業(yè)績的目標(biāo)。企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度一般可以從以下幾個(gè)方面來進(jìn)行衡量：首先是企業(yè)在市場(chǎng)上的競爭優(yōu)勢(shì)，主要集中表現(xiàn)在企業(yè)的市場(chǎng)占有率和市場(chǎng)增長率，其中市場(chǎng)占有率指一個(gè)企業(yè)的銷售額在市場(chǎng)同類產(chǎn)品中所占的比重，反映企業(yè)所提供的商品和勞務(wù)對(duì)消費(fèi)者滿足程度，表明企業(yè)在市場(chǎng)上所處的地位；市場(chǎng)增長率指一個(gè)企業(yè)的銷售額在比較期內(nèi)的增長比率，反映企業(yè)所提供商品和勞務(wù)能否持續(xù)迎合消費(fèi)者的需求，表明企業(yè)在市場(chǎng)上的成長空間。其次是企業(yè)在市場(chǎng)上的持續(xù)發(fā)展能力，其能否在產(chǎn)品和服務(wù)的成本、質(zhì)量及創(chuàng)新等方面保持優(yōu)勢(shì)，維持顧客滿意度及忠誠度，可以通過主營業(yè)務(wù)收入成本率、行業(yè)品牌或質(zhì)量排名、研發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比率來衡量。最后，企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)水平的高低也會(huì)影響一個(gè)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，我們可以通過總杠桿系數(shù)來反映企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的組合效果。
企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度可以從經(jīng)營的效率和效果兩方面來進(jìn)行衡量。經(jīng)營效率的高低主要表現(xiàn)在企業(yè)的營運(yùn)能力上，可以通過營運(yùn)資金周轉(zhuǎn)期和營運(yùn)資本生產(chǎn)率這兩個(gè)指標(biāo)來衡量。其中營運(yùn)資本生產(chǎn)率是度量公司營運(yùn)資本管理效率的一種簡單而有效的指標(biāo)，波士頓咨詢公司曾對(duì)日本、北美和歐洲不同行業(yè)的500家公司進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該指標(biāo)每提高一倍，以人均銷售額定義的勞動(dòng)生產(chǎn)率就會(huì)增加20到60個(gè)百分點(diǎn)。至于企業(yè)的經(jīng)營效果，最集中的體現(xiàn)是企業(yè)的盈利能力，可以通過銷售凈利潤率和凈資產(chǎn)報(bào)酬率來衡量。另外，資產(chǎn)的所有者把資產(chǎn)委托給管理者經(jīng)營，目的是追求資產(chǎn)的保值增值，資本保值增值率從股權(quán)投資者保護(hù)角度出發(fā)，衡量股東權(quán)益的保值增值狀況，可以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營持續(xù)穩(wěn)健的發(fā)展。此外還要考慮企業(yè)的償債能力，如果企業(yè)不能按期支付利息和償還本金，而受到債權(quán)人的，會(huì)嚴(yán)重影響企業(yè)的經(jīng)營狀況和社會(huì)聲譽(yù)。
企業(yè)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度可以從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的綜合評(píng)價(jià)和單項(xiàng)評(píng)價(jià)兩個(gè)方面加以衡量。一方面以注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽署的審計(jì)意見作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的綜合度量指標(biāo)，將標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見與非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見區(qū)別對(duì)待。另一方面從可靠性、相關(guān)性、穩(wěn)健性、可比性及及時(shí)性這五個(gè)角度作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的單項(xiàng)度量標(biāo)準(zhǔn)。首先，從可靠性的反面來判斷財(cái)務(wù)報(bào)告是否具有可靠性，如不良記錄、財(cái)務(wù)報(bào)告重述和前期差錯(cuò)更正等，其中不良記錄指證監(jiān)會(huì)、證券交易所和其他有關(guān)部門對(duì)上市公司信息披露虛假或嚴(yán)重誤導(dǎo)性陳訴行為的公開處罰、公開譴責(zé)和公開批評(píng)。接著，利用本年度財(cái)務(wù)報(bào)告的實(shí)際值與上年度財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)測(cè)值作對(duì)比，兩者的差額來衡量會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)和確定價(jià)值，以確定相關(guān)性水平。然后，穩(wěn)健性是指在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量及記錄過程中應(yīng)當(dāng)保持謹(jǐn)慎，不得高估資產(chǎn)和收益，低估負(fù)債和費(fèi)用，可采用Basu的盈余/報(bào)酬模型、Ball和Shivakumar的應(yīng)計(jì)/現(xiàn)金流模型、Khan和Watts的C_Score度量法等來衡量會(huì)計(jì)穩(wěn)健性，但鑒于這些方法對(duì)于外部利益群體過于復(fù)雜，本文不加考慮。接著，通過考察會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更來度量會(huì)計(jì)信息的縱向可比性，看其變更理由是否充分、合理，是否會(huì)降低財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，影響其可比性。最后，通過實(shí)際報(bào)告時(shí)滯來度量財(cái)務(wù)報(bào)告披露的及時(shí)性，實(shí)際報(bào)告時(shí)滯越小，年度報(bào)告披露越及時(shí)。
企業(yè)合規(guī)性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度可以用違法違規(guī)以及被動(dòng)訴訟事項(xiàng)來度量。公司自身及其高管的違法違規(guī)行為都說明公司的內(nèi)部控制體系未能合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)，違反了相關(guān)的法律法規(guī)，可能導(dǎo)致內(nèi)部控制體系失效。公司被提訟，說明公司在產(chǎn)品質(zhì)量、社會(huì)責(zé)任履行等方面存在違法違規(guī)行為。我們可以通過違法違規(guī)行為、未履行債務(wù)以及涉訟金額的大小這三個(gè)指標(biāo)來評(píng)價(jià)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的合法合規(guī)情況。
隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)資產(chǎn)安全除了防止資產(chǎn)流失、盜竊等物理安全外，更強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的價(jià)值安全。此外，對(duì)于我國的公司來說，關(guān)聯(lián)方對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)的占用以及企業(yè)的對(duì)外擔(dān)保行為嚴(yán)重危脅著企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值安全。因此，本文用資產(chǎn)減值損失、關(guān)聯(lián)方對(duì)資金的占用、對(duì)外擔(dān)保金額這三個(gè)指標(biāo)來評(píng)價(jià)企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值安全性。
根據(jù)上面的分析，可以構(gòu)建內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的度量指標(biāo)體系，其中一級(jí)指標(biāo)（A）是內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度，二級(jí)指標(biāo)（Ai）是內(nèi)部控制五大目標(biāo)，三級(jí)指標(biāo)（Aij）是具體的度量指標(biāo)（見表1）。
（二）計(jì)算與確定指標(biāo)權(quán)重
權(quán)重是一指標(biāo)在總評(píng)判指標(biāo)體系中所起作用大小和相對(duì)重要程度的變量。權(quán)重的確定至關(guān)重要，其分配應(yīng)盡可能的合理，通常因素權(quán)重的確定方法有專家會(huì)議法、德爾菲法、層次分析法等。其中，前兩種方法確定的權(quán)重受主觀因素影響較大，而層次分析法是一種定性與定量相結(jié)合的決策分析方法，它緊密聯(lián)系決策者的主觀判斷和推理分析，對(duì)決策者的推理過程進(jìn)行量化的描述，可以避免決策者在結(jié)構(gòu)復(fù)雜和方案較多時(shí)邏輯推理上的失誤。因此本文采用層次分析法來確定權(quán)重集，都以二級(jí)指標(biāo)為例。
1.構(gòu)造判斷矩陣。對(duì)同一層次的度量指標(biāo)相對(duì)于上一層次的度量指標(biāo)的重要性采用薩蒂提出的1-9標(biāo)度法（見表2）進(jìn)行兩兩比較，得出相對(duì)權(quán)值，以此來構(gòu)建判斷矩陣。依據(jù)表3構(gòu)建二級(jí)指標(biāo)判斷矩陣B，同樣的方法可以構(gòu)建A1，A2，A3，A4，A5的判斷矩陣B1，B2，B3，B4，B5。
2.計(jì)算權(quán)值。根據(jù)二級(jí)指標(biāo)判斷矩陣B，求出矩陣B最大特征值對(duì)應(yīng)的特征向量，并進(jìn)行歸一化處理后得到A的權(quán)重向量W：W=（W1，W2，W3，W4，W5）。
具體步驟如下：首先計(jì)算表3中每行元素的乘積Mi（i=第幾行），其次計(jì)算Mi的n次方根值Wi=，n=5（n=總行數(shù)）。W=（0.871，1.644，1.644，0.871，0.489）T。最后對(duì)向量做歸一處理，即Wi=Wi=Wi/Wi，得到判斷矩陣的特征向量：W =（0.159，0.298，0.298，0.159，0.086）。
3.進(jìn)行一致性檢驗(yàn)。判斷矩陣的構(gòu)建具有主觀性，需要檢驗(yàn)其一致性，檢驗(yàn)判斷矩陣一致性的計(jì)算公式如下：CR=CI/RI（其中CR為判斷矩陣隨機(jī)一致性比率，CI為矩陣的一致性指標(biāo)，RI代表同階次矩陣的平均隨機(jī)一致性指標(biāo)）。當(dāng)CR
判斷矩陣的一致性指標(biāo)CI定義為：CI=（λmax-n）/（n-1）。其中λmax代表判斷矩陣的最大特征值，n代表判斷矩陣的階數(shù)。判斷矩陣的平均隨機(jī)一致性指標(biāo)（RI）取值如表4所示。
根據(jù)以上公式及數(shù)據(jù)可以對(duì)二級(jí)指標(biāo)判斷矩陣B進(jìn)行一致性檢驗(yàn)：先運(yùn)用公式λmax=1/n（BW）i/Wi求出最大特征值，其中（BW）i表示BW向量的第i個(gè)元素，B為判斷矩陣。
BW=
=
λmax=1/n（BW）i/Wi
=1/5（0.788/0.159+1.49/0.298+1.49/
0.298+0.788/0.159+0.444/0.086）=5.0149
然后建立一致性指標(biāo)：CI=（λmax-n）/（n-1）=0.003725
查找相應(yīng)的平均隨機(jī)一致性指標(biāo)RI，計(jì)算一致性比率CR=CI/RI=0.003725/1.12=0.00333
（三）指標(biāo)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)及得分方法
不同行業(yè)企業(yè)的內(nèi)部控制和經(jīng)營方式存在著較大的差異。因此不宜采用一個(gè)統(tǒng)一的絕對(duì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)當(dāng)分行業(yè)進(jìn)行相對(duì)評(píng)價(jià)。
在評(píng)分方法的確定上，對(duì)于定量指標(biāo)，筆者認(rèn)為可以采用功效系數(shù)法來進(jìn)行評(píng)分，因?yàn)樵摲椒o須考慮指標(biāo)的量綱問題，可以直接將指標(biāo)值轉(zhuǎn)換為評(píng)價(jià)得分值，計(jì)算簡單且實(shí)用性強(qiáng)。根據(jù)各指標(biāo)對(duì)于控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的衡量方式的不同，又可以將定量指標(biāo)分為以下三類：正指標(biāo)（指標(biāo)值越大越好）、負(fù)指標(biāo)（指標(biāo)值越小越好）和適度型指標(biāo)（指標(biāo)值適中為好）。不同類型的評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)采用不同功效函數(shù)進(jìn)行評(píng)分：
對(duì)于正指標(biāo)：KI=（XI-Xmin）/（Xmax-Xmin）×60+40
對(duì)于負(fù)指標(biāo)：KI=（Xmax -Xi）/（Xmax-Xmin）×60+40
對(duì)于適度型指標(biāo)：KI=（1-|Xi-d|/|Xmax-d|）×60+40
在以上公式中，Ki為各指標(biāo)的得分，Xi為指標(biāo)的實(shí)際值，X max為行業(yè)最大值，Xmin為行業(yè)最小值，d為適度值。式中采用常數(shù)的目的是為了將功效系數(shù)轉(zhuǎn)換為百分制，理論上可以取和為100的任意兩個(gè)數(shù)，這里取60和40。
而對(duì)于定性指標(biāo)，則應(yīng)該根據(jù)指標(biāo)的性質(zhì)進(jìn)行個(gè)性化處理。例如，在對(duì)行業(yè)質(zhì)量排名進(jìn)行評(píng)分時(shí)，如果行業(yè)質(zhì)量排名前5名，得分為100分；行業(yè)質(zhì)量排名前10名，得分為80分；行業(yè)質(zhì)量排名前15名，得分為60分；行業(yè)質(zhì)量排名前20名，得分為40分；行業(yè)質(zhì)量排名前25名，得分為20分；行業(yè)質(zhì)量排名25名后，得分為0分。
五、內(nèi)部控制質(zhì)量的度量方法
外部利益群體結(jié)合內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和內(nèi)部控制缺陷信息感知公司的內(nèi)部控制質(zhì)量。具體來講，依據(jù)重大缺陷的定義，如果自我評(píng)價(jià)或鑒證報(bào)告中表明公司內(nèi)部控制存在重大缺陷，說明其內(nèi)部控制存在一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，公司可能會(huì)嚴(yán)重地偏離控制目標(biāo)，所以只要自我評(píng)價(jià)或鑒證報(bào)告中載明具有重大缺陷，就表明公司內(nèi)部控制是低質(zhì)量的，不用去度量內(nèi)部控制各目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。
而對(duì)于重要或一般缺陷，通過衡量其嚴(yán)重程度和出現(xiàn)次數(shù)來感知其對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，對(duì)于嚴(yán)重程度，可以構(gòu)建評(píng)語集“很嚴(yán)重，較嚴(yán)重，一般，不較嚴(yán)重，不嚴(yán)重”，對(duì)應(yīng)的分值是（100，80，60，40，20）。一般而言，重要缺陷處于較嚴(yán)重狀態(tài)，一般缺陷處于后面這三種狀態(tài)中的一種，可以通過構(gòu)建X=ax+by的函數(shù)來衡量兩者的共同影響（其中a、b分別是重要和一般缺陷的相對(duì)權(quán)重，a+b=100%， x、y分別是重要和一般缺陷的嚴(yán)重分值）。如果計(jì)算出來的函數(shù)值大于或等于100，表明重要或一般缺陷共同影響很嚴(yán)重，此時(shí)的處理與重大缺陷相同。
接著，按照上面介紹的層次分析法確定二、三級(jí)指標(biāo)的權(quán)重，采用功效系數(shù)法將定量指標(biāo)轉(zhuǎn)化為百分值，采用個(gè)別分析法將定性指標(biāo)轉(zhuǎn)化為百分值，最后加權(quán)計(jì)算得出內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度X=W1X1+W2X2+W3X3+W4 X4+W5X5（其中X1，X2， X3， X4， X5分別代表五大目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度）。
然后，通過構(gòu)建函數(shù)Z=AX+BY綜合考慮目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和缺陷信息來度量公司的內(nèi)部控制質(zhì)量分值（其中A、B分別目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和缺陷信息的相對(duì)權(quán)重，B
六、結(jié)論
本文在回顧前人研究的基礎(chǔ)上，利用外界可獲取的公開信息，結(jié)合內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度和內(nèi)部控制缺陷信息，綜合考慮了結(jié)果與過程的評(píng)價(jià)，構(gòu)建了基于外部利益群體的內(nèi)部控制度量方法，能更好地滿足外部利益群體了解公司內(nèi)部控制質(zhì)量的需要，為利益群體的決策行為提供科學(xué)的依據(jù)。此外，本文的不足是沒有利用該內(nèi)部控制質(zhì)量的度量方法對(duì)中國上市公司內(nèi)部控制狀況進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)，需要在今后的研究中進(jìn)一步拓展與完善。
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關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 公司治理 信息披露質(zhì)量
上市公司信息披露的質(zhì)量是影響資本市場(chǎng)有效性、保護(hù)投資者合法利益的重要因素。影響信息披露質(zhì)量的企業(yè)內(nèi)外部因素有很多，而企業(yè)的內(nèi)部控制狀況無疑是一個(gè)關(guān)鍵因素。一套完善的內(nèi)部控制制度將減少企業(yè)的舞弊行為，提高與財(cái)務(wù)信息相關(guān)的系統(tǒng)的可靠性，從而向投資者提供更高質(zhì)量的信息，起到保護(hù)投資者利益的作用（Doyle etc，2007；Ashbaugh-Skaife etc，2008）。我國2008年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和2010年頒布的18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》致力于為企業(yè)構(gòu)建較為完善的內(nèi)部控制體系，但這些舉措對(duì)于提高上市公司的信息披露質(zhì)量是否將發(fā)揮實(shí)質(zhì)性的作用呢？本文擬就該問題進(jìn)行探索并提供經(jīng)驗(yàn)證據(jù)和政策建議。
一、文獻(xiàn)綜述
（一）上市公司信息披露質(zhì)量的經(jīng)濟(jì)后果 部分文獻(xiàn)研究表明信息披露質(zhì)量可以降低公司的融資成本和成本。Sengupta（1998）的研究表明，公司的信息披露質(zhì)量與其債務(wù)融資成本呈顯著的負(fù)相關(guān)，并且這種關(guān)系在市場(chǎng)不確定性越強(qiáng)的情況下越顯著；于富生和張敏（2007）對(duì)中國深圳證券市場(chǎng)的檢驗(yàn)也得出了相同的結(jié)論。曾穎、陸正飛（2006）發(fā)現(xiàn)我國上市公司的信息披露質(zhì)量對(duì)股權(quán)融資成本產(chǎn)生了積極影響，較高的信息披露質(zhì)量可以有效的降低公司的邊際股權(quán)融資成本；杜興強(qiáng)、周澤將（2009）發(fā)現(xiàn)上市公司高質(zhì)量的信息披露可以顯著降低管理層和股東之間第一類成本。另一部分文獻(xiàn)表明，高質(zhì)量的信息披露有助于提升公司的形象，如張宗新、楊飛和袁慶海（2007）發(fā)現(xiàn)信息披露質(zhì)量較高的公司其傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)績效指標(biāo)均顯著高于披露質(zhì)量較差的公司，并且，其股票在二級(jí)市場(chǎng)的表現(xiàn)也要好于信息披露質(zhì)量較差的公司；朱、汪輝（2009）發(fā)現(xiàn)公平信息披露有利于減少公司股價(jià)波動(dòng)和信息泄露；Lang h和Lundholm（1996）發(fā)現(xiàn)較高的信息披露質(zhì)量還可以使公司獲得更多的分析師預(yù)測(cè)盈余，并且減少分析師之間關(guān)于未來預(yù)測(cè)的波動(dòng)和修正。此外，陳耿、陳誠（2010）發(fā)現(xiàn)一國上市公司較高的信息披露質(zhì)量可以改善其資本市場(chǎng)的穩(wěn)定性和抗沖擊能力。
（二）上市公司信息披露質(zhì)量的內(nèi)外部環(huán)境因素 部分研究文獻(xiàn)表明公司的內(nèi)部治理因素對(duì)其信息披露質(zhì)量有著很大的影響，如王雄元、管考磊（2006）的研究表明，上市公司審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性和高學(xué)歷可以提高信息披露質(zhì)量，而財(cái)務(wù)專家所占的比例和開會(huì)的次數(shù)并不具有這樣的治理效果；蔡衛(wèi)星、高明華（2009）的研究結(jié)果證明了上市公司設(shè)立審計(jì)委員會(huì)能夠提高其信息披露質(zhì)量，更進(jìn)一步的研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性對(duì)提高上市公司信息披露質(zhì)量具有促進(jìn)作用。此外，陳曉、秦躍紅（2003）研究發(fā)現(xiàn)上市公司“莊家”的存在降低了信息披露的質(zhì)量；呂惠聰（2006）的研究發(fā)現(xiàn)，上市公司信息披露質(zhì)量與第一大股東持股比例和外部審計(jì)師的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見顯著正相關(guān)；王斌、梁欣欣（2008）的研究發(fā)現(xiàn)深市上市公司的信息披露質(zhì)量與公司治理狀況和財(cái)務(wù)狀況有關(guān)，具體的來講，與獨(dú)立董事的比例、財(cái)務(wù)收益能力、資產(chǎn)規(guī)模正相關(guān)，與資產(chǎn)負(fù)債率、董事長和總經(jīng)理二職合一負(fù)相關(guān)；而譚興民、宋增基、蒲勇健（2009）發(fā)現(xiàn)，與英國公司治理機(jī)制對(duì)會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的顯著提高相比，中國公司治理機(jī)制中僅兩職分離的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)結(jié)構(gòu)和分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)具有這樣的效應(yīng)。另一部分文獻(xiàn)則將研究的視角放在影響上市公司信息披露質(zhì)量的外部因素上，主要集中于外部監(jiān)管、地區(qū)法律環(huán)境和機(jī)構(gòu)投資者持股等方面。如方軍雄、向曉曦（2009）的研究發(fā)現(xiàn)中小企業(yè)板市場(chǎng)更嚴(yán)格的外部監(jiān)管顯著提高了上市公司的信息披露質(zhì)量，更進(jìn)一步的證據(jù)表明，這種改善效應(yīng)在上市公司所處的欠佳地區(qū)制度環(huán)境下更顯著；魏志華、李常青（2009）的研究發(fā)現(xiàn)中國上市公司的家族控制降低了其信息披露質(zhì)量，而法律環(huán)境較好地區(qū)的上市公司信息披露質(zhì)量要顯著高于法律環(huán)境較差的地區(qū)，更進(jìn)一步的研究顯示，地區(qū)法律環(huán)境的改善有助于促進(jìn)家族控制上市公司提高信息披露質(zhì)量；此外，丁方飛，范麗（2009）的研究表明我國機(jī)構(gòu)投資者可以促進(jìn)上市公司信息披露質(zhì)量的提高。
二、研究設(shè)計(jì)
（一）研究假設(shè)基于委托理論，公司制下由于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的兩權(quán)分離必然導(dǎo)致成本的產(chǎn)生，而成本是有損公司的價(jià)值的，因此，為了降低成本，遏制管理層、大股東的利益侵占行為，就有必要加強(qiáng)上市公司的信息披露，減少信息不對(duì)稱，從而有效保護(hù)投資者的利益（Healy & Palepu，2001）。而在我國加強(qiáng)上市公司的信息披露在很大程度上不是企業(yè)自愿的結(jié)果，主要受到了外部監(jiān)管的強(qiáng)制性要求，但如果公司自愿深化披露公司信息，則可以有效地提高上市公司的信息披露質(zhì)量。而作為企業(yè)經(jīng)營管理和信息披露重要組成部分的內(nèi)部控制制度在提高上市公司信息披露質(zhì)量方面有著十分重要的作用。完善的內(nèi)部控制可以有效地減少管理層、企業(yè)員工的舞弊行為，保證企業(yè)依法公允、及時(shí)、準(zhǔn)確地披露相關(guān)性較高的信息，從而有效提高上市公司的信息披露質(zhì)量（Doyle etc，2007）。因此，本文提出研究假設(shè)：
H0：上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量與信息披露質(zhì)量正相關(guān)，較高的內(nèi)部控制質(zhì)量有助于提高上市公司的信息披露質(zhì)量
（二）樣本選取和數(shù)據(jù)來源本文選取2008年在深圳證券交易所上市并獲得了深交所2008年信息披露考評(píng)結(jié)果的所有A股上市公司作為初始研究樣本，并依照以下篩選程序進(jìn)行篩選：由于金融業(yè)上市公司的行業(yè)特殊性，剔除金融業(yè)上市公司；剔除無法獲取內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的公司；剔除相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺失的公司，最后，共獲得682個(gè)研究樣本。本文信息披露質(zhì)量的替代變量深交所的信息披露考評(píng)結(jié)果數(shù)據(jù)來源于深圳證券交易所網(wǎng)站（省略/）的“誠信檔案”，內(nèi)部控制質(zhì)量的替代變量上市公司自愿披露內(nèi)部控制審核報(bào)告的數(shù)據(jù)來源于巨潮資訊網(wǎng)（省略info.省略/）上市公司的2008年年報(bào)的手工收集，其他相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和公司治理數(shù)據(jù)來源于CSMAR數(shù)據(jù)庫和CCER數(shù)據(jù)庫，分析過程中本文對(duì)兩個(gè)數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)進(jìn)行了隨機(jī)抽樣核對(duì)。
（三）變量定義根據(jù)研究假設(shè)，選取變量如下：（1）被解釋變量。本文的被解釋變量是公司信息披露質(zhì)量。有關(guān)上市公司信息披露質(zhì)量的衡量現(xiàn)有文獻(xiàn)中主要采用兩種方法，第一種方法是根據(jù)公司信息披露質(zhì)量的特征自行建立評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行打分，然后用該分?jǐn)?shù)作為信息披露質(zhì)量的一種替代；第二種方法是采用權(quán)威機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司信息披露質(zhì)量的的評(píng)級(jí)。由于第一種方法具有很強(qiáng)的主觀性，因此本文借鑒曾穎（2006）、王斌（2008）、蔡紅星（2009）等的做法采取深交所公布的2008年上市公司信息披露考評(píng)結(jié)果來對(duì)信息披露質(zhì)量進(jìn)行衡量。深交所自2001年其從合規(guī)性、真實(shí)性、及時(shí)性和可比性等方面以一個(gè)會(huì)計(jì)年度為期間跟蹤上市公司全年的信息披露行為（包括了強(qiáng)制性信息披露和自愿性信息披露）對(duì)其信息披露質(zhì)量（包括了披露數(shù)量和質(zhì)量特征）評(píng)級(jí)為優(yōu)秀、良好、合格和不合格四個(gè)等級(jí)，具有全面性、客觀性和權(quán)威性。本文將信息披露質(zhì)量變量定義為Disclosure，如果上市公司獲得的深交所信息披露考評(píng)結(jié)果是優(yōu)秀，則Disclosure取1，此外，均取0。（2）解釋變量。本文的解釋變量是公司內(nèi)部控制質(zhì)量。由于內(nèi)部控制質(zhì)量具有難以觀察和度量的特點(diǎn)，因此國內(nèi)外研究通常采用間接衡量的方法（Doyle等，2007；Ashbaugh Skaife等，2007；林斌等，2009）。因此，本文借鑒林斌等（2009）、楊德明等（2009）的研究，選擇上市公司是否自愿披露內(nèi)部控制審核報(bào)告作為內(nèi)部控制質(zhì)量的替代變量，如果上市公司自愿披露了內(nèi)部控制審核報(bào)告則說明其具有較好的內(nèi)部控制質(zhì)量。這是因?yàn)椋谛盘?hào)傳遞理論，上市公司自愿性信息披露能夠降低信息不對(duì)稱從而緩解成本增加企業(yè)價(jià)值，而內(nèi)部控制質(zhì)量較高的公司具有自愿披露內(nèi)部控制審核報(bào)告的動(dòng)機(jī)，內(nèi)部控制質(zhì)量越高的公司越有可能自愿披露內(nèi)部控制審核報(bào)告，因此，內(nèi)部控制審核報(bào)告的自愿性披露可以視為公司擁有高質(zhì)量內(nèi)部控制的體現(xiàn)。本文將內(nèi)部控制質(zhì)量變量定義為ICQ，如果上市公司自愿披露其內(nèi)部控制審核報(bào)告，則ICQ取1，如果沒有披露，則取0。（3）控制變量。已有研究文獻(xiàn)表明，公司規(guī)模、股權(quán)特征、負(fù)債水平、盈利水平、董事會(huì)中獨(dú)立董事比例、董事長與總經(jīng)理兩職合一、審計(jì)意見、高管薪酬等因素可能會(huì)上市公司的信息披露質(zhì)量產(chǎn)生影響（王雄元、管考磊，2006；王斌、梁欣欣，2008；魏志華、李常青，2009），因此，本文的研究控制了這些因素的影響。有關(guān)變量的具體定義見（表1）。
（四）模型建立 基于本文的研究假設(shè)和變量定義，借鑒前人的相關(guān)研究成果，本文建立了二元Logistics回歸模型：
Disclosure=β0+β1ICQ+β2SIZE+β3GOS+β4EPS+β5ROA+β6ROE+β7MANAGER+?著
模型中各變量的詳細(xì)定義見（表1），β0是模型的常數(shù)項(xiàng)，β1是模型被解釋變量的系數(shù)，β2、β3、β4、β5、β6、β7是對(duì)應(yīng)各控制變量的系數(shù)，ε是模型的殘差項(xiàng)。在控制變量的選擇過程中，主要參考了之前的研究成果，但在進(jìn)行初步分析的過程中發(fā)現(xiàn)董事會(huì)中獨(dú)立董事比例、董事長與總經(jīng)理兩職合一、審計(jì)意見等變量沒有通過顯著性檢驗(yàn)，因此本文將其剔除出回歸模型。
三、實(shí)證結(jié)果分析
（一）描述性統(tǒng)計(jì)上市公司信息披露考評(píng)結(jié)果見（表2）。可以看出，2008年深交所上市公司中獲得信息披露考評(píng)結(jié)果為優(yōu)秀和不合格評(píng)價(jià)的公司均占很小的比重，分別為10.41%和1.61%，而獲得良好評(píng)價(jià)的上市公司數(shù)量最多，占總樣本量的62.76%。這說明基于深交所2008 的樣本數(shù)據(jù)分析，我國上市公司的信息披露質(zhì)量還處于較低的水平，有待于進(jìn)一步的改善，而本文選擇研究影響上市公司信息披露質(zhì)量的因素對(duì)于提高上市公司的信息披露水平具有很強(qiáng)的實(shí)踐意義。此外，從另外一個(gè)視角來看，本文選取考評(píng)結(jié)果為優(yōu)秀作為上市公司高信息披露質(zhì)量的替代變量具有一定的可行性。（表3）顯示了主要變量的描述性統(tǒng)計(jì)。可以看出，內(nèi)部控制質(zhì)量變量的均值為0.1686，即在樣本公司中只有16.86%的公司具有較好的內(nèi)部控制質(zhì)量，這說明我國上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量和內(nèi)部控制信息披露有待很大程度的加強(qiáng)和完善。此外，反映上市公司國有持股水平的GOS變量、盈利能力的ROA、ROE變量和股東獲利能力的EPS變量的均值分別為18.71%、0.0399、0.0875和0.2716，說明我國深市上市公司的國有持股水平相對(duì)較低，但是其盈利能力和股東獲利能力均處于較低水平。從資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)和管理者薪酬的自然對(duì)數(shù)來看，各公司之間差異較大，說明樣本公司具有近似的正態(tài)分布，符合回歸分析的基本要求。
（二）相關(guān)性分析從（表4）相關(guān)性分析結(jié)果可以看出，在Pearson相關(guān)系數(shù)下，Disclosure與變量ICQ、SIZE、EPS、ROA、MANAGER在1%的水平下顯著相關(guān)，與變量GOS、ROE在5%的水平下均顯著相關(guān)；在Spearman相關(guān)系數(shù)下，Disclosure與變量ICQ、SIZE、EPS、ROA、ROE、 MANAGER在1%的水平下，與變量 GOS在5%的水平下均顯著相關(guān)，并且其他各控制變量間的相關(guān)系數(shù)基本都在0.4以下，模型不存在嚴(yán)重的多重共線性，初步驗(yàn)證了建立回歸模型的科學(xué)性。此外，被解釋變量Disclosure與解釋變量ICQ的相關(guān)系數(shù)均為0.116，符號(hào)均為正，并在1%的水平下顯著，說明我國上市公司的信息披露質(zhì)量與其內(nèi)部控制質(zhì)量之間存在顯著的正相關(guān)關(guān)系，初步驗(yàn)證了本文關(guān)于較好的內(nèi)部控制質(zhì)量有助于提高上市公司的信息披露質(zhì)量的假設(shè)。
（三）回歸分析二元Logistic回歸估計(jì)結(jié)果見（表5）。可以看出，ICQ變量的回歸系數(shù)為0.729，對(duì)應(yīng)的P值是0.024，在5%的水平下顯著，這說明內(nèi)部控制質(zhì)量越高的上市公司，其越可能具有高質(zhì)量的信息披露水平，這與研究假設(shè)是相符的。該研究結(jié)果表明，作為確保上市公司以財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)的信息披露質(zhì)量的一項(xiàng)重要制度安排，內(nèi)部控制制度可以通過提高信息披露水平減少管理層與投資者之間的信息不對(duì)稱，從而有效地保護(hù)投資的利益。從理論分析來看，在上市公司中存在的無論是經(jīng)理人侵占股東利益的第一類成本還是大股東侵占中小股東的第二類成本，都需要通過一些“隱形”的手段來完成，包括隱瞞信息、披露虛假信息和誤導(dǎo)性陳述等，而完善的內(nèi)部控制制度能夠有效地抑制管理層舞弊和大股東的侵占行為，降低成本。因?yàn)椋绻麄兺ㄟ^違反內(nèi)部控制來操縱公司的盈余或者其他方面則會(huì)收到投資者“用腳投票”和證券監(jiān)管部門的嚴(yán)厲懲戒和處罰。此外，公司的信息披露質(zhì)量還與SIZE、EPS和MANAGER等變量在1%的水平下顯著，與ROA和ROE在5%的水平下顯著，與GOS在10%的水平下顯著，印證了之前文獻(xiàn)關(guān)于信息披露質(zhì)量影響因素的研究結(jié)果。從模型的Nagelkerke R2為0.297來看，本文的研究模型具有解釋力，依據(jù)模型得出的研究結(jié)論具有參考價(jià)值。
（四）穩(wěn)健性檢驗(yàn)考慮到深交所對(duì)上市公司的信息披露質(zhì)量考評(píng)結(jié)果分為優(yōu)秀、良好、合格和不合格四個(gè)等級(jí)，而本文在研究的過程中將獲得優(yōu)秀考評(píng)結(jié)果的上市公司認(rèn)定為信息披露質(zhì)量高的象征，這可能存在一定的偏差，因此，本文放松了對(duì)信息披露質(zhì)量的嚴(yán)格限定，將考評(píng)結(jié)果為優(yōu)秀和良好兩種結(jié)果均視為高信息披露質(zhì)量的代表進(jìn)行了穩(wěn)定性檢驗(yàn)，回歸結(jié)果如（表6）所示。此時(shí)政府持股比例GOS、每股收益EPS兩個(gè)控制變量不再顯著，但是內(nèi)部控制質(zhì)量變量ICQ依然在10%的水平下顯著，因此，本文的研究結(jié)論具有穩(wěn)健性，研究假設(shè)得到了實(shí)證數(shù)據(jù)的支持。
四、結(jié)論
本文基于深交所2008年上市公司的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)研究發(fā)現(xiàn)，上市公司的信息披露質(zhì)量顯著的受到了公司內(nèi)部控制的影響，并且這種影響是正向的，即完善的內(nèi)部控制制度有助于提高公司的信息披露質(zhì)量，內(nèi)部控制較好的公司，其信息披露質(zhì)量也較高。這說明在我國證券監(jiān)管部門的推動(dòng)下，上市公司已經(jīng)開始重視對(duì)內(nèi)部控制制度的建設(shè)，并越來越依賴完善的內(nèi)部控制來減少舞弊等發(fā)生的可能性，從而有效提高其信息披露質(zhì)量，但是該類上市公司所占的比例仍處于較低的水平，僅為16.86%。從另一個(gè)角度來看，在我國的上市公司中，內(nèi)部控制制度的作用已經(jīng)開始凸現(xiàn)，因此加強(qiáng)推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的力度對(duì)于提高其信息披露質(zhì)量、保護(hù)投資者的利益具有積極作用。本文的研究結(jié)論的政策性含義是，在現(xiàn)有基礎(chǔ)上，監(jiān)管部門應(yīng)進(jìn)一步加深企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，加強(qiáng)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的重視，積極推進(jìn)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》的實(shí)施，督促企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制制度。此外，還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)指引的制定工作，有目的的引導(dǎo)企業(yè)行為方向，從而提高公司的治理水平。本文的研究局限之一是樣本數(shù)據(jù)的全面性不足。目前只有深圳證券交易所對(duì)在深市上市的公司進(jìn)行信息披露的考評(píng)，上海證券交易所還未進(jìn)行相關(guān)的信息，因此從樣本公司的組成來看，可能存在一定的有偏性。此外，由于信息披露質(zhì)量數(shù)據(jù)和內(nèi)部控制質(zhì)量的相關(guān)數(shù)據(jù)都是通過手工收集的，因此本文的分析是建立在2008年度一年的分析基礎(chǔ)之上的，由于數(shù)據(jù)的局限，未能進(jìn)行趨勢(shì)分析，這也是未來研究改進(jìn)的一個(gè)可能方向。
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