時間：2022-11-25 03:20:45
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇內部審計文化論文，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
企業內部控制制度的建立和完善是改善企業內部管理、提高企業競爭能力的重要內容。本論文在總結內部控制理論的基礎上，對內部控制的存在的問題、原因等方面作了一些探討，找出企業面臨的各種風險，結合COSO關于內部控制五要素，針對各種風險提出了具有針對性和可操作性的防范對策，為企業完善內部控制提供了一定的理論指導。
關鍵詞：內部控制風險管理
1國內內部控制概述
1.1內部控制概念的演變
1）內部控制論理論是隨著企業內部控制實踐經驗的豐富而逐漸發展起來的，大致經歷了內部牽制、內部控制系統、內部控制結構和內部控制整體框架四個理論階段。1992年COSO委員會提出并于1994年修改的《內部控制——整體框架》報告，標志著內部控制理論與事件進入了整體框架階段，整體框架對內部控制做了如下的描述：內部控制是由企業董事會、經理階層和其他員工實施的，為營運的效率效果、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程。這一定義明確了四個要點：是一個過程；受人為影響;為了達到三個目標；合理保證。它由相互關聯的五項要素構成,分別是：控制環境；風險評估；控制活動；信息和溝通；監督。
2）控制環境:任何企業的核心是企業中的人以及這些人的個別屬性和所處的工作環境，個人的誠信正直、道德價值觀與所具備的完成組織承諾的能力、董事會與稽核委員會、管理階層的經營理念與營運風格、組織結構、職責劃分和人力資源政策與程序。
3）風險評估:在瞬息萬變的市場環境和異常激烈的競爭中，企業的經營風險越來越大，企業要生存和發展，必須清楚并應付其面對的各種風險。同時，企業也必須設立可辨認、分析和管理相關風險的機制，以了解自身所面臨的風險，并適時加以處理。
4）控制活動：企業必須制定控制的政策和程序，刁一有助于確保既定目標及必要改善措施的有效實施。
5）信息和溝通：圍繞著這些控制活動的是信息與溝通系統，這些系統使得企業內部的員工能夠獲取和交換他們所需要的信息，以指揮、管理和控制企業的經營。
6）監督：企業整個內部控制的過程必須受到監督，并在必要時得以修訂，這樣，系統及制度才能反應自如，并能視情況而隨時調整。
1.2我國內部控制概況
我國企業內部控制制度理論起源于20世紀80年代，但到目前為止，尚未正式提出權威性的內部控制標準體系，對內部控制的完整性、合理性及有效性缺乏一個公認的標準體系。我國有關內部控制制度的指導原則、指引、規范則出自不同的政府部門，這是由于企業的管理體制造成的。國資委管國有大中型企業；證監會管上市公司的信息披露；財政部管全國所有企業的財務與會計工作，并負責會計準則與制度的制定。然而，內控指導原則、指引或規范由各政府部門分別制定，有許多弊病：
1）各部門各自研究與頒布內部控制的相關指導原則或指引，不利于內控制度的統一與協調。財政部正在陸續制定并的是內部會計控制規范，截至目前已經了十多個。而其他政府部門則僅制定了內部控制的指導原則、指引或對企業各項業務內部控制流程的設計與制定缺乏具體的指導。
2）關于內部控制的定義、范圍、目標等不相一致，內控要素、內控內容，以及內控方法的解釋也不一致。
3）缺乏統一的推進機構，不利于企業內部控制制度的貫徹與實施。各部門頒布的內控指導原則、指導意見或指引在實務中并未得到有效的貫徹執行。上市公司、銀行、證券公司、未上市國有企業的頻繁出事便是佐證。
客觀地講,我國近幾年對內部控制的研究主要是以會計控制和審計評價為主線的,我們可將之簡稱為“會計導向”和“審計導向”。會計導向的典型代表是我國目前已的內部控制法律法規,它們是以內部會計控制為核心的,基本上沒有涉及管理控制等非會計控制領域,甚至沒有包括審計方面的內容。審計導向下的內部控制研究則主要集中于審計程序與方法的應用、審計成本的節約、審計效率的提高和審計風險的控制等。
2我國企業內部控制與風險管理存在的問題
2.1內部審計不具備真正意義上的獨立性
內部審計是企業自我獨立評價的一種活動，內部審計可通過協助管理當局監督其他控制政策和程序的有效性，來促成好的控制環境的建立。內部審計的有效性與其權限、人員的資格以及可使用的資源緊密相關。內部審計人員必須相對獨立并且直接向董事會或審計委員會報告。我國一些上市公司內部審計即使存在，但卻不具備真正的獨立性，有的也流于形式。
2.2缺少風險評估和風險防范意識
各企業缺少對自身固有風險的評估以及制定相應有效的管理措施。此外，管理者還應在對固有風險采取有效管理措施的基礎上，對企業的殘存風險進行評估和預防。
2.3人力資源管理發展滯后
近年來，我國企業改革力度大，與之配套的人力資源管理卻跟不上業務的需要。許多企業在員工的崗位培訓方面，沒有形成完善的制度，不利于員工的素質提高。
2.4有效的價格風險評價機制尚未建立
由于當前市場不完善，競爭激烈、惡意競爭以及“低價中標”的招投標游戲規則，都不能使企業按企業定額客觀報價，為了爭取中標，不惜壓低報價，承擔更大的價格風險。
3完善我國企業內部控制與風險管理的途徑
3.1完險管理體系
全面風險管理是對整個機構內各個層次,各個種類風險的通盤管理。全面風險管理可使組織中各業務單位分散的決策者之間協調合作,使數據的收集、測量與處理更加一致,有利于審計和監督。企業要從全局、總體層面權衡利弊,使部門安排有關的業務流程都有所遵循。同時要制定嚴密的業務操作規程及信息傳輸報告制度,建立一個有效的全面風險管理框架,全面控制各方面的風險。
在機構內部廣泛開展“深化內控理念，落實內控措施”的創建活動，結合自身情況及上級單位的要求，通過確定風險控制環節，分解、落實機構內各部門、各崗位管理職責，并對控制狀況進行檢查、評價和考核，強化風險管理責任，提高全員風險防范的意識和能力，從而全面有效地控制經營風險。
3.2健全內部審計控制
內部控制具有的限制因素具體如下：
1）內部控制受企業的成本效益原則的限制。
2）內部控制僅針對管理中的常規業務來設計。
3）內部控制可能會因執行人員的差池而失敗。
4）內部控制可能會因不同政治氣候、地方差異等環境影響而失去作用。
這些內部控制的限制因素，可以通過建立獨立的內部審計機構來加以克服。內部審計人員定期檢查項目的建設情況和建設成果，及時糾正各種錯誤和弊端，能促進內部控制的有效實施。
3.3營造企業風險管理的文化氛圍
企業風險管理框架是建立在內部環境的基礎之上,內部環境直接影響和制約企業風險管理的成敗。內部環境的要素包括員工的誠信,職業道德和工作勝任能力,管理層的經營理念和經營風格,董事會或審計委員會的監管和指導力度,企業的權責力分配方法和人力資源政策。要不斷提高企業風險管理能力,需要一套企業層面的方法。這種企業層面的方法是由企業的組織結構,文化理念和經營管理哲學共同決定的。隨著企業文化中風險敏感程度的提高,企業管理者會進一步掌握有效的風險管理能力。通過他們的推進、提供報告、貫徹相應的方法、構建適當的體系,以實施既定的風險戰略和政策,企業風險管理水平將不斷提高。
3.4設計一套科學的內部控制行動指南
設立一套科學的內部控制行動指南，為管理者進行內部控制有效性評價提供指引也是當前急切需要解決的問題。國家相關部門可統一制定各行業通用的行動指南，也可由公司聘請會計師事務所設計適合各公司實際情況的行動指南。在內部控制評價方面，被評價單位可以聘請年報評價的注冊會計師以外的中介機構或有關專業人員協助對該單位的內部控制的建立健全及有效性進行評價，并對評價過程中發現的重大控制缺陷或重要控制弱點進行必要的改進，保證財務報告的編報質量，降低財務風險。國內的會計師事務所也應當借鑒一些國際會計師事務所報告中的做法，在事務所內部組建由高級和資深的評價人員組成的專門小組，專門從事內部控制評價和咨詢業務。
致謝
本論文設計在老師的悉心指導和嚴格要求下業已完成，從課題選擇到具體的寫作過程，無不凝聚著老師的心血和汗水，在我的畢業論文寫作期間，老師為我提供了種種專業知識上的指導和一些富于創造性的建議，沒有這樣的幫助和關懷，我不會這么順利的完成畢業論文。在此向老師表示深深的感謝和崇高的敬意。
在臨近畢業之際，我還要借此機會向在這四年中給予了我幫助和指導的所有老師表示由衷的謝意，感謝他們四年來的辛勤栽培。不積跬步何以至千里，各位任課老師認真負責，在他們的悉心幫助和支持下，我能夠很好的掌握和運用專業知識，并在設計中得以體現，順利完成畢業論文。
同時，在論文寫作過程中，我還參考了有關的書籍和論文，在這里一并向有關的作者表示謝意。
我還要感謝同組的各位同學，在畢業設計的這段時間里，你們給了我很多的啟發，提出了很多寶貴的意見，對于你們幫助和支持，在此我表示深深地感謝。
參考文獻
[]王東葉我國建筑施工企業生存環境分析[D]天津大學管理學院碩士學位論文2007年5月：9
[2]林光華內部控制在實踐中的應用研究[D].對外經濟貿易大學碩士學位論文2006年4月：17
[3]王振英馬麗萍,王澤.我國企業內部控制與風險管理商業經濟[J]
2006年5期：48
[4]丁翠芝企業內部控制與風險管理框架構建[J].產業與科技論壇
企業內部控制制度的建立和完善是改善企業內部管理、提高企業競爭能力的重要內容。本論文在總結內部控制理論的基礎上，對內部控制的存在的問題、原因等方面作了一些探討，找出企業面臨的各種風險，結合COSO關于內部控制五要素，針對各種風險提出了具有針對性和可操作性的防范對策，為企業完善內部控制提供了一定的理論指導。
【關鍵詞】內部控制風險管理
一、我國內部控制現狀
我國企業內部控制制度理論起源于20世紀80年代，但到目前為止，尚未正式提出權威性的內部控制標準體系，對內部控制的完整性、合理性及有效性缺乏一個公認的標準體系。我國有關內部控制制度的指導原則、指引、規范則出自不同的政府部門，這是由于企業的管理體制造成的。國資委管國有大中型企業；證監會管上市公司的信息披露；財政部管全國所有企業的財務與會計工作，并負責會計準則與制度的制定。然而，內控指導原則、指引或規范由各政府部門分別制定，有許多弊病：
其一，各部門各自研究與頒布內部控制的相關指導原則或指引，不利于內控制度的統一與協調。財政部正在陸續制定并的是內部會計控制規范，截至目前已經了十多個。而其他政府部門則僅制定了內部控制的指導原則、指引或對企業各項業務內部控制流程的設計與制定缺乏具體的指導。其二，關于內部控制的定義、范圍、目標等不相一致，內控要素、內控內容，以及內控方法的解釋也不一致。其三，缺乏統一的推進機構，不利于企業內部控制制度的貫徹與實施。各部門頒布的內控指導原則、指導意見或指引在實務中并未得到有效的貫徹執行。上市公司、銀行、證券公司、未上市國有企業的頻繁出事便是佐證。
客觀地講,我國近幾年對內部控制的研究主要是以會計控制和審計評價為主線的,我們可將之簡稱為“會計導向”和“審計導向”。會計導向的典型代表是我國目前已的內部控制法律法規,它們是以內部會計控制為核心的,基本上沒有涉及管理控制等非會計控制領域,甚至沒有包括審計方面的內容。審計導向下的內部控制研究則主要集中于審計程序與方法的應用、審計成本的節約、審計效率的提高和審計風險的控制等。
二、我國企業內部控制與風險管理存在的問題
(一)內部審計不具備真正意義上的獨立性
內部審計是企業自我獨立評價的一種活動，內部審計可通過協助管理當局監督其他控制政策和程序的有效性，來促成好的控制環境的建立。內部審計的有效性與其權限、人員的資格以及可使用的資源緊密相關。內部審計人員必須相對獨立并且直接向董事會或審計委員會報告。我國一些上市公司內部審計即使存在，但卻不具備真正的獨立性，有的也流于形式。
(二)缺少風險評估和風險防范意識
各企業缺少對自身固有風險的評估以及制定相應有效的管理措施。此外，管理者還應在對固有風險采取有效管理措施的基礎上，對企業的殘存風險進行評估和預防。
(三)人力資源管理發展滯后
近年來，我國企業改革力度大，與之配套的人力資源管理卻跟不上業務的需要。許多企業在員工的崗位培訓方面，沒有形成完善的制度，不利于員工的素質提高。
(四)有效的價格風險評價機制尚未建立
由于當前市場不完善，競爭激烈、惡意競爭以及“低價中標”的招投標游戲規則，都不能使企業按企業定額客觀報價，為了爭取中標，不惜壓低報價，承擔更大的價格風險。
三、完善我國企業內部控制與風險管理的途徑
(一)完險管理體系
全面風險管理是對整個機構內各個層次,各個種類風險的通盤管理。全面風險管理可使組織中各業務單位分散的決策者之間協調合作,使數據的收集、測量與處理更加一致,有利于審計和監督。企業要從全局、總體層面權衡利弊,使部門安排有關的業務流程都有所遵循。同時要制定嚴密的業務操作規程及信息傳輸報告制度,建立一個有效的全面風險管理框架,全面控制各方面的風險。
在機構內部廣泛開展“深化內控理念，落實內控措施”的創建活動，結合自身情況及上級單位的要求，通過確定風險控制環節，分解、落實機構內各部門、各崗位管理職責，并對控制狀況進行檢查、評價和考核，強化風險管理責任，提高全員風險防范的意識和能力，從而全面有效地控制經營風險。
(二)健全內部審計控制
內部控制具有的限制因素具體如下：其一內部控制受企業的成本效益原則的限制；其二內部控制僅針對管理中的常規業務來設計；其三內部控制可能會因執行人員的差池而失敗；其四內部控制可能會因不同政治氣候、地方差異等環境影響而失去作用。這些內部控制的限制因素，可以通過建立獨立的內部審計機構來加以克服。內部審計人員定期檢查項目的建設情況和建設成果，及時糾正各種錯誤和弊端，能促進內部控制的有效實施。
(三)營造企業風險管理的文化氛圍
企業風險管理框架是建立在內部環境的基礎之上,內部環境直接影響和制約企業風險管理的成敗。內部環境的要素包括員工的誠信,職業道德和工作勝任能力,管理層的經營理念和經營風格,董事會或審計委員會的監管和指導力度,企業的權責力分配方法和人力資源政策。要不斷提高企業風險管理能力,需要一套企業層面的方法。這種企業層面的方法是由企業的組織結構,文化理念和經營管理哲學共同決定的。隨著企業文化中風險敏感程度的提高,企業管理者會進一步掌握有效的風險管理能力。通過他們的推進、提供報告、貫徹相應的方法、構建適當的體系,以實施既定的風險戰略和政策,企業風險管理水平將不斷提高。
(四)設計一套科學的內部控制行動指南
設立一套科學的內部控制行動指南，為管理者進行內部控制有效性評價提供指引也是當前急切需要解決的問題。國家相關部門可統一制定各行業通用的行動指南，也可由公司聘請會計師事務所設計適合各公司實際情況的行動指南。在內部控制評價方面，被評價單位可以聘請年報評價的注冊會計師以外的中介機構或有關專業人員協助對該單位的內部控制的建立健全及有效性進行評價，并對評價過程中發現的重大控制缺陷或重要控制弱點進行必要的改進，保證財務報告的編報質量，降低財務風險。國內的會計師事務所也應當借鑒一些國際會計師事務所報告中的做法，在事務所內部組建由高級和資深的評價人員組成的專門小組，專門從事內部控制評價和咨詢業務。
【參考文獻】
[1]王東葉，我國建筑施工企業生存環境分析[D]，天津大學管理學院碩士學位論文，2007年5月。
[2]林光華，內部控制在實踐中的應用研究[D]，對外經濟貿易大學碩士學位論文，2006年4月。
[3]王振英馬麗萍王澤，我國企業內部控制與風險管理商業經濟[J]，2006年5期。
[關鍵詞]風險導向內部審計；內部控制；風險管理
一、風險導向內部審計的含義
風險導向內部審計是指內審人員在審計過程中。通過對企業風險的評估來確定審計范圍和審計重點，并評價和改善企業的風險管理和內部控制，從而實現企業價值的增加。風險導向內部審計以企業的風險為導向，擴大了審計的范圍，促使內審人員從被動承受審計風險轉變為主動控制審計風險。
1997年，McNamee和Selim等學者就提出了風險導向內部審計這種新范式，在他們的研究下，內部審計的作用從原來的“獨立的評價職能”，轉變為“整合風險管理和內部控制”。在我國，2005年出臺的《內部審計具體準則第16號――風險管理審計》中，規范了內審人員對內部控制中風險管理狀況進行審查與評價，該準則的實施標志著我國內部審計已經向風險導向內部審計階段發展。
二、風險導向內部審計的特點
與傳統的內部審計相比，風險導向內部審計有其自身的特點，并且也順應了現代經濟發展和企業管理的需要。
(一)擴大了內部審計的范圍
傳統的內部審計經歷了從財務導向審計、業務導向審計到管理導向審計的過程，相應地，審計對象的范圍在不斷擴大，從最初的主要涉及財會事項，到適當涉及業務事項和逐步擴展到各項業務活動，最后到包括企業內部的各種管理活動。在此過程中，內部審計已由對具體業務控制的低層面轉向了對管理目標和管理決策監督的高層面。風險導向內部審計是內部審計發展的第四個階段，進一步擴大了審計范圍，它幫助企業評估各種風險，并利用各種方法幫助企業降低和避免風險。
(二)增加了對風險的關注程度
與傳統的內部審計相比，風險導向內部審計是將風險管理、公司治理和內部控制融于一體的綜合審計，這種綜合審計更加關注在公司的治理結構和內控制度中，發現風險和對其進行管理。傳統的內部審計是對風險的事后評價和反饋，是在確認公司治理結構和內部控制的薄弱環節之后，提供信息以幫助企業完善管理。而風險導向內部審計是對未來的預測，它以風險為導向，將內部審計與企業經營目標緊密連在一起，將事后評價反饋延伸到事前和事中。
(三)提高了與企業整體目標的契合度
傳統內部審計通常采用“控制――風險――評價控制目的是否實現”的路線，即先測試內部控制，其次才是評估其風險和考慮內部控制是否充分有效，風險的大小僅用于表明內部控制的有效性，這種模式使得內部審計與企業的目標越來越遠。而風險導向內部審計采用的路線是“目標――風險――控制”，首先確定企業的目標，然后對能夠對該目標產生影響的風險進行分析和控制。這種模式使得內部審計所提供的服務更加貼近于企業目標。
三、從風險導向內部審計角度看法國興業銀行巨額虧損案
法國興業銀行是世界上最大的銀行集團之一。自2007年起，法國興業銀行的交易員Jerome KervieI憑借其對銀行監管交易流程的了解，沖破銀行內部的層層監控進行非法交易，對歐洲股指期貨投下巨注。導致該銀行出現71億美元的巨額虧損，成為迄今為止由單個交易員所為的最大一樁案子(令英國巴林銀行破產的Nick Leeson造成的虧損額為9.16億英鎊)。
許多專家對法國興業銀行事件的出現進行了分析，包括金融衍生品的“罪惡論”，交易人員的“天才論”，監管體制的“缺陷論”。其中，最后一種說法得到較為廣泛的認可：銀行內部董事會理應行使的各種權力常常流于形式，內部監管形同虛設；而外部的監管部門又受制于內部行政部門的牽制，很難將職能行使到位。正是由于這樣內外部監管體制的弊病。最終才使得法國興業銀行出現了巨大的危機。
雖然存在上述這些原因，但并不代表我們就無能為力。如果可以將企業的風險導向內部審計準確運用的話，法國興業銀行的巨額虧損案還是完全有可能避免的。
首先，風險導向內部審計和傳統內部審計最大的不同點就在于，風險導向內部審計首先分析實現企業目標的風險，然后分析相關的控制是否對風險進行了適當的管理。法國興業銀行的內部審計人員在評估相關風險時，應考慮到交易員的違規操作是直接影響企業目標的實現的，因此交易員是否進行違規操作應是內部審計的重點。然而，交易員Jerome KervIel自2006年起就已經進行了小額的違規交易，卻沒有被及時發現和制止。內部審計人員身在企業內部，與外部審計或者內部審外包相比，有著獨特的優勢，他們有能力、也有義務及時發現這種小額違規并加以制止，從而最終阻止巨額虧損案的發生。
其次，風險導向內部審計的另一優點就是充分利用內部審計人員的自身優勢加強對內部環境的分析，即風險評估是建立在對控制環境科學合理分析的基礎之上。法國興業銀行的內部審計人員在評估相關風險時，應充分結合企業的經營管理理念和文化氛圍。法國興業銀行“重視利益忽視風險”的經營管理理念以及“業績至上”的企業文化，導致了交易員們想方設法通過風險投資來提高業績，并且在這種氛圍下，常規的監督機制，如可以由后臺結算部發現的異常交易行為，往往即便是有所察覺也可能被忽視，正如交易員Jerome KervieI自己所說的“我不相信上級主管沒有意識到我的交易金額一不過只要我們賺錢，見好就收，就不會有人說什么”。內部審計人員身處企業內部。對企業的經營理念和企業文化較為熟悉，如果能夠及時就企業文化和經營理念上的缺陷與有關部門進行溝通，也許可以避免巨額虧損案。
最后，風險導向內部審計的一個重要原則就是根據影響目標實現的風險大小確定審計的范圍和資源配置，并注意對企業業務活動的重點風險領域進行全程監控。法國興業銀行的內部審計人員，應該準確的劃分一般風險領域和重點風險領域，顯然金融衍生品的交易和高技能人員的交易是高風險領域，將兩者相結合的交易更是重中之重。然而該銀行內部的風險控制體系大多是針對常規問題設計的。對于像Jerome Kerviel這樣高技能的交易并無實質性的監控。內部審計人員身處企業內部，對人員狀況和經營狀況比較了解，應該對這些高風險的領域進行隨時監控和重點分析，并及時向有關部門提供相關建議，就很有可能避免巨額虧損案的發生。
以上分析說明，內部審計人員如果將風險導向內部審計深入到企業業務活動的事前、事中以及事后的全程控制之中，法國興業銀行的巨額虧損案是很可能避免的。
四、對我國風險導向內部審計發展的幾點建議
為完善和加強我國風險導向內部審計，可以從以下幾方面著手。
(一)積極推進向風險導向內部審計的轉變
風險導向內部審計是在現代高風險經營環境下應運而生的，它可以幫助企業規避風險、轉移風險和控制風險，從而提高企業整體效應。在國際上，現代內部審計大多采取風險導向的審計方法，內部審計工作的開展緊緊圍繞風險的防范，對于重要領域進行重點、深入的審計。在我國，企業經營管理水平和內部審計發展參差不齊，風險導向內部審計還沒有被普遍接受和應用，因此，要盡可能的在全國范圍內樹立風險意識，貫徹風險導向內部審計理念，積極推進我國企業的內部審計向風險導向階段過渡。
(二)逐步提高內部審計人員的專業素質
內部審計人員需要具備較高的專業知識和良好的人際關系處理能力。在西方國家，大多企業都非常重視內部審計工作，內部審計人員一般都占到了員工總數的5％，同時也非常注重對內部審計人員的素質和技能的培養。2007年公布的一份對美國500強公司內部審計人員的抽樣調查資料表明：在企業內部審計人員中，約有56％的人獲得了專業證書，如llA、CPA等：有90％以上的人獲得了大學以上學歷；每年計劃交流12％至18％的審計專業人員到公司的其他重要部門工作。在我國，結合目前內部審計力量薄弱的實情，需要采取切實有效的措施來提高內部審計人員的素質和技能，包括：加強職業道德教育、培養良好的風險導向內部審計氛圍、加強內部審計人員的后續教育和培訓等。
(三)大力發展風險導向內部審計的電算化
開發計算機輔助審計軟件。可以使內部審計工作更加客觀、公正。在當前會計電算化廣泛普及的情況下，利用計算機，可以使內部審計人員對企業的風險狀況進行更有效、更及時的監控。同時，利用統計分析軟件可以更加靈活地進行風險評估和分析。
[參考文獻]
[1]嚴暉.風險導向內部審計若干問題研究[D].廈門大學博士論文，2004
[2]王波.劉繼紅.杜芳關于商業銀行開展風險導向內部審計的思考[J]，黑龍江金融。2009(11)
[3]王晶.風險導向內部審計對人民銀行內部控制工作的啟示[J].華北金融，2009(8)
論文摘要：首先探討了內部審計和內部控制監督的關系，指出內部審計是內控監督的重要組成部分，然后提出了健全內部審計的制度、建立有效的激勵制度和加強內控信息披露來實現企業的內部控制的策略。
內部控制是隨著企業對內加強管理和對外滿足社會需要而逐漸產生并發展起來的自我檢查、自我調整和自我制約的系統，是社會發展的必然產物。內部控制可以合理保證單位有效進行經營管理，提供可靠的財務報告和其他信息，保護企業財產的安全完整，保證有關政策、法律法規的貫徹執行，實現企業整體目標。目前我國內部控制的主要問題是由于內部控制環境不完善而導致的企業監督執行不力，內部審計不能有效地發揮作用，內部控制對外信息披露不足。
一、內部審計和內部控制監督的關系
內部審計是內部控制的組成部分及前提，是企業內部影響控制制度正常運作的環境因素，也是內部控制的宏觀因素[1]。會計系統和控制程序則是內部控制系統中的微觀因素，他們同時受制于宏觀因素的影響。一個企業即使有好的會計制度，科學的控制程序，但若沒有先進的企業管理文化理念作引導、缺乏健全的管理體制和組織結構鋪墊、或者沒有運用或實施科學的人力資源政策都會造成內部控制的執行系統失效，也就是說在內部控制這個體系中如果宏觀環境失效，那么將直接影響微觀因素的發揮，進而影響企業的整體效率。單位內部控制監督作為內部控制的執行元素，主要是通過各單位建立完善的內部控制制度并保證發揮有效作用來實現，單位控制監督應當突出內部控制和內部約束機制的健全，強化單位負責人的會計責任，會計人員在對單位負責人負責的同時，受職業道德和財經法規約束。財政部門通過指導各單位建立健全內控制度，培養單位負責人和會計人員綜合素質和必要的檢查驗收來督促各單位加強內部控制監督，規范會計行為。而這些措施實際上是通過優化內部控制環境中的組織結構設置這一環節來實現的。隨著現代企業制度的不斷發展，各國企業對會計系統及控制程序的設計也日趨完善，會計程序中的漏洞越來越少。但我們也發現如安然、世通、銀廣廈這樣的因內部控制監督失效而造成的經濟案件仍層出不窮。究其深層原因，是企業領導者及其管理者的決策性失誤，而這種決策性失誤則是在一種錯誤的企業價值觀，偏激的企業管理理念及高層管理者本身素質等原因造成的。由此可見，內部審計的各要素都影響著內部控制監督目標及方法的實現。
二、健全內部審計的制度安排
目前企業中關于內部審計機構的設置情況不一，有些上市公司同時設立審計委員會和審計部，大部分只設立審計部。只設立審計部的企業審計部的定位有以下幾種情況:第一，由監事會領導;第二，由董事會領導;第二，接受總會計師或主管財務副總經理領導。
這樣，有關內部審計的制度問題目前需解決以下兩點:內部審計機構的設置與內部審計機構的定位。關于前者，單是設置審計部還是同時設立審計委員會和審計部，如果只設置審計部并將其置于總經理的領導之下，董事會對總經理的領導就缺乏監控措施，產生的問題是加劇內部人控制。至于內部審計機構的定位問題，對于上市公司，由于其規模一般較大，業務也較復雜，所以應同時設置審計委員會和審計部。從機構隸屬上來看，監事會、審計委員會、審計部分別對股東大會、董事會和總經理負責，同時二者存在著業務指導關系。
之所以選擇這種制度安排，原因在于:內部審計的一個重要目標是實現所有者對受托經營的經理層的監督。因此，審計委員會只有直接對代表所有者利益又由參與企業主要經營決策的董事會負責，才能保證這種監督的效果。同時，內部審計又要滿足經理層的各種需要，若內部審計的一切活動都需直接由審計委員會決定，既無必要也影響效率，這就需要在董事會和經理層間就內部審計范圍進行權限的劃分。其中，以經理層為監督對象的內部審計活動，如對經理層執行董事會決議的監督、對經營業績的鑒證和評價、經理離任審計等，均應由審計專門委員會組織開展;而以分權單位為監督對象的內部審計活動，如對公司其他職能部門、下屬分支機構的監督、考評，以管理咨詢為目的的專題審計活動，都可由經理層組織實施，但審計結果應報審計委員會備案，且審計委員會有權對審計情況進行檢查。另外，對于監事會而言，它代表的是全體股東，其機構隸屬自然是股東大會，因而其定位應是內部監督評價體系的最高領導者，在必要時可檢查審計專門委員會組織的內部審計事宜，并對內部監督評價中發生的爭議作最終裁決。
三、建立有效的激勵約束機制
無論是內部控制還是公司治理都非常重視激勵與約束機制，二者在實施的方式手段上可以相互借鑒。具體來說:約束方面，一是合理的授權控制，內部控制實質上是對企業經營過程中員工行為的控制，要把崗位的責權利嚴格確定下來，使員工的工作在制度的約束中進行。二是要建立適時的監控系統，讓不稱職的員工離開其崗位。二是嚴格的責任追究和懲罰制度，這是企業內控制度貫徹執行的根本保證。激勵方面，應借鑒公司治理中的激勵機制，引入相應的激勵措施進入業務執行層，提高基層人員參與內部控制的主動性和積極性。具體來說:一是科學的目標管理。要組織員工參加有關工作目標的制定，并將企業目標層層分解，落實到每個員工，這樣有利十激發員工的積極性，并使其主動維護企業的各項制度。二是制定科學的業績評價體系。業績考評機制由董事會或薪酬委員會對公司高級管理人員，以及人力資源部門對普通員工的業績和履職情況進行考評，并據考評結果決定下一年度的薪酬、崗位安排等事宜。業績考評機制應具備以下特點。第一，激勵性。以報酬作為激勵是公司治理中不可缺少的管理手段，設計考核制度時，必須保證業績考核制度對員工的激勵性。第二，客觀性。在評價業績時，可借助十定量評分方法或中介機構，以客觀的立場和判斷加以評估，使業績評價工作盡量不受主觀、片面等人為因素影響。第二，責任性。在業績考核前必須先明確考核項目的責任歸屬，明確員工的權責范圍，排除外在因索影響，使業績考核工作更公平合理。第四，絕對指標和相對指標相結合。因為有時候企業業績的好壞受很多外部因素的影響，比如行業的影響，相對指標與絕對指標相結合的方法使得評價更加客觀。第五，長期性。引入公司治理中用來激勵經營者的股票期權，希一望員工通過一定形式的股票持有或是將收入與股票價值變化掛鉤使自己的利益盡可能地與股東的利益相一致。
四、加強對內部控制的信息披露
《薩班斯一奧克斯利法案》規定公司首席執行官、首席財務官或類似職務人士必須書面聲明對內部控制的設計和執行的有效性負責，并且要求隨定期報告一同對外披露管理當局對有關財務報告內部控制的評價報告，內部報告還必須經過負責公司定期報告審計的注冊會計師的審核。美國安然、我國的中航油巨額虧損等案例充分暴露了公司關鍵人物凌駕于內部控制之上，缺乏內部控制信息披露的問題[4]。內部抓控制信息披露能夠有效減少高管人員串通舞弊的機會，有效遏制凌駕于內部控制之上的行為。鑒于我國上市公司及許多國有企業存在的諸多問題，我國政府應該加強對上市公司內部控制信息披露的要求，制訂有關規章制度，通過法律法規的形式對財務報告內部控制有效性評價進行強制性規定。具體措施如下:
1、確定信息披露的內容
因為內部控制設計范圍非常廣泛，如果要求上市公司對所有內容進行披露，從目前情況看不太現實。我國最新公布的審計準則將內部控制目標劃分為財務報告可靠性、經營效率效果、經營合規合法性，如果將所有目標全部要求進行披露，管理當局及公司等會大大地增加成本，而且目前許多制度尚不完備，即使全部披露不一定會收到很好成效，處于內部控制效益成本原則考慮，可以參考美國的做法只實行財務報告內部控制，即管理當局只要求公司就財務報告可靠性的內部控制出具評價報告。
2、確定信息披露的責任主體
要保證內部控制信息披露的準確性，保證內部控制責任落到實處，必須確定信息披露責任主體，即內部控制由誰負責。薩班斯法案的302條款被認為是對上市公司最有實際影響的條款，條款要求首席執行官和首席財務官必須承諾財務報告的真實性和公允性，并在對外提供經審核的內部控制財務報告上簽字認可。我國法律法規沒有明確規定內部控制的責任主體，所有相關文件都僅僅強調監事會、審計委員會對公司內部控制的監督\審查責任，沒有直接明確內部控制的制定和執行由誰負責的問題。我國上市公司多數由國有企業改制而來，董事會受到管理層和大股東控制控制現象較嚴重，在公司治理機制不健全情況下，內部控制環境薄弱，關鍵人凌駕于內部控制之上，監管部門對于屢見不鮮的公司管理層舞弊作案感到束手無策。針對我國公司內部控制環境的特點，應該把內部控制的責任主體確定為掌有實權的關鍵人物和實際負責公司資產安全和財務可靠性的高級管理人員。
3、統一財務報告內部控制評價和審核的標準。
為提高財務報告內部控制報告的可操作性和可比性，對財務報告內部控制的評價應當遵循比較統一的標準。建議審計準則委員會研究有關指導意見，在我國公司治理環境下，對管理當局內部控制報告的驗證提供指導。
五、結論
內部審計與內部控制都是當前比較熱門的話題，將兩者結合起來更是有其特殊的意義。本文從內部審計與內部控制的關系入手，從內部審計的角度得出完善內部控制的對策。內部控制框架與內部審計的關系是內部管理監控系統與制度環境的關系。完善的內部審計有利于內部控制制度的建立和執行;健全的內部控制機制也將促進內部審計的完善和現代企業制度的建立。
參考文獻：
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[2]田良富、歐陽清東.中外公司監督機制比較研究與啟示[J]，湘潭大學社會科學學報,2003.11
論文摘要：隨著經濟全球化趨勢的日益加深和我國資本主義市場經濟的不斷發展，加強企業內部控制建設正成為大勢所趨、潮流所向。內部控制評價是內部控制的重要組成部分，也是保證內控制度發揮作用的重要方法。從內部控制評價出發，以COSO內部控制整合框架為基礎，首先回顧了內部控制及內部控制評價理論的發展演變，繼而分析企業內部控制實施存在的問題，并提出建立健全內部控制評價體系的我見。
論文關鍵詞：內部控制評價；內部審計；COSO框架
1 內部控制評價理論
1.1 內部控制概述
（1）內部控制溯源。
①“內部牽制”階段。
一般認為，20世紀40年代以前的時期屬于“內部牽制”階段，是內部控制的萌芽時期。內部牽制是指將一項業務交由多人去執行，同時規定業務的交叉檢查或交叉控制，客觀上造成了業務執行者之間相互牽制的關系，從而減少了錯誤及舞弊行為的發生。
②“內部控制制度”階段。
20世紀40年代末至80年代，在內部牽制制度的基礎上逐漸產生了內部控制制度的概念。內部控制制度階段主要以內部會計控制為核心，重點在于建立健全規章制度。
③“內部控制結構”階段。
20世紀80年代末至90年代初，“內部控制結構”階段跳出了“制度二分法”的限制，不再區別會計控制和管理控制，并強調了企業經營活動中控制環境的重要性，被認為是內部控制理論研究上的突破性成果。
④“內部控制整合框架”階段。
20世紀90年代開始，隨著財務舞弊案件的頻頻發生，監管部門出臺了一系列指導性法規文件，內部控制理論研究步入成熟時期。
1992年，美國“反對虛假財務報告委員會”下屬的發起機構委員會頒布了《內部控制——整合框架》（即COSO報告），并于1994年進行增補，COSO報告堪稱內部控制理論發展上的又一里程碑。
（2）內部控制的發展：《薩班斯法案》。
2002年，美國國會通過了《薩班斯法案》。縱觀整個法案，最主要的是對企業內部控制提出新的更嚴格的要求，對企業內部控制及財務成果的披露提出更高更明確的要求，對企業內部控制體系的失效提出了嚴厲的處罰。
（3）內部控制的發展：企業風險管理框架。
2004年9月，美國正式頒布了《企業風險管理整合框架》，在內部控制整合框架的基礎上，該框架將企業風險管理的要素增加到八個：內部環境、目標設定、事項識別、風險評估、風險應對、控制活動、信息與溝通以及監控。
1.2 內部控制評價的基本概念及發展歷程
內部控制建立之后，企業應該定期對內部控制的有效性進行自我評價。內部控制有效性是指企業建立與實施內部控制能夠為控制目標的實現提供合理的保證。因此，為促進企業全面評價內部控制的設計與運行情況，規范內部控制評價程序和評價報告，財政部等五部委專門制定了《企業內部控制評價指南》。指南第二條規定：“內部控制評價是指企業董事會或類似權力機構對內部控制的有效性進行全面評價、形成評價結論、出具評價報告的過程。”
（1）內部控制評價的產生與發展。
內部控制評價真正受到關注并得以發展，是與審計需求的不斷提高息息相關的。
①內部控制評價引入審計領域。內部控制評價最初受到關注，是因為外部審計師在審計實踐中發現可以將內部牽制系統的評價與審計范圍、重點等的確定聯系起來，利用這種評價可以減少工作量、提高審計效率。
②制度基礎審計下的內部控制評價。
19世紀40年代以后，隨著內部控制制度在企業內部逐漸形成，制度基礎審計也逐步發展起來。在制度基礎審計下，內部控制評價作為審計程序的一部分，其目標主要是為審計服務，確定審計范圍，提高審計質量和審計效率。
③風險導向審計下的內部控制評價。
20世紀中后期，隨著管理舞弊的盛行，審計人員面臨的審計風險越來越大，與此同時，不確定性的增加、競爭的激烈等因素導致了被審計單位面臨的經驗風險越來越大，制度基礎審計的弊端逐漸暴露，制度基礎審計已不再適合于新的環境。
2 內部控制評價概述 1 內部控制評價的內容
COSO框架將內部控制劃分為五個相互關聯的要素：控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及監控。
（1）控制環境。
控制環境是企業的基調和氛圍，是其他內部控制組成部分的基礎，決定著企業員工的內部控制責任意識，包括管理層的管理理念和經營風格、組織結構、人力資源政策及實踐、董事會和審計委員會的參與情況，以及權力和責任的分配等。
（2）風險評估。
風險評估是指對企業內外部相關風險進行識別、分析的過程。企業的生產經營活動處于動態變化的環境中，風險評估可以幫助企業管理者和內部審計人員在必要時采取行動來管理風險。
（3）控制活動。
控制活動是指一系列的政策和程序，存在于整個機構的所有職能部門，為管理層指令的貫徹執行及風險的有效管理提供合理的保證，具體包括批準、授權、查證、核對、經營業績評價、資產保全及分工活動等。
（4）信息與溝通。
信息與溝通立足于企業中信息的獲取和流通。溝通信息應該在企業的各個層面得以傳遞，以幫助企業管理層掌握公司運營情況，同時有助于企業員工更好的了解自己在內部控制體系中的責任，降低由于信息不對稱帶來的企業經營成本的提高。
（5）監控。
監控是指對內部控制體系進行評估，以保持其有效性。具體可以通過持續監督、獨立評估或兩者的結合來實現。 2 審計需求下內部控制評價的目標
內部控制評價目標隨著審計的發展而變化。早起的審計是以查錯防弊為目的，審計人員從公司的賬目、憑證出發，進行全面詳細的賬賬核對、賬證核對，在那時內部控制評價對于審計的作用尚未受到重視。
而在當今風險導向審計的需求下，內部控制評價目標是通過對控制風險的評價來確定相關的審計程序，從而控制審計風險。審計師的主要目標為向公眾揭示被審計單位諸如經營風險、現金流風險等潛在風險，揭示企業未來所面臨的不確定性，從而提高利益相關方的決策有效性，避免報表被誤讀。
2.3 內部控制評價在資本市場中的作用
（1）內部控制評價有助于發現并克服內部控制缺陷。
內部控制本身是不完善的，這不僅僅有制度本身的原因，也因為制度在執行的過程中存在漏洞。這就要求我們進行內部控制評價，找出內部控制的缺陷并有針對性地進行克服。
（2）內部控制評價有助于尋找并改善內部控制薄弱環節。
（3）內部控制評價有助于促進企業健康發展。
內部控制評價既是維持企業生存與發展的內在要求，也是促進企業成功的動力機制。內部控制評價提高了企業內部控制的執行力，有助于形成良好的企業文化、保證組織的核心競爭優勢，從而推動企業的健康穩步發展。
（4）內部控制評價的主要途徑。
內部審計是企業內部的獨立監督、評價活動，是企業內部控制評價的主要途徑。內部審計的評價職能體現在兩方面：一是可以對企業及各部門組織的經營活動進行分析判斷，從而幫助企業改進經營管理水平，增強競爭力；二是可以對企業內部控制的有效性進行評價，從而不斷完善企業的內控系統。
3 內部審計在內部控制評價實踐中存在的問題 1 對內部控制認識不足，內控意識薄弱
隨著全球金融危機的蔓延以及監管機構監管力度的加大，不少企業制定了內控制度，并組織企業內部控制的梳理工作，但大部分企業只是在形式上滿足監管機構的要求，并未將內部控制融入到日常經營活動中。事實上，多數管理者認為實施內部控制增加了運營成本，使得內控制度流于形式，管理層對內部控制的錯誤認識往往使得內控制度殘缺不全或是得不到真正意義上的應用。在這種條件下要求注冊會計師出具內部控制評價報告，存在很大困難，也達不到要求注冊會計師出具內部控制評價報告的最初目的。 2 內部審計職能弱化，獨立性較差
簡言之，內部審計是對其他內部控制的再控制，通過協助管理者監督控制政策和程序的有效性，以建立良好的控制環境。筆者曾經對企業內部審計實效性進行了問卷調查，其中43.3%的人員選擇了“一般”或“很差”，可見，我國企業內部審計獨立性較差，未發揮實質意義。究其原因，主要有幾下幾點：①由于資金及人事約束，我國內部審計機構一般依附于公司管理層，故而不能客觀、真實、有效地開展工作；②由于企業管理層的不重視，內部審計人員專業技能及綜合素質與內部審計的要求相差甚遠，難以正確識別風險，這將造成企業內控的弱化。 3 內部審計的評價標準傾向于定性標準，對內部控制的現狀反映不夠充分
我國以COSO框架為核心的內部控制體系已經建立，但并沒有對內部控制制度有效性評價提供實質性的指導，從而導致不同公司對內部控制有效性的評價缺乏統一的標準。大部分公司的內控評價規范也只是停留在定性標準，很難客觀、準確地反映企業內控體系的整體現狀，從而使得內部控制的實施效果大打折扣。
4 建立健全內部控制評價之我見 1 加強內控意識
大部分企業開展內部控制的最初動機都只是滿足監管機構的要求，由于其對內部控制的了解和認識不到位，導致內部控制收不到實效，從而造成成本的增加，卻得不到應有的收益，這在一定程度上更進一步使得管理者無法正確認識內部控制的作用。事實上，健全的內控體系將內控理念融入日常生產經營的方方面面，有助于各部門的高效運行及部門間的密切配合，可以更好地實現企業目標；其次，企業管理層可能僅僅考慮到實施內部控制的成本費用，而忽視了內部控制可能帶來的潛在收益。因此，企業應該由外部推動轉為內部主動，使管理者加深對內部控制內涵的理解，將內部控制無縫嵌入到企業業務活動之中。 2 提高內部審計的獨立性
【關鍵詞】 受托責任理論； 內部審計外部化； 高校審計
中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）22-0081-03
一、引言
內部審計外部化（Internal Audit Outsourcing）起源于西方國家，已經得到了很好的普及和運用。近幾年，由于社會經濟的飛速發展及專業化協作日趨精細，我國越來越多的企業選擇內部審計外部化這種形式，以達到促進企業管理和資源高效利用，實現企業價值最大化。目前理論界對內部審計外部化的理論研究概括起來主要從三個方面切入：基于核心競爭力外包理論、交易費用理論、委托理論，且研究對象都只限于企業。
高校領域實行內部審計外部化是伴隨著高校近幾年規模化發展、經費來源的多元化及高校內部審計現狀發展起來的。高校與企業性質不同，經費來源渠道亦有差異，因此，本文主要探討在高校推廣內部審計外部化模式的可行性及由此產生的潛在風險和審計結果的運用。
二、受托責任理論和內部審計外部化的內涵
（一）受托責任理論內涵
受托責任理論是關于受托責任關系的理論，各個學科對受托責任理論有不同的定義。在會計學、審計學領域，受托責任關系是指資源占有人與資源經管人之間所形成的資源委托與資源受托經管關系。由于資源占有人將資源經營權委托給受托人后需要對其管理和使用情況進行有效監督；同時資源經管人受托經管資源占有人的資源后需要向委托人證明自己有效管理和使用資源的情況，兩者之間需要一個具有獨立身份的第三者對其加以檢查和評價。而審計恰好獨立于受托責任關系雙方，又具備應有的專業技能，可以對受托履行責任情況進行客觀公正的監督和證明。因此，審計本質上屬于受托責任問題，一切會計、審計問題都離不開受托責任。而內部審計作為審計體系的一個重要組成部分，其審計關系的建立也是以受托關系理論為基礎的，因此，內部審計外部化正是基于這種理論下產生和發展的，只是受托責任從內部受托轉為外部受托。
（二）高校內部審計外部化內涵及表現形式
內部審計外部化是指將內部審計職能部分或全部通過契約委托組織外部的機構執行。其表現形式主要有三種：（1）部分外包，即將部分的內部審計職能賦予第三方；（2）全部外包，指內部一般不設審計部門，將審計職能全部外包給會計師事務所或咨詢機構；（3）合包，即內外成員結合審計，亦稱合作內審，指內部審計工作由一個統一的項目和審計工作組來完成，成員包括內部審計師和外部審計師，但對這種結合內外審計分別承擔不同的責任。經調查了解，高校審計業務外部化的形式有多種，是由高校的辦學規模、組織機構設置及管理層的意識決定的。
（三）受托責任理論下高校內部審計和外部審計關系
受托責任系統的發展導致了內部審計性質的變遷，外部受托責任和內部受托責任共同影響了內部審計的產生和發展。隨著高校辦學規模的擴大，內部審計對象從財會領域擴展到高校教學、科研、后勤等，受托責任結構及內容發生了變化。在高校組織架構中內部審計部門是受托責任關系的受托方，承擔著內部受托責任關系職責；內部審計外部化后，高校內部審計業務由內外審計人員合作完成，內部審計部門在受托責任關系中既是委托方又是受托方。因此，在高校受托關系中有兩種受托關系，即外部受托關系和內部受托關系。內部受托責任關系的核心是高校管理層、內部審計部門和各被審計單位之間的受托責任關系；外部受托責任關系是內部審計部門、會計師事務所、內部被審計單位之間的受托責任關系。在這些特定的受托責任關系中，內部審計承擔著確保各種受托責任完整履行，從而保證整個受托責任系統有效運行的職責。
三、高校開展內部審計外部化的動因及客觀必要性
近幾年高校審計領域的不斷擴張及“全面審計，突出重點”的剛性要求，使得內部審計范圍越來越大、內容更加復雜、審計的技術手段更為先進。在大環境和小環境共同作用下高校內部審計外部化逐步發展起來。
（一）審計工作的需要
新時期高校內部審計從性質上發生了巨大變化，內部控制審計概念首次在實務指南中提出，并且內容涵蓋整個高校經濟活動，包括教學、科研、財務、資產、采購等。可見，高校日益增長的審計需求與內部審計的緩慢發展越來越不協調，必須探索出提高內部審計效率，增強內部審計效果的新方法。借助“外部資源”來履行內部審計職能，既增強了審計效果，拓展了審計領域，又節約了相關成本，提升了人員素質，從而實現雙贏。
（二）審計環境的需要
高校的政治環境、經濟環境、文化環境、學術環境等構成了高校的審計環境。當前，高校屢屢爆出基建、科研、物資采購、招生、財務等領域違紀違法現象，已成為公眾關注的焦點。審計作為高校監督體系的重要組成部分，不僅負有確保高校經濟資源安全完整的職責，更肩負著確保高校審計環境符合高校法制化建設要求的責任，從而促進高校黨風廉政建設。“十二五”期間國家對高等教育的投入加大，高等學校進入新一輪的快速發展期，民間捐贈等各種經費進入高等教育的投資也呈快速上升趨勢。對這些資金的使用直接關系到高校的發展。如何將高校的資金合理、合法、高效地用好是高校面臨的問題，也是審計面臨的難點。內部審計外部化模式的建立是解決這些問題的有效路徑，從而形成良好的審計環境，為確保高校全面落實《國家中長期教育改革和發展規劃綱要（2010―2020年）》奠定了基礎。
（三）審計獨立性的需要
內部審計部門在本部門、本單位主要負責人的領導下開展工作。在對所屬部門或機構進行審計時，雖然在組織上不受這些部門和機構領導，保持一定程度的獨立性，但由于內部審計人員本身為該單位職工，個人利益與單位利益休戚相關，又與被審計單位一樣同受本單位負責人領導，內部審計怎樣審、審計結果如何處理、審計建議能否落實都要受本單位領導的制約，因此，獨立性是有限的。如果高校把內部審計的部分業務交給會計師事務所來做，帶來的好處是：外部審計獨立于高校管理層和內部審計單位，與被審計單位沒有內在利益矛盾和聯系，可以客觀公正地對受托事項進行審計，并提供更具獨立性和客觀性的評價結果；對于內審部門來說可以避免高校各種利益格局的束縛，可以通過事務所客觀公正的報告表達他們想表達但不便充分表達的意見。
四、高校內部審計外部化的現狀
（一）高校內部審計外部化現狀
內部審計外部化近幾年在高校得到蓬勃發展，這與高校快速發展的客觀需要和內部審計有限的作用是密不可分的。基建工程審計是內部審計外部化在高校內部審計中適用性最廣、效益最佳、最能得到管理層認可的、最能體現內部審計外部化價值的審計事項。高校內部審計外部化和企業有明顯不同，節約審計成本是企業首先考慮的因素，而高校審計費在專項資金中都有保證，節約審計成本不是高校內部審計外部化的首要動因，根本原因是高素質的內部審計人員還比較少，不能適應日益增長的高校審計業務的需要。因此，高校是以提高審計質量，完成各項審計任務為首要目標來開展內部審計外部化的。
（二）高校內部審計外部化存在的問題
1.目標的差異性。外部審計人員的審計目標是完成契約既定的目標，在審計中往往就事論事，不會積極主動地圍繞學校的目標開展審計工作，不用對最終審計結果承擔責任，審計結論和建議往往宏觀較多，實用性較差。內部審計人員忠于組織，以學校利益為出發點和終結點，需要對最終審計結果承擔責任。這樣容易造成內部審計和外部審計所關注問題的差異性，從而對審計結論產生分歧，影響審計質量。
2.配合的協調性。內部審計部門熟悉高校各方面情況，熟知被審計單位的審計風險點，而外部審計只有通過內部審計了解高校的組織構架、部門的利益格局及審計的重點和難點。但在實際工作中，內審人員與外審人員的協調有一定困難，內部審計部門為了保證其地位，可能不愿意與外部人員合作，兩者之間的權力、利益的斗爭導致審計作用不能很好發揮。
3.審計結果的風險性。內部審計外部化后，由于契約的不完備性，外部審計人員一般只在約定的范圍內審計，不會像內部審計人員那樣積極主動地開展工作，工作比較消極。另外，外部審計人員不熟悉高校實際情況，審計結果就事論事，審計結果缺乏深度和實用性，往往達不到管理層的認可，這些情況都可能造成審計結果的風險性。
五、發展高校內部審計外部化的對策
（一）加強對內部審計外部化的監管
高校內部審計外部化一般都通過招投標取得，通過合同條款進行監管和控制。從實踐操作看效果欠佳。要想提高內部審計外部化的服務質量，并不能單純依靠外部市場的約束機制來實現，要實現全方位立體式監控。
1.選擇高品質的會計事務所是關鍵。要綜合聲譽、資質、注冊會計師數量、實力、等級等因素全面考量事務所，防止資質低、市場份額占比小的事務所以低價位中標。
2.完善合同內容。基于受托責任原理，合同是受托責任是否得到全面履行的載體。因此，在合同中必須明確受托責任內容，它至少應包括四個方面：一是行為責任，即完成某項任務的責任；二是報告責任，即受托人按委托人利益行事，以真實報告或不真實報告應承擔的責任；三是某種規范，即受托責任履行中，什么可以為，什么不可以為；四是控制責任，即對受托責任關系中，各方責任和權利的控制。
3.建立暢通的溝通渠道。內部審計部門在與學校管理層、被審計單位、事務所交流中應建立溝通機制，采取例會制、報告制等方式確保信息溝通開放和富有成效性，保證外包目標的實現，降低審計外包風險。
（二）根據高校內審業務的實際情況，選擇合適的外包形式
高校內部審計外部化形式的選擇應從審計效益和內部審計質量提升角度來考量。全部外包和部分外包各有優缺點，如果實行全外包，意味著高校不保留內審部門，全部審計業務交外部審計人員實施，這不符合《內部審計實務指南第4號――高校內部審計》第三條規定：“高校應設置內部審計機構，規模較大的高校（年收入5億元以上或教職工人數在3 000人以上）應設置獨立的內部審計機構”，所以高校應根據自身的特點采取部分外包模式下的不同合作形式。基建工程審計實行業務全權委托；以財務數據真實性、合法性為主的財務收支審計，如單位下屬的食堂、校辦產業等實行部分委托；領導干部經濟責任審計因涉及到高校部分核心業務，不宜外部化。不同類型的審計業務選擇不同形式的外部化模式，這樣可以達到審計服務和質量的最佳結合。
（三）尋找內部審計和外部審計最佳結合點
外部審計和內部審計既相互獨立，又相互影響，相互促進，互為因果。內部審計的已有成果為外部審計打下了堅實的基礎；外部審計的專業素養是有效開展審計工作的重要保障。兩者最終目標都是為高校教育事業發展保駕護航。因此，尋找到內部審計和外部審計的結合點是高質量完成審計目標的關鍵。
1.保持審計目標的統一性和一致性。內部審計人員熟悉高校實際情況，了解學校管理層的需要，可以引導外部審計圍繞學校目標開展審計。外部機構執行審計時需要內部審計協助，更多了解高校內部控制、風險評估、審計流程及管理層關注的焦點問題，便于準確找到審計切入點，確保審計結果實用性。
2.確保審計資源共享性。高校內部審計部門作為高校內部職能部門，在貫徹執行教育部第17號令《教育系統內部審計工作規定》過程中積累了豐富的審計資源，在審計外部化過程中內部審計與外部審計要有合作意識，外審可以借鑒內審已有的審計結論，內審可以利用外審的專業特長，整合利用高校的內、外部資源，共同達到提高審計工作質量的目的。
3.審計風險的防范性。由于審計目標的一致性，內部審計和外部審計一樣都面臨相同的審計風險（這里指狹義的審計風險，即會計報表存在重大錯報或漏報而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的風險）。高校實行內部審計外部化可以更有效地防范和規避審計風險，內部審計通過與外審人員溝通交流，對外部審計人員審計過程進行有效監督就是規避審計風險的過程，以提高審計質量。外部審計對內部審計成果利用的過程，可以確保審計結論更加富有實效性和建設性，從而規避風險。
六、結語
通過上述論述可以發現：高校實行內部審計外部化尚在初擇期，各高校應根據具體情況和需要來決定。如何搞好高校內部審計外部化，使內部審計資源與外部審計資源優化配置達到最佳效果，是高校內部審計部門需要不斷探索的過程。總之，高校實行內部審計外部化，不是為了取代內部審計，而是為了更好地發揮內部審計職能，使之成為服務于高校管理層，確保高校各項經費安全、廉潔、高效運轉的有力保障。
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內部審計是現代組織自我監督、自我約束機制的重要組成部分，是建立和完善法人治理結構的內在需要。1999年，國際內部審計師協會（Institute of Internal Auditors，以下簡稱IIA）對內部審計作出了新的定義，強調內部審計在增加價值和改善組織的運營中的作用；2002年，IIA在提交給美國國會的一份題為《改進公司治理的建議》的報告中指出：內部審計師是建立有效公司治理的四大基石之一。這些定義和建議的出臺，讓公眾更為清晰地認識到內部審計的作用，也標志著內部審計迎來了前所未有的發展機遇。隨著內部審計的重要性及作用的日益突顯，內部審計質量控制問題成為內部審計理論界與實務共同關注的熱點。因此，研究如何構建內部審計質量保障體系，全面提升內部審計的質量，具有十分重要的意義。
內部審計質量直接影響內部審計職能的實現程度，影響組織高層對內部審計的信任以及內部審計在組織中的聲譽。從20世紀90年代中期起，國際上一些大型企業為了降低成本，增強對市場的快速反應能力，紛紛對內部組織機構進行調整和再造，將部分非核心管理活動改由外部專業化公司執行（王光遠、瞿曲，2005；韓洪靈、陳漢文，2008）。在此背景下，內部審計部門必須通過持續改進、提升服務質量（Ziegenfus，2000 ；Dascalu、Turlea 和Nicolae，2009），在組織中獲得聲譽，突顯其存在的價值 （Sawyer，1995），才能避免被企業邊緣化（蔡春、陳孝，2006）。Mihret 和Yismaw（2007）認為，內部審計質量是內部審計人員的專業知識、溝通能力、審計服務的范圍和程度、審計計劃執行度等因素的函數。多數國內學者以內部審計部門所在的組織為分界點，將影響內部審計質量的因素劃分為外部因素與內部因素。其中，外部因素包括組織所面臨的法律環境、政治環境、經濟環境、文化環境，以及內部審計行業管理情況等；內部因素包括內部審計的獨立性、內部審計人員素質、內部審計質量控制體系、內部審計技術方法等（黃國瑞，2007；吳昊旻、王華；2010）。對于如何提升內部審計的質量，學者們認為，首先是要提高內部審計部門在組織中的地位。因為，內審機構設置在很大程度上影響著內部審計的獨立性，缺乏獨立性保障的內部審計部門，無法保證內部審計工作的自主性和權威性，因而無法保證內部審計的質量和規避審計風險（畢秀玲、薛巖，2005）。保證內部審計部門在組織中的地位，是高效內部審計部門的首要特征（錢伯斯，2011）。其次，內部審計部門如何構建一個完善的內部審計質量控制體系也是學者們關注的重點（趙保卿，2001；饒慶林、譚文浩，2010），學者們認為一個完善的內部審計質量控制是全過程的控制，包括計劃、實施、報告等各個階段。第三，無論是理論界還是實務界都強調內部審計人才隊伍的建設對提升內部審計質量的重要性，具體措施包括：加強內部審計團隊建設，強化對內審人員的職業道德及相關審計責任 （包括職業責任和法律責任） 的教育，做好對內審人員的后續培訓工作等（Hawkes和Adams，1995）。自1983年內部審計制度建立以來，經過二十多年的發展，我國在內部審計質量研究領域取得了令人矚目的成績。目前，我國已具備了比較完備的內部審計法規體系，包括：《審計法》、《審計署關于內部審計工作的規定》、《內部審計基本準則》、《內部審計人員職業道德規范》和若干具體準則等。這一系列法律法規，對確保內部審計人員依法行使職權，規范內部審計行為，提高內部審計質量，提供了有力的法制保障。2008年7月，“中國版薩班斯法案”——《企業內部控制基本規范》的出臺，更是加速了中國內部審計事業的發展。這些都表明我國內部審計所面臨的外部環境越來越規范。2006年，《我國內部審計情況調查》顯示：內部審計機構歸口管理部門是董事會的組織（或下設審計委員會）占到樣本總數的46%，而這一比率在10年前僅為10%，說明我國內部審計獨立性正在逐漸增強（王大力、李瑞紅和王雙彥，2006）。
在內部審計所面臨的外部環境越來越規范、越來越多的內部審計部門在組織中擁有合理地位（能夠保證內部審計的獨立性與客觀性）的情況下，提升內部審計質量研究的重點也應該將目光轉移到審計部門內部，從個人與組織兩個層面探討如何構建內部審計質量保障體系。
二、構建內部審計質量保障體系：基于個人層面
提升內部審計人員的專業勝任能力，是構建內部審計質量保障體系的基礎。內部審計人員是內部審計活動的主體，運用專業知識和判斷能力對企業的各種信息進行加工。在信息的收集和加工活動中，內部審計質量的高低必然受到信息加工者即內部審計人員專業勝任能力的影響。2010年，IIA通過全球審計信息網絡，開展的關于“內部審計工作十項重大變化”調查顯示，隨著內部審計重要性的提升，越來越多的年輕人加入到內部審計隊伍中，增加培訓，提高內部審計人員的從業水平十分重要。因此，構建內部審計人員的專業勝任模型，并以此為基礎形成培訓體系，促進內部審計人員專業勝任能力的提升，從而讓內部審計質量在內部審計師個人層面得到保障。
（一）內部審計人員專業勝任能力模型 20世紀70年代初，戴維·麥克萊蘭德在《測量勝任力而非智力》一文中提出勝任力概念。學者們在戴維·麥克萊蘭德研究的基礎上，進一步提出專業勝任能力的概念，包含了兩個方面的含義，一是“專業能力”，是指個人所掌握的、能夠確保完成本職工作的特質（專業知識、專業技術、專業價值、道德和工作態度）；二是“勝任能力”，是指有能力使工作達到一個既定標準。IIA在1999年的《內部審計專業勝任能力框架（CFIA）》中，從認識技能和行為技能兩個方面，分別探討了內部審計入門者、勝任的內審人員和內審管理者所應具備的技能和品質。其中，認知技能包括技術能力，分析、設計技能和鑒別技能；行為技能包括個人技能、人際技能和組織技能。王光遠（2007）認為：框架的制定不單單是一個專業技術問題，更是一定階段多方利益均衡的產物。現行框架只是確保審計質量的最低要求，只涵蓋了內部審計人員必須具備的基本知識要求，因而依然需要內部審計人員在遵守準則的同時，結合實務，創造性地開展工作。例如，風險導向內部審計還強調內部審計人員心理方面的能力及特征。
因此，在IIA《內部審計專業勝任能力框架（CFIA）》的基礎上，結合《中國注冊會計師勝任能力指南》和國內外學者的觀點，將內部審計人員的專業勝任能力劃分為職業道德、職業技能和知識體系三個部分，并在對各部分內容闡述的基礎上形成了內部審計人員專業勝任能力結構表，詳見表1。職業道德是指符合內部審計職業特點所要求的道德準則、道德情操與道德品質的總和，是對內部審計人員在職業活動中行為的要求，有助于內部審計人員進行職業判斷，并在職業行為中考慮企業和社會的利益。具體包括：價值觀、職業操守和職業進取。知識體系是指能夠讓內部審計人員在日益復雜、不斷變化的職業環境中勝任的工作知識結構與框架。內部審計師需要具備的專業知識是不斷變化和擴展的，應當保持知識的不斷更新。具體包括：為職業生涯提供核心技術的基礎知識；為職業技能的運用提供有關客戶運營及其環境的職業環境知識；為職業提供合理判斷與有效實務的職業技能知識。職業技能是指對不同層次的內部審計人員的知識和能力的客觀要求，是衡量內部審計人員技術業務水平和工作能力的尺度。根據IIA的相關規定，從認識技能與技術技能兩個維度進行衡量。
（二）內部審計人員專業勝任能力模型培訓體系 基于專業勝任能力的員工培訓，是對比培訓對象和其職位所需的關鍵勝任素質間的差距，選出其中差異較大的特征，作為培訓的關鍵內容（具體步驟如圖1所示）。首先，在內部審計專業勝任能力模型的基礎上，進一步細化各個層級的內部審計師專業勝任能力和培訓方案設計，使各層級的培訓目標設定與崗位要求之間高度匹配，形成動態匹配機制，即培訓目標設定能及時隨業務變化而變化。其次，通過對比分析，發現內部審計師實際能力及崗位能力要求之間差距，并以此為基礎設立培訓目標、明確培訓重點，使培訓目標與內部審計師能力提升需求高度匹配。第三，在培訓方案設計過程中，不僅要關注不同崗位內部審計人員需求的差異，而且要充分關注和認可同——崗位上不同內部審計師間的培訓需求和目標設定的差異，形成以多個課程面對不同水平的課程體系，提高最終培訓效果；此外，培訓方案設計還應與內部審計師職業生涯發展緊密結合，利用職業生涯這個有效的激勵手段來促進培訓效果的最大化。最后，培訓效果評價是培訓工作中不可缺少的重要環節。可以運用美國學者柯克帕特里克的四級評估，即：反應評估、學習評估、行為評估和結果評估，對培訓計劃執行的情況進行評估，將評估的結果作為下次培訓的需求，實現內部審計人員培訓的良性循環，逐步提升內部審計人員人專業勝任能力。
基于專業勝任能力的審計人員培訓，不僅能夠有的放矢地突出關鍵內容，提高培訓的效果，而且可以幫助審計人員彌補自身的“短板”、量身定做培訓計劃，增強員工適應未來環境的能力和發展潛能，為企業創造更多的經濟效益。與傳統的培訓相比，基于專業勝任能力的培訓更加關注改變態度、構建技能以及提供知識，使員工個人的發展和組織長遠目標結合起來。因此，構建基于專業勝任能力的內部審計人員培訓體系，要從激發內部審計人員的學習動機出發，使各個層級的內部審計人員明確了解本崗位關鍵勝任要素，并以此為基礎擬定培訓目標，分析企業內部審計工作重點與培訓的需求，對比內部審計人員專業勝任力現狀，針對內部審計人員的不足進行有意識的培訓和提升，從而讓內部審計質量的構建在內部審計師個人層面得到保障。
三、構建內部審計質量保障體系：基于組織層面
提升內部審計質量，不僅要從個人層面入手，提升內部審計師的專業勝任能力，形成內部審計質量保障體系的人才基礎，更需要從組織層面入手，引入管理理念與管理工具等具體的質量提升措施，提升內部審計部門的管理水平，讓內部審計質量保障體系的建立落到實處。內部審計在我國的發展歷史相對于西方發達國家而言較短，因此企業可以從標桿管理入手，學習與吸收國外先進企業在內部審計方面的管理經驗，促進內部審計管理水平的提升；此外，身處信息時代，企業也可以充分利用信息化技術，引入審計管理信息系統、時間管理系統，在遵循成本效益原則的基礎上加強內部審計的部門管理，合理分配審計資源，實現審計部門人員的知識管理與知識共享。
（一）提升管理水平的標桿管理 標桿管理是20世紀70年代末80年代初，美國公司在學習日本公司的運動中逐步發展起來的一種現代經營方略。標桿管理是一種有目的、有目標的學習過程。通過學習，企業可以重新思考和設計自己的內部審計模式，借鑒先進的模式和理念，再進行“本土化”改造，創造出適合自己的最佳內部審計模式。這實際上就是一個模仿和創新的過程，包括：確立標桿管理的目標、選擇比較對象并確認標桿指標、構建系統學習機制、對標桿管理績效進行評價四個步驟。一是確立標桿管理的目標。實施標桿管理，必須要有明確的目標，才能獲得最佳的管理效率和效果。內部審計部門在實施標桿管理過程中，要站在組織的高度，堅持整體最優化的原則，并非只追求審計部門本身的優化。內部審計部門以組織優化、成本效益、審計質量和人才培訓為目標，力求避免在實施標桿管理過程中的盲目性。二是選擇比較對象并確認標桿指標。標桿管理在選擇比較對象過程中，應優先選擇那些能夠為企業提供有價值的知識、經驗和技術的組織，并且便于企業的模仿和借鑒。例如，香港中電控股有限公司的內部審計部在實施標桿管理過程中，向其股東方之一的埃克森·美孚公司學習，將內部審計管理方面的一些成功經驗（立足提升企業管理水平的內部審計定位、保證審計獨立性的組織構架、風險導向的審計模式等）移植到企業來，通過與埃克森·美孚公司內部審計部多方面交流，對比兩個企業的內部審計的管理績效、找出自身存在的差距、明確標桿指標，并在此基礎上制定中電公司內部審計部門努力奮斗的目標和目標達成的期限。三是構建系統學習機制。標桿管理必須以標桿對象的最佳經營活動作為學習目標，必須能學到新技能、新方法和新思想。這種學習不是某個人或某個部門的學習，而應該是決策層、管理層和操作層全身心投入的全員學習。例如，香港中電控股有限公司與埃克森·美孚公司建立了定期的學習交流制度，通過“引進來（請對方公司的內部審計高層領導來公司做專題研討）、派出去（定期派員工到對方公司學習、進修）”與標桿企業零距離接觸，向標桿企業學習，努力使香港中電控股有限公司的審計活動與審計質量達到并超越標桿企業，從而增強組織的創造力和競爭力。四是對標桿管理績效進行評價。實施標桿管理要經過一個循序漸進的過程，不能一蹴而就，需要內部審計部門建立標桿管理的績效評價制度，圍繞著標桿管理所確立的目標，采用部門自評與同行評審相結合的方法，定期對部門的績效進行評價。分析部門取得的實際績效與標桿管理目標之間的差距，并為新一輪的學習奠定基礎。內部審計部可以針對存在的問題制定詳細的改進計劃，改進計劃在獲得公司高層的批準后開展實施并在限定期限內完成，完成情況及效果需經公司高層確認并在下一次同行評審時接受再次驗證。通過這樣一套循序漸進的過程和機制，使內部審計工作質量得到了持續改進，與標桿管理目標之間的差距逐步縮小。
（二）提高管理效率的信息化工具 在內部審計實踐中，職業謹慎和成本效益是審計人員經常遇到的一對矛盾。過度的職業謹慎雖然能降低審計失敗風險，但是也會導致審計成本增加，占用大量審計資源，降低審計效率；反之，過度強調成本效益會導致審計風險的提高，審計錯弊發生的可能性增大。信息技術的發展已經對內部審計產生了全面的影響，先進的IT審計管理信息系統被越來越多地運用到日常的內部審計工作中，在提高工作效率的同時，緩解了職業謹慎和成本效益間的矛盾問題。（1）審計管理信息系統。審計管理信息系統是實現審計業務信息的集中管理，為審計項目實施和審計工作流程管理提供支持的工具。內部審計部門在工作中引入審計管理信息系統，可以幫助部門更好地履行內部審計職能，在實施審計項目、進行審計管理的過程中，獲取和記錄有關審計業務操作與管理的各類信息，并根據需要對信息進行深入的加工和利用。以TeamMate審計管理系統為例，包括：風險管理、項目計劃管理、人員管理、審計項目管理、業務經營分析、現場稽核、內部控制管理、報表管理、業務考核等模塊的內容。TeamMate系統最初使用單位多為會計師事務所，目前越來越多的內部審計部門開始引入該系統，如大亞灣核電內部審計部門于2010年引入了TeamMate系統。通過TeamMate軟件的應用，大亞灣核電內部審計部對審計項目實現了標準化管理，使審計人員將更多的時間投入到為公司提供增值服務的工作中，具體表現為：實現了工作底稿標準化管理，提高了審計工作效率和審計質量，分級復核也得到了進一步加強；審計工作在編寫、整理和審閱等低增值環節上的時間明顯縮短；實現了 TeamMate平臺的分工協作，多個審計程序可以同時開展；促進了審計人員間的知識共享。總而言之，引入審計管理信息系統有助于企業實現內部審計工作標準化管理，使內部審計工作效率更高、質量更優。（2）時間管理信息系統。在審計項目管理中，審計時間（或進度）、審計成本與審計質量是辯證統一的。審計質量需要充分、足夠且合理的時間來保證。內部審計人員的審計行為受到企業財政預算的嚴格約束，審計資源不是無限的。審計資源的稀缺性要求內部審計人員在履行審計監督職責的過程中，合理利用有限的審計資源。基于審計時間與審計成本、審計質量的辯證統一關系，科學合理的審計時間管理可以合理配置審計資源，滿足審計質量的要求。如果完成既定的審計任務花費的審計時間管理不夠合理，過多的審計時間只能是審計資源的過度消耗，以審計效率的降低為代價。因此，要提升審計項目的審計質量，必須在保證審計目標實現的前提下，合理管理審計時間，優化審計資源配置，以合理的審計成本完成審計任務，實現審計用戶滿意的最終效果。引入時間管理軟件，通過工作時間數據的積累，能夠達到如下效果：可以準確的統計審計資源在公司內各部門的分配，能為未來審計業務成本管理奠定基礎；有利于總審計師（審計負責人）及時查詢審計項目各分項的資源使用情況，了解各小組成員承擔的工作負荷，保證項目按計劃進度順利開展；可以對已實施項目進行工作量的統計，可以準確了解各項目的資源需求，為未來將要實施的審計項目資源分配做好合理的安排；有助于分析審計師的工作效率狀況及實際的工作安排，針對各審計師工作情況給予相應鼓勵、提醒、指導和幫助。
質量是內部審計工作的生命線，直接影響審計監督的效果，影響內部審計事業的生存與發展，內部審計質量的好壞受到多方因素的影響。內部審計作為一項專業性、技術性強的工作，審計人員的素質是決定審計質量的關鍵，在構建內部審計質量保障體系時，應該樹立以人為本的質量觀，建立起基于專業勝任能力的員工培訓體系，優化內部審計人材的結構、提升內部審計人員的能力。此外，還要學習西方發達國家企業或組織在內部審計管理方面的先進經驗，充分利用信息技術與管理信息系統，實行標桿管理與時間管理，全面提升內部審計部門的管理水平，將提升內部審計質量的工作落到實處。
[本文系國家自然科學基金項目（71201086）、江蘇省政府公派出國留學基金和江蘇高校優勢學科“審計科學與技術”階段性研究成果]
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[論文關鍵詞]內審 中小城商行 風險
一、中小城商行內審的含義及作用
（一）中小城商行內審的含義
中小城商行內部審計是一種獨立、客觀的監督、評價和咨詢活動，是銀行內部控制的重要組成部分。通過系統化和規范化的方法，審查評價并改善銀行經營活動、風險狀況、內部控制和公司治理效果，促進銀行穩健發展。
中小城商行內部審計的主要目標是保證我國有關經濟金融法律法規、方針政策、監管部門規章的貫徹執行；在銀行業金融機構風險框架內，促使風險控制在可接受水平；改善銀行業金融機構的運營，增加價值。內部審計工作應當獨立于經營管理，以風險為導向，確保客觀公正。
（二）中小城商行內審的作用
中小城商行內部審計有制約作用、防護作用、鑒證作用、參謀作用。內部審計人員按照規定對銀行的財務收支和各項經濟活動的真實、合法、效益進行監督檢查，促使銀行的經濟活動在合法、效益的軌道上運行，對各種違法、違規現象起到一定的制約作用；內部審計人員通過對銀行的經濟活動及財務收支情況進行事前、事中和事后審計，對本單位的內部控制制度的健全性和有效性進行審計，保護合法、抑制非法，加強防護措施，防止本單位的合法權益受到侵害；銀行內部審計需要對其下屬機構和單位在經濟效益、內部法規、財務收支的合理性等方面做出公正的評價和鑒證，特別是干部經濟責任離任審計必須依靠具有相對獨立性的內部審計機構來進行公平、客觀的評價；在銀行決策的執行過程中，內部審計部門要隨時進行監督，以判斷決策的執行情況并在執行過程中進行修正，以確保決策和管理的有效性，使部門、單位的經濟管理活動朝著良性發展的方向發展。
二、中小城商行內審工作存在的主要問題
近年隨著中小城商行內外部經營環境的變化，監管要求的提高，自身管理的需要，內審工作的重要性逐漸被大家所認同，內審工作在銀行完善公司治理結構、健全內控體系、構筑全面風險管理系統等方面發揮著重要作用。這些年中小城商行內審工作在制度建設、人員配備等方面得到了快速的發展，但我們也要清醒地認識到內審工作還存在不少問題。
（一）中小城商行內部對內審工作認識不清，定位不準確
在很多中小城商行內部對內審工作認識不清。有的人認為內審工作就是查錯、找茬，是雞蛋里挑骨頭，是影響業務快速發展的障礙。有的人認為內審工作就是后臺的輔工作，是無足輕重的工作。有的人認為是內審部門是數據復核部門，只對數據審核，不對行為審查。由于認識不準確，導致銀行內部許多人員不理解內審工作，審計效力無法得到保障。
在許多中小城商行，內審部門職責定位不準確。內審部門除了正常的審計工作外，還可能承擔著合規內控建設、案件防控和銀監部門非現場監管報表報送等其他非審計類工作。這種職責定位不準確，大大削弱相互制約的作用，違背了內審的獨立性原則，無法更好地發揮內審的監督和評價職能，無法充分發揮風險防范第三道防線的作用。
（二）內部審計局限性大，獨立性弱
目前，大多數中小城商行尚未建立起嚴格意義上的獨立內部審計體系，內審僅僅是對經營管理層負責，它的權限受到了很大的限制，導致監督和審計只能浮于表面，在形式上花足功夫，卻沒起到實質性的效果。例如2010年齊魯銀行的特大票據詐騙案，涉案金額達101億元，犯罪人劉濟源從2002年開始騙取銀行信貸資金，并在2009年和2010年大規模進行詐騙，兩年內共被指控10起事實，涉案金額71.6億元。這么大金額虧空，作案時間長達十年，由此可見，銀行內部的權利制約失衡，內審獨立性之弱。
在上述案件中，由于犯罪違法人員了解審計過程中做了哪些工作，與相關審計人員關系密切，能夠很輕松地將自己所犯下的違法活動掩人耳目，這就使得審計工作的必要性大打折扣。目前很多銀行的審計機構雖然在形式上能夠監督銀行的正常運作，但在相關事宜中不能將出現的問題繼續上報或采取相關措施，銀行內部各個部門相互隱瞞，掩耳盜鈴，使審計工作在實施過程中有較大的困難。在審計工作中，獨立性是內部審計的基礎，只有審計部門與運營部門保持嚴格獨立，內部審計體系才能得以改善。
（三）內審效能不高，效果不明顯
許多中小城商行內審工作中只注重對問題的發現，而忽視了對發現問題整改情況進行后續審計檢查，導致了違規問題并未得到徹底的解決。內審的目的是發現問題并更好解決問題，發現問題只是第一步，關鍵是如何解決問題，如果問題未得到很好解決，內審的效能就大大折扣。
部分中小城商行的內審人員抹不開情面，對審計過程發現問題的表述避重就輕，對違規人員處罰力度較輕，使相關責任人員對發現問題不重視，經常出現履查履犯的現象，從而使內部審計工作效果不明顯。
（四）審計技術和審計理念的落后
目前，中小城商行的內審基本上采用詳細或抽樣審計方法的賬目基礎審計，這種內審方式缺乏科學性，隨意性大，從而導致審計成本高、效率低下、審計期長等一系列后遺癥。而且我國并沒有全面運用計算機審計，這樣就會形成不測試數據真實性、就數據審數據、不評價計算機系統的不良現象。當前，中小城商行雖然都已經全部聯網，相關工作都是通過計算機進行操作，由于特殊的工作性質，還具有紙質的相關備份。這就造成了在內審過程中依舊只注重規范性的審計，還是只檢查紙質資料上業務操作是否合規、會計憑證、報表等資料是否真實、完整等。然而，中小城商行業務卻在短時間內發生著日新月異的變化。相對于不斷拓展經營范圍的中小城商行，變化緩慢的審計內容已經沒有辦法再滿足商業快速發展的需要。
（五）人員素質有待提高
經過這些年的發展，中小城商行對內審人員的質量提出了更高要求。在審計過程中，相關審計人員應當具備良好的專業素養，熟知相關現代信息科技以及相關業務知識。目前，不少中小城商行內審人員數量嚴重不足，相關審計知識嚴重缺乏。數量方面，審計相關人員僅占銀行員工總數的2%左右，與國外5%的比率相差甚遠。而這些寥寥無幾的審計人員的綜合素質和能力也并不出色，有相當一部分內審人員缺乏專業培訓，對現代信息科技知識不熟悉，業務知識面較窄，在實際審計過程中嚴重阻礙了審計工作的實施有效性與嚴謹性，使得被審計單位有違規篡改工作資料的可乘之機。由于存在這些弊端，審計工作將不能迎合新形勢下內審工作任務要求的需要。因此，擴充審計團隊、提高人員素質迫在眉睫。
三、強化中小城商行內部審計的對策
我們雖然起步晚，但面對中小城商行內部審計現在所存在的種種弊端，我們只要認清現狀，改正不足，借鑒國內外先進的內審理念，建立符合中小城商行實際情況的內審機制，就可完善中小城商行的內部審計。
（一）提高員工的認識，清晰內部審計定位
中小城商行加強合規文化培育，通過教育和培訓讓廣大員工了解內審工作的特點、作用和意義，從而接受內審工作。通過大家對內審工作的認同，逐漸轉變大家從排斥到支持內審工作，使內審工作更有利于開展。同時中小城商行要嚴格按照國家審計署、銀監會及內審協會對內審的有關規定，明確內審部門的職責，突出內審的監督和評價職能。通過清晰的職責定位，使內審工作真正發揮防范風險的作用。
（二）改進和創新內審的理念和技術，加強內審的獨立性
首先賬項、制度和風險基礎相結合的審計方式將逐步代替賬項基礎審計，將逐步向全面風險導向審計邁進。其次牢牢抓緊企業信息基礎設施建設，有條不紊地進行軟件開發管理必不可少，使銀行內審有關信息傳輸網絡化、審計過程電子化、審計工作管理微機化盡早實現。運用計算機實現信息管理和傳遞運用計算機的查詢、數據分析；監督，監測、評價各分行及業務部門、支行、營業網點的風險狀況，分析、預警并提出對策。較傳統審計，節省了很多時間，也減少了人力物力的耗費。在總行董事會審計委員會的領導下，確立審計的內審垂直管理體制；通過建立內部審計章程來明確內審的地位；內審部門應從日常內控過程和被審計活動中分離出來，保持內部審計的獨立性。整個內審系統直接對審計委員會負責，具有足夠獨立性和權威性的內審系統就可以在無管理層的干涉下自由執行委派任務、報告審計、評價結果。
（三）規范審計流程，提升內審效能
中小城商行通過制定內審章程確定內審地位，規范審計操作流程，建立科學的審計制度。在實際操作中建立審計發現問題臺賬，對發現問題進行歸納分析，明確相關責任人員及發生問題的原因。內審部門要指定專人負責對發現問題的后續跟蹤，在臺賬上建立問題整改記錄，使發現問題能得到徹底的解決。同時提高內審人員的責任感，在內審工作中要保持獨立、客觀、公正，要對自己的工作負責，加大對違規人員的處罰力度，加重對“履查履犯”人員的責任追究，保持內審工作的權威性和震懾力，提升內審工作的效能。
（四）完善內審體系，提升審計人員業務水平
為完善內審的體系，中小城商行應按《巴塞爾資本協議》的要求，主動調整內審機構的職能，確保內審職能適應公司治理需要。為實現內審從監督模式向服務模式的真正轉變，中小城商行應從多方面入手，加強各方面審計的發展。目前，中小城商行應根據自己的實際情況著重加強對信貸業務、投資業務、中間業務和業務等的審計，注重對各業務操作風險等全面風險管理的審計，強化對管理人員履職情況的評價。為業務部門提供改進其內部控制和業務流程提供咨詢，內審注重將財務收支審計與業務經營檢查相結合，從經營環節中發現風險控制的不足之處，確保審計質量；審計報告不再是要單純的發表意見，而要轉變為向高級管理層提出具體的管理建議。對于審計相關工作人員，應當定期給予相關培訓、信息指導，學習國內外最新審計技術，學習完成后應進行考核，督促審計人員具有應有的業務水平和實際操作的能力。
（五）提高內部審計人員素質
為提高中小城商行內部控制效率和質量，就需要一批綜合業務素質高和業務能力強的內部審計人員。一是中小城商行應確立優越的條件吸引優秀人員加入內審隊伍。各中小城商行要從實際出發，妥善解決好審計人員的工資及福利等問題，建立科學有效的激勵機制來調動審計人員的積極性；二是嚴格把關，將專業水平高、業務工作能力強的綜合型人才吸收到內審隊伍中；三是建立嚴厲的獎懲責任制，使審計人員始終嚴于律己，公正廉潔；四是加強審計人員培訓，確保他們按期接受專業培訓或自學教育并參加專業知識考試，達標者方可上崗。
關鍵詞：民營；中小企業；內部控制；建設
中圖分類號：F121文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）10-0197-03
據統計，目前中國的民營中小企業占全國企業總數的90%以上，對GDP的貢獻超過60%,對稅收的貢獻超過50%，提供80%以上的城鎮就業崗位，民營中小企業無論是在促進國家的經濟增長、增加財政稅收、緩解就業壓力等等方面，都發揮著積極的作用。但從總體上看，雖然民營中小企業具有市場化程度高、經營靈活、社會負擔輕等優勢，但其平均壽命只有2.9年，由于其在經營規模、資本結構、人員素質、發展戰略、企業文化等方面的欠缺使其過于追求資本積累而忽視內部控制建設，這成為影響民營中小企業可持續發展的重要原因之一。
隨著中國加入世貿組織和全球經濟一體化步伐加快，特別是近兩年全球金融危機的影響，中國民營中小企業面臨國內和國際兩大市場競爭的壓力，對中國民營中小企業提出了嚴峻的挑戰：如何同國際、 國內企業競爭?如何提高企業自身管理水平？本文主要探討中國民營中小企業內部控制建設的問題。
一、內部控制理論
內部控制是隨著企業的所有權與經營權分離產生了信息不對稱的狀況，為防范經營管理中的舞弊行為、實現經營目標、維護資產完整、保證會計信息真實正確和財務收支合法合規，以及保證經濟活動的經濟性、效率性和效果性，在本單位因分工產生的相互制約、相互聯系的基礎上的一系列具有控制職能的方法、措施和程序，并予以規范化、系統化，由此所形成的一整套嚴密的控制機制。
1.內部控制國外研究現狀。內部控制在美國、加拿大等一些發達國家的研究較早。1949年美國會計師協會的審計程序委員會在《內部控制：一種協調制度要素及其對管理當局和獨立注冊會計師的重要性》的報告中，第一次對內部控制作了定義：“內部控制是企業所制定的旨在保護資產、保證會計資料可靠性和準確性、提高經營效率，推動管理部門所制定的各項政策得以貫徹執行的組織計劃和相互配套的各種方法及措施”。
1958年l0月該委員會《審計程序公告第29號》對定義作了重新表述，將內部控制劃分為內部會計控制和內部管理控制。美國注冊會計師協會在1988年了《審計準則公告第55號》（SAS55），以“內部控制結構”代替“內部控制制度”，提出內部控制結構的三要素，即控制環境、會計系統和控制程序，不再區分內部會計控制和管理控制，并將內部控制環境納入內部控制范疇。
1992年，應反虛假財務報告委員會（TreadwayCommittee）要求，由美國會計學會、美國會計師協會、內部審計師協會、財務經理協會和管理會計協會等多個專業團體組織聯合并潛心研究近四年時間的COSO報告――《內部控制――整體框架》（Internal Control ――Integrated Framework）終于誕生，它無疑是當今世界上最權威、應用最廣泛的內部控制研究成果。報告指出內部控制包括五個相互關聯的組成要素：控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監督。
2004年4月，美國COSO委員會針對國際企業界頻繁發生的高層管理人員舞弊現象，在廣泛吸收各國理論界和實務界研究成果的基礎上，公布了《企業風險管理――整合框架》（Enterprise Risk Management Integrated Framework，ERM-IF）。該框架是在1992年COSO的內部控制框架報告的基礎上，結合《薩班斯―奧克斯利法案》在報告方面的要求，進行擴展研究而得。該框架將企業管理的重心由內部控制轉向風險管理，新增了三個風險管理要素――“目標制定”、“事項識別”和“風險反應”，并提出一個新的觀念――“風險組合觀”，要求企業從總體的、組合的角度理解風險。
2.內部控制國內研究現狀。中國對內部控制理論和實踐的研究起步比較晚，1986年財政部頒布的《會計基礎工作規范》首次對內部控制制度作了明確規定。1996年12月財政部《獨立審計具體準則第9號――內部控制和審計風險》，要求注冊會計師審查企業的內部控制。并對內部控制的定義、內部控制的內容（包括控制環境、會計系統和控制程序）等做出了規定，以便會計師事務所評估審計風險，提高審計效率，保證執業質量。1999頒布的《會計法》是中國第一部體現內部會計控制的法律，該法律明確提出，各單位應當建立、健全本單位內部會計監督制度。2000年11月證監會《公開發行證券公司信息披露編報規則》，要求公開發行證券的商業銀行、保險公司、證券公司應建立健全內部控制制度，在招股說明書中專設一部分，用來說明其內部控制的完整性、合理性和有效性，并對內部控制評價報告的形式做出報告。2001年中國注冊會計師協會制定的《內部控制審核指導意見》規定會計師必須出具內部控制審核報告，在審計規范中明確了對內部控制評價的要求。2001年6月22日財政部頒布了《內部會計控制規范――基本規范（試行）》、《內部會計控制規范――貨幣資金（試行）》，隨后又相繼頒布了《內部會計控制規范――銷售與收款（試行）》、《內部會計控制規范――采購與付款（試行）》等具體規范。2002年9月中國人民銀行頒布《商業銀行內部控制指引》，用以防范金融風險，保障銀行體系安全穩健運行。
2010年4月26日，財政部聯合證監會、審計署、銀監會、保監會（以下簡稱“五部委”）召開會，正式根據國家有關法律和《企業內部控制基本規范》制定的《企業內部控制應用指引第1號――組織架構》等18項應用指引、《企業內部控制評價指引》、《企業內部控制審計指引》（以下簡稱“內部控制配套指引”）。《基本規范》于2011年1月1日起在境內外同時上市的公司首先實施，自2012年1月1日起在上海證券交易所上市的公司及深圳證券交易所主板上市的公司實施，同時鼓勵非上市大中型企業提前實施。對于中小板和創業板的上市公司沒有規定執行具體時間，同時，鼓勵非上市大中型企業提前執行。
二、民營中小企業內部控制的特點
目前，中國尚未正式提出專門針對中小企業的權威性的內部控制框架體系，理論與法律法規建設也不完善，中國民營中小企業由于自身對內部控制重要性認識或能力水平限制及外部環境的影響，中小企業內部控制問題比較突出。
1.內部控制環境欠佳。控制環境包括管理者的管理理念、管理哲學、經營方式、組織結構、授權和分配責任的方式、人力資源政策、企業文化等。中國民營中小企業中家族式企業居多，受中國傳統文化的影響，企業主篤信以誠待人，江湖義氣滲透到企業管理的諸多環節，認為加強內部控制，會影響組織內部成員的不信任感。不少民營企業主認為企業效益是靠業務做出來的，而不是由內部財務管理管出來的；認為市場才是最重要的，內部控制會束縛自己及員工的發展。認識上的偏差，使這些領導者忽視了內部控制制度對生產經營活動的作用。
2.風險評估不足。企業風險管理整合框架擴充了內部控制整合框架。首先表現在目標類別,內部控制整合框架確定了三類目標，即經營目標、財務報告目標和合規性目標，企業風險管理整合框架除了明確了以上三類目標，還增加了另一類目標，即戰略目標，它處于比其他目標更高的層次。戰略目標來自一個主體的使命或者愿景，因而經營、報告和合規目標必須與它相協調。其次是構成要素的不同，由于企業風險管理整合框架更多地關注風險，因此拓展了內部控制框架的風險評估要素，擴展成了四個構成要素，即目標設定、事項識別、風險評估和風險應對。隨著市場經濟的發展，企業之間的競爭越來越激烈，為了生存和發展，就必須重視各種可能的風險。企業經營過程中面臨的主要風險有自然風險、市場風險、經營風險、財務風險等，前兩種風險對企業而言是不可控風險，后兩種是可控風險。中小企業往往風險意識薄弱，沒有對各類風險進行識別、評估和應對，從而不能把各種風險消滅在萌芽之中。
3.控制活動不到位。控制活動是指管理者為了保證管理指令能夠得以有效實施而制定并實行的各種控制政策和程序。控制活動貫穿于整個企業內部的各個階層和所有的職能部門，包括授權控制、不相容職務分離控制、文件記錄控制、資產與記錄保護控制、內部稽核控制等多種活動。中小企業一般規模較小，在實踐中通過不斷摸索積累，對日常的一些主要業務流程如銷售、采購、生產形成一套“行之有效”的操作規范，能較快應對市場需求變化或管理需求，但也存在控制方面的缺失，特別是一些不相容職務未分離。例如，采購、驗收、保管、領用由一人完成；出納負責取銀行對賬單；支票和印鑒由一人保管；銷售人員負責銷售、收款、核對應收賬款等。
4.信息與溝通渠道不暢。盡管中小企業規模較小，信息流沒有大企業復雜，信息流轉的環節也沒有大企業多，很多中小企業的管理層并沒有這種意識信息溝通渠道的構建，往往認為企業的經營管理是企業自己的事情，并不需要讓“外人”知道，甚至故意向員工隱瞞各種信息，以免泄漏了商業秘密，擔心企業員工一旦跳槽就可能對自己造成威脅。既然管理層不樂意把企業的問題透露給員工，而員工也懶得將經營中暴露出來的問題報告給管理者，這導致了中小企業信息溝通渠道的堵塞。
5.缺乏持續的監督機制。內部控制的有效執行，需要建立一個監督機制，但中小企業出于人力成本等方面的考慮，往往沒有建立持續的監督機制。例如，為數不少的中小企業沒有設立內部審計機構，即使設立了內部審計機構，也沒有真正發揮它的作用。企業所設立的內部審計機構表面上也是對董事會負責，實質上獨立性很差，甚至有些企業的財務部門領導兼任內部審計部門的負責人，財務人員兼任內部審計人員，從而使監督制度形同虛設，形成隸屬關系不清、監督不力的局面。同時。部分內部審計人員素質偏低，有的只掌握了某一方面的知識，有的甚至對審計業務一知半解，根本難以發現深層次的問題。
三、中國民營中小企業內部控制的建設
由于內控制度具有很強的“特色性”，不同企業之間的內控制度差別很大，沒有一套標準的內控制度是可以用之任何企業而皆靈的。因此民營中小企業建設內部控制必須杜絕“拿來主義”，認真分析自身的特點，從而制定出適合本企業的內控制度。
1.優化控制環境。內部控制環境是內部控制得以建設和執行的基礎，企業內部控制環境主要是企業的管理者所造就的。內部控制是否有效，與企業管理層是否重視、是否帶頭執行有很大的關系。中小企業管理層應更新管理理念，認識到建立內部控制制度的重要性和必要性；建立良好的組織結構；完善公司治理結構；加強員工培訓；建設健康的企業文化。
2.重視風險評估。風險評估，是提高企業內部控制效率和效果的關鍵，一般包括風險的判斷、分析、管理、控制等環節。每個企業在經營過程中都會面臨來自內部或外部的不同風險，而且這些風險會隨著經濟、業務、主管機關、營運環境的變化而變化。中小企業應該增強風險意識，建立應對變化的風險評估機制，變被動為主動，減少風險的影響。
3.規范控制活動。中小企業規范控制活動最重要的是應加強內部會計控制，做好會計基礎工作，如建立正規的財務部門和嚴格的財務制度等。尤其是要重視內部牽制制度的實施，保證不相容職務的分離。根據內部牽制原則，中小企業應做到：首先，明確規定每一位員工的崗位職責；其次，建立授權批準體系，根據經濟業務的不同，確定不同的授權批準層次，并針對每一類經濟業務規定不同的審批程序；再次，實行預算控制，企業的經濟業務一般情況下須由相關人員根據管理目標編制預算，并經領導批準后執行，在執行后，需將執行結果與預算相核對，嚴重偏離預算的應查明原因，并追究當事人的責任；最后，中小企業應采取崗位輪換制，以更好地達到牽制的效果，防止內部串通，造成舞弊。
4.改進信息溝通。有效的溝通必須普遍進行，自上而下、自下而上地貫穿整個企業。所有人員都能從管理層獲得明確的信息，都認真對待自身的控制責任。他們必須了解各自在內部控制體系中擔任的角色以及個人行為與他人工作的相互關系。同時，企業也要與顧客、供應商、監管者和股東等外部人員之間建立有效的溝通渠道。
5.建立持續的監督機制。從內部審計的作用來看，內部審計是對內部控制制度執行情況的一種最有效的監督，即是對內部控制的控制。中小企業建立內部審計部門，同時提高內部審計的地位，直接對董事會負責并在業務上直接受監事會的指導。內部審計人員應該由企業最高領導層直接聘任，而且必須被賦予足夠的權力，以保證其獨立性和權威性。
參考文獻：
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?炔靠刂劈a href="lunwendata.com/thesis/List_61.html" title="審計論文" target="_blank">審計是對內部控制工作實施審計的活?，我國高校一直對建立有效的內部控制體制比較關注。在經濟發展中，高校的規模、管理理念、方式都有較大的變化，為此必須積極開展內部控制審計工作，以提高高校的管理水平和科研能力。
二、高校實施內部控制審計的意義
高校實施內部控制審計的目的，主要是高校的內部審計單位要完善高校的內部控制體制，審計工作的職能是著重監督內部控制體制的具體情況。內部控制審計的開展代表高校在實際發展和運營中加強了對內部的管理，充分發揮監督機制對高校發展的作用，保證高校資金使用的有效性，加強識別風險和控制風險的能力。
三、高校內部控制審計中存在的問題
（一）實施內部控制審計的機制不規范
一些高校為了做好內部控制審計工作制定了規范化制度，但一些高校并沒有引起重視，造成開展內部控制審計工作時對審計人員的專業判斷、知識經驗等過度依賴。在工作制度不規范、缺乏可行性的情況下，開展內部控制審計工作就缺少有效的參照，有可能遺漏功能測試與業務測試，內部控制審計無法確保自身的權威性與獨立性，造成內部控制審計形式化，達不到高校的標準化要求。
（二）高校內部控制審計的評價體系不完善
開展內部控制審計工作的主要目的是，檢測內部控制是否健有效全。如今，我國還沒有制定評價高校內部控制的標準，審計人員無法實施規范化、準確化的審計評價。在進行高校內部控制審計時，只能參考內部審計實務指南中有關內部控制審計的內容，而且要依據內部控制的五種要素審計高校的主要活動，包括內部監督、信息和溝通、控制活動、管理風險、控制環境等。然而在審計工作中，沒有分析評價控制的環境等，也未構建評價的全面化指標體系。[1]內部控制審計主要為嵌入式，在財務管理的內部控制方面較為集中，但沒有對學生和教學管理作出評價。另外，審計水平也存在一定問題，比如沒有劃定重大缺陷的標準，沒有劃分內控缺陷的指導性意見等。
（三）高校欠缺開展內部控制審計的專業人才
在開展內部控制審計工作中，內部審計人員必不可少，其專業素質和能力與內部控制審計的開展效果有直接關系。高校在開展內部控制審計方面欠缺專業的內部審計人員，不能明確內部控制的審計重點，受限于高校管理層、權力機關的管理，達不到審計要求，無法發揮內部控制的評價和監督作用，審計無法實現管理和約束高校的作用。
四、高校應對內部控制審計問題的對策
（一）構建領導體制，落實內部控制的審計工作
內部控制審計屬于系統化、全面化的工作，要想順利開展這項工作，就要構建內部控制的規范化機制。也就是構建將黨政主要領導作為負責人、責任有關部門起主要作用、有關部門開展協調工作的內部控制工作機制，確定高校各部門的具體工作權限和工作職責，比如后勤管理、教學管理、人事管理、資產管理、科研管理、學生管理、工程管理、財務管理、紀檢監察和審計等部門。這種工作機制的實現需要建立內部控制的規范化領導小組。
（二）建立高校內部控制審計評價的規范化體系
要想保證高校有效實施內部控制審計，就要將內部控制審計的評價指標作為實施審計工作的標桿。高校要建立內部控制審計評價體制，就要將風險導向作為主要原則，建立的評價指標要具有一定的前瞻性。在制定評價指標時，一方面要結合當前內部控制的情況，另一方面要在識別和評估風險的基礎上預測風險，從而構建有效的內部控制評價指標。高校建立內部控制審計的指標體系，其基礎是整理歸納和預測內部控制的各種風險，依照內部控制的五種要素，在考慮高校特點的基礎上，科學化地建立和動態化調整評價的指標體系。比如建立校園文化、建設制度、組織結構和運行機制等和控制環境有關的一級化審計指標，而在一級化審計指標之下建立考核教職工績效、激勵機制、勝任能力、劃分職權等二級審計指標。[2]
（三）加強對高素質審計人員的培養
在內部審計和內部控制審計工作中，都需要具有專業素質和專業能力的審計人員。高校要想有效開展內部控制的審計工作，提升審計工作的效率，必須加強對高素質、高能力審計人員的培養。為此，高校可以一方面通過招聘選拔審計人才，另一方面通過線上、線下培訓增強現有審計人員的工作能力，從而提高審計工作隊伍的整體素質，確保順利開展內部控制審計工作。
五、結語
審計事業是國家現代化事業的重要組成部分，是建設和諧社會的重要保證力量，維系著國家經濟與政治安全，是我國改革開放和社會主義經濟建設的護衛屏障。國家審計機關成立23年來，挽回經濟損失4 000多億元，為規范整頓經濟秩序，懲治腐敗、加強廉政建設，服務和推動改革發揮了積極而重要的作用。
南京審計學院是順應我國審計事業的產生與發展而誕生和成長的。1983年國家審計署成立，中國的審計事業急需大量的人才供給和有力的理論支持，南京審計學院應運而生；1987年學校開始招收審計專業專科生，為國家審計機關輸送了一批人才，解決了審計人才緊缺的燃眉之急；1993年根據審計事業對高層次審計專業人才的需求，經教育部批準開始招收本科生；1998年根據加入WTO和市場經濟發展的需要，在審計署的指導下，我校與國際性組織――特許公認會計師協會合作開辦ACCA教育，同年審計學等3個專業被確定為審計署重點專業；2000年教育部本科專業目錄調整，在審計學被并入會計學專業的情況下，經教育部批準我校作為唯一保留的審計學專業點繼續招生；2002年審計學系被評為全國審計系統先進集體，同年審計學科梯隊被評為“江蘇省優秀學科梯隊”；2003年經教育部批準，學校與南京大學聯合培養會計(審計)學、國民經濟學專業碩士研究生；2005年會計(審計)學等4個學科被評為“江蘇省重點建設學科”，審計學專業獲得江蘇省品牌專業稱號，23年來，我校的在校生由最初的226人增加到現在的10422人，專業由3個增加到20個，實現了驚人的跨越式發展。
我校的發展依托于審計事業，得到了全國審計行業的全方位關心和呵護，審計署先后派出6位司局級干部到我校擔任校級領導，特別是李金華審計長一直擔任我校名譽校長和榮譽教授，每年數次來校講學和指導工作。長期以來，審計署及全行業在教育教學、科學研究、隊伍建設、信息提供、實踐教學、畢業生就業、出境培訓、資金籌措等方面給予了有力指導和巨大幫助，為我校教育事業的快速發展提供了重要支撐。
隨著改革開放和社會主義經濟建設事業的蓬勃發展，審計監督的地位和作用越來越重要，社會對審計人才的需求持續增高，政府審計機關、內部審計機構和社會審計組織對審計人才的需求十分強勁，其他部門、行業(如紀檢、監察、司法、公安、武警、海關、金融、保險、稽查特派員派出機構等)對審計人才需求也在持續增加。據審計署預測，今后5年全國對審計人才的需求在30萬人以上，這是我校審計教育事業發展的強大動力和不竭源泉。
長期以來，我校堅持“以服務求支持、以貢獻求發展”，主動參與審計系統的業務指導、法規建設、人才培養、科學研究、信息化建設，不斷加深與行業的聯系，努力將行業資源轉變為我校的辦學優勢，使我校教育事業與國家審計事業發展形成互動互利、共進雙贏的可喜局面：
――審計署每年數次將全國性審計學術研討會、工作年會和各類學會、協會會議安排在我校。
――專業教師頻繁出席國際審計學術會議，擴大了學校的學術影響。近年來，審計學專業教師參加各類學術會議269人次，如：王家新教授等10位教師參加了第二屆國際計算機審計研討會，研討跨國電算化審計業務。
――發揮審計專業的優勢，融入審計行業組織。我校有20余位教師加入30多個審計社團組織，且擔任協會、學會領導職務。
――參加審計署重要法規的制定，為國家審計發展提供智力支持。如王會金教授直接參加《中華人民共和國審計法》(以下簡稱《審計法》)的修訂工作，其建議被審計署采納，對《審計法》的修訂產生重要影響。
――開展行業橫向課題研究，服務審計事業的發展。近年來，我校與中國海洋石油總公司、中國石油總公司等開展廣泛的、多層次的合作研究開發，取得了較大社會影響。據統計，近三年，審計學專業教師承接橫向課題11項，取得科研經費100余萬元，為審計工作實踐創新提供了理論依據，同時也豐富了審計教學的內容。
――中國內部審計研究與發展中心、全國內部審計培訓中心設于我校，密切了我校與全國內部審計業界的聯系，使我校成為內部審計的理論研究基地、人才培訓基地和內部審計信息咨詢中心。
――依托審計行業背景，加強與國(境)外審計監察機構、高校和行業組織的業務聯系、學術交流和教育合作，近年共有101位國(境)外政府官員和專家學者來我校交流、講學；我校已與美、英、法、德、澳、日、韓等國家及港澳臺地區的審計機構和高校建立了緊密合作關系，拓寬了辦學視野，拓展了國際合作辦學的新途徑。
――中國審計博物館作為我國唯一的審計專業博物館將落戶我校。
為審計事業培養人才是我校辦學的宗旨，是學校辦學的特色和優勢所在。作為全國唯一以“審計”命名并長期直屬審計署領導的高校，學校與審計行業的情緣與生俱來、源遠流長。我校充分利用這一優勢，密切跟蹤審計事業的發展，瞄準審計及相關的專業人才需求，動態調整學科專業方向，優化人才培養方案。為審而立、依審而興、靠審而強正是我校成長發展的軌跡和真實寫照。
二、構建“大審計”平臺
隨著我國改革開放和社會主義經濟建設的發展，審計目標、審計職能、審計環境、審計內涵和審計方法都發生了深刻變化，審計目標逐漸從以真實性、合法性為主向真實性、合法性與效益性并重轉變；傳統的以賬項為基礎的財務收支審計逐步轉向以制度為基礎的系統審計，并進一步延伸到以風險導向的經濟責任審計、企業效益審計和政府績效審計；審計手段從傳統的手工審計轉向計算機審計和網絡審計；審計工作內容的拓展和質量的提高，對審計人員知識、能力、素質有了更高的要求，培養現代復合型審計人才的任務更為緊迫。
根據行業與社會的需求、學科專業發展的基本規律和學校自身的條件，我校長期以來積極推進“大審計”平臺的探索與建設。
在學科專業布局中，以審計特色學科專業帶動管理學、經濟學、法學、文學、理學、工學等相關學科專業的建設與發展，反過來，這些相關學科專業的發展又支撐和強化了審計特色學科專業，構建了以審計為品牌，以經濟為基礎，以管理為主體，經、管、法、文、理、工學科相互支撐的“大審計”平臺，滿足了高素質、復合型專業人才培養要求。
在審計學專業人才培養方案中，突顯政府審計，強化內部審計，加強社會審計，構建了政府審計、內部審計、社會審計三大主體內容完整的審計學專業知識體系。學校加深專業內涵，完善課程體系，改革教學內容，建設特色教材。近年來，先后開發了“審計學原理”、“審計技術方法”、“內部控制學”、“經濟效益審計”、“財務造假對策”、“信息系統審計”等基礎性、應用性和方法性很強的特色課程；開發了“財政審計”、“金融審計”、“經濟責任審計”、“績效審計”、“計算機審計”、“環境審
計”等組成的政府審計特色課程群；開發了“投資經濟學”、“工程造價”、“工程識圖”、“工程概預算”等組成的固定資產投資審計特色課程群。隨之，一批特色教材相繼出版，包括：國內第一部《審計學原理》(程能潤教授，1988)，填補國內本專業教材建設空白的《內部控制學》(李風鳴教授，1992)、《財務造假防范與經濟憑證鑒別》(尹平教授，2000)、《風險導向審計》(王會金教授，2002)，獲得國家級和省級獎項的《審計學原理》(李風鳴教授主編)、《固定資產投資審計》(時現教授主編)、《財務造假監控與檢測》(尹平教授主編)。這些教材的出版，標志著我校審計學專業課程和教材建設走在審計高等教育的前列。上述成果的引領、示范效應帶動了全校課程和教材建設，產生了一批優秀成果，如：張金城教授主持的“管理信息系統”獲江蘇省高校一類精品課程，裴育教授主持的“財政學”、汪祖杰教授主持的“貨幣銀行學”獲江蘇省高校二類精品課程，蔣大鳴教授主編的《新編國家稅收學》獲教育部“十一五”規劃教材立項。這些成果又有力地支撐、強化了審計學特色學科專業建設。
根據人才培養目標要求，不斷創新人才培養模式。創辦“本科學歷教育＋國際執業資格教育”模式(ACCA、CISA、CIA、CGA等)后，引入“國內學歷教育＋國際學歷教育”3＋1和4＋1培養模式(中澳、中英項目)，試辦了“2＋2跨學科專業平臺”培養模式(國際經濟貿易＋英語)和“創新人才培養基地班”(經濟學)等，積極開展創新性、復合型、國際化人才培養實踐。
在人才培養實踐教學中，高度重視學生創新精神與實踐能力的培養。通過開設手工審計模擬實驗和計算機模擬實驗、增設案例課、建設實習基地等途徑強化實驗、實訓、實踐，加強學生對審計理論知識的理解，增強其專業技能與實踐能力。經過持續建設，審計學專業擁有江蘇省審計信息工程重點建設實驗室、“江蘇省示范基礎實驗中心”――審計模擬實驗室和16個穩定的校外實習基地。校外實習基地涵蓋了各級政府審計機關、大中型企事業單位內部審計機構、審計事務所等。很好地滿足了專業教師的掛職鍛煉和學生學年實習、畢業實習、暑期社會實踐等多層次的實踐需要。
經過培養與引進，形成了一支學歷層次高、學緣結構好、專業素質優、“雙語、雙師”型占一定比重的師資隊伍。其中許多教師參與過大案要案的審計攻堅，具有豐富的審計和其他經濟部門工作的實踐經驗；許多教師被聘為審計署、中國人民銀行和地方政府的智庫成員。
一批前沿性、應用型、有影響力的科研成果直接服務于審計行業發展和區域經濟建設。近三年來，審計專業教師共出版審計專業著作13部，發表高質量審計專業論文300余篇，主持國家自然科學、“863計劃”和國務院“金審工程”等國家級課題7項；我校審計學專業教師在政府審計、環境審計、績效審計、財務造假防范和固定資產投資審計等方面的理論研究在全國處于先進地位，有多項成果被國家審計署、財政部在制定重大方針政策時采用，多位教師參加并主持了審計署重大方針政策和法律法規的制定工作，為各級政府和審計機關領導提供了決策依據和參考，產生了良好的經濟效益與社會影響。
“大審計”平臺的構建，發揮了審計品牌的示范、輻射與引領作用，使行業優勢轉化我校的辦學資源，辦學資源轉化為辦學優勢和辦學特色，取得了復合型人才的優化培養、師資隊伍的全面素質提升和多學科科學研究協同并進的建設效果。
與行業的緊密聯系和審計文化的熏陶，培育了我校“情系審計、自強不息”的精神，凝煉形成了以優秀審計文化為底蘊的“誠信、求是、篤學、致公”的校訓和“特色、質量、國際化”的辦學理念。以審計文化為核心的校園文化，潛移默化地引導著每一位學生成長成才。近年來，學校多次組織學習審計行業道德規范，踐行審計人的“誠信”、“致公”精神；審計行業先進事跡宣傳進校園，引導師生認真做人、做事、做學問，原審計系和基礎部先后榮獲審計署先進集體稱號，時現和王會金教授先后榮獲全國審計系統先進工作者稱號；學校經常舉辦豐富多彩的校園審計文化教育活動，如：審計知識競賽、審計社團活動、審計專業暑期社會實踐等，激發了師生認識審計、熱愛審計、學習審計、研究審計的熱情；學生成立了自我管理組織――審計委員會，對學生社團財務收支進行審計，并與審計機關進行經常性對流，培養了學生自省、自律意識，使“大審計”平臺具有深厚的文化積淀。
經過20多年的建設，我校構建了“審計人才培養規模最大、審計師資隊伍結構合理、審計學科專業方向齊全、審計教學實踐基地穩固、審計科學研究立足前沿、審計學術信息資源充裕、審計國際學術交流活躍、服務審計事業成效顯著、審計教育社會影響廣泛、審計人才培養質量優良”的特色鮮明的“大審計”平臺，業已成為培養審計人才的搖籃、開展中國審計理論研究的前沿、探索審計文化建設的陣地、推動國際審計學術交流的橋梁。
三、培養高素質人才
“大審計”平臺的構建和具有特色的人才培養模式的創新實踐，取得了豐碩的成果，得到了社會的廣泛認同。近年來，我校高考錄取分數線始終居本二院校前列，審計學專業尤為突出。
在專業教育中，我校積極推進啟發式、討論式和研究型教學，指導學生盡早開展科學研究和創新活動，取得了明顯效果。近年來，我校學生在省級以上刊物上發表專業論文101多篇，有350多名學生獲省部級以上各類技能競賽中獎勵，其中獲數學建模競賽全國一等獎一項、二等獎18項，江蘇賽區一等獎15項、二等獎6項，獲江蘇省大學生“挑戰杯”創業計劃大賽獎項7個，共有183人在全國英語競賽中獲獎，84人在江蘇省非理工科專業高等數學競賽中獲獎；學生課外科技發明獲國家專利權2項。
學生在校期間大多接受CPA、CIA、CISA系統培訓，為學生的職業生涯設計提供了廣闊空間，提升了就業層次。我校舉辦ACCA教育，培養了九屆2 000多名學生，ACCA學生考試通過率高于國內外平均通過率十幾個百分點，有14人取得ACCA考試全球第一和大陸地區第一名的好成績。由于我校辦學質量穩定、教學水平提升，使畢業生競爭實力不斷增強，我校審計學專業畢業生經常與其他院校的研究生一起競爭國家審計機關和型企事業單位的審計工作崗位，我院已連續五年有十余人進入國家審計署、各地特派辦和審計機關從事政府審計工作；近三年ACCA畢業生已有102人進入畢馬威、安永、普華、德勤等國際四大會計師事務所工作；許多國(境)內外知名企事業單位(如新加坡的石林會計師事務所)提前來校預定畢業生。
2006年5月對畢業生質量的跟蹤調查顯示，用人單位對我校畢業生的評價為：“愛崗敬業、踏實肯干、勤奮求實、遵紀守法、積極進取、專業能力和實踐動手能力強”。
據統計，我校畢業生年底就業率一直保持在90％以上，研究生考取率逐年上升，其中考取清華大學、北京大學、南京大學、復旦大學等知名高校占較大比率。
多年來審計專業培養了本專科畢業生近10000人，分布于全國審計和財經領域各條戰線，許多學生已成為本部門本單位的業務骨干，走上了各級領導崗位，成為活躍在審計和財經戰線的中堅力量。
在搞好本科教育的同時，我校還為審計系統提供干部培訓。多年來為審計署舉辦審計機關局長班、處長班，接受地方審計機關委托舉辦各類審計班，培訓審計業務骨干和各級領導。僅我校管理干部學院近年就累計舉辦各類干部培訓班55期，培訓審計干部3 000余人次，接受其他干部業務進修2900人次，使我校成為名副其實的審計干部培訓基地。
【關鍵詞】 內部控制 道路客運企業 改進措施
1. 道路客運企業內部控制的問題分析
1.1內部環境欠佳，缺乏良好的內控基礎
內部控制制度對于企業的每一個成員來說都是有效的，任何人都要遵守，沒有例外，包括制定內部控制的最高層管理者。部分道路客運企業之所以管理混亂，就是因為一些管理者破壞了職責分離、授權批準等內部控制制度，嚴以律人，寬以待己，認為內部控制只是針對一般員工制定的，和自己根本沒有關系，嚴重影響了內部控制的執行。
1.2控制措施有限，控制活動執行不力
1.2.1運輸票證管理混亂，運輸收入監督弱化
近幾年來，道路客運企業的領導者對運輸收入正確核收和完整上繳認識弱化，致使運輸收入的檢查與監督工作有所松懈。特別是負責收入檢查的職能部門，把大量的時間和精力都投入到運輸收入的統計工作中，已經變成了“名符其實”的運輸收入統計部門。
1.2.2運營成本控制存在缺陷
運營成本控制的關鍵在于制定合理的油料消耗標準，然而，實際情況卻是各種車輛的油耗標準很難準確把握，燃料消耗的獎懲辦法也不明確，獎懲的實際效果往往事與愿違，甚至出現駕駛員嚴重超過定額消耗，卻愿意接受處罰的不正常現象；在實際測量駕駛員油箱內實際庫存油量時，測量者往往忙于日常的工作任務，只是根據駕駛員自行申報的數據填寫，造成考核數據不準確。
1.3監督體系不健全，內部審計監督力度薄弱
當前，內部控制已經成為衡量道路客運企業管理的標志，要保證內部控制發揮最大效用，內部審計監督的到位與否具有決定性的意義。道路客運企業內部審計無論是機構的設置、審計工作的重點，還是審計內容的深度和廣度、審計方式和規范管理等方面，都沒有發揮出支持內部控制的作用，更無法適應道路客運企業內部控制的要求。
2. 加強道路客運企業內部控制的措施
2.1加強內部控制要素建設
內部控制的成敗取決于企業員工的控制意識，道路客運企業管理者對內部控制的自覺控制意識和行為又是關鍵。從道路客運企業的現狀分析，企業不是沒有建立內部控制而是沒有很好地執行，其中往往是管理者帶頭不執行、破壞既定的內部控制程序，導致內部控制形同虛設。因此，交通運輸管理部門應依據道路客運企業的實際情況，先以指南的形式一套內涵全面、操作性強的內部控制標準體系，將內部控制的全新理念傳達給企業內的所有人員，增強員工內部控制的意識。
2.2完善道路客運企業關鍵控制點的內部控制
道路客運企業收入管理有其復雜的一面，要想搞好收入管理，稽查工作是重中之重。發揮稽查職能的作用，幫助基層搞好運輸收入制度建設，夯實基礎管理。運輸企業要加強兩個方面的管理。第一，票據管理。第二，進款管理。
對于運營成本內部控制首先制定合理的油耗標準和獎罰措施。道路客運企業每一輛車在制造完成出廠時，一般都有規定的油料消耗標準，但是，這個標準并不能作為企業考核的依據，而是要根據實際線路進行反復測算，取得各種車型的油耗定額標準。
3. 案例分析
3.1企業背景簡介
L客運有限公司是全國道路運輸百強誠信客運公司，其營業范圍包括：班車客運、站務經營、旅游客運；高中檔客車專業維修、接送包車客運、駕培業務、車站綜合功能的開發；農公班線客運、新客運站建設、汽車租賃業、社會車輛維修、城市出租車、城市公交客運、城際間旅游專線客運、物流配送等。
3.2案例企業內部控制現狀
通過對L公司的調查發現，盡管公司根據《企業會計制度》、《企業會計準則》等法律法規制訂了較為完善的內部控制制度，但在執行上存在嚴重的“有法不依”和“內部人”控制現象，隨意性較強，控制的效果不甚理想；L公司內部控制的關鍵點如運輸收入、運營成本等方面存在不足，缺乏內控力度；內部控制運行監督管理機制設置不當，在持續監督活動和個別評估兩個方面做得都不如人意；人力資源政策中還充斥著以貌取人，隨意用人，任人唯賢，排斥異己等現象，不夠良好的人力資源政策，對培養公司員工，提高員工素質，更好地貫徹和執行內部控制起不到應有的作用。
3.3 案例企業內部控制的改善建議
3.3.1加強L公司內控制度建設
L根據目前公司內部控制制度方面存在的缺陷和不足，從以下幾個方面加強內部控制制度建設：成本費用方面，注重燃材料管理、油料收發、車輛進庫加油管理、汽車配件和輔料采購管理等；財務預算方面，對預算編制、預算執行控制和預算調整等部分均制定相應的管理辦法；人力資源管理方面，重點規范勞動用工管理制度。
3.3.2修訂人力資源政策，強化企業文化
L客運有限公司修訂人力資源管理手冊，采用“基于崗位、體現能力、激勵業績”的薪資設計原則構建公司的薪酬體系，建立員工晉升機制，完善績效考核，形成完整的績效考核體系。L客運有限公司應加強企業文化建設，培育員工積極向上的價值觀和社會責任感；倡導誠實守信、愛崗敬業、開拓創新和團隊協作精神；樹立現代管理理念，強化風險意識。
3.3.3強化內部審計，改善監督控制
L公司明確了對內部控制的檢查評價主要是各職能部門的工作，要求各級負責人提出改進內部控制和進一步化解風險的措施，交上級主管部門驗證。這種自我評價要規范化和制度化，必要時實行離崗檢查和交叉檢查的制度。
參考文獻：
[1] 李靜.美國COSO報告及其借鑒意義[J].財會月刊，2006，（4）：13-15.
