時間：2023-05-30 09:47:53
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇遞延所得稅，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
開辦費的遞延所得稅會計處理在不同性質的企業之間存在差異，這主要是由不同性質的企業執行不同的會計制度造成。我國上市公司執行《企業會計準則》，非上市公司執行原有的《企業會計制度》，小企業執行《小企業會計制度》。《企業會計制度》和《小企業會計制度》將開辦費列入“長期待攤費用”科目。并按規定在生產經營開始的五年內進行攤銷。而《企業會計準則》規定開辦費不計入“長期待攤費用”，而是直接將其費用化，列入“管理費用”核算。
在計算應稅所得時，企業的開辦費核算，根據原《企業所得稅暫行條例實施細則》第三十四條規定，企業在籌建期發生的開辦費，應當從開始生產、經營月份的次月起，在不短于5年的期限內分期扣除。而從2008年1月1日開始在我國實施的新所得稅法沒有開辦費稅前扣除的明確表述，企業可以在開始經營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法中有關長期待攤費用的處理規定處理，但一經選定，不得改變。對于上市公司而言，由于執行新會計準則，其開辦費直接計人當期的管理費用。新稅法對于開辦費的稅務處理與新會計準則一致，即企業在生產經營當期一次性稅前扣除開辦費。因此，“開辦費”的會計處理與稅務處理相同，不存在遞延所得稅的確認問題。對于非上市公司而言，由于其執行原有的企業會計制度，其開辦費采取遞延的方法處理。在計算應稅所得時。如果也采用遞延的方法處理，則會計利潤與應稅所得之間不產生差異，也沒有遞延所得稅確認問題；如會計上采取遞延的方法處理，計稅時采用一次性扣除的方法進行處理，“長期待攤費用”科目會有賬面余額。在這種情況下，長期待攤費用的賬面價值為其攤余成本，而其計稅基礎則為零。資產的賬面價值大于計稅基礎，會產生應納稅暫時性差異，會計上應將此項差異確認遞延所得稅負債。
二、長期股權投資權益法的遞延所得稅確認
采用權益法核算長期股權投資時，因為稅法中對于長期股權投資沒有權益法的規定，采用的是成本法。因此，對于權益法下的長期股權投資，其遞延所得稅的確認可從以下幾方面討論。
(一)初始投資成本調整的遞延所得稅確認 在權益法下，長期股權投資的初始成本要與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額進行比較。當初始成本大于份額的情況下，長期股權投資的初始成本不必調整；當初始成本小于份額的情況下，要調整長期股權投資的初始成本，計人當期的營業外收入，使資產的賬面價值增大。按照稅法的規定，長期股權投資應以初始成本做為計稅基礎。如果長期股權投資過經過調整，就會導致長期股權投資的賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異。但會計上能否因此確認遞延所得稅負債，還需結合長期股權投資的持有時間確定。當投資方不準備長期持有的情況下，由于在可預見的未來，投資企業會轉讓該項投資，這會導致會計利潤與納稅利潤產生差異。也就是說因投資成本調整所形成的差異能夠轉回。因此，長期股權投資成本調整所形成的差異應該確認為遞延所得稅負債。當投資企業在可預見的未來不準備轉讓該項投資時，因調整投資成本而產生的差異在未來無法轉回，則可以將該項差異看成是永久性差異，不確認相應的遞延所得稅負債。
(二)投資損益調整的遞延所得稅確認長期股權投資采用權益法，在投資的持有期間，被投資單位在實現凈利潤或發生凈虧損時，投資企業要按照持股比例計算出應享有的部分，在調整長期股權投資的賬面價值同時，調整當期的投資損益，這種處理方法導致了長期股權投資賬面價值發生變化。而稅法認定的長期股權投資的計稅基礎仍然是初始成本，這兩者之間的差異是否應確認遞延所得稅還要從兩個方面看：一是，按照稅法規定：居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益免稅，即作為投資企業，其在未來期間從被投資方分得有關現金股利是不需要交稅的，此處的差異可理解為永久性差異。二是，因調整投資損益而產生的遞延所得稅是否應該確認，還是由長期股權投資的持有意圖來決定。當企業準備長期持有該項投資時，因確認投資損益產生的暫時性差異在未來期間會通過逐期分回的股利轉回，不必確認遞延所得稅。當企業改變持有日的，準備近期出售股權投資時，因損益調整所形成的暫時性差異很快能夠轉回，則應當確認暫時性差異的所得稅影響，除非投資企業能夠控制暫時性差異轉回的時間。
(三)其他權益調整的遞延所得稅確認長期股權投資采用權益法核算，除確認應享有被投資單位所實現的凈損益之外，還應該對被投資單位所發生的其他權益變化按持股比例進行確認，調整長期股權投資的賬面價值，同時計入當期所有者權益。稅法在這個問題上沒有做相應的規定，其計稅基礎仍然是投資的初始成本。對于因確認享有被投資單位其他權益變動所形成的暫時性差異，在長期持有的情況下，也可以看成是永久性差異，不確認遞延所得稅。當企業改變持有目的，準備近期出售股權投資的情況下，在出售長期股權投資時，由于原計人當期所有者權益部分的影響數轉化為當期損益，其轉化數與投資成本的調整數恰好相互抵銷，因此也不必確認遞延所得稅。
三、分期收款銷售遞延所得稅確認
《企業會計準則第14號――收入》規定：企業銷售商品后，應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。如合同或協議價款采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。這里的“合同或協議價款的公允價值”實質上就是其折現值，對于分期收款銷售會計是在發出商品時一次性確認收入。具體處理是將臺同或協議價款計人“長期應收款”科目；將合同或協議價款的現值計人“主營業務收入”科目；將合同或協議價款與折現值之間差額應計入“未實現融資收益”項目。而這一項目實質上屬于“長期應收款”的調整項目，它使得“長期應收款”的賬面價值發生了改變。
《企業所得稅法實施條例》第23條規定：以分期收款方式銷售商品的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現。這就是說，稅法對分期收款銷售應稅收入的確認不是一次眭的，而是按合同約定分期展開的。這種規定使得會計與稅收產生差異，這項差異不僅會影響各期的會計利潤與納稅所得，也導致了“長期應收款”這一資產的賬面價值與計稅基礎產生暫時性差異。“長期應收款”的賬面價值為其賬面余額與“未實現融資收益”之差，而其計稅基礎則為其賬面余
額。這種差異在整個合同或協議期間完成后會自動轉回，據此可以認定此項差異為暫時性差異，應確認相應的遞延所得稅。
[例]某企業當期銷售一批商品，成本為150萬元，銷售合同約定的收款額為200萬元，分五期在期末等額收回。假定按合同金額折現后現值為180萬元，其與合同約定金額之間的差額均衡攤銷，每期的攤銷額均為4萬元，所得稅率為25％，無其他業務。則第一期有關指標計算如下：
本期的會計利潤：180-150+4=34(萬元)
本期的納稅利潤：40-30=10(萬元)
本期應納所得稅：10×25％=2.5(萬元)
長期應收款的賬面價值：200-40-16=144(萬元)
長期應收款的計稅基礎：200-40=160(萬元)
遞延所得稅資產：16×25％=4(萬元)
四、售后回購銷售遞延所得稅確認
售后回購是指企業在銷售商品時，與購買方簽訂合同，約定日后再將同類或類似的商品購回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據合同或協議條款判斷企業是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，以便確定是否滿足商品銷售收入的確認條件。如果雙方合同或協議約定按回購當日的公允價值進行回購，通常會認為銷售與購回是兩種獨立的行為，符合收入的確認條件，所售商品可以確認收入；如果合同或協議約定回購價格為確定價格或原售價加合理回報，則說明銷售方所銷售商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移，不符合收入的確認條件，實質上是一種融資行為，收到的款項應確認為負債。回購價格大于原售價的差額，企業應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。
《國家稅務總局關于確認企業所得稅收人若干問題的通知》(2008年10月30日國稅函[2008]875號)中規定：采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。這就是說稅法對售后回購的確認與會計準則是不同的。會計判斷銷售是否成立，收入能否確認。關鍵是以商品所有權上的風險報酬轉移為標志。稅法則明確規定，只要以銷售商品為目的，則應將銷售與回購分開。銷售時即刻確認收入，回購時則做為購進處理。
根據所得稅的相關規定，對于售后回購的遞延所得稅確認問題需要分兩種情況進行討論。一種情況是根據會計準則規定，售后回購銷售業務不符合收入確認的有關條件，作為一種融資行為確認為負債。而此時稅法認定符合所得稅的計稅條件，確認為應稅收入，這會形成一種差異。在企業銷售商品時，售價與成本的差額確認為納稅所得。另外，在回購期內，回購價高于售價的部分企業要計提利息StA財務費用。對于這部分費用稅法也是不允許扣除的，也應計人到應納稅所得中，實質上應納稅所得總額是回購價與所售商品成本的差額。此時會計上不確認利潤，應稅利潤大于會計利潤，產生一項納稅差異。待企業將商品購回再次銷售時，會計利潤為新售價與原成本相配比形成，而計稅利潤為新售價與回購價相配比形成。會計利潤與納稅利潤之差恰好是此前形成的差額，也即是說售后回購期間形成的會計利潤與納稅利潤之間的差額在回購商品銷售后發生了轉回，因此。對這種差異的性質應認定為暫時性差異，而且要確認相應的遞延所得稅。根據這種差異的性質，應確認為遞延得稅資產。還有一種情況就是當這種銷售行為既不符合會計上的收入確認條件，也不符合稅法上的收入確認，雙方都確認為負債時，則兩者不產生差異，沒有遞延所得稅的確認問題。
五、合并會計報表中遞延所得稅確認
臺并會計報表是反映母公司與其子公司組成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量情況的報表。合并財務報表以納入合并范圍的個別財務報表為基礎，將納入合并范圍的企業之間發生的未實現內部交易損益預以抵銷。這樣，對于所涉及的資產負債表項目在合并資產負債表列示的價值與其所屬的個別財務報表中的價值會不同，進一步會引起某項資產、負債的賬面價值與納稅主體計稅基礎的不同，這就產生了在合并會計報表上需要考慮遞延所得稅問題。
根據合并會計報表抵銷項目的不同，遞延所得稅項目的處理分為兩種情況：一是確認，二是抵銷。確認是指在編制合并會計報表時，由于抵銷資產內部交易損益，所帶來的資產在合并報表上的賬面價值與其計稅基礎不同所形成的差異，這種差異應該確認為遞延所得稅。如母公司將成本為100萬元的產品銷售給子公司，售價為150萬元。這項業務對于子公司來說，該存貨的賬面價值與計稅基礎都是150萬元。但在編制合并會計報表時，要將子公司存貨的賬面價值調整到100萬元，這樣，在合并報表上就出現了存貨的賬面價值100萬元，計稅基礎為150萬元的情況，應在合并報表上將此項差異確認遞延所得稅資產。抵銷是因為在編制個別會計報表時，由于賬面價值與計稅基礎不同，已經確認了遞延所得稅。但在編制合并會計報表時，因為抵銷的原因，使得在個別報表上產生的差異，在合并報表中不存在，因此需要將已確認的遞延所得稅抵銷。如母公司應收子公司的銷貨款100萬元，反映在母公司個別報表上的“應收賬款”項目上，母公司還為此計提了20萬元的壞賬準備。對此，稅法在企業報經批準之前是不承認的，這就形成了暫時性差異，企業為此確認了遞延所得稅資產。但在編制合并會計報表時，由于內部債權債務的抵銷，使得企業的壞賬準備也連同抵銷，這樣導致產生兩者差異的因素因抵銷而不存在了，企業應將已確認的遞延所得稅資產進行抵銷。對其他項目的抵銷處理可以參照此項原則，或者重新確認遞延所得稅，或者抵銷遞延所得稅。
參考文獻：
關鍵詞：所得稅費用 利潤表 資產負債表 遞延所得稅資產 遞延所得稅負債
《企業會計準則第18號――所得稅》規定我國采用資產負債表債務法進行所得稅會計的核算。準則中規定了所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅，所得稅由當期所得稅組成容易理解，但為什么還要考慮遞延所得稅呢？引入遞延所得稅資產、遞延所得稅負債這兩個概念的原由是什么？這是個非常難于理解的問題。本文將從利潤表、資產負債表的角度及它們與所得稅費用的關系中，找到這兩概念的根源，理順思路，闡明原由。
一、利潤表、資產負債表兩表的關系
利潤表是反映企業在一定會計期間經營成果的會計報表。可以反映企業一定會計期間的收入實現、費用耗費、凈利潤的實現情況，據以判斷資本保值、增值情況。資產負債表是反映企業在某一特定日期財務狀況的會計報表，提供某一日期資產、負債、所有者權益總額及結構，表明企業未來需要用多少資產或勞務清償債務以及所有者所擁有權益的大小情況。 利潤表中各項損益科目數值的大小來源于資產負債表中資產、負債的價值，資產、負債價值大小的變動直接影響到各項損益的變動。兩表關系如表1所示。
二、稅法與會計準則在所得稅計算上差異比較
企業所得稅法與企業會計準則差異導致資產負債表中資產、負債變化從而引起利潤表損益的變化。具體變化如表2所示。
三、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的形成
從表2可以看出，兩種標準產生明顯差異，這種差異在會計上總要反映出來，那將如何體現呢？企業原來的資產、負債已在資產負債表中得到確認了，以上兩者差異不能再計入原資產和負債項目中，否則會違背歷史成本計量屬性原則。我們發現這兩種差異，其實也同樣符合會計準則資產、負債的定義。會計準則中資產定義是指企業過去的交易或事項形成的，由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源；負債定義是企業過去的交易或事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。以上兩者差異也是過去的交易事項形成，由企業擁有控制，預期會給企業帶來經濟利益（未來少交稅）、導致經濟利潤流出（未來多交稅）。既然它們符合資產負債的定義，但又不能再計入原來的資產負債項目，所以兩個新資產、負債的科目――遞延所得稅資產、遞延所得稅負債就應運而生了。它們分別記錄這兩種未來會導致少交稅的經濟利益流入的資產、未來會多交稅的經濟利益流出的負債，并把它們在資產負債表中單獨列示。而且當期遞延所稅負債增加+當期遞延所得稅資產減少-當期遞延所得稅負債減少-當期遞延所得稅資產增加=當期遞延所得稅。
四、當期所得稅費用與當期所得稅與遞延所得稅的關系
當期延所得稅的產生導致了所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅的結果。當期所得稅是企業按稅法規定計算確定的當期發生的交易和事項，應交納給稅務部門的當期應納稅額。由于稅法和會計處理不同，要將利潤總額按照適用稅法調整為應納稅所得額后再乘以相應的稅率。調整項目有：按會計準則計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用；計入利潤表的費用與按稅法規定可予稅前抵扣的金額之間的差額；計入利潤表的收入與按稅法規定應計入應納稅所得額的收入之間的差額；稅法規定的不征稅收入等。
利潤表中的所有科目都會受到資產負債表科目的影響，以上利潤總額被調整是受到資產負債中原資產、負債的影響而導致的，那么遞延所得稅資產、遞延所得稅負債這兩個新的資產負債科目會對利潤表的什么科目造成影響呢？結果是：它們共同改變了所得稅費用中的遞延所得稅。最終所得稅費用是當期所得稅和遞延所得稅兩者共同作用的結果，資產負債表中原來資產、負債項目改變了當期應交所得稅；遞延所得稅資產、負債則改變了遞延所得稅，也即：所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅。遞延所得稅體現在利潤表的所得稅費用科目中，可以使各年實現的凈利潤保持平穩，避免因稅收與會計標準不同而對各年凈利潤水平產生“不合理”影響。而且遞延所得稅資產、遞延所得稅負債列示在資產負債表中，使得企業資產、負債結構得到更準確完整的反映。
五、結束語
1.通過以上對利潤表、資產負債表內在聯系及其與所得稅費用關系的探究，可以非常透徹理解遞延所得稅資產、遞延所得稅負債產生的必要性以及兩者與所得稅費用的關系，化解了理解和應用的難點。
2.表2中稅法和會計標準計算結果的差異，只是暫時性的，這種差異會隨時間逐步減少，最終為0。例如：固定資產折舊計算，稅法和會計計量標準不同，各期折舊都不同，但是這項資產在最終報廢時，在會計和稅法上計算折舊之和應該相等，所以說最終差異是0。在會計上，也只會對這種影響損益的暫時性差異，才會確認為遞延所得稅資產、負債。如果交易額發生既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則不能計入所得稅費用。不可確認情形有：內部研發形成的無形資產初始計量、承租人融資租入固定資產，分期付款方式購入固定資產、無形資產等。在確認遞延所得稅資產時，還應當以未來期間很可能取得用以抵扣可抵扣性差異的應納稅所得額為限，在計量時還要考慮預期該差異轉回時適用稅率或稅法的相關規定。
參考文獻：
1.中國注冊會計師協會.會計[M].北京：中國財政經濟出版社，2011.
關鍵詞：遞延所得稅；資產；負債
在會計工作和學習中，發現大部分會計人員對遞延所得稅的處理有諸多疑惑，本文針對遞延所得稅理解中的難點，以及所得稅費用的計算過程中遇到的難點談一點想法，期望能對學習及會計工作有所幫助。
一、遞延所得稅的涵義
《企業會計準則第18號－所得稅》規定采用資產負債表法核算所得稅。遞延所得稅分為遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。通過比較資產、負債按照會計準則規定確定的賬面價值與按照稅法規定確定的計稅基礎，對于兩者之間的產生時間性差異，分為可抵扣暫時性差異與應納稅暫時性差異，確認相關的遞延所得稅資產與遞延所得稅負債。應納稅暫時性差異在未來期間轉回時，會增加轉回期間的應納稅所得額，可抵扣暫時性差異會減少未來期間的應納稅所得額。
二、遞延所得稅的確認及賬務處理
下面主要從資產和負債兩個方面來分析遞延所得稅。(一)資產資產的賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債；資產的賬面價值小于計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產；例如，某項交易性金融資產成本40000元，期末公允價值上升10000元，在進行帳務處理時：借：交易性金融資產10000貸：公允價值變動損益10000該項資產帳面價值50000元。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院，財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。因此，不承認公允價值的升值10000元，在以后實際處置時再確認，稅務機關確認該項固定資產價值是40000元，也就是計稅基礎。即資產賬面價值50000＞計稅基礎40000，理解差額是(50000-40000)*25%=2500元，應調減應納稅2500元(假設所得稅稅率為25%)，可理解為稅務機關少收了2500元，在以后期間可以收回。對于企業可理解未來要多交稅，意味著會在未來給企業帶來經濟利益的流出，符合負債的定義，所以確認負債，即應納稅暫時性差異，也就是“遞延所得稅負債”。賬務處理：借：所得稅費用2500貸：遞延所得稅負債2500(二)負債負債的賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅資產；負債的賬面價值小于計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅負債；例如，某企業預計銷售產品質量保證損失提取費用10000元，計提時賬務處理：借：銷售費用10000貸：預計負債10000該項負債帳面價值10000元。稅務機關認定該項預計負債時，取決于銷售產品損失是否已經發生。因此不應確認，在以后實際發生時再確認，稅務機關確認該項負債是0元，也就是計稅基礎。即負債賬面價值10000＞計稅基礎0，理解差額是(10000-0)*25%=2500元，應調增應納稅2500元(假設所得稅稅率為25%)，可理解為稅務機關多收了2500元，在以后期間可以轉回。對于企業可理解未來要少交稅，意味著會在未來給企業帶來經濟利益的流入，符合資產的定義，所以確認資產，即可抵扣暫時性差異，也就是“遞延所得稅資產”。賬務處理：借：遞延所得稅資產2500貸：所得稅費用2500
三、所得稅費用的確認
根據所得稅費用=應交所得稅+遞延所得稅費用，應交所得稅已計算出來，根據遞延所得稅費用=(遞延所得稅負債期末余額-遞延所得稅負債期初余額)-(遞延所得稅資產額期末余額-遞延所得稅資產期初余額)，就可計算出所得稅費用。這個公式在日常記憶中較困難，可以根據會計分錄借貸平衡式，其他三個都是已知，倒擠出所得稅費用。例如，某企業應交所得稅是42000元，遞延所得稅負債期末、期初余額分別是20000、30000元，遞延所得稅資產額期末、期初余額分別是25000、12000元。遞延所得稅負債期末余額相比期初要減少10000元(借方)，遞延所得稅資產期末余額相比期初要增加13000元(借方)。所得稅費用即是19000元：借：所得稅費用19000遞延所得稅資產13000遞延所得稅負債10000貸：應交稅費-應交所得稅42000假設遞延所得稅負債期末、期初余額分別是30000、20000元，其他條件不變，遞延所得稅負債期末余額相比期初要增加10000元(貸方)。所得稅費用即是39000元：借：所得稅費用39000遞延所得稅資產13000貸：應交稅費-應交所得稅42000延所得稅負債10000通過會計分錄倒擠所得稅費用，便于會計人員理解和掌握，相對于通過所得稅公式計算得出結果更簡單易懂。
參考文獻：
[1]財政部會計司編寫組.企業會計準則講解[M].人民出版社，2010，12.
[2]胡慶紅.對遞延所得稅資產與遞延所得稅負債核算問題的探討[J].商業會計，2010，3(06).
博士，上海財經大學副教授，中國注冊會計師、澳大利亞注冊會計師會員，美國康涅狄克大學訪問學者。從事國際會計和財務會計研究多年，曾出版《國際會計與中國會計比較研究》專著，對新會計準則有較深的研究，曾出版《企業會計準則實用指南》、《新會計準則實踐案例》等多部實用性書籍，且有多篇文章相繼發表。
從2007年開始執行的新會計準則中所得稅會計是運用廣泛并且較難理解的一個會計準則。我們發現上市公司在執行這個會計準則時，對遞延所得稅資產確認的理解比較模糊。本文以ST平能公司和閩東電機為例，討論遞延所得稅資產確認的條件以及對遞延所得稅資產確認需要關注的問題。
2006年，我國財政部頒布所得稅會計準則。這個準則是在借鑒《國際會計準則第12號――所得稅》，并結合我國實際情況的基礎上起草完成的。會計準則中明確指出，“按照暫時性差異確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。在稅率變動時，應當對遞延所得稅資產或遞延所得稅負債進行調整。”也就是說，新的會計準則關注的是暫時性差異，而不是以前的時間性差異，新所得稅會計準則擴大了差異的范圍，依據的是經濟利潤觀來對企業的所得稅進行會計處理，即所得稅會計處理方法采用的是資產負債表債務法。在資產負債表債務法下，資產負債表中采用“遞延所得稅資產”或“遞延所得稅負債”概念，使遞延稅款具有資產負債表上資產和負債的定義，表示企業在未來應收回或清償的資產或負債。這種處理方法就可以清晰反映企業的財務狀況，更有利于企業的正確決策。
由于我國原所得稅會計處理與國際會計準則差異較大，與國際會計趨同的新所得稅會計準則就顯得較難理解，本文就以一些上市公司的案例對所得稅會計準則進行解析與討論。
案例背景
(一)ST平能公司案例
ST平能公司與平煤集團進行了資產置換，在資產置換前，公司截止2006年末累計虧損1363754813.04元，在資產置換后，以目前公司盈利能力來計算，公司有能力在5年內彌補以前年度虧損。據此ST平能公司向赤峰市元寶山區地方稅務局提出《關于內蒙古平莊能源股份有限公司彌補以前年度虧損的申請》。2007年8月9日，經該局批復同意允許ST平能公司在稅法允許的年限內對2002至2006年的虧損額用以后不超過5年的應納稅所得額彌補虧損，累計可彌補虧損額1318050919.89元。因此，本期根據赤峰市元寶山區地方稅務局確認的可彌補虧損額，分別追溯調整增加2006年期末的公司遞延所得稅資產以及調整增加2006年期末未分配利潤434956803，56元。會計報表相關項目期初數已按調整后金額列示。
(二)閩東電機公司案例
2007年10月31日閩東電機(集團)股份有限公司關于會計差錯的更正公告：
公司2007年初根據2006年末資產、負債賬面價值與計稅基礎不同形成的可抵扣暫時性差異的所得稅影響并結合公司未來盈利能力，確認了遞延所得稅資產25547077.15元(主要是應收款項、存貨、長期股權投資及固定資產計提減值準備所致)。
本年公司在對執行新會計準則對本公司財務狀況、經營成果和現金流量所產生影響進行評價并慎重考慮的基礎上，參照財政部對新會計準則的進一步講解認為，按2006年末資產、負債賬面價值與計稅基礎不同形成的可抵扣暫時性差異的所得稅影響確認的遞延所得稅資產的轉銷受不確定性因素影響，導致差異轉回時所確認的遞延所得稅資產可能無法得以轉銷，從謹慎性要求考慮不應確認遞延所得稅資產(遞延所得稅資產的轉銷與差異轉回直接相關，差異轉回如為資產收回導致，則資產收回當期是否能取得足夠的應納稅所得額以抵銷當期應轉銷遞廷所得稅資產的影響具有不確定性；差異轉回如為處置資產導致，則除前述的不確定性外，資產處置損失稅前扣除能否得到稅務主管部門認可具有不確定性)公司本季度將已確認的年初遞延所得稅資產全部轉回。
公司目前已做好2006年度所得稅匯算申報并已統計出可用以后年度稅前利潤彌補的未彌補虧損額30327900A3元，同時公司預計在未來將會獲得足夠的應納稅所得額，故在2007年第三季度按預計以后年度可獲得足夠應納稅所得額予以彌補的未彌補虧損額產生的可抵扣暫時性差異的所得稅影響確認為2007年初遞延所得稅資產10008207.14元。
以上兩項合計，共計調減年初遞延所得稅資產15538870.01元(25547077.15-10008207.14)。
案例分析
(一)ST平能遞延所得稅資產確認的分析
從ST平能的公告來看，公司將遞延所得稅資產確認金額的變動采用了追溯調整法。
根據所得稅會計準則第二十條規定：資產負債表日企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時。減記的金額應當轉回。
以前沒有確認的遞延所得稅資產的金額，由于環境發生變化，估計數發生變化。這種變化是一種估計的變革，它不應該采用追溯調整法，而應該是未來適用法。ST平能公司的遞延所得稅資產估計金額的變動應采用未來適用法，而不是追溯調整法。
(二)閩東電機遞延所得稅資產確認的分析
閩東電機的公告晦澀難懂，但總體的意思是公司將2006年確認的遞延所得稅資產確認金額的變動作為錯誤更正，采用了追溯重述法。
但是我們不明白的是：閩東電機的公告認為2006年末確認的遞延所得稅資產沒有根據謹慎性要求，2007年10月將已確認的年初遞延所得稅資產全部轉回。但問題是該公司又說現在做好了2006年度所得稅匯算申報，認為2006年沒有彌補的虧損，2007年估計可以滿足確認的標準，2007年確認遞延所得稅資產。
閩東電機2007年沖銷2006年估計的遞延所得稅資產，同時又確認2006年沒有彌補的虧損，實在是費解。因為若公司在2007年時認定2006年沒有彌補的虧損以后能夠彌補的話，那么根本不應該全部沖銷2006年估計的遞廷所得稅資產。
根據閩東電機的公告，給我們的印象是閩東電機原來確認遞延所得稅資產沒有根據所得稅匯算申報，現在是根據所得稅匯算申報來確認。我們不禁要問：遞延所得稅資產確認一定要根據所得稅匯算申報來確認嗎?我們知道所得稅匯算申報往往在年報編制之后，那么年報中的遞延所得稅資產不就無法估計了嗎?
根據財政部《關于進一步做好上市公司2006年度財務報告審計工作的通知》的第二條：會計師事務所應當按照《企
業會計準則第18號――所得稅》和《企業會計準則第38號――首次執行企業會計準則》的有關要求，嚴格采用資產負債表債務法進行所得稅會計處理。需要確認遞延所得稅資產的，必須有確切證據，比如未來期間的經營計劃、經營策略、利潤的新增長點、與稅務部門的溝通等相關證據，表明企業未來能夠獲得足夠的應納稅所得額，在無確鑿證據證明可抵扣虧損帶來的未來經濟利益能夠實現的情況下，不得確認與可抵扣虧損相關的遞延所得稅資產。
從上面規定看，遞延所得稅資產確認并不一定要根據所得稅匯算申報來確認，更何況一般情況下，年報的公布時間要早于年度匯算清繳。
另外，還要重申的是：以前確認的遞延所得稅資產的金額，由于環境發生變化，估計數發生變化。這種變化是一種估計的變革，它不應該采用追溯調整法，而應該是未來適用法。
(三)所得稅準則有關遞延所得稅資產確認條件
根據所得稅會計準則第十三條規定：企業應當以很可能取得用以抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產。在所得稅會計準則應用指南中提到：企業在確定未來期間很可能取得的應納稅所得額時，應當包括未來期間正常生產經營活動實現的應納稅所得額，以及在可抵扣暫時性差異轉回期間因應納稅暫時性差異的轉回而增加的應納稅所得額，并應提供相關的證據。
例析 某企業于2008年12月31日的可抵扣暫時性差異為10000元，應納稅暫時性差異3000元，該可抵扣暫時性差異和應納稅暫時性差異將于2009年度轉回。預計2009年度的應納稅所得額為1000元，假若企業在2009年后五年內均不能獲得應納稅所得額，也未實施任何稅務計劃，所得稅稅率為25％。
該企業2008年12月31日應該確認的遞延所得稅資產余額：由于可抵扣暫時性差異在預計轉回的期間，僅能獲得預計同期轉回的應納稅暫時性差異3000元，以及應納稅所得額1000元可以抵扣，因此于2008年12月31日確認的遞延所得稅資產余額為1000(4000x2.5％)元。
企業應于資產負債表日對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產。
對于企業發生虧損的，確認遞延所得稅資產需特別謹慎。《企業會計準則第18號――所得稅》第十五條規定：企業對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。ST天龍2007年年報披露，該公司沒有遞延所得稅負債，但其年報在虧損的情況下，確認遞延所得稅資產1542358.69元。由于其年報沒有任何說明，公司是如何判斷遞延所得稅資產的，我們無法在現有的信息披露中找到答案。結論與啟示
新會計準則要求在資產負債表中將遞延所得稅資產和負債區別于其他資產和負債單獨列示。
[例]假設會計和稅法由于折舊方法不同而產生的暫時性差異如表1所示，并假設1991年、1992年所得稅稅率為33％，1993起年改為30％，至1996年再次發生變動，變為24％。
(1)遞延法下對該固定資產折舊引起的暫時性差異的處理
從表1可以看出，暫時性差異轉回之年是1995年，因此此前的1991年至1994年應采用當年適用的稅率，即1991年與1992年采用33％、1993年與1994年采用30％分別乘以各年的暫時性差異來計算確認“遞延稅款”，并記入該賬戶的貸方。為簡化起見，將記入“遞延稅款”賬戶借方的金額用正號表示，記人貸方的金額用負號表示，各年“遞延稅款”具體計算結果如下：
1991年：－12042×33％＝－3973.86(元)
1992年：－8188×33％＝－270204(元)
1993年：4335×30％＝－1300.50(元)
1994年：482×30％＝－144.60(元)
1995年是暫時性差異開始轉回之年，因此從1995年起，直至1998年，應首先采用1991年與1992年33％的稅率予以轉回，待1991年與1992年的暫時性差異全部轉回之后，再采用自1993年開始的30％的稅率予以轉回，并記入“遞延稅款”的借方。具體計算結果如下：
1995年：3372×33％＝1112.76(元)
1996年：7225×33％＝2384.25(元)
1997年：7225×33％＝2384.25(元)
1998年：2408×33％＋(7225－2408)×30％＝2239.74(元)
其中，2408＝(12042＋8188)－(3372＋7225＋7225)
上述計算結果通過“T”字型賬戶匯總如下：
通過“T”字型賬戶可以看出，12042＋8188＋4335＋482＝3372＋7225＋7225＋7225，表明暫時性差異原始產生總數與之后轉回總數相等；相應地，3973.86＋2702.04＋1300.50＋144.60＝－1112.76＋2384.25＋2384.25＋2239.74，即產生與轉回的暫時性差異對所得稅影響金額也相等。這兩個等量關系在債務法下仍成立。
可見，遞延法下暫時性差異開始轉回之后的任何年份所得稅稅率再次發生變化，上述各年遞延稅款的計算結果不變，即從暫時性差異開始轉回的年度開始，遞延稅款的計算金額僅與以前產生暫時性差異的年度有關，與當期的稅率無關。
(2)債務法下對該固定資產折舊引起的暫時性差異的處理
債務法下重點是稅率發生變動的年份，即1993年和1996年。在稅率發生變動的年份，遞延稅款由兩部分構成，一是變動當期產生或轉回的暫時性差異按當期稅率計算的遞延稅款，二是截至稅率變動之前累計暫時性差異按現行稅率計算調整的影響金額。其他年份直接按當年適用的所得稅稅率計算確認當期發生或轉回的暫時性差異對所得稅的影響金額即可。遞延稅款具體計算結果如下：
1993年：－4335×30％＋(－12042－8188)×(30％－33％)＝－693.60(元)
1996年，所得稅稅率再次發生變動，所以需對1996年之前累計的暫時性差異再作調整。由于在1993年已將稅率調整至30％，故本年度僅需對30％與24％的差額部分進行調整，而非33％與24％的差額部分，其計算結果為7225×24％＋[(－12042－8188－4335－482)＋3372]×(24％－30％)＝3034.50元。
其他各年直接以當年產生或轉回的暫時性差異乘以30％得出，具體結果如下：
1991年、1992年計算結果同遞延法，分別為－3973.86元和－2702.04元。
1994年：－482×30％＝－144.60(元)
1995年：3372×30％＝1011.60(元)
1997年：7225×24％＝1734(元)
1998年同1997年。
可見，與遞延法不同，債務法下若1995年之后的任何年份所得稅稅率再次發生變化，則在變化當年都要按上述方法對變更當年的遞延稅款賬面余額進行調整，調整至現行稅率。
另外，當所得稅稅率連續多次發生變動時，遞延法下只需關注暫時性差異轉回之前的變動，轉回之后的變動對其計算無影響；而債務法下，對于所得稅稅率的每一次變動都應進行處理。
通過以上分析可知，遞延法下“遞延稅款”的賬面余額不能真實代表企業未來收款的權利或付款的義務，而采用債務法，則在稅率發生變動的當期，對遞延稅款的賬面余額按照現行稅率進行調整，使之能代表真正的未來預付或應付稅款金額。債務法較之遞延法，在理論上更符合會計要素的要求。并且債務法下只需注意在稅率發生變化的年份按現行稅率對遞延稅款做出調整，其他年份均直接以暫時性差異產生數或轉回數與當期適用稅率之乘積確認遞延稅款借方或貸方即可，處理思路更加簡單，因此，新準則采納了與國際會計準則一致的做法，明確了企業在進行所得稅核算時只能采用納稅影響會計法中的債務法。
參考文獻：
[1]財政部：《企業會計準則》(2006)，經濟科學出版社2006年版。
[2]財政部：《(企業會計準則>應用指南》，財政經濟出版社2006年版。
我國現行稅法規定，企業某一納稅年度發生的經營虧損可以用下一年度的稅前應納稅所得額來彌補，下一年度的所得額不足彌補的，可以逐年延續彌補，但最長不得超過5年，超過5年仍未彌補完的，用稅后利潤彌補。我國《企業會計準則第18號——所得稅》規定：企業對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。而原《企業會計制度》規定，企業在發生虧損的當期不需要進行相應的賬務處理，既不確認所得稅收益，也不確認遞延所得稅資產。
吳尚忠、張明義（2012）《論資產負債觀和收入費用觀的兼容》通過一個實例提出了自己的困惑：某公司第一年虧損80萬元，預計未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額來利用該可抵扣的虧損。會計分錄：
借：遞延所得稅資產 200 000
貸：所得稅費用 200 000
這樣做不符合配比原則，按照配比原則，這一年利潤總額為負，就不應當確認任何所得稅費用。不能因為實行資產負債表債務法，就把配比原則完全拋棄。更令人費解的是，利潤表上的“所得稅費用”是-20萬元，所得稅費用怎么可能是負數呢？會計人員筆桿輕輕一揮，凈利潤就由-80萬元變成-60萬元，無緣無故減少虧損20萬元，這給企業操縱利潤和虧損、掩蓋業績不佳真實面目留下了空間。
二、個人觀點
為了解答此疑問，筆者現通過一個具體的實例來加以分析。
例：甲公司2012年發生虧損2 000萬元，假設公司管理層已作出正確的發展戰略調整，預計公司未來5年內可以彌補這2 000萬元的虧損。公司適用的所得稅稅率為25%。若2013-2016年間，該公司各年的應納稅所得額分別為800萬元、400萬元、600萬元、1 000萬元。
1.根據原《企業會計制度》的規定，2013年、2014年、2015年企業不需要作相應的賬務處理。到了2016年，累計還有200萬元未彌補虧損，而當年有1 000萬元的應納稅所得額，彌補完200萬元虧損后，仍有800萬元需要計算繳納所得稅。2016年的會計分錄：
借：所得稅費用 （800×25%）2 000 000
貸：應交稅費——應交所得稅 2 000 000
2.按《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，并結合甲公司的實際情況，會計人員判斷該公司在5年內可用于抵扣虧損的應納稅所得額將在2 000萬元以上，因此，按2 000萬元的虧損額來計算確認所得稅收益。
（1）2012年發生虧損時。會計利潤：-2 000萬元；應納稅所得額：-2 000萬元；應納所得稅：0萬元。遞延所得稅資產：2 000×25%=500（萬元）；遞延所得稅：0-（500-0）=-500（萬元）；所得稅費用：0+（-500）=-500（萬元）；凈利潤：-2 000-（-500）=-1 500（萬元）。會計分錄：
借：遞延所得稅資產 5 000 000
貸：所得稅費用——遞延所得稅費用 5 000 000
（2）2013年可抵扣虧損轉回時。會計利潤：800萬元；應納稅所得額：0萬元；應納所得稅：0萬元；期初遞延所得稅資產：500萬元。遞延所得稅資產轉回：800×25%=200（萬元）；期末遞延所得稅資產：500-200=300（萬元）；遞延所得稅：0-（300-500）=200（萬元）；所得稅費用：0+200=200（萬元）；凈利潤：800-200=600（萬元）。會計分錄：
借：所得稅費用——遞延所得稅費用 2 000 000
貸：遞延所得稅資產 2 000 000
（3）2014年可抵扣虧損轉回時。會計利潤：400萬元；應納稅所得額：0萬元；應納所得稅：0萬元；期初遞延所得稅資產：300萬元；遞延所得稅資產轉回：400×25%=100（萬元）；期末遞延所得稅資產：300-100=200（萬元）；遞延所得稅：0-（200-300）=100（萬元）；所得稅費用：0+100=100（萬元）；凈利潤：400-100=300（萬元）。會計分錄：
借：所得稅費用——遞延所得稅費用 1 000 000
貸：遞延所得稅資產 1 000 000
（4）2015年可抵扣虧損轉回時。會計利潤：600萬元；應納稅所得額：0萬元；應納所得稅：0萬元；期初遞延所得稅資產：200萬元；遞延所得稅資產轉回：600×25%=150（萬元）；期末遞延所得稅資產：200-150=50（萬元）；遞延所得稅：0-（50-200）=150（萬元）；所得稅費用：0+150=150（萬元）；凈利潤：600-150=450（萬元）。會計分錄：
借：所得稅費用——遞延所得稅費用 1 500 000
貸：遞延所得稅資產 1 500 000
（5）2016年可抵扣虧損轉回時。從2013-2015年，累計用應納稅所得額彌補的虧損已達1 800萬元，本年還可以彌補200萬元，因此，即使本年有1 000萬元的應納稅所得額，也只能用其中的200萬元彌補累計的虧損，剩余的800萬元要正常計算納稅。
會計利潤：1 000萬元；應納稅所得額：800萬元；應納所得稅：800×25%=200（萬元）；期初遞延所得稅資產：50萬元；遞延所得稅資產轉回：200×25%=50（萬元）；期末遞延所得稅資產：50-50=0（萬元）；遞延所得稅：0-（0-50）=50（萬元）；所得稅費用：200+50=250（萬元）；凈利潤：1 000-250=750（萬元）。會計分錄：
借：所得稅費用——遞延所得稅費用 500 000
——當期所得稅費用 2 000 000
貸：遞延所得稅資產 500 000
應交稅費——應交所得稅 2 000 000
三、結語
以上這兩種處理結果存在差異的主要原因是：二者對所得稅核算的處理方法不同，原《企業會計制度》采用的核算方法是應付稅款法，這種方法是在收付實現制的基礎上進行的會計處理。而《企業會計準則第18號——所得稅》采用的是資產負債表債務法，這種方法是在權責發生制的基礎上進行的賬務處理。在應付稅款法下是不需要確認遞延所得稅資產與遞延所得稅負債的，但這種做法是不準確的，不能公允地反映企業的財務狀況和經營成果。因為按照稅法規定可以結轉以后年度的未彌補虧損和稅款抵減雖不是因資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同產生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來的應交所得稅。正是由于該虧損的存在，才導致企業下一年度雖然實現了利潤但并不需要向國家繳 納所得稅，從而就不會因為交稅而導致經濟利益的流出，減少經濟利益的流出就相當于增加經濟利益的流入，就相當于取得了一項資產。“遞延所得稅資產”相當于“預付所得稅費用”，上年形成了遞延所得稅資產，就可以抵扣下年的應交所得稅。
所以，相對于應付稅款法不確認遞延所得稅資產而言，資產負債表債務法能較全面地反映企業真正擁有的預期會給其帶來經濟利益的資源，更好地體現了企業核算過程中配比原則及會計信息客觀性及謹慎性的信息質量要求，從而更完整全面地反映企業的資產及損益狀況。因此，應將由于納稅虧損產生的可抵扣暫時性差異，在符合條件的情況下，確認為一項資產。J
參考文獻：
1.吳尚宗，張明義.論資產負債觀和收入費用觀的兼容[J].財會月刊，2012，（5）.
2.宋麗娟.固定資產抵償債務會計處理新做法[J].中國鄉鎮企業會計，2010.
3.李景輝.2008年中級會計職稱考試《會計實務》重要考點分析（三）[J].國際商務財會，2008.
作者簡介：
[關鍵詞]合并財務報表 內部固定資產交易 調整分錄
遞延所得稅
集團內的某一企業可能將固定資產出售給集團內的另一個企業，后者也將購入的資產分類為固定資產。對于這類固定資產交易，合并工作底稿調整或抵銷分錄(以下簡稱調整分錄)應當包括兩個部分：一是調整銷售固定資產交易損益的分錄；二是調整固定資產銷售后折舊的分錄。上述調整會引起固定資產賬面價值的變動，所以企業需要在合并財務報表中確認相應的所得稅影響。
一、固定資產交易損益的調整
(一)交易當年調整分錄的編制
對于集團內部發生的固定資產交易，從企業集團的角度來看，企業并沒有將固定資產出售給企業集團外的其他單位。資產銷售方記錄了這一銷售并確認了營業外收入，所以編制調整分錄時應當消除這一銷售的影響。購買方按照購買成本記錄了固定資產，而從企業集團的角度來看，銷售日集團內該固定資產的成本是銷售方所記錄的固定資產的賬面價值，合并財務報表中的固定資產要按照這一成本報告給企業集團，所以有必要將資產從記錄的購買成本降低為集團內該資產的成本。
例：2008年12月2日甲公司(母公司)銷售給乙公司(子公司)一臺生產設備，銷售價格為170000元，交易中不存在相關稅費。該設備系甲公司于兩年前購入，原價為200000元，累計折舊為40000元。乙公司對設備采用直線法計提折舊，折舊年限為5年，預計凈殘值為0。兩個公司適用的所得稅稅率均為25％。
2008年末，母公司在編制合并財務報表時應編制的調整分錄為：
借：營業外收入
10000[170000-(200000-40000)]
貸：固定資產――原價 10000
因合并調整，設備的價值被調低了10000元。編制合并財務報表時對資產賬面價值的任何調整會產生賬面價值與計稅基礎之間的差異。對于該設備來說，存在可抵扣暫時性差異，所以企業應當確認遞延所得稅資產和所得稅費用，應編制的所得稅影響的調整分錄為：
借：遞延所得稅資產 2500(10000×25％)
貸：所得稅費用 2500
(二)連續編制合并財務報表時相關調整分錄的編制
只要內部交易的固定資產仍在企業集團內使用，在交易的次年至固定資產到期的各年企業應當編制調整分錄來減少資產銷售方記錄的前期利潤和減少購買方所記錄的資產成本。
接上例，該設備到期前使用期間的各年末，企業應當編制的調整分錄為：
借：未分配利潤――年初 10000
貸：固定資產――原價 10000
此外，在設備到期前的各使用期間內，只要資產還在企業集團內，企業還需要考慮所得稅影響。有關所得稅影響的調整分錄為：
借：遞延所得稅資產 2500
貸：未分配利潤――年初 2500
二、折舊和內部交易損益的實現
內部交易損益的實現與所交易資產的折舊有關，所以這里對有關折舊的調整分錄和內部交易損益的實現一并討論。
(一)固定資產內部交易損益的實現
當交易涉及固定資產的情況下，交易的資產仍然留在企業集團內部時，這些交易中一直不會直接涉及集團外部企業。所以需要對內部交易損益實現的時點做出假設：當固定資產所包含的未來經濟利益被集團所消耗時，集團內部交易損益被認為實現。由于資產是在集團內被消耗掉，經濟利益被集團收到。至于集團所收到的經濟利益的方式，則可參照固定資產折舊來確定。因為折舊分配是與使用固定資產預期所產生經濟利益的方式有關，所以對于內部固定資產交易，外部單位的涉入是以一種間接的方式發生的，并假定內部交易損益的實現方式與折舊的分配相一致。
(二)折舊
在上例中，甲公司以170000元的價格將設備出售給乙公司，稅前利得為10000元。乙公司對購入的設備采用直線法折舊，折舊年限為5年，即乙公司按照年折舊率20％來計提折舊，銷售日后的各年末折舊的調整是通過比較對法律主體而言的成本上的折舊和對集團而言的成本上的折舊來進行的。這里僅以2009年為例說明折舊的調整，2009年有關折舊調整的具體計算如下：
乙公司：
固定資產成本=170000(元)
折舊費用=170000×20％=34000(元)
集團公司：
固定資產成本=160000(元)
折舊費用=160000×20％=32000(元)
折舊費用的調整額=34000-32000=2000(元)
合并報表日，折舊費用應調低2000元，企業應當編制的調整分錄為：
借：固定資產――累計折舊 2000
貸：營業成本 2000
這一調整使企業集團的利潤增加2000元，即企業集團已經實現該設備銷售利潤10000元中的2000元。內部交易損益的調整降低了企業集團的利潤10000元，而折舊的調整則導致確認因資產被消耗而實現的部分內部交易利潤，內部交易利潤實現的金額與折舊費用是同比例的，即每年20％。
銷售日設備在法律主體中的賬面價值與在集團中的賬面價值的差異是10000元(170000-160 000)。出售后的第一年末，該差異是8000元(170000×80％－160000×80％)，該金額是通過調整20％的折舊得出的。該資產在法律主體中的賬面價值與在集團中的賬面價值的差異減少了2000元，這導致初始暫時性差異的轉回，所以折舊調整的所得稅影響的調整分錄為：
借：所得稅費用 500
貸：遞延所得稅資產 500(2000×25％)
可見，所得稅影響調整是按照折舊調整數乘以所得稅稅率(2000×25％)來計算的。這一折舊調整導致固定資產賬面價值在每一期發生變動，這樣便減少了資產初始交易時產生的暫時性差異。折舊和所得稅調整對于企業集團凈利潤的凈影響是：使凈利潤增加1500元(2000-500)，設備銷售的稅后利潤7500元以每年1500元(7500×20％)的方式被實現。
只要折舊資產仍在集團內使用，折舊便會產生。因此在編制2010年合并財務報表時，折舊的調整必須反映當年和以前年度折舊差異的影響，以前年度折舊的調整需要抵減期初未分配利潤。這樣，2010年末企業應當編制的調整分錄為：
借：固定資產――累計折舊 4000
貸：未分配利潤――年初 2000
營業成本 2000
在這一調整分錄中，無論是當期的還是以前期間的會計利潤都增加，增加的金額是折舊費用的減少數。從納稅影響會計的角度來看，無論是當期還是以前期間，所得稅費用都因會計利潤的增加而增
加。隨著固定資產在使用壽命內折舊的提取，有關處置固定資產的利得而確認的遞延所得稅資產發生轉回，從而導致遞延所得稅資產賬面價值下降。
2010年末，對于折舊調整分錄的所得稅影響，企業應當編制的調整分錄為：
借：未分配利潤――年初 500
所得稅費用 500
貸：遞延所得稅資產 1000
可見，在固定資產預計使用壽命內，隨著折舊的提取，在集團內部資產銷售時產生的遞延所得稅資產被逐漸地轉回。而有關內部銷售損益的實現可以這樣來分析：該固定資產銷售時產生未實現稅后利潤7500元，即10000×(1-25％)，這一利潤以每年1500元被實現。第2年末，總共有3000元被實現，包括前一年的1500元和當年的1500元。當資產被提足折舊時，固定資產銷售損益全部被實現。
三、編制調整分錄時應注意的幾個問題
(一)對于固定資產賬面價值的變動，應調整遞延所得稅資產還是遞延所得稅負債
通常，如果編制調整分錄時固定資產的賬面價值減少，企業應當確認遞延所得稅資產。實務中，如果由于某種原因法律主體中的固定資產的賬面價值大于其計稅基礎，這可能導致該法律主體所確認的遞延所得稅負債的減少，而不是遞延所得稅資產的增加。由于遞延所得稅資產和遞延所得稅負債通常是按照相互抵消后的凈額進行披露的，編制調整分錄時是減少遞延所得稅負債還是增加遞延所得稅資產，這一問題并不重要。
(二)采用銷售方還是購買方的折舊率
計算折舊調整和相關所得稅影響的調整金額時，企業需要考慮應采用銷售方還是購買方的折舊率。合并報表調整分錄的目的不是假設交易沒有發生來列示財務報表，而是抵消內部交易的影響。在企業集團內，固定資產從使用的一個地方交換到另一個地方，交換的結果是：該資產受到與購買方企業資產有關的實體磨損、使用壽命預期等影響，而不會受到銷售方資產有關的有形損耗和使用壽命預期等的影響，所以出于合并財務報表目的的恰當折舊率是使用資產那個企業的折舊率。
(三)內部交易產生處置固定資產凈損失時的處理
如果內部交易產生處置固定資產凈損失，合并調整時有必要消除該損失，并把固定資產調整為集團內的成本，編制的調整分錄為借記“固定資產――原價”，貸記“營業外支出”；相應的所得稅影響的調整分錄則為借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅負債”。在調整固定資產銷售后折舊時，企業應編制的調整分錄與內部交易產生利得的情況相反，所得稅影響的分錄中將減少由于交易損失的結果而產生的遞延所得稅負債。
主要參考文獻：
[1]財政部，企業會計準則[M]，北京，經濟科學出版社，2006
[2]財政部會計司，國際財務報告準則2008[M]，北京，中國財政經濟出版社，2008
根據上述分析，企業在發生可抵扣虧損的年度以及抵扣可抵扣虧損的年度，分別涉及遞延所得稅資產的初始確認和后續計量。在初始確認過程中，在企業發生虧損的年度，需要首先判斷企業在以后可抵扣虧損的年度能否獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣。如能獲得則要以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損的未來應納稅所得額為限，不能高估遞延所得稅資產；否則不予以確認。在后續計量過程中，一方面可能遇到適用稅率變化時需要對遞延所得稅資產進行重新計量。另一方面，可能遇到在抵扣可抵扣虧損的年度無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產，需要減記遞延所得稅資產；同時減記后，在很可能獲得足夠的未來應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產時，需要轉回減記的遞延所得稅資產。在此本文通過以下舉例仔細分析。
一、適用稅率不變時稅前可彌補虧損的所得稅費用核算
【例1】某企業2004年的應納稅所得額為一500萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。假設該企業未來期間很可能獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產。2004年12月31日，該企業應確認遞延所得稅利益(資產)。其會計分錄為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減(500萬元×33％)
1650000
貸：所得稅費用――遞延所得稅費用 1650000
2005年該企業的應納稅所得額為120萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。所以，2005年12月31日，該企業的賬務處理應為： 借：所得稅費用――遞延所得稅費(120萬元×33％)
396000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減
396000
2006年該企業的應納稅所得額為800萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。2006年12月31日的賬務處理為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(1650000―396000)
1254000
所得稅費用――當期所得稅費用 1386000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1254000
應交稅費――應交所得稅
1386000
應交所得稅=【800-(500-120)】×33％=138．6(萬元)
假設【例1】中，該企業2006年、2007年、2008年均無應納稅所得額和暫時性差異。2009年該企業的應納稅所得額為200萬元，若當年適用稅率仍為33％，當期無暫時性差異。2009年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(200萬元×33％)
660000
營業外支出――遞延所得稅資產 594000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1254000
當企業稅前可彌補虧損超過稅法規定的五年期限，應將尚未抵扣的遞延所得稅資產減記，計入營業外支出，確認當期損益。在稅法規定可抵扣虧損年度結束以前的年度，企業在資產負債表日也應當對遞延所得稅資產進行復核，若發現未來期間難以獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益時，企業也應減記由于可抵扣虧損確認的遞延所得稅資產的賬面價值。
二、適用稅率變動時稅前可彌補虧損的所得稅費用核算
【例2】某企業2006年的應納稅所得額為-1000萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。假設該企業未來期間可能獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產。2006年12月31日，該企業應確認遞延所得稅利益(資產)，其會計分錄為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減(1000萬元×33％)
3300000
貸：所得稅費用――遞延所得稅費用 3300000
2007年該企業的應納稅所得額為200萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。2007年12月31日賬務處理為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(200萬元×33％)
660000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 660000
2008年該企業的應納稅所得額為100萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2008年12月31日的賬務處理為：
(1)遞延所得稅資產因適用稅率變化重新計量
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 640000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 640000
遞延所得稅資產減少(1000-200)×(33％-25％)=64(萬元)
此處適用稅率下降，應在稅率下降后減少遞延所得稅資產并計入當期的所得稅費用。若適用稅率上升，則需補記遞延所得稅資產并沖抵當期的所得稅費用。
(2)企業用當年的應納稅所得額抵扣遞延所得稅資產
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(100萬元×25％)
250000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 250000
2009年該企業無應納稅所得額和暫時性差異，并預計未來三年期間內無法取得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(有相關證明)。當年適用稅率為25％。2009年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：營業外支出――遞延所得稅資產 1750000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1750000
2010年經過多方努力，該企業當年的應納稅所得額為80萬元，并預計未來期間將會繼續盈利，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2010年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減 1750000
貸：營業外支出――遞延所得稅資產 1750000
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(80萬元×25％)
200000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 200000
2011年該企業的應納稅所得額為1000萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2011年12月31日的賬務處理：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 1550000
所得稅費用――當期所得稅費用 950000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1550000
應交稅費――應交所得稅 950000
遞延所得稅資產(補虧抵減)=175-20=-155(萬元)
應交所得稅=(1000+200+100+80-1000)×25％=95(萬元)
假設【例2】中，2011年該企業的應納稅所得額為500萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2011年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 1250000
營業外支出――遞延所得稅資產 300000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1550000
所得稅費用(遞延所得稅費用)=500×25％=125(萬元)
營業外支出=155―125=30(萬元)
參考文獻：
在資產負債表債務法下，所得稅費用的計算公式表述為：所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅費用
(一)當期所得稅當期所得稅是指企業按照稅法規定計算確定的針對當期發生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額，即應交所得稅，應以適用的稅收法規為基礎計算確定。
企業在確定當期所得稅時，對于當期發生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應在會計利潤的基礎上，按照適用稅收法規的要求進行調整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當期應交所得稅。
應交所得稅=應納稅所得額×所得稅稅率
應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調整增加額一納稅調整減少額
(二)遞延所得稅費用遞延所得稅費用，是指企業在某―會計期間確認的遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的綜合結果。即按照企業會計準則規定應予確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債在期末應有的金額相對于原已確認金額之間的差額，即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的當期發生額，但不包括計入所有者權益的交易或事項的及企業合并所得稅影響。用公式表示即為：遞延所得稅費用=(遞延所得稅負債的期末余額一遞延所得稅負債的期初余額)一(遞延所得稅資產的期末余額―遞延所得稅資產的期初余額)
(三)所得稅費用根據當期所得稅和遞延所得稅即可計算出所得稅費用，其計算公式為：所得稅費用=應交所得稅+遞延所得稅費用。
二、所得稅費用的巧算法
從上述準則中規定的所得稅費用的計算公式可以看出，所得稅費用計算過程中既涉及對當期稅前會計利潤按納稅調整增加額及減少額的調整，還包括對應交所得稅按遞延所得稅費用的調整，計算過程比較復雜，不易理解。下面介紹一種計算所得稅費用的巧算法，有利于對所得稅費用計算的掌握。
(一)將會計利潤調整為應納稅所得額在計算應交所得稅時，如果不存在永久性差異，只需要計算出遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的本期發生額就可以了，通過遞延所得稅資產和負債的本期發生額可以直接將會計利潤調整為應納稅所得額。永久性差異指會計規定計人利潤稅法規定不需要納稅的事項或者是會計規定從當期利潤中扣除但稅法規定需要納稅的事項，永久性差異不形成暫時性差異。如果存在永久性差異，則需要在會計利潤的基礎上先將永久性差異進行調整，然后通過遞延所得稅資產和負債的本期發生額將會計利潤調整為應納稅所得額。具體計算公式如下：
應交所得稅=(會計利潤±永久性差異+可抵扣暫時性差異發生額一應納稅差異發生額)×稅率
=(會計利潤±永久性差異)×稅率+遞延所得稅資產發生額-遞羞延所得稅負債發生額
(二)計算所得稅費用計算出應交所得稅后，可以利用所得稅費用的賬務處理模式倒擠出所得稅費用的數額。遞延所得稅資產的發生額如果為正數，則借記“遞延所得稅資產”，
遞延所得稅資產的發生額如果為負數，則貸記“遞延所得稅資產”，遞延所得稅負債的發生額如果為正數，則貸記“遞延所得稅負債”，遞延所得稅負債的發生額如果為負數，則借記“遞延所得稅負債”，應交所得稅當然要記貸方，其通常情況下的賬務處理模式為：借記“所得稅費用”和“遞延所得稅資產”，貸記“應交稅費――應交所得稅”和“遞延所得稅負債”在上述處理模式中，知道遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的發生額及應交所得稅金額即可倒擠出所得稅費用的金額。
三、所得稅費用巧算方法與傳統計算方法比較
[例]甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)，適用的所得稅稅率為25％；2008年初遞延所得稅資產為62.5萬元，其中存貨項目余額22，5萬元，保修費用項目余額25萬元，未彌補虧損項目余額15萬元。2008年初遞延所得稅負債為7.5萬元，均為固定資產計稅基礎與賬面價值不同產生。本年度實現利潤總額500萬元，2008年有關所得稅資料如下：
(1)2007年4月1日購入3年期國庫券，實際支付價款為1056.04萬元，債券面值1000萬元，每年3月31日付息，到期還本，票面年利率6％，實際年利率4％。甲公司劃分為持有至到期投資。2008年實際利息收入41.71萬元，稅法規定，國庫券利息收入免征所得稅。
(2)因發生違法經營被罰款10萬元。
(3)存貨年初和年末的賬面余額均為1000萬元。本年轉回存貨跌價準備70萬元，使存貨跌價準備由年初余額90萬元減少到年末的20萬元。稅法規定，計提的減值準備不得在稅前抵扣。
(4)年末計提產品保修費用40萬元，計入銷售費用，本年實際發生保修費用60萬元，預計負債余額為80萬元。稅法規定，產品保修費在實際發生時可以在稅前抵扣。
(5)至2007年末止尚有60萬元虧損沒有彌補，其遞延所得稅資產余額為15萬元。
(6)假設除上述事項外，沒有發生其他納稅調整事項。
要求：計算2008年所得稅費用金額。
(一)利用巧算法計算要計算2008年所得稅費用金額，應該計算出遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的發生額，題中已經給出遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的期初余額，所以應計算出遞延所得稅資產及負債的期末余額，就可以算出其發生額。
(1)計算2008年末遞延所得稅資產余額、遞延所得稅負債余額
存貨項目：
存貨的賬面價值=1000--20=980(萬元)
存貨的計稅基礎=1000(萬元)
可抵扣暫時性差異期末余額=20(萬元)
遞延所得稅資產期末余額=20×25％=5(萬元)
遞延所得稅資產發生額=5-22.5=-17.5(萬元)
預計負債項目：
預計負債的賬面價值=80(萬元)
預計負債的計稅基礎=80-80=0(萬元)
可抵扣暫時性差異期末余額=80(萬元)
可抵扣暫時性差異期初余額=80-40+60=100(萬元)
遞延所得稅資產期末余額=80×25％=20(萬元)
遞延所得稅資產發生額=20-100×25％=-5(萬元)
彌補虧損項目：
遞延所得稅資產年末余額=0×25％=0(萬元)
遞延所得稅資產發生額=0-15=-15(萬元)
遞延所得稅負債本期沒有發生額，故期末余額等于期初余額。
(2)計算甲公司2008年應交所得稅。
利用上述巧算法的計算公式可知
2008年應交所得稅=[利潤總額500一國債利息收入(永久性差異)41.71+違法經營罰款10(永久性差異)+存貨遞延所得稅資產發生額(20-22.5÷25％)+保修費遞延所得稅資產發生額(80―25÷25％)+彌補虧損遞延所得稅資產發生額(0-15÷25％)]x 25％=(500-41.71+10+2-70-20-60)×25％=79.5752(萬元)
(3)計算2008年所得稅費用
依據所得稅費用巧算法，可以通過賬務處理倒擠出所得稅費用的金額，上例中遞延所得稅資產的發生額為：-17.5-5-15=-37.5萬元，遞延所得稅資產減少記貸方，通過會計分錄，可以倒擠出所得稅費用為117.0725萬元。
借：所得稅費用
117.0725
貸：應交稅費――應交所得稅79.5725
遞延所得稅資產
37.5
(二)利用傳統方法計算
(1)應交所得稅：[利潤總額500-41.71(不需要納稅的永久性差異)+10(需要納稅的永久性差異)70(轉回的存貨跌價準備)+40(當期計入銷售費用的預計負債)-60(當期發生的可以抵扣的保修費用)一60(可稅前抵扣的以前年度虧損額)]×25％=79.5725(萬元)
(2)計算2008年遞延所得稅費用
遞延所得稅費用：遞延所得稅負債發生額一遞延所得稅資產發生額=17.5+5+15=37.5(萬元)
(3)計算2008年所得稅費用
2008年所得稅費用=本期應交所得稅+遞延所得稅費用
因此，在所得稅核算采用資產負債表債務法下，首先掌握“暫時性差異”并確認“遞延所得稅資產或遞延所得稅負債”后計量“所得稅費用”。
一、暫時性差異
暫時性差異，是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。此外，某些不符合資產、負債的確認條件，未作為財務會計報告中資產、負債列示的項目，如果按照稅法規定可以確定其計稅基礎，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。
根據暫時性差額對未來期間應稅金額影響的不同，暫時性差異分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
1.應納稅暫時性差異。應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。資產的賬面價值大于其計稅基礎或是負債的賬面價值小于其計稅基礎時，會產生應納稅暫時性差異。
2.可抵扣暫時性差異。可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。資產的賬面價值小于其計稅基礎或負債的賬面價值大于其計稅基礎時，會產生可抵扣暫時性差異。
例1:某公司2006年末固定資產賬面原值為1000萬元，會計上按直線法已提折舊為200萬元，固定資產凈值為800萬元，即固定資產賬面價值為800萬元;稅法按年數總和法計提折舊，應計提折舊額為250萬元，即固定資產將來可抵扣的金額（計稅基礎）為750萬元（1000-250）。因此，固定資產賬面價值800萬元與計稅基礎750萬元的差額，形成暫時性差異為50萬元;因資產的賬面價值大于其計稅基礎，形成應納稅暫時性差異。現將資產價值、計稅基礎、暫時性差異比較如下：
例2:某公司2006年末存貨賬面余額100萬元，已提存貨跌價準備10萬元，則存貨賬面價值為90萬元;存貨在出售時按歷史成本可以抵稅100萬元，其計稅基礎為100萬元。因此，存貨賬面價值90萬元與計稅基礎100萬元的差額，形成暫時性差異為10萬元；因資產的賬面價值小于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異。現將資產價值、計稅基礎、暫時性差異比較如下：
二、遞延所得稅資產遞延所得稅負債的確認
1.遞延所得稅資產的確認。企業對于可抵扣暫時性差異可能產生的未來經濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，并減少所得稅費用。在估計未來期間可能取得的應納稅所得額時，除正常生產經營所得外，還應考慮將于未來期間轉回的應納稅暫時性差異導致的應稅金額等因素。
例3:某公司2006年末存貨賬面余額100萬元，已提存貨跌價準備10萬元。則存貨賬面價值為90萬元，存貨的計稅基礎為100萬元，形成可抵扣暫時性差異為10萬元。假設甲公司所得稅稅率為33%，對于可抵扣暫時性差異可能產生的未來經濟利益，應以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產：
遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×所得稅稅率=10×33%=3.3（萬元）
2.遞延所得稅負債的確認。除明確規定不應確認遞延所得稅負債的情況以外，企業應當確認所有應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債，并計入所得稅費用。
例4:某公司所得稅稅率為33%，2006年末長期股權投資賬面余額為220萬元，其中原始投資成本為200萬元，按權益法確認投資收益20萬元，沒有計提減值準備。長期投資賬面價值為220萬元與其計稅基礎為200萬元之間形成應納稅暫時性差異，通常情況下應確認為遞延所得稅負債：
遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×所得稅稅率=20×33%=6.6（萬元）
三、當期所得稅和遞延所得稅的計量
1.當期所得稅的計量。資產負債表日，對于當期和以前期間形成的當期所得稅負債（或資產），應當按照稅法規定計算的預期應交納（或返還）的所得稅金額計量。假定企業當期發生的交易和事項（未發生直接計入所有者權益的交易和事項）按照稅法規定計算確定的應納稅所得額為100萬元，適用的所得稅稅率為33％，在不考慮其他因素影響的情況下，確認的當期所得稅和所得稅負債為33萬元。按照稅法規定計算的當期所得稅為：
應交所得稅=應納稅所得額×所得稅稅率
2.遞延所得稅的計量。資產負債表日，對于遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，應當按照預期收回該資產或清償該負債期間的適用稅率計量。對于確認的遞延所得稅,分別計入遞延所得稅資產和遞延所得稅負債：
遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×所得稅稅率
遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×所得稅稅率
企業經營過程中以各種方式取得的應稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會計期間適用的所得稅稅率一般不存在差別。某些情況下，適用稅率發生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權益中確認的交易或者事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，應當將其影響數計入變化當期的所得稅費用。
在計量遞延所得稅資產和負債時，應注意:
(1)遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的計量，應當反映資產負債表日企業預期收回資產或清償負債方式的所得稅影響，即在計量遞延所得稅資產和遞延所得稅負債時，應當采用與收回資產或清償債務的預期方式相一致的稅率和計稅基礎。
(2)企業不應當對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行折現。
(3)資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回。
四、 所得稅費用的計量
企業在利潤表中確認的所得稅費用或收益由當期所得稅和遞延所得稅兩個部分組成。但應注意：計入當期損益的所得稅費用或收益不包括企業合并和直接在所有者權益中確認的交易或事項產生的所得稅影響；與直接計入所有者權益的交易或者事項相關的當期所得稅和遞延所得稅，應當計入所有者權益。
在資產負債表債務法下，所得稅核算有三個步驟：
1.計算應交所得稅。應交所得稅=應稅所得×所得稅率
2.計算遞延所得稅資產和負債期末余額
①遞延所得稅資產期末余額=可抵扣暫時性差異期末余額×適用所得稅稅率
②遞延所得稅負債期末余額=應納稅暫時性差異期末余額×適用所得稅稅率。
3.計算所得稅費用。本期所得稅費用=本期應交所得稅+（期末遞延所得稅負債 ―期初遞延所得稅負債）―（期末遞延所得稅資產―期初遞延所得稅資產）
例5、某股份有限公司所得稅采用資產負債表債務法核算，所得稅稅率33%。2006年度有關所得稅會計處理的資料如下： 2006年度實現稅前會計利潤110萬元。2006年11月，公司購入交易性證券，入賬價值為40萬元；年末按公允價值計價為55萬元。按照稅法規定，成本在持有期間保持不變。2006年12月末，公司將應計產品保修成本5萬元確認為一項負債，按稅法規定，產品保修費可以在實際支付時在稅前抵扣。假設2006年初遞延所得稅資產和所得稅負債的金額為0。除上述事項外，公司不存在其他與所得稅計算繳納相關的事項，暫時性差異在可預見的未來很可能轉回，而且以后年度很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額。
計算2006年應交所得稅、確認2006年末遞延所得稅資產和遞延所得稅負債、2006年所得稅費用如下：
（1)計算應交所得稅
本年應交所得稅=（稅前會計利潤110― 交易性證券收益15 +預計保修費用5）×33%=33（萬元）
（2)確認年末遞延所得稅資產或遞延所得稅負債
①交易性證券項目產生的遞延所得稅負債年末余額=應納稅暫時性差異×所得稅稅率=15×33%=4.95（萬元）
②預計負債項目產生的遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×所得稅稅率=5×33%=1.65（萬元）
（3)計算所得稅費用
財政部2006年頒布的《企業會計準則第18號――所得稅》取消了應付稅款法、遞延法和利潤表債務法，要求企業一律采用資產負債表債務法核算遞延所得稅。資產負債表債務法引入全面收益概念，將差異擴展至暫時性差異。按對未來期間應稅所得的影響，暫時性差異可分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應納稅暫時『生差異將導致未來期間應納稅所得和應交所得稅的增加，意味著在資產負債表中形成一項可導致未來經濟利益流出的遞延所得稅負債，該負債將隨著應納稅暫時性差異的減少而逐漸消除；可抵扣暫時性差異將導致未來期間應納稅所得和應交所得稅的減少，意味著在資產負債表中形成一項可減少未來經濟利益流出的遞延所得稅資產，該資產將隨著可抵扣暫時性差異的減少而減少。
二、所得稅費用確認
在資產負債表債務法下，當稅率或計稅基礎變動時，必須對“遞延所得稅負債”和“遞延所得稅資產”賬戶余額進行調整，即首先確定資產負債表中的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，然后根據本期應交所得稅倒擠出利潤表項目的當期所得稅費用。
假設A企業所得稅率為30％，20x6年12月31日資產負債表中涉及暫時性差異的項目數據如表1所示：
假設A企業該年應納稅所得額為200萬元，應交所得稅為60萬元，以前年度沒有遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，則確認所得稅費用的會計處理為：
所得稅費用＝應納所得稅+遞延所得稅負債－遞延所得稅資產
借：所得稅費用[(60＋0.6－3.45)萬元] 571500
遞延所得稅資產 34500
貸：應交稅費――應交所得稅 600000
遞延所得稅負債 6000
三、遞延所得稅特殊處理
在某些情況下，遞延所得稅產生于直接計入所有者權益的交易或事項，或者產生于企業合并中因資產、負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差異。這類交易或事項中產生的遞延所得稅，不影響利潤表中確認的所得稅費用，其所得稅影響應視情況的不同分別確認。
例如新準則規定，非同一控制下的企業合并采用購買法核算，購買方取得的被購買方可辨認凈資產以公允價值入賬，即以被購買方可辨認資產的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額。但在稅法上該部分資產和負債仍然以被購買前的原賬面價值作為計稅基礎，這樣就會產生應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的影響。此時應在確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產的同時，相應調整合并中應予確認的商譽。
假設B企業所得稅率為30％，發行6000萬元的股份購入C企業100％的凈資產，該項合并符合有關稅法規定的免稅條件，在購買日C企業各項可辨認資產、負債的公允價值及其計稅基礎如表2所示：
該項交易中應確認的遞延所得稅負債為150萬元(500×30％)，由此可以得到包含遞延所得稅負債的可辨認凈資產公允價值4250萬元(4400－150)，其與合并方付出的購買成本6000萬元的差額(1750萬元)就是該合并交易中的商譽價值。需注意的是，合并后商譽的賬面價值為1750萬元，在稅法上由于這是因為合并而出現的新資產，不能抵扣未來應納稅所得，計稅基礎為0，形成應納稅暫時性差異1750萬元。但在會計上對該應納稅暫時性差異1750萬元不做處理，不確認遞延所得稅負債。
四、遞延所得稅資產謹慎性處理
(一)資產負債表日復核新準則要求采用謹慎性原則核算遞延所得稅資產。在資產負債表日，企業應復核遞延所得稅資產的賬面價值。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。這是因為遞延所得稅資產產生于前期應納稅所得大于會計利潤而多交的所得稅，其作用就是可以抵減未來的應納所得稅，但已經繳納的所得稅不再退還。只有當未來產生了足夠的應納稅所得額，這項遞延所得稅資產才可以發揮其抵減應納所得稅的作用。否則，若未來產生的應納稅所得額計算的應納所得稅不足以用于遞延所得稅資產抵扣時，應當對遞延所得稅資產進行相應的減記，將不能抵扣的部分立即確認為當期所得稅費用，從而避免高估企業資產。但在資產負債表日，有確鑿證據表明未來期間很可能獲得足夠的應納稅所得額用來抵扣可抵扣暫時性差異的，應當重新確認以前未確認的遞延所得稅資產。
(二)彌補虧損處理我國稅法允許企業虧損向后遞延彌補五年，原制度關于所得稅處理的規定中對可結轉后期的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補當期不確認遞延所得稅利益。新準則要求企業對能夠結轉后期的尚可抵扣的虧損，應當以可能獲得用于抵扣虧損的未來應納稅利潤為限，在當期確認為遞延所得稅資產。這樣，企業要對該可抵扣暫時性差異是否能在五年內的應稅利潤充分轉回作出評估，如果不能，企業不應確認。
五、首次執行日銜接處理
企業在新舊準則銜接時要區分原采用的所得稅會計處理方法，針對不同情況分別進行處理。
(一)原采用應付稅款法企業銜接會計處理原采用應付稅款法核算所得稅的企業，首次執行日，應首先調整有關資產、負債的賬面價值；然后計算確定其計稅基礎，分別計算應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異；再確認遞延所得稅影響，同時調整盈余公積和未分配利潤。
假設E企業所得稅率為30％，按10％提取盈余公積，首次執行日相關資產和負債的賬面價值和計稅基礎如表3所示：
貸：盈余公積 57000
未分配利潤 513000
遞延所得稅負債 510000
(二)原采用納稅影響會計法企業銜接會計處理原采用納稅影響會計法核算所得稅的企業，首次執行日，應首先調整有關資產、負債的賬面價值；然后計算確定其計稅基礎，分別計算遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，沖減原已確認的遞延稅款借項和遞延稅款貸項，同時調整盈余公積和未分配利潤。
在上例基礎數據上，若E企業首次執行日報表中增加了一項遞延所得稅貸項45元，則E企業還應增加一筆分錄：
借：遞延稅項――遞延稅款貸項 450000
一、遞延所得稅的計量
暫時性差異，是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
若存在暫時性差異就表明資產或負債將在未來期間導致所得稅流入或流出企業，資產負債表債務法要求將這一影響確認為資產或負債。應納稅暫時性差異系資產的賬面價值比計稅基礎高，意味著在未來期間按資產賬面價值收回的經濟利益大于計稅時的可抵扣金額，兩者的差額作為未來期間應納稅所得額而應交納所得稅，從而導致經濟利益流出企業，并相應地確認一項遞延所得稅負債；可抵扣暫時性差異系資產的賬面價值比計稅基礎低，或負債的賬面價值比計稅基礎高。前者意味著資產在未來期間可收回的經濟利益小而計稅時可抵扣金額大，后者意味著在未來期間償還的經濟利益大而不能抵扣應稅收益的金額小，兩者差額可抵減未來期間應納稅所得額，表現為所得稅支付額減少而使經濟利益流入企業；相應地，確認一項遞延所得稅資產。
資產負債表日，對于遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，應當按照預期收回該資產或清償該負債期間的適用稅率計量。對于確認的遞延所得稅，分別計入遞延所得稅資產和遞延所得稅負債：
遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×所得稅稅率
遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×所得稅稅率
企業經營過程中以各種方式取得的應稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會計期間適用的所得稅稅率一般不存在差別。某些情況下，適用稅率發生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權益中確認的交易或者事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，應當 將其影響數計入變化當期的所得稅費用。
在計量遞延所得稅資產和負債時，應注意：第一，遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的計量，應當反映資產負債表日企業預期收回資產或清償負債方式的所得稅影響，即在計量遞延所得稅資產和遞延所得稅負債時，應當采用與收回資產或清償債務預期方式相一致的稅率和計稅基礎。第二，企業不應當對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行折現。第三，資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，應當減計遞延所得稅資產的賬面價值。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回。
二、確定利潤表中的所得稅費用
按照稅法規定計算當期應納稅所得額，將應納稅所得額與適用的所得稅稅率計算的結果確認為當期應交所得稅（即當期所得稅），同時結合當期確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債（即遞延所得稅），作為利潤表中應予確認的所得稅費用。企業在利潤表中確認的所得稅費用或收益由當期所得稅和遞延所得稅兩個部分組成。但應注意：計入當期損益的所得稅費用或收益不包括企業合并和直接在所有者權益中確認的交易或事項產生的所得稅影響；與直接計入所有者權益的交易或者事項相關的當期所得稅和遞延所得稅，應當計入所有者權益。
現舉例說明所得稅核算全過程：
例：甲股份有限公司（下稱甲公司）2006年有關所得稅資料如下：（1）甲公司所得稅采用資產負債表債務法核算，所得稅率為33%；年初遞延所得稅資產為49.5萬元，其中存貨項目余額29.7萬元，未彌補虧損項目余額19.8萬元。（2）本年度實現利潤總額500萬元，其中取得國債利息收入20萬元，因發生違法經營被罰款10萬元，因違反合同支付違約金30萬元（可在稅前抵扣），工資及相關附加超過計稅標準60萬元。上述收入或支出已全部用現金結算完畢。（3）年末計提固定資產減值準備50萬元（年初減值準備為0），使固定資產賬面價值比其計稅基礎小50萬元；轉回存貨跌價準備70萬元，使存貨可抵扣暫時性差異由年初余額90萬元減少到年末的20萬元。稅法規定，計提的減值準備不得在稅前抵扣。（4）年末計提產品保修費用40萬元，計入營業費用，預計負債余額為40萬元。稅法規定，產品保修費在實際發生時可以在稅前抵扣。（5）2005年末有60萬元虧損沒有彌補，其遞延所得稅資產余額為19.8萬元。（6）假設除上述事項外，沒有發生其他納稅調整事項。
要求：（1）指出上述事項中，哪些將形成暫時性差異，屬于何種暫時性差異；（2）計算甲公司2006年應交所得稅；（3）計算2006年末遞延所得稅資產余額、遞延所得稅負債余額；（4）計算2006年所得稅費用，并進行賬務處理。
答案：（1）上述事項中，年末計提固定資產減值準備，使固定資產賬面價值小于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異；計提存貨跌價準備，使存貨的賬面價值小于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異；計提產品保修費形成的預計負債，賬面價值大于其計稅基礎，形成可抵扣暫時性差異；尚未彌補的虧損，形成可抵扣暫時性差異。
（2）2006年應交所得稅=應納稅所得額×所得稅率=[（利潤總額500-國債利息收入20+違法經營罰款10+工資超標60+計提固定資產減值50-轉回存貨跌價準備70+計提保修費40）-彌補虧損60]×33%=[570-60]×33%=510×33%=168.3（萬元）
（3）計算2006年末遞延所得稅資產和遞延所得稅負債余額：
①固定資產項目的遞延所得稅資產年末余額=固定資產項目的年末可抵扣暫時性差異×稅率=50×33%=16.5（萬元）
②存貨項目的遞延所得稅資產年末余額=存貨項目的年末可抵扣暫時性差異×稅率=20×33%=6.6（萬元）
③預計負債項目的遞延所得稅資產年末余額=預計負債項目的年末可抵扣暫時性差異×稅率=40×33%=13.2（萬元）
④彌補虧損項目的遞延所得稅資產年末余額=虧損彌補項目的年末可抵扣暫時性差異×稅率=0×33%=0（萬元）
⑤2006年末遞延所得稅資產余額=固定資產項目的遞延所得稅資產年末余額16.5+存貨項目的遞延所得稅資產年末余額6.6+預計負債項目的遞延所得稅資產年末余額13.2+彌補虧損項目的遞延所得稅資產年末余額0=36.3（萬元）
（4）計算2006年所得稅費用：
2006年所得稅費用=本期應交所得稅+（期末遞延所得稅負債-期初遞延所得稅負債）-（期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產）=168.3+（0-0）-（36.3-49.5）=168.3+0-（-13.2）=181.5（萬元）
甲公司所得稅的賬務處理是：
借：所得稅 181.5
貸：應交稅金
――應交所得稅 168.3
遞延所得稅資產 13.2
