時間：2023-05-29 17:33:50
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計準則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
（一）保險會計新準則的出臺背景
隨著保險業的發展，我國保險會計制度經歷了《中國人民保險公司會計制度》、《保險企業會計制度》、《保險公司會計制度》、《金融企業會計制度》四個時期。這些制度規范要么沒有體現保險行業的特色，要么規范過于原則化，不全面和過于寬泛。同時由于這些制度規范與國際會計準則存在較大差異，限制和阻礙了我國保險業務在國際市場上的發展。為使保險公司規范經營及滿足與國際會計準則趨同的要求，2006年2月財政部頒布了《企業會計準則第25號??原保險合同》、《企業會計準則第26號??再保險合同》（以下將二者合稱為“保險會計新準則”），并已在2007年1月1日開始實施，這是我國保險會計發展的一個里程碑。
（二）保險會計新準則突破之處
保險會計新準則規定了原保險合同的確認、計量、準備金充足性測試和相關信息的列報、再保險合同的獨立核算等。與原來的保險會計制度相比，保險會計新準則取得了一系列突破：保險會計新準則的規范對象是保險合同而非保險公司（因為簽發保險合同的并不一定都是保險公司），符合金融綜合經營趨勢；新準則對責任準備金進行充足性測試的要求符合謹慎性原則；新準則對保險公司損余物質和代為追償款的核算要求可以控制保險公司對利潤的估價能力，壓縮其利潤調整空間，規范保險公司的經營；新準則對投資收益的確認可改善保險公司的利潤表，由多步式到一步式，在一定程度上可收斂目前“以保費論英雄”的風氣；新準則規定再保險業務獨立核算，符合權責發生制原則和可比性原則；新準則增加了保險公司財務報表列報的范圍，使得會計信息透明性增強。
二、保險會計新準則尚存的主要缺陷
（一）未明確界定“保險風險”，也未對“重大保險風險”進行要求
“保險合同是保險人與被保險人約定保險權利義務關系，并承擔被保險人保險風險的協議”這一規定，一方面借鑒國際慣例，引入了“保險風險”概念作為判斷和確定保險合同的依據；另一方面還可作為分拆混合保險合同（混合保險合同是指內含衍生金融工具、投資、儲蓄成分的保險合同，新型壽險合同一般都屬混合保險合同）的標準。但是新準則未明確界定“保險風險”，而“保險風險”是保險合同的核心，“保險風險”不界定，保險合同也難以界定。新準則也未對“重大保險風險”進行要求，這將使得混合保險合同的分拆難以進行。新準則對混合保險合同的確認原則是：若保險風險和非保險風險能夠區分并能單獨計量，則進行分拆；若保險風險與非保險風險不能單獨區分或單獨計量，則不進行分拆，把整個保險合同的保費全部確認為收入。這和國際保險會計準則有所不同，根據國際保險會計準則，只有包含“重大保險風險”的保險產品，其收入才能計入保費，否則作為投資處理。“重大保險風險”是在任何情況下，保險事故都能使承保人做出重大額外賠付。我國保險會計新準則將“重大”兩字移去，而投資連結險、分紅險等投資性保單多少都含有保險風險，所以非保險風險保費難以剔除。即只要包含保險風險，在新準則下依然被認為是保險合同，而非“重大保險風險”保費類似于投資基金或銀行存款，若全部按保費收入核算，使“保費收入”賬戶不能真實反映保險公司承擔風險責任的高低，容易造成保費收入的虛假增長和保險發展的泡沫，也使得我國與其他國家保費收入的確認口徑不同，不利于保險業國際間的交往與對比研究。
（二）保單取得成本費用化會計處理方式有違經濟學原理
保單獲取成本是指保險公司在簽單或續保過程中發生的與保險合同有關的直接費用，主要包括手續費、傭金、體檢費等相關費用，保單獲取成本來源于保費中的附加費用。新準則規定保險人在取得保險合同成本過程中發生的手續費、傭金應當在發生時計入當期損益。
從經濟學原理來分析，如某一產品可以提供銷售毛利，在其他因素不變的情況下，企業的利潤總額與銷售量之間呈正相關關系，即銷售量增加，利潤增加。從會計信息的可靠性來看，會計核算的結果也要揭示上述經濟學的基本原理，如實反映經營活動的經濟后果。如果保單獲取成本費用化，會計核算的結果將出現“悖論”，即業務快速增長的公司，其利潤會隨著銷售量的增加而大幅下降，而一旦銷售量增長趨于平穩或大幅下降，利潤反而大幅增加。可見，保單獲取成本費用化一方面違背了會計核算的配比原則；另一方面導致會計信息嚴重背離實際狀況，使會計信息的可靠性大打折扣。另外，在費用化會計政策下，快速增長通常在報表上表現為累計利潤下降或虧損，制約了股東對公司價值的分享，致使公司的資源控制在公司經理人手中，客觀上助長了內部人對公司資源的控制。一般業務快速增長時期往往也是對資本需求的饑渴期，但在費用化會計政策下，這一時期的報表利潤表現卻極為不佳，甚至大幅虧損，制約了公司在資本市場的籌資活動。而一旦該行業處于成熟期或衰退期，對資本不再渴求時，財務業績卻表現較佳。在公司管理層追求資本規模的動機下，反而助長了其不良動機，這將降低資源配置效率。
（三）新準則未嚴格要求“再保險風險”
雖然新準則規定再保險業務獨立核算，但是卻未明確界定“再保險風險”，這可能導致財務再保險的濫用。將保險風險明確細分為承保風險、時間風險和投資風險三種風險，經原保險人、再保險人雙方協商約定在合約中限制一種風險或幾種風險轉移的再保險稱為財務再保險。原保險人可通過這種再保險安排方式只將有限再保險風險轉移給再保險人，因此財務再保險又被稱為有限風險再保險。有限風險再保險可以降低分保費，也使再保險人承擔的風險較小，更為重要的是其可以減輕巨災等低頻率高損失事件對公司的影響，平滑利潤，緩解資本需求的壓力。財務再保險在現代再保險市場中發揮著不可或缺的作用，給直接保險人和再保險人都帶來了不可忽視的利潤。正因為財務再保險具有一般再保險所不具備的優點，而得到了保險公司的重視，但也由此引發了不少濫用的情形，最主要的就是沒有轉移風險或者轉移的風險不夠充足，不再是再保險合同，而成為其他金融工具，致使公司賬面虛增利潤。財務再保險可以達到“粉飾報表”的作用，所以由它引發的問題也越來越多。如澳大利亞HIH保險公司破產原因之一便在于其收購的FAI公司利用有限再保險操縱利潤，最終給HIH公司帶來巨大損失。我國《保險法》、《再保險業務管理規定》未對有限風險再保險作任何規定，《保險企業會計制度》也未對有限風險再保險的會計處理作特別規定，《企業會計準則第26號??再保險合同》也未對“再保險風險”進行明確要求。
三、完善保險會計新準則的建議
（一）明確界定“保險風險”，并對“重大保險風險”進行要求
國際保險籌委會對保險風險進行了明確的定義，并將保險合同所面臨的保險風險分為三類：發生風險，即保險事故實際發生數量與預期發生數量不同的可能性；程度風險，即保險事故實際成本與預期成本不同的可能性；發展風險，即在合同期間末期，保險人義務金額的改變。因特定利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數、信用指數，或者類似變量的變化而引起的不確定性稱為價格風險。只引起價格風險而沒有保險風險的合同不是保險合同，而是屬于衍生金融工具。筆者建議我國借鑒國際做法，對保險風險進行界定；為更客觀地反映我國居民受保障程度，在確認保險合同時應增加“重大保險風險”的規定，并對其進行量化，以將混合保險合同中的儲蓄、嵌入衍生金融工具等非保險風險部分進行拆分，增強保險財務報告信息的價值。不能因為我國市場不成熟，就將“重大”兩字移去，使得混合保險合同的拆分無法進行，也使得與國際保險業的趨同過程更加漫長。
（二）對保單取得成本進行遞延
保單獲取成本資本化的會計政策符合保險經濟學的基本規律，可提供可靠的會計信息。并且我國保險業每年以30%左右的速度增長，在承保初期，承保業務發展越快，虧損越大，可能影響我國保險公司市場形象，以及會計信息使用者的經濟決策。筆者建議采取保單獲取成本資本化的會計處理方式，可借鑒美國經驗，將取得成本遞延，并在保險合同期間內予以攤銷，以將其和保費收入在保險期間配比。
會計準則的國際化也是資本市場的國際化產物，而會計作為通用商業語言，其在資本跨國流動過程中發揮著重要信息媒介作用。而會計的發展也逐漸走出國家的范疇，向著國際化的標準進行靠攏，所以國際會計學便由此而成為一個重要的發展方向。
一、會計準則國際化的必然性及原因分析
(一)會計準則國際化的必然性分析
隨著經濟一體化的逐漸形成和加強，會計準則的國際化也成了重要發展趨勢，會計準則的國際化有著其必然性和可行性，主要體現在多方面。這是經濟全球化的發展趨勢要求，由于經濟全球化的發展趨勢對區域經濟以及全球資本市場的形成起到了促進作用，并導致了全球企業兼并的步伐也得到了加快。另外就是國際會計準則委員的改組也為會計準則的國際化提供了可能，
(二）會計準則國際化的主要原因分析
會計準則的國際化主要是對會計準則制定或者修正等過程中對國際通行的做法進行借鑒，由此來體現出國際會計的慣例，這樣就能夠在會計準則下會計信息的全球范圍達到有效。從我國的會計準則國際化的原因來看，也是由多方面的發展要求以及實際的需求所推動促使[1】。在當前的跨國上市以及發行債券的國際籌資活動的增加，就使得資本市場的國際化程度也隨之而提升，所以要能對彼此間的財務狀況加以詳細了解，在這一環節就需要有通行的會計準則編制財務報表來提升跨國財務信息透明度，故此會計準則的國際化就成了發展的趨勢。
再者就是國際貿易的發展要求以及跨國公司的發展要求。近些年我國的國際貿易活動不斷增加，對世界經濟的發展有著重要的推動作用，而企業所從事的對外貿易就必須要能夠通過客戶所提供的財務報告來對其資產實力等加以分析，所以作為商業語言的會計就需要在國際管理基礎上實施，從而將，貿易的效率進行提升，跨國企業的發展也需要在國際會計準則下進行正常的交易。
二、新會計準則和國際會計準則異同及建議
(一)新會計準則和國際會計準則異同分析
首先從概念框架層面進行比較分析，我國的會計基本準則和國際財務報告準則理事會等都有著相同和不同之處。從法律地位上來看編報財務報表的框架不屬于會計準則的組成部分，沒有法律效力；而我國這一基本準則是屬于會計準則體系的有機組成部分，是屬于部門的規章范疇，也是法律規范。而從目的上來看也有著不同，前者是為外部使用者編制以及呈報財務報表所依據的概念；而我國的則是規范具體的會計準則的制定和沒有具體會計準則規范交易，在結構上LASC主要是分為前言、引言和財務報表目標以及基本假設和財務報表的質量特征及要素等；而我國的則主要分為總則和會計信息質量要求及資產、負債等。
另外從準則體系的內容上來看也存在著差異性，從關聯方和交易的披露上，我國的會計準則有著明確規定，在存在控制關系情況下，關聯方如果是企業，那么不管是關聯方間有沒有交易都應當對企業的經濟型和法定代表人以及名稱等進行披露。和國際會計準則相比較而言，我國在披露的內容上更為詳細，而所披露的事項也相對較多，這樣就會使得會計報告在內容上更加的真實全面，對關聯方間的影響分析也比較清晰。與此同時，國際會計準則和我國的準則之間也存在著相同點，也就是在披露的過程中對有著控制關系的關聯方以及對重大影響的關聯方沒有做出披露的相關規定，所以就存在著實際當中的披露只是對控股母公司及子公司進行了披露，但在重大影響公司的或者是共同控股層面就沒有進行披露。
(二)促進我國會計準則國際化的建議探究
從我國的會計準則和國際會計準則的比較來看，我國在會計準則的國際化層面上還需要進一步促進，所以筆者就在此提出一些相關的建議。首先就是要能和我國的基本國情相結合，對一些適合我國的會計準則實施的內容多借鑒國際準則和其它國家的準則，從而來構建我國的國際化會計準則體系。這就需要在會計準則和會計制度長存下對會計制度進行取消，而會計準則的實施也要能夠和宏觀經濟制度以及社會咨詢服務體系等相配合實施。
另外就是要能夠對會計監管的力度進一步的加強，要能夠對監管的主體建設加以完善和強化，建立各層次會計監管聯席會議，同時在各類的監管機構互通各自領域情況，來實現會計監管的資源共享。并要對監管的方法現代化和多元化進行有效突出，對會計監管的立法工作要積極做好，并協調好和其它的法律之間的關系，主動參與國際會計準則的制定，積極主動參與和咨詢委員會的工作。
關鍵詞：小企業會計準則；企業會計準則；比較；差異
中圖分類號：F23文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2012）19-0109-03
我國于2006年的《企業會計準則》自2007年1月1日起實施以來，從規范會計核算、與國際接軌等方面取得了較大的成效，但《企業會計準則》未在小企業實施。2011年10月18日，財政部正式了《小企業會計準則》（財會〔2011〕17號），將在2013年1月正式實施，這是我國繼企業會計準則之后建成的又一項重要的會計標準。意味著我國企業會計準則體系的建成，為統一會計核算標準、提高會計信息質量打下了堅實的基礎。本文擬從內容體系等各方面對兩個準則進行差異比較，旨在促進財務相關人員能更好地學習和理解兩大準則的聯系和差異，以期更好地實施《小企業會計準則》。
1《小企業會計準則》與《企業會計準則》內容框架的比較分析
《企業會計準則》的內容結構包括《企業會計準則——基本準則》、38項具體準則以及會計準則應用指南和解釋等補充規定。基本準則共十一章，內容包括總則、會計信息質量要求、會計要素定義與確認條件、會計計量、財務會計報告和附則等。38項具體按內容分為資產類、負債類、收入類、費用類、特殊事項類、列報類、綜合類等業務的會計處理規范。
《小企業會計準則》的內容結構包括正文和應用指南。正文部分根據核算內容分為十章，具體規定了小企業會計確認、計量和報告的規范。應用指南主要規定會計科目的設置、賬務處理、報表的格式及編制等規范。
通過比較可以發現，《小企業會計準則》的框架結構與《企業會計準則》相似，都包括準則和應用指南，并且都采用章節體例，體現了兩者的協調以及我國會計標準的統一。
2《小企業會計準則》與《企業會計準則》適用范圍的比較分析
《企業會計準則》適用于境內的所有企業。
《小企業會計準則》適用于在境內依法設立的、符合《中小企業劃型標準規定》所規定的標準的企業。以下三類小企業除外：（1）證券在市場上公開交易的小企業。（2）金融企業。（3）企業集團內的母子公司。
從適用范圍的比較可以看出，《小企業會計準則》的適用范圍一方面與國際趨同，參照國際財務報告準則中小企業“不承擔公眾責任”的含義，另一方面考慮到與企業會計準則的銜接。將上述三類企業排除在外，是因為前兩類小企業承擔了社會公眾責任，要滿足社會公眾對會計信息的需求，應執行《企業會計準則》。第三類小企業，因為編制合并財務報表需要統一會計政策，也應當執行《企業會計準則》。
3《小企業會計準則》與《企業會計準則》會計核算的比較分析
3.1《小企業會計準則》與《企業會計準則》會計科目設置的比較分析
《小企業會計準則》與《企業會計準則》在會計科目設置上主要體現了統一，但由于小企業的業務范圍相對較窄、業務復雜程度不高，加上簡化核算的原則，所以《小企業會計準則》在會計科目設置上與《企業會計準則》相比也進行了相應的簡化。具體區別如表1所示。
在會計科目上的比較
《企業會計準則》有而《小企業會計準則》沒有的科目《企業會計準則》與《小企業會計準則》不同的科目
壞賬準備、存貨跌價準備、以及一些資產減值準備類科目等、發出商品、包裝物及低值易耗品、可供出售金融資產、投資性房地產、融資租賃資產、長期應收款、未實現融資收益、商譽、遞延所得稅資產、交易性金融負債、預提費用、預計負債、長期債券、未確認融資費用、遞延所得稅負債、勞務成本、公允價值變動損益、資產減值損失等《企業會計準則》有“交易性金融資產”而《小企業會計準則》有“短期投資”，《企業會計準則》有“持有至到期投資”而《小企業會計準則》有“長期債權投資”
3.2《小企業會計準則》與《企業會計準則》會計核算內容和方法的比較分析
《小企業會計準則》與《企業會計準則》在會計核算內容和方法上既有相同、也有差異。常見業務的會計核算方法基本相似，但根據小企業的業務特點，《小企業會計準則》對一些業務的核算進行了簡化。兩者的差異地方主要體現為以下幾個方面。
3.2.1資產核算的差異
資產核算方面的差異主要有以下幾個方面：
（1）資產計量屬性的差異。《企業會計準則》規定，企業可以根據實際情況采用歷史成本、重置成本、可變現凈值、公允價值等計量屬性計量資產。而《小企業會計準則》要求采用歷史成本計量資產。不要求計提資產減值準備，資產實際損失的確定根據所得稅法的規定。
（2）短期投資核算的差異。《企業會計準則》對將金融資產劃分為交易性金融資產、可供出售金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項等四大類分別采用不同的方法進行核算。而《小企業會計準則》規定，對短期債券投資和股權投資的后續計量采用成本法，在約定付息日計提利息，不采用實際利率法核算。
（3）長期股權投資核算的差異。《企業會計準則》規定，長期股權投資在持有期間，根據具體情況，分別采用成本法和權益法進行會計處理。而《小企業會計準則》規定小企業的長期股權投資不論何種情況均采用成本法核算。
鑒于歐盟已經實施IFRS，澳大利亞、加拿大、巴西等國已采用IFRS，俄羅斯、南非等國也已要求上市公司采用IFRS，而美國已允許外國證券發行者使用IFRS財務報告、日本也允許國際型公司使用IFRS。因此可以認為各國和地區會計準則趨同的目標是IFRS。另一方面，IFRS為了適應經濟業務和交易的新發展、使自己能成為全球統一的會計準則，也正在改革其會計準則。因此中國會計準則趨同的方向是一個不斷發展變化的IFRS，為達到會計準則等效目標，中國會計準則需與IFRS持續趨同。
IFRS：全球統一會計準則的候選者
會計準則國際趨同的步伐進入21世紀后日益加快，IFRS已成為越來越多國家和地區直接采用和趨同的目標，會計準則等效由歐盟發起、已逐步成為中國國際趨同的目標選擇，美國和日本雖未最后確定是否及何時引入IFRS，但已了與IASB合作的備忘錄和工作計劃并已在部分公司引入了IFRS，相信IFRS有潛力成為全球統一會計準則的候選者。
中國雖在2010年了與IFRS持續趨同的路線圖，但該路線圖中沒有明確會計準則趨同的目標、方式、權衡和取舍，也沒有嚴格執行計劃的趨同時間表。因此該趨同路線圖是一個不完整的策略，需要在考慮中國不成熟的市場環境和體制、會計準則應用能力不足等限制條件的基礎上，從準則等效認可這一趨同目標出發，放棄部分中國會計準則的制訂權、摒棄以前采用的大爆炸或階段性大爆炸方式引入IFRS、建立具體的評估標準和專門的評估機構、逐個引入后續修訂的IFRS，如果不能保持與IFRS的同步，也要實現與IFRS的實施生效節奏同步。
增加中國會計準則制訂、執行監督的透明度，考慮中國在IASB取得準則制訂話語權和享受IASB準則制訂成果的利益訴求，平衡會計準則等效認可與中國應用原則和目標導向性會計準則的基礎、經驗和能力不足之間的矛盾，進行會計準則應用的能力建設和改革會計準則制訂的機制安排，有取有舍，達成我國會計準則與IFRS的持續全面趨同。
中國會計國際趨同的限制條件
中國會計準則發展和使用過程中暴露出不少問題，例如沒有按照企業準則的要求嚴格執行；不能很好地理解復雜的新業務和交易；不適應原則導向的新會計準則的要求；對于沒有直接涉及的會計事項，會計職業判斷和會計估計過于隨意；不重視充分披露會計準則的應用情況。因為選擇趨同法，中國會計準則與IFRS之間的差異可能與2005年簽署實質趨同聲明時列出的差異不同，有的業務和交易事項在中國開始出現，但會計準則卻沒有進行規范而導致出現執行差異；有的因為IFRS的修訂和發展，中國沒有跟進而出現形式上的差異，這些可能都將影響中國會計準則與IFRS的持續趨同。
限制中國會計準則國際趨同的因素主要來自兩個方面，一是中國的經濟法律環境是否適合執行以成熟市場經濟為基礎考慮會計確認、計量和披露的IFRS；二是中國會計準則的應用者是否有能力執行IFRS。
中國的市場經濟發展歷史只有30多年，政府管理機構的管理習慣和方式、商業環境、法律法規、各種產品市場和資本市場的發展還不能與成熟的市場經濟國家相提并論，這使得某些基于公開、公平、公正市場交易環境的會計原則不能反映中國企業的經濟實質。例如我國上市公司與未上市公司的集團之間、與地方政府之間的關系不能說是完全獨立的，發生在它們之間的很多交易不是按市場交易原則進行的，此時如果按基于市場交易會計處理方法進行確認計量和披露，是不適當的。其次，我國某些關鍵資源價格，如資金的市場價格（利率），還不是完全市場化的，這使得我們按IFRS中要求的模型估計公允價值變得困難并且不真實。
其次，我國長期實行的是規則性會計制度，會計準則的使用者（包括企業、各級政府監管部門、外部審計師等中介機構）習慣于遵守會計制度的具體規定，按原則性會計準則進行職業判斷的能力和素養還有待提高，對國際化的會計準則還不太適應。例如財政部和證監會分析我國上市公司2007？2011年度會計準則的執行發現：企業不能嚴格執行會計準則的要求；會計判斷與會計估計太隨意；對新交易和業務事項、復雜交易事項的理解和執行存在困難、不重視按照會計準則的要求充分進行信息披露等。世界銀行2009年的中國會計準則的評估報告也認為：中國會計人員（包括監管機構人員）缺乏會計準則應用經驗和進行復雜確認和計量問題職業判斷的能力、缺乏應用會計準則所需的行業知識；與經濟規模相比，中國還缺少高質量的和有信譽的估價師 。
這些限制是我們確定趨同策略時應考慮的因素，將影響中國會計準則趨同策略的選擇。
實現國際趨同策略的行動計劃
參考其他國家和地區國際趨同的經驗，考慮到上述各種因素，從大的方面來說，中國會計準則的趨同無法利用完全采用方式或路徑。以IFRS為方向，采取大部分會計準則直接采用IFRS輔之少部分中國特有的會計準則、詳細的準則應用指南和解釋應是更可行的方式。
為了實現趨同目標和策略，必須有清晰的行動計劃和方案。這一整套趨同活動至少應包括以下內容：中國會計如何融入國際會計體系？推進會計國際化進程的節奏和速度是什么？國際化過程中，如何體現本國的需求？怎么增強本國在國際會計準則中的話語權和獲得“搭便車”效益？本國會計國際化進程，需要進行哪些能力建設或者組織機構變革？
會計準則是一個社會關于會計行為的規則，如果會計國際化代表著中國向IASB靠攏，或者說與國際準則互相影響、兩者互動，以中國現在的實力，在中短期應該還沒有能力主導IASB的工作，合理的預期是中國向IASB反映中國的特殊情況，影響IASB對某些會計處理的選擇。更多情況下，IASB可能是站在全球層面、在美國和歐盟代表的影響下制訂國際準則。會計準則的變遷，由IASB和FASB等機構發起，中國承擔的直接制度變遷成本相對較低，但是改革可能與美國、歐盟的資本市場、企業界和會計人員的需求更匹配。如果這些制度變遷不能降低中國市場參與者的交易成本，那么承擔主要制度變遷成本的中國企業可能沒有動力接受和執行由中國政府強制和誘導性的制度變遷，從而導致“上有政策、下有對策”。
目前會計準則的使用者（包括企業、各級政府監管部門、外部審計師等中介機構）對國際化的會計準則還不太適應，因此有必要根據中國的情況，為準則應用提供更多的具體指引。例如培訓準則應用者，幫助他們理解支撐具體會計準則的基礎性概念和原則，如資產負債觀、權益易、控制、公允價值等。其次，需要調查和總結這些概念與原則在中國的應用情況和因中國國情帶來的特殊問題，將這些結論與IASB和其他國家的準則制訂者互動，并利用監管問答或者典型案例分析等形式與準則應用者交流。一方面幫助外國同行了解中國同類經濟業務的交易實質和會計處理的選擇基礎，以實現會計準則的等效目標；另一方面可以提高準則應用能力，同時也提升會計報告的質量。
會計準則是一種公共產品，質量優良的會計準則能給全社會帶來正外部性，例如有利于資本的跨境流動和投資者的跨境投資需求，因此也有人認為目前越來越多的國家和地區加入IFRS的隊伍是因為看到了使用IFRS帶來的網絡效應。國際會計準則話語權的爭取不僅應限于政府機構，還要鼓勵會計準則使用者參與，他們對會計準則的變化有最切身的體會、需要直接承擔會計準則變化的經濟后果和轉換成本，應鼓勵他們爭取自己的利益。
但是從會計準則執行層面看，我國的會計準則執行者，特別是企業，不習慣公開向政府的準則制訂者提供準則反饋意見，同時我國企業并不直接采用IFRS，因此在國際會計準則討論稿和征求意見稿時，來自中國企業的反饋意見并不多。例如IASB的租賃準則反饋意見表中，可看到超過2/3的反饋意見來自北美和歐洲。
隨著世界的，國際資本市場的進一步擴大以及全球經濟一體化化進程的進一步推進，各國都在以不同的方式制定和實施會計準則。會計準則的實施和制定受到所在國家和地區經濟、、、人文以及等各種因素的，而不是一個純粹的技術事項。因此，客觀上存在著各國會計準則的差別。當然，產生會計準則國家差異的原因并不是會計準則本身，而是諸如經濟、法律、教育水平等各種因素影響的結果。
一、會計準則制定機構的比較
我國會計準則的制定工作由財政部統一負責，會計準則從立項到起草公布都體現了會計工作由國家統一管理的特點，這與國外會計準則制定和強調超然獨立的特點明顯不同。我國會計準則由政府制定的統一性，除由財政部統一領導外，還表現在會計準則的制定與運行以《會計法》為準繩，受制于公司法、稅法等法律制度，以及其它會計規章制度和審計制度的監督多個方面。多種因素的綜合使得模式成為一種極為標準的政府準則制定模式。財政部在制定會計準則的過程中具有絕對的權威性。中國的準則制定機構是一個準官方機構，幾乎不會受到外界利益集團的干預，利益集團的游說現象在中國基本上不存在。在中國會計準則的制定機構中，基本上都是財政部會計司的工作人員直接參與準則的制定，其他方面人員的介入較少。
美國會計準則的制定是在證券交易委員會的授權和監督下，由會計職業團體主持的。美國會計準則是一種在官方領導下的民間準則制定模式，美國財務會計準則委員會在運行機制上相對獨立，其經費來源于美國的財務會計基金會，其重要的工作人員由財務會計準則基金會任命，但是該基金會不干預準則的制定過程。美國財務會計準則委員會按照規定的程序制定會計準則，會計準則的制定過程有著極高的透明度。美國會計準則有政治上的傾向，經濟上的實力，歷史悠久的積累。美國會計準則具有形式上的獨立性，上廣泛的兼容性和程序上的完整性。美國會計準則發展到現在，美國政府在會計準則制定中的作用越來越大，有關利益集團對準則制定工作的干涉也越來越多，不可避免受經濟利益的影響，在某種程度上體現出官方利益以及其他游說集團的利益。
二、會計準則制定過程的比較
我國會計準則的制定過程按照會計司的解釋分為四個階段。第一階段確定需要制定準則的項目時遵守先一般后特殊的立項原則。先制定一般性，大部分行業或共同的核算業務，后制定特殊的核算業務；先對當前經濟生活中急需的核算業務作出決定，先行制度中已有規定，能夠基本滿足實踐需要的核算業務，可以稍后制定。第二階段稱起草階段，主要工作是盡可能取得一切有助于準則起草的資料。第三階段起草人完成研究報告，并形成準則初稿，然后在會計司內進行兩次討論，修改后形成可向社會公開的征求意見稿。起草人對各方面的意見進行，對征求意見稿進行修改，形成具體會計準則方案。在我國準則制定過程中，由于社會各界對會計準則的性質認識不充分，未能預見到會計準則對企業可能的影響，而造成在會計準則制定過程中各界主動參與不夠。比如：地區從六十年代開始制定準則，其歷史遠大于大陸，但企業界對準則的敏感性仍然很差。到目前為止，我國大部分企業仍然是國有企業，建立企業制度處于初步階段。企業利益的最終承受主體仍然是國家而不是個人或具體的部門。因此，企業對由政府主管部門所從事的會計準則的制定過程，缺少利益敏感性和相關性，不愿直接去參與、干預。
美國財務會計準則委員會制定會計準則過程中，遵循了“充分程序”。從準則立項開始到準則的最后公布，全過程都處于攝象機的監督下，在過程中幾乎所有會議都對外公開，相比而言，我國會計準則形成過程就隱蔽一些。在準則的立項階段，社會各界，特別是咨詢組的成員等可以提出意見。在準則的研究和準備階段，不過分強調公開性。個別利益集團往往通過對研究和準備階段的“合理”干預、影響，左右準則起草小組的思維，而達到自己的目的。在準則的研究和準備階段，社會各界參與到準則制定中來，一定程度上也有利于最終所制定的準則得到社會各界的認可。起草階段一般是先草擬一份研究報告，集中各種可行的和可行的處理方案，向社會各界免費發放，廣泛地取得一些傾向性的意見，便于下一步制定準則時確定對具體的處理方案。經過反復征求意見，最終具體確定要不要準則以及怎樣的準則，美國財務會計準則委員會以最后投票表決為最終依據。由于經濟私有化程度高，準則盡管一般不會加重企業的稅收，但是影響企業財務報表所反映的財務狀況和經營成果，而進一步影響企業的籌資能力以及在資本市場上的形象，影響企業所有者的利益。因此，企業界由于受利益驅動，積極參與、干涉準則的制定。
三、準則實施形式及結構的比較
我國實行會計準則與會計制度并行的做法，這與大多數國家是不同的。在當今世界，各國采用的會計規范形式主要有兩種，一種是英美等國家普遍采用的會計準則形式，另一種是以德國和法國為代表的歐洲大陸法系國家采用的會計立法和會計制度的形式。近年來，隨著經濟全球化形式的發展，歐洲大陸法系國家的會計規范形式大有向英美海洋法系國家會計規范形式轉化的趨勢（一個明顯的例證就是德、法等國近年來相繼成立了會計準則委員會）。我國會計準則與會計制度并行的做法，從長遠看，不利于我國會計準則的發展及國際準則趨同。
我國現行會計準則的結構由基本準則與具體準則構成，并將類似于概念框架的內容歸入基本會計準則。這種做法與國際慣例有較大的出入。在國際會計準則與各國會計準則中都不存在基本準則和具體準則之分，并且在IASC①的“編制財務報表的框架”、美國的FASB②的財務會計概念框架以及英國會計準則委員會的“財務報告原則公告”中都明確指出，概念框架不屬于會計準則的內容，不具有會計準則的效力。我國將1992年底的基本準則類比為國外的概念框架，不僅混淆了概念框架的性質和作用，而且，削弱了對指導會計準則制定的基本概念和原則研究，推遲了概念框架的出臺。
四、會計準則涵蓋面的比較
我國會計準則的涵蓋面較小，規定不夠詳細，可操作性較差，對一些問題尚未涉及。由于我國制定會計準則起步較晚，并且由于各種原因在90年代中期就已的30多項會計準則的征求意見稿一直未能成為正式準則，至今只了16項會計準則，而相對于美國FASB的約150項準則公告和IASC的41項國際會計準則，數量要少得多；并且我國會計準則對工具、投資性房地產、雇員福利、養老金計劃、物價變動和通貨膨脹、銀行、保險業、農業等會計事項的處理尚未涉及，此外，由于我國會計準則與會計制度并行，尤其是在2001年開始實施新的《企業會計制度》之后，會計準則似乎只是成為制定《企業會計制度》的指導綱領，會計準則本身的可操作性相對變得較差。
五、基本準則比較
我國會計準則中提出會計假設有四項，會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。財務會計的假設不僅是企業會計核算的約束條件和基本依據，也是制定準則和會計制度的指導思想。在我國基本會計準則將資產分為流動資產、長期投資、固定資產、無形資產、遞延資產和其他資產。負債分為流動負債和長期負債兩種。所有者權益分為投入資本、資本公積金和未分配利潤。而在國際會計準則中提出兩項基本假設：（1）權責發生制。為了達到財務報表的目標，財務報表根據會計的權責發生制加以編制，這樣不僅向使用者反映了涉及現金收付行為的過去交易，而且也反映了將來支付現金的義務，代表將來可以收到的現金的資源。因此，這些財務報表提供了使用者在作出決策時最為有用的那種關于過去交易和其它事項方面的資料。（2）持續經營。即企業是一個經營中的實體，并且在可預見的來將會持續經營。國際會計準則指出，與資產負債表中財務狀況的計量直接有關的要素是資產、負債和權益。與損益表中經營業績的計量直接有關的要素是收益和費用。可見，利潤是收入減去費用得出，所以沒有把利潤單獨作為一項要素。
六、我國會計準則與國際會計準則在具體會計處理以及披露要求上的比較
我國已經了16項會計準則，與相關的國際會計準則相比較，有以下幾個方面的異同：（1）在存貨準則對采購成本的計量上，我國采用總價法，而國際準則采用凈價法；在建造合同準則中，我國準則要求將訂立合同而發生的有關費用直接確認為當期費用，而國際準則則允許將因訂立合同而發生的、與合同直接相關的費用作為合同成本的組成部分；（2）在投資準則中，我國準則將投資成本與投資者所享有的在被投資單位所有者權益的份額之間的差額作為股權投資差額，按一定的期限進行攤銷并計入損益，而國際要求將投資成本與投資者所享有的在被投資企業可辨認凈資產公允價值中的份額之間的差額確認為商譽，并按商譽的規定進行處理；在固定準則中，我國準則要求以換出資產的賬面價值計量，不允許確認利得或損失，對于固定資產處置產生的收益或損失，要求列為營業外收支，而國際準則對非同類固定資產交換產生的固定資產允許以公允價值計量，并確認利得或損失，計入當期并包含在經營活動損益中；（3）在租賃準則中，我國準則對“公允價值”、“經濟壽命”、“使用壽命”、“租賃投資總額”等術語作了定義，對經營租賃和融資租賃區分的判斷上，強調賬面價值，而國際準則對他們未作出定義，在對經營租賃和融資租賃區分的判斷上，則強調公允價值；在關聯方披露準則中，我國準則將合營企業視為關聯方，而國際準則所指的關聯方不涉及合營企業，對某些情況下關聯方交易的披露作了一定的豁免；（4）在無形資產準則中，對資產交換產生的無形資產，我國準則要求根據非貨幣交易準則按換出資產的賬面價值入賬，而國際準則要求區分同類與非同類資產交換，并要求按收到的資產的公允價值入賬；在或有事項準則中，我國準則規定因或有事項確定的負債，其金額應是清償該負債所需要支出的最佳估計數，并且采用了“預計負債”的概念，國際準則要求按資產負債表日履行現時義務所要求支出的最佳估計值的折現金額來確認這一項準備的金額；（5）在收入準則中，我國準則對銷售商品的收入，提供勞務的收入，利息收入等確定了單獨的計量原則，而國際準則僅規定了收入計量的一般原則，要求收入以已收或應收的對價的公允價值計量；在借款費用準則中，我國準則對“專門借款”作了定義，允許資本化的對象僅包括固定資產，而國際準則并沒有對“專門借款”作出定義，允許資本化的對象包括固定資產和存貨；（6）在現金流量表準則中，我國僅允許采用直接法，對支付的利息和股利列為籌資活動，將收到的利息列為投資活動，而國際準則同時允許采用直接法和間接法，對收到或支付的利息或股利允許在保持一貫處理的前提下可以歸入經營活動、投資活動、籌資活動；在中期財務報告準則中，我國準則不要求提供權益變動表，要求提供完善的會計報表，國際準則要求提供權益變動表，并要求在年度財務報表中提供分部數據的企業在中期報表中也必須提供相應數據。（7）我國會計準則對公允價值和價值重估的較為排斥。這雖然有利于避免企業舞弊和利潤操縱的行為，在一定程度上也符合我國當前的國情；但對公允價值一概否認的做法，與會計準則國際的趨勢并不合拍。在經濟全球化，企業購并愈演愈烈和工具層出不窮的今天，公允價值已躍升為與成本并駕齊驅的新的計量屬性。在國際會計準則中，公允價值不僅廣泛于金融工具，在投資性房地產、農業、企業合并、非貨幣交易等事項的會計處理中也被廣泛應用。
隨著世界經濟的急劇變化，經濟發展的國際化要求會計準則的國際化。進入21世紀，世界經濟全球化的趨勢明顯加快，國際貿易、國際投資以及跨國公司均呈現良好的發展態勢。資本市場日益擴大，跨國兼并活動愈演愈烈，資本流動也日益迅速。改革開放以來，融入世界經濟的步伐大大加快，境外上市公司通過改組上市，不僅吸收了大量的外資，同時還使其公司治理結構得到了優化，管理水平大幅提高。我國加入WTO后，市場將更加開放，改革將更加深入，決策將更加透明，各類企業將普遍享受國民待遇，按照國際慣例從事交易。會計作為通用的商業語言，在促進國際貿易、國際資本的流動和國際交流方面的媒介作用將更加突出。不同國家的跨國公司或外國公司在我國設廠或建立分、子公司，外商投資企業在我國上市，外國銀行在我國經營人民幣業務，不同國家會計標準的沖突將凸現出來。我國要加快改革開放的步伐，必須充分利用國際資本市場的資金，無論是直接到海外上市還是積極吸引外資，我們都必須遵守國際資本市場的規則，盡可能減少我國會計準則與國際會計準則的差異，改變我國目前將基本準則視為概念框架的做法，不要刻意強調自己的特色，逐步取消會計制度與會計準則并行的做法。為了維護我國的利益，擴大我國的，我國應積極創造條件，最終取得會計國際規則的制定權，促使我國會計準則的制定能在一定程度上照顧我國以及其他發展中國家的利益。對現有會計標準中不符合市場經濟改革和發展的及時進行調整和補充，實現會計準則的國際協調。
會計準則的國際協調是一個動態的、不斷適應環境變化的過程，我們應該保持一種積極的、順勢而為的姿態，既不盲目照搬國際會計準則或某個國家的標準，又能夠與時俱進，伴隨著我國經濟體制改革而適時地推進我國會計的國際化進程，把握好分寸、利弊和節奏，以便平穩、有效地實現我國的會計國際化。
注釋：
(一）國際會計準則和美國公認會計原則制定導向的區別
國際會計準則是由國際會計原則委員會(IASB)，并得到全球公認的、處理各國在跨國經濟往來時執行的統一的會計標準，用于規范全世界范圍內的企業或其他經濟組織會計運作的指導性原則。美國公認會計原則是美國財務會計準則委員會（FASB)在美國證券交易委員會（SEC)的監督和管理下制定的會計研究公告和意見書。
會計界普遍認為，國際會計準則是以原則為導向的準則制定模式，美國公認會計原則是完全的以規則為導向的準則制定模式。但筆者認為，國際會計準則雖然傾向于提供原則和方向上的指導，但還是嵌入很多具體而詳細的會計規則。美國公認會計原則是以規則為導向的，但美國公認會計原則是建立在FASB的會計概念框架上的，會計概念框架則是一套指導性的原則。不同的是，美國的準則發展過程中包含了過多規則性的詳細要求。比如，對收入確認，美國公認會計原則規定收入確認必須要滿足兩點要求：一是收人是已經實現的或可實現的，二是收人已賺取。如果是特殊行業，收人確認可以不滿足這兩點要求。對于長期的建設性合同，美國公認會計原則規定，可以在工程建造過程中確認收人；對于礦產資源，在礦產開采出來時，即可確認收人；對于分期付款銷售方式，只在收到貨款時確認部分收人。而國際會計準則在收人確認準則方面的規定要少的多，一般只要商品附著的風險和收益轉移了之后就可以確認收入。
(二）國際會計準則和美國公認會計原則的融合和轉換
隨著國際會計準則的發展，美國公認會計原則和國際會計準則開始實現趨同或相互轉換。2002年美國財務會計準則委員會和國際會計準則委員會達成并簽署了一項諒解備忘錄，這項諒解備忘錄被稱為諾沃克協議。協議的核心是短期趨同計劃，即雙方將在2003年完成主要差異的確認，并對這些差異按照最有利于減少或消除的方式進行分類，然后再對如何減少或消除這些差異展開研究，爭取在.2005年之前減少或消除這些差異，實現美國公認會計原則和國際會計準則相互間的不斷趨同。諾沃克協議為實現全球會計準則統一向前邁進了一大步，使國際資本市場上應用最廣泛的兩套會計標準有望最終走向統一。第一個趨同準則是商務合開，這一準則是美國財務會計準則委員會的FAS141R和國際會計準則委員會的ffRS3的趨同修訂。美國財務會計準則委員會和國際會計準則委員會正在醞釀第二個趨同準則。
二、兩項準則在國際經濟中應用的變化對我國國際會計教學的影響
由于美國在世界經濟發展中占有重要的地位，而且美國的會計技術在國際上也一直處于領先地位，所以，我國會計教育中涉及國際會計教學時，往往以美國的公認會計原則為主，同時，我國國內的英文原版教材基本上都是美國的會計教材，也以美國公認會計原則為基礎編寫。但是，隨著歐盟經濟的不斷發展，國際上對于國際
會計準則的應用已經越來越普遍，同時，我國的會計準則也逐步和國際會計準則接軌，比如，我國會計準則中的實質重于形式準則就體現了和國際會計準則的趨同。現代會計教育工作者要把教育塔養全球性的會計人才作為自己的培養目標。世界上很多發達國家都以某種形式使用國際會計準則，而我國的國際會計教學中使用的教材和國際會計的實際應用上有一定的偏離。如果不把國際會計準則加人到國際會計專業的日常學習中，那么我國的會計國際化教育就會有較大的缺失。將國際會計準則引人會計教學中，就涉及到采用什么樣的形式和方式，是把國際會計準則作為一個單獨的課程進行開設，還是將相關內容分散作為現有會計教學進行補充，這些問題都亟待解決。
三、美國的做法及我國國際會計教學的應對措施
在國際會計專業教學過程中，要考慮以某種形式引入國際會計準則。筆者對美國的做法進行簡單介紹，并提出我國的應對措施。
(一）美國會計教育引入國際會計準則的方法
美國日常會計教學引入國際會計準則有三種方法。一是單獨設置一門介紹國際會計準則的課程，但是教學課程體系中的其他課程不變；二是在整個課程體系中的所有教學過程中，分散引人國際會計準則內容；三是將以上兩種方法融合在一起的課程設置方法。有些會計教育機構（比如大中專院校或會計學院、會計技術培訓機構等）設置單獨的國際會計準則課程，其主要內容在于比較公認會計原則和國際會計準則這兩種會計準則的不同點和相同點，使學生在學習了美國會計準則的基礎上，通過兩種會計準則的辨識，深人了解國際會計準則。這種課程一般在碩士學位的學習中開設，可以是必修也可以是選修。這種做法比完全的課程上的整合要容易。但是學生在學習之前必須要有全職的工作經歷，或者在學習課程之前要事先有會計實習經歷。
筆者認為，在整個課程體系中分散引入國際會計準則的規定是相對比較合適的做法。以各種形式講解的課程，凡是遇到與國際會計準則規定相關的內容時，由任課教師講述這些聯系和區別。國際會計準則一般會涉及到稅收、會計信息系統和其他與會計相關的課程。
(二）我國國際會計教學的應對方法
1.在現有課程體系中嵌入“國際會計準則”課程。“國際會計準則”課程應安排在財務會計課程之后，并且最好同時和高級財務會計同時開設。因為學生在學習完我國的財務會計后，再學習國際會計準則會比較容易接受。在學習高級會計的同時學習國際會計準則，有利于學生更好地、深人地了解國際會計準則的制定原因以及準則制定導向。獨立設置國際會計準則課程有利于學生對國際會計準則進行系統、全面的學習。但這種做法也存在以下問題：首先，對教師而言，大大增加了教師備課和授課的難度。俗話說“術業有專攻”，不同的教師有不同的研究方向，有些可能對金融問題研究比較透徹，有些對國家政策有獨到的見解，但由于國際會計準則涉及的領域非常廣泛，會涉及到經濟和管理的方方面面，這樣無疑會增加任課教師的負擔。其次，國際會計準則和我國的會計準則以及美國的公認會計原則中有些內容重合，然而，為了課程的完整性，國際會計準則中還是會將這些內容重復編人并講授，這同樣會造成學生負擔增加，教師負擔增加，造成課時和師資力量的浪費。
2.將國際會計準則知識整合人課程體系。即將國際會計準則的內容，分散后補充到相關章節中。我國國際會計專業的學生，學習的內容除了美國的公認會計原則，還要學習我國的企業會計準則。在講授我國企業會計準則和美國公認會計原則的同時，將國際會計準則的內容整合在各科的學刁中是可行的。但將國際會計準則整合在整個課程體系中需要較高的投人，這種方法要求所有的會計以及相關課程的教師都必須要懂得國際會計準則以及國際會計準則的引入對他們研究的特定領域的影響。如果不想擴展課程總數和總的課時量，必須考慮有些課程應該從現有課程體系中剔除出去，而另一些課程應該縮減課時。
關鍵詞：保險業；會計準則；國際比較
文章編號：1003-4625(2007)11-0076-04 中圖分類號：F840．4 文獻標識碼：A
一、保險合同的變遷和主要內容
1982年，美國的SFAS60《保險企業會計和報告》首次了關于保險企業的會計準則和以AICPA保險行業審計指南和立場公告為基礎的會計實務，大大地推動了保險會計的發展。隨后又在1987年了SFAS97《保險企業對某些長期合同以及投資性銷售實現利潤和損失的會計和報告》，1992年SFAS 113《短期合同和長期合同再保險會計和報告》，1994年SFASl20《互助壽險企業與保險企業對某些長期參與性合同的會計和報告》，使得保險企業的會計準則得到了進一步完善。
國際會計準則委員會于2004年3月的IFRS4《國際財務報告準則第4號――保險合同》，是首個規范保險合同的國際財務報告準則。這同時也是IASB關于保險合同第一階段的成果，IASB于同年9月成立了保險工作組，以重新審視保險公司的財務報告，對所有相關概念和實務問題將于第二階段做出進一步研究。
我國在1993年頒布了《保險企業會計制度》，1995年頒布并實施《保險法》，1999年頒發了《保險公司會計制度》，終于在2006年首次出臺了針對保險行業的具體會計準則《企業會計準則第25號――原保險合同》和《企業會計準則第26號――再保險合同》，其目的主要在于規范保險會計以滿足投資人對會計信息的需求。根據準則的時間，我們可以看出，國際IFRS4和我國的25號和26號準則相隔時間較短，存在著很大的相似性，而它們的出臺也同時借鑒了美國的公認會計原則，這就必然導致保險會計自誕生開始便與國際趨同，減少了很多國際協調的工作。然而，對于保險會計這一領域，在國際趨同的形式下，也存在著一些細微的差異。
二、準則的具體比較
(一)關于保險合同定義的比較
美國財務會計準則委員會有關承保人的主要公告，規范的是保險主體即保險公司的財務報告，因而，沒有明確地定義保險合同。但是在《財務會計準則公告第113號――短期合同和長期合同再保險的會計和報告》的第一段中規定：“保險對可能在特定期間內發生或被發現的特定事項和情況所引起的損失或者負債提供保障。作為從投保人處獲得付款(保費)的交換，保險企業同意在特定事項發生或者被發現支付給投保人一定的款項。”IFRS4《保險合同》在《術語表》中規定：保險合同，合同的一種，按照該合同，合同一方(承保人)同意在特定的某項不確定的未來事項(保險事項)對合同另一方(投保人)產生不利影響時給予其賠償，從而承擔源于投保人的重大保險風險。我國在第25號會計準則中規定：保險合同，是指保險人與投保人約定保險權利義務關系，并承擔源于被保險人保險風險的協議。
從三者的比較中可以發現，IFRS4強調了兩點內容：一個是“未來事項”，那些因為由過去的事項所引起卻在合同期限內發現的損失，或者那些因為合同期限內事項的發生而導致合同期滿才被發現的損失，這些保險事項將會被排除在定義之外；另一個是“重大保險風險”，指出只有將重大保險風險從投保人轉移至保險人的合同才是保險合同。雖然國際會計準則意在“謹慎”，但是這樣一來，一些并沒有重大保險風險的保險合同就會被排除在外，而他們仍然受到保險監管部門的監管。如果這些被排除在外的保險合同按照IAS39《金融工具：確認和計量》進行會計處理，同時，另一些合同按照IFRS4進行會計處理，這樣一來，反而導致這些信息缺乏可比性，那么這些信息又怎能給信息使用者帶來幫助呢?因此，這種定義“保險合同”是很有爭議的。我國財務會計準則將保險合同分為原保險合同和再保險合同。我國對原保險合同的定義在考慮了國際會計準則曾使用的定義“保險合同是指在特定時期內由于某些事項或情況之發生或發現而使承保人承受確定的損失風險的合同，這些事項或情況包括死亡(對于年金而言，指受領人的生活狀態)、疾病、殘疾、財產毀損、對他人的傷害以及中斷經營。”后，制定為：“原保險合同，是指保險人向投保人收取保費對約定的可能發生的事故因其發生所造成的財產損失承擔賠償保險金責任，或者當被保險人死亡、傷殘、疾病或者達到約定的年齡、期限時承擔給付保險金責任的保險合同。”這種定義限制了保險是除被保險人死亡、傷殘、疾病等外的財產保險，它是在現有已存在保險形式的基礎上進行定義的，如果將來有新型保險種類出現，則需要隨時對該定義進行修訂和補充。
(二)規范內容和適用范圍的比較
1．規范內容
保險會計按其所涵蓋的內容可分別指保險公司會計和保險合同會計。美國SFAS60就是對保險公司的會計進行規范，而國際IFRS4和我國新準則則是對保險合同的會計進行規范。由于保險會計的特殊之處在于保險合同，保險公司的其他活動沒有特別的不同，而除了保險公司以外，銀行、其他金融機構或非金融機構也可能簽發和銷售保險合同，那么對不同行業同一類型的交易進行統一規范，增強了會計處理的可比性，無疑將保險會計定義為保險合同會計會更加恰當。在我國，根據《保險法》規定，“保險合同”就是指持有保險經營權許可證的企業(即保險公司)簽發的合同。所以，更確切地說，準則規范的內容為保險公司簽發的保險合同。
2．適用范圍
準則范圍限定了準則規范的對象，確定準則的范圍是準則制定者所要解決的首要問題。美國財務會計準則對保險企業和互助社會團體的通用財務報表建立了財務會計和報告準則。國際IFRS4《保險合同》準則適用于：簽發(或持有)的保險合同(包括再保險合同)、簽發的具有相機參與分紅特征的金融工具。我國第25號新準則《原保險合同》和第26號新準則《再保險合同》，分別適用于簽發的保險合同和再保險合同。也就是說，美國是針對特定的行業和公司做出的規范，與國際和我國準則只是就保險合同的內容上具有可比性。而國際會計IFRS4的適用范圍涵蓋了我國準則的適用范圍，對具有相機參與分紅特征的金融工具也做了相應的規范。
3．保險業務的分類
美國的保險業務分為長期保險合同和短期保險合同，這里長、短期并不是以合同時間(年限)為標準劃分的，而是以合同在展期內是否有效為準來劃分的。國際會計準則并沒有將保險合同進行分類，對不同的保險合同采用同樣的會計原則。我國根據在原保險合同延長期內是否承擔賠付保險金責任，將原保險合同劃分為：壽險原保險合同和非壽險原保險合同，
與美國的劃分極具相似性。“在原保險合同延長期內承擔賠付責任的，應當確定為壽險原保險合同；在原保險合同延長期內不承擔賠付保險金責任的，應當確定為非壽險原保險合同。原保險合同延長期，是指投保人自上一期保費到期日未繳納保費，保險人仍承擔賠付保險金責任的期間。”
(三)確認和計量的比較
1．確認的比較
確認是指把一個事項作為資產、負債、收入和費用等正式加以記錄和列入財務報表的過程。進行確認有四個基本標準，即可定義性、可計量性、相關性和可靠性。美國財務會計準則從保費收入、理賠成本、未來保單給付負債等方面進行具體細致的規范，對于長期保險、再保險、特殊保險企業都自成一項會計準則對前期的準則進行補充修正。IFRS4《保險合同》準則從下列三個方面對確認和計量進行規范：(1)對其他國際財務報告準則中要求的暫時豁免；(2)負債充足性測試；(3)再保險資產的減值。IFRS4作為國際會計準則理事會第一階段的成果，考慮到在項目第二期還將對某些核算方法與披露要求進行調整，因此，對保險合同中出現的有關資產、負債、收入和費用的確認和計量沒有作出規定，只對現行會計處理方法做了少量改變，并允許保險公司繼續沿用目前其所在國的會計準則進行賬務處理。我國第25號會計準則《原保險合同》從收入、準備金、成本這三個方面進行了規范；而第26號會計準則《再保險合同》則是從分出業務和分人業務，即從分保人和再保人這兩個角度來進行規范。也就是說，我國新會計準則的保險合同和再保險合同是從資產、負債、收入、成本這幾個方面作出的規定，對于特殊情況并沒有提及，考慮到新準則出臺的迫切，所以沒有美國財務會計準則規定的那么面面俱到，在保險合同的特殊財務會計規范方面，還需要做出進一步的具體規范。
2．再保險的規范
美國SFAS113號《短期合同和長期合同再保險的會計處理和報告》詳細說明了保險企業對保險合同的再保險(分出業務)的會計處理，建立了作為再保險進行會計處理的條件，并規定了短期合同、長期合同再保險的財務會計和報告準則。國際會計準則并沒有將保險合同具體的區分為原保險合同和再保險合同，而是合在一起進行規范。我國新準則第26號《再保險合同》，從分出業務和分入業務兩方面分別進行規范，操作性較強，但是對于業務的判斷方面沒有進行具體的指引，對于較為復雜特殊的業務，也缺乏必要的指導。
3．再保險資產的減值
國際會計準則IFRS4要求對再保險資產做減值測試，規定如果分保人的再保險資產發生了減值，則分保人應當相應減少其賬面價值，并將減值損失確認為損益。而美國財務會計準則第113號《短期合同和長期合同再保險的會計處理和報告》和我國第26號新準則《再保險合同》，對再保險資產的減值都尚未進行規范。
(四)披露的比較
美國、國際及我國財務會計準則都要求對保險合同的會計信息進行披露，下表列示了SFAS60、IFRS4及我國新準則在財務報表附注中各特定項目的披露要求。(如表所示)
通過上述比較可以看出，各準則的規定內容在保險資產、負債準備、再保險等方面都有涉及，美國因為是針對保險公司的具體會計準則，所以從公司角度考慮的內容更加完整、詳細、明確，對合并報表、所得稅、股利分配、權益等相關問題也要求有所披露。而國際財務報告則更加注重風險的揭示，在保險合同風險的控制以及現金流量預計方面要求披露更多的信息，這些在我國的財務會計準則中均未涉及到。相比之下，目前我國保險合同會計準則對信息披露的要求還只在于解釋報表，披露的目標是，有助于理解和分析會計報表需要說明的事項，沒有像國際IFRS4要求披露的那樣，涉及對未來現金流量的金額、時間及不確定性進行披露的內容，也沒有關于保險以及金融潛在風險的詳細信息，特別是對各種假設變動的靈敏度以及相關風險管理操作的信息披露內容。
(五)特殊事項的比較
1．嵌入衍生工具
“嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具(即主合同)中，使混合工具的全部或部分現金流量隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數、費率指數、信用等級、信用指數或其他類似變量的變動而變動的衍生工具。”嵌入衍生工具與主合同構成混合工具，如投保與生存年限聯結的年金合同期權等。IFRS4規定，當嵌入衍生工具的經濟特征和風險與主合同沒有緊密關系及其與保險合同的價值有相互關系時則不需要單獨列示，并作為衍生工具核算。而我國相關保險合同會計準則并未對其進行規范，但在第22號準則《金融工具的確認和計量》中，則要求從混合工具中進行分拆，作為單獨存在的衍生工具處理。美國財務會計準則規定，這樣的衍生工具必須單獨予以核算。
2．分拆
IFRS4指出當保險合同同時含有保險成分和存款成分，并且承保人能夠單獨計量存款成分時，要求承保人對這些部分進行分拆。在我國第25號《原保險合同》中指出，保險人既承擔保險風險又承擔其他風險的，當其能夠區分并且能單獨計量的，可以將保險風險和其他風險部分分拆，但如果不能區分或不能單獨計量的，應將整個合同確定為保險合同。
3．負債充足性測試
由于保險業務準備金多建立在精算模型基礎上，為了保證準備金的安全性，IFRS4和我國新準則都要求保險公司在每個結算日評估其確定的保險負債是否充足。如果測試表明負債是不足夠的，則必須將全部不足金額計入損益。
三、對我國保險合同會計準則的思考
(一)規定條文缺少必要的嚴謹性
1．“保險合同”概念模糊
我國第25號會計準則《原保險合同》對于保險合同的定義，“是指保險人與投保人約定保險權利義務關系，并承擔源于被保險人保險風險的協議。”除指明“保險合同”具有“保險風險”外，用“保險人與投保人約定保險權利義務關系”來代替保險合同的“不確定性”，“給投保人造成的不利影響”，“以及保險人與投保人的賠付關系”，不能清晰地指明什么是保險合同。
2．準則與規定的統一工作尚未完成
IFRS4指出，充足性測試涵蓋所有負債，包括未決賠款準備金和未賺保費準備金。我國25號新準則《企業會計準則――原保險合同》中，對準備金充足性測試的規定為：“保險人至少應當于每年年度終了，對未決賠款準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金進行充足性測試。”也就是說，測試對象是“未決賠款準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金”卻沒有囊括“未到期責任準備金”。而在保監會的管理辦法和細則中，則有針對未到期責任準備金進行充足性測試的規定：“保險公司在提取未到期責任準備金時，應當對其充足性進行測試。未到期責任準備金不足時，要提取保費不足準備金。”那么，究竟是否該對“未到期責任準備金”進行充足性測試，“準則”與“規定”，到底該聽誰的?
3．“負債充足性測試”的方法沒有進行明確地規范
在IFRS4的規定中指出“測試必須考慮所有合同項下未來現金流量的當前估計值”明確地規定了測試的方法。而新準則中對測試方法只用“精算”來代替，雖然比較貼近實務的處理方式，但是卻降低了精算師以外的人員對負債充足性測試的理解，顯然也缺少其測試的透明度。根據Petroni and Beasley(1996)報告，在他們調查的美國保險公司樣本中，超過90％的保險公司在估計損失準備金時都發生過重大錯誤。所以，如果能夠將相應的測試方法明晰化，將會增加精算師以外人員對準備金的理解能力，也有助于督促精算師以更加謹慎、科學的態度進行準備金計提工作。
一、《企業會計準則――基本準則》對公允價值重新作了表述：
第四十二條會計計量屬性（五）原表述為：公允價值在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。修改為：在公允價值計量下，資產和負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到或者轉移負債所需支付的價格計量。
二、《企業會計準則第9號――職工薪酬》的變化：
新準則首次提出了離職后福利的概念。離職后福利分為設定提存計劃和設定受益計劃兩種類型。
（1）設定提存計劃，是指向獨立的基金繳存固定費用后，企業不再承擔進一步支付義務的離職后福利計劃。根據新準則，養老保險和失業保險屬于設定提存計劃，需在“應付職工薪酬――離職后福利”中核算，而原準則下是在“應付職工薪酬――社會保險費”中核算。
（2）設定受益計劃，是指除設定提存計劃以外的離職后福利計劃，如企業為職工提供的社會統籌外補充退休金。舊準則沒有對此項業務做明確的處理規定，而在新準則中規范了處理方法。設定受益計劃的實施比較麻煩，可能需要精算師確定每期應為職工繳費的金額，會計人員的主要任務是根據精算師精算的結果計算確定企業每期的年金費用水平，并進行相關的確認和列報。這一變動可能會對很多國有或國有控股企業的財務報表產生重大影響。
另外，新準則相比于舊準則的主要變動之處還有：
（1）對職工和職工薪酬的定義做了更全面的闡述；
（2）將帶薪缺勤、利潤分享計劃、辭退福利等定義和處理方法由指南和講解移入準則正文；
（3）提出其他長期職工福利的概念和核算方法。長期職工福利是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等。符合提存條件的，適用設定提存計劃的準則規定，否則按設定受益計劃的規定處理。
三、修訂《企業會計準則第30號――財務報表列報》（財會[2014]7號）
1、新準則修訂了“綜合收益”的有關內容
（1）利潤表新增“其他綜合收益各項目分別扣除所得稅影響后的凈額”和“綜合收益總額”。綜合收益總額等于凈利潤與其他綜合收益扣除所得稅影響后的凈額的合計金額，反應了企業當期經營總業績，既包括計入損益的業績（凈利潤），也包括未計入損益的業績（所有者權益），如可供出售金融資產公允價值變動形成的損益；
（2）將其他綜合收益劃分為“以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目”和“以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目”兩類并分別列報；
（3）所有者權益變動表中“綜合收益總額”取代“凈利潤”和“直接計入所有者權益的利得和損失項目及其總額”；
（4）在報表附注中新增關于其他綜合收益各項目的信息。
2、對財務報表列報準則做了完善性的修訂
（1）企業管理層需評價企業自報告期末起至少12個月的持續經營能力，并指出評價時需考慮的因素；
（2）提出判斷重要性時需考慮的項目性質和金額的要素；
（3）解釋了正常營業周期的概念；
（4）資產負債表列報項目增加了“被劃分為持有待售的非流動資產及被劃分為持有待售的處置組中的資產”；
（5）規定企業應當在附注中披露費用按照性質分類的利潤表補充資料，將費用分為耗用的原材料、職工薪酬費用、折舊費用、攤銷費用等；
（6）新增K止經營的披露要求。
3、部分新增第二章第十條
重要性，是指在合理預期下，財務報表某項目的省略或錯報會影響使用者據此作出經濟決策的，該項目具有重要性。
重要性應當根據企業所處的具體環境，從項目的性質和金額兩方面予以判斷，且對各項目重要性的判斷標準一經確定，不得隨意變更。判斷項目性質的重要性，應當考慮該項目在性質上是否屬于企業日常活動、是否顯著影響企業的財務狀況、經營成果和現金流量等因素；判斷項目金額大小的重要性，應當考慮該項目金額占資產總額、負債總額、所有者權益總額、營業收入總額、營業成本總額、凈利潤、綜合收益總額等直接相關項目金額的比重或所屬報表單列項目金額的比重。
四、《企業會計準則第33號――合并財務報表》
1、重新界定合并范圍
新準則規定如果母公司是投資性主體，且不存在為其投資活動提供相關服務的子公司，則不應當編制合并財務報表，而應按公允價值計量其對所有子公司的投資，且公允價值變動計入當期損益。
2、對控制的定義做了重述并提供了判斷指引
新準則借鑒國際會計準則，規定控制是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額，即明確了構成控制的三要素：對被投資方的權力、享有可變回報、有能力運用權力影響其回報。就如何應用控制原則上，同樣借鑒國際會計準則的內容，引入了實質性權利、委托人與人、被投資方可分割部分等概念。
五、《企業會計準則第37號――金融工具列報》
1、金融工具的分類和區分方法
新準則指出企業應當根據所發行金融工具的合同條款及其所反映的經濟實質而非僅以法律形式，結合金融資產、金融負債和權益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分分類為金融資產、金融負債或權益工具。準則第二章詳細介紹了金融負債和權益工具的定義，以及金融負債與權益工具的區分方法，第三章規定了特殊金融工具的區分方法。
2、金融資產和金融負債的抵消條件及披露要求
舊準則對抵消條件的說明比較簡單，實務中不好操作，新準則第五章大篇幅介紹了金融資產和金融負債的抵消，明確了抵銷權的定義和抵消標準，并列舉了五種不能抵消的情況，同時在第六章“金融工具對財務狀況和經營成果影響的列報”中對抵消的披露要求也做了規定。
3、與金融工具相關的風險披露
在流動性風險披露中，規定了金融負債到期期限分析的原則，強調需披露流動性風險敞口匯總定量信息的確定方法。在市場風險披露中強調對具有重大匯率風險敞口的每一種貨幣，應分幣種進行敏感性分析。
六、制定了《企業會計準則第39號―公允價值計量》
1、對公允價值的概念重新做了表述。
新修訂的基本準則和第39號準則中：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產和負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到或者轉移負債所需支付的價格計量。”對公允價值概念的新表述已經包含了公允價值計量中的幾個要點，是大家學習掌握這個準則需要注意的地方。
2、對“有序交易”和“市場”的理解。
準則規定，公允價值計量有一個假定，即相關的有序交易在主要市場中進行。有序交易，是指在計量日前的一段時期內，相關資產或負債具有慣常市場活動的交易。清算等被迫交易不屬于有序交易。
什么是“主要市場”呢？主要市場則是指相關資產或負債的交易量最大和交易活躍程度最高的市場。
新準則出臺后，一些專業人士認為新準則中公允價值的使用以及具體準則中的一些做法給企業提供了可乘之機，也就是企業可以更加自由地運用盈余管理手段。但筆者認為，實際上新準則優化了我國的財務報告體系，對會計信息披露的時間、空間、范圍、內容進行了全面系統的規定，有助于促進企業提高包括盈余信息在內的會計信息的質量。新準則對企業總體盈余管理空間進行了一定的壓縮，提高了盈余管理的質量，從而提高會計報表的可靠性。
一、可靠性的提高主要體現在基本準則和相關具體準則中
對可靠性（Reliability）的定義，理論界一般認為信息沒有重大差錯，并能如實反映其擬反映的情況，信息就具有了可靠性。可靠性有三個確認標準，一是真實性（Representationalfaithfulness），是指一項計量或敘述與其所要表達的現象或狀況應一致或吻合；二是可核性（Verifiability），是指具有相近背景的不同個人，分別來用同一計量方法，對同一事項加以計量，就能得出相同的結果；三是中立性，是指在制定或實施各種準則時，應當主要關心所得信息的相關性和可靠性，而不是偏重新規則對特定利益者的影響，會計人員不能為了達到想要得到的結果，或誘致特定行為的發生，而將信息加以歪曲或選用不適當的會計原則。
（一）可靠性的提高體現在基本準則中
基本準則開宗明義地把財務會計的目標定位于：向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。與1992年頒布的基本準則中“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要”相比，這一財務會計目標的新提法，有機地統一了會計信息的“決策有用觀”與“受托責任觀”。新準則指出：會計信息一方面是對企業管理層受托經營的資源進行監督考評的依據；另一方面服務于財務會計報告使用者以作出科學的決策。
與目標相呼應，基本準則中用單獨的一章突出強調了會計信息質量要求，對修訂前會計核算的一般原則作了補充和完善，明確提出了為保證會計信息質量而必須遵守的基本原則，更加強調會計信息的可靠性和相關性。規定會計信息質量特征的第一條就是可靠性，要求“以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠，內容完整”。可靠性的要求也貫穿于整個體系的各具體準則中。構架了以真實可靠為前提，以相關為目標的會計信息質量特征。
（二）可靠性的提高體現在具體準則中
具體準則規定：企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。具體運用如下：
會計確認和計量運用“現值”，如：對應收款項提取資產減值準備，充分考慮應收款項未來的現金流量現值，并與賬面價值進行比較來確認應計提的減值準備；固定資產殘值以其使用壽命終了處置時可收回金額的現值來確定。
會計計量再度廣泛采用“公允價值”，如：長期股權投資中確認享有被投資單位權益以其可辨認凈資產公允價值為基礎；確認投資收益時對被投資單位當期利潤進行調整后確認，從而使會計信息更加真實可靠。
二、在可靠性加強的前提下企業盈余管理質量的提高
盈余管理一般是指公司管理層為特定目的所做的調增或調減并沒有真正的現金流量做基礎的會計報告盈余的粉飾行為。新會計準則對企業盈余管理的行為做出了更多、更詳細的界定，使公司報告的盈余信息更能真實地體現實際經營業績。新會計準則更加強調可靠性對企業財務信息，特別是對企業盈余管理信息的作用，較大地壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目，限定了企業盈余管理的空間范圍，規范和控制了企業對利潤的人為操縱，對盈余管理的質量提高有顯著的促進作用，具體表現在以下幾個方面：
（一）關于存貨管理辦法的變革
新存貨準則取消了后進先出法后，對生產周期較長的上市公司將產生一定的影響。這一變革對盈余質量有兩方面的影響：一方面，原先采用后進先出法，存貨較多、周轉率較低的公司，采用新的存貨記賬方法后，其毛利率和利潤的數據將出現不正常的波動。但考慮到目前我國的物價水平趨于平穩，如果有影響，也是短期影響，不會對上市公司的總體業績產生差異，存貨準則的這一變化對上市公司的影響并不大。另一方面，規定不可采用“后進先出法”，使得企業不能再使用變更存貨發出計價方法來調節當期的成本費用和利潤水平。所有企業的當期存貨耗費，反映的都是實際的歷史成本，而沒有人為調節因素，便于對企業的經營業績進行分析比較，提高了盈余信息的使用價值。
（二）關于資產減值準備計提的變革
資產減值準備計提和轉回能夠造成企業利潤在年度之間轉移，這是我國一些企業經常使用的手段，在贏利較大的年度，企業為了隱瞞利潤，大幅度地計提資產減值準備，增加當年費用，減少當年利潤；相反，在贏利較小的年度，企業為了達到虛增利潤的目的，將原已計提的資產減值準備沖回，以減少當年費用，增加當年利潤。針對這一問題，新資產減值準備準則明確規定“資產減值損失已經確認，在以后年度不得轉回，”這一變革與國際財務報告準則存在實質性差異，但符合我國上市公司的實際情況，增強了會計信息的可靠性，是實質重于形式原則的具體運用。新準則對2007年以后企業利用資產減值準備的計提和沖回進行盈余管理設置了很大的障礙，從而大大提高了盈余質量。
（三）關于債務重組方法的變革
現行債務重組會計準則規定債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金或所轉讓的非現金資產賬面價值之間的差額直接確認為資本公積，而不作為損益。新債務重組準則改變了“一刀切”的規定，將債務重組收益計入營業外收入，對于以非現金資產的方式進行債務重組的業務，引進公允價值作為計量屬性。現行準則將債務重組收益不進入利潤表而記入資本公積，是特殊歷史背景下的權宜之計，而債務重組收益實質上是由于債權人的讓步而產生的實實在在的收益，新會計準則的規定還其本來面目，使盈余信息囊括了應該囊括的信息，同時也體現了債權人與債務人之間會計處理的對稱性。考慮到一些無力償還債務的公司一旦獲得債務全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提升其每股收益水平。新準則中規定確認債務重組收益的前提條件是“債務人發生財務困難的情況下”，制約了濫用新準則、利用債務重組收益操縱利潤的現象。
（四）關于企業合并會計處理方法的變革
新會計準則強調了同一控制與非同一控制下的企業合并的區分。目前，中國的企業合并大部分是同一控制下的企業合并，在形式上是按雙方確認的公允價值確認，而在實質上并沒有經過雙方討價還價的過程，即并非合并方和被合并方完全出于自愿的交易行為，合并對價不代表公允價值。因此，新合并準則對此以被合并方的賬面價值作為會計處理的基礎，以避免人為的利潤操縱。非同一控制下的企業合并（包括吸收合并和新設合并）可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。新準則考慮了同一控制與非同一控制下企業合并實質的不同而分別進行規范，防范了企業盈余管理行為，提高了盈余信息的質量，特別是合并損益的質量。（五）關于“公允價值”的運用和限制
論文摘要：財政部了新會計準則，本文分別從企業會計準則第3號、第9號、第14號、第20號、第22號新會計準則內容出發，討論其對企業經營成果的影響，以期促進企業更好地應用新會計準則。
財政部于2006年了新的會計準則和審計準則體系，新會計準則的是中國會計準則建設的重要跨越和重大突破。新會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策和有用會計信息的新理念，首次構建了比較完整的有機統一體系。由于新會計準則實現了與國際財務報告準則的趨同，新準則中的一些理念應用對企業業績、企業財務信息及企業納稅義務等都產生了深遠的影響，我們分別針對企業會計準則第3號、第9號、第14號、第20號、第22號新會計準則內容討論其對企業經營成果的影響。
1、《企業會計準則第3號——投資性房地產》
投資性房地產是指為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產。我國原有的會計準則體系沒有投資性房地產準則，沒有將投資性房地產列示為單獨的項目加以處理，而是把現有的投資性房地產的相關內容分散在其他相關的會計準則之中。投資性房地產的顯著特點是應當能夠單獨計量和出售，應同時符合與該投資性房地產有關的經濟利益很可能流入企業和該投資性房地產的成本能夠可靠計量這兩個條件，才能作為投資性房地產科目進行核算。
投資性房地產按初始計量成本進行，采用成本和公允價值計量進行后續計量。如果企業有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得，企業可以對其采用公允價值模式進行計量。采用公允價值計量模式應該同時滿足以下兩個條件：投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其相關信息。對于不能滿足上述兩個條件的投資性房地產，企業應采用成本模式對其進行計量。
對于采用成本模式計量的建筑物的后續計量，應參照《企業會計準則——固定資產》進行核算；對于采用成本模式計量的土地使用權的后續計量，應參照《企業會計準則——無形資產》進行核算；對于采用公允價值計量模式的投資性房地產，平時不計提折舊，也不進行攤銷，以資產負債日投資性房地產的公允價值為基礎調整其當期損益。由于是按公允價值對其期末的賬面價值進行調整，公允價值計量模式下的投資性房地產不存在減值問題。企業對于投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變動。對于已經采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式改為成本模式。在公允價值模式下將其他資產轉為投資性房地產時，轉換公允價值大于其賬面價值作為所有者權益處理，小于時計入當期損益。
新會計準則以成本模式為后續計量的基準模式，以公允價值作為可選模式，這是對公允價值的謹慎使用。這意味著房地產公司在調節利潤上可以對這兩種模式進行選擇，如果采用公允價值計價，擁有投資性房地產企業當期凈利潤會有較大程度的提高。公允價值究竟應該是多少，不同的評估方式有不同結果，公允價值的變化將加大凈利潤的波動幅度。投資性房地產以取得成本或建造成本入賬，每年提取折舊，投資性房地產的賬面凈值往往低于公允價值。企業一旦采用公允價值模式后，對于當期利潤將會大幅增加，在地產價格下跌時，有關上市公司的業績也會大幅下降。
2、《企業會計準則第9號——職工薪酬》
職工薪酬指企業為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬及其他相關支出，包括職工工資、獎金、津貼和補貼，醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費、住房公積金、工會經費和職工教育經費、非貨幣利、因解除與職工勞動關系給以的補償和其他與獲得職工提供服務相關的支出。新會計準則除保險、住房公積金需要根據規定比例計提外，如職工福利費等據實列支。取消按工資總額一定比例提取，在由企業自行掌握的情況下，會對當期經營成果產生影響。
3、《企業會計準則第14號——收入》
新會計準則中的收入包括銷售商品收入、提供勞務收入、讓渡資產使用權收入。銷售商品收入的計量，企業應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額，合同或協議價款不公允的除外。如果采用遞延方式付款的，應當按照公允價值確定收入，應收合同或協議價款與其公允價值的差額計入當期損益。如甲公司售出大型設備一套，協議約定采用分期付款方式，從銷售當年末分5年分期收款，每年2000元，共10000元。假定在銷售日支付貨款，只需付8000元，計算出折現率為7.93％。那么在銷售當年確認的主營業收入為8000元，當期沖減財務費用634元，該年的經營利潤會增加8634元。由于公允價值沒有確定的標準來判定，故當期經營成果具有人為操作性。
4、《企業會計準則第20號——企業合并》
企業合并分為同一控制企業下的企業合并和非同一控制下的企業合并。對于同一控制下的企業合并，原則上按權益結合法進行會計處理，對非同一控制下的企業合并，原則上按照購買法進行會計處理。企業合并形成母子公司關系的，母公司應當編制購買日的合并資產負債表，因企業合并取得的購買方各項可辨認資產負債及或有負債應當以公允價值列示。
同一控制下的企業合并，合并方在企業中取得的資產和負債，應當按照合并日被合并方的賬面價值計量。合并方取得的資產凈賬面價值與支付的合并對價賬面價值的差額，應當調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。
非同一控制下的企業合并，合并成本按以下規定確認：通過一次交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得另一方的控制權并由此放棄的資產、發生或承擔的負債以及發行權益性證券的公允價值。由于非同一控制下的企業合并采用購買法合并，合并成本按公允價值計量。通過多次交易分步實現的企業合并，其合并成本每一單項交易成本之和，即為每一次所發生的所支付資產、發生或承擔的負債以及發生的權益性證券公允價值之和；購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用應計入企業合并成本，而不是直接作為當期費用處理。在企業合并或協議中對可能影響企業合并成本的未來事項做出約定的，購買方如果是估計未來事項做出約定的，且估計未來事項很可能對合并成本金額影響能夠可靠計量，購買方應當將其計入合并成本。
在吸收合并和新設合并的情況下。購買方在購買日取得被購買方的各項資產，如果所帶來的未來經濟利益預計能夠流入企業且公允價值能夠可靠計量，應按公允價值確認資產。購買方在合并日取得被購買方各項負債，如果履行有關義務預期會導致經濟利益流出企業，且公允價值能夠可靠計量，應當按公允價值確認為負債。新會計準則中明確了商譽的概念。在購買日，購買方的合并成本大于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額確認為商譽。企業應于每個會計期末，對商譽按照《企業會計準則第8號——資產減值》進行測試，計算確定其減值金額。對商譽測試的減值部分計入當期損益。在購買日，購買方的合并成本小于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額為負商譽。取得的被購買方各項可辨認資產、負債的公允價值進行復核后，計入當期損益。
企業經營成果的影響表現在兩個方面：一是購買法與權益法的選擇會影響到合并后企業的資產結構及利潤變化。購買法下，被收購資產以公允價值入賬會使資產總額增加，以后每年度攤銷額較大，形成的商譽會引起以后年度商譽減值費用增加。因此，正常情況下，購買法會使企業總資產增加，年度利潤降低，凈資產收益率降低。合并利潤表中，權益法下所并入的收入和費用等是年度性的，購買法下從購買日算起，權益法的合并當年的利潤高于購買法，這些影響將使得一些公司偏好權益法。二是商譽減值的利用空間。以往，企業處置資產或股權，會帶來非經常性收益。對于非同一控制下的企業合并，也可能給主并方帶來當期收益，商譽不再逐年攤銷，而是每年做減值測試，減值損失一經確認，以后每個年度不能轉回。這樣規定給企業以很大的空間，注重當期收益指標的情況下，有可能不做減值處理。注重現金流的情況下，有可能大幅減值以獲取所得稅遞延。
5、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》
《金融企業會計制度》并未對金融工具的概念做出具體的規定。而新的會計準則明確地把金融工具定義為形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。該合同可能是個人，也可能是合伙企業、公司形式的實體或政府機構。金融工具包括基本金融工具和金融期權、期貨或運期合約、利率互換以及貨幣互換等衍生金融工具。衍生金融工具無論是正確還是未確認的，均符合金融工具的定義。
新會計準則在分類上改變了以往按期限劃分資產、負債類別的做法，按金融工具的屬性將資產劃分為：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有直至到期投資、貸款和應收款項和可供出售金融資產4類；將負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債和其他金融負債。
企業初始確認金融資產或金融負債，應當按照公允價值計量。后續計量采用公允價值與歷史成本混合計價模式，對于交易性資產、金融衍生工具，要求按市值計價；對于持有至到期投資貸款和應收款項及其他金融負債，按歷史成本計量，但需按實際利率法，以攤余成本對金融負債進行后續計量。新會計準則對金融工具的公允價值的確定，采用了兩個層次，對活躍市場中交易的金融工具使用標價計量，對于不存在活躍市場的金融工具的公允價值在估價的技術基礎上確定。
對于交易性金融資產，取得時以成本計量，期末按照公允價值對金融資產進行后續計量，公允價值的變動計入當期損益。按照規定，一些公司進行短期股票投資，將不再采用原先的成本與市價孰低法計量，而將純粹采用市價法。假設某公司以每股10元在二級市場買入1000萬股股票，到年底該股票上漲到15元。按照原先的會計方法，該公司的5000萬元賬面所得不能計入當期利潤，在報表中這部分股票仍然按照10元成本計入資產；但按照新會計準則，這部分股票將按照15元計價，并且將為公司增加5000萬元投資收益。相反，當年底股票價格下降，按新準則會造成利潤下降。
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關鍵字：新會計準則上市公司公允價值
一、新會計準則體系介紹
隨著我國市場經濟日益完善條和開放的程度越來越高,我國舊的會計已經不能適應我國企業的發展,因此2006年2月15日，財政部了包括1項基本準則和38項具體準則在內的企業會計準則體系，總的來說這次會計準則體系建立起了較為科學完善的會計要素確認、計量和報告標準，填補了我國會計規范領域的諸多空白，并在會計計量、企業合并、金融工具會計等方面實現了質的飛躍和突破，為適應我國金融體制改革、應對金融服務市場開放的挑戰，為促進我國資本市場發展、優化資源配置奠定了堅實的會計基礎。這標志著中國與國際財務報告準則趨同的企業會計準則體系正式建立，對于完善我國社會主義市場經濟體制、提高對外開放水平和加速中國融入全球經濟都具有重要意義。建立了比較完整的資產管理會計體系,它由固定資產、無形資產、生物資產等八項構成，對各種資產的管理做了全面地論述。
是我國第一次建立完整的有機統一的會計體系,且為國際財務報告準則的改進提供了有益借鑒，為監管部門強化監管提供了有力支持，有利于資本市場的健康穩定，有利于保護廣大投資者的利益和維護市場經濟秩序。
二、新會計準則的變革
新會計準則的變革主要體現在8個方面。首先，在會計基本原則和會計要素的計量這兩個方面，新基本準則出現了較大變化。其次，38項具體會計準則的變化，主要體現在存貨管理辦法等變革中：其一，存貨管理辦法變革。其二，資產減值準備計提變革。其三，債務重組方法變革。最后，企業合并會計處理方法等也發生了變革：其一，企業合并會計處理方法的變革。其二，合并報表基本理論的變革。其三，金融工具準則的變革。
（一）在會計基本原則和會計要素的計量方面變革
新會計準則的會計計量屬性主要包括：
1、歷史成本，在歷史成本計量下,資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額,或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。負責按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額,或者承擔現時義務的合同金額,或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。
2、重置成本，在重置成本計量下,資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金現金等價物的金額計量。負債按照現在償付該項款務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。
3、可變現凈值，在可變現凈值計量下,資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本,估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。
4、凈值，在現凈值計量下,資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。負債按照預期內需要償還的未來凈現金流入量的折現金額計量。
5、公允價值，在公允價值計量下,資產和負債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。[]
（二）存貨管理辦法等的變革
存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產品或商品,處在生產過程中的在產品,在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等.存貨管理辦法變革。在新存貨準則下，取消了“后進先出”法，一律使用“先進先出”法記賬，對于那些生產周期長的公司帶來一定的影響。原先采用“后進先出”法、存貨較多、周轉率較低的公司，在采用“先進先出”法記賬后，使得公司的利潤將出現不正常的波動。
在債務重組方法變革中新準則規定一些無力清償債務的公司在獲得債務全部或者部分豁免時其收益將直接計入當期損益，極有可能會把每股的收益從負值變為正直，從而改變了以前債務重組“一刀切”的做法。
（三）會計處理方法的變革
1、以往的會計處理沒有考慮的資金的時間價值,成本只計歷史成本,現在根據新的會計準則,成本有下面幾個構成:歷史成本、重置成本。
2、企業合并會計處理方法的變革。在我國國有企業合并中,一般不是在雙方愿意的情況下進行的,很大部分都是按上級主管部門的行政命令進行,合并的對價不是有雙方討價還價的結果,因此不能夠代表公允價值。在新會計準則下,企業合并（包括吸收合并和新設合并）都是在雙方討價還價自愿交易的基礎上進行，因此有雙方認可的公允價值。
三、新準則對上市公司的影響
新會計準則在現金流量表、債務重組、資產負債表日后事項、關聯方披露等做了重新的規定,實施后會給上市公司帶來積極的影響,這樣會有助于上市公司的金融風險防范,促使上市公司更加的注重公司資本的質量,更加規范上市公司的債務重組,提高上市公司會計信息的真實性和上市公司的可信度。
（一）有助于金融風險防范
根據金融工具確認和計量準則要求，衍生金融工具納入表內核算，使得上市公司進行的一些高風險金融投資能夠及時地在會計報表中得到反映，并要按照新會計準則規定編制現金流量表,這樣公司的管理層可以根據會計報表及時地作出戰略決策。
1、從金融工具及其衍生工具來看。
在市場經濟日益完善的情況下,必須要對金融工具及其衍生工具做出比較完整的表述,以便規范公司的報表。新會計準則規定金融工具是指形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。而衍生工具是指本準則涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：
①其價值隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數、費率指數、信用等級、信用指數或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關系。
②不要求初始凈投資，或與對市場情況變化有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。
③在未來某一日期結算。衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權中一種或一種以上特征的工具。
在報表中將以上信息進行披露,有助于廣大的投資者對上市公司的投資狀況進行正確的評價。
2、從現金流量表來看。
上市公司必須依據新會計準則對所投資的的金融資產在會計報表中進行披露,并且要在財務報表中編制現金流量表,以滿足上市公司管理決策需要。現金流量表是指反映企業在一定會計期間現金和現金等價物流入和流出的報表。是以現金為基礎編制的財務狀況變動表，它與以資本運轉為基礎編制的財務狀況變動表不同,現金流量表提供了新的信息,這些信息彌補了營運資本理論與實際相脫離的缺陷,使得廣大的投資者便于從報表中了解上市公司在一定的會計期間內現金和現金等價物的變動情況,從而評價上市公司獲取現金和現金等價物的能力,并以此來預測上市公司未來現金流量。
對于上市公司的管理層來說,可以掌握現金流動的信息,調度好資金的使用,以使資金獲得最大的利用。從以前的經驗來看,上市公司的現金流量對公司的生存和發展有著很大的相關性,就是公司在有盈利的情況下,一旦出現現金周轉不暢，現金調度不靈,公司就面臨著困境,甚至會因此而破產。象巨人集團,在當時還有盈利的情況下而修建巨人大廈,致使公司現金周轉不暢而從廣大投資者的眼中消失。通過現金流量表，管理層可以及時的掌握現金流動的信息,為科學、合理地利用資金奠定基礎。
對于廣大的投資者和債權人來說,可以通過現金流量表所提供的信息來了解公司現金的使用情況和生成現金的能力,廣大投資者對那些現金生成能力強的公司表現出很大的興趣,往往這些公司是他們投資的重點。廣大的投資者和債權人最關心的是公司在某一時段是否有足夠的現金支付股利或償還到期的債務。償還各處到期債務以及擴大生產經營規模都需要有足夠的現金,未來公司的投資能力需要有足夠的資金。現金流量表提供的信息恰好能滿足了企業投資者和債權人的這些需求。
（二）促使上市公司更加的注重公司資本的質量
根據金融工具確認和計量的準則，公司對應收和應付款項應采用實際利率法，按攤余成本計量。這使得上市公司不得不將長期資產、負債的賬面價值減至未來現金流的折現金額。這樣就充分體現了資金的占用成本，一定程度上促進上市公司管理層對資產負債結構、產品賒銷政策進行優化。
新會計準則要求上市公司的資金的時間價值必須得到體現,這樣上市公司的成本的確定就比以前有所不同了,具體而言：
1、對投資成本確定。
根據長期股權投資準則規定，采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價，追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本；被投資單位宣告分派的現金股利或利潤應確認為當期投資收益；投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分應作為初始投資成本的收回；對于購入的股權，實際支付的價款中包含的已到期尚未領取的利息作為應收項目處理；對于取得股權投資而發生的相關費用，計入投資成本，如數額不大的，可于取得時直接計入當期投資收益。如數額較大，可采用分期攤銷方法，于股權購入后至到期前的期間內在確認相關股票利息收入時攤銷，計入投資收益；在計算股權投資溢價或折價時，按投資成本扣除相關費用后的差額確定。企業取得的長期股權投資所付代價應當構成投資成本，為了對夠入的股權溢價或折價進行真實計算,應當在計算溢價或折價時按扣除所支付的相關費用。
2、對非貨幣資產投資成本確定。
舊準則對以放棄非貨幣資產取得的股權投資規定，將其投出資產的公允價值大于其賬面價值的差額扣除未來應繳所得稅后的余額作為資本公積準備項目，投出非現金資產的公允價值少于其賬面價值的差額計入損益。而現在的新會計準則規定公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益，很可能一些上市公司一旦獲得債務全部或者部分豁免,當期利潤就很可能增加很多,這樣就極大的提高每股收益。
（三）更加規范上市公司的債務重組
2001年1月18日財政部《企業會計準則——債務重組》對上市公司的債務重組是采用“一刀切”的辦法,就是把那些因債權人對致債務人豁免或者少償還的負債都計入資本公積,并不在當期的損益中反映,新的會計準則則將債務重組收益計入營業外收入，對于那些實物抵債的業務,則把公允價值作為計量屬性。一些無力清償債務的公司在獲得債務全部或者部分豁免時其收益將直接計入當期損益，極有可能會把每股的收益從負值變為正直。這樣一些ST上市公司的控股股東出于保住“殼資源”的考慮，會采取通過債務重組,把優質資產注入這些ST上市公司。從而達到了“摘帽”或“保配”的目的。
根據新會計準則規定，債務人以現金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益；以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，計入當期損益；轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益；將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本，股份的公允價值總額與股本之間的差額確認為資本公積；重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。
例如在鄭百文的債務重組例案中，信達公司與鄭百文簽訂債務豁免協議，免除鄭百文的1.5億元債務。按照2001的準則規定，“因修改其他債務條件進行債務重組的，債務人應將重組債務的賬面價值減記至將來應付金額，減記的金額作為債務重組收益，計入資本公積,而不計入當期損益”，鄭百文就不能夠獲得1.5億元的重組收益。但是按照新的準則規定這筆收益能夠計入期損益，債務人可以通過債務重組實現巨額收益。
通過案例分析不難發現新會計準則的實施可以減少上市公司的負擔,但這樣一來,債務重組因產生利潤，很可能有的公司將其作為操縱利潤的工具，使得不能夠真實地反映上市公司正常的經營狀況,這樣會使投資者產生錯覺,所以在上市公司進行債務重組時,監管必須加大對他們的監督和審核力度,以確保資本市場秩序。
（四）有助于提高上市公司會計信息的真實性
保證會計信息的可靠性是上市公司的一項基本要求。必須建立在如實反映和內容完整之上。上市公司的會計信息資料，在引導投資者選擇投資方向時起著重要的作用，并直接影響股價的漲跌。以前有很多上市公司虛構了會計信息，新會計準則的實施，將有助于上市公司會計信息的真實，實際發生的交易或事項，其程序是通過確認、計量與報告，是上市公司實際發生的。既不是虛構的，又不是未來的。這樣，上市公司的會計信息就得到了充分真實的反映。
根據新會計準則的規定，只要公司關聯方之間存在控制和被控制關系，無論關聯方之間有無交易，均應披露企業經濟性質或類型、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化、企業的主營業務、所持股份或權益及其變化。企業與關聯方發生關聯方交易的,應當在會計報表附注中披露關聯方關系的性質、交易類型及其交易要素。這些要素至少應當包括:1、交易的金額；2、未結算項目的金額、條款和條件，以及有關提供或取得擔保的信息；3、未結算應收項目的壞賬準備金額；4、定價政策。上市公司在會計報表附注中披露以上信息，這樣有助于廣大的投資者了解上市公司真實的財務狀況和經營成果，可以使上市公司跟關聯方的交易或虛假的交易得到有效的遏制,從而保護廣大投資者利益，也可以有效的防止大戶對股市的操縱,使廣大的中、小投資者的利益不受到侵害。實質重于形式原則的運用，使得上市公司會計報表信息的真實性和可靠性得到很大的提高。
新會計準則規定，在會計報表中的債務人應當在附注中披露與債務重組有關的下列信息：1、債務重組方式；2、確認的債務重組利得總額；3、將債務轉為資本所導致的股本（或者實收資本）增加額；4、或有應付金額；5、債務重組中轉讓的非現金資產的公允價值、由債務轉成的股份的公允價值和修改其他債務條件后債務的公允價值的確定方法及依據。
債權人應當在附注中披露與債務重組有關的下列信息：1、債務重組方式；2、確認的債務重組損失總額；3、債權轉為股份所導致的投資增加額及該投資占債務人股份總額的比例；4、或有應收金額；5、債務重組中受讓的非現金資產的公允價值、由債權轉成的股份的公允價值和修改其他債務條件后債權的公允價值的確定方法及依據。
根據以上所的披露信息,廣大投資者可以通過分析這些信息對公司的債務重組合法性和實際的影響做出一個客觀的判斷,對公司的經營業績做出正確的分析.債務重組限制在債權人對債務金額作出讓步的范圍內，債務重組后，債權人必將發生債務重組損失，債務人則獲得債務重組收益。由于債務重組方式不同，債務重組產生損益的基礎也不相同。在以現金清償債務的方式下，應當將債務重組的賬面價值與支付現金之間的差額作為債務重組收益，在以非現余清償債務方式下，將重組債務賬面價值與轉讓非現金資產公允價值之間的差額作為債務重組收益，而在轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，也應當計入當期損益。在債務轉為資本的方式下，債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。通過附注的披露,使廣大的投資者能夠及時的了解上市公司的變動情況,及時的把握好自己的投資方向。
（五）有利于提高上市公司的可信度
新會計準則對收入確認和對資產負債表日后調整事項的規定,在一定程度上可以提高上市公司的可以信度,使得資本市場更加健康的發展。
1、新會計準則對收入的確認
新會計準則中收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入準則根據銷售商品、提供勞務、讓渡資產使用權等交易的特點，規定了收入確認條件，使得了財務報表中反映的收入信息是真實、可靠。準則強調了實質重于形式的原則。按照準則規定，銷售商品收入只有同時滿足下列條件的，才能予以確認:①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業；⑤相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。因此在商品銷售交易中，已經不再是注重形式上的商品是否發出，更重要的是是否取能夠價款權.這樣要求企業要根據不同交易的特點,正確判斷每項交易中商品所有權上的主要風險和報酬是否轉移給購貨方，是否仍保留與所有權相聯系的繼續管理權，是否仍對已出售的商品實施控制，相關的經濟利益能否流入企業，收入和相關成本能否可靠計量等重要條件，只有這些條件同時滿足，才能確認收入。
按照《收入》準則的規定只有同時滿足下列條件的,才能確認為提供勞務收入:①收入的金額能夠可靠地計量；②相關的經濟利益很可能流入企業；③交易的完工進度能夠可靠地確定；④交易中已發生和將發生的成本能夠可靠地計量。在提供勞務時，對于所提供的勞務應當采用完工百分比法確認提供勞務收入,對于所提供的勞務開始和完成分屬不同的會計時,企業要判斷勞務總收入和總成本是否可靠地計量;相關的經濟利益能否流入企業，勞務的完成程度能否可靠地確定。企業提供的勞務只有在滿足這些條件時，在資產負債表日,相關的勞務收入才能按交易完成程度加以確認。如果是勞務的結果不能可靠地估計情況下，企業應對已經發生的勞務進行預計，當預計已經發生的勞務能夠補償勞務成本時，確認為勞務收入,并按相同金額結轉成本,當預計已經發生的勞務不能夠補償勞務成本時，就不能確認為收入，但要作為以發生的成本計入當期費用。
按照《收入》準則的規定讓渡資產使用權收入只有同時滿足下列條件的，才能予以確認：①相關的經濟利益很可能流入企業；②收入的金額能夠可靠地計量。在讓渡資產使用權時,企業要判斷相關的經濟利益能否流入企業，收入是否可靠地計量,只有在滿足這兩個條件時,才確認為企業的收入。
新的收入準則的確認原則的變化，將對上市公司的損益產生重大影響，根據規則的規定，應當按照交易的實質來確認收入，在損益表中得到反映的都是符合交易實質的，不符合交易實質的，將不會在損益表中反映。這樣就能夠把公司的財務狀況得到真實的反映，有利于遏制上市公司搞虛假收入，虛報利潤，提高上市公司會計信息披露的質量。且使得廣大的股民從上市公司所提供的財務報表了解到公司的真實盈利信息，以利于廣大的股民作出正確的投資決策。
2、新會計準則對資產負債表日后調整事項的規定
新會計準則中規定了企業發生的資產負債表日后調整事項，通常包括下列各項：
①資產負債表日后訴訟案件結案，法院判決證實了企業在資產負債表日已經存在現時義務，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債，或確認一項新負債。
②資產負債表日后取得確鑿證據，表明某項資產在資產負債表日發生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額。
③資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入。
④資產負債表日后發現了財務報表舞弊或差錯。
這樣對在資產負債表日以前，或資產負債表日已經存在，資產負債表日后對存在的有關情況提供進一步證據、并會影響編制會計報表過程中的內在估計。為了確定資產負債表日提供的財務信息是否與事實相符，那就要作出會計調整。這些事項包括已證實資產發生了減損，已確定獲得或支付的賠償等。在資產負債表日不存在，但在該日后對公司的財務狀況、經營成果有重大影響的情況,果不加說明，會使公司的管理層和廣大的投資者對財務狀況、經營成果做出錯誤的估計，因此需要在會計報表附注中說明事項的內容,計對財務狀況、經營成果的影響，以提供規范性數據來補充資產負債表日編制的會計報表的信息。這樣，公司的管理層和廣大的投資者就能全面、客觀地了解企業在會計期間內的財務信息，并能夠對這些交易或事項做出客觀的評價,確定這些交易或事項是否調整將要報出的報告期的報告，或僅僅在附注中進行說明即可，這些信息的披露,對廣大的投資者來說,將做出更為理智的投資決策。
結束語
從新會計準則體系的變革我們不難看出,新會計準則體系在現金流量表,債務重組,資產負債表日后事項,關聯方披露等做了重新的規定,有助于上市公司的金融風險防范,促使上市公司更加的注重公司資本的質量,更加規范上市公司的債務重組,提高上市公司會計信息的真實性和上市公司的可信度。為國際財務報告準則的改進提供了有益借鑒，為監管部門強化監管提供了有力支持，有利于資本市場的健康穩定，有利于保護廣大投資者的利益和維護市場經濟秩序。
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9、蕭偉強.準則助力上市公司創新[N].中國財經報,2006(3)4
10、“四種武器”調節報表應對新會計準則[N].中國證券報,2006(3)6
11、債務重組會計問題研究.中華財會網.
市場經濟既是競爭經濟，又是風險經濟。投資活動的產生是基于企業對未來市場發展，企業自身發展戰略等綜合因素作出合理預測后所作的決策。投資，尤其是長期投資，產出后即成為企業總資產的重要部分，但是與其它資產不同的是：投資資產不僅會因市場價格變化而在實質上發生變化（如短期投資），而且還會因被投資單位經營狀況的變化而在實質上發生變化（如長期投資），如果對此認識不足，將嚴重歪曲企業資產信息，尤其對一個上市公司而言，其財務信息的公開性決定了其所有財務信息將成為在宏觀上引導社會資源有序、高效流動的指南針，其財務信息不真實所導致的后果是可想而知的。有鑒于此，我國經過有關專家、學者國際準則以及英國、法國、德國、加拿大、澳大利亞、日本、、香港等國家和地區的會計準則，結合我國實際制定并于1998年6月24日頒布了《企業會計準則——投資》。該準則的實施，為規范會計信息披露，提高會計信息的有用性，推動證券市場的發展具有重要意義。
該準則包括引言、定義、投資的分類、投資成本的確定、投資賬面價值的調整、投資的劃轉、投資的處置、披露、附則共9個部分。其中，引言段說明投資準則規范的范圍；定義段分別對投資、短期投資、長期投資、成本法、權益法、債券投資溢價或折價、可收回金額和公允價值等8個名詞進行定義；投資的分類段將投資分為短期投資成本的確定，采用權益法核算長期股權投資時產生的股權投資差額（投資成本與應享有被投資單位所有者收益份額之間的差額）的攤銷；投資賬面的調整段分別規范在投資期間內短期投資、長期債權投資、長期股權投資、長期投資減值所涉及的投資賬面價值的變動；投資的劃轉段說明長、短期投資之間劃轉的價值確認；投資的處置段規定投資處置時的會計處理；披露段要求企業在財務報告中應披露與投資有關的事項；附則段說明該準則的解釋權和實施期限。
二、比較
本節僅就我國的《企業會計準則-投資》與《國際會計準則第25號-投資會計》、《國際會計準則第28號-對聯營企業投資的會計》、英國的《標準會計實務公告第1號-聯營公司會計》和《財務報告準則第2號-對子公司會計》、加拿大的《加拿大特許會計師協會手冊第3010章、3050章》、澳大利亞的《澳大利亞會計準則第1060-合營投資》和《澳大利亞會計第1016準則-1016聯營投資》、臺灣的《財務會計準則公報第5事情-長期股權投資會計處理》以及其它國家會計準則中有關投資的部分作一比較。
（一）關于范圍
投資準則到底涉及哪些項目，主要取決于兩個因素：一是對投資所下的定義，二是與其它具體準則的分工，即，雖符合投資的定義，但在其它準則或擬訂中的其它準則中涉及。
財務會計中的投資有廣義和狹義之分。廣義的投資可分為對內投資和對外投資兩大類，狹義的投資一般僅包括對外投資，而不包括對內投資。我國準則所指的投資，僅指狹義投資中的權益性投資和債權性投資。即除了不包括固定資產投資、存貨投資等對內投資外，還不包括在其它準則中規定了的以下各項：外幣投資的折算、證券企業以及專門從事證券經營業務的其它企業的證券投資的核算、合并會計報表、企業合并、房地產投資、期貨投資等。國際會計準則第25號-投資會計中也排除了其它準則中規定的對附屬公司的投資、對聯營企業的投資、對合營企業的投資、商譽、專利權、商標權和類似資產、融資租賃、對退休金計劃的人壽保險企業的投資，對投資所得的利息、使用費、股利和租金的確認基礎。美國的投資會計所依據的準則散見于會計準則委員會意見和財務會計準則公告，以及財務會計準則委員會解釋、財務會計準則委員會技術公報。
（二）關于定義
1、投資《國際會計準則第25號-投資會計》將投資定義為：“投資，指企業為通過分配（如利息、使用費、股利和租金）來增加財富；為資本增值或通過貿易關系，而給投資企業帶來其它利益而持有的資產。”國際會計準則第2號“存貨”所述的各種存貨不是投資。國際會計準則第16號“不動產、廠房和設備”所述的不動產、廠房和設備也不是投資（投資物業除外）。國際會計準則對投資的定義先提供一個大的概念，然后在大概念的框架下再剔除諸如存貨、固定資產等雖符合定義，但國際會計準則認為不是投資的部分。我國的準則將投資定義為：“企業為通過分配增加財富，或為謀求其它利益，而將資產過渡給其他單位所獲得的另一項資產。”從此定義看投資通常中將企業的部分資產轉讓給其它單位使用，通過其它單位使用投資者投資的資產創造效益后進行分配所取得的，或者通過投資改善貿易關系等從而達到獲取利益的目的。另一方面，某些投資，如在證券市場上進行短期性質的股票或債券的買賣，這種投資實際上是將現金投資入證券交易所（或證券交易機構），通過證券的買賣獲取收益。這種收益實際上是對購買證券的投資者投入的所有現金再次分配的結果，以使資本增值。
2、短期投資各國對短期投資的的定義中有一些共同的術語，如“現金等價物”“可隨時變現”，“持有時間不超過一年”等，但仍存在一些差別。我國準則中將短期投資定義為“指能夠隨時變現，并且持有時間不準備超過一年的投資”。我國對“短期投資”從兩個方面界定，一方面是易變現，另一方面是意圖短期持有（時間界限定為不準備超過一年）。國際會計準則、德國、加拿大、中國香港與我國的定義基本一致。英國、法國、澳大利亞在定義中僅指出短期投資的可隨時變現的債券，打算持有至一年以后至期日，此投資應屬于長期投資。中國臺灣將短期投資定義為“隨時可變現，并準備在一年或一個營業周期內變現的投資”，與我國的定義相比，二者在本質上是一樣的。
（三）關于投資的分類
《國際會計準則第25號-投資會計》中要求：在會計表中劃分流動資產和長期資產的企業，應將短期投資列作流動資產，長期投資列作長期資產；在資產負債表中不劃分流協資產和長期資產的企業，出于計量的目的，也應對投資的計價按短期和長期的要求作一區分。短期投資和長期投資的劃分，不同的國家有不同標準，在德國、中國香港、國際會計準則將短期投資比較嚴格地限定以一年為標準；但法國、英國、澳大利亞對期限的標準并不是很嚴格，而是更多的考慮企業資產的連續使用；我國的準則要求，長短期投資的劃分主要依據管理當局的意圖而定，管理當局意圖短期持有的，作為短期投資；意圖長期持有的，作為長期投資。但投資是否作為短期投資，應當符合兩個條件：（1）能夠在公開市場交易并且有明確市價，例如，各種上市的股票和債券，并保持其流動性和獲利性，這一條件取決于管理當局的意圖。不符上述條件的投資，作為長期投資。
（四）關于投資成本的確定
投資成本的確定是投資的計量，即為取得一項投資發生多少耗費。投資成本的確實是確定企業為取得一項投資而發生的支出有多少可以計入投資賬戶、確認為企業的一項資產，并在資負債表資產方的相關投資項目中列示。投資成本的確定主要涉及到三個問題：一是取得投資額同時取得一項債權的處理。其處理有二種：（1）將該債權計入投資成本，待實際得到股利或利息時，再沖減應收項目。二是為取得投資而發生的相關費用的處理。例如：若取得一項長期債券投資，對于取得長期債券投資時支付的稅金、手續費等相關成本是否構成投資成本。一種認為，相關費用應當直接或分攤計入損益，另一種認為，相關費用應計入投資成本。三是以放棄非現金資產（不含股權，下同）而取得的長期投資成本的確定是按公允價值呢？還是按評估確認的價值。
我國會計準則規定“投資成本，是指取得投資對實際交付的全部價款，包括稅金、手續費等相關費用。但實際交付的價款中包含的已宣告而尚未領取的現金股利，或已到期尚未領取的債券利息；長期債券投資成本扣除相關費用及應收利息，與債券面值之間的差額，應作為債券投資溢價或折價；以放棄非現金資產（不含股權，下同）而取得的長期股權投資，投資成本以所放棄的非現金資產的公允價值確定，如果所取得的股權投資的公允價值確定”。《國際會計準則第25號-投資會計》規定“投資成本包括傭金、各種服務費、稅金和銀行手續等購置費用”：“如果一項投資是全部或部分通過發行股票或其它證券來購置，其購置成本就是所發行證券的公允價值，而不是名義價值或面值”：“結果一項投資是全部或部分地通過其它資產的交換而取得，其購置成本應參照所放棄的資產的公允價值來確定”：“如果所購入的投資的公允價值更為清楚，也可以此作為購置成本”。另外，國際準則還規定“與一項投資有關的應收利息、使用費、股利和租金，通常作為收益即投資的回報處理”：“債券投資的購置成本與償還價值之間的差額（購置時折價或溢價）通常應由投資者在從購買至到期前的期間內攤銷，從而使投資的收益前后一致”。從以上對比我們可以看出國際準則中的投資成本即購置成本，購置成本中所包含的應收利息、使用費、股利和租金不作為應收項目，而是成本的一部分，待這些應收項目不計入投資成本的處理不同。再者針對債券投資發生的相關費用，我國準則中規定：對購入長期債券發生的相關費用，我國準則中規定：對購入長期債券發生的相關費用計入投資成本，但同時采用重要性原則，即如金額較小，可于購入時一次計入損益；如金額較大，計入投資成本，并單獨核算，于債券購入后至到期前的期間內在確認相關費用，作為折溢價而在購買日至到期的期間內攤銷。
（五）關于投資賬面價值的調整
1、短期投資的期末計價方法（賬面價值）。短期投資在持有期間內期末計價方法有以下三種：一是成本法。即指投資成本入賬后直到成本變現前均不調整短期投資賬面價值的方法。按成本計價在投資持有期間內，不確認由于對短期投資進行估價而產生的未實現損益，直到短期投資出售時，再確認損益。這種方法在中國香港及日本允許采用，如日本規定在市價低于成本不到50%時，應采用成本法。二是市價法。即指在每一會計期末編制會計報表時，短期投資賬面價值按市價調整，并據此反映于資產負債表上的方法。這種方法在中國香港和國際會計準則中提介采用。三是成本與市價孰低法。指短期投資的市價在購買日以后減少時，投資成本也應減少到一個較低的價值所采用的一種子計價方法。在具體處理時，當市價低于成本時按市價計價，當市價高于成本時按成本計價，這種方法在加拿大、德國、中國臺灣、中國香港、法國、國際會計準則等多數國家、地區和組織采用。在具體運用成本與市價孰低法計價時，有的專家建議采用可變現凈值或公允價值代替市價，如澳大利亞、英國準則規定短期投資的期末計價采用成本與可變現凈值孰低法。
另外，對于短期投資采用成本與市價孰低計價的情況下，具體采用哪種，各國有不同的規定，它們的理由如下：有的認為，或投資者所關心的是短期投資整體的價值總額，而不是每項個別投資，因為這些投資是作為共同財富的儲存形式為企業所持有，因而，以成本與市價孰低計價的投資是以投資總體為基礎，而不是以單項投資為基礎計價。也有的認為：短期投資采用成本法計價時，是以單項投資為基礎，而存貨在計提跌價準備時也以單項為基礎，既然存貨以單項為基礎，而短期投資同樣屬于流動資產為什么卻要在整體基礎上進行比較，按謹慎原則慣例是以單項作為比較基礎的的。還有的認為：短期投資種類不多，但不同的投資項目具有不同的投資風險和報酬，因此建議至少按投資類別或總體計提跌價準備。在英國和香港一般只允許以單項投資為比較基礎，國際準則為迎合不同國家的需要，三種方法均可采用。考慮到我國采用成本與市價孰低計價有一個熟悉過程，允許企業根據自身情況，分別采用按投資總體，投資類別或單項投資計算并確定計提的跌價損失準備。但如果某項短期投資比較重大（如占整個短期投資10%及以上），則應按單項投資為基礎計算并確定計提的跌價損失準備。
2、短期投資未實現損益的處理。短期投資的期末計價可采用三種方法，即成本法、市價法、成本與市價孰低法。若采用成本法，由于在短期投資持有期間不調整短期投資賬面價值，因此，不確認由于對短期投資進行估價而產生的未實現損益，如日本。若采用市價法、或市價與成本孰低法時，由于市價波動，期末需地賬面價值進行調整。因此，需對未實現的損益中以確認。對未實現的損益會計上有兩種處理方法：一是將市價高于或低于成本的估價損益均計入當期損耗益。如國際會計準則規定，以市價計價的短期投資，市價的降低與回升，均計入損益。中國也采用此處理方法。二是將未實現的收益不確認，僅將損失計入當期損益，如中國香港規定，未實現收益不確認，未實現損失計入損益。采用這種方法的還有法國、加拿大、澳大利亞。我國準則規定“市價低于成本的金額確認為當期投資的損失，已確認跌價損失的短期投資的價值又得以恢復時，應在原確認的投資損失的金額內轉回”。即，未實現損失計入損益，未實現收益在一定范圍（原確認投資損失的金額）內轉回。
3、長期債券投資溢折價攤銷方法。長期債券投資的溢折價是指長期債券的投資成本與債券面值之間的差額。投資成本高于債券面值的部分，稱為長期債券投資的溢價，投資成本低于債券面值的部分，稱為長期債投資溢折價，不同國家和地區對溢折價的會計處理不盡相同，大致分以下幾類：一是不要求長期債券投資的溢折價在存續期內攤銷。如法國、德國、澳大利亞。二是要求將長期債券投資的溢折價在存續期內攤銷，但未規定采取什么攤銷方法，如英國、中國臺灣。三是要求采用直線法攤銷。如日本。四是要求采用直線法或實際利率法進行攤銷，采用這種方法的有我國、加拿大。國際會計準則基本上采用第二種方法，其具體規定為：債券投資的購置成本與贖回價值之間的差額（購置時的折價或溢價），通常在投資者購入后至到期前的期間內攤銷。折價或溢價的攤銷額如同利息一樣借記或貸記收入，并增減債券投資額賬面價值。其規定中沒明確指出溢折價的攤銷采用什么方法。
4、長期債權投資的期末計價。長期債權投資一般按攤余價值或攤余成本計價。債權投資的攤余價值，包括投資成本、應收利息以及債券溢價或折價攤銷調整后的金額；分期付息債券的攤余價值即為攤余成本，包括投資成本以及債券溢價或折價攤銷調整后的金額。美國FASB115號準則中采用攤余成本計價，但是規定這類投資只要沒有發生永久性價值減值或投資分類的變化，其賬面價值一般不做調整。國際會計準則第25號規定，長期債權投資，在資產負債表上一般應按成本列示，若市價發生下跌，也可按重估金額列示。我國對長期債權投資的期末計價按以下方法確定：一是長期債權投資發生價值減損，應當按照賬面價值計價，即攤余價值扣除有關投資減值準備后的余額計價。
5、長期股權投資的期末計價方法。長期股權投資的期末計價一般有兩種方法，即成本法和權益法，少數國家還采用成本與市價孰低法。所謂成本法，指投資按投資成本計價的方法。所謂權益法，指投資最初以投資成本計價，以后根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。對長期股權投資在什么情況下采用成本法，什么情況下采用權益法核算，投資企業的持股比例是一個重要的因素。如美國規定，當投資企業的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股時，采用權益法核算。但大多數國家和地區按實質重于形式的原則，用投資企業對被投資單位的控制程度來決定采用何種方法。如我國準則規定，投資企業對被投資單位無控制、無共同控制且無重大的，采用成本法核算；投資企業對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，應采用權益法核算。加拿大、澳大利亞也按控制程度來決定期末計價方法，且澳大利亞準則指出影響控制程序的因素除持股比例外，還有對董事會的控制程序或在股東會上投票權的控制。少數國家規定對長期股權投資價期末計價只能采用成本法。如德國規定對長期權益性投資的會計處理不取決于投資者的持股比例，無論其是否對投資者有重大影響，均采用成本法核算。比較特殊的情況是：中國臺灣的會計準則規定，長期股權投資按成本法評價時，如有市價可循時，則以成本與市價孰低者評價。國際會計準則規定長期股權投資的期末計價為：在合并財務報表中，對聯營企業的投資，應當根據權益法核算，不過，在購入和擁有投資是專門為了在近期賣出時，則應當按照成本法核算。自以下日期起，投資者應當中斷使用權益法——投資或者轉移資金的能力，所以不宜使用權譽法。
6.股權投資差額。所謂股權投資差額，是指權譽法核算長期股權投資時，投資盛開本與享有被投資單位所有者權譽份額的差額。對股權投資差額的會計處理涉及到兩方面：一是股權投資差額如何進行帳務處理。對股權投資差額的帳務處理，有兩種意見。其一是作為單獨的資產或負債。如國際會計準則第22號、美國準則中均規定，將股權投資差額作為商譽，在確認后單獨入賬，作為一項資產或負債。其二是不單獨作為資產或負債，而是將其調整到長期股權投資中，把股權投資差額作為投資成本的調整項目。我國采用這種作法。二是股權投資差額如何攤銷。針對股權投資差額的攤銷。針對股權投資差額的攤銷有三種意見。其一是按資產的使用期限攤銷。如美國將長期股權投資差額確認的商譽按“無形資產”準則規定在不超過40年期限內，按其有效使用期限攤銷。其二是按規定年限平均分期攤銷。如國際準則中規定商譽攤銷應使用直線法，攤銷期限不應超過5年，除非超過5年更為恰當，但最長不得超過從購買日開始的20年。其三是按借差或貸震蕩分別確定攤銷期限。我國準則采用這種作法，且規定股權投資差額的攤銷期限，合同規定了攤銷期限的，按合同辦；沒有規定攤銷期限的，借差（投資成本超過應享有被投資單位所有者權益的差額）按不超過10年（含10年）的期限攤銷；貸差按不低于10年（含10年）的期限內攤銷，攤銷金額計入當期投資收益。
7、長期投資的減值。長期投資減值的會計處理受長期投資期末計價的會計政策的影響。長期投資市場價值的減損應不應減記投資成本；其次，未實現損益是計入股東權益還是計入當期損益；再次，發生市場價值回升時，調減的賬面價值能否轉回；最后，同短期投資一樣，對長期投資的市場價值計價時，是采用整體為基礎的方法還是單項為基礎的方法。以下僅列示我國、美國、英國、加拿大、中國臺灣和國際會計準則對長期投資減值的有關規定。
我國準則規定長期投資的減值準備應控制個別投資項目計算確定，如果由于市價持續下跌或被投資單位經營狀況變化等原因導致其可收回金額低于投資的賬面價值，應將可收回金額低于投資賬面價值的差額首先沖抵該項投資的資本公積準備項目，不足沖抵的差額部分確認為當期投資損失。
美國準則規定所有以成本法核算的證券以總額成本與市價孰低法計價，當總市價低于總成本時，調減賬面價值，未實現損失，在資產負債表中作為股東權益的減項，當認為價值下跌為永久而非暫時性的，這部分損失計入當期收益。采用權益法核算時，當投資的市場價值發生永久性減損時，調減期賬面價值到市場價值。
中國臺灣財務會計準則規定長期股權投資采用成本法，如屬公開市場交易之股票者，應按成本與市價孰低評價，其方法采以總成本與總市價比較之，并設置“長期投資未實現跌價損失”及“備抵跌價損失”科目，前者不列入損益計算，于資產負債表上列為股東權益之減項，后者則列為長期投資之減項。長期投資未實現跌價損失，若有證據顯示市價回復之希望甚小時，應即轉為實現跌價損失，列入當期損益計算，該投資之成本應降低至市價，并作為新成本。投資于非公開交易之股權，如有證據顯示投資之價值確已減損，且回復之希望甚小時，應承認其損失，并以承認損失后之該投資賬面價值作為新成本。長期股權投資采用權益法，被投資公司股價發生持久性之大幅度下跌，且回復之希望甚小時，投資公司應承認其跌價損失，列為當期損益。
國際會計準則規定長期投資通常以成本計價。不過，當長期投資價值發生非暫時性減損時，其賬面價值應予抵減，以確認這種減損。長期投資的賬面價值通常逐項確認。不過，在某些國家，作為長期投資的有價權益性證券可以總體基礎上的成本與市價孰低法計價。在這種情況下，投資價值的暫時性下跌及所續恢復計入權益。長期投資價值因非暫時性減損對其賬面價值的抵減，除沖銷前期重估增值外，應計入利潤表；當該項投資價值回升或減損原因不復存在時，其抵差部分可以轉回。
英國準則規定以成本與可變現凈利值孰低計價，若權益性投資的市場價值發生永久性減損，減值部分作為已實現損失。
加拿大準則規定如果判斷投資價值發生永久性的減損，需調減其賬面價值，以確認損失調減的賬面價值，除發生重大回升外一般不再轉回。
（六）關于投資的處置
投資的處置，除確認相應的處置損益外，還涉及到投資跌價（或減值）準備的處理、處置時投資成本的結轉、部分處置某項投資相關的跌價準備的處理等。國際準則規定，當處置一項投資時，處置的凈利收入與賬面金額之間的差額應確認為收益或費用。如果該投資是一項流動資產，并且在投資總體組合的基礎上按成本與市價孰低列示，銷售的利潤或虧損應以成本為基礎加以計算。如果該投資以前進行過價值重估，或按市價列示，并且已將賬面金額的增加數轉入了價值重估盈余，企業應采用如下的政策，或將保留有關價值重估盈余貸記收益，或將其結轉至留存收益。這項政策應根據國有會計準則第8號“本期凈損益、基本錯誤和會計政策的變更”一致地采用。我國準則規定“處置投資時，投資的賬面價值與實際取得收入的差額，確認為當期投資損益。通過以上對比看出國際準則對投資處置的規定更詳細、更具體。”
