時間：2023-05-30 09:26:56
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅收征管法實施條例，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、匯算清繳對象
（一）依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的非居民企業（以下稱為企業），無論盈利或者虧損，均應按照企業所得稅法及本辦法規定參加所得稅匯算清繳。
（二）企業具有下列情形之一的，可不參加當年度的所得稅匯算清繳：
1.臨時來華承包工程和提供勞務不足1年，在年度中間終止經營活動，且已經結清稅款；
2.匯算清繳期內已辦理注銷；
3.其他經主管稅務機關批準可不參加當年度所得稅匯算清繳。
二、匯算清繳時限
（一）企業應當自年度終了之日起5個月內，向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款。
（二）企業在年度中間終止經營活動的，應當自實際經營終止之日起60日內，向稅務機關辦理當期企業所得稅匯算清繳。
三、申報納稅?
（一）企業辦理所得稅年度申報時，應當如實填寫和報送下列報表、資料：
1.年度企業所得稅納稅申報表及其附表；
2.年度財務會計報告；
3.稅務機關規定應當報送的其他有關資料。
（二）企業因特殊原因，不能在規定期限內辦理年度所得稅申報，應當在年度終了之日起5個月內，向主管稅務機關提出延期申報申請。主管稅務機關批準后，可以適當延長申報期限。
（三）企業采用電子方式辦理納稅申報的，應附報紙質納稅申報資料。
（四）企業委托中介機構年度企業所得稅納稅申報的，應附送委托人簽章的委托書原件。
（五）企業申報年度所得稅后，經主管稅務機關審核，需補繳或退還所得稅的，應在收到主管稅務機關送達的《非居民企業所得稅匯算清繳涉稅事宜通知書》（見附件1和附件2）后，按規定時限將稅款補繳入庫，或按照主管稅務機關的要求辦理退稅手續。
（六）經批準采取匯總申報繳納所得稅的企業，其履行匯總納稅的機構、場所（以下簡稱匯繳機構），應當于每年5月31日前，向匯繳機構所在地主管稅務機關索取《非居民企業匯總申報企業所得稅證明》（以下稱為《匯總申報納稅證明》，見附件3）；企業其他機構、場所（以下簡稱其他機構）應當于每年6月30前將《匯總申報納稅證明》及其財務會計報告送交其所在地主管稅務機關。
在上述規定期限內，其他機構未向其所在地主管稅務機關提供《匯總申報納稅證明》，且又無匯繳機構延期申報批準文件的，其他機構所在地主管稅務機關應負責檢查核實或核定該其他機構應納稅所得額，計算征收應補繳稅款并實施處罰。
（七）企業補繳稅款確因特殊困難需延期繳納的，按稅收征管法及其實施細則的有關規定辦理。
（八）企業在所得稅匯算清繳期限內，發現當年度所得稅申報有誤的，應當在年度終了之日起5個月內向主管稅務機關重新辦理年度所得稅申報。
（九）企業報送報表期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期滿的次日為期限的最后一日；在期限內有連續三日以上法定休假日的，按休假日天數順延。
四、法律責任
（一）企業未按規定期限辦理年度所得稅申報，且未經主管稅務機關批準延期申報，或報送資料不全、不符合要求的，應在收到主管稅務機關送達的《責令限期改正通知書》后按規定時限補報。
企業未按規定期限辦理年度所得稅申報，且未經主管稅務機關批準延期申報的，主管稅務機關除責令其限期申報外，可按照稅收征管法的規定處以2000元以下的罰款，逾期仍不申報的，可處以2000元以上10000元以下的罰款，同時核定其年度應納稅額，責令其限期繳納。企業在收到主管稅務機關送達的《非居民企業所得稅應納稅款核定通知書》（見附件4）后，應在規定時限內繳納稅款。
[關鍵詞]利息 稅收 法規政策 風險
最近,某市地稅稽查局安排稽查人員對××公司上年度涉稅情況進行日常稽查,檢查發現該公司往來賬戶中“應付未付利息”(剔除銀行借款利息部分)年末余額達千萬元。帶著疑問,檢查人員做進一步調查核實,了解到,該公司受全球經融危機的影響,出口產品滯銷,資金周轉困難,2008年12月,經董事會研究,決定向公司內部和社會個人籌資。借款協議約定:公司按照略高于同期銀行利率水平向個人借款三年,到期還本付息。自2009年底開始,該公司按照約定的借款利率逐年計算預提利息,列入財務費用,同時,將應付利息計入個人往來賬戶。在借款期間,公司按實際支付的利息依法扣繳了個人所得稅。檢查結束,稽查局擬對該公司作出補繳營業稅、個人所得稅、城建稅、教育費附加和加收滯納金、處以罰款的決定。該公司認為,扣繳個人所得稅應該是在支付個人利息所得時扣繳,預提尚未支付的利息可以暫時不扣繳,因此,對稽查局的擬處理處罰決定存有疑義,一時難以接受。
該案集中反映一點:由于公司財務人員對支付個人借款利息涉稅法規政策不了解,向稽查局提出的不服處理處罰理由又不充分,公司將面臨因受稅務處理處罰而遭受損失的風險。下面,筆者就該案有關涉稅法規政策問題予以解析,旨在為企業財務人員從容應對稅務檢查及處理,防范財務風險提供借鑒和幫助。
一、企業支付個人借款利息應履行個人所得稅扣繳義務時間的規定
《合同法》第二百零五條規定:“借款人應當按照約定的期限支付利息。對支付利息的期限沒有約定或者約定不明確,依照本法第六十一條的規定仍不能確定,借款期間不滿一年的,應當在返還借款時一并支付;借款期間一年以上的,應當在每屆滿一年時支付,剩余期間不滿一年的,應當在返還借款時一并支付”。又根據《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第三十五條的規定,“扣繳義務人在向個人支付應稅款項時,應當依照稅法規定代扣稅款,按時繳庫,并專項記載備查。前款所說的支付,包括現金支付、匯撥支付、轉賬支付和以有價證券、實物以及其他形式的支付”。同時《國家稅務總局關于利息、股息、紅利所得征稅問題的通知》(國稅函〔1997〕656號)對此進行了明確,即:“扣繳義務人將屬于納稅義務人應得的利息、股息、紅利收入,通過扣繳義務人的往來會計科目分配到個人名下,收入所有人有權隨時提取,在這種情況下,扣繳義務人將利息、股息、紅利所得分配到個人名下時,即應認為所得的支付”。由此可見,該公司約定支付利息時間已到,被借款人可以隨時提取利息,不管是否支付,都應依法履行扣繳義務。
二、企業支付個人借款利息應履行營業稅扣繳義務的規定
根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定,資金借貸屬于金融保險業應稅勞務范籌。《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第四條第一款規定:“條例第一條所稱提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產,是指有償提供應稅勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為(以下簡稱應稅行為)。但單位或個體經營者聘用的員工為本單位或雇主提供應稅勞務,不包括在內”。另外,《營業稅暫行條例》第十一條關于營業稅扣繳義務人的規定是“中華人民共和國境外的單位或者個人在境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產,在境內未設有經營機構的,以其境內人為扣繳義務人;在境內沒有人的,以受讓方或者購買方為扣繳義務人”。和“國務院財政、稅務主管部門規定的其他扣繳義務人”。該公司是否有營業稅、城建稅、教育費附加扣繳義務,在國務院財政、稅務主管部門沒有作出具體規定的其他扣繳義務人之前,關鍵要看被借款人身份,即我們通常所說的外國人。
三、應扣未扣個人所得稅免于加收滯納金的特殊規定
《征管法》第五十二條規定:“因稅務機關的責任,致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的,稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款,但是不得加收滯納金”。 《國家稅務總局關于行政機關應扣未扣個人所得稅問題的批復》(國稅函[2004]1199號)中明確指出:按照《稅收征管法》規定的原則,扣繳義務人應扣未扣稅款,無論適用修訂前還是修訂后的《稅收征管法》,均不得向納稅人或扣繳義務人加收滯納金。因為滯納金是納稅人、扣繳義務人因占用國家稅款所做的補償,扣繳義務人未扣繳稅款則不存在占用的問題,而納稅人在未知的前提下也不應當加收滯納金。同樣,應扣未扣其他稅種也同等適用此理。顯而易見,該公司雖存在應扣未扣個人所得稅問題,但已扣繳稅款全部入庫,因而對應扣未扣個人所得稅可以免于加收滯納金。
四、扣繳義務人適用稅務行政處罰的規定
《征管法》第六十四條第一款規定:“納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據的,由稅務機關責令限期改正,并處五萬元以下的罰款”。第六十九條規定:“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的,由稅務機關向納稅人追繳稅款,對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款”。很顯然,《征管法》在對扣繳義務人行政處罰規定上十分明確,就該公司而言,無論適用那一條款,稅務部門都有充足理由作出解釋。但是,一種情況另外,如果公司連續幾年接受稅務部門的檢查,應付未付利息長期掛賬,但稅務部門作出的檢查結論從未涉及該事項,或者經咨詢得到稅務人員作出不必扣繳的回復意見,就可以從《征管法》第五十二條規定中尋求法律救濟,免受處罰。《征管法實施細則》第八十條明確規定:“稅收征管法第五十二條所稱稅務機關的責任,是指稅務機關適用稅收法律、行政法規不當或者執法行為違法”。此規定包含兩層含義:一是適用法律、行政法規不當;二是稅務機關的執法行為違法。所謂適用不當,是指稅務機關在應用稅收法律、行政法規時,對應該應用此項規定的卻應用了彼項規定,或者雖然應用了此項規定,但是在使用時發生錯誤,導致納稅人少繳稅款。所謂執法行為違法,是指稅務機關在執法時不規范,在執法程序上、執法權限上、執法主體上發生了錯誤,甚至導致無效執法行為的發生。如果存在稅務部門責任的話,連滯納金都不能加收,亦不能罰款。
值得注意的是,對于因稅務機關的責任不向納稅人或扣繳義務人加收滯納金和處以罰款的規定,僅適用于個人所得稅這一稅種。
五、企業支付個人借款利息其他涉稅法規政策規定
企業向個人支付借款利息除涉及營業稅、個人所得稅、城建稅、教育費附加法規政策外,還涉及到企業所得稅、稅務發票管理等有關政策規定,因此財務人員進行財務處理同時要注意以下幾點:
(1)企業與個人之間的借貸活動必須是真實、合法、有效的,并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規的行為,否則計算企業所得稅時不能扣除。
(2)企業與個人之間應簽訂借款合同,無合同的,支付的利息不予認可。
(3)借入款項應于賬內載明債權人的真實姓名和地址,其利息支出才能準予認定。
(4)利率如果超過同期同類商業銀行貸款利率的,其超過部分利息在計算企業所得稅扣除時不予認定。
(5)一方面借入款項支付利息,一方面貸出款項,如不收取利息,或收取利息低于所支出利息者,對于相當于該貸出款項支付利息或其差額,將被稅務機關認為非營業所需且是不合理的支出而被調整剔除。
(6)應取得合法有效憑證。支付企業以外個人借款利息要索取正規稅務發票,否則將被稅務機關以違反發票管理辦法為由處以相當于支付金額應稅稅款一倍以下的罰款。
(7)稅前扣除的借款合同應符合《合同法》的相關要求,即借款的利息不得預先在本金中扣除,利息預先在本金中扣除的,應當按照實際借款數額返還借款并計算利息。
第一條為規范和加強非居民企業所得稅源泉扣繳管理，根據《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱企業所得稅法）及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱稅收征管法）及其實施細則、《稅務登記管理辦法》、中國政府對外簽署的避免雙重征稅協定（含與香港、澳門特別行政區簽署的稅收安排，以下統稱稅收協定）等相關法律法規，制定本辦法。
第二條本辦法所稱非居民企業，是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內未設立機構、場所且有來源于中國境內所得的企業，以及雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的企業。
第三條對非居民企業取得來源于中國境內的股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得、轉讓財產所得以及其他所得應當繳納的企業所得稅，實行源泉扣繳，以依照有關法律規定或者合同約定對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人。
第二章稅源管理
第四條扣繳義務人與非居民企業首次簽訂與本辦法第三條規定的所得有關的業務合同或協議（以下簡稱合同）的，扣繳義務人應當自合同簽訂之日起30日內，向其主管稅務機關申報辦理扣繳稅款登記。
第五條扣繳義務人每次與非居民企業簽訂與本辦法第三條規定的所得有關的業務合同時，應當自簽訂合同（包括修改、補充、延期合同）之日起30日內，向其主管稅務機關報送《扣繳企業所得稅合同備案登記表》（見附件1）、合同復印件及相關資料。文本為外文的應同時附送中文譯本。
股權轉讓交易雙方均為非居民企業且在境外交易的，被轉讓股權的境內企業在依法變更稅務登記時，應將股權轉讓合同復印件報送主管稅務機關。
第六條扣繳義務人應當設立代扣代繳稅款賬簿和合同資料檔案，準確記錄企業所得稅的扣繳情況，并接受稅務機關的檢查。
第三章征收管理
第七條扣繳義務人在每次向非居民企業支付或者到期應支付本辦法第三條規定的所得時，應從支付或者到期應支付的款項中扣繳企業所得稅。
本條所稱到期應支付的款項，是指支付人按照權責發生制原則應當計入相關成本、費用的應付款項。
扣繳義務人每次代扣代繳稅款時，應當向其主管稅務機關報送《中華人民共和國扣繳企業所得稅報告表》（以下簡稱扣繳表）及相關資料，并自代扣之日起7日內繳入國庫。
第八條扣繳企業所得稅應納稅額計算。
扣繳企業所得稅應納稅額=應納稅所得額×實際征收率
應納稅所得額是指依照企業所得稅法第十九條規定計算的下列應納稅所得額：
（一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額，不得扣除稅法規定之外的稅費支出。
（二）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。
（三）其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。
實際征收率是指企業所得稅法及其實施條例等相關法律法規規定的稅率，或者稅收協定規定的更低的稅率。
第九條扣繳義務人對外支付或者到期應支付的款項為人民幣以外貨幣的，在申報扣繳企業所得稅時，應當按照扣繳當日國家公布的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應納稅所得額。
第十條扣繳義務人與非居民企業簽訂與本辦法第三條規定的所得有關的業務合同時，凡合同中約定由扣繳義務人負擔應納稅款的，應將非居民企業取得的不含稅所得換算為含稅所得后計算征稅。
第十一條按照企業所得稅法及其實施條例和相關稅收法規規定，給予非居民企業減免稅優惠的，應按相關稅收減免管理辦法和行政審批程序的規定辦理。對未經審批或者減免稅申請未得到批準之前，扣繳義務人發生支付款項的，應按規定代扣代繳企業所得稅。
第十二條非居民企業可以適用的稅收協定與本辦法有不同規定的，可申請執行稅收協定規定；非居民企業未提出執行稅收協定規定申請的，按國內稅收法律法規的有關規定執行。
第十三條非居民企業已按國內稅收法律法規的有關規定征稅后，提出享受減免稅或稅收協定待遇申請的，主管稅務機關經審核確認應享受減免稅或稅收協定待遇的，對多繳納的稅款應依據稅收征管法及其實施細則的有關規定予以退稅。
第十四條因非居民企業拒絕代扣稅款的，扣繳義務人應當暫停支付相當于非居民企業應納稅款的款項，并在1日之內向其主管稅務機關報告，并報送書面情況說明。
第十五條扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，非居民企業應于扣繳義務人支付或者到期應支付之日起7日內，到所得發生地主管稅務機關申報繳納企業所得稅。
股權轉讓交易雙方為非居民企業且在境外交易的，由取得所得的非居民企業自行或委托人向被轉讓股權的境內企業所在地主管稅務機關申報納稅。被轉讓股權的境內企業應協助稅務機關向非居民企業征繳稅款。
扣繳義務人所在地與所得發生地不在一地的，扣繳義務人所在地主管稅務機關應自確定扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務之日起5個工作日內，向所得發生地主管稅務機關發送《非居民企業稅務事項聯絡函》（見附件2），告知非居民企業的申報納稅事項。
第十六條非居民企業依照本辦法第十五條規定申報繳納企業所得稅，但在中國境內存在多處所得發生地，并選定其中之一申報繳納企業所得稅的，應向申報納稅所在地主管稅務機關如實報告有關情況。申報納稅所在地主管稅務機關在受理申報納稅后，應將非居民企業申報繳納所得稅情況書面通知扣繳義務人所在地和其他所得發生地主管稅務機關。
第十七條非居民企業未依照本辦法第十五條的規定申報繳納企業所得稅，由申報納稅所在地主管稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，申報納稅所在地主管稅務機關可以收集、查實該非居民企業在中國境內其他收入項目及其支付人（以下簡稱其他支付人）的相關信息，并向其他支付人發出《稅務事項通知書》，從其他支付人應付的款項中，追繳該非居民企業的應納稅款和滯納金。
其他支付人所在地與申報納稅所在地不在一地的，其他支付人所在地主管稅務機關應給予配合和協助。
第十八條對多次付款的合同項目，扣繳義務人應當在履行合同最后一次付款前15日內，向主管稅務機關報送合同全部付款明細、前期扣繳表和完稅憑證等資料，辦理扣繳稅款清算手續。
第四章后續管理
第十九條主管稅務機關應當建立《扣繳企業所得稅管理臺賬》（見附件3），加強合同履行情況的跟蹤監管，及時了解合同簽約內容與實際履行中的動態變化，監控合同款項支付、代扣代繳稅款等情況。必要時應查核企業相關賬簿，掌握股息、利息、租金、特許權使用費、轉讓財產收益等支付和列支情況，特別是未實際支付但已計入成本費用的利息、租金、特許權使用費等情況，有否漏扣企業所得稅問題。
主管稅務機關應根據備案合同資料、扣繳企業所得稅管理臺賬記錄、對外售付匯開具稅務證明等監管資料和已申報扣繳稅款情況，核對辦理稅款清算手續。
第二十條主管稅務機關可根據需要對代扣代繳企業所得稅的情況實施專項檢查，實施檢查的主管稅務機關應將檢查結果及時傳遞給同級國家稅務局或地方稅務局。專項檢查可以采取國、地稅聯合檢查的方式。
第二十一條稅務機關在企業所得稅源泉扣繳管理中，遇有需要向稅收協定締約對方獲取涉稅信息或告知非居民企業在中國境內的稅收違法行為時，可按照《國家稅務總局關于印發〈國際稅收情報交換工作規程〉的通知》（國稅發〔*〕70號）規定辦理。
第五章法律責任
第二十二條扣繳義務人未按照規定辦理扣繳稅款登記的，主管稅務機關應當按照《稅務登記管理辦法》第四十五條、四十六條的規定處理。
關鍵詞：納稅主體；實質課稅；納稅義務
一、案例概況
（一）案情介紹
[1]張某于1997年，沒有經過某地教育行政機關批準的情況下，開辦了X學校，以招收進城務工的外地子女。2002年，某稅務局對其開辦的X學校進行稅務檢查，認為X學校開辦后，沒有按國家規定辦理稅務登記，違反了《稅收征管法》（以下簡稱“征管法”）的相關規定，因而做出罰款2000元的稅務行政處罰決定。而張某，作為學校法定代表人依照決定，交了2000元罰款。但是其認為，X學校是一所為外來務工人員的子女提供教育的學校，到目前為止，還未取得辦學許可證，而且X學校也不屬于企業，因此也沒辦法辦理工商登記。即X學校不屬于法律意義上的社會主體，也就無所謂辦理“稅務登記”這一說。2002年4月，該稅務局再次來到該校，當其了解X學校的學生人數、運營情況后，表示要向該校征收其創辦至今所收取的所有學費的營業稅，約11萬元。
張某不服，向當地法院提訟，認為X學校主要面對的是外來務工的低收入群體的子女，是一個承擔社會責任、減輕國家義務教育負擔的、具有一定公益性的組織。國家、地方政府甚至整個社會，應該對這種類似的社會組織給予支持和鼓勵，而不應該侵害、歧視。當然，更不能簡單地將其與那些營利性組織相提并論。而且，X學校只向學生收取維持學校運行的必要費用，并不具備納稅人主體資格，也就不需要作納稅登記，請求法院判決該稅務局返還罰款，撤銷行政處罰。
而被告認為，X學校自成立以來獲得了應稅收入，應當繳納營業稅，同時該學校也是個人所得稅的扣繳義務人，但其并未按規定進行稅務登記和納稅申報，因此根據有關規定做出該行政處罰。
（二）法院審判
經審理查明，法院認為稅務局應嚴格按照相應的法律規定，以本案案件事實為根據，遵循法定的程序對當事人作出處罰。根據《教育法》第27條規定，張某設立創辦X學校的程序違反了上述相關規定，沒有取得相應的辦學許可，因此其開辦的學校不具有法律意義上的主體資格，不能作為原告提起行政訴訟。作為X學校的開辦者張某，依照稅務局的處罰決定繳納罰款，有權向作出處罰的稅務局提訟。
法院認為，X學校開辦到現在沒有取得規定的辦學許可，其主體資格不予認可。因此，它并不屬于征管法第15條所規定的應該辦理稅務登記的納稅人。該稅務局沒有按照有關規定進行調查搜證，在沒有調查清楚X學校是否是法律意義上的民事主體，就認定X學校是法定的納稅主體，對它罰款，違反了客觀全面的要求，屬于法律上的事實認定錯誤。此外，該稅務局不能提供有效證據，證明其在作出處罰決定之時，是否履行了法律規定的處罰告知程序，是否聽取了被處罰人的陳述、申辯。即稅務局在處罰時違反了相應的法定程序，程序違法。其處罰決定書所適用的法律規定不明確，尤其是其中所引用的征管法中的有關條款。
綜上所述，該地稅局所出具的行政處罰決定書，違反法律規定的程序，認定事實錯誤，程序存在瑕疵，法律適用不準確，判決撤銷該稅務局的處罰決定。
二、案例焦點問題分析
在本案例中，主要存在以下幾個法律問題：1.張某是否是本案適格的訴訟主體；2.X學校是否具有法律上的民事主體資格，是否影響其納稅主體資格的取得；3.稅務登記是否是納稅義務成立的前提。
（一）張某是否是本案適格的訴訟主體
訴訟主體是指具有訴訟權利能力和訴訟行為能力，能夠作為原告、被告或者第三人參與訴訟的自然人、法人或者其他組織。這里所說的其他組織是指領有營業執照的個體工商戶、合伙企業、個人獨資企業、特定機構的分支機構（比如銀行的分行）等等。一般而言，在審理案件時，法院首先要做的就是原、被告的資格審查，即案件當事人是否是適格的訴訟主體。如若該當事人適格，就繼續審理；如若當事人不是本案適格的訴訟主體，法院可以直接依職權變更當事人，或者通知當事人自主變更。當然，滿足相應條件時，法院可以缺席審理，或者作出駁回原告的。
在本案中，《教育法》第27條規定設立學校必須依據相關規定辦理如批準、備案等一系列手續；《社會力量辦學條例》（以下簡稱“辦學條例”）第17條規定X學校應按照規定由自己對應的審批機關批準、頒發辦學許可證。在取得辦學許可證后，按照辦學條例的規定，辦理行政法規登記，已取得組織開辦教育活動的資格。但是，X學校并未按照上述規定取得由教育機關頒發的辦學許可證，也未依照有關的登記管理暫行條例進行登記。因此，X學校并不是這個案子適格的當事人，不具備法律規定的訴訟主體資格。
但作為開辦人，張某則不同于X學校。首先，張某是該行政處罰決定的直接利益相關者，具有民事權利能力和民事行為能力，在法律上與該處罰決定具有直接的利害關系。《行政訴訟法》第25條規定，與行政行為有直接利害關系的公民享有提訟的權利。因此，張某作為該行政處罰決定的直接利害關系人，有權提起行政訴訟。
（二）X學校不具有民事主體資格，是否影響其納稅主體資格的取得
稅法具有獨立性，其更多地關注于稅收自身功能的實現，并未要求征稅機關審查所有征稅對象的民事主體資格。即使該主體不具備，或者說不完全具備民事權利能力，也不當然意味著其不具備稅收權利能力，即稅法上，納稅主體在一定程度上具有相對獨立性。因此，只要是具備了稅收負擔能力的納稅主體，一般而言，就能享有稅收權利能力。[2]
而且在稅法實踐中，征管法中規定，納稅人是由法律行政法規作出規定的。這其中的“法律、行政法規”強調的是稅收層面的法律、法規。所以，是否具備民事主體資格并非納稅主體資格取得的必要條件。此外，《稅務登記管理辦法》第11條明確指出除了從事生產、經營活動以外，其他納稅主體在取得應稅收入之后，應及時做好稅務登記，依法納稅。民事主體資格不是稅務登記的前提條件。因此，無論是從稅收理論的角度，還是稅法實踐的角度，民事主體資格并非取得納稅主體資格的必要條件。
根據《民辦非企業單位登記管理暫行條例》，民辦學校還需要去相關部門，辦理“民辦非企業單位”登記。本案中，X學校雖然未取得相應的民事主體資格，也未依照規定辦理 “民辦非企業單位”登記，但這并不妨礙其納稅主體資格的取得。X學校仍應當按照規定辦理稅務登記。原告以其不具有納稅主體資格為由而不辦理稅務登記的觀點是錯誤的。X學校應當按照上述規定，就其取得的應稅收入，辦理稅務登記。所以，地稅局對其做出的2000元罰款的行政處罰決定在法律實體上是沒有問題的。
（三）稅務登記是否是納稅義務成立的前提
作為納稅人的法定義務，稅務登記能夠方便稅務部門對稅源、稅收的監管。征管法指出，對未按規定辦理稅務登記的納稅人，若其取得相關應稅收入，滿足課稅要素，應依法納稅。即稅務登記，只是意味著納稅人和稅務部門成立征納關系，這是形式上的一種條件。[3]按照實質課稅的原則，納稅義務成立的前提是滿足了相應的課稅要素。課稅要素，即稅法構成要素，包括稅率、征稅對象、納稅主體等等。只要滿足了上述這些課稅要素，即使有關主體為按照相關規定，辦理稅務登記，也不影響其納稅義務的成立。
因此，本案中，雖然X學校沒有取得辦學許可證，也沒有作“民辦非企業單位”的登記，但其實并不影響其稅務登記。而稅務登記，不屬于實質課稅要素，只要滿足實質課稅要素，就負有相應的納稅義務。換句話說，X學校不能以其不具備辦理稅務登記逃避納稅義務。
三、案例小結
既然，按照實質課稅的原則，X學校即使不具有民事主體資格，也不影響其取得納稅主體資格，承擔納稅義務。那為什么當時的社會媒體、甚至法院，都傾向于支持X學校不能取得納稅主體資格，無需辦理稅務登記的觀點呢？
本人認為，法院傾向于上述觀點，這主要出自公平原則的考慮。根據營業稅相關條例，滿足特定條件的某些學校，其提供教育這一勞務能夠享受免稅優惠。[4]但是，這些學校需要同時符合――特定的征稅對象、合法的主體資格。《民辦教育促進法實施條例》詳細說明了各種不同的民辦學校在享受稅收優惠的區別。
本案中，X學校為外來民工子女提供的教育勞務屬于營業稅相關條例規定的免稅的征稅對象，但是X學校一直未取得辦學許可證，所以其不具備免稅優惠相應的主體資格。也就是說該學校出資人不能享有上述規定的稅收優惠。可是，考慮到X學校服務受眾群體主要是外來民工子弟的子女，具有一定的社會公益性。如果該學校不能獲得稅收優惠，毫無疑問，會間接加重、轉嫁稅負到外來民工子弟，違背了所倡導的社會公平原則。法院所做判決，除了合法之外，同時要兼顧法理和情理的協調。因此，法院明確獲得稅收優惠群體范圍之時，應全面考量，從社會整體出發，兼顧考量社會底層低收入群體的相關利益益，以維護社會和諧、保障社會公平。
此外，稅務局所做的行政處罰決定，也違反了《行政處罰法》（以下簡稱“處罰法”）中有關行政處罰程序的規定。處罰法第3條強調，行政機關必須嚴格依照有關的法律法規和規章制度，作出行政處罰。若其違反有關的法定程序，或者缺乏法定依據，會導致行政處罰無效。同時，作出處罰決定之時，行政機關應告知其處罰決定的事實、理由和依據，以及當事人依法所享有的權利。在整個訴訟過程中，稅務局無法提供有效證據，證明其在作出處罰決定的時候，嚴格按照法律規定，做到告知義務，聽取原告陳述、申辯，明顯違反了法定程序。根據行政行為合法性的要求，法院在審理行政案件之時，既要審查該行政行為的實體是否合法，又要審查該行政行為的程序是否合法。本案中，地稅局作出的行政處罰決定違反法定程序，法院所做的撤銷該行政行為的判決，合法有效。
（作者單位：華東政法大學）
參考文獻：
[1] 覃偉橋.北京明圓學校告贏地稅局[J].中國教育資訊報，2002.
[2] 劉劍文.稅法學[M].北京：人民出版社，2003.311.
【關鍵詞】企業所得稅納稅籌劃 新企業所得稅法 合理合法 節稅目的
納稅籌劃工作需作好三個結合:本企業的業務流程所涉及到的所有稅種與現行相關稅收政策結合起來;相關稅收政策與相適應的納稅籌劃方法結合起來;納稅籌劃方法與相應的會計處理相結合。下面主要從幾個方面來說明如何進行企業所得稅納稅籌劃。
一、企業設立分支機構時的納稅籌劃
在具體籌劃分支機構設立形式時,需考慮企業的發展前景、稅基及稅收優惠條件。新《企業所得稅法》采取納稅人法人判定標準,分支機構不再單獨繳納企業所得稅的,對于初創階段較長時間無法盈利的行業,應設置分公司,這樣可以利用創立時的成本沖抵總機構的利潤,減輕企業所得稅稅負;對于成立初始就盈利的分支機構,應設立子公司,或許可享受一些稅收優惠政策,但如果總機構匯總起來虧損,且新設立機構不享受稅收優惠或可享受的稅收優惠很小還應設立分公司,匯總沖抵總機構利潤。但目前跨區域的大企業集團普遍面臨的問題是:跨地區總分機構的企業所得稅如何匯總繳納問題,尤其是在同一市轄區跨區縣的總分機構,企業所得稅法中只明確了跨省、自治區、直轄市的總分機構匯總繳納,但未明確同一市轄區跨區縣的總分機構如何匯總繳納,需由省一級稅務機關進行明確匯總納稅方法。
二、嚴格按照會計制度會計準則進行會計核算,規范帳目,準確計算應納稅所得額
國稅總局《核定征收企業所得稅暫行辦法》(國稅發[2000]38號)的通知:對納稅人賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全,難以查賬的,稅務機關有權核定其應納稅額。如果企業會計資料不規范,稅務機關難以核定應納稅所得額,即使企業經營業績較不錯,也只能采用核定征收,核定的應納稅額往往比實際應納的稅款高。企業還應關注的是審核原始票據的合法真實性,原始憑證是財務收支的法定憑證,是會計核算的原始憑據,是稅務檢查的重要依據,一旦納稅人取得的發票不合法,可能會沾上“偷稅”的罪名,按稅收征管法規定,將接受票面金額50%以上5倍以下的罰款,且不能在企業所得稅前扣除。
三、加強與稅務機關的溝通,做好相關的審核及備案工作
企業實際發生的財產損失,根據《企業財產損失所得稅前扣除管理辦法》(國稅發[2005]第13號)規定:應在損失發生當年申報扣除,不得提前或延后,而對非正常損失(因自然災害、戰爭等不可抗力或者人為管理責任導致的損失)須經稅務機關批準才能在當年扣除。因此企業一定要及時收集證據,及時申報,當年扣除。對于符合條件的減免稅款,絕大多數減免稅都有期限,過期就很難再享受。《稅收減免管理辦法(試行)》(國稅發[2005]129號)將減免稅分為報批類和備案類后,報批類按照審批的方式辦理。對于備案類減免項目,則需要提出備案后經稅務機關登記,自登記備案之日起才可以享受稅收優惠。所以,建議企業請專業機構依據減免稅的條件進行審查,確信完全符合減免稅條件后再進行備案,以免遭受繳納滯納金甚至罰款的損失。煤炭企業按照國家相關文件提取的規定比例的安全費用,應于提取年初報送稅務部門備案,總之,企業按行業規定提取或發生的費用,雖然有國家相關部門文件規定,但未在稅法中明確的仍應報送稅務機關備案或報批。
四、認真研究新企業所得稅法,充分理解稅法精神
1.新《企業所得稅法》第八條和《企業所得稅法實施條例》第二十七條在稅前扣除中提出了“合理”這一標準。合理性原則的適用是國際上的一般做法。企業發生的與取得收入有關的、合理的支出可依法得到充分補償,但對于合理性這樣一個相對模糊的概念。(國稅函〔2008〕159號)指出,對工資支出合理性的判斷,主要包括兩個方面:一是雇員實際提供了服務,二是報酬總額在數量上是合理的。實際操作中主要考慮雇員的職責、過去的報酬情況,以及雇員的業務量和復雜程度等相關因素。這樣企業可以將使用勞務派遣公司提供的勞務人員的工資都納入工資薪金核算,同時.按工薪總額14%為界的職工福利費支出也可以扣除。
2.新《企業所得稅法》規定對于企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按照規定實行100%扣除的基礎上,按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。《企業所得稅法實施條例》雖然明確了企業所得稅研究開發費用加計扣除優惠限定于開發新技術、新產品、新工藝,但仍存在幾個不明確的問題:一是對于開發新技術、新產品、新工藝的認定;二是研究開發費用項目內容;三是原來的關于技術開發費的相關規定如何適用。所以,企業對稅法中沒有明確規定具體項目內容的,可適當歸集進行籌劃。
3.《企業所得稅法實施條例》第八十八條規定,企業從事前款規定的符合條件的環境保護、節能節水項目的所得,自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起,第1年～第3年免征企業所得稅,第4年～第6年減半征收企業所得稅。此項規定有減免期限,所以企業一定要做好對此類項目的投資及工程項目管理,及時認定享受優惠政策的時間。
4.《企業所得稅法》第三十二條規定,企業的固定資產由于技術進步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。這里存在著與原稅法對固定資產折舊年限認定不一致的銜接問題。如,新稅法規定運輸工具、電子設備的最低折舊年限由5年分別縮短為4年和3年。所以企業應及時調整相應固定資產的折舊年限及計提折舊方法。
綜上所述,企業可以利用國家稅法制定的一些稅收優惠政策達到節稅目的,同時也可以利用稅收立法的空間進行納稅籌劃。所謂籌劃,就是在具體納稅行為發生之前進行的,屬于超前行為,所以必須具備超前意識。如果納稅業務已發生后,則相應的納稅義務也就產生了,企業(納稅人)因承受的稅負重而進行的避稅行為往往是不合法的,屬于偷逃國家稅款的行為。所以納稅籌劃是充分尊重遵守稅收法律法規,達到合法合理減少稅負的目的,同時納稅籌劃也能促進稅收法律法規不斷地修訂與完善。
參考文獻:
一、由納稅人范圍調整引發的總分機構企業所得稅匯總征收問題
新《企業所得稅法》把以公司制和非公司制形式存在的企業和取得收入的組織，界定為企業所得稅的納稅人，這是適應經濟主體變化形式的必然選擇，符合國際慣例，具有前瞻性。但是有些問題依然沒有徹底解決，如跨地區總分機構的企業所得稅征管問題就是其中之一。
根據《國家稅務總局關于印發〈跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》的規定，對于因新《企業所得稅法》采取納稅人法人判定標準，而不再單獨繳納企業所得稅的分支機構，國家采取了新的匯總征管辦法。其稅款預繳和匯算清繳的主要方法是：第一，對所繳納企業所得稅被納入中央與地方共享收入范圍的跨地區經營總分機構企業，統一計算總機構和分機構全部應稅所得額、應納稅額。第二，將統一計算后的應納稅額在企業總機構和二級分支機構中按比例分攤后分別預繳。總機構按應納稅款的25%向所在地主管稅務機關繳納稅款，年終匯總清算后的收入由中央和總機構所在地按60∶40分享；按應納稅款的25%預繳至中央國庫，匯總清算后的中央國庫內企業所得稅收入60%為中央收入，40%由財政部根據20*年～20*年各地區3年實際分享企業所得稅占地方分享總額比例定期劃轉。各二級分支機構按以前年度（1月～6月按上上年，7月～12月按上年）各自經營收入、職工工資、資產總額三因素（權重分別為：0.35、0.35、0.3）分攤剩余的50%應納稅額，并向二級分支機構所在地稅務主管機關預繳稅款，收入由中央和分支機構所在地按60∶40分享。第三，年度終了后，總機構所在地稅務機關根據匯總計算的企業年度全部應納稅額，扣除已預繳稅款，多退少補。此方法的執行將顯著調節企業所得稅收入在地區間的分配，對解決地區間財力不均問題，提高分支機構所在地稅收征收管理積極性，均具有一定的積極作用。但是，在實施的過程中，這些方法也表現出一些問題，如果不加調整，將使其實際發揮作用大打折扣。
1．二級分支機構計稅和征收管理中存在的問題。
（1）仍未徹底解決分支機構利用自身稅收優惠條件轉移企業利潤，降低企業整體稅負水平的問題。我國實施法人企業所得稅制改革的一個重要原因，是用法人條件限制企業利用適用優惠稅率的分公司轉移利潤，減輕整體稅負的行為。《跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法》第十六條，對《跨省市總分機構企業所得稅分配及預算管理暫行辦法》相應部分進行了修正，將總機構和分支機構處于不同稅率地區的，由分別計算應納所得稅額、應納稅額，分別按適用稅率繳納，修正為先由總機構統一計算全部應納稅所得額，然后依照本辦法第十九條規定的比例和第二十三條規定的三因素及權重，計算劃分不同稅率地區機構的應納稅所得額后，再分別按總機構和分支機構所在地的適用稅率計算應納稅額。這兩種表述的本質區別在于后者限制了分支機構利用自身在低稅率地區，轉移處于高稅率地區總機構的利潤，減輕企業整體稅負，達到避稅目的的可能性。但是，這種修正實際上仍未徹底摒除企業利用分支機構優惠稅率避稅的可能性。由于采用以二級分支機構為單位計算應納稅額，三級及以下分支機構的經營收入、職工工資和資產總額統一計入二級分支機構的計稅方法，那些二級分支機構處于稅收優惠地區而三級機構不應享受優惠稅率的企業，應納稅額將大幅減少。這種稅收征管漏洞的存在會導致企業扭曲自身組織結構，以達到避稅的目的。
（2）二級分支機構認定標準模糊。《跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法》第三十一條規定，總機構應在6月20日前將各分支機構當年應分攤稅款的比例填入《中華人民共和國企業所得稅匯總納稅分支機構分配表》，報送總機構所在地主管稅務機關，同時下發各分支機構。那么，對二級分支機構的判定標準就成為稅企雙方關注的焦點。現對于企業分支機構層級的判定，沒有十分明晰的規定，沒有統一標準和監管措施，這將加大企業避稅的可能性。而第1年所確定的企業分支機構納稅體系，將對以后年度企業信息的真實性，產生重要的參考作用。制定科學的判定標準和可執行的監管措施已成為當務之急。
（3）特殊行業分支機構按三因素就地預繳企業所得稅不盡合理。從了解的情況看，生產企業實行分支機構按三因素就地預繳稅款企業所得稅的辦法，各地沒有太多的異議，但對建筑、房地產等特殊行業，按照經營收入、工資總額和資產的權重就地預繳企業所得稅，多認為不妥。建筑業、房地產業資產少、流動性強、周期短，很多注冊為分支機構的單位，其實質是借用總機構的資質，向總機構繳納管理費，總機構賬面體現的是管理費收入，當地稅務機關對其無法監控，總機構再按三因素向分支機構分攤應納所得稅額，顯然不合理。
（4）分支機構法律責任無法界定。新《企業所得稅法》將法人界定為納稅人，分支機構不構成納稅人。而《稅收征管法》的行政處罰條款只針對納稅人，因而對分支機構出現不按期申報預繳稅款等稅收違法行為，稅務機關缺乏相關的處罰依據。
（5）存在加盟店、掛靠單位等特殊分支機構的監管真空。實際生活中，有一些分支機構雖然是非法人分支機構，但往往只是掛靠總機構或者為取得總機構的某類行業資質，向總機構支付一定的管理費用，經營管理是完全獨立的。如果總機構在內部管理時并不把此類分支機構納入，且按三因素分攤稅款時也不將此類分支機構納入分配范圍，那么此類分支機構就處于無人監管的狀態。
2．跨地區總分機構匯總納稅執行中的征管問題。
我國的企業所得稅管理權和收入層次，以20*年企業所得稅收入分享體制改革為界線，分為前、后兩種情況。改革前，國稅系統征收中央各部門、各總公司、各行業協會、總會、社團組織、基金會所屬企事業單位的所得稅，金融保險企業所得稅，軍隊所辦的國有企業所得稅；地稅系統征收地方各級國有企業事業單位企業所得稅、集體企業所得稅、私營企業所得稅。改革后，2001年12月1日前企業所得稅的原征管機關不作變動，自20*年1月1日起新登記設立企業的企業所得稅由國稅系統征收；除少數特殊行業外，其他企業所得稅由中央與地方按比例分成，中央保證各地區達到2001年地方實際的企業所得稅收入基數，實施增量分成。新《企業所得稅法》實施，對國稅和地稅系統稅源劃分、中央和地方以及各地方之間企業所得稅實際分享收入，必然產生重大影響。由此帶來的兩套征管系統和地區之間利益博弈的問題不可避免，而跨地區總分機構的企業所得稅收入歸屬和征管權劃分則是問題的焦點。
實行法人單位匯總納稅后，在原有國稅、地稅系統征管管轄權不易界定清楚的問題上，又增加了總機構與分支機構主管稅務機關不一致的新問題。
（1）總機構主管稅務機關對各分支機構情況的了解不一定全面，在這種情況下所作出的決定，難免與真實情況不符，進而引發總機構、分支機構主管稅務機關之間的矛盾。
（2）分支機構涉稅事項等均由總機構稅務機關決定，在收入任務、管理事項等相關責權利不匹配的情況下，分支機構主管稅務機關失去管理的積極性。
（3）分支機構主管稅務機關無法對收入作出預測。實行《跨省市總分機構企業所得稅分配及預算管理暫行辦法》后，分支機構預繳的企業所得稅由總機構統一計算和分攤。分支機構所在地主管稅務機關對分支機構企業所得稅收入、稅收負擔、征管質量等都無法考核，因而無法預測今后每年的收入計劃數。
（4）稅務機關對總分機構的情況難以全面了解，稅務檢查（稽查）的難度加大。由于總分機構大多是跨地區經營、分屬不同稅務機關管理，因此，總分機構的主管稅務機關無法對其經營情況進行直接、全面、有效的檢查（稽查）。實行法人匯總納稅，客觀上要求總分機構主管稅務機關加強信息溝通，但由于國稅、地稅系統征管信息不在一個平臺上，目前很難做到。
（5）對總分機構情況缺乏事前監控。若總分機構不如實提供機構管理情況，可依照《稅收征管法》關于“不如實提供稅務資料”的有關規定，對其給予處罰。但這僅是事后的一種補救和懲戒措施，在事前沒有行之有效的監控辦法。
另外，新收入分配方式實施后，各級政府對總分機構高度關注。新《企業所得稅法》的實施激發了地方政府發展總部經濟的熱情。地方政府采取各種措施對轄區內的分支機構施加影響，以促其轉變成法人單位。這樣做的后果是干預納稅人的正常經營活動，引發國稅、地稅機關的征收管轄權爭議。
二、應納稅所得額計算中存在的問題
1．不征稅收入扣除問題。
不同于原企業所得稅法對收入僅有一個收入總額概念，新《企業所得稅法》明確提出了應稅收入、不征稅收入、免稅收入概念。其中，不征稅收入是指從性質和根源上不屬于企業營利性活動帶來的經濟利益，從稅收原理上應永久不被列入征稅范圍，主要包括財政撥款和依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金。
但是《企業所得稅法實施條例》第二十八條規定，企業的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。這一規定沒有區分支出性質，未能真正體現不征稅的精神。對企業而言，其取得的不征稅收入，主要是指國家規定專門用途并經國務院批準的財政性資金，其實質是政府對企業的一種捐贈。這種不征稅收入能在兩個環節帶來企業經濟利益的流入：一是在取得不征稅收入環節，企業無須付出對價，取得的過程即是經濟利益的凈流入；二是企業用這部分收入從事與生產經營相關的活動，帶來經濟利益的流入。如果納稅人將不征稅收入用于與取得應稅收入有關的支出，而不能按配比原則進行扣除，則必然造成對不征稅收入事實上的征稅。例如，國家對某企業撥款200萬元用于某項新產品的開發，該企業用該款項購置專用試制設備1臺，假定折舊年限為3年（不考慮凈殘值），試制過程中銷售試制產品取得銷售收入400萬元，發生除折舊之外的試制支出40萬元。則3年中因該筆業務企業應納所得稅為：（400－40）×25%＝90萬元。如果上述200萬元系其他企業捐助，則3年中企業因該筆業務應納所得稅為：（200＋400－200－40）×25%＝90萬元。由此可以看出，企業用征稅收入和不征稅收入支出，其應納稅額完全一致，不征稅的規定未能體現出來。
2．具體執行中合理性原則的困惑。
新《企業所得稅法》第八條和《企業所得稅法實施條例》第二*條在稅前扣除中提出了“合理”這一標準。合理性原則的適用是國際上的一般做法。企業發生的與取得收入有關的、合理的支出可依法得到充分補償。但對于合理性這樣一個相對模糊的概念，由于人的理解角度和知識背景等存在差異，征納雙方甚至征收管理機關內部，很容易產生截然相反的解釋，給新法的實施帶來阻礙。
國家稅務總局《關于印發新企業所得稅法精神宣傳提綱的通知》（國稅函〔20*〕159號）指出，對工資支出合理性的判斷，主要包括兩個方面：一是雇員實際提供了服務，二是報酬總額在數量上是合理的。實際操作中主要考慮雇員的職責、過去的報酬情況，以及雇員的業務量和復雜程度等相關因素。同時，還要考慮當地同行業職工平均工資水平。但是，并未對利用此項目避稅的不合理扣除作出規定，難以對企業股東以工資名義分配利潤或經營者不適當地為自己開支高工資等作出界定，制定懲罰措施。可見，在合理性的評判標準方面，需要進一步制定更具有可執行性的量化指標。此外，目前我國企業所得稅制仍未明確對職工數量的認定方法，對“在本企業任職或者受雇的員工”的界定并不明確。在實際操作中，對于使用勞務派遣企業提供的勞務人員應如何界定？對兼職人員工資是否應視作勞務費支出？存在一系列需統一征管口徑的問題。同時由于對職工數量的真實性難以確認，使以工薪總額14%為界的職工福利費支出扣除也同樣失去了準確計量的可能性。
3．福利費扣除問題。
新會計準則已取消職工福利費支出，統一在職工薪酬中核算。會計上要求企業在首次執行新會計準則時，將應付福利費轉入“職工薪酬－福利費”，同時規定應付福利費結余，上市公司可以結余沖減當期管理費用，非上市公司繼續按原有規定使用。稅法卻仍舊允許提取職工福利費。二者的不相吻合使企業無所適從，政策失去了得到真正執行的條件。
三、稅收優惠政策中存在的若干問題
1．若干企業所得稅優惠目錄尚未出臺。
《企業所得稅法實施條例》第八*條、第九十九條、第一百條提到的企業所得稅優惠目錄，除《國家重點支持的高新技術領域》、《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》外，其他稅收優惠項目執行標準仍未推出。因此，企業將不能及時享受到稅收優惠。
2．環境保護、節能節水項目企業所得稅優惠的管理問題。
《企業所得稅法實施條例》第八十八條規定，企業從事前款規定的符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第1年～第3年免征企業所得稅，第4年～第6年減半征收企業所得稅。這項規定存在的問題有：一是大型企業將環境保護、節能節水項目的產品，作為生產產品的原材料，不對外銷售，而是減少原材料外購量，其項目所得應如何確定；二是在程序上，某項目在啟動前，一般是先由管理部門對項目進行認定。認定后，企業再進行投資改造，然后竣工并取得生產經營收入。但在實際生活中，有許多企業是先進行投資改造，竣工并取得生產經營收入，后到管理部門認定項目，前后跨年度。在這種情況下，如何認定享受優惠政策的時間，成為需要明確的問題。
3．關于開發新技術、新產品、新工藝的認定和研發費用列支范圍問題。
新《企業所得稅法》規定對于企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定實行100％扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。《企業所得稅法實施條例》雖然明確了企業所得稅研究開發費用加計扣除優惠限定于開發新技術、新產品、新工藝，但仍存在幾個不明確的問題：一是對于開發新技術、新產品、新工藝的認定，應怎么認定、由誰認定；二是研究開發費用項目內容，即研究開發費用究竟應列支哪些具體費用；三是原來的關于技術開發費的相關規定如何適用。根據《財政部、國家稅務總局關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》（財稅〔20*〕88號）的有關規定，對符合條件的企業在1個納稅年度實際發生的技術開發費項目，按規定實行100%扣除基礎上，再按當年實際發生額的50%在企業所得稅稅前加計扣除。企業年度實際發生的技術開發費當年不足抵扣的部分，可以在以后年度企業所得稅應納稅所得額中結轉抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。但新《企業所得稅法》規定企業的上述研究開發費在計算應納稅所得額時可按照研究開發費的50％加計扣除，而對企業以前年度結轉技術開發費未抵扣額如何過渡處理，尚無明確規定。如果稅務機關無法有效地對納稅人計提這部分費用進行監管，一些企業就會以開發新技術、新產品、新工藝的名義，多計提研發費用或擴大計提范圍，從而產生關聯企業避稅的又一手段，即關聯企業一方委托另一方進行研發，按照新《企業所得稅法》的規定，對委托方而言可以享受加計扣除優惠，對受托方而言可以享受技術轉讓所得免稅或者其他技術類優惠。
4．固定資產加計扣除政策的銜接問題。
《企業所得稅法》第三十二條規定，企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。這里存在著與原稅法對固定資產折舊年限認定不一致的銜接問題。如，新稅法規定運輸工具、電子設備的最低折舊年限由5年分別縮短為4年和3年，那么此規定是否僅指20*年1月1日以后購買的設備？對以前購買的設備執行什么政策？另外，此規定目前無法操作。因為對由于技術進步、產品更新換代較快的固定資產，常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產均并未明確具體范圍。
5．資源綜合利用政策問題。
《企業所得稅法實施條例》第九十九條規定企業所得稅法第三十三條所稱減計收入，是指企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產國家非限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90%計入收入總額。問題在于企業綜合利用資源所生產的產品，大多不對外銷售，而是繼續作為生產的原材料。如何合理確認相關收入，提出價格的核定、產品的計量等規定要求，成為在制定優惠目錄時必須考慮的問題。
四、新《企業所得稅法》征收管理中存在的問題
1．企業所得稅核定征收企業適用稅收優惠的問題。
《企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表》的填表說明指出：實行核定征收企業所得稅的納稅人，可以依法享受過渡期的稅收優惠、小型微利企業優惠、高新技術企業優惠和經稅務機關審批或備案的其他減免稅優惠。但是，這一規定與《企業所得稅核定征收辦法（試行）》的相關規定不銜接，在實際工作中難以操作。按《企業所得稅核定征收辦法（試行）》第四條規定，納稅人的收入或成本費用只有1項可以正確核算（查實、計算、推定）的適用核定應稅所得率征收方式；1項都不能正確核算（查實、計算、推定）的，適用核定應納所得稅額征收方式。按《企業所得稅法實施條例》規定，高新技術企業優惠應符合的條件包括：研究開發費用占銷售收入的比例不低于規定的比例，高新技術產品（服務）收入占企業總收入的比例不低于規定比例。這就要求納稅人的收入和成本費用均能夠準確核算，核定征收企業顯然不能符合這一要求。
關鍵詞:證券市場;稅制;環節
中圖分類號:F83文獻標識碼:A
稅收制度作為國家對稅收進行的一系列法律規定的總稱,不僅是稅務機關的工作規范與征稅標準,而且是納稅人履行納稅義務的依據。從制度經濟學的角度看,稅制不僅包括正式的稅收制度,即表現為國家法律、法規形式的稅制,同時還包括稅收文化、道德、習俗等非正式制度。本文所要研究的證券市場稅制是指與證券市場的行為主體或其行為相關的稅收政策及規定,不包括非正式制度。
一、我國證券市場稅制現狀
我國證券市場是在改革開放中逐步形成和發展起來的。1990年底上海證券交易所和1991年初深圳證券交易所相繼成立,標志著我國證券市場初步形成。隨著證券市場的發展,證券交易印花稅作為政府在證券市場上籌集財政收入的稅收手段逐漸成熟,并形成了對有價證券的經濟運行環節設立稅種,或沿用現有稅種對證券市場進行監管和調控的證券市場稅制。證券市場上有價證券的基本經濟運行環節包括證券的發行、交易、所得、遺贈等,不同環節的稅種互相配合,對證券市場發揮著調節作用。
(一)證券發行環節征稅。對于在一級市場發行有價證券如何征稅,《國家稅務總局關于加強證券交易印花稅征收管理工作的通知》中沒有明確規定,而實際上,對于有價證券發行并不是不征稅,《印花稅暫行條例》中有關稅目對此已做出了規定,對溢價發行股票取得的溢價收入在企業財務上列入“資本公積”科目,不征所得稅,但該筆資金作為企業自有資金,應按“營業賬簿”稅目課征萬分之五的印花稅。雖然在發行環節通過“營業賬簿”稅目進行調節,但其調節力度有限,很難起到抑制有價證券在進入二級市場時價格過高的調節作用,造成了一、二級市場割裂的局面,為證券市場的不穩定埋下了隱患。
(二)證券交易環節征稅。證券交易印花稅首先出現在深圳證券交易所,1990年6月28日為了實現政府在證券市場的財政利益,并平抑暴漲的股價,深圳市政府參照香港市政府的做法頒布了《關于對股權轉讓和個人持有股票收益征稅的暫行規定》,該規定宣布對股票賣出方征收0.6%的交易印花稅。1992年證券交易印花稅獲得合法地位,1992年6月12日國家稅務局和國家體改委聯合下發《關于股份制試點企業有關稅收問題的暫行規定》(國稅發[1992]137號文),該文規定股票轉讓雙方分別按0.3%的稅率繳納印花稅。隨后幾年,政府出于對股市進行宏觀調控的考慮,在特定時期根據市場情況對證券交易印花稅率進行過幾次調整。
(三)證券所得環節征稅。證券所得稅是各國證券稅制的核心,而在以間接稅為主的中國,證券所得稅并不是證券稅制的主體。證券所得稅按照課稅對象來源的不同,一般被分為證券投資所得稅和證券交易所得稅。
1、證券投資所得稅。我國對證券投資所得(債券利息、股息和紅利)援引個人所得稅和企業所得稅的規定對其進行調節。(1)按個人所得稅法規定,個人取得的利息(除國債和國家發行的金融債券利息外)、股息、紅利所得,除另有規定外,都應當按20%的稅率繳納個人所得稅;(2)按企業所得稅法規定,企業對外投資入股分得的股利、紅利和購買各種債券等有價證券的利息并入企業應稅所得,征收企業所得稅。
2、證券交易所得稅(又稱資本利得稅)。(1)根據《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》,鑒于我國證券市場發育還不成熟,國務院根據我國實際情況,決定對股票轉讓所得暫不征收個人所得稅;(2)企業所得稅法規定,企業轉讓有價證券所得屬于企業財產轉讓收入,并入企業普通利潤中征收企業所得稅。
(四)證券財產(遺贈)環節征稅。我國尚未開征遺產稅與贈與稅,因而也沒有開征證券遺贈稅。但是,1997年《國家稅務總局關于加強證券交易印花稅征收管理工作的通知》(國稅發[1997]129號)指出,凡是在上海、深圳證券登記公司集中托管的股票,在辦理法人協議轉讓和個人繼承、贈與等非交易轉讓時,其證券交易印花稅統一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。其性質還屬于證券交易印花稅。
二、我國證券市場稅制存在的問題
我國證券市場是隨著改革開放發展起來的,經歷了由中低層初級行動團體主導、自主創新,到政府介入、政策推動發展的過程。作為政府調控證券市場的證券市場稅制從無到有,形成的稅制就明顯帶有臨時性、不穩定性,稅制結構單一,單稅種“越位”等問題。
(一)臨時性、不穩定性。我國現行的對證券運行環節的征稅規定都是依據一些臨時性的零散規定或是采用一般稅種向證券市場簡單延伸的方法,采用的形式主要是臨時發文或通知,帶有明顯的臨時性、不穩定性特點。這些文件或通知隨時都可能被新的文件或通知所代替,投資者無法預期與自身密切相關的稅收政策變化。例如,證券交易印花稅,是套用了《印花稅暫行條例》中“產權轉移書據”稅目開征的,而證券交易已經實現無紙化,從定義上看不符合;從法律上看,也是極不嚴肅的。證券交易印花稅率多次調整,雖然在一定程度上起到了調控證券市場的作用,但是頻繁的調整破壞了稅法的嚴肅性和穩定性,不利于證券市場的稅制完善。
(二)稅制結構單一。我國的證券稅制是以證券交易印花稅為主體,證券所得稅居次,個人證券交易所得稅和證券財產稅缺位,稅種比較單一的稅制結構。證券市場上有價證券的運行環節較多,只有各環節不同稅種的相互配合,才能發揮有效調控證券市場的功能。但是,我國證券所得稅的征稅規定只是所得稅法的簡單延伸,缺乏應有的嚴肅性,而個人證券交易所得稅的缺位則助長了證券市場投機。證券財產稅缺位,缺乏對證券市場收入分配的調節,不利于社會公平目標的實現。總之,如此單一的稅制結構很難對證券市場進行全面的調控。
(三)證券交易印花稅“越位”。證券交易印花稅應當是在證券交易環節調節投資者交易行為的稅種,但是在我國證券市場上卻充當了“主體”稅種,同時還“越位”替代了其他稅種。證券交易印花稅是現行證券市場稅制的核心,而其他相關稅收規定基本上是一些比較零星的條例和法規,大部分是針對證券市場暴露出來的問題所采取的適應性措施,有時證券交易印花稅就代行其他稅種的作用,使得證券稅制缺乏完整性、規范性和系統性。證券交易印花稅主要調節的是證券交易環節,在代行了其他稅種的功能時,其效率自然受到限制。同時,證券所得稅在整個稅制中的地位較低,其對證券市場的調控作用也不明顯,政府更多地依賴于證券交易印花稅,這樣就形成了證券交易印花稅“越位”嚴重的局面。
三、完善我國證券市場稅制的建議
(一)證券發行環節。我國一、二級市場的割裂主要體現在二級市場價格水平遠高于一級市場,由此造成絕大多數新股上市都有相當可觀的漲幅,一些新股的漲幅甚至超過100%,一級市場普遍存在的這種超額收益與其對應的風險是極不相稱的,也是非市場化取向的。通過在新股發行環節征稅,可以提高新股發行價格,降低一級市場的收益水平,從而遏制融資申購行為,保護一級市場投資者的利益,進而防范金融風險。因此,在證券發行環節按證券發行時訂立的產權轉移數額或合同征收印花稅,有助于維護投資者財富增量的公平性和合理性,為一、二級市場的接軌創造條件。
(二)證券交易環節。從規范稅制的角度出發,應改變現行對證券交易征稅套用印花稅有關規定的做法,開征證券交易稅以取代證券交易印花稅,同時調整證券交易稅的征稅范圍、納稅義務人和稅率等。
(三)證券所得環節
1、證券投資所得稅。證券投資所得稅應繼續保持原有的統一課稅法,將證券投資所得(股息、紅利、債券利息)并入企業或個人總所得中統一納稅,同時對現行的證券投資所得稅規定作適當的調整,使之符合我國證券市場下一步發展的要求。可以考慮根據普遍征收和“同股同利”原則,將法人股、國家股納入證券投資所得稅的征稅范圍;為避免個人證券投資所得雙重征稅,可以采用抵免制和扣除制。
2、證券交易所得稅。證券交易所得是投資者因買賣證券而取得的價差增益,我國現行稅制對此缺乏應有的稅收調節。為了進一步健全和完善我國的證券市場稅制,抵制過度投機,緩減證券市場上的收入分配不公,對證券交易所得課以相應的稅收進行調節是必要的。
(四)證券財產(遺贈)環節。在各國征稅實踐中,有價證券屬于財產,當有價證券的所有權發生轉移時課征證券遺產稅。一般的做法是將證券遺產稅納入遺產稅的總體框架中,并不單獨開征證券遺產稅。隨著證券市場的發展,證券已成為我國居民財富的一部分,而且所占份額也越來越大,隨著我國遺產稅和贈與稅的開征,有價證券也應列為其征收對象,這是符合國際慣例的。
結合我國的現實情況,開征遺產稅時,遺產稅的起征點要高,征稅面要窄,重點在于調節個人收入過高的那部分人,對所得稅起補充作用。開征遺產稅的同時,要建立公民收入申報、財產登記制度,對死者生前財產監控,這樣才能保證遺產稅的順利實施。遺產稅的立法應該完備,與國際慣例接軌,相協調。
(五)完善稅收征管體系。稅制與稅收征管是互為前提、相互支持、相互制約的。在構建和完善證券市場稅制的同時,從軟件和硬件兩方面入手完善我國的證券稅收征管體系。1、加大在稅收征管系統電算化方面的投入,提升稅收征管電算化系統的版本,徹底改變證券稅收征管落后的局面;在各證券交易所的操作系統上加載計算和監控證券交易稅和證券交易所得稅的軟件,以保證證券稅制調控功能的正常發揮;2、提高稅務工作人員素質,培養一批精通法律、財務、金融及計算機業務的專家,建立和完善信息網絡系統,以準確、及時地掌握證券交易市場的有關信息,防止國家稅款的流失;3、考慮和研究WTO原則對稅收征管的要求,WTO的透明度原則要求稅收征管具有較高的法律規范,這就要求我們完善現有的稅收征管法規、加大稅收執法的透明度;4、加強宣傳教育,提高納稅人的納稅意識,讓投資者熟悉證券市場稅制,以有效調控其投資行為,達到調控證券市場的目的。
(作者單位:青島農業大學經濟與管理學院)
主要參考文獻:
[1]譚永全.完善我國證券市場稅制的構想[J].揚州大學稅務學院學報,2006.9.
關鍵詞：新會計準則 稅收法規 協調性
我國新會計準則與稅收方面的相關法規是一同實行的，會計準則制定的立足點是為投資者和債權人提供決策有用的信息，稅務機關對會計信息的需求處于次要位置。另外會計準則在規范會計行為時保持了更大的職業判斷空間，給會計人員留下了更多的選擇余地，而企業繳稅則必須嚴格按照稅法的規定，不能隨意選擇或更改。新會計準則與稅收法規兩者間存在著某些不是很協調的地方，這樣就導致了會計核算制度與稅法之間產生大量的差異，同時也加大了財務以及稅務工作人員的工作難度。其實這兩者之間的不協調部分通過一定的方法是可以進行協調的，本文針對新會計準則與稅收法規之間的協調性問題做了些許的探究。
一、新會計準則與稅收法規的不同
在經濟系統中，財會和稅收是兩個不同的概念，財會與稅收本質屬性上的不同使得兩者的目標和發展過程也是不同的。因此，對于我國而言，將會計準則與稅收法規分離開來，并且將兩者同時實行是非常合理的做法。因為兩者間的目標存在不同，使得會計準則與稅收法規在很多方面和很多程序上都有著一定的差異，如業務招待費，會計和稅法都承認在發生的當期就計入當期的損益，但在實際進行會計核算時業務招待費全部計入管理費用，計算稅前會計利潤時予以扣除。企業所得稅法實施條例第四十三條規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。超標的業務招待費支出在計算應納稅所得額時應在會計利潤的基礎上進行納稅調整。
為了使得財會工作人員與稅務工作人員明確理解新會計準則和稅收法規兩者的不同，提升他們的判斷力以及實踐能力，需要在確定新會計準則與稅收法規不同之處的基礎上找出兩者間的協調方法。
二、新會計準則與稅收法規協調性問題的研究
（一）新會計準則和稅收法規之間差異的處理
新會計準則與稅收法規之間存在不同的相關稅種很多，其中受影響最明顯的就是所得稅。建議各個公司在處理新會計準則與稅收法規之間存在的差異情況時一定要遵循以下兩個原則：一是在進行會計核算時，要嚴格依照企業會計準則來進行，計量并記錄會計要素；二是在完成納稅的時候，必須要完全遵守稅收法規中的標準。在會計賬務處理與稅收法規的要求存在不同的情況下，依照稅收法規的標準來進行，采取一定的措施對差異進行協調進行納稅行為。
以所得稅為例，通常情況下，公司的所得稅都是依照年度來進行結算的，在每年結束之后對所得稅進行計算并繳納，因此，通常不用在出現差異的那個月份進行納稅，采取了年末進行納稅的協調辦法。因為新會計準則和稅收法規在成本、收益以及計量方面的差異，會造成算得的會計利潤與根據稅收法規計算的利潤出現差異的情況，也就是永久性的差異與時間性的差異，需要采取不一樣的所得稅的處理方式。永久性差異主要是某個期間因為新會計準則與稅收法規對利潤、損失以及費用進行計算的口徑不同，造成的稅前會計利潤和應納稅所得額的差異。這種差異在本期發生，但不能在以后的時期內轉回。時間性差異主要是稅收法規和財會標準在明確利潤、損失以及費用時因時間的差異而造成的稅前會計利潤和應納稅所得額的不同。這樣的差異不但會出現在某一個期間還會在其他期間內進行轉回。通常對時間性的差異，會采取兩種方式來處理：一是采取應該繳納稅額的方法，不論稅前的財會利潤是什么，在計算所得稅的時候都要根據稅收法規來進行協調；二是采取納稅影響會計的方法。
（二）協調新會計準則與稅收法規的幾點思考
1、加強對新會計準則的改進與完善
通過對新會計準則與稅收法規間存在差異的思考，筆者建議在現有的會計處理模式下，可以依據稅法的相關規定對一些會計處理方法進行必要的補充，使其在符合稅收法規的條件下，又能遵循新會計準則，同時還能夠對稅收的征收和管理帶來一定的有利方面。例如對增值稅“計稅銷售額”與“會計收入”之間的時間性差異所引起的應繳增值稅問題，可通過設置“遞延稅款”或“待轉銷項稅金”等科目進行反映和調整。
此外，目前會計準則要求企業披露的涉稅信息較少，不僅使得稅務機關在對企業所得稅的征繳及監管方面難度加大，而且投資者、債權人等利益相關者也無法通過財務報表知曉企業稅款征收相關的信息，更無法理解稅前利潤與應納稅所得額之間的差異。因此，新會計準則增加涉稅信息披露應是一種多方受益的協調方式。
2、完善稅收法規，向新會計準則靠攏
對新會計準則和稅收法規差異的協調，從整體上而言，應在遵循相互靠近、相互協調的原則上，突出稅收法規向新會計準則的靠攏。以所得稅為例，企業所得稅法規定在稅前會計利潤的基礎上進行納稅調整以計算應納稅所得額，主要是出于納稅人為了少納稅有調減會計利潤的動機，而納稅調整是為了保證國家財政收入的實現。通過制定稅收法規雖然在一定程度上防止了稅款流失，但往往加重了企業的負擔，阻礙了企業的發展，最終不利于稅收收入的實現。如果使所得稅征稅對象真正建立在會計利潤的基礎上，盡量減少納稅調整項目，短期看會暫時減少稅收收入，但企業得以加速發展，形成新的稅源，從長遠看能夠形成企業發展與稅收收入同步增長的良好局勢。
3、完善征管制度，增強稽查能力
新會計準則與稅收法規的差異，對于稅務工作人員的專業水平和征管及稽查能力都有了更高的要求。在稅收征管手段方面，如在征管制度建設中，應對納稅人報送財務會計的內容、納稅信息的報告等方面提出新的要求，幫助和促進納稅人建立納稅方面的管理制度。因此，如果能夠協調好兩者間的差異，不管是對納稅人還是對稅收征管工作都有著非常積極的現實意義。
4、進一步提高納稅人與征稅人的業務知識及綜合素質
要做好新會計準則與稅收法規的差異處理及協調工作，最重要的一方面就是納稅人與征稅人能夠準確理解和掌握新會計準則和稅收法規。通過在我國各企業中進行的對新會計準則的實施調查來看，納稅人要做到的不僅僅是會計賬務處理符合新會計準則，同時還要嚴格依照稅收法規進行納稅，有時候對于出現的一些比較復雜的差異問題，其過程比較繁瑣，納稅的調整難度也比較高，此時很多的納稅人對于此類差異無法做到正確調整，往往就會出現違反稅收法規的情況。新的《稅收征管法》對稅收征管過程的每一個控制環節、每一道法定程序、執法責任的權限、工作職權的行使及工作成果形成過程都制定了具體而富有剛性的執行依據。能否正確的理解和執行稅收法規不僅直接對納稅
人的切身利益有著影響，同時也會影響到稅務干部的形象問題。因此不管是對納稅人還是對征稅人而言，都需要加強對新會計準則以及稅收法規的學習，提高自身的業務水平和綜合素質，準確把握兩者之間的差異，進而更好的處理好因差異引起的一系列的問題。
綜上所述，新會計準則與稅收法規之間的協調是非常重要的，如果能夠很好的處理好兩者之間的差異，則既能夠簡化會計核算手續，保證會計信息的質量，又能夠有利于稅收的征管。
參考文獻：
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[2]陳愛群. 我國會計制度與稅收法規的差異與協作研究[J].法制與經濟（中旬刊）.2011（06）
加強稅收征管，加大分配調節，為構建和諧社會夯實基礎
構建社會主義和諧社會，實現經濟快速發展、社會全面進步、人民群眾安居樂業，需要強大的財力作保障。稅收是國家參與國民收入分配最主要、最規范的形式，具有強制性、無償性、固定性的特點，是財政收入最主要的來源。我國實行社會主義市場經濟體制，國家、集體和個人之間的根本利益是一致的，稅收的性質是“取之于民，用之于民”。在社會主義和諧社會建設中，國家運用稅收籌集資金，促進經濟社會發展，滿足人民群眾日益增長的物質文化需要。
近年來，我國稅收收入保持持續快速增長。1999年全國稅收收入突破1萬億元，2003年突破2萬億元，2004年超過25000億元，2005年達到30866億元，國家財政實力明顯增強，政府管理能力大大提高，有力地推動了經濟社會的發展。隨著我國社會主義市場經濟體制的不斷完善和各項事業的全面推進，國家必須進一步完善社會管理和公共服務職能。這就要求稅收隨著經濟發展保持穩定增長，進一步適當提高稅收收入占國內生產總值的比重，籌集到更多的財政收入，使國家財政有能力增加公共支出，加大轉移支付力度，更好地維護國家安全和社會穩定，促進科技、教育、文化、衛生等社會事業發展，增加社會福利，建立健全社會保障體系，使全社會成員共享改革發展的成果。
稅務部門要大力推進依法治稅，積極組織稅收收入，不斷壯大國家財力，為政府履行社會管理和公共服務職能打下堅實基礎。要深入貫徹依法征稅、應收盡收、堅決不收過頭稅、堅決防止和制止越權減免稅的組織收入原則。依法做好減免稅審批管理工作，防止越權減免稅，不能人為調節收入進度違規批準緩稅，也不能寅吃卯糧收過頭稅，禁止轉引稅款。要大力推行科學化、精細化管理，提高稅收征管的質量和效率。切實加強稅收預測分析，重點分析各稅種收入與相關經濟指標的關系，分析宏觀稅負和稅收增長彈性變化的原因，并據此及時發現和解決稅收征管中的問題。認真落實稅收管理員制度，搞好納稅評估，加強稅源管理。針對薄弱環節進一步強化流轉稅、所得稅等稅種征管。進一步推進稅收管理信息化建設，整合信息資源，提高應用效率，發揮其加強稅收征管的作用。通過加強各方面管理和服務工作，使稅款實征數不斷接近法定應征數，保持稅收收入與經濟協調增長。
深化稅制改革，落實稅收政策，促進經濟社會協調發展
社會主義和諧社會，是經濟發展、政治發展、社會發展和人的全面發展的統一，是經濟社會發展與人口、資源、環境的統一，是物質文明、政治文明、精神文明建設的統一。稅收作為宏觀調控的重要工具，具有內在穩定器的功能，可自動對經濟波動產生熨平作用。同時國家還可以根據不同時期的經濟形勢，制定相機抉擇的稅收政策來減弱經濟的波動程度。因此，建立科學合理的稅收結構、稅收制度，實行規范的稅收政策，對正確有效地調節國民收入分配，促進生產要素流動，引導資源優化配置，擴大社會就業，推進經濟持續快速協調健康發展，服務“五個統籌”的大局，促進和諧社會建設具有重要意義。稅務部門要按照簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管的原則和實行有利于經濟增長方式轉變、科技進步和能源資源節約的財稅制度的要求，適應經濟發展和宏觀調控的需要，積極穩妥地推進稅制改革，認真落實各項稅收政策，為完善社會主義市場經濟體制，促進和諧社會建設創造更加良好的稅收環境。
落實好既定稅制改革措施。進一步落實出口退稅機制改革措施，加強退稅申報審核，提高工作效率，及時辦理出口退稅和免抵調庫，支持外貿出口。繼續在東北地區部分行業實行增值稅轉型改革試點，消除重復征稅，鼓勵投資，促進經濟結構調整和技術升級，推動經濟增長，支持東北老工業基地振興。認真實施修訂后的個人所得稅法及其實施條例，清理規范減免稅項目。
適應經濟社會發展需要積極研究有關稅制改革方案。與有關部門配合，深入研究增值稅轉型改革在全國實施的方案。研究調整消費稅的征稅范圍、稅率和征收辦法，合理引導社會消費行為。研究完善內外資企業所得稅“兩法”合并改革方案，營造公平競爭的稅收環境。推進資源稅改革，促進資源節約和有效利用。按照最嚴格保護耕地的要求完善耕地占用稅制度，加大稅收調節耕地占用行為的力度。
認真落實和完善各項稅收優惠政策。貫徹落實國家中長期科學和技術發展規劃綱要，實行促進科技發展、增強自主創新能力的稅收政策。完善促進西部大開發、東北地區等老工業基地振興的稅收扶持政策。進一步落實對部分高能耗、高污染、資源性產品的出口退稅政策調整措施。實施有利于資源節約、環境保護的稅收政策，促進資源節約型、環境友好型社會建設。完善支持循環經濟發展的稅收政策。完善資源綜合利用和可再生資源回收的稅收優惠政策，推進工業廢物綜合利用和廢舊資源回收利用。調整完善廢舊物資經營稅收政策。調整民政福利企業稅收政策。研究完善鼓勵支持和引導個體私營等非公有制經濟發展的稅收政策。
調節個人收入分配，促進社會公平和正義
促進社會公平和正義是社會主義制度的本質要求，是構建社會主義和諧社會的主要環節。當前，促進社會公平和正義的一項十分重要的工作，就是要從深化改革、擴大開放、加快發展、保持穩定的大局出發，合理調整國民收入分配格局，逐步解決地區之間和部分社會成員之間收入差距擴大問題。據統計，2003年我國城鄉居民收入分配比例是3.241，不同地區居民、不同行業員工的收入分配差距也不同程度地拉大。這種狀況既不利于擴大消費，也不利于社會穩定。稅收作為一種分配工具，在調節收入分配，緩解分配不公，促進社會公平和穩定方面具有重要作用。要充分發揮稅收的作用，綜合運用其他調控措施規范收入分配秩序，加強對高收入的調節力度，完善對低收入者的扶持政策，促進社會公平和正義。
支持“三農”工作，促進社會主義新農村建設。在我們這樣一個農民占多數人口的國家里，農民是否安居樂業，對于社會和諧具有舉足輕重的作用。廣大農民日子過好了、素質提高了，廣大農村更加安定祥和，和諧社會建設的基礎就更牢固。要充分發揮稅收的作用，更多地支持農業和農村發展，努力實現農民收入穩步增長。鞏固農村稅費改革成果，推進農村綜合改革。切實做好取消農業稅后的各項收尾工作，妥善處理歷年農業稅尾欠。研究完善農產品收購和加工的增值稅制度，開展農產品精深加工增值稅改革試點，落實農業產業化重點龍頭企業的稅收優惠政策，促進農產品加工業的發展。認真落實各項涉農稅收政策，積極研究完善涉農稅收優惠方式，確保農民直接受益。
促進低收入者收入水平的提高。完善和落實促進下崗失業人員再就業的稅收優惠政策，鼓勵下崗失業人員自謀職業和自主創業，促進服務業、商業零售企業吸納下崗失業人員，支持國有大中型企業主輔分離安置富余人員，提高下崗失業人員的收入水平。
加強對個人收入的稅收調節。個人所得稅采用累進稅率，具有普遍征收、收入高者適用高稅率、收入低者適用低稅率的特點，在調節收入分配差距方面功效顯著。首先，要改革和完善個人所得稅制度。根據居民收入情況適當調整費用扣除標準，規范和拓寬稅基，優化稅率結構，逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，更好地發揮調節收入分配的作用。其次，要加強個人所得稅征管，建立個人收入檔案管理制度、代扣代繳明細賬制度、納稅人與扣繳義務人向稅務機關雙向申報制度、與社會各部門配合的協稅護稅制度，建設個人所得稅管理信息系統，利用信息化手段，逐步實現對個人收入的全員全額管理、對高收入者的重點管理、對稅源的源泉管理。通過加強個人所得稅征管，加上其他管理調節措施，調節個人收入分配，防止收入差距過分拉大。再次，要深入研究城鎮建設稅費改革，在條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，加強對收入分配的調節力度。
加強社保費征管。建立健全社會保障制度，確保低收入者的最低生活保障。保證保障性收入分配到位，是深化改革、促進發展和維護穩定的重要任務。稅務部門要充分發揮征管優勢，加強與有關部門的配合，大力加強社會保險費征繳，提高征繳率，促進社會保障體系建設。
推進依法治稅，優化納稅服務，建立和諧的征納關系
和諧的稅收征納關系是社會主義和諧社會的重要組成部分，也是促進國家稅收事業發展，發揮稅收分配作用的重要條件。要推進依法治稅，充分發揮法治在促進、實現、保障征納和諧中的作用。要改進納稅服務，提高辦稅效率，融洽征納關系。
一是規范執法。按照法定權限與程序執行各項稅收法律法規和政策，做到嚴格、公正、文明執法，營造良好稅收環境，是對納稅人最根本的服務，也是對經濟發展的支持與促進，絕不能從局部利益出發，以支持發展、優化服務為名越權減免稅。認真執行稅收征管法及其實施細則，加快制定和完善配套管理辦法，切實規范稅收執法行為。深入貫徹行政許可法，深化稅務行政審批制度改革。大力推行稅收執法責任制和執法過錯責任追究制度，加強對稅收執法權的監督制約。
實行國庫集中收付制度。改革以往財政資金主要通過征收和預算單位設立多重賬戶分散進行繳庫和撥付的方式，有利于財政性資金按規定程序在國庫單一賬戶體系內規范運作，有利于收入繳庫和支出撥付過程的有效監督，有利于預算單位用款及時和便利，解決了財政性資金截留、擠占、挪用等問題。
2國庫集中收付制度對政府管理模式的影響
國庫集中收付制度的建立是政府管理制度。尤其是財政、金融管理制度的重大變革。國庫集中收付制度的全面實施對政府管理模式產生了廣泛和深刻的影響，集中體現在一下幾個方面：
(1)政府管理更加科學。
國庫集中收付制度改革的核心是將所有資金集中起來，并通過集中收繳和撥付實現對預算單位的控制。政府尤其是財政和金融部門對預算單位控制方式實現了行政干預為主到制度化管理為主，預算制度、國庫制度、政府采購制度等一系列財政管理制度成為政府管理具體單位的主要方式，政府管理模式適時順應市場經濟體制要求和經濟全球化的要求。
(2)政府管理更加法制化。
國庫集中收付制度要求修訂和制定相關的法律法規和管理辦法，如修訂《預算法》、《預算法實施條例》、《中華人民共和國國家條例》、《財政總預算會計制度》以及相關的稅收征管法規、《行政單位會計制度》、《事業單位會計制度》等，相應制定《國庫收入管理辦法》和《收入退庫管理辦法》、《財政資金支付管理辦法》等。
由此可見，以上方面的落實將使得政府管理法規細化，這不僅提高了法制化水平，而且有力促進政府管理法律法規的實施和執行。
(3)政府管理更加信息化。
實行國庫集中收付制度要求資金集中、收繳集中、撥付集中，必然要求手工處理業務轉向計算機處理業務，相應地促使各部門、單位以及相關崗位要實現信息化。
建立財政管理信息系統和國庫管理操作系統是政府管理信息化的重要內容，包括：
①預算編制系統和預算執行管理系統，保證預算資金的撥付符合預算安排和支出進度要求；
②收入管理系統，監控稅收和非稅收入征收情況；
③國庫現金管理系統，及時反映國庫每天的收支和平衡情況；
④國庫收支總分類賬系統，做到所有收支賬目在一個系統中反映；
⑤債務管理系統，全面反映國債發行、償還和余額情況，通過以上管理系統使各類收支實現高效和安全運行；
⑥建立健全現代化銀行支付系統，可有效縮短資金撥付到賬的時間，提高賬戶清算業務的效率。
因此，要求財政、國庫、稅務、人行等部門計算機聯網，以實現信息及時傳遞和共享。
(4)政府管理職能分工更加合理化。
國庫集中收付制度改革的前提是要合理界定財政、人行、稅務、預算單位等部門的職責，并加強監督制約機制。改革開放以來，財政、銀行實為一家的狀況被打破，財政部門主要負責管理財政制策、政府資金、政府債務、國外援助和國有資產等；中央銀行一般負責管理貨幣政策、貨幣發行、外匯儲備、匯率和幣值穩定。
在加強監督制約機制方面，財政部門要加強對預算單位資金使用的監督，認真審核預算單位資金使用計劃和資金使用申請，財政國庫支付執行機構要加強內部監督制約，定期對相關業務進行內部審計；中國人民銀行要加強對銀行的監督，充分發揮中央銀行對商業銀行辦理財政支付清算業務的監管作用；審計部門要進一步加強對預算執行情況的年度檢查，促進政府部門和其他預算執行部門依法履行職責。
3建立國庫集中收付制度的保障措施
(1)國庫集中支付以明確政府職能為首要前提。
國庫集中收付制度要求各級政府支出部門根據年初預算合理確定所需購買的商品和勞務或者他們所需調撥的資金數額，而制定預算計劃本質上就是決定政府的支出安排。這種支出安排的范圍應主要限定在政權機關和那些代表社會共同利益和長遠利益的非盈利性的領域和事務，包括政權建設、基礎教育、基礎科研、環境保護等。因此，明確政府職能和各級政府的事權范圍是實行國庫支付制度的基礎和前提。
(2)國庫集中支付以建立和完善部門預算為先決條件。
國庫集中支付與部門預算是相互配套，不可分割的。預算編制只有采取部門預算的方法，國庫集中支付才能付諸實施，因為集中支付制度下的分類賬戶本身就是安政府各支出部門設置的，各支出部門必須嚴格按照編制好的部門預算來確定用款項目和用款時間，并通過單一帳戶進行資金劃撥，這有利于預算的執行操作，防范和制止預算執行中的不規范做法，便于預算審查和監督。另一方面，國庫分類賬戶和政府財務信息系統很好地反映了各部門資金的使用情況和預算執行效果以及存在的問題，有利于下一年度按照零基預算的方法重新編制新的部門預算。
(3)國庫集中支付以建立國庫單一帳戶體系為核心內容。
國庫單一帳戶體系主要有一下部分組成：
①財政部門在中國人民銀行開設的用于記錄、核算、反映納入預算管理的政府資金的國庫單一賬戶；
②財政部門按資金使用性質在商業銀行為預算單位開設的用于預算資金的日常支付和與國庫單一帳戶清算的零余額賬戶；
③財政部門在商業銀行開設的用于記錄、核算、反映預算外資金使用情況的預算外資金賬戶；
④用于記錄、核算、反映預算單位的小額零星支出的小額現金賬戶；
⑤經國務院批準或授權財政部批準開設的特設賬戶。
國庫單一帳戶集中了所有的財政資金，并且只有財政國庫部門才可以簽發支付命令。
(4)國庫集中支付以嚴格的監督管理和控制體系為重要保障。
完善責任制度，強化執法監督是有效發揮國庫職能的重要保障。國庫集中支付制度要充分發揮其強化預算約束和監督、提高資金使用效率的作用，離不開嚴格的管理、監督執行機制，包括政府財政內部監督和外部監督，專業監督、社會監督和輿論監督，對資金和財務的監督，事前、事中和事后的監督等。這是國庫集中支付體系順利進行的一個關鍵環節。
(5)國庫集中支付與政府采購制度相互配合。
國庫集中支付的顯著特點是資金的流轉鏈條短、速度快、支付程序簡捷，各資金使用部門沒有資金的直接支配權，因此填補了預算外資金管理方面的漏洞。但是，僅有集中支付制度還不足以保證政府支出的絕對合理性、合法性和安全性，因為它無法徹底排除由于利益驅動而使支出部門與供貨商勾結起來共同侵吞財政資金的可能性，因而也就不能根本杜絕腐敗現象。
關鍵詞：高職院校；稅計算與申報；課程改革；實踐
在高職院校辦學開展過程當中，最主要的就是對教學質量進行提升，因此為了能夠達到這一目標，需要針對現如今的學生學習特點來進行教育模式的改革。對于學生的培養需要，既符合當地經濟發展和企業發展狀況，又能夠使學生擁有極高的專業技術水平，與企業之間進行快速對接。稅費計算與申報這一課程在高職院校教育過程當中，屬于會計專業所開設的一門核心課程，根據企業內部工作人員的崗位工作任務而設置的一門課程。在本文中，筆者就將對高職院校開展這門課程進行的改革進行論述研究。
一、稅費計算與申報課程改革內容
在課程改革過程中，主要是需要加強能力培養，同時提升實踐教學水平，因此在實際教學過程當中，需要進行模塊化教學，以模塊化教學內容為中心進行課程體系的全面建設，改變傳統教學的純理論授課模式，通過企業真實案例教程以及行動過程為導向的全新教學模式進行課程開展。
（一）根據工作崗位目標對學習目標進行設計
在企業財會部門中，報稅員在進行此項工作，或者是由其他事務所來進行該項工作時，對于工作崗位的相關需求，就是我們在進行相應課程開展時對學生的學習目標。因此需要引領學生走入企業進行現場參觀，對報稅員的現場工作環境以及工作流程和模式等進行了解，使職業項目分析更加典型，更加職業。因此需要首先對相應課程開展時的學習目標和課程任務進行確定，通過模塊化的教學方式將課程工作過程系統化處理。在課程理論教學過程中，要使學生對于稅收以及稅費計算和申報，具有理論知識的深刻掌握，同時對于學生職業素養的培養以及團隊精神和團隊溝通能力的培養，也不能夠忽視。
（二）根據工作崗位任務對項目任務進行設計
因為稅費計算與申報主要是面向報社員的業務崗位，或者是從事的相關事務所工作崗位，項目任務的設計需要同這些工作崗位的具體工作任務相結合，在這些工作崗位中所需要的相關專業知識和技能，作為項目任務設計框架。有實際課程內容的設計時，需要對內容進行全面的整合，并且通過任務的形式將課程內容進行展開，通過任務驅動將學與做進行一體化教學。同樣的方式將理論與實踐進行有機結合，既能夠使學生的專業學習興趣和學習能力得到培養，又能夠使學生的實際操作能力得到提升。稅費計算涉及到多個稅種，因此實際項目任務的設計師需要針對不同的稅種來進行相應的計算以及申報項目任務設計，在不同稅種的項目任務中，都能夠體現出報稅工作全過程。不同的項目任務，其實現過程不變，但是具體的請求內容需要不斷進行改變。
二、將工作崗位內容變為學習內容
在稅費計算與申報工作過程中，具體流程是對企業資料與納稅人身份進行確定，然后計算相應的稅款數額，隨后進行申報工作。進行相應課程內容的學習，是教師也應當以此為基礎引導學生們進行深入學習，并且通過循環學習加強對知識的理解以及掌握同時加強訓練。要注意的是在進行實際開展時，需要選取能夠與實踐進行緊密結合的理論知識，這樣既能夠使學生的職業能力得到培養，又不會脫離實際。所以要加強校企合作，利用現有的教學環境以及教學資源和媒體，學生們提供豐富的實踐機會，使學生的整體學習質量及素質能夠在更廣闊的環境下得到鍛煉和提升。
三、實踐教學開展
在實踐教學過程中，需要進行課內與課外結合，同時理論知識和職業技能培訓相結，能夠使學生對企業工作環境進行全面充分的了解，并且對工作流程進行掌握，能夠在畢業之后立即勝任工作。
（一）實踐教學開展前準備
在進行實踐教學開展工作之前，需要對相關的理論資料進行充分的準備，主要資料包括稅費的計算和納稅申報業務操作規范手冊，同時對于相應的稅種暫行條例和實施細則也要進行準備，個人所得稅的相關法律以及實施條例，稅收征管法實施細則和其他的相關法律法規以及制度等等。
（二）虛擬企業納稅申報
在過去的教學過程中，實踐教學所存在的難點就在于不能夠對辦稅業務進行真實的模擬。改革過后，可以將報稅方式分為手工與電子兩種，其他更多的選擇性變化，主要體現在虛擬仿真過程中。在實際的仿真過程中，可以根據企業真實數據來進行其他的經濟業務以及原始記錄數據的生成，在這個過程中學生可以對該項目進行模擬，對兩種報稅方式進行練習。這兩種報稅方式的不同之處在于，一種可以在課堂上通過習題的形式由教師出題，然后學生進行相應的會計核算工作，最后編輯報表，出具納稅申報表。而另一種方式則能夠通過網上報稅系統軟件來進行網上納稅申報工作。兩種方法都進行清晰明確的掌握，就能夠對企業辦稅的設計流程進行全面掌握，達到了實踐教學的工作目的。
一、國庫集中支付制度的概念
國庫集中收付制度又稱國庫單一賬戶制度，它是目前市場經濟國家普遍采用的一種財政資金收付管理制度。所謂國庫集中支付制度就是對從預算分配到資金撥付、資金使用、銀行清算，直至資金到達商品和勞務供應者賬戶全程的監控制度，其基本含義是：財政部門在中央銀行設立一個統一的銀行賬戶，各單位的預算資金統一在該賬戶下設立的分類賬戶中集中管理；預算資金不再撥付給各單位分散保存；各單位可根據自身履行職能的需要，在批準的預算項目和額度內自行決定購買何種商品和勞務，但支付款項要由財政部門來進行；除特殊用途外，資金都要通過國庫直接支付給商品和勞務供應者。這種制度最大的優點在于有效地提高了財政資金收繳、撥付及使用過程的透明度，使政府能夠從總體上掌握財政資金的流向及流量。
二、現階段國庫集中支付財政監督存在的問題
1.財政監督法律法規不健全
一是缺少有針對性的、專門的財政監督法律或法規。盡管我國已經出臺的《預算法》、《稅收征管法》、《會計法》、《注冊會計師法》和《違反財政法規處罰規定》等法律法規中含有對財政監督問題的規定，但是國家迄今尚未出臺一部具有完整性、系統性、權威性的國家一級的財政監督的專門法律或法規，因而使得目前的財政監督工作缺乏一個強有力的法律法規保障。二是現行的一些財政監督規章制度不盡完善，執行困難。為了保障財政監督工作的正常開展，財政部陸續制訂了《財政監督檢查工作規則》、《政府采購暫行辦法》、《行政事業性收費和罰沒收入實行“收支兩條線”管理的若干規定》、《財政部門實施會計監督辦法》等行政規章制度，同時有些地區的財政部門根據財政監督工作的需要又制定了相關的制度規定。但是這些規章制度中的規定缺乏統一性，一些規定不夠具體，還有一些規定的可操作性比較差，因此，總體上還沒有形成一個十分完整的財政監督制度體系，這使得目前的財政監督工作的依據不充分，監督工作缺乏力度。
2.財政監督職責不清
明確財政監督職責，是充分發揮財政監督的作用，不斷提高財政監督的工作質量，以及深化經濟體制改革和加強財政管理的客觀要求。但是從我國目前的財政監督工作實際狀況來看，則政監督中的工作“缺位”、管理“越位”和職責“錯位”現象均在不同程度上存在著，嚴重影響著則政監督功能的發揮。主要表現在三個方面：財政監督工作缺乏全面性與層次性；缺乏對微觀監督的再監督；許多財政監督職責與其他經濟監督職責重疊引發多頭無效檢查。
3.財政監督與其他經濟監督缺乏有效配合
我國對財政資金的籌集與使用除了政府的財政部門和各主管部門監督以外，主要還有政府的審計監督、人大監督和社會中介機構的監督。在實踐中，這些監督機構缺乏明確的分工和有效的配合。一是對同一項業務的重復檢查與監督；二是對同一事項，有多個部門進行監督檢查現象嚴重。這些重復監督檢查加重了企業負擔，也加大了監督的成本。
三、如何建立完備的國庫集中支付財政監督機制
1.加大則政監督法律制度建設的力度規范相關的法律法規。一方面對現有的法規中有關財政監督規定的不足加以完善，另一方面加快財政監督法的立法步伐，有效地滿足當前國庫集中支付監督體系建設的迫切需要，從法律上使我國的國庫體制與世界先進模式接軌，明確財、稅、庫的責權利關系。應根據需要重新修訂《中華人民共和國預算法》、《中華人民共和國金庫條例》、《中華人民共和國預算法實施條例》、《中華人民共和國國家金庫條例實施細則》等。
2.建立資金支付有效制衡機制，強化內控管理制度
一是建立健全財政資金支付參與主體之間的相互制衡機制，資金用款計劃的申報、審核、批復，財政授權支付額度的審批，以及資金的申請、支付、審核、復核、清算、會計核算、信息管理等各個環節，相互獨立、互為制約。
二是建立財政部門、預算單位、銀行財政資金支付清算的內控管理制度，防止資金支付清算風險。在財政部門和銀行內部要建立起自控防線，在科學設置崗位和合理配備人員的基礎上，確保印、押、證實行三分管，避免賬務處理“一手清”。在則政管理體系內部建立健全問責制度，對忠于職守，工作績效優良者獎勵，對或績效不佳者懲罰，以建立財政業務管理體系中的利益制衡機制。
3.制定透明的國庫集中支付程序，建立健全財政外部監督管理制度
制定透明的國庫集中支付程序，將國庫集中支付的范圍、每個職能部門的權限、作出決定的時間和時限作明確的規定。這不僅有利于國庫集中支付各個職能部門接受監督，也有利于促使其積極、規范地行使自己的權利，最終實現“陽光財政”。財政外部監督管理制度，主要是財政部門通過監控系統履行國庫監控職能，通過核查手段，對預算單位和銀行實施外部監督管理。
