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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇內(nèi)控審計，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 內(nèi)部控制審計； 信息披露； 質(zhì)量
中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）03-0115-06
一、引言
自21世紀(jì)初美國《薩班斯―奧克斯利法案》（The Sarbanes-Oxley Act）出臺以來，強(qiáng)制內(nèi)控審計逐漸成為企業(yè)規(guī)范內(nèi)控的一項重要措施。近年來中瑞財團(tuán)、新大地等財務(wù)欺詐案件的發(fā)生讓我們看到了上市公司內(nèi)部控制的薄弱和內(nèi)控信息披露的漏洞，內(nèi)部控制審計作為一種有效的外部監(jiān)管機(jī)制，能夠保障企業(yè)內(nèi)部控制信息披露有效實(shí)施，緩解沖突，維護(hù)投資者利益。強(qiáng)制內(nèi)控審計前，資本市場既存在著高質(zhì)量的內(nèi)控信息，也混雜著虛假、隱瞞披露的狀況，內(nèi)控信息披露質(zhì)量無法得到有效保障，投資者“霧里看花”，降低了資本市場的運(yùn)行效率，不利于達(dá)到資源的優(yōu)化配置。因此，我國于2012年1月1日也開始強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計。
目前，國內(nèi)外學(xué)者發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制審計有以下作用：增強(qiáng)內(nèi)部控制有效性（劉玉廷、王宏，2010；周曙光、陳麗蓉，2011）、提高會計信息質(zhì)量（Kothari，2004；Doyle et al.，2007）、降低企業(yè)融資成本（Barry and Merton，2007；Collins and Kinney，2009）、提高審計質(zhì)量（孫文娟、韓金紅，2012），但缺少內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量影響的直接經(jīng)驗證據(jù)。究竟強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計是否有效促進(jìn)了內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的提高？自2012年1月1日我國開始強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制信息披露和內(nèi)部控制審計以來，已過去三個年頭，可以比較強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)控審計前一年、實(shí)施當(dāng)年、實(shí)施后第一年和第二年內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的變化，實(shí)證檢驗該變化是否顯著。
二、理論分析與研究假設(shè)
20世紀(jì)30年代，美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家伯利（Berle）和米恩斯（Means）①發(fā)現(xiàn)企業(yè)所有者與經(jīng)營者合二為一的做法存在缺陷，因此提出“委托理論”（Principal-agent Theory），提倡所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，企業(yè)股東擁有所有權(quán)，管理者掌握經(jīng)營權(quán)。委托理論②源于制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中的契約理論，為現(xiàn)代公司治理的發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。在沒有強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)控審計的環(huán)境下，企業(yè)內(nèi)控信息披露的成本較低，內(nèi)部控制報告中可能充斥著不真實(shí)的信息，從而使上市公司的現(xiàn)有投資者承受道德風(fēng)險；作為企業(yè)的潛在投資者也會因無法有效識別內(nèi)部控制信息披露中真實(shí)和虛假的部分而面臨逆向選擇的風(fēng)險。
內(nèi)控審計作為對企業(yè)管理者的一種行之有效的約束機(jī)制，能夠有效維系這種契約關(guān)系。現(xiàn)代企業(yè)制度背景下，“兩權(quán)分離”得以產(chǎn)生，股東作為委托人向公司投入經(jīng)營運(yùn)作所需資金，是公司的所有者，但不直接參與公司管理，追求的是公司利潤最大化；公司管理者作為人接受股東授權(quán)，根據(jù)自身的經(jīng)驗和專業(yè)知識管理公司的經(jīng)營運(yùn)作，以獲取最大薪酬。由于存在信息不對稱（Asymmetric Information）③，人會偏離委托人的目標(biāo)，股東作為委托人由于較為分散，對公司經(jīng)營運(yùn)作情況不夠了解，從而可能出現(xiàn)人損害委托人利益的現(xiàn)象。由于關(guān)系是一種契約，因此可以通過制定規(guī)范來明確契約雙方的權(quán)利、義務(wù)關(guān)系，緩解委托中存在的矛盾，如通過《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及相關(guān)配套指引等規(guī)范強(qiáng)制要求上市公司披露內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告，以履行人實(shí)施內(nèi)部控制的責(zé)任。另外，通過構(gòu)建內(nèi)控審計的監(jiān)督機(jī)制，委托人可以對管理者的經(jīng)營決策行為、結(jié)果進(jìn)行有效審核與約束，同時為財務(wù)報告真實(shí)性進(jìn)行佐證。目前，我國強(qiáng)制要求企業(yè)披露內(nèi)部控制信息，企業(yè)所有者可以要求管理層披露高質(zhì)量的內(nèi)部控制信息，通過對內(nèi)部控制進(jìn)行評價和審計，公司的投資者可以了解公司治理的具體情況，減少信息的盲區(qū)。
強(qiáng)制披露背景下，如何提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量成為亟待解決的問題。因此，必須首先明確內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的涵義和影響因素。審計師作為獨(dú)立的第三方，需要對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計以保證和提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。但是，內(nèi)部控制審計能否顯著提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量，還需進(jìn)行深入探討。因此，筆者準(zhǔn)備就上述問題進(jìn)行研究。
進(jìn)入強(qiáng)制內(nèi)控審計階段，有責(zé)任心的企業(yè)不得不加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，以向投資者傳遞企業(yè)運(yùn)作良好的信號，樹立企業(yè)積極形象。內(nèi)控審計的強(qiáng)制實(shí)施有助于督促企業(yè)重視內(nèi)控建設(shè)，增強(qiáng)內(nèi)部控制有效性，更有可能提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。
因此，提出假設(shè)：強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計有利于提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。
三、研究設(shè)計
（一）研究樣本和數(shù)據(jù)來源
本文采用行業(yè)分層隨機(jī)抽樣方法抽取截至2012年12月31日的上海證券交易所A股上市公司。剔除：（1）退市的上市公司；（2）暫停上市的上市公司，2012年上海證券交易所A股上市公司共有944家，分屬于18個行業(yè)。再剔除金融業(yè)上市公司31家，剩余913家上市公司。然后，分行業(yè)④按20%的比例隨機(jī)抽樣⑤，獲得182家上市公司。選取2010―2013年A股上市公司數(shù)據(jù)，剔除7個數(shù)據(jù)缺失的樣本，最終共得到721個觀測值，以滬市這721個上市公司數(shù)據(jù)為研究樣本，運(yùn)用二項Logistic回歸的實(shí)證分析方法，對4年數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)一檢驗。
本文數(shù)據(jù)采集過程如下：（1）有關(guān)的年報數(shù)據(jù)來自于上海證券交易所網(wǎng)站、巨潮資訊網(wǎng)。（2）獨(dú)立董事比例、審計意見數(shù)據(jù)通過RESSET（銳思）金融研究數(shù)據(jù)庫獲得。（3）上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量替代變量、資產(chǎn)規(guī)模和會計師事務(wù)所聲譽(yù)指標(biāo)通過手工收集和分析計算得到。上市公司及其人員行政處罰⑥信息來源于中國證監(jiān)會網(wǎng)站“證券期貨監(jiān)督管理信息公開目錄”欄，將上述整理出來的數(shù)據(jù)手工錄入Excel表格，運(yùn)用SPSS 20.0軟件進(jìn)行統(tǒng)計分析。
（二）變量定義和模型設(shè)計
1.因變量：內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量（ICIDQ）
本文以內(nèi)部控制信息披露目的為導(dǎo)向，以內(nèi)部控制有效性理論為依據(jù)，構(gòu)建了內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的度量標(biāo)準(zhǔn)。選擇發(fā)生財務(wù)報表重述、審計師發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見來考核企業(yè)財務(wù)報告的可靠性，依據(jù)上市公司受到證監(jiān)會行政處罰來衡量法律、法規(guī)的遵循性，進(jìn)而綜合評價內(nèi)控有效性，判斷內(nèi)控重大缺陷存在與否。為了進(jìn)一步驗證是否如實(shí)披露內(nèi)控重大缺陷，引入“內(nèi)部控制評價報告是否披露重大缺陷”作為制衡指標(biāo)，當(dāng)發(fā)生財務(wù)報表重述、審計師發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見、受到證監(jiān)會行政處罰情境下內(nèi)部控制評價報告沒有披露重大缺陷，說明未如實(shí)披露，反之則如實(shí)披露。
2.自變量
為考察強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的促進(jìn)作用，將比較強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)控審計前一年、實(shí)施當(dāng)年、實(shí)施后第一年和第二年，即2010年、2011年、2012年和2013年內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的變化。因此，對于年份需設(shè)置3個虛擬變量。
（1）2011年（TY11），當(dāng)年份是2011年時TY11=1，否則取0。
（2）2012年（TY12），當(dāng)年份是2012年時TY12=1，否則取0。
（3）2013年（TY13），當(dāng)年份是2013年時TY13=1，否則取0。
3.控制變量
根據(jù)已有研究文獻(xiàn)，除了本文重點(diǎn)研究的強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)控審計前一年、實(shí)施當(dāng)年、實(shí)施后第一年和第二年這一時間因素外，其他一些公司及中介機(jī)構(gòu)特征也會影響內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量，因此，在分析強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)控審計時間節(jié)點(diǎn)與內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量之間關(guān)系時，控制了相關(guān)因素的影響。于是，本文選擇以下控制變量：
（1）獨(dú)立董事比例（POID）
上市公司獨(dú)立董事是指不在公司擔(dān)任除董事外的其他職務(wù)，并與其所受聘的上市公司及其主要股東不存在可能妨礙其進(jìn)行獨(dú)立客觀判斷的關(guān)系的董事⑦。獨(dú)立董事所占比重越高越能強(qiáng)化上市公司董事會的獨(dú)立性與客觀性，從而提高上市公司信息披露的質(zhì)量（Forke，1992）。研究發(fā)現(xiàn)，在1%的顯著性水平下，內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量與獨(dú)立董事比例顯著正相關(guān)（何建國、張欣、周曙光，2011）。因此，上市公司考慮通過提高獨(dú)立董事比例達(dá)到優(yōu)化內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的目的。
（2）會計師事務(wù)所聲譽(yù)（AFR）
當(dāng)會計師事務(wù)所排名處于國內(nèi)前十時AFR=1，否則取0。會計師事務(wù)所排名依據(jù)業(yè)務(wù)收入指標(biāo)、注冊會計師人數(shù)指標(biāo)、綜合評價質(zhì)量指標(biāo)、處罰和懲戒指標(biāo)四項計算的綜合評價質(zhì)量指標(biāo)得分來衡量。由于法律風(fēng)險和聲譽(yù)機(jī)制的作用，規(guī)模較大的會計師事務(wù)所更可能提高審計質(zhì)量（Francis et al.，1999），督促企業(yè)重視內(nèi)部控制建設(shè)，增強(qiáng)風(fēng)險防范能力，提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量（王紅磊，2012）。
（3）審計意見（AUOP）
當(dāng)注冊會計師對公司財務(wù)報表出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見時AUOP=1，否則取0。被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見表明上市公司財務(wù)報表在合法性、公允性方面存在問題，間接反映出該公司內(nèi)部控制存在不足，因此對外披露內(nèi)控信息的可靠性會顯著降低。
（4）資產(chǎn)規(guī)模（ASSC）
為規(guī)范企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營運(yùn)作，實(shí)力雄厚的大公司會投入充分的資源以構(gòu)建完善的內(nèi)控制度，通過嚴(yán)格踐行內(nèi)控規(guī)范以提高內(nèi)控有效性（何建國，2011）。同時，不實(shí)的信息披露可能會給企業(yè)帶來嚴(yán)重的政治風(fēng)險和經(jīng)濟(jì)后果，于是大公司肩負(fù)著更加巨大的責(zé)任以促使其完善信息披露質(zhì)量。研究表明，信息披露質(zhì)量與公司規(guī)模顯著正相關(guān)（Lev et al.，1990；Chen，2000；王斌、梁欣欣，2008）。
選取的變量及其定義見表1。
4.模型設(shè)計
本文運(yùn)用SPSS20.0軟件，通過構(gòu)建Logistic回歸模型來分析強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的影響。Logistic回歸分析是用于定性變量的一種回歸分析方法，當(dāng)因變量是二分變量時，使用二元Logistic回歸，具體模型構(gòu)建如下：
Logit（ICIDQ） = Ln■= ？茁0 + ？茁1TY11 + ？茁2TY12 +
？茁3TY13+？茁4POID+？茁5AFR+？茁6AUOP+？茁7ASSC+？著 （1）
其中，？茁0是截距項，？茁1―？茁7是待估參數(shù)，？著是隨機(jī)擾動項，p=P（ICIDQ=1），1-p=P（ICIDQ=0）。
四、實(shí)證結(jié)果與分析
（一）描述性統(tǒng)計與分析
從表2可以看出內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量作為虛擬變量，平均值為0.84，反映了樣本公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的平均水平較好。在獨(dú)立董事比例方面，雖然樣本均值達(dá)到了36.2228，但還是有個別上市公司的獨(dú)立董事人數(shù)僅占董事會成員的兩成。這樣會限制獨(dú)立董事履行維護(hù)公司整體利益，尤其要關(guān)注中小股東的合法權(quán)益不受損害的職責(zé)；標(biāo)準(zhǔn)差為5.11631，說明各上市公司之間獨(dú)立董事比例存在較大變異性。會計師事務(wù)所聲譽(yù)的平均值為0.45，反映了多半的上市公司還是聘請非十大會計師事務(wù)所對公司財務(wù)報表進(jìn)行審計，這樣難以保障審計質(zhì)量，容易給上市公司進(jìn)行財務(wù)舞弊留下漏洞。審計意見作為虛擬變量，其平均值為0.07，表明只有個別上市公司被注冊會計師出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，絕大多數(shù)上市公司的財務(wù)報表在所有重大方面公允反映了其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。資產(chǎn)規(guī)模的標(biāo)準(zhǔn)差為1.52360，說明不同上市公司之間存在著較大的規(guī)模差異，這也為內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的高低懸殊埋下了伏筆。
（二）相關(guān)性檢驗
通過數(shù)據(jù)的正態(tài)性檢驗可知，模型的變量不服從正態(tài)分布，于是本文采用Spearman（斯皮爾曼）秩相關(guān)檢驗各變量之間的相關(guān)性，模型中各變量的Spearman相關(guān)系數(shù)矩陣如表3所示。可以看出AUOP和ASSC間的相關(guān)系數(shù)=-0.293，觀測的顯著性水平為0.000
（三）回歸分析
從表4可以看出，Cox & Snell R Square為0.240，該值越大表明模型的擬合優(yōu)度越高，缺陷是取值范圍無法確定。Nagelkerke R Square作為Cox & Snell R Square的修正，取值范圍被限定在0～1之間，取值越接近1表明模型擬合優(yōu)度越高，在本文的模型中Nagelkerke R Square為0.406，擬合效果還是可以的。另外，通過Hosmer-Lemeshow檢驗也可以反映模型的擬合效果，表5中Hosmer-Lemeshow擬合優(yōu)度統(tǒng)計量=9.866且服從卡方，觀測值的顯著性水平Sig.=0.275>0.05，同樣可以驗證模型具有較好的擬合效果，方程有效。
表6得到了模型的錯判矩陣，從中可以看到，47家內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量不真實(shí)的上市公司被準(zhǔn)確地預(yù)測，正確率為39.8%，同時，601家內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量真實(shí)的公司被正確預(yù)測，正確率是99.7%，總的正確判斷率為89.9%，也就是說，如果簡單地推測所有上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量都真實(shí)，則將有89.9%的正確率。
表7是多元回歸結(jié)果，從中可以看出所有變量的估計系數(shù)均與預(yù)期符號一致。回歸結(jié)果表明TY11、TY12、TY13與ICIDQ正相關(guān)，即強(qiáng)制披露內(nèi)部控制自我評價報告和內(nèi)部控制審計報告與內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量正相關(guān)。變量TY11、TY12和TY13沒有通過5%水平下的顯著性檢驗，說明強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計與內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量之間沒有顯著的相關(guān)關(guān)系，內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的促進(jìn)作用不明顯。2011年至2013年，內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的促進(jìn)作用在逐年增加和趨于顯著。
AFR的Sig.=0.014
于是，本文得到了最后的回歸方程如下：
Logi■（ICIDQ） = L■■= -5.830 +
0.044TY11 + 0.084TY12 + 0.360TY13 +
0.004POID + 0.685AFR - 5.110AUOP +
0.336ASSC （2）
Logistic回歸的預(yù)測方程為：
P=■ （3）
其中，？茁是表7中模型的系數(shù)向量，X是由樣本公司均值的自變量和控制變量組成的向量。基于此，上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量真實(shí)、優(yōu)良的概率為■≈99.96%。
（四）穩(wěn)健性檢驗
變量ICIDQ是對上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的度量，本文主要是想驗證強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計之后相對于實(shí)施之前內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量是否有提高，研究所抽取的182家上海證券交易所A股上市公司中，僅有71家上市公司在2010―2013年至少有一年存在內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量不真實(shí)的情況，占上市公司總數(shù)的39.01%，于是這71家上市公司，即281個樣本才是我們重點(diǎn)研究的對象。因此，作為進(jìn)一步的穩(wěn)健性測試，我們從總樣本中拿出這281個樣本數(shù)據(jù)重新進(jìn)行回歸分析，發(fā)現(xiàn)結(jié)論未發(fā)生顯著變化。
五、研究結(jié)論
本文以2010―2013年上海證券交易所A股上市公司數(shù)據(jù)為研究樣本，運(yùn)用事件研究法和Logistic回歸分析，從截面和跨期兩個維度檢驗了強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的影響。實(shí)證研究結(jié)果表明，強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計與內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量之間沒有顯著的相關(guān)關(guān)系，2010―2013年內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的促進(jìn)作用逐年增強(qiáng)，且效果的顯著性逐年提高。究其原因可能有以下四點(diǎn)：（1）研究局限性。舞弊公司的發(fā)現(xiàn)具有滯后性，我國一般是3―5年⑧，而本文選擇的時間區(qū)間是2010―2013年，于是，可能存在上市公司舞弊行為尚未被發(fā)現(xiàn)的情形，從而影響對內(nèi)控信息披露質(zhì)量的判斷。（2）內(nèi)控規(guī)范不健全。尤其是對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不明確，上市公司難以確定內(nèi)部控制重大缺陷，容易導(dǎo)致缺陷錯劃或內(nèi)部控制重大缺陷披露不充分，政府監(jiān)管部門難以處罰等問題。（3）公司治理結(jié)構(gòu)無效。盡管我國開始以制度形式強(qiáng)制要求上市公司披露內(nèi)部控制信息，可是仍有一些上市公司存在披露不真實(shí)、未能充分披露內(nèi)部控制重大缺陷的情況。（4）制度執(zhí)行不力。由于上市公司強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計的時間短，內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的作用顯現(xiàn)不充分，再加上上市公司內(nèi)部控制構(gòu)建情況參差不齊，一些上市公司在年報中明確指出“2012年公司未進(jìn)行內(nèi)部控制審計工作，未披露內(nèi)部控制自我評價報告和內(nèi)部控制審計報告”、“公司2013年度不進(jìn)行公司內(nèi)部控制董事會自我評價和內(nèi)控審計”，從側(cè)面說明我國雖然通過《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及相關(guān)配套指引強(qiáng)制要求上市公司披露內(nèi)部控制信息，但部分上市公司仍未依照執(zhí)行。
針對以上問題，本文提出如下政策建議：
（1）加快推進(jìn)內(nèi)部控制信息披露制度的完善，尤其是要明確內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，為上市公司準(zhǔn)確披露內(nèi)部控制重大缺陷提供依據(jù)，便于政府監(jiān)管部門對上市公司內(nèi)部控制的運(yùn)行進(jìn)行有效監(jiān)督。（2）會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)提升自身執(zhí)業(yè)質(zhì)量，秉承優(yōu)良的職業(yè)道德，增強(qiáng)抵御審計風(fēng)險的能力，維護(hù)良好的社會聲譽(yù)。（3）內(nèi)控制度不健全，尚未進(jìn)行內(nèi)部控制審計的上市公司要自覺構(gòu)建完善的內(nèi)部控制體系，充分發(fā)揮內(nèi)部控制審計的作用，提升上市公司的內(nèi)部控制效率和公司治理水平，維護(hù)投資者利益。由于我國強(qiáng)制實(shí)施內(nèi)部控制審計的時間較短，未能顯著提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量，于是我們還需延長觀察周期做進(jìn)一步研究。
【參考文獻(xiàn)】
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關(guān)鍵詞：內(nèi)控審計；外貿(mào)企業(yè)；審計制度
一、引言
2011年10月，中國注冊會計師協(xié)會（下稱“中注協(xié)”）了《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實(shí)施意見》（下稱“《意見》”），這是貫徹落實(shí)財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，提升我國上市公司財務(wù)報告信息披露質(zhì)量和內(nèi)部控制水平的重要舉措。
二、內(nèi)控審計制度簡介
內(nèi)控審計制度，是一種科學(xué)的現(xiàn)代化審計方法，是企業(yè)內(nèi)部對其自身的生產(chǎn)經(jīng)營等各項活動進(jìn)行控制和監(jiān)督，以發(fā)現(xiàn)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中可能存在的各種管理風(fēng)險的一種方法。通過有效的實(shí)施內(nèi)控審計，對企業(yè)內(nèi)部的各項業(yè)務(wù)流程進(jìn)行梳理、審查，有助于規(guī)范企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理，從而降低企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，提升企業(yè)的管理水平。
傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部審計主要應(yīng)用于財務(wù)賬目的差錯防弊、保證企業(yè)資金的安全與完整以及與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)控制度設(shè)計的合理性與實(shí)施的有效性，在防范財務(wù)風(fēng)險反面發(fā)揮了重要的作用。然而，隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計的局限性，使得企業(yè)難以對財務(wù)之外的管理風(fēng)險進(jìn)行識別和防范，從而無法從系統(tǒng)上防范企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險。因此，內(nèi)部審計制度逐漸向財務(wù)部門之外拓展，并逐步涵蓋企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程，逐步實(shí)現(xiàn)其“免疫系統(tǒng)”的功能，于是內(nèi)控審計應(yīng)運(yùn)而生。隨著企業(yè)內(nèi)控審計制度的完善和內(nèi)控審計經(jīng)驗的成熟，企業(yè)內(nèi)控審計又開始應(yīng)用于各種企業(yè)項目之中，并在保證項目如期完成，提高項目完成效率方面發(fā)揮了較大的作用[1]。近年來，企業(yè)內(nèi)控審計已經(jīng)在很多大中型企業(yè)得到較為廣泛的運(yùn)用，并取得了較好的效果。
三、內(nèi)控審計在外貿(mào)企業(yè)應(yīng)用中存在的問題
由于內(nèi)控審計在我國的起步較晚，很多理論和經(jīng)驗也都還不成熟，相關(guān)的專業(yè)內(nèi)部設(shè)計控制人才也比較匱乏，因而，在企業(yè)內(nèi)部審計制度的執(zhí)行層面，常常面臨著各種困難。外貿(mào)企業(yè)除了要應(yīng)對原材料價格變動風(fēng)險、政策風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險和法律風(fēng)險之外，還要面臨匯率風(fēng)險、銷售回款風(fēng)險及資金周轉(zhuǎn)風(fēng)險，因此，外貿(mào)企業(yè)對業(yè)務(wù)流程的合理性及執(zhí)行的有效性的要求更高。由于外貿(mào)企業(yè)對于及時發(fā)掘并消除可能存在的經(jīng)營風(fēng)險有著很大的需求，使得內(nèi)控審計在外貿(mào)企業(yè)的重要性不言而喻。然而，當(dāng)前我國外貿(mào)企業(yè)在內(nèi)控審計制度的制定和內(nèi)控審計工作的具體實(shí)施過程中，還存在很多不足之處，這使得內(nèi)控審計無法充分的發(fā)揮其風(fēng)險識別與防范的作用，具體表現(xiàn)在：
1.內(nèi)控審計制度不合理
很多外貿(mào)企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)控審計制度都是在財務(wù)審計制度的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，對企業(yè)除財務(wù)流程之外其他生產(chǎn)經(jīng)營流程并沒有設(shè)計具有針對性、可操作性的內(nèi)控審計制度。這樣的制度往往停留在紙面上，對審計業(yè)務(wù)的具體執(zhí)行者缺乏必要的指導(dǎo)性，從而使審計工作達(dá)不到預(yù)期的效果。另一方面，在各項內(nèi)控審計評價指標(biāo)的權(quán)重設(shè)計上，也沒有根據(jù)各項具體業(yè)務(wù)和流程的重要程度分別安排權(quán)重，而是采取一個指標(biāo)一項分值的方法，不能在各項具體的業(yè)務(wù)和流程中對評價指標(biāo)進(jìn)行更切合實(shí)際的區(qū)分，不利于提高審計工作的效率。三是對業(yè)務(wù)和流程的審計主要集中于傳統(tǒng)的老業(yè)務(wù)、老流程，而對新業(yè)務(wù)和新流程，一般不會進(jìn)行深入研究，然而新業(yè)務(wù)和新流程往往是風(fēng)險的“高發(fā)地段”。
2.管理層內(nèi)控審計重視不夠、專業(yè)審計人員匱乏
目前，很多外貿(mào)企業(yè)管理層仍將內(nèi)控審計等同于內(nèi)部財務(wù)審計，對于內(nèi)控審計工作的重視不夠。很多管理者也沒能充分認(rèn)識到企業(yè)內(nèi)控審計對提升企業(yè)管理水平的的重要作用。因此，在企業(yè)內(nèi)控審計的執(zhí)行層面，很多外貿(mào)企業(yè)往往也不注重配備具有專業(yè)內(nèi)控審計知識和相關(guān)業(yè)務(wù)及流程經(jīng)驗的內(nèi)控審計人才，不重視企業(yè)內(nèi)控審計人才的培養(yǎng)，造成了在真正執(zhí)行企業(yè)內(nèi)控審計工作時，審計人員缺乏必要的只是和技能來執(zhí)行內(nèi)控審計，不能發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理中可能存在的重大風(fēng)險，這樣風(fēng)險防范也就無從談起。
3.內(nèi)控審計職能未能充分發(fā)揮、審計整改不力
由于管理層對內(nèi)控審計重視程度不夠、專業(yè)審計人員配置不合理，使得很多外貿(mào)企業(yè)的內(nèi)審人員難以發(fā)揮內(nèi)控審計風(fēng)險識別和風(fēng)險防范的職能，無法為企業(yè)管理水平的提升起到應(yīng)有的作用。同時由于內(nèi)控審計體系不完善，內(nèi)控審計結(jié)果沒有與經(jīng)營考核指標(biāo)相結(jié)合，使得許多外貿(mào)企業(yè)的下屬公司對內(nèi)控審計抱著“無所謂”、“走過場”的態(tài)度，這樣，即使審計人員發(fā)現(xiàn)管理風(fēng)險，并提出整改建議，相關(guān)企業(yè)也往往敷衍了事，不會認(rèn)真對待。發(fā)生這類情況的根源就在于，審計結(jié)果無法對下屬公司管理層的經(jīng)濟(jì)利益和職位升遷形成實(shí)質(zhì)性影響，這使得被審計企業(yè)對內(nèi)控審計有恃無恐。
四、外貿(mào)企業(yè)內(nèi)控審計的改進(jìn)措施
針對外貿(mào)企業(yè)存在的上述問題，本文認(rèn)為，外貿(mào)企業(yè)可以從以下方面進(jìn)行改進(jìn)：
1.提高領(lǐng)導(dǎo)者對內(nèi)控審計的重視程度和建立健全的內(nèi)控審計制度
內(nèi)控審計制度，經(jīng)過眾多專家學(xué)者的研究和當(dāng)代企業(yè)的實(shí)踐，已經(jīng)被充分證明是提高企業(yè)管理的一項重要制度。外貿(mào)企業(yè)要從高層管理者開始重視內(nèi)控審計制度，并將之逐步貫徹到中低層管理者和一線員工的思想中，全員參與、全體重視企業(yè)的內(nèi)控審計工作，并建立獨(dú)立的內(nèi)控審計部門，制定明確的內(nèi)控審計規(guī)范和流程，對各個部門的業(yè)務(wù)和流程進(jìn)行深入的審計。
2.注重內(nèi)控審計人才的選拔和培養(yǎng)
在執(zhí)行內(nèi)控審計工作時，內(nèi)控審計人員的專業(yè)能力是一項關(guān)鍵因素。外貿(mào)企業(yè)應(yīng)注重內(nèi)控審計人才的選拔和培養(yǎng)，建成一批專業(yè)的內(nèi)控審計人才隊伍，保證內(nèi)控審計工作的有效執(zhí)行。在選拔和培養(yǎng)方式上，外貿(mào)企業(yè)既要善于從外部招聘優(yōu)秀的內(nèi)控審計人才，又要注重對企業(yè)內(nèi)部的內(nèi)控審計隊伍的培養(yǎng)。
3.完善經(jīng)營考核體系
企業(yè)應(yīng)當(dāng)重塑對公司各級員工及管理層的經(jīng)營考核體系，將內(nèi)控審計結(jié)果及其整改情況與相關(guān)人員的考核得分和經(jīng)濟(jì)利益直接掛鉤，從根源上加強(qiáng)企業(yè)對內(nèi)控審計的地位和影響，真正發(fā)揮內(nèi)控審計“免疫系統(tǒng)”的作用。
參考文獻(xiàn)：
一、內(nèi)控制度延伸審計的
審計一般不獨(dú)立進(jìn)行內(nèi)控制度的審計和評價，應(yīng)在財務(wù)收支審計的基礎(chǔ)上向內(nèi)控制度延伸。內(nèi)控制度延伸審計的主要內(nèi)容如下：
（－）單位內(nèi)部責(zé)任制度。主要指單位將經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)濟(jì)指標(biāo)層層分解，把責(zé)權(quán)利明確到集體和個人的一種內(nèi)部管理制度。
（二）財務(wù)管理制度。是對有關(guān)資金的籌集、分配、使用和核算等各種規(guī)章制度的總稱。
（三）資產(chǎn)物資管理制度。指對資產(chǎn)物資的驗收、保管、領(lǐng)發(fā)、維護(hù)、更新等方面的制度。
（四）工資基金管理制度。指工資的提取、分配等方面的制度。
（五）監(jiān)督檢查制度。指單位對制度的制定、執(zhí)行、督促、檢查方面的制度。
內(nèi)控制度的內(nèi)容十分廣泛，面面俱到地去審計是不可能的，要緊緊圍繞財務(wù)收支中反映的主要進(jìn)行延伸審計和評價。
二、內(nèi)控制度延伸審計的程序和
（一）認(rèn)真審查單位各個部門，各個環(huán)節(jié)的各有關(guān)文件、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)程序、規(guī)章制度、崗位責(zé)任制等。審查單位的內(nèi)部制度，能使審計人員對被審計單位的內(nèi)部控制制度情況有一個全貌的、整體的了解，查看被審計單位內(nèi)控制度是否健全，有哪些薄弱環(huán)節(jié)，以確定下一步延伸審計的范圍和重點(diǎn)以及采取的方法等。
（二）開展內(nèi)控制度調(diào)查。內(nèi)控制度調(diào)查的目的是為了發(fā)現(xiàn)內(nèi)控制度中存在的問題及其程度。審計人員要把在財務(wù)收支審計中發(fā)現(xiàn)的主要問題進(jìn)行排隊和，確定哪些問題需要進(jìn)行延伸審計和評價，然后針對需要調(diào)查的問題，了解與之相關(guān)的各項制度是否合理、嚴(yán)密，是否存在缺陷和薄弱環(huán)節(jié)，其功能是否得到充分發(fā)揮，效果如何等。
調(diào)查主要采取的方法：一是認(rèn)真審查被審計單位各職能部門有關(guān)制度情況；二是認(rèn)真聽取廣大基層干部職工的意見；三是對調(diào)查了解到的情況進(jìn)行歸納和整理。
（三）進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試。對調(diào)查了解到的情況進(jìn)行分析，選擇重點(diǎn)，確定需要進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試的項目。實(shí)質(zhì)性測試，是指審計人員搜集確切證據(jù)并進(jìn)行更為深入的調(diào)查了解，測試、判斷各種數(shù)據(jù)資料和結(jié)論的可靠程度，更確切地評價內(nèi)控制度的嚴(yán)密性、有效性及合理性，作出公正的審計結(jié)論。
實(shí)質(zhì)性測試主要采取的方法：一是運(yùn)用測試表，將重點(diǎn)測試的制度，按照嚴(yán)密性、合理性、有效性的不同要求分解為若干項目，逐項進(jìn)行檢查分析；二是實(shí)物盤查；三是復(fù)核；四是對有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析對比；五是對重要的比率不正常波動及較大的問題進(jìn)行審核和研究；六是對造成的結(jié)果和進(jìn)行核實(shí)；七是組織專業(yè)人員進(jìn)行專項評估論證。
（四）對內(nèi)控制度進(jìn)行綜合分析。綜合分析是指審計人員對調(diào)查的情況加以整理分類，進(jìn)行綜合分析研究，對被審計單位的內(nèi)控制度情況形成整體認(rèn)識，避免出現(xiàn)以個別現(xiàn)象代表一般情況的弊端，以便客觀、全面、準(zhǔn)確地作出審計結(jié)論。
綜合要分清是制度本身的，還是制度控制不嚴(yán)密產(chǎn)生的問題；是政策、市場等客觀原因帶來的問題，還是管理不善帶來的問題；是執(zhí)行不力的問題，還是檢查監(jiān)督不嚴(yán)的問題。對效果好的，也要分清是制度實(shí)施的結(jié)果，還是其他方面的因素帶來的結(jié)果，不要張冠李戴。
（五）對內(nèi)控制度進(jìn)行評價。評價結(jié)論是審計人員根據(jù)掌握的資料，對被審計單位內(nèi)控制度的合理性、嚴(yán)密性、有效性作出的評價意見。
內(nèi)控制度評價要遵循以下原則：
一是客觀性原則。審計評價要客觀公正、實(shí)事求是，成績要肯定，問題要指出。
二是效益性原則。促進(jìn)單位提高效益，是內(nèi)控制度延伸審計和評價的最終目的。因此，內(nèi)控制度的延伸審計和評價，要緊緊圍繞是否有利于提高工作效率、提高效益來進(jìn)行。
三是合法性原則。制定內(nèi)控制度要以國家的、法規(guī)為準(zhǔn)則，對不合法的內(nèi)控制度要提出糾正建議。對內(nèi)控制度的延伸審計和評價要嚴(yán)格按法定的程序進(jìn)行。
四是具體化原則。審計評價結(jié)論要具體，要用事實(shí)、數(shù)據(jù)來表述觀點(diǎn)和看法，不要說大話、套話。
三、內(nèi)控制度延伸審計要注意的幾個問題
內(nèi)控制度與被審計單位的諸多因素相關(guān)并發(fā)生作用，既體現(xiàn)為定量關(guān)系又體現(xiàn)為定性關(guān)系。內(nèi)控制度具有廣泛性、綜合性、復(fù)雜性等特點(diǎn)，開展內(nèi)控制度的延伸審計要注意以下幾點(diǎn)：
（－）進(jìn)一步認(rèn)識內(nèi)控制度延伸審計和評價的重要性和必要性。在財務(wù)收支的基礎(chǔ)上逐步向內(nèi)控制度和經(jīng)濟(jì)效益延伸，是經(jīng)濟(jì)和改革開放的需要，是審計工作發(fā)展的必然趨勢。要充分認(rèn)識內(nèi)控制度延伸審計和評價的重要性和緊迫性，要把延伸審計作為審計工作的重要來抓好。
（二）正確處理好財務(wù)收支審計與審計延伸的關(guān)系。財務(wù)收支審計是內(nèi)控制度延伸審計的基礎(chǔ)，內(nèi)控制度延伸審計是財務(wù)收支審計的補(bǔ)充。因此，只有財務(wù)收支審計基本到位了，延伸審計才能發(fā)揮出應(yīng)有的作用。
【關(guān)鍵詞】內(nèi)控審計 質(zhì)量控制 審計制度 財會體系
一、前言
真實(shí)性與準(zhǔn)確性歷來在財會體系中被放置在重要的工作任務(wù)與原則范疇之列，并且在究其重要的因素而論，著重體現(xiàn)出的便對信息使用者的公平問題和對公司內(nèi)部控制質(zhì)量的絕對負(fù)責(zé)。近年來隨著內(nèi)控審計意識的不斷增強(qiáng)，我國財政部會同相關(guān)部委先后頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》等企業(yè)內(nèi)部控制制度，很大程度上促使企業(yè)內(nèi)部審計得到了充分的重視，在未來的企業(yè)日常業(yè)務(wù)中與財務(wù)報告審計一樣，逐漸顯示出了周期頻繁性的特點(diǎn)和優(yōu)勢，并提高了財會人員的工作價值與社會地位。
二、內(nèi)控審計的特征
（一）服務(wù)的內(nèi)向性
會計與財務(wù)部門的主要側(cè)重點(diǎn)在于通過服務(wù)的手段加強(qiáng)對企業(yè)或事業(yè)單位各個部門的經(jīng)營效益和管理效率的提高與進(jìn)步，溯及到內(nèi)部審計的方面，其中的工作人員便起到著審計監(jiān)督與咨詢服務(wù)的雙重身份，既接受管理，也要適度付出自身的管理權(quán)利。而財務(wù)作為單位工作中的機(jī)密項目，便決定了審計服務(wù)具有內(nèi)向型的特點(diǎn)，只能在負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下對本單位的領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行負(fù)責(zé)。
（二）相對的獨(dú)立性
內(nèi)部審計同外部審計一樣，都必須具有獨(dú)立性，在審計過程中必須根據(jù)國家法律法規(guī)及有關(guān)財務(wù)會計制度，獨(dú)立地檢查、評價本部門、本單位及所屬各部門、各單位的財務(wù)收支及與此相關(guān)的經(jīng)營管理活動，維護(hù)企業(yè)的資金利益。特別是遇到國家利益與部門、單位利益沖突的情況下，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立決策可能會受到本單位利益的限制[1]。
（三）范圍的廣泛性
雖然在工作性質(zhì)上偏重于內(nèi)指性和獨(dú)立性，但這并不意味著工作范圍的狹窄性，相反在企業(yè)單位中，內(nèi)部審計在經(jīng)營管理和服務(wù)過程中由于要涉及多方面的交流和服務(wù)，這便決定了審計工作具有著雖然相對封閉，卻并不狹窄的特征與優(yōu)勢，不論是事后審計、還是事前審計，不論是建設(shè)性的審計、還是防護(hù)性的審計，都都在內(nèi)部審計當(dāng)中填充了會計人員和財務(wù)管理者足夠的用武之地。
三、當(dāng)前內(nèi)控質(zhì)量的主要問題
（一）主觀認(rèn)識層面模糊不清
盡管內(nèi)部審計在企業(yè)經(jīng)營方面的質(zhì)量控制過程中發(fā)揮著不可替代的重要作用，但是理論在線未必意味著實(shí)踐層面的前衛(wèi)化。當(dāng)前很多企業(yè)中，特別是廣大中小企業(yè)，由于管理者認(rèn)識不到內(nèi)部審計的重要職責(zé)，將其單純視為應(yīng)付上級部分的主要工具，所做的工作也無非就是校對出核算過程中的少量誤差而已，進(jìn)而忽視了內(nèi)部審計監(jiān)督、服務(wù)、管理的職能，使得真正意義上審計工作的全方位開展大受限制。由于審計工作的程序化和獨(dú)立性特征較為明顯，在企業(yè)部門中處于零競爭的狀態(tài)，這又導(dǎo)致了審計人員在工作中呈現(xiàn)出對工作熱情與認(rèn)真態(tài)度的缺乏，進(jìn)而使得機(jī)構(gòu)體制變得愈加松散懈怠。
（二）工作人員素質(zhì)有待提高
一些審計人員財會知識不熟練，對新的會計準(zhǔn)則理解不透徹，對新的問題拿不準(zhǔn);對法律法規(guī)不熟悉，對經(jīng)濟(jì)合同理解片面，對相關(guān)稅收政策吃不準(zhǔn)，抓不住;對審計理論不求甚解等，在審計實(shí)踐中碰到問題時，存在回避現(xiàn)象，使得工作中難以發(fā)現(xiàn)深層次問題，導(dǎo)致審計風(fēng)險的增加與審計質(zhì)量的縮水[2]。
（三）機(jī)構(gòu)設(shè)置有待健全完善
最為致命的問題在于機(jī)構(gòu)體制成熟度的嚴(yán)重滯后，在相關(guān)的機(jī)構(gòu)設(shè)置方面，中國企業(yè)完全不能同外國企業(yè)相提并論。在當(dāng)今國有企業(yè)的改制過程當(dāng)中，伴隨著簡政裁員的需要，在一種錯誤的理論認(rèn)識的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計的一些機(jī)構(gòu)遭到扭曲的認(rèn)識，引發(fā)到實(shí)踐層面上，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)便被無情的撤銷，即便不被撤銷，功能價值上也得以大大弱化[3]。這種弱化主要表現(xiàn)為專業(yè)人員配備不全，在審計實(shí)務(wù)中大量依靠助理人員實(shí)施等各種特點(diǎn)，使得內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性的本質(zhì)難以得到有效的發(fā)揮，審計工作的開展顯得步履維艱，保證審計的質(zhì)量的任務(wù)便難以實(shí)施和落實(shí)，更遑論是做到極致了。
三、內(nèi)控審計的質(zhì)量控制措施
（一）改組相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)置
在內(nèi)控審計的工作體制中，如欲實(shí)現(xiàn)安全與質(zhì)量的全面提高，首先要在企業(yè)機(jī)制內(nèi)部實(shí)現(xiàn)改革與改組的深化，力圖實(shí)現(xiàn)機(jī)制創(chuàng)新。尤其對于一些方興未艾的上市公司而言，加強(qiáng)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的建立與健全，實(shí)現(xiàn)財務(wù)管理體制的革新與完善，更要強(qiáng)化監(jiān)控與督導(dǎo)的力量，并在工作中實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計的獨(dú)立化踐行業(yè)務(wù)，在審計崗位的機(jī)構(gòu)中實(shí)現(xiàn)一種良性的“鯰魚效應(yīng)”。
（二）提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)
大數(shù)據(jù)與超信息時代的接踵而至，對會計工作的主要職能和手段產(chǎn)生了質(zhì)變化的影響，并在客觀上促成了財務(wù)核算體制的進(jìn)步，促使審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有所全面的提升。在企業(yè)的內(nèi)控審計工作中，如欲實(shí)現(xiàn)企業(yè)工作效率的提高，務(wù)必要在變革中適應(yīng)這種時代的巨變，科學(xué)合理地將審計工作朝向現(xiàn)代化的體制軌道中施以妥善而有力的推動[4]。首先企業(yè)要主動加強(qiáng)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，將新型的專業(yè)知識體系與結(jié)構(gòu)傳授給員工，通過先進(jìn)的審計方式實(shí)現(xiàn)對業(yè)務(wù)能力的全面提升。此外更重要的是要適度推進(jìn)以業(yè)務(wù)能力為媒介加強(qiáng)對員工自學(xué)意識的鼓勵，審計人員可以通過參加職稱考試或CPA等資格考試，使自己在不斷學(xué)習(xí)中提高理論知識水平，進(jìn)而提高審計工作的質(zhì)量。
四、結(jié)論
內(nèi)控審計的負(fù)責(zé)人的專業(yè)能力強(qiáng)一定有助于審計工作的進(jìn)行，也就是一定有助于內(nèi)部控制質(zhì)量的提高，能及時、準(zhǔn)確的反應(yīng)問題。由此便不難得知內(nèi)控審計負(fù)責(zé)人專業(yè)能力與內(nèi)部控制質(zhì)量改進(jìn)之間呈現(xiàn)出的正相關(guān)因素。在不同的角度當(dāng)中對內(nèi)控審計對質(zhì)量影響的問題層面和革新要點(diǎn)進(jìn)行了詳實(shí)的分析，進(jìn)而得出了內(nèi)控審計在工作中的地位決定著財務(wù)體系工作質(zhì)量的結(jié)論。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：風(fēng)險導(dǎo)向；內(nèi)控；風(fēng)險建議
中圖分類號：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
文章編號：1005-913X（2012）07-0076-02
國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）于2009年1月在其修改的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實(shí)務(wù)框架》（IPPF）中指出“內(nèi)部審計是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運(yùn)營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)”。這一新定義，將內(nèi)部審計賦予了“以風(fēng)險為導(dǎo)向、以控制為主線，以增值為目的”的新內(nèi)涵，也推動了風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計進(jìn)一步發(fā)展。
一、風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的內(nèi)涵
風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計是一種新型的審計模式，它自始至終都以企業(yè)風(fēng)險分析評估為導(dǎo)向，以對整個組織的風(fēng)險進(jìn)行評估與改善為最終目的審計理念。
以審計基本理論、系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理論為基礎(chǔ)，以降低信息風(fēng)險為根本目的，以控制審計業(yè)務(wù)風(fēng)險為中心，以降低審計風(fēng)險為根本途徑，以評估重大錯報風(fēng)險為主線，以經(jīng)營風(fēng)險的評估為切入點(diǎn)，以評估剩余風(fēng)險與重大錯報風(fēng)險的關(guān)系為重點(diǎn)，將風(fēng)險的分析與評估貫穿于審計過程始終。同時，將識別和評估的風(fēng)險與實(shí)施的審計程序有機(jī)結(jié)合。
依據(jù)風(fēng)險確定審計范圍與重點(diǎn)，對企業(yè)的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理程序進(jìn)行評價，進(jìn)而提出建設(shè)性意見和建議，協(xié)助企業(yè)管理風(fēng)險，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值增值的獨(dú)立、客觀的簽證和咨詢活動。
二、風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計應(yīng)用的必要性
現(xiàn)代社會信息化的發(fā)展使得企業(yè)面臨越來越復(fù)雜和多變的經(jīng)營環(huán)境，企業(yè)生存與發(fā)展的關(guān)鍵，更多地取決對未來環(huán)境變化的適應(yīng)和把握，內(nèi)部審計要適應(yīng)現(xiàn)代的管理環(huán)境也必須進(jìn)行變革。
（一）實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍莾?nèi)部審計自身生存和發(fā)展的需要
內(nèi)部審計必須注重價值的創(chuàng)造，成為企業(yè)的一項增值活動才不會面臨價值危機(jī)，內(nèi)部審計工作必須滿足不同利益相關(guān)者的要求。內(nèi)部審計不僅要為企業(yè)管理層決策提供參考，還要滿足企業(yè)股東、員工和政府相關(guān)監(jiān)管部門了解企業(yè)經(jīng)營狀況等要求。在個性化定制趨勢的作用下，提供特定服務(wù)以滿足利益相關(guān)者不同的要求是內(nèi)部審計增強(qiáng)生存能力的必然。
（二）實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險管理的需要
隨著經(jīng)濟(jì)全球化、競爭白熱化、科技現(xiàn)代化，企業(yè)生存和發(fā)展既有機(jī)遇又面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，企業(yè)不但受本國政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，還要受到國際政治環(huán)境和金融形勢的影響。企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境越來越難以預(yù)測，其面臨的經(jīng)營風(fēng)險也不斷增大。經(jīng)營的不確定性導(dǎo)致企業(yè)盈利能力、償債能力和持續(xù)經(jīng)營能力等狀況的不確定性，在這種高風(fēng)險環(huán)境下，企業(yè)能否生存與發(fā)展，實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，在很大程度上取決于對風(fēng)險的控制和管理。因此，以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計捕捉風(fēng)險信息的能力比企業(yè)內(nèi)部其他部門和外部審計都強(qiáng)，對于企業(yè)風(fēng)險管理能做出其獨(dú)有的貢獻(xiàn)。
（三）風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的主要程序
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菑钠髽I(yè)的戰(zhàn)略分析入手，通過“戰(zhàn)略分析——經(jīng)營環(huán)節(jié)分析——財務(wù)報表剩余風(fēng)險分析”的基本思路，來決定實(shí)質(zhì)性審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。它要求審計人員首先運(yùn)用“自上而下”的思路，從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手，通過戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險的導(dǎo)向和嚴(yán)密的邏輯推理，一步一步地推導(dǎo)和落實(shí)審計的范圍和重點(diǎn)，確定相關(guān)的審計目標(biāo)和審計程序。然后通過實(shí)施審計程序及取證的結(jié)果，結(jié)合重要性的判斷，“自下而上”地歸納和判斷整個財務(wù)報表的風(fēng)險并形成最終的審計意見。
1.實(shí)施風(fēng)險評估程序
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵氖橇私饨M織（包括內(nèi)部控制）及其環(huán)境，執(zhí)行風(fēng)險評估程序，目的是評估會計報表整體層次和認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，把風(fēng)險控制在可接受的范圍內(nèi)。審計人員在接受審計項目時應(yīng)了解該項目所處的經(jīng)營環(huán)境，包括組織外在行業(yè)競爭情況和組織內(nèi)部該項目所處的地位等。在具體審計過程中，審計人員可以通過詢問、查詢、分析等程序了解項目的經(jīng)營目標(biāo)，識別項目的經(jīng)營類別，在不同的審計階段實(shí)施風(fēng)險評估程序，并將識別和評估的風(fēng)險結(jié)果與擬實(shí)施的審計程序相結(jié)合，及時調(diào)整審計資源，把審計資源集中在組織的高風(fēng)險領(lǐng)域，在提高審計效率的同時，保證審計質(zhì)量。
2.實(shí)施控制測試程序
實(shí)施控制測試目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)、糾正認(rèn)定層次重大錯報上的有效性，并據(jù)此重新評估認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險。根據(jù)審計準(zhǔn)則的要求，當(dāng)存在下列情形之一時，審計人員應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試：首先，在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；其次，僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。實(shí)施控制測試目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)、糾正認(rèn)定層次重大錯報上的有效性，并據(jù)此重新評估認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險。
3.實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序
實(shí)質(zhì)性測試是審計人員針對評估的重大錯報風(fēng)險實(shí)施的、直接用以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯報的審計程序，包括對各類交易、賬戶余額、列報的細(xì)節(jié)性測試和實(shí)質(zhì)性分析程序。由于組織內(nèi)部控制存在固有局限性，且審計人員對重大錯報風(fēng)險的評估存在一定的主觀判斷性，不能僅依據(jù)風(fēng)險評估的結(jié)果和已執(zhí)行的控制測試程序所獲得的審計證據(jù)來評估會計報表整體的重大錯報風(fēng)險。
三、風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計如何有效應(yīng)用的解決建議
（一）進(jìn)一步提高對內(nèi)控風(fēng)險的認(rèn)識，選擇有力的內(nèi)部控制管理模式
內(nèi)部審計有效的實(shí)施是由內(nèi)審部門的地位所決定的，內(nèi)部審計需要依靠強(qiáng)有力的支持。根據(jù)《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》第四條規(guī)定，組織在設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)時，應(yīng)充分考慮其自身的性質(zhì)、規(guī)模及內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置應(yīng)取得被審計單位的配合，能夠順利開展工作；又要保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和客觀性，能夠進(jìn)行公正、客觀的審計。隨著我國公司治理結(jié)構(gòu)的不斷完善，建立審計委員會領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)已成為較為理想的內(nèi)部審計組織形式。這種隸屬于董事會的審計委員會，獨(dú)立于管理當(dāng)局，總經(jīng)理及公司的全部經(jīng)營管理活動都必須接受審計，審計結(jié)果直接向?qū)徲嬑瘑T會報告，使內(nèi)部審計保持了較高的獨(dú)立、公正和權(quán)威性。
（二）明確內(nèi)控工作的目標(biāo)
現(xiàn)代企業(yè)處在高風(fēng)險的經(jīng)營環(huán)境中，因此企業(yè)內(nèi)部審計部門應(yīng)樹立為提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的思想，以降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險為審計目標(biāo)，找出經(jīng)營管理中的薄弱環(huán)節(jié)，提出切實(shí)可行的改進(jìn)措施，使企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動納入規(guī)范運(yùn)行的軌道，為企業(yè)管理層加強(qiáng)內(nèi)部控制、改善經(jīng)營管理服務(wù)。
（三）建立互通、互動、互聯(lián)的信息數(shù)據(jù)庫
企業(yè)應(yīng)建立內(nèi)部審計部門與財務(wù)、業(yè)務(wù)、風(fēng)險控制等部門互通、互動、互聯(lián)的功能強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫，建立數(shù)據(jù)檔案，對審計人員在審計過程中需要的各方面知識以及有關(guān)資料進(jìn)行整理和歸納，并及時更新數(shù)據(jù)庫，為審計人員提供強(qiáng)大的數(shù)據(jù)支持，以滿足審計人員在審計過程中及時了解單位的經(jīng)營策略、業(yè)務(wù)流程、風(fēng)險評估、考核辦法和財務(wù)數(shù)據(jù)等方面的需要。將風(fēng)險點(diǎn)、風(fēng)險面實(shí)時通報給企業(yè)管理層，從而達(dá)到實(shí)時監(jiān)控的目的。通過強(qiáng)化非現(xiàn)場審計手段，使現(xiàn)場審計有的放矢，縮短審計時間，從而達(dá)到節(jié)約審計成本，增強(qiáng)風(fēng)險預(yù)警能力的目的。
（四）轉(zhuǎn)變觀念，提高業(yè)務(wù)人員素質(zhì)
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍腔趹?zhàn)略系統(tǒng)觀，從微觀、中觀乃至宏觀層面上對被審計對象的重大錯報進(jìn)行評估，克服了傳統(tǒng)審計缺乏全面性分析而導(dǎo)致審計風(fēng)險的缺點(diǎn)，它不僅僅是審計技術(shù)方法，審計程序上的一大變革，更重要的是審計理念的更新，是一種基于戰(zhàn)略系統(tǒng)觀的審計新理念。另外，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒▽徲嬋藛T的素質(zhì)要求較高，審計人員不僅要具備財務(wù)、審計等專業(yè)方面的知識，而且還要懂得法律、金融、科學(xué)技術(shù)、計算機(jī)等相關(guān)學(xué)科的知識，這對審計人員自身的素質(zhì)提出了的更高要求，審計人員必須強(qiáng)化學(xué)習(xí)、提升技能才能適應(yīng)工作要求，提高專業(yè)勝任能力。
四、結(jié)語
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N嶄新的審計模式，已經(jīng)在理論和實(shí)務(wù)中體現(xiàn)了它的科學(xué)性和有效性，在企業(yè)內(nèi)部控制中推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媱菰诒匦校F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽τ趯?shí)現(xiàn)審計目標(biāo)、保證審計質(zhì)量、節(jié)約審計資源、提高工作效率具有重要意義。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：新時期下；企業(yè)財務(wù)部門；財會內(nèi)控制度；審計工作；分析和研究
對于一個企業(yè)來說，企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作是其較為重要的工作任務(wù)之一，對企業(yè)的經(jīng)營管理和發(fā)展具有較大影響。對當(dāng)下企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作進(jìn)行分析和研究，發(fā)現(xiàn)其存在自身的發(fā)展弊端，無法滿足當(dāng)下社會的發(fā)展需求，管理體系存在眾多弊端。下文將詳細(xì)對企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作弊端進(jìn)行分析和闡述，并給予相關(guān)舉措和建議。
一、新時期下，企業(yè)財務(wù)審計工作的弊端闡述
(一)無法滿足時代的發(fā)展需要
社會的不斷進(jìn)步，知識經(jīng)濟(jì)的不斷深入發(fā)展，對企業(yè)的財務(wù)體系發(fā)展帶來較大影響，增加了企業(yè)的無形資產(chǎn)的重要性，提高了企業(yè)的無形資產(chǎn)的地位[1]。但是當(dāng)下眾多企業(yè)中，其在財務(wù)管理過程中，沒有把無形資產(chǎn)放在主要位置，使得在實(shí)際的財務(wù)評估過程中，極大的忽視了無形資產(chǎn)的實(shí)際價值。無形資產(chǎn)在企業(yè)的內(nèi)部的管理制度體系內(nèi)，但是企業(yè)沒有及時把握這一優(yōu)勢，使得企業(yè)的利用內(nèi)部控制體系來進(jìn)行財務(wù)的管理工作，降低了財務(wù)管理工作的積極性[2]。
(二)財務(wù)管理制度的不完善性
對于一個企業(yè)來說，其在實(shí)際經(jīng)營管理工作中，要想保證自身的長遠(yuǎn)發(fā)展，首先要建立完善的財務(wù)管理制度。建立良好的財務(wù)管理制度，是企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的基石，也是企業(yè)發(fā)展自身的必要工作任務(wù)，但是現(xiàn)階段，企業(yè)在發(fā)展過程中，極大的忽視了財務(wù)管理制度的重要性，存在較多發(fā)展弊端。眾多企業(yè)在發(fā)展過程中，較為關(guān)注經(jīng)濟(jì)的增長，關(guān)注自身的利潤效益，企業(yè)財務(wù)部門沒有給予財會內(nèi)控制度的審計工作該有的關(guān)注，致使企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度弊端重重，為企業(yè)的發(fā)展帶來阻礙[3]。
二、新時期下，財務(wù)審計工作的建議舉措
(一)貫徹實(shí)施和完善財務(wù)制度，使其滿足社會的發(fā)展
當(dāng)下，企業(yè)的發(fā)展來說，其和政府具有緊密聯(lián)系密。企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的建立，和不同機(jī)構(gòu)和部分具有緊密聯(lián)系，受到政府和不同機(jī)構(gòu)的認(rèn)可。因此，要想促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，企業(yè)要增加自身和政府機(jī)構(gòu)的聯(lián)系性。站在政府機(jī)構(gòu)的角度來說，其要增加對企業(yè)的關(guān)注度，給予企業(yè)相應(yīng)的支持。其一，對于政府機(jī)構(gòu)來說，其要增加自身的職責(zé)明確性，把屬于自身工作范圍內(nèi)的本職工作做好。其次，增加自身和企業(yè)的聯(lián)系性，增加對企業(yè)的發(fā)展過程的關(guān)注度，建立完善和科學(xué)的財務(wù)制度，保證企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度審計工作的有效進(jìn)行，促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，其二，政府機(jī)構(gòu)在對企業(yè)進(jìn)行信用評價時，要把企業(yè)工作人員的利益和內(nèi)部評價體系結(jié)合到一起，全面貫徹企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控理念，保證財政部門財會內(nèi)控制度的完善性[4]。
(二)增加審計工作和指引工作的完善性
目前，對于一個企業(yè)來說，其在發(fā)展過程中，企業(yè)的審計體系和企業(yè)的咨詢體系是獨(dú)立運(yùn)作，行使各自不同的職能和權(quán)利。對我國的會計法律進(jìn)行分析和研究，其給出對于審計的主體單位，其會計工作人員在實(shí)際工作時，不可以進(jìn)行咨詢業(yè)務(wù)的服務(wù)，要保證企業(yè)的審計工作和企業(yè)的咨詢工作的獨(dú)立性。但是，當(dāng)下企業(yè)在經(jīng)營管理過程中，其盡管建立了單獨(dú)的咨詢體系，但是其在實(shí)際發(fā)展過程中，其和審計投資事務(wù)仍然存在較大聯(lián)系。而且，在實(shí)際過程中，審計工作人員和咨詢工作常常相互采納意見，進(jìn)而極大的阻礙了企業(yè)的發(fā)展。面對這一形式，針對管理體系，要增加對這一現(xiàn)實(shí)的關(guān)注度，增加審計工作和指引工作的完善性，建立合理化和規(guī)范化的管理體系，對于違反管理體系的體系進(jìn)行懲罰，保證審計工作和指引工作的完善性，促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
(三)增加注冊會計師的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)
對于企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作來說，為了保企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作的高效進(jìn)行，要增加對注冊會計師的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)的關(guān)注度，對企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作人員進(jìn)行及時的專業(yè)知識培訓(xùn)和操作技能培訓(xùn)，保證具備較好的工作能力，使其滿足現(xiàn)代化企業(yè)的發(fā)展需求，保證其具備較好的工作能力和操作能力，其次，企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作人員，也要樹立科學(xué)工作目標(biāo)，全面貫徹愛崗敬業(yè)理念，提高自身的思想道德水平和精神文明水平，提高自身的職業(yè)素養(yǎng)[5]。
三、結(jié)論
新時期下，要想促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，首先要完善企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作的弊端，全面貫徹實(shí)施和完善財務(wù)制度，使其滿足社會的發(fā)展，增加審計工作和指引工作的完善性，增加對會計注冊師的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)的關(guān)注度，保證企業(yè)財務(wù)部門財會內(nèi)控制度的審計工作有效進(jìn)行。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：審計免疫系統(tǒng)；風(fēng)險管理
2007年全國審計工作會議上，劉家義審計長首次提出“現(xiàn)代國家審計是國家經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行的“免疫系統(tǒng)”的重要論斷。2009年劉家義審計長在《求是》雜志上再一次明確提出“樹立科學(xué)審計理念，發(fā)揮審計監(jiān)督免疫系統(tǒng)”功能一文，對免疫系統(tǒng)的功能觀點(diǎn)進(jìn)行了全面解釋。審計免疫系統(tǒng)理論是伴隨著風(fēng)險管理實(shí)踐的發(fā)展而不斷發(fā)展的。組織經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜性、風(fēng)險意識淡薄和風(fēng)險措施缺位等因素，導(dǎo)致風(fēng)險管理不可控程度日益嚴(yán)重。基于風(fēng)險控制成本與收效的權(quán)衡，風(fēng)險管理措施不能絕對地避免所有的風(fēng)險。如何加強(qiáng)內(nèi)部控制、規(guī)避風(fēng)險、降低成本、提高效率成為經(jīng)營者普遍關(guān)注的焦點(diǎn)問題。在這種形勢下，以免疫系統(tǒng)理論為指導(dǎo)，構(gòu)建以風(fēng)險防范為主導(dǎo)、以內(nèi)部控制為主線、以價值增值為目標(biāo)的審計免疫系統(tǒng)模式成為提高內(nèi)控風(fēng)險水平的重要保障措施。
一、審計免疫系統(tǒng)理論的本質(zhì)
現(xiàn)代醫(yī)學(xué)認(rèn)為，免疫是肌體對異己識別"應(yīng)答過程中產(chǎn)生的生物學(xué)效應(yīng)的總和，能抵御疾病或病毒對人體的侵害，它是遍布全身的防御系統(tǒng)。免疫系統(tǒng)具有三個功能：一是防御，肌體抵抗病毒侵襲的功能；二是自穩(wěn)，識別并清除體內(nèi)損傷或衰老的細(xì)胞，保持體內(nèi)環(huán)境穩(wěn)定；三是監(jiān)視，持續(xù)關(guān)注病變細(xì)胞狀態(tài)的功能。審計免疫系統(tǒng)理論的產(chǎn)生，是對審計功能的創(chuàng)新認(rèn)識及科學(xué)定位，標(biāo)志著審計理論研究的突破，為新形勢下開展風(fēng)險管理審計創(chuàng)造了前提條件。
二、審計免疫系統(tǒng)理論的功能
審計免疫系統(tǒng)三種基本功能，即防御功能、自穩(wěn)功能和監(jiān)視功能概述如下：
（一）免疫預(yù)防（防御），通過對組織內(nèi)部控制管理活動的測試，對管理層組織戰(zhàn)略目標(biāo)和組織結(jié)構(gòu)設(shè)置的合理性；風(fēng)險預(yù)測的全面性、有效性；組織風(fēng)險應(yīng)對策略的充分性及有效性進(jìn)行評價，對未來管理環(huán)境做出預(yù)判，提出合理化建議。
（二）免疫揭示功能（監(jiān)視與制約功能），通過開展定期事中檢查和監(jiān)督，揭示由于內(nèi)部控制制度缺陷、執(zhí)行不力等因素導(dǎo)致的管理風(fēng)險，保證了組織經(jīng)濟(jì)活動合法、合規(guī)、高效率運(yùn)行，為組織的資產(chǎn)安全和財務(wù)信息的真實(shí)完整提供了客觀的參考。
（三）免疫修復(fù)功能（建設(shè)性修復(fù)功能）根據(jù)組織的戰(zhàn)略目標(biāo)和工作進(jìn)程，結(jié)合市場環(huán)境和組織內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境的變化，對審計整改建議落實(shí)情況持續(xù)關(guān)注，保證審計效果；同時對涉及違規(guī)違紀(jì)的行為和事件，建議組織及時采取曝光、經(jīng)濟(jì)懲罰等手段，加大對違規(guī)違紀(jì)行為的懲治宣傳。
三、審計免疫系統(tǒng)在內(nèi)部控制風(fēng)險管理中的作用
內(nèi)部控制是為保證組織財務(wù)報告的可信性、經(jīng)營活動的效率、效果及相關(guān)法規(guī)制度的遵循性等三個目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而采取的組織管理手段。內(nèi)部控制具備五要素：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督等要素。審計作為組織內(nèi)部控制手段之一，由于其獨(dú)立性和專業(yè)性，被賦予了重要管理地位。為適應(yīng)風(fēng)險管理需要，貫穿管理全過程的以免疫系統(tǒng)理論為指導(dǎo)、以風(fēng)險防范為主導(dǎo)、以內(nèi)部控制為主線、以價值增值為目標(biāo)的審計免疫系統(tǒng)模式在內(nèi)控風(fēng)險管理中發(fā)揮著不可替代的作用。
（一）保證組織目標(biāo)和任務(wù)的實(shí)現(xiàn)。組織目標(biāo)是否科學(xué)合理及內(nèi)控措施是否正確對組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)至關(guān)重要，組織的經(jīng)營活動和控制措施必須以有利于組織戰(zhàn)略經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)為目的。審計免疫系統(tǒng)根據(jù)組織外部環(huán)境和經(jīng)營目標(biāo)，對組織的內(nèi)控活動做出評價，對于偏離組織目標(biāo)、成本費(fèi)用收益較低的活動及時提出建議和意見，保證組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
（二）保證法規(guī)、政策、計劃和程序的遵循性。上級法律法規(guī)和組織制定的政策、計劃、程序是保證組織有計劃系統(tǒng)有序運(yùn)行的前提。審計發(fā)揮免疫功能，審查規(guī)章制度的遵循情況，是傳統(tǒng)的財務(wù)賬目審計所不具備的。
（三）提高組織經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)和效果為保證組織最大化利潤，組織應(yīng)盡可能地降低成本和費(fèi)用支出。如果存在設(shè)備未充分利用、管理費(fèi)用等非生產(chǎn)費(fèi)用開支比重大等不利經(jīng)營因素，將增加經(jīng)營成本和費(fèi)用。審計發(fā)揮免疫功能對經(jīng)營指標(biāo)對比分析，對組織經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)型和有效性做出評價，為管理者進(jìn)行決策提供數(shù)據(jù)支持。
四、如何通過審計免疫功能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的風(fēng)險管理
要正確發(fā)揮審計免疫系統(tǒng)功能，意味著審計要轉(zhuǎn)變工作理念，提升風(fēng)險管理意識和全局意識，改變以往賬務(wù)審計的傳統(tǒng)工作套路和思路，突出事前審計，注重全過程審計，提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和工作能力，科學(xué)制定審計工作計劃和工作方案，積極探索適合全過程審計的工作模式。
（一）制定計劃，突出重點(diǎn)，做好審前準(zhǔn)備工作。有效發(fā)揮審計免疫功能，首先要明確審計工作對象，找準(zhǔn)審計范圍，做好充分的審計準(zhǔn)備工作。準(zhǔn)備工作是否充分直接決定審計工作的成敗。審計人員通過研究被審計對象的組織結(jié)構(gòu)圖、組織的政策規(guī)章制度，重要經(jīng)營活動的報告等內(nèi)容了解組織內(nèi)控環(huán)境；通過實(shí)地走訪、調(diào)查問卷、制定組織流程圖等方式，判斷可能存在薄弱環(huán)節(jié)的控制點(diǎn)，制訂審計工作計劃時對薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行重點(diǎn)審計。
（二）制定方案，明確職責(zé)標(biāo)準(zhǔn)，審計過程嚴(yán)密科學(xué)。根據(jù)工作計劃，制定具體的審計工作方案，明確審計方法和程序，組建審計工作小組并將每一工作內(nèi)容落實(shí)到個人，明確職責(zé)分工，制定工作標(biāo)準(zhǔn)，做好審前培訓(xùn)工作，加強(qiáng)數(shù)據(jù)復(fù)核和疑難問題的集體會商，保證審計工作的質(zhì)量和效果。以對組織的職責(zé)分離、雙重控制及數(shù)據(jù)合理性、完整性、正確性等內(nèi)控環(huán)境的審查和測試審計工作案例為例，說明審計工作方案制定如表1：
通過深入調(diào)研測試組織管理活動，梳理管理流程，評價組織內(nèi)部控制活動的適當(dāng)性和有效性，對發(fā)現(xiàn)問題提出持續(xù)改進(jìn)的監(jiān)控活動建議，實(shí)現(xiàn)審計免疫系統(tǒng)的揭示和修復(fù)功能。
（三）加強(qiáng)培訓(xùn)、樹立工作典型，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和工作能力。風(fēng)險管理審計對審計人員的綜合素質(zhì)提出了很高的要求，審計人員要同時具備審計、金融、管理、法律等方面的知識，同時要具備敏銳的觀察力、很強(qiáng)的邏輯分析能力和強(qiáng)大的溝通能力。審計人員要熟悉組織的業(yè)務(wù)流程，對組織的風(fēng)險管理保持持續(xù)關(guān)注和高度敏感性。要提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和綜合能力，一是組織要高度重視審計隊伍的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和學(xué)習(xí)提升，提高審計人員的勝任力；二是要通過在業(yè)界樹立工作典型，評選優(yōu)秀審計工作方案，建立審計工作標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范風(fēng)險管理審計，充分發(fā)揮審計的免疫系統(tǒng)功能。
參考文獻(xiàn)：
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【論文摘要】本文詳細(xì)分析了新《基本規(guī)范》對審計委員會的要求、審計委員會職能的轉(zhuǎn)變、制約其職能發(fā)揮的因素及改進(jìn)建議。提出審計委員會應(yīng)該以公司治理和風(fēng)險管理為導(dǎo)向，向服務(wù)型轉(zhuǎn)變；上市公司的治理機(jī)制和股權(quán)結(jié)構(gòu)是限制審計委員會發(fā)揮作用的主要因素；應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的的獨(dú)立性、提高內(nèi)部審計人員的綜合素質(zhì)。根據(jù)五部委聯(lián)合頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，審計委員會是監(jiān)督企業(yè)制定和執(zhí)行內(nèi)控制度的主要機(jī)構(gòu)。
【論文關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；審計委員會職能；公司治理；內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)
新《基本規(guī)范》雖然在形式上借鑒了美國《內(nèi)部控制整合框架》（COSO-IC）的五要素框架，但內(nèi)容上卻充分體現(xiàn)了《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》（COSO-ERM）八要素框架的實(shí)質(zhì)，始終貫穿了全面風(fēng)險管理的理念，并在文字上給予了更中國化的定義和細(xì)化。2008年6月28日，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡稱新《基本規(guī)范》），這是中國會計審計領(lǐng)域的又一重大改革舉措，體現(xiàn)了我國的內(nèi)部控制規(guī)范正在向國際接軌。
《基本規(guī)范》將審計委員會確定為監(jiān)督企業(yè)內(nèi)控制度制定和執(zhí)行的機(jī)構(gòu)，明確提出企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會。這表明審計委員會在公司內(nèi)部的作用越來越重要，其職能也在發(fā)生變化。
一、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的相關(guān)要求
（一）現(xiàn)行內(nèi)部控制的總體要求
《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》提出，內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性、成本效益的原則，從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個要素來制定和實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制制度。
可以看出，新《基本規(guī)范》有效地整合了公司治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的關(guān)系，將三者歸結(jié)為風(fēng)險控制，提出了內(nèi)部控制的關(guān)注重點(diǎn)。
（二）新《基本規(guī)范》對審計委員會的要求
新《基本規(guī)范》第十三條、第十五條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會。審計委員會負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評價情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計及其他相關(guān)事宜等。
除了這些明確的規(guī)定以外，規(guī)范中時時刻刻突出了對企業(yè)風(fēng)險管理的高度重視，因此審計委員會的作用滲透到了內(nèi)部控制的全過程，它能否準(zhǔn)確地定位、明確自身的職能、有效地發(fā)揮監(jiān)督作用，對企業(yè)能否真正貫徹新《基本規(guī)范》的精神內(nèi)涵至關(guān)重要。
筆者認(rèn)為，審計委員會的目標(biāo)應(yīng)與企業(yè)內(nèi)部控制緊密結(jié)合，可定為：監(jiān)督和報告企業(yè)內(nèi)控制度的制定和執(zhí)行，確保董事會和經(jīng)理層的行為合法合規(guī)，確保資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。
審計委員會的職能也應(yīng)該由傳統(tǒng)的關(guān)注公司財務(wù)收支、監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益而有所擴(kuò)大和發(fā)展。新《基本規(guī)范》突出體現(xiàn)了從會計控制到全面內(nèi)部控制的轉(zhuǎn)變，風(fēng)險管理的重要性大大凸顯，因而審計委員會的職能也不應(yīng)僅僅還停留在監(jiān)督公司的財務(wù)和經(jīng)濟(jì)效益上，而應(yīng)對企業(yè)的機(jī)構(gòu)治理和管理起到更加積極地作用。
根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會會長王道成在2009年內(nèi)部審計熱點(diǎn)問題調(diào)查報告會上的發(fā)言，結(jié)合《基本規(guī)范》的精神，筆者認(rèn)為審計委員會應(yīng)該有以下職能：
1、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷及時向董事會、股東大會匯報。
2、以公司治理和風(fēng)險管理為導(dǎo)向，對董事會、經(jīng)理層的經(jīng)營決策行為進(jìn)行監(jiān)督，確保他們的行為合規(guī)、合法，無行為，并審查經(jīng)營決策的結(jié)果，對董事會、經(jīng)理層的風(fēng)險評估、風(fēng)險控制行為進(jìn)行評判，適時對不當(dāng)?shù)臎Q策提出批評和建議。
3、審核公司的財務(wù)信息及其披露，確保公司財務(wù)報告的真實(shí)性和完整性。
二、影響我國企業(yè)審計委員會職能發(fā)揮的主要因素
1、由于公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷，審計委員會的作用受到限制
我國的審計委員會隸屬于董事會，對董事會負(fù)責(zé)，難以實(shí)現(xiàn)對董事會的監(jiān)管。美國對這一問題的解決主要是規(guī)定審計委員會委員應(yīng)當(dāng)全部由獨(dú)立董事組成,并且除作為董事會成員和審計委員會成員外,不得從公司中接受任何咨詢、顧問費(fèi)或者其他酬金,也不得為公司或者其子公司的關(guān)聯(lián)人士。（見《薩班斯-奧克斯利法案》）。我國《上市公司治理準(zhǔn)則》也規(guī)定審計委員會中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人。但是我國的獨(dú)立董事制度還不健全，并且企業(yè)的獨(dú)立董事通常由大股東、董事會推薦產(chǎn)生,獨(dú)立董事依附于大股東,獨(dú)立性不。另外，獨(dú)立董事因為不在企業(yè)內(nèi)部擔(dān)任其他職務(wù)，對公司的相關(guān)信息了解不足，加上他們分心于其他工作，參與性不夠，難以對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督和評估。
2、我國上市公司特殊的股權(quán)結(jié)構(gòu)制約審計委員會發(fā)揮職能
我國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)的特征是國有股、國有法人股和社會法人股的比例占65％以上，且不能流通，而占上市公司股權(quán)比例35％的流通股相當(dāng)分散，從而形成非流通股股東的過分集中，即存在所謂的“一股獨(dú)大”現(xiàn)象。上市公司的重大決策權(quán)由非流通股大股東掌握，非流通股控股股東對審計委員會的成員有實(shí)質(zhì)任免權(quán)。
我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)中的另一個特征是國有股、國有法人股的產(chǎn)權(quán)管理體制沒有完全理順，國有產(chǎn)權(quán)虛置，在“一股獨(dú)大”的情況下，上市公司高級經(jīng)理層實(shí)際控制了上市公司的重大決策權(quán)，即形成了“內(nèi)部人控制”。
這樣，處在董事會之下的審計委員會既被大股東所掌控，自然也被高級管理層所控制，無法實(shí)現(xiàn)對董事會和管理層的監(jiān)督。
總之，目前我國上市公司內(nèi)部控制存在的突出問題在于：即使建立了良好的內(nèi)控制度，但由于公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，對公司實(shí)際控制人缺乏必要制約，董事會和管理層任意超越內(nèi)部控制，最終導(dǎo)致內(nèi)部控制成為一紙空文，在戰(zhàn)略及經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)方面的風(fēng)險控制嚴(yán)重缺失。
（二）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的職能發(fā)揮受到限制
按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第十五條、第四十四條的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本規(guī)范及其配套辦法，制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查，對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)內(nèi)部審計工作程序進(jìn)行報告；對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告。
內(nèi)部審計委員會主要是由獨(dú)立董事構(gòu)成，人員有限，對公司治理的參與也不多，主要依靠內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的具體工作獲取相關(guān)的信息，從而監(jiān)控企業(yè)的內(nèi)部控制。然而，我國上市公司的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和其他職能部門一樣，一般都在管理層領(lǐng)導(dǎo)下工作，獨(dú)立性不強(qiáng)，容易被上級領(lǐng)導(dǎo)的意志所左右，再加上目前上市公司內(nèi)部還沒有形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，使內(nèi)部審計工作的開展受到了許多限制。再次，基于我國社會普遍存在的“面子”、“關(guān)系”、“人脈”等復(fù)雜的人際交往環(huán)境，企業(yè)利益與內(nèi)部審計人員自身利益時有沖突，難免影響審計人員的判斷和報告，降低了審計工作的客觀性。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)無法向?qū)徲嬑瘑T會提供真實(shí)、有效、有用的信息，審計委員會的職能也得不到發(fā)揮。
三、如何更好地發(fā)揮審計委員會的職能
（一）改善公司股權(quán)結(jié)構(gòu)，減少“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。
建議適當(dāng)擴(kuò)大流通股的數(shù)量，增加機(jī)構(gòu)持股，削弱超級大股東的權(quán)力。董事會和經(jīng)理層嚴(yán)格實(shí)行職務(wù)分離，只有公司的治理機(jī)制得到改進(jìn)和完善，審計委員會的權(quán)威性和獨(dú)立性才能得到加強(qiáng)，才能更好地發(fā)揮作用。
（二）建立健全相關(guān)的法律法規(guī)
目前，我國的審計委員會制度是沒有法律保障的，缺乏一個強(qiáng)制性的關(guān)于審計委員會的報告制度。我國應(yīng)該加緊制定相關(guān)的法律和規(guī)范，專門對審計委員會和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的地位、目標(biāo)、職責(zé)、工作方法、成員等做出規(guī)定，以更好地指導(dǎo)上市公司的審計委員會在監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制方面發(fā)揮作用。
筆者認(rèn)為，審計署應(yīng)該成為制定審計委員會相關(guān)法規(guī)的主要發(fā)起和推動部門，借鑒美國《薩班斯法案》和其他國外相關(guān)規(guī)范，盡早建立和健全適合我國國情和上市公司治理現(xiàn)狀的審計委員會制度，使內(nèi)部審計工作有法可依。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制評價；企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計；全面運(yùn)用
一、內(nèi)部控制評價與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計
1.內(nèi)涵
（1）內(nèi)部控制評價
內(nèi)部控制評價是企業(yè)最高權(quán)力機(jī)構(gòu)對內(nèi)控的科學(xué)性開展多層次考評，得出考評的結(jié)果，最后綜合出書面總結(jié)。內(nèi)控評價的客體是內(nèi)控規(guī)劃及實(shí)施的科學(xué)性，即是考評企業(yè)開展內(nèi)控是否科學(xué)地確保了企業(yè)自身的運(yùn)營合法、規(guī)范以及在財務(wù)數(shù)據(jù)方面的可靠性等等，進(jìn)而確保企業(yè)經(jīng)營的正常化，最后達(dá)成企業(yè)最終的發(fā)展目標(biāo)。
（2）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計即是審計企業(yè)的法律負(fù)責(zé)人在其任期之內(nèi)應(yīng)該承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的實(shí)施情況。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的關(guān)鍵作用是要辨析經(jīng)濟(jì)責(zé)任相應(yīng)的承擔(dān)者在任期內(nèi)在職責(zé)崗位里應(yīng)有的責(zé)任，給相關(guān)部門的考核工作提供數(shù)據(jù)參詳。
2.聯(lián)系和區(qū)別
關(guān)于內(nèi)控評價和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計兩者之間的聯(lián)系，內(nèi)控評價被包含于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，且內(nèi)控評價對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的實(shí)施有積極的推動作用，再者，評價的最終結(jié)論還可以展現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計遵循法律法規(guī)、嚴(yán)格監(jiān)管、效率科學(xué)等。然而，關(guān)于兩者之間的區(qū)別則表現(xiàn)為內(nèi)控評價需要確保企業(yè)運(yùn)營的各個環(huán)節(jié)科學(xué)有效，因而，內(nèi)控評價這一工作是企業(yè)的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)等按年度進(jìn)行的。但經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是上級相關(guān)部門依據(jù)確切的目的確定工作開展的時點(diǎn)。從用途上來說，內(nèi)控評價較多地使用在規(guī)避企業(yè)運(yùn)營風(fēng)險、調(diào)整企業(yè)運(yùn)營偏差方面；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計則較多地判斷職責(zé)且依據(jù)審計的結(jié)論判斷相應(yīng)的獎懲方面。
二、關(guān)于內(nèi)控評價在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中全面運(yùn)用的適宜性
伴隨著內(nèi)控評價關(guān)注度的上升，其被使用的頻率也越來越高，與此相應(yīng)的是內(nèi)控評價的快速成長及其在企業(yè)成長中作用的突出化。在此背景之下，有更多的審計工作者把內(nèi)控評價當(dāng)做經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的關(guān)鍵方法進(jìn)而得出了全方面、深層次的審計結(jié)果。因而，內(nèi)控評價呈現(xiàn)出其在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的使用上升勢態(tài)。文章將從工作內(nèi)容、方式、結(jié)果判定等論述兩者的適宜性，并且論述兩者區(qū)別的作用。
1.工作內(nèi)容的相似程度
企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作由經(jīng)濟(jì)活動的可靠合法、企業(yè)內(nèi)控機(jī)制的制定實(shí)施和企業(yè)監(jiān)管的實(shí)施狀況等三大部門構(gòu)成。開展審計的過程應(yīng)注意：以符合法律為前提，按上級的戰(zhàn)略安排實(shí)施；承擔(dān)企業(yè)相應(yīng)的社會職責(zé)；“三重一大”活動的確定和實(shí)施；領(lǐng)導(dǎo)者在承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任流程里關(guān)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)收益、社會收益和環(huán)境收益。內(nèi)控評價是環(huán)繞著企業(yè)風(fēng)險評估、內(nèi)部環(huán)境、信息與交流、控制項目、內(nèi)部監(jiān)控等五個方面，加上內(nèi)控規(guī)范、指引和內(nèi)部制度綜合而成。內(nèi)控評價的環(huán)節(jié)著重注意審計委員會、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)等機(jī)構(gòu)部門實(shí)施的成效。
總的來說，內(nèi)部環(huán)境中的社會職責(zé)的考評結(jié)論能夠推動經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中企業(yè)相應(yīng)人員達(dá)到預(yù)期的社會收益及環(huán)境收益的審計工作；企業(yè)文化的考評結(jié)論則能夠當(dāng)做企業(yè)承擔(dān)起社會職責(zé)的審計結(jié)論；戰(zhàn)略成長的考評結(jié)論則能夠論證“三重一大”項目的確定和實(shí)施的審計結(jié)果；而展現(xiàn)一般運(yùn)營過程中的目標(biāo)確定、風(fēng)險辨別、剖析、解決措施等的風(fēng)險評估評價，及展現(xiàn)管理人員對內(nèi)部監(jiān)控的力度及科學(xué)性和內(nèi)部控制不足判定工作的內(nèi)部監(jiān)控評價也被包含在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中對企業(yè)監(jiān)管的職責(zé)完成情況的業(yè)務(wù)中；毋庸置疑，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的企業(yè)內(nèi)控制度的建立、實(shí)施與協(xié)調(diào)內(nèi)容和內(nèi)控考評中的對企業(yè)各種項目的操控手段與環(huán)節(jié)的規(guī)劃科學(xué)性和實(shí)行科學(xué)性展開判定和考評的內(nèi)容協(xié)調(diào)；而信息與交流評價所囊括的對信息采集、綜合和傳送的時效性、規(guī)范制度的完整性、財務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性、系統(tǒng)信息的防護(hù)性，及通過信息系統(tǒng)開展內(nèi)控的科學(xué)性等項目都是說明了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中經(jīng)濟(jì)項目的可靠、科學(xué)、規(guī)范及符合各方面的要求等。與此同時，它所得出的數(shù)據(jù)資料也能夠當(dāng)做企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益審計的認(rèn)證材料。從而觀之，內(nèi)控評價的內(nèi)容以滲透至經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計所需的各個方面。
2.使用方法協(xié)調(diào)一致
審計方法亦可被稱為審計程序，分為總體和具體兩種審計程序。總體審計程序由風(fēng)險評估程序、操控測試、實(shí)質(zhì)性程序三部分組成，具體審計程序則由檢測、觀摩、質(zhì)詢、函證、重新匯算、重新實(shí)施、剖析程序等七部分組成。在詳細(xì)的審計方式執(zhí)行中，對規(guī)模較大、實(shí)施繁瑣的項目還需使用抽樣方法挑選樣本以便在限定時間內(nèi)結(jié)束審計工作。在《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》及財政部的相關(guān)理論中得出內(nèi)控評價方式都有：問卷調(diào)查法、抽樣選擇法、比較分析法、專題討論法等。綜上所述，內(nèi)控評價和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計兩者的工作中，使用的方法是協(xié)調(diào)統(tǒng)一的。
3.審計責(zé)任判定與內(nèi)控不足判定在實(shí)質(zhì)內(nèi)容上的相似性
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計評價是依據(jù)審計查實(shí)或判定的事件，按照法律法規(guī)對企業(yè)法定負(fù)責(zé)人相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任實(shí)施的情況作出的科學(xué)合理的評價，最為關(guān)鍵的是責(zé)任的判定。而判斷責(zé)任與否的行為特性大致有：與相關(guān)法律及內(nèi)部規(guī)章制度相悖；沒有遵從民主決策從而給企業(yè)帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失；沒有承擔(dān)或是沒有完全承擔(dān)崗位范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。致使內(nèi)部控制嚴(yán)重不足的行為特性總體包括：企業(yè)高層作假；變動對外傳送的文件；監(jiān)控及內(nèi)部控制部門的監(jiān)控流于形式；違背法律法規(guī)；民主決議步驟的不規(guī)整；內(nèi)部控制評價不足之處沒有被修整；主要的項目缺少機(jī)制或是機(jī)制的整體性缺失；企業(yè)工作人員流失；負(fù)面報道。由此觀之，致使內(nèi)部控制嚴(yán)重不足之處的動作一樣會致使經(jīng)濟(jì)責(zé)任的生成，兩者歸結(jié)到底是同一的。
4.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與內(nèi)控評價的不足互補(bǔ)
在現(xiàn)實(shí)中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計一般會有這些不足之處：審計結(jié)論沒有被最大化地使用，常被用在對崗位先前的工作者的工作情況的總結(jié)方面，而對推動企業(yè)制度建立方面無建設(shè)性的作用；審計范圍有所限制，注重守法、實(shí)施、清廉執(zhí)政方面，對企業(yè)深層成長、規(guī)模質(zhì)量方面甚少涉及；審計成果的評價缺少正規(guī)性或是有效性的指標(biāo)；審計過程缺少連貫性，過于偏重在任期魔氣或是換屆這些時間段，平常時間段的監(jiān)管任務(wù)無法充分完成。然而，企業(yè)內(nèi)控評價有《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》及財政部作出的解讀等標(biāo)準(zhǔn)，對評價的基礎(chǔ)準(zhǔn)則等內(nèi)容都有詳細(xì)的設(shè)定條款，從而讓內(nèi)控評價的成果能夠全方面、深層次地說明企業(yè)經(jīng)濟(jì)項目的整個流程以及結(jié)果，如此，不僅可以展現(xiàn)出運(yùn)營的合法性，而且可以展現(xiàn)出企業(yè)成長的效率。內(nèi)控評價設(shè)定了對不足之處的調(diào)整等方面的內(nèi)容，從而使評價業(yè)務(wù)有連貫性，對機(jī)制的建立也有了建設(shè)性的幫助。因而，內(nèi)控評價恰如其分地彌補(bǔ)了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的不足。內(nèi)控評價也有其與生俱來的不足，其一般而言缺少科學(xué)的監(jiān)控方法，但是，企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計通常是上級部門調(diào)控的，因而可以相應(yīng)地彌補(bǔ)內(nèi)控評價的不足。由此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與內(nèi)控評價的不足絕大部分是能夠互補(bǔ)的。
三、結(jié)語
總的來說，內(nèi)部控制評價和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計在工作內(nèi)容、使用方法及結(jié)果判定方面高程度的相似性使兩者恰如其分地融合變得簡單。但是，內(nèi)控評價可以推動經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計科學(xué)的實(shí)施，且與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計形成互補(bǔ)。因而，在企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中全方面地實(shí)施內(nèi)控評價對其的健康成長具有有力的推動作用。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計；財務(wù)報表審計；審計報告意見類型；審計風(fēng)險
一、相關(guān)背景和制度介紹
21世紀(jì)以來，美國的安然、安達(dá)信、世通等多家知名的企業(yè)、事務(wù)所不斷被曝出企業(yè)存在有嚴(yán)重的財務(wù)舞弊問題，這些財務(wù)問題與企業(yè)自身內(nèi)部控制機(jī)制失效密切相關(guān)；我國中航油、銀廣夏、萬福生科等企業(yè)也頻頻曝出內(nèi)部控制存在嚴(yán)重的漏洞，進(jìn)而也對財務(wù)報表產(chǎn)生了重大的負(fù)面影響。可以看出，由于內(nèi)部控制機(jī)制的不健全，或者內(nèi)部控制制度只是流于形式而非真正地起到控制和預(yù)防的作用，導(dǎo)致大量財務(wù)報告欺詐案例是由內(nèi)部控制的失效引起的，嚴(yán)重影響了企業(yè)財務(wù)報表的公允表達(dá)。
2008年，財政部、審計署、證監(jiān)會、銀監(jiān)會等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，對本公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評價成為了滬深兩市上市公司的基本要求，同時要求他們公開披露企業(yè)年度的內(nèi)部控制自我評價報告；在財報審計業(yè)務(wù)進(jìn)行的同時，需聘請具有專業(yè)資質(zhì)的會計師事務(wù)所來進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制有效性的審計活動。2014年，財政部聯(lián)合證監(jiān)會了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21號――年度內(nèi)部控制評價報告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評價報告構(gòu)成要素，需要披露的主要內(nèi)容及相關(guān)要求。
企業(yè)內(nèi)控審計制度的建立和執(zhí)行，使得企業(yè)的內(nèi)部控制逐漸得到完善，內(nèi)部控制能夠在一定程度上提前對企業(yè)的舞弊和重大錯報起到遏制作用。財務(wù)報告重大錯報和舞弊的發(fā)生要求審計工作能夠發(fā)現(xiàn)問題的源頭，在錯報和舞弊發(fā)生之前就被遏制，使企業(yè)的損失降到最低，這就是目前企業(yè)界推崇的內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計結(jié)合所能達(dá)到的最高目標(biāo)。
二、相關(guān)研究情況
目前，國內(nèi)外學(xué)者對單一審計意見影響因素的研究較為廣泛和深入，但針對于內(nèi)控審計意見和財報審計意見之間的對應(yīng)關(guān)系，大部分研究僅從實(shí)證研究角度證明了二者具有一定程度的相關(guān)性，并從規(guī)范研究角度研究了二者之間關(guān)系的理論基礎(chǔ)。然而，對于兩者間意見類型有時存在明顯差異的情況，一般僅從兩者理論基礎(chǔ)的相同點(diǎn)與不同點(diǎn)來探討，說明兩者有存在明顯差異的理論可能，但是并未探究這一差異在實(shí)務(wù)中存在的現(xiàn)實(shí)影響因素和原因，缺少結(jié)合案例對于出現(xiàn)這一差異的影響因素進(jìn)行具體分析的研究。根據(jù)《審計指引》的規(guī)定，如果對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定該意見對財務(wù)報表審計意見的影響，并在內(nèi)部控制審計報告中予以說明。但是通過查看否定意見內(nèi)部控制審計報告發(fā)現(xiàn)，然而個別公司并未在內(nèi)部控制審計報告中予以說明。
三、否定內(nèi)控審計意見下出現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)財報審計意見
我國的上市公司財務(wù)報表審計工作已經(jīng)有了幾十年的歷史，而內(nèi)部控制審計報告則是在近幾年來才規(guī)范起來。如果一家企業(yè)在某個年度收到了標(biāo)準(zhǔn)的無保留財務(wù)報表審計意見和否定的內(nèi)部控制審計意見，一般認(rèn)為雖然審計機(jī)構(gòu)認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大問題，但一定會有修改意見和整改措施，以保證財務(wù)報表是有效的。基于內(nèi)控審計的基礎(chǔ)是有效性，而財報審計的基礎(chǔ)是公允性，二者在理論基礎(chǔ)層面有交叉也有不同，因此對于二者意見類型的明顯不一致，應(yīng)當(dāng)辯證的分析并結(jié)合實(shí)際情況。
在2015年，滬深兩市上市公司中否定內(nèi)控審計意見與標(biāo)準(zhǔn)無保留財報審計意見同時出現(xiàn)的情況如下：
在滬深兩市中，2015年年報為否定的內(nèi)部控制審計意見下出現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)無保留財報審計意見的公司有以上五家，其余有很多非標(biāo)內(nèi)控審計意見下的帶強(qiáng)調(diào)事項段無保留意見的財報審計意見，因為典型性的原因暫不討論。
四、具體審計風(fēng)險
（一）財務(wù)報表審計意見的風(fēng)險大小
在非無保留意見的內(nèi)部控制審計報告下，企業(yè)的內(nèi)部控制存在重大缺陷，控制風(fēng)險很大，在這一情況下出具標(biāo)準(zhǔn)財務(wù)報表審計報告，其審計風(fēng)險是相對較大的。
由于審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險，在模型下，內(nèi)部控制存在的重大缺陷很可能直接影響重大錯報風(fēng)險的大小。因此，我們需要對這一特殊情況下的審計風(fēng)險大小加以重點(diǎn)關(guān)注，評估可能出現(xiàn)的審計風(fēng)險，特別是由于內(nèi)部控制重大缺陷所帶來的財務(wù)報表中存在潛在的未被發(fā)現(xiàn)的重大錯報的可能性。
（二）故意以較差內(nèi)控審計意見掩蓋財務(wù)報表中的問題的可能性
在這一情況下，有很大的以較差內(nèi)部控制意見來掩蓋財務(wù)報表中存在的問題的可能性。一家企業(yè)確實(shí)存在重大問題，但是在治理層與審計師之間存在溝通，審計師出于其他利益的考慮，這一情況的出現(xiàn)往往伴隨著審計意見的購買行為，審計師作為理性人，有時會認(rèn)為如果認(rèn)同購買行為個人收益很大，但是完全出具無保留意見的風(fēng)險也很大，為了降低風(fēng)險僅出具一份較差的內(nèi)部控制審計意見，并同時出具標(biāo)準(zhǔn)的財務(wù)報表審計報告，在這一情況下，王慧莉（2015）認(rèn)為其對股價的影響遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于出具非無保留審計意見的財務(wù)報表審計報告所帶來的影響。
這樣，審計師可以表示，自己確實(shí)關(guān)注到了企業(yè)存在的一些問題，并且出具了合理的建議，監(jiān)管層看到確實(shí)有一個較差的審計意見，很有可能放松對這一公司的監(jiān)管力度，認(rèn)為其信賴過度的可能性非常小，從而讓該情況逃避管理層的監(jiān)管，很有可能原本應(yīng)當(dāng)同時出具的是非無保留意見的財務(wù)報表審計報告和非無保留的內(nèi)部控制審計報告。
（三）以XX公司為例，分析標(biāo)準(zhǔn)財務(wù)報表審計報告和非無保留意見的內(nèi)部控制審計報告情況下的審計風(fēng)險
XX公司是一家以房地產(chǎn)為主營業(yè)務(wù)的上市公司，在2015年被會計師事務(wù)所出具了無保留意見的財務(wù)報表審計報告和否定意見的內(nèi)部控制審計報告。在描述內(nèi)部控制缺陷是有這樣幾條：
首先是公司未能定期執(zhí)行資產(chǎn)減值測試，或在資產(chǎn)減值評估過程中未發(fā)現(xiàn)已表明該資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。但是又提到在編制財務(wù)報表時已經(jīng)做了恰當(dāng)調(diào)整，將財務(wù)報表問題轉(zhuǎn)移到內(nèi)部控制上來，從而實(shí)現(xiàn)了避免了財務(wù)報表的問題表現(xiàn)。
第二是部分子公司的收入確認(rèn)存在跨期或者未核對原始憑證的情況，對于這一情況，會計師事務(wù)所在調(diào)整報表后僅僅將其列明為內(nèi)部控制問題，基于收入舞弊的基本假設(shè)，會計師很難保證在發(fā)現(xiàn)部分子公司收入確認(rèn)的問題后，已經(jīng)解決了所有子公司的收入確認(rèn)問題，反而存在更大收入確認(rèn)問題的可能性，財務(wù)報表的審計風(fēng)險程度很高。
第三是公司未能在執(zhí)行內(nèi)部控制監(jiān)督過程中有效的執(zhí)行與識別內(nèi)部控制缺陷并評價缺陷重要性的相關(guān)程序，分析缺陷的性質(zhì)和產(chǎn)生的原因，提出整改方案，采取適當(dāng)?shù)男问郊皶r向董事會、監(jiān)事會或者經(jīng)理層報告。上述重大缺陷影響了財務(wù)報告及相關(guān)信息的真實(shí)完整，且未能整改。這一問題對于財務(wù)報表審計意見是致命的，然而會計師事務(wù)所僅僅將其放在內(nèi)部控制審計報告的最后，明顯是將問題弱化影響，以保持股價的相對穩(wěn)定。
因此，我們有較為充分的理由懷疑，在XX公司的2015年度審計報告中存在重大的可能未被察覺或者公開的審計風(fēng)險，事務(wù)所有很大的可能性通過出具非無保留審計意見的內(nèi)部控制審計報告，來弱化和掩蓋財務(wù)報表上所存在的可能的重大錯報。
以上分析僅從學(xué)術(shù)角度進(jìn)行推測，實(shí)際情況非常復(fù)雜，不能以簡單的邏輯推測來說明審計中存在的問題，這里的目的是為了提醒注冊會計師加大對這一情況出現(xiàn)時伴隨的審計風(fēng)險的關(guān)注。
五、結(jié)論和不足之處
在內(nèi)部控制審計報告意見類型與財務(wù)報表審計報告意見類型存在重大不一致的問題上，我們需要更多的加以關(guān)注。原本認(rèn)為企業(yè)如果出現(xiàn)了一個非無保留審計意見，其本身審計風(fēng)險已經(jīng)得到了有效“釋放”，但是仍然存在文中提到的情況，即審計師可能在一定程度上通過另一審計意見的補(bǔ)償，在一定程度上降低了對企業(yè)經(jīng)營狀況惡劣程度的表達(dá)，影響了上市公司信息的有效披露。
標(biāo)準(zhǔn)財務(wù)報表審計報告和非無保留意見的內(nèi)部控制審計報告情況下的審計風(fēng)險主要來源于可能存在的財務(wù)報表問題的“弱化”表達(dá)。同時需要警惕在這一情況下可能出現(xiàn)的審計意見購買行為。
本文的不足之處在于未能在統(tǒng)計數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上對整個市場的情況做出分析，得出有更高說服力的結(jié)論，同時難以對分析中認(rèn)為可能出現(xiàn)的審計意見購買行為做進(jìn)一步的案例，將在未來繼續(xù)完善論文體系和相關(guān)內(nèi)容。（作者單位：上海立信會計金融學(xué)院）
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事務(wù)所對企業(yè)的內(nèi)控審計，應(yīng)積極應(yīng)對信息化環(huán)境給內(nèi)控審計工作帶來的各項挑戰(zhàn)，不斷更新觀念，增長認(rèn)識，確保內(nèi)控審計工作合理并有效。
(一)創(chuàng)新內(nèi)控審計方式，提供審計工作效率
信息化環(huán)境的影響，企業(yè)的經(jīng)營模式發(fā)生了很大變化，內(nèi)控審計的方法和內(nèi)容也隨之改變。創(chuàng)新是改善企業(yè)內(nèi)控審計工作的重要方法，樹立創(chuàng)新意識，并改變工作方式和工作目標(biāo)，為進(jìn)一步提升內(nèi)控審計管理能力和工作質(zhì)量奠定有力的基礎(chǔ)。
(二)加強(qiáng)內(nèi)控審計力度，加快軟件技術(shù)開發(fā)
在信息化較強(qiáng)的企業(yè)，事務(wù)所的內(nèi)控審計人員應(yīng)事先了解企業(yè)內(nèi)控的制定、修改及自我評價的過程。并在此過程中重點(diǎn)關(guān)注不符合國家相關(guān)制度和相關(guān)法律法規(guī)的部分，提出建議，做好事前評審和問卷調(diào)查等。。這些人員應(yīng)重點(diǎn)分析制度是否完善，在應(yīng)用中能否有效運(yùn)行，防止舞弊現(xiàn)象、執(zhí)行偏差度和措施的出現(xiàn)。在制度制定后，相關(guān)人員應(yīng)執(zhí)行穿行測試，并按照相關(guān)程序和環(huán)境對風(fēng)險較大的企業(yè)進(jìn)行多次測試，審計人員應(yīng)根據(jù)國家的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，給企業(yè)的內(nèi)控體系提出一定建議，幫助企業(yè)提升自身的風(fēng)險預(yù)防和應(yīng)對能力。企業(yè)內(nèi)控審計工作會在信息化環(huán)境下變得更為復(fù)雜，審計技術(shù)的要求不斷提升，促進(jìn)事務(wù)所不得不對軟件進(jìn)行更新，以此適應(yīng)這種發(fā)展環(huán)境。所以，要加快審計軟件的更新速度，加速開發(fā)，適應(yīng)企業(yè)新環(huán)境內(nèi)控審計需要。事務(wù)所還應(yīng)對審計人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高審計軟件使用效率，使審計軟件的審計優(yōu)勢得到發(fā)揮，從而滿足信息化審計需求的發(fā)展。
(三)提高信息化內(nèi)控審計人員的審計業(yè)務(wù)水平
內(nèi)控審計人員的業(yè)務(wù)水平也影響著內(nèi)控審計工作的質(zhì)量，這是提高內(nèi)控審計工作質(zhì)量的有效保證，為了提高內(nèi)控審計工作的質(zhì)量，應(yīng)重點(diǎn)提高內(nèi)控審計人員的業(yè)務(wù)水平。要想擁有高質(zhì)量的審計工作，就要不斷提升內(nèi)控審計人員素質(zhì)。內(nèi)控審計人員應(yīng)掌握審計工作的技術(shù)、業(yè)務(wù)和實(shí)務(wù)規(guī)范，并全面了解國家的信息化建設(shè)和相關(guān)法律法規(guī)。要讓審計人員熟悉企業(yè)中的各項業(yè)務(wù)產(chǎn)品和控制操作，對審計職業(yè)謹(jǐn)慎觀念進(jìn)行強(qiáng)化，從而在審計人員心中樹立審計風(fēng)險意識，讓其認(rèn)真履行審計規(guī)則。事務(wù)所應(yīng)重視審計人員的培訓(xùn)工作，建立適合計算機(jī)審計發(fā)展需求的培訓(xùn)制度，并給與不了解計算機(jī)的審計人員一個系統(tǒng)化的教育，確保內(nèi)控審計人員能夠在掌握會計知識的前提下，精通計算機(jī)知識，成為行業(yè)需要的復(fù)合型人才。
(四)擴(kuò)大內(nèi)控審計工作范圍
在信息化環(huán)境的影響下，事務(wù)所的業(yè)務(wù)處理過程主要有計算機(jī)處理、手工處理和人與計算機(jī)的交互處理。針對企業(yè)內(nèi)控審計工作的重點(diǎn)是人機(jī)交互處理過程、計算機(jī)系統(tǒng)業(yè)務(wù)處理和不同系統(tǒng)之間的傳遞，只有通過信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制實(shí)施審計，才能更好的了解內(nèi)控的運(yùn)行情況，從而保證后續(xù)實(shí)質(zhì)性測試的審計程序。在會計信息系統(tǒng)中，相關(guān)人員要明確審計的對象，并處理好其他審計系統(tǒng)，這些管理信息會影響企業(yè)管理的決策工作。審計判斷是審計人員的一項技能，隨著審計工作的不斷深入，逐漸影響著企業(yè)的發(fā)展情況。信息化環(huán)境，審計人員面臨的環(huán)境更加復(fù)雜，由此提高對審計人員的要求。審計人員應(yīng)對企業(yè)進(jìn)行客觀而公正的判斷，以降低審計的風(fēng)險和審計質(zhì)量為標(biāo)準(zhǔn)。在實(shí)際工作中，除了審計師個人的經(jīng)驗積累外，還應(yīng)對重要審計進(jìn)行集體判斷，推廣好的審計方法。審計人員可以應(yīng)用訪談的方式，提高審計工作的效率，例如訪談對象可能在內(nèi)控管理中有重要的作用，合理設(shè)置訪談內(nèi)容，充分體現(xiàn)這些人員在遇到問題時的處理方法。相關(guān)人員應(yīng)做好訪談記錄，充分利用訪談機(jī)會，調(diào)動訪談人員的積極性，得到有用的訪談資料。
二、結(jié)束語
一、構(gòu)建內(nèi)部控制審計模型
內(nèi)部控制審計對象可以是整個企業(yè)內(nèi)部控制體系，也可以是對某個業(yè)務(wù)域內(nèi)部控制體系。開展內(nèi)部控制審計對于內(nèi)部控制更好地發(fā)揮其風(fēng)險防控職能，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略具有重要的促進(jìn)作用。考慮內(nèi)部控制審計的專業(yè)性和具體業(yè)務(wù)的技術(shù)性，江西洪都航空工業(yè)集團(tuán)公司構(gòu)建了以業(yè)務(wù)域為劃分的專業(yè)內(nèi)控管理組，以目標(biāo)為導(dǎo)向，以標(biāo)準(zhǔn)化控制為對標(biāo)基礎(chǔ)，以風(fēng)險控制矩陣為工具，通過對內(nèi)部控制管理情況自查、內(nèi)部控制審計人員抽查、缺陷確認(rèn)、缺陷整改等流程，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制改進(jìn)目標(biāo)。
內(nèi)部控制審計工作模型
二、開展內(nèi)部控制審計的主要做法
（一）統(tǒng)籌協(xié)同，開放共享，分層分類組織推進(jìn)。
鑒于內(nèi)部控制審計是對企業(yè)經(jīng)營班子認(rèn)定的內(nèi)部控制體系的有效性進(jìn)行審計并發(fā)表意見，公司內(nèi)控審計明確受董事會所屬內(nèi)審委員會領(lǐng)導(dǎo)，審計部門牽頭實(shí)施。
內(nèi)部控制體系全層級覆蓋了企業(yè)的全價值鏈各個經(jīng)營環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計部門從人員到業(yè)務(wù)能力難以滿足獨(dú)立開展全體系內(nèi)控審計工作的要求，因此，公司按照業(yè)務(wù)域成立專業(yè)風(fēng)險內(nèi)控管理工作組，實(shí)行內(nèi)部控制分類管理，工作組負(fù)責(zé)專項風(fēng)險內(nèi)控管理的統(tǒng)籌規(guī)劃和組織實(shí)施、檢查、完善，組長由主管業(yè)務(wù)副總經(jīng)理擔(dān)任，常務(wù)副組長由相關(guān)業(yè)務(wù)主管副總師擔(dān)任，成員由相關(guān)業(yè)務(wù)單位主管領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任，各工作組下設(shè)該業(yè)務(wù)域跨部門專家組，在業(yè)務(wù)牽頭單位組織下推進(jìn)各專項業(yè)務(wù)的內(nèi)控審計工作。開展內(nèi)控審計期間，各專業(yè)風(fēng)險內(nèi)控管理工作組所屬業(yè)務(wù)團(tuán)隊在根據(jù)審計部統(tǒng)一部署開展工作，為審計工作組提供專業(yè)支持。
（二）聚焦熱點(diǎn)、找準(zhǔn)關(guān)鍵，致力提升管控短板。
內(nèi)部控制審計工作過程是對企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計、實(shí)施及運(yùn)行的結(jié)果進(jìn)行調(diào)查、測試、分析、評價，進(jìn)而對其內(nèi)部控制管理狀態(tài)作出審計結(jié)論的系統(tǒng)性活動；公司開展一次內(nèi)部控制審計周期一般不超過三周，要在如此短暫的時間通過內(nèi)部控制審計有效推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制管理水平，難度很大；如何確定工作重點(diǎn)，使內(nèi)部控制審計發(fā)揮最大的效益，成為一個需要深入思考，逐步解決的問題。我們的做法是，全面梳理企業(yè)核心業(yè)務(wù)流程，同時圍繞組織戰(zhàn)略明確中長期工作目標(biāo)，通過目標(biāo)牽引，制定中長期整體工作規(guī)劃；在此基礎(chǔ)上，聚焦企業(yè)當(dāng)前熱點(diǎn)、難點(diǎn)、焦點(diǎn)問題，分解工作規(guī)劃，明確階段性任務(wù)重點(diǎn)，以保證工作的重要性、及時性和持續(xù)性；通過集中力量解決當(dāng)期關(guān)鍵業(yè)務(wù)短板，助推企業(yè)管理能力快速提升。為有效評價公司關(guān)鍵業(yè)務(wù)域內(nèi)部控制設(shè)計與運(yùn)行的有效性，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的缺陷并整改，持續(xù)提升公司風(fēng)險防范能力和內(nèi)部控制水平，保障公司持續(xù)健康發(fā)展，公司根據(jù)企業(yè)重點(diǎn)業(yè)務(wù)特點(diǎn)梳理出重要業(yè)務(wù)流程133條，重點(diǎn)業(yè)務(wù)范圍包括：組織架構(gòu)、戰(zhàn)略規(guī)劃、人力資源、股東權(quán)益、經(jīng)營業(yè)績考核與評價、采購業(yè)務(wù)、工程項目、銷售業(yè)務(wù)、存貨管理、財務(wù)管理等27項，明確實(shí)施內(nèi)部控制評價要點(diǎn)及內(nèi)容526處。2014年，公司在全面推進(jìn)保障財報真實(shí)性、完整性內(nèi)控審計的同時，重點(diǎn)圍繞投資企業(yè)管理、采購管理業(yè)務(wù)開展內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)，通過后期整改，基本實(shí)現(xiàn)了預(yù)期效果。
（三）開放視角，貼合實(shí)際，合理選用內(nèi)控審計方法。
編制內(nèi)控審計工作方案要合理選用內(nèi)控審計工作推進(jìn)方式。我們認(rèn)為，當(dāng)前內(nèi)控審計常用推進(jìn)方式一般有按業(yè)務(wù)過程檢查評價審計、按部門檢查評價審計兩種。按業(yè)務(wù)過程檢查評價審計，一般按業(yè)務(wù)域分工，依托業(yè)務(wù)流程逐步推進(jìn)，全價值鏈排查，可有效避免部門間業(yè)務(wù)流內(nèi)部控制的重疊和空白，但這個過程往往會涉及多個部門，組織不好容易出現(xiàn)多個審計工作組重復(fù)到同一部門開展工作的現(xiàn)象；以部門為中心的檢查評價審計，工作效率相對較高，但由于一個部門往往涉及多個業(yè)務(wù)的多個過程，如果準(zhǔn)備不充分、掌握不細(xì)致，容易發(fā)生重復(fù)或疏漏現(xiàn)象，這要求在審計工作組織階段充分考慮到過程間的相關(guān)性，對內(nèi)控審計各小組的內(nèi)部溝通和配合提出較高的要求。
另外，內(nèi)控審計還可按業(yè)務(wù)方向采取順向追蹤、逆向追溯工作方式。順向追蹤是按照內(nèi)控體系過程的實(shí)施運(yùn)行順序進(jìn)行審計的方式，從控制文件的內(nèi)容查到實(shí)施情況，可以系統(tǒng)地了解業(yè)務(wù)控制設(shè)計的有效性，這種方式可以系統(tǒng)地了解內(nèi)控體系的整個過程，查證跨部門接口及其協(xié)調(diào)性，但耗時較長；逆向追溯通過反方向?qū)徲媰?nèi)部控制設(shè)計和實(shí)施過程存在的問題，這種方式針對性強(qiáng)，工作效率高，容易發(fā)現(xiàn)當(dāng)前業(yè)務(wù)核心矛盾，但可能導(dǎo)致審計評價結(jié)果不夠全面。
公司開展內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)期間，根據(jù)具體審計業(yè)務(wù)規(guī)模、周期要求等特點(diǎn)、結(jié)合對該業(yè)務(wù)了解程度，合理選用審計工作，科學(xué)編制內(nèi)控審計工作方案；公司內(nèi)控審計圍繞業(yè)務(wù)鏈循序開展，通過工作組內(nèi)部協(xié)調(diào)，避免對同一部門的長期進(jìn)駐；在開展全面內(nèi)控審計期間，對重點(diǎn)業(yè)務(wù)域采取順向追蹤審計，全面排查；對非重點(diǎn)業(yè)務(wù)域以順向追蹤抽查為主，同時圍繞未完成KPI值及上年度發(fā)生相關(guān)風(fēng)險事件實(shí)施逆向追溯審計，保證審計工作“性價比”最優(yōu)。
（四）目標(biāo)牽引，多維考量，科學(xué)判定內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)。
評判內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定是否合理是內(nèi)部控制審計的重要工作之一，公司依托中航工業(yè)內(nèi)控缺陷評價標(biāo)準(zhǔn)模板，圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，結(jié)合公司實(shí)際，多維考量，努力推動內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置最優(yōu)化。
根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系對重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的認(rèn)定要求，結(jié)合公司規(guī)模、行業(yè)特征、風(fēng)險偏好和風(fēng)險承受度等因素，區(qū)分財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制，尤其是當(dāng)前航空城建設(shè)及企業(yè)制造能力轉(zhuǎn)型升級期特點(diǎn)，研究確定了適用于本公司的內(nèi)部控制缺陷具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，公司確定的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：
財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
a.公司確定的財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷評價的定量標(biāo)準(zhǔn)如下：
注：采取孰低原則作為缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)
b.公司確定的財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷評價的定性標(biāo)準(zhǔn)如下：
非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
a.公司確定的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷評價的定量標(biāo)準(zhǔn)如下：
注：采取孰低原則作為缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)
b.公司確定的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷評價的定性標(biāo)準(zhǔn)如下：
（五）對標(biāo)梳理，多方驗證，正確做出內(nèi)控審計結(jié)論。
公司對標(biāo)上級集團(tuán)公司及行業(yè)內(nèi)標(biāo)桿企業(yè)參考國際內(nèi)控控制相關(guān)準(zhǔn)則，制定了相對完善的內(nèi)控控制工作規(guī)范，開展內(nèi)部控制審計期間，以風(fēng)險管理為導(dǎo)向，對標(biāo)工作規(guī)范，以制度、流程梳理為抓手，以重大風(fēng)險應(yīng)對、關(guān)鍵點(diǎn)控制為審計重點(diǎn)，逐級排查內(nèi)部控制缺陷。由于在內(nèi)控審計結(jié)論確認(rèn)方面，基于財報的可量化缺陷相對容易得到認(rèn)可，但基于非財報的內(nèi)控缺陷中，對非財報內(nèi)控設(shè)計有效性缺陷的認(rèn)定，被審計方往往會東一條、西一點(diǎn)的從各個制度、流程、工作規(guī)范中抽取一些材料，以圖支撐其內(nèi)控有效的論點(diǎn)；同時由于難以量化，被審計方往往對內(nèi)控缺陷等級認(rèn)定也存在不同的理解，給內(nèi)控審計結(jié)論的確定帶來困難，為解決該工作難點(diǎn)，公司審計部一是借助各業(yè)務(wù)域?qū)＜医M力量，彌補(bǔ)審計團(tuán)隊專業(yè)知識不足的缺陷，通過多角度充分論證大幅提升審計結(jié)論質(zhì)量；二是強(qiáng)化審計人員客觀意識，避免因脫離企業(yè)實(shí)際，忽視實(shí)際控制效果，過度強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制系統(tǒng)化整合要求。
（六）循序整改，跟蹤歸零，保障實(shí)現(xiàn)內(nèi)控審計目標(biāo)。
積極落實(shí)內(nèi)控缺陷審計整改，確保整改到位。公司對上一年度內(nèi)控審計中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷，制定整改計劃，明確整改目標(biāo)，布置整改任務(wù)及里程碑節(jié)點(diǎn)，落實(shí)責(zé)任人，跟蹤整改進(jìn)度，報告整改結(jié)果。并按期檢查內(nèi)控審計缺陷整改工作，對未完成重大重要缺陷整改工作的，逐級上報，說明原因，由審計部門組織考核打分，考核結(jié)果列入公司組織績效考核體系一并獎懲。
（七）多方培養(yǎng)，雙向交流，積極打造內(nèi)控管理團(tuán)隊。
為了更好地開展內(nèi)控審計工作，公司加強(qiáng)內(nèi)審培訓(xùn)、內(nèi)部研討與交流，注重審計文化宣傳，陶冶審計人員情操，加強(qiáng)內(nèi)控審計工作機(jī)構(gòu)和隊伍建設(shè)。內(nèi)控審計機(jī)構(gòu)和人員是內(nèi)控審計工作的基礎(chǔ)，是審計主體責(zé)任的重要體現(xiàn)。公司高度重視內(nèi)審機(jī)構(gòu)建設(shè)和專業(yè)人才配備工作，不斷提升內(nèi)審人員的勝任能力；鼓勵風(fēng)控崗位和業(yè)務(wù)崗位的雙向交流，優(yōu)化隊伍結(jié)構(gòu)，保障全面風(fēng)險管理和內(nèi)部控制工作的有效推進(jìn)。同時在公司內(nèi)控管理辦公室的高度重視下，采取洪都大學(xué)堂、多媒體宣傳、知識競賽等多種形式，進(jìn)行公司一級、二級培訓(xùn)，為各專業(yè)風(fēng)險內(nèi)控管理工作組、各業(yè)務(wù)單位培養(yǎng)風(fēng)險內(nèi)控管理專業(yè)人才；同時加大檢查力度，對于發(fā)生重大風(fēng)險事件的單位，反查其工作機(jī)構(gòu)和隊伍建設(shè)是否到位，落實(shí)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，進(jìn)而推動內(nèi)控審計隊伍建設(shè)，發(fā)揮相關(guān)業(yè)務(wù)人員工作效能。
（八）集成功能，健全系統(tǒng)，積極探索信息化審計工具。
公司自2013年起，研究建設(shè)風(fēng)險內(nèi)控（IC-ERM）信息系統(tǒng)，部分功能已逐步投入使用。IC-ERM信息系統(tǒng)在業(yè)務(wù)上遵循《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》，在技術(shù)上基于流程引擎、表單引擎、文檔引擎三大基礎(chǔ)引擎，圍繞“內(nèi)控評價-缺陷分析-缺陷整改”評價過程，提供了對內(nèi)控體系進(jìn)行工作底稿自我測試、管理層測試、缺陷分析、缺陷跟蹤等業(yè)務(wù)的全面監(jiān)督，從不同角度自動產(chǎn)生統(tǒng)計和分析報告，并在系統(tǒng)初始化的業(yè)務(wù)規(guī)則基礎(chǔ)上，提供了對簽署流程、表單模板、表單底稿、文檔模板進(jìn)行靈活再定義的功能，在評價過程中不同簽署環(huán)節(jié)，可借助業(yè)務(wù)建模、項目管理、訪談工具、缺陷識別等工具開展和落實(shí)評價工作，最終達(dá)到對企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的有效監(jiān)督。
2014年，公司主要運(yùn)用該系統(tǒng)進(jìn)行了固定資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)域部分的內(nèi)部控制審計，從工作結(jié)果看，借助IC-ERM信息系統(tǒng)不僅為內(nèi)控審計工作提供了多樣化的選擇工具，由于IC-ERM信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了“零散信息集中化，概念信息具體化，時效信息控制化”的目標(biāo)，大幅縮短了內(nèi)控審計周期，提高了審計效率。當(dāng)前，公司還正在為內(nèi)控審計工作與信息化更加廣泛的結(jié)合開展積極探索，不僅包括風(fēng)險內(nèi)控信息IC-ERM系統(tǒng)，還充分考慮和其他信息系統(tǒng)在內(nèi)控審計的功能對接，如：公司流程管理信息系統(tǒng)（ARIS）是專門針對“流程設(shè)計”的梳理、展示平臺，在內(nèi)控審計管理工作中可以有效檢驗其設(shè)計是否有效；公司流程落地信息系統(tǒng)的開發(fā)是針對固定資產(chǎn)投資業(yè)務(wù)域全鏈條的線上執(zhí)行，這種無紙化的線上運(yùn)行可以充分檢驗業(yè)務(wù)執(zhí)行是否有效。類似以上兩個信息系統(tǒng)在公司內(nèi)控審計中的應(yīng)用還有很多，信息化不僅為日常辦公提供了便利，更為審計部門在內(nèi)控審計工作中檢查業(yè)務(wù)的設(shè)計和執(zhí)行有效性時提供了可靠的依據(jù)。
三、內(nèi)部控制審計工作取得的成效
（一）企業(yè)管理水平和抗風(fēng)險能力進(jìn)一步提升。
近年來，通過內(nèi)控審計推動，公司持續(xù)從戰(zhàn)略績效管理、財務(wù)管理、生產(chǎn)管理、人力資源管理等多方面強(qiáng)化管理，提升管理水平。在戰(zhàn)略績效管理方面，2014年，公司修改完善了177個績效指標(biāo)，2015年又新增績效指標(biāo)248個；在財務(wù)管理方面，公司全年節(jié)約費(fèi)用8 000余萬元；在生產(chǎn)管理方面，公司持續(xù)強(qiáng)化指令性計劃管理，全年零件指令性計劃完成率達(dá)99.61%；在管理創(chuàng)新方面，AOS生產(chǎn)制造模塊試點(diǎn)工作穩(wěn)步推進(jìn)，精益改善項目取得積極成效；在2014年，公司內(nèi)控審計共發(fā)現(xiàn)缺陷XX項，現(xiàn)均已整改完成，內(nèi)部控制水平的提升無疑為各項管理成果的實(shí)現(xiàn)提供了保障。
（二）企業(yè)階段性經(jīng)營目標(biāo)順利實(shí)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)效益顯著。
公司緊緊抓住經(jīng)營目標(biāo)，統(tǒng)籌做好科研生產(chǎn)經(jīng)營各項工作，圓滿完成了年度經(jīng)營目標(biāo)。營業(yè)收入同比增長14.8%，工業(yè)總產(chǎn)值同比增長54.31%，工業(yè)增加值同比增長13.31%，利潤總額同比增加1 589萬元。內(nèi)部控制審計是企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的助推器，為企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)保駕護(hù)航。
（三）助推培養(yǎng)了一批管理人才，促進(jìn)營造良好風(fēng)險內(nèi)控文化氛圍。
近年來，公司高度重視內(nèi)審機(jī)構(gòu)建設(shè)和專業(yè)人才配備工作，不斷提升內(nèi)審人員的勝任能力。公司舉辦了多次風(fēng)險內(nèi)控知識培訓(xùn)，發(fā)表多篇風(fēng)險內(nèi)控文化宣傳報導(dǎo)，從思想上、知識結(jié)構(gòu)上培養(yǎng)一批風(fēng)險意識強(qiáng)、業(yè)務(wù)缺陷辨別能力高的人才隊伍，以風(fēng)險內(nèi)控方法查找內(nèi)部控制中存在的問題，強(qiáng)化內(nèi)控缺陷整改，達(dá)到提升內(nèi)控管理水平的目的。
結(jié)語
根據(jù)國資委對中央企業(yè)開展內(nèi)部控制評價工作的要求，江西洪都航空工業(yè)集團(tuán)公司不斷探索內(nèi)部控制評價與內(nèi)部控制審計工作，在實(shí)踐中探索出內(nèi)部控制自評價與對重點(diǎn)業(yè)務(wù)域開展內(nèi)控審計相結(jié)合的工作模式，并建立和完善了內(nèi)控審計的工作模版和評價標(biāo)準(zhǔn)等。通過幾年實(shí)踐，逐漸形成了通過內(nèi)控審計，查找內(nèi)控缺陷，開展缺陷整改，實(shí)現(xiàn)管理提升的管理模式，為企業(yè)發(fā)展提供了基礎(chǔ)保障。
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