發(fā)布時間：2022-05-11 10:13:18
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的1篇會計基礎(chǔ)理論論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
[摘要]主要從會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計基礎(chǔ)、會計要素、會計程序、會計信息的基本質(zhì)量要求、會計過程的具體要求、會計過程的具體方法等方面闡述其內(nèi)在的邏輯關(guān)系。
1494年意大利學(xué)者帕奇奧利的《算數(shù)、幾何及比例概要》一書出版，標(biāo)志著真正意義上的會計理論描述的開始。時至今日，會計理論與實務(wù)的發(fā)展已經(jīng)走過了數(shù)百年的歷程，隨著人類文明程度的不斷提高和經(jīng)濟的不斷發(fā)展，會計也在不斷的發(fā)展和完善。在經(jīng)濟國際化程度越來越高的今天，會計尤其是財務(wù)會計已發(fā)展成為人類經(jīng)濟活動的通用商業(yè)語言，其通用程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于任何一種自然語言。我國自1978年改革開放以來，已經(jīng)整整走過了30年的歷程。30年來，伴隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，會計也迅速地向先進的會計模式靠攏，其國際化程度越來越高。至2006年我國頒布了企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，標(biāo)志著我國會計和國際會計已基本趨同，這也是我國經(jīng)濟更大范圍的融入國際社會的需要和保證。任何一種長期存在并不斷發(fā)展完善的事物，必然有其社會發(fā)展的自然需要，其自身必然存在適應(yīng)社會需求的內(nèi)在邏輯規(guī)律。會計作為一種管理活動，一個成熟的管理學(xué)科，也必然存在適應(yīng)社會需求的內(nèi)在邏輯規(guī)律，這種內(nèi)在的邏輯規(guī)律就是會計的基礎(chǔ)理論。會計基礎(chǔ)理論是會計實務(wù)的高度抽象和規(guī)律總結(jié)，而會計基礎(chǔ)理論又是推動和促進會計實務(wù)不斷發(fā)展和完善的指南。本文擬對會計（主要是財務(wù)會計，下同）的基礎(chǔ)理論的邏輯關(guān)系進行解析，也即是對企業(yè)會計基本準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)體會。
一、會計基礎(chǔ)理論的內(nèi)容和邏輯關(guān)系
會計基礎(chǔ)理論的內(nèi)容，主要包括會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計基礎(chǔ)、會計要素、會計程序、會計信息的基本質(zhì)量要求、會計過程的具體要求、會計過程的具體方法。其間的邏輯關(guān)系可如下所示：會計目標(biāo)會計基本假設(shè)會計基礎(chǔ)會計要素會計程序會計信息的基本質(zhì)量要求會計要素核算的具體要求會計過程的具體方法
二、會計目標(biāo)
會計目標(biāo)就是會計作為管理活動的目的，或者說是會計所要完成的任務(wù)。財務(wù)會計的目標(biāo)是向財務(wù)會計信息的使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)報告使用者作出經(jīng)濟決策。這些相關(guān)的信息的總和我們稱為財務(wù)報告，即財務(wù)報告應(yīng)該提供特定企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息。會計目標(biāo)是會計所有活動的原始動因。目標(biāo)（目的）不同決定了與活動相關(guān)過程的不同。會計目標(biāo)隨著經(jīng)濟活動的發(fā)展和社會的需求有所變化，會計活動就要根據(jù)目標(biāo)的變化進行調(diào)整。
三、會計基本假設(shè)
一般而言，假設(shè)是對客觀事物合乎情理的推斷。假設(shè)對人們的活動是必要的，甚至是不可或缺的。例如，某投資者經(jīng)過充分的市場調(diào)查和預(yù)測，認(rèn)定投資某個項目會獲得可觀的投資回報，決定投資該項目并付諸實施。這一活動就隱含著投資者認(rèn)為投資可獲可觀回報的假設(shè)，因為這一投資活動是否真的能獲得預(yù)計的可觀回報，是要等到將來的事實證明。活動未來的結(jié)果只能預(yù)計而不能確定。會計假設(shè)是會計人員面對變化不定的社會經(jīng)濟環(huán)境，對進行會計工作的先決條件和必要條件所作出的推斷。會計基本假設(shè)又稱為會計核算的基本前提，就是為了達(dá)到會計目標(biāo)所要開展的會計活動必須具備的基本條件。之所以稱為基本條件，是說這些條件如不具備，完成目標(biāo)任務(wù)是不可能的。會計基本假設(shè)主要有會計主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會計分期假設(shè)、貨幣計量假設(shè)。會計主體假設(shè)是假定會計活動都必然是為某一特定主體進行的，該主體不僅和其他主體完全獨立，而且獨立于業(yè)主之外。這一假設(shè)明確了會計活動的空間界限，使得會計活動能在清晰的范圍之內(nèi)得以進行。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是假設(shè)企業(yè)在可以預(yù)見的將來，會按目前正常狀況持續(xù)經(jīng)營下去。這一假設(shè)使企業(yè)日常的會計確認(rèn)、計量活動有了依據(jù)和基礎(chǔ)。會計分期假設(shè)是假設(shè)企業(yè)可以將其持續(xù)經(jīng)營的連續(xù)期間人為的劃分為一段段較短的相等期間，而按較短期間確定的收入、費用和利潤等信息是準(zhǔn)確的。這一假設(shè)為會計分期提供報告提供了依據(jù)，進而為確立會計上的權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制奠定了理論基礎(chǔ)。貨幣計量假設(shè)認(rèn)定采用貨幣作為會計計量尺度是最準(zhǔn)確的和最佳的選擇。這一假設(shè)使會計活動有了統(tǒng)一的計量標(biāo)準(zhǔn)，使得會計的具體對象可以相互之間互比，使得會計報告能高度概括會計信息，使得會計報告更便于理解。
四、會計基礎(chǔ)
會計基礎(chǔ)又稱為會計處理基礎(chǔ)，亦稱為會計確認(rèn)、計量和報告的基礎(chǔ)。是指會計在進行會計活動過程中用以約束和指導(dǎo)行為的基本原則或制度。會計基礎(chǔ)分為權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制兩種。兩種會計基礎(chǔ)是不同性質(zhì)的會計主體在貫徹會計分期假設(shè)時所采用的不同制度。企業(yè)會計應(yīng)主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制會計處理基礎(chǔ)對企業(yè)類會計主體在確定收入、支出和利潤時具有重要的指導(dǎo)意義，使得收入確認(rèn)和費用支出的跨期攤配更合理。
五、會計要素
當(dāng)人們明確了會計目標(biāo)即會計任務(wù)的基本要求，解決了會計核算的基本前提條件，確定了會計處理基礎(chǔ)，進而就要對會計信息所含的具體內(nèi)容進行確認(rèn)。會計信息所應(yīng)包含的內(nèi)容即會計應(yīng)反映和監(jiān)督的內(nèi)容包含著企業(yè)經(jīng)濟活動的方方面面，經(jīng)濟業(yè)務(wù)雖千差萬別，但卻可以按其基本內(nèi)容進行科學(xué)分類，即分成若干會計要素。會計要素是對會計內(nèi)容的高度概括。會計要素之間存在著內(nèi)在的邏輯關(guān)系，邏輯關(guān)系的數(shù)學(xué)表達(dá)方式被稱為會計等式。會計要素的確定使得會計的日常處理變得有規(guī)律可循和簡單化。會計要素和會計等式直接決定了會計報告的基本內(nèi)容和基本格式。我國會計準(zhǔn)則把會計要素歸納為：
六、會計程序
會計程序又稱為會計核算基本規(guī)程或會計核算方法體系，是對會計過程環(huán)節(jié)的科學(xué)歸納。會計核算的方法通常被概括為：設(shè)置帳戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計算、財產(chǎn)清查、編制報表。其相互之間的構(gòu)稽關(guān)系設(shè)置帳戶是會計對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行核算的基本起點，也就是在經(jīng)濟業(yè)務(wù)涉及的會計要素范圍內(nèi)進行更具體的歸類。復(fù)式記賬是把已發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)記錄到賬簿中的具體方式。復(fù)式記賬方法使得會計上的任何一筆業(yè)務(wù)都能在至少兩個賬戶里進行登記，使經(jīng)濟業(yè)務(wù)的來龍去脈被反映得更全面。會計必須根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的證據(jù)作為記賬的依據(jù)，所以填制和審核憑證就成了會計核算的方法之一，也是會計核算必須要經(jīng)過的一個基本環(huán)節(jié)。賬戶的具體表現(xiàn)形式就是賬簿，賬簿是會計信息的具體載體。賬簿把反映在會計憑證中的經(jīng)濟業(yè)務(wù)更系統(tǒng)更規(guī)范地集中起來，所以登記賬簿也是會計核算的方法之一。成本是費用的對象化結(jié)果，是企業(yè)會計信息的一個重要方面，所以成本計算是企業(yè)會計必須要涉及的內(nèi)容，自然是會計核算的方法之一。成本計算和填制審核憑證以及登記賬簿存在交叉往復(fù)內(nèi)容。會計信息首要的質(zhì)量要求就是真實性，所以財產(chǎn)清查就成了會計核算的必要環(huán)節(jié)和方法，財產(chǎn)清查和填制審核憑證以及登記賬簿也存在交叉往復(fù)內(nèi)容。會計的目標(biāo)是提供會計報告，會計報告最基本最主要的形式就是會計報表，會計報表的編制涉及較強的技術(shù)性，所以編制報表是會計核算的方法之一，也是會計一個循環(huán)過程的終點。
七、會計信息的基本質(zhì)量要求
會計信息是會計活動的特殊產(chǎn)品，這些產(chǎn)品必須符合會計信息使用者的要求，會計信息使用者對會計信息的最基本的要求是檢驗會計信息是否合格的尺度。質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)確定后，會計活動才有章可循，對會計人員的工作質(zhì)量才可以檢查和評價。會計信息的基本質(zhì)量要求可簡潔概括為：真實性、相關(guān)性、清晰性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時性。真實性要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。相關(guān)性要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在、未來的情況做出評價或者預(yù)測。清晰性要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)清晰明了、便于財務(wù)會計報告使用者理解和使用。可比性要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)具有可比性。同一企業(yè)不同期間發(fā)生的相同或相似的交易或事項，應(yīng)當(dāng)采用一致的會計政策；不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應(yīng)當(dāng)采用規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致。實質(zhì)重于形式要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。重要性要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或者事項。謹(jǐn)慎性要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用。及時性要求企業(yè)對于已發(fā)生的交易或者事項，應(yīng)當(dāng)及時進行會計確認(rèn)、計量和報告，不得提前或者延后。上述要求所以稱為基本要求，是說這些要求是最一般的要求，這些基本要求也是社會化大生產(chǎn)和經(jīng)濟國際化的需要。超級秘書網(wǎng)
八、會計要素核算的具體要求
1.會計核算的具體要求就是對會計要素具體內(nèi)容核算過程中所應(yīng)遵循的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，又稱為企業(yè)會計具體準(zhǔn)則。這是對會計要素的進一步細(xì)化和規(guī)范，是對會計基本假設(shè)、會計基礎(chǔ)、會計要素、會計信息的基本質(zhì)量要求的具體貫徹。會計要素核算的具體要求使得會計活動更規(guī)范，使會計信息的質(zhì)量有了更具體的保證。這些具體要求不僅貫徹了經(jīng)濟國際化的基本要求，同時也體現(xiàn)一個國家政治、經(jīng)濟、法律、人文觀念等因素。它符合純粹市場經(jīng)濟的競爭倫理的。
2．鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體企業(yè)較早地適應(yīng)了商品經(jīng)濟與市場經(jīng)濟的要求，“戴著集體所有制紅帽子的能人經(jīng)濟”是對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)普遍經(jīng)營形態(tài)的生動寫照。其產(chǎn)權(quán)形態(tài)是鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體所有、企業(yè)經(jīng)營管理者在滿足鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府及領(lǐng)導(dǎo)公或私的要求的前提下控制其經(jīng)營管理權(quán)。因而，它兼有“能人主導(dǎo)下的成本理念”與“政治權(quán)力主導(dǎo)下的政績理念”，這兩種理念的混合狀態(tài)取決于“能人們”與鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府博弈的狀況。
3．全民所有制企業(yè)的產(chǎn)權(quán)制度隨著改革的深入逐步變遷，其理念也在發(fā)生漸進的演變。在擴權(quán)讓利階段，首先是為調(diào)動企業(yè)與職工的積極性，國家、企業(yè)與職工共同參與企業(yè)的剩余分配；利改稅后企業(yè)全面轉(zhuǎn)換經(jīng)營機制，逐漸擺脫了國家計劃的桎梏，成為經(jīng)授權(quán)擁有法人財產(chǎn)權(quán)的自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的決策主體與行為主體，其稱號也由“國營企業(yè)”改為了“國有企業(yè)”，此時企業(yè)已經(jīng)大大放松了“政治權(quán)力主導(dǎo)下的政績理念”。再后是建立現(xiàn)代企業(yè)制度階段，大多數(shù)大中型國有企業(yè)向現(xiàn)代公司制改革，初步形成了投資主體多元化的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，并初步建構(gòu)起以股東大會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理班子為基本框架的公司治理結(jié)構(gòu)。但是，由于國有股或國有法人股仍然處于絕對地控制公司的地位，而對中小投資者的保護制度、合理的經(jīng)營管理層激勵與約束制度、職工持股制度、獨立董事制度等產(chǎn)權(quán)制度安排還很不完善，運作還很不協(xié)調(diào)，因此，“相關(guān)者共同治理下的人本理念”并未真正確立，仍然可以頻繁地看到一種變異了的“政績理念”的影子，比如不少公司巨額投資于足球俱樂部等迎合上級政治或社會目標(biāo)的項目。但是，我國已經(jīng)加入了WTO，我國的改革開放進程已經(jīng)進入了更加深化的階段。我國國有經(jīng)濟的戰(zhàn)略性調(diào)整將進一步優(yōu)化國有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及相關(guān)安排；“行政許可法”的實施將大幅度地限制政府對個人、企業(yè)等微觀主觀進行干預(yù)的空間與力度，將更清晰地界定公共權(quán)力與私有權(quán)利的邊界；科學(xué)發(fā)展觀的樹立，也利于增強政府對環(huán)境保護、社會福利等公眾利益予以關(guān)注與保護的意識；世界經(jīng)濟的一體化及世界性的各種交往，將使我國的社會倫理包括人權(quán)觀念、政治文明等方面發(fā)生深刻的變化；知識經(jīng)濟的到來，以及我國高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展必然使企業(yè)進清晰地認(rèn)識到人力資本的重要性；買方市場的形成，已經(jīng)使眾多企業(yè)認(rèn)識到“顧客是上帝”不是虛言，等等。所有這些，都使我們有足夠的理由相信，我國的社會，包括現(xiàn)代企業(yè)將逐漸地確立起真正的“人本理念”。
一、會計原則
在知識經(jīng)濟條件下,在堅持傳統(tǒng)會計核算原則的同時,又要符合其獨特要求,拓展或改變部分原則內(nèi)涵。歷史成本原則顯得不合時宜,在盡可能的情況下應(yīng)采用某種形式的市場價值,混合使用兩種或多種計量基礎(chǔ),完整地反映企業(yè)會計信息;相關(guān)性原則要做到對外對內(nèi)報告并重,對外部投資者、債權(quán)人和內(nèi)部經(jīng)營者都要快速提供相關(guān)信息資料,滿足多變環(huán)境的要求;為利于反映現(xiàn)金流量信息,考慮貨幣時間價值和風(fēng)險價值等因素,適應(yīng)現(xiàn)實經(jīng)濟中的衍生金融工具等經(jīng)濟事項,權(quán)責(zé)發(fā)生制原則將與收付實現(xiàn)制結(jié)合起來運用,對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟以現(xiàn)金流動制為基礎(chǔ)進行核算;配比性原則因“虛擬公司”的出現(xiàn)及合作各方要求合理分配實物資產(chǎn)、人力資產(chǎn)、智力資產(chǎn)的耗費,配比范圍擴大了,核算方式也因不確定性要進行合理的調(diào)整;及時性原則有了更高的要求,在保證會計信息真實性的基礎(chǔ)上,會計必須能夠隨經(jīng)濟業(yè)務(wù)變化而變化,提供“實時”信息和預(yù)測信息;靈活性原則致使人力資源會計、知識會計在堅持精確計量的同時,合理地運用模糊計量方法,將精確計量和模糊計量有機結(jié)合起來;充分披露原則既要求反映財務(wù)資本的貨幣化會計信息,也要求將人力資源、知識資源在報告中全面、適當(dāng)、公正地予以揭示和披露。
二、會計假設(shè)
1.會計主體假設(shè)。隨著我國加入WTO,在我國除了具有獨立資金、完整組織機構(gòu)和人員的經(jīng)濟實體外,將會更多地涌現(xiàn)出經(jīng)濟發(fā)展水平多樣化和財產(chǎn)權(quán)益日益復(fù)雜化的虛擬主體。虛擬主體實質(zhì)上是一種名義上或形式上的企業(yè)組織。在網(wǎng)絡(luò)化經(jīng)濟時代,經(jīng)濟組織的結(jié)構(gòu)和功能都具有較強的變動性。企業(yè)可以由多家獨立公司通過信息技術(shù)進行迅速的聯(lián)合和重組,形成一種臨時性結(jié)盟組織,即虛擬公司。虛擬公司的出現(xiàn),突破了以往的空間概念,它極大地改變了會計主體的存在方式,組成公司的各獨立企業(yè)借助計算機網(wǎng)絡(luò)迅速分組,隨時根據(jù)實際情況需要增加或減少組合。虛擬公司使會計主體變成一種新型的“相對會計主體”,這種“相對”會計主體,拓展了傳統(tǒng)有形的會計主體假設(shè)。“網(wǎng)上公司”、“遠(yuǎn)距離多主體的網(wǎng)上合作體”等形式的出現(xiàn),則突破了原有會計主體的“空間”概念。“媒體空間”中的會計主體會越來越多,外延也愈難以界定。會計主體應(yīng)承認(rèn)現(xiàn)實主體與虛擬主體并存,會計上對虛擬公司的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的計量及有關(guān)記錄和報告,都應(yīng)適應(yīng)這個特殊會計主體的需要。傳統(tǒng)的會計主體假設(shè)將有可能被“相對會計主體假設(shè)”所取代。
2.持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。基于現(xiàn)實主體和虛擬主體同時存在的情況,持續(xù)經(jīng)營是假定會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動將按照既定的目標(biāo)持續(xù)不斷地進行下去,但隨著競爭加劇和風(fēng)險增大,企業(yè)隨時會出現(xiàn)被并購、清算、終止的可能,虛擬公司的經(jīng)營活動呈現(xiàn)出即合即分的即時性特征,具有臨時性和不可預(yù)測性,它能根據(jù)市場需要,適時介入、退出與轉(zhuǎn)換,虛擬公司是一個存在于網(wǎng)上的臨時性組織,進行的多是一次性交易,完成后即進行解散,因而引發(fā)對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的挑戰(zhàn)。有人主張代之以破產(chǎn)清算和破產(chǎn)清算期間假設(shè)。因為在知識經(jīng)濟社會中,知識更新、擴散的速度很快,從而經(jīng)濟活動面臨著較大風(fēng)險。正是意識到這一點,“網(wǎng)上實體”的經(jīng)營活動便呈現(xiàn)出“短暫性”,因此,筆者也認(rèn)為確立破產(chǎn)清算及破產(chǎn)清算期間假設(shè),具有一定的理論與實踐意義。
3.會計分期假設(shè)。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟環(huán)境下,虛擬企業(yè)隨市場機遇的出現(xiàn)而產(chǎn)生,市場機遇的可變性決定了它的存續(xù)時間可能很短,甚至可能在幾分鐘之間就形成一個虛擬企業(yè),完成一筆業(yè)務(wù)后即宣告解散,所以在一個極短時間內(nèi)再劃分時間段已無必要,只要把會計期間與交易期間統(tǒng)一就可解決該問題。因此,有人提出以虛擬企業(yè)的網(wǎng)上交易期作為一個會計期間,可以在一次交易后只編制一次會計報表便可滿足需要。這樣就不會產(chǎn)生成本費用的跨期分配問題,從而使收益等會計信息更真實、可靠。從另一方面說,在網(wǎng)絡(luò)時代,計算機強大的運算和傳輸功能使企業(yè)財務(wù)管理由靜態(tài)走向動態(tài),使企業(yè)在任何時點,都可將已發(fā)生的經(jīng)濟交易和事項反映在財務(wù)報告上,企業(yè)內(nèi)外部信息使用者可以及時地得到企業(yè)實時的財務(wù)和非財務(wù)信息,而無須等待會計期末,因而網(wǎng)絡(luò)時代信息傳遞的實時性使會計分期假設(shè)消除了時間的斷點,因而網(wǎng)絡(luò)時代信息傳遞的實時性也引發(fā)了對會計分期假設(shè)的否定。筆者認(rèn)為,對于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟可取消會計分期假設(shè),對實體經(jīng)濟仍可適用會計分期假設(shè)。
4.貨幣計量假設(shè)。隨著國際互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展和知識經(jīng)濟的到來,傳統(tǒng)意義上的貨幣已發(fā)展成為電子貨幣。貨幣出現(xiàn)了無紙化趨勢,加上人力資本和知識資本這些對虛擬企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要的因素又無法用貨幣計量,不能在資產(chǎn)負(fù)債表上予以披露。為解決這些矛盾,必須發(fā)展非貨幣計量單位,以使這些變動因素的計量變成可比性強和易于分析的因素,以滿足利害關(guān)系人對這些非經(jīng)濟性信息的需求。會計是對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果全面系統(tǒng)的反映,為記錄和反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動,需要貨幣這樣一個統(tǒng)一的量度,然而在網(wǎng)絡(luò)時代,經(jīng)濟的全球化模糊了經(jīng)濟活動國內(nèi)國外的界限,同時國際貿(mào)易、國際投資、國際金融活動的不斷增長使得國際間各國貨幣匯率變動很大,這在客觀上要求以全球一致的電子貨幣作為計量單位,以準(zhǔn)確反映企業(yè)的經(jīng)營情況。
三、會計計量模式
1.對于實物資源,可沿用歷史成本/名義貨幣單位計量模式。如果物價變動較大時,可在編制財務(wù)報表時,按歷史成本/一般購買力貨幣單位計量模式進行調(diào)整,以消除物價變動的影響。
2.對于人力資源,可采用現(xiàn)行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式。人力資源的計量,可分為成本與價值兩個方面。人力資源成本的計量方法主要是歷史成本與重置成本(現(xiàn)行成本)。人力資源(價值)的計量方法主要是現(xiàn)行成本法或未來貼現(xiàn)法。但人力資源(價值)因其強調(diào)人在未來服務(wù)期對企業(yè)的貢獻,其計量是極其困難的,一般可以以勞動力市場為基礎(chǔ),以勞動力的現(xiàn)行市價計價。
3.對于衍生金融工具,可采用現(xiàn)行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式。由于大多數(shù)衍生金融工具,表現(xiàn)為一種合約,它只產(chǎn)生相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù),而交易事項并未發(fā)生,故無歷史成本可言,需用市價代表公允價值。
4.對未來需求須估計的事項,可采用可實現(xiàn)凈值/名義貨幣單位計量模式
5.對于衍生資源,可采用歷史成本/名義貨幣單位計量模式以及現(xiàn)行市價(或公允價值)/名義貨幣單位計量模式相結(jié)合的方式進行計量。
需要說明的是,公允價值是以當(dāng)前的市場價格、現(xiàn)行價值為計價基礎(chǔ)的計量方法,正好彌補歷史成本的不足,能適應(yīng)瞬息萬變的市場環(huán)境,能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量,能確切地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況、經(jīng)營能力、償債能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險。對于人力資源、特征各異的衍生金融工具“期貨”“期權(quán)”“遠(yuǎn)期合同”等采用公允價值能較好地計量。
四、會計平衡公式
在一般經(jīng)濟學(xué)意義上,任何社會的生產(chǎn)經(jīng)營過程都需要三個因素:勞動力、勞動對象和勞動資料。但在傳統(tǒng)的會計中,將勞動對象和勞動資料投入者作為企業(yè)的所有者,好像只要有這些便可建立一個企業(yè),自動帶來收益,這顯然是與事實相悖的。所以,筆者認(rèn)為企業(yè)有兩種所有者:一是物質(zhì)資本的所有者,他們提供基本勞動條件;二是勞動力的所有者,他們完成勞動過程。所以,客觀上要求企業(yè)對勞動的投入必須和其他要素的投入一樣對待,將勞動視為企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分,并在會計中得到反映,與此相聯(lián)系,勞動者權(quán)益與投資者權(quán)益一樣需要在會計權(quán)益概念中得到體現(xiàn)。
會計必須對人力資源成本、人力資源價值、勞動者權(quán)益進行恰當(dāng)?shù)脑u價、確認(rèn)、計量、記錄和報告。傳統(tǒng)的會計恒等式:資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益,應(yīng)修訂為:知識資產(chǎn)+有形資產(chǎn)=負(fù)債+勞動者權(quán)益+所有者權(quán)益,即會計要素應(yīng)由資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤六大會計要素再加上勞動者權(quán)益要素;利潤分配也應(yīng)隨著勞動者權(quán)益要素的建立而由僅僅在投資者之間進行分配,改為由投資者和勞動者共享。
資產(chǎn)包括知識資產(chǎn)和有形資產(chǎn),這里的有形資產(chǎn)是傳統(tǒng)會計上除無形資產(chǎn)之外的資產(chǎn),在知識經(jīng)濟時代,它依舊是資產(chǎn)的組成部分。知識資產(chǎn)將是企業(yè)最有價值的資產(chǎn),企業(yè)未來的竟?fàn)幜陀芰νQ于其所擁有的知識資產(chǎn)價值。知識資產(chǎn)=人力資產(chǎn)+智力資產(chǎn)+結(jié)構(gòu)性資產(chǎn)+市場資產(chǎn)。在這四個組成部分中,人力資產(chǎn)是實現(xiàn)價值和增值的基礎(chǔ);結(jié)構(gòu)性資產(chǎn)則是保證和支持人力資源創(chuàng)造價值和實現(xiàn)價值的資產(chǎn);市場資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)獲得市場價值,實現(xiàn)價值和價值增值的主要途徑,沒有合適的市場資產(chǎn),資產(chǎn)價值難以實現(xiàn)和發(fā)揮;智力資產(chǎn)是知識資本的重要組成部分,為企業(yè)實現(xiàn)資產(chǎn)的價值和增值創(chuàng)造了必要的條件。知識資產(chǎn)是一種技術(shù)密集、附加值高的軟資產(chǎn),是一種無形化的知識、技術(shù)、信息形態(tài)資產(chǎn),是以智力勞動為主創(chuàng)造的一種非物質(zhì)化的戰(zhàn)略資源,雖具無形性,但它可借助一定的知識、技術(shù)等載體來展現(xiàn),而不是虛無飄渺的事物,知識資產(chǎn)一般很難確認(rèn)和計量,但它并非不可確認(rèn)和計量。
五、會計確認(rèn)基礎(chǔ)
國際上有識之士實際上早已認(rèn)識到權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要性,并把它作為編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表(收益表)和全面收益表的確認(rèn)基礎(chǔ),但對另一個重要的報表———現(xiàn)金流量表的確認(rèn)基礎(chǔ)在會計基本假設(shè)中未予以明確。因此,在編制現(xiàn)金流量表時,若用直接法編制,其直接的確認(rèn)依據(jù)是現(xiàn)金流量制,但若用間接法編制時,表中的各項目的確認(rèn)還是要通過權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)換現(xiàn)金流量制。由此看來,權(quán)責(zé)發(fā)生制和現(xiàn)金流量制均應(yīng)用來作為會計確認(rèn)的基礎(chǔ)。由于核算的“網(wǎng)絡(luò)企業(yè)”的組織結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化,會計部門和銷售、經(jīng)營、采購等部門業(yè)務(wù)相融合,經(jīng)濟業(yè)務(wù)可以實時地發(fā)生和結(jié)算,使得會計確認(rèn)的基礎(chǔ)將逐步由權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變?yōu)槭崭秾崿F(xiàn)制。但會計確認(rèn)基礎(chǔ)需在此基礎(chǔ)上進行創(chuàng)新,現(xiàn)行會計制度中,權(quán)責(zé)發(fā)生制會計是以會計分期假設(shè)為前提的。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟時代,大量虛擬企業(yè)的出現(xiàn)使會計分期假設(shè)受到了強烈沖擊,因此,實現(xiàn)現(xiàn)金流動制正是未來會計發(fā)展的必然趨勢。收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制相比雖然比較合理,但其只能用于歷史的現(xiàn)金收支信息的處理,而現(xiàn)金流動制不止限于實際已發(fā)生的現(xiàn)金收支,它還包括可能的虛擬現(xiàn)金流量,可不受會計分期的約束,可隨時提供會計信息,以保證會計信息的有效性。
摘要:知識經(jīng)濟對我國傳統(tǒng)會計理論體系造成了極大沖擊,使會計基礎(chǔ)理論中相關(guān)概念定義等已不能對其內(nèi)涵作出完整的解釋,而需要給予重新定義。文章重點論述了會計原則、會計假設(shè)、會計計量模式、會計平衡公式和會計確認(rèn)基礎(chǔ)在知識經(jīng)濟條件下所應(yīng)作的調(diào)整與創(chuàng)新。
[內(nèi)容提要]隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)迅速發(fā)展，出現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)公司等新經(jīng)濟組織，同時利用電子商務(wù)進行網(wǎng)上交易成為企業(yè)的新時尚，這些都對傳統(tǒng)的會計基礎(chǔ)理論產(chǎn)生強烈的沖擊。本文論述了對傳統(tǒng)會計基礎(chǔ)理論的影響，并就其對策作了初步的探討。
[關(guān)鍵詞]互聯(lián)網(wǎng)會計基礎(chǔ)理論影響對策
計算機技術(shù)、信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的高速發(fā)展，使得越來越多的企事業(yè)單位運用國際互聯(lián)網(wǎng)和電子商務(wù)進行生產(chǎn)和交易，企業(yè)的經(jīng)濟活動由此產(chǎn)生巨大的變化，這將對傳統(tǒng)會計基礎(chǔ)理論產(chǎn)生強烈的沖擊。本文論述了互聯(lián)網(wǎng)對會計基礎(chǔ)理論的影響，并就其對策進行了探討。
1、對會計主體假設(shè)。會計主體是指會計為之服務(wù)的對象，在傳統(tǒng)會計描述的會計主體是一個實實在在的單位實體。而在基于互聯(lián)網(wǎng)的電子商務(wù)中，存在著一些看不見、摸不著的網(wǎng)絡(luò)公司、網(wǎng)上公司、網(wǎng)際公司，以及以信息資源為主導(dǎo)服務(wù)的信息中介服務(wù)公司。在會計上是否認(rèn)定這些公司為一個會計主體？這將給會計主體假設(shè)產(chǎn)生影響。
這些形式新穎的公司是虛擬化了的，為完成一個目標(biāo)，會在短時間內(nèi)結(jié)合，形成一個新的公司主體，待項目目標(biāo)完成后又立即解散。這與傳統(tǒng)的實體公司在組織形式和業(yè)務(wù)經(jīng)營上存在明顯的差別，但在網(wǎng)絡(luò)上它又確實是一個公司，并且在經(jīng)營著業(yè)務(wù)，會計行為上必定要對它經(jīng)營著的業(yè)務(wù)進行質(zhì)和量的反映。因此，應(yīng)將傳統(tǒng)的會計主體假設(shè)變?yōu)橄鄬嬛黧w假設(shè)，來確定會計為之服務(wù)的對象。
2、對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。上述的網(wǎng)絡(luò)公司、網(wǎng)上公司、網(wǎng)際公司為了一個特定的目標(biāo)，會在短時間內(nèi)結(jié)合，形成一個新的公司主體，但項目目標(biāo)完成后又可能會立即解散。這些公司沖破了傳統(tǒng)企業(yè)連續(xù)經(jīng)營的框架，進行著不定期的經(jīng)營活動，在可預(yù)見的將來可以即時解散，其各項會計要素也即時終結(jié)，等到為另一個特定目標(biāo)而臨時成立公司時，這個公司或許已不再是原來的那個公司了。因此，傳統(tǒng)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)理論已不再作用于此類公司的會計行為。
根據(jù)這類公司的組織和業(yè)務(wù)特點，應(yīng)改變持續(xù)經(jīng)營假設(shè)理論為即時經(jīng)營假設(shè)。在即時經(jīng)營假設(shè)下，資產(chǎn)將不能按其使用的時間長短和用途來劃分為流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、長期資產(chǎn)，負(fù)債將不按其償還時間的長短分為流動負(fù)債和長期負(fù)債，其資產(chǎn)的購進價值應(yīng)在購進的時候立即攤?cè)氤杀尽?
3、對會計分期假設(shè)。傳統(tǒng)的會計分期假設(shè)是在持續(xù)經(jīng)營假設(shè)下而對企業(yè)持續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營活動分割為一定的期間，據(jù)以結(jié)算帳目，編制會計報表，是人為的劃分。但就虛擬化了的網(wǎng)上公司這類企業(yè)，可預(yù)見的將來可能是很短暫的期間，進行著不定期的經(jīng)營活動，這類公司時分時合，時間長短不一。由于不能進行持續(xù)經(jīng)營，因此會計分期假設(shè)在此類企業(yè)已失去了其存在的基礎(chǔ)。
在電子商務(wù)條件下，由于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的高度發(fā)達(dá)，內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)集成化管理的推行，新建立的網(wǎng)絡(luò)財務(wù)系統(tǒng)，將企業(yè)發(fā)生的網(wǎng)上交易等經(jīng)濟業(yè)務(wù)，可以即時生成會計信息，企業(yè)在任何時點均可提交滿足不同需要的實時財務(wù)報告。傳統(tǒng)的會計分期假設(shè)理論的目的主要是定期報送某一會計期間的財務(wù)報告，但處于信息時代的今天，已不能滿足各方的需要。應(yīng)建立一個完善的多元化的會計信息系統(tǒng)，會計期間可以劃分更小，甚至越來越小，可以隨時地反映會計主體的經(jīng)營狀況和經(jīng)營成果，隨時地編制和報送會計報表，實時地滿足報表使用各方對企業(yè)財務(wù)信息的不同層次的、多元化的需求。因此，對會計分期假設(shè)應(yīng)加以改進，變定期為適時，劃小會計期間，隨時地反映會計信息，動態(tài)地掌握會計資料，更好地為經(jīng)濟決策服務(wù)。
4、對貨幣計量假設(shè)。傳統(tǒng)會計的貨幣計量假設(shè)僅是指在企業(yè)眾多計量單位中確定用貨幣為單位進行統(tǒng)一計量。貨幣作為會計信息的統(tǒng)一計量單位，有利于不同企業(yè)、不同行業(yè)用同一口徑衡量反映其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，但在現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)財務(wù)中，通過貨幣反映的價值信息已不足以甚至于不主要是管理者和投資者進行決策的主要依據(jù)，諸如創(chuàng)新能力、客戶滿意度、市場占有率、虛擬企業(yè)創(chuàng)建速度等表現(xiàn)企業(yè)競爭力方面的指標(biāo)，更能代表一個企業(yè)未來的獲利能力，它們不能在報表上用貨幣來表示。同時，隨著知識創(chuàng)新和技術(shù)進步，產(chǎn)生了以電子商務(wù)為代表的新的商務(wù)模型，對無形資產(chǎn)（特別是知識產(chǎn)權(quán)）、人力資源的計量、對高級專門技術(shù)人員和高級管理人員價值的計量、對高科技企業(yè)潛在的高額風(fēng)險回報的計量、對通貨膨脹的計量等方面，成為當(dāng)前的一個突出問題，此外，電子貨幣、數(shù)字貨幣的出現(xiàn)，也對貨幣計量假設(shè)產(chǎn)生深刻的影響。
因此，會計上單一貨幣計量的體系正在經(jīng)受在計算機處理環(huán)境變化而帶來的挑戰(zhàn)。會計上除采用貨幣計量外，對有些特別會計事項可考慮采用利于財務(wù)決策的某些量化指標(biāo)，使財務(wù)決策的衡量指標(biāo)多元化。另外，正在日益發(fā)展的在互聯(lián)網(wǎng)進行交易的電子商務(wù)，其結(jié)算的支付手段是網(wǎng)上電子支付，即不需要現(xiàn)金、支票、匯票等紙質(zhì)票據(jù)，而是直接將購貨款從企業(yè)帳號或個人信用卡上支付給對方。這將預(yù)示著現(xiàn)金、支票、匯票等支付手段將逐步退出資金流通領(lǐng)域，也預(yù)示著企業(yè)間的結(jié)算將會進入高速高效和低成本的時代。
5、對會計目標(biāo)。傳統(tǒng)的會計目標(biāo)是對會計主體的經(jīng)濟活動進行核算，提供反映會計主體經(jīng)濟活動的信息，其反映的形式是以會計報表形式來反映企業(yè)經(jīng)濟活動結(jié)果的，反映的內(nèi)容是傳統(tǒng)會計六要素在經(jīng)營過程中的變化和結(jié)果。在當(dāng)今的知識經(jīng)濟時代，知識和信息作為一種全新的資本，作一種關(guān)鍵性的生產(chǎn)要素進入經(jīng)濟發(fā)展過程，企業(yè)的生存和經(jīng)濟效益的提高越來越依賴于知識和創(chuàng)新，因此，知識資產(chǎn)、人力資產(chǎn)將在企業(yè)資產(chǎn)中的地位越來越重要。
因此，在企業(yè)對外報送會計報表時，應(yīng)將知識資本和人力資源作為主要資產(chǎn)項目加以重點列示。反映的側(cè)重點應(yīng)由關(guān)心“創(chuàng)造未來有利現(xiàn)金流動的能力”，轉(zhuǎn)向關(guān)心“知識資本擁有量及其增進的能力”。為改變原來定期報送一元化報表的形式，利用現(xiàn)代計算機技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，建立集電子交易、核算處理、信息隨機查詢于一體的網(wǎng)絡(luò)財務(wù)系統(tǒng)，實時地滿足不同層次的報表使用者對企業(yè)會計信息的多元要求，深化會計目標(biāo)的要求。
6、對會計要素。會計要素是對會計對象的基本分類，是會計對象的具體化。傳統(tǒng)會計的六大要素符合現(xiàn)行會計核算的要求，適合工業(yè)經(jīng)濟時代會計核算的需要。但是在21世紀(jì)的知識經(jīng)濟時代，企業(yè)增加了許多新的業(yè)務(wù)內(nèi)容，會計核算的對象發(fā)生了許多根本性的變化，以各項無形資產(chǎn)為代表的知識資產(chǎn)和人力資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中的比例不斷上升，財務(wù)資產(chǎn)比例呈不斷下降的趨勢。企業(yè)的資本中心正由貨幣資本向智力資本轉(zhuǎn)化，企業(yè)會計正向構(gòu)建智力資本為中心的新會計體系，因此，必須對會計對象的具體內(nèi)容進行重新分類，會計要素也將隨之改變。
在以計算機網(wǎng)絡(luò)和知識為基礎(chǔ)的新會計體系中，企業(yè)的資產(chǎn)要素應(yīng)由財務(wù)資產(chǎn)、知識資產(chǎn)和人力資產(chǎn)三部分組成。財務(wù)資產(chǎn)主要由流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)構(gòu)成，知識資產(chǎn)由知識產(chǎn)權(quán)和專有知識組成，人力資產(chǎn)指人力資源資本化，將人力資源轉(zhuǎn)化為會計資產(chǎn)予以確認(rèn)。根據(jù)現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論，確立產(chǎn)權(quán)要素，將業(yè)主權(quán)益和所有者權(quán)益產(chǎn)權(quán)化，知識和人力資源產(chǎn)權(quán)化，共同分享企業(yè)的勞動剩余。由此，將企業(yè)的會計要素可以重新分為資產(chǎn)、產(chǎn)權(quán)、剩余、收入、成本費用、利潤六個要素，以充分提示以現(xiàn)代計算機技術(shù)和智力資本為中心的知識會計體系的核算內(nèi)容。
7、對會計職能。會計的職能是核算、監(jiān)督。核算是會計的基本職能，計算機處理環(huán)境的變化和電子交易形式的出現(xiàn)，建立基于網(wǎng)絡(luò)化的會計信息核算系統(tǒng)已是時代使然。在這個新的會計信息處理系統(tǒng)中，企業(yè)發(fā)生的各項業(yè)務(wù)，能夠自動從企業(yè)的內(nèi)部和外部采集相關(guān)的會計核算資料，并匯集于企業(yè)內(nèi)部的會計信息處理系統(tǒng)進行實時處理，由此看來，會計的核算職能事實在會談化。
由于實現(xiàn)了實時和自動的核算處理，那么會計監(jiān)督就變得越來越重要，監(jiān)督自動處理系統(tǒng)的過程和結(jié)果，監(jiān)督國家財經(jīng)法紀(jì)和會計制度的執(zhí)行情況。還應(yīng)建立一個完善的、功能強大的預(yù)策決策支持系統(tǒng)，讓企業(yè)經(jīng)營者和外部的信息使用者，可隨時利用企業(yè)的會計信息對企業(yè)的未來財務(wù)形勢作出合理的預(yù)測，有助于作出正確的決策，這一職能將顯得愈來愈重要。
摘要：根據(jù)2016年國新辦舉行的新聞會數(shù)據(jù)，2016年中國網(wǎng)絡(luò)零售額繼續(xù)保持全球第一的位置，W絡(luò)零售額占全社會消費品零售總額比重的11%左右，實物商品網(wǎng)上零售額達(dá)到3.2萬億元，同比增長31.6%；計算機技術(shù)、信息技術(shù)和和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，越來越多的企業(yè)運用互聯(lián)網(wǎng)平臺進行經(jīng)營活動，對傳統(tǒng)的會計理論產(chǎn)生較大的影響。
關(guān)鍵詞：“互聯(lián)網(wǎng)+”；會計假設(shè)；影響因素
一、“互聯(lián)網(wǎng)+”的發(fā)展趨勢
根據(jù)商務(wù)部新聞會上數(shù)據(jù)，2016年1月份，網(wǎng)絡(luò)零售企業(yè)銷售額增34.5%。2015年3月，主持召開的國務(wù)院常務(wù)會議指出，部署加快推進產(chǎn)業(yè)升級，會議強調(diào)，要順應(yīng)“互聯(lián)網(wǎng)+”的發(fā)展趨勢，以信息化與工業(yè)化深度融合為主線，重點發(fā)展新一代信息技術(shù)等十大領(lǐng)域，并頒發(fā)了向財稅、金融和人才等方面傾斜的發(fā)展政策。本文就會計基礎(chǔ)理論的會計假設(shè)方面在“互聯(lián)網(wǎng)+”的發(fā)展趨勢下產(chǎn)生的影響進行分析和提出建議。
二、“互聯(lián)網(wǎng)+”對會計的影響及分析
在“互聯(lián)網(wǎng)+”的環(huán)境下，企業(yè)經(jīng)營活動依托在網(wǎng)絡(luò)平臺，經(jīng)營活動和資金流動可以在瞬間完成，在交易完成后可以立即解散，對經(jīng)營效益可以立時清算，所以“互聯(lián)網(wǎng)+”環(huán)境下的企業(yè)經(jīng)營活動動態(tài)性很強。互聯(lián)網(wǎng)提供日新月異的信息收集、提供技術(shù)，使財務(wù)靜態(tài)核算走向動態(tài)核算，傳統(tǒng)的會計假設(shè)提供的財務(wù)報告越來越無法滿足使用者對信息及時性的需求。
（一）會計主體
企業(yè)選擇在互聯(lián)網(wǎng)載體平臺進行經(jīng)營活動，企業(yè)財務(wù)活動具有虛擬或臨時合作體的特點，會計主體規(guī)定會計確認(rèn)、計量、記錄和報告等具體內(nèi)容具有固定性，在互聯(lián)網(wǎng)平臺經(jīng)營活動的會計核算主體，會計核算的空間范圍模糊、多元化，進而使會計主體被快速的重構(gòu)或解散，在這個基礎(chǔ)上形成的會計報告可理解性較差。所以，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)會計主體核算，應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則，以互聯(lián)網(wǎng)交易活動的合作體假設(shè)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的會計主體假設(shè)。
（二）貨幣計量
互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟活動在時間和空間方面，具備流動性強和范圍廣的特點，交易主體虛擬性強，在非實體形態(tài)下產(chǎn)生的虛擬貨幣電子交易，使得貨幣計量穩(wěn)定性低和貨幣風(fēng)險高。高速發(fā)展的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟活動，出現(xiàn)了多種支付平臺，支撐交易雙方的資金流動，目前主流的第三方支付平臺有：網(wǎng)上銀行（中國銀聯(lián)）、支付寶（阿里巴巴）、財付通（騰訊）、百付寶（百度）等等。第三方支付平臺提供了虛擬貨幣與實體貨幣進行雙向兌換，也能購買實物商品，具備了實體貨幣的職能。電子貨幣，流通量取決于企業(yè)業(yè)務(wù)需求，國家無法在存款準(zhǔn)備金或貼現(xiàn)等手段進行調(diào)節(jié)，所以網(wǎng)絡(luò)平臺交易產(chǎn)生的第三方支付具備貨幣計量穩(wěn)定性低和風(fēng)險高的特點。所以，在無紙化的虛擬交易的環(huán)境下，在電子貨幣代替?zhèn)鹘y(tǒng)貨幣計量的趨勢下，需要明確電子貨幣計量的確認(rèn)方法、加強第三方支付平臺資金的管理和建立支付行業(yè)準(zhǔn)入制度和規(guī)范，提高關(guān)于貨幣計量方面的會計信息報告質(zhì)量。
（三）會計分期
傳統(tǒng)會計分期屬于人為劃分會計期間，有明確的時間限定。互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟交易在很短的時間內(nèi)可以生效，會計主體持續(xù)的時間不再人為限定，因為互聯(lián)網(wǎng)交易活動具備瞬間性，財務(wù)報告信息使用者可以不受時間和空間限制，形成財務(wù)報告，可以滿足不同使用者對不同信息的需求。為了適應(yīng)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟交易活動的多變性和瞬間性，會計軟件的開發(fā)應(yīng)盡快結(jié)合網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟財務(wù)活動特點，加強網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)的安全，引入實時財務(wù)報告和短期項目，以交易期作為會計報告期等新的補充假設(shè)作為其拓展。結(jié)合網(wǎng)絡(luò)平臺，使企業(yè)的業(yè)務(wù)部門和財務(wù)報告使用者可以實時通過網(wǎng)絡(luò)渠道獲取相關(guān)信息，解決傳統(tǒng)會計分期假設(shè)下信息獲取不及時的缺點，便于信息使用者可以及時了解企業(yè)最新的動態(tài)，利于做出決策。
（四）持續(xù)經(jīng)營
傳統(tǒng)的會計持續(xù)經(jīng)營，要求在未來很長一段時間內(nèi)能夠一直經(jīng)營下去，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟活動是眾多企業(yè)依據(jù)自身的業(yè)務(wù)和條件在形成的臨時結(jié)盟體，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的生命周期不穩(wěn)定，會計主體核算多變性，經(jīng)營時間與持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)差距較大。互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)所處的環(huán)境和風(fēng)險性決定了其持續(xù)經(jīng)營時間難以確定，在條件有限的經(jīng)營環(huán)境下，企業(yè)應(yīng)在每個會計期末對自身經(jīng)營能力進行充分評價，對現(xiàn)有的經(jīng)營規(guī)模和狀況，在財務(wù)報告予以充分披露。
在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟活動鐘，計算機技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)逐漸占據(jù)重要地位，會計核算產(chǎn)生新的領(lǐng)域，如電子商務(wù)會計、網(wǎng)絡(luò)安全會計等；互聯(lián)網(wǎng)平臺也使會計核算的時間和空間產(chǎn)生巨大的變化，全球化經(jīng)濟活動加強，要求我國的會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則加強趨同，對互聯(lián)網(wǎng)會計的核算，要求有相應(yīng)的理論作為支撐，在準(zhǔn)則和制度上要明確規(guī)定行業(yè)行為規(guī)范，以適應(yīng)社會未來經(jīng)濟發(fā)展的需求。
（作者單位：私立華聯(lián)學(xué)院）
【摘要】會計基礎(chǔ)理論是會計學(xué)學(xué)科中的一大重要內(nèi)容。本篇文章在對會計基礎(chǔ)理論的概念、分類等問題進行探究的基礎(chǔ)上，對其在會計學(xué)發(fā)展戰(zhàn)略下的未來發(fā)展趨勢進行了探究。
【關(guān)鍵詞】會計學(xué)發(fā)展；會計基礎(chǔ)；理論研究
隨著社會的不斷發(fā)展，經(jīng)濟水平與科技水平的提升，已近開始讓會計學(xué)知識表現(xiàn)出了難以適應(yīng)新時期發(fā)展需求的特點。在經(jīng)濟全球化之間的聯(lián)系不斷加強的情況下，全球化也成為了我國會計學(xué)的主要發(fā)展趨勢。
一、會計基礎(chǔ)理論的概述
會計環(huán)境、會計信息系統(tǒng)、會計對象和會計職能等要素是會計基礎(chǔ)理論的主要內(nèi)容。會計環(huán)境主要指的是經(jīng)濟環(huán)境、法律體系和政治環(huán)境等外部原因?qū)嬒到y(tǒng)的影響。會計信息系統(tǒng)涉及到了企事業(yè)單位中的一些重要經(jīng)濟信息。根據(jù)《中華人民共和國會計法》的有關(guān)規(guī)定，會計核算與會計監(jiān)督是會計職能的主要表現(xiàn)形式。從企事業(yè)單位所面臨的實際情況來看，會計職能也可以被細(xì)化為反映與控制職能、反映與監(jiān)督職能和考核與評價職能等多種職能。會計對象則主要指的是會計工作每天所要進行統(tǒng)計和監(jiān)督管理的內(nèi)容。
二、會計基礎(chǔ)理論的主要特點
客觀性是會計基礎(chǔ)理論的一個主要特點。它的這一特性要求會計人員在日常工作中需要用一種客觀的態(tài)度對會計事物進行評價，進而避免因個人主觀思想所帶來的對會計事物本|內(nèi)容評判的不利影響。其次，從會計人員的實際工作情況來看，企業(yè)財務(wù)部門需要依托本單位會計事物的主要特點，對相應(yīng)的管理機制進行完善，這就說明會計基礎(chǔ)理論還存在這規(guī)范性的特點。在這一因素的作用下，會計實務(wù)的運行會表現(xiàn)出協(xié)調(diào)性和統(tǒng)一性的特點。除此以外，系統(tǒng)性、前提性和支持性也是會計基礎(chǔ)理論所表現(xiàn)出來的主要特點。
三、會計基礎(chǔ)理論的功能表現(xiàn)
（一）認(rèn)知功能
會計基礎(chǔ)理論是建立在具體化的會計實踐活動的基礎(chǔ)上的一大理論體系。它可以在對會計實踐工作進行探究的基礎(chǔ)上，對會計實務(wù)進行系統(tǒng)化的總結(jié)。從企事業(yè)單位會計工作所表現(xiàn)出來的主要特點來看，對會計基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)，是讓會計人員對會計實務(wù)和會計活動進行全面認(rèn)知的有效方式。在對會計基礎(chǔ)理論進行充分了解以后，會計人員可以借助這一理論對一些會計問題進行準(zhǔn)確化的分析與判斷，因而，認(rèn)知功能是會計基礎(chǔ)理論所表現(xiàn)出來的主要功能。這一功能的發(fā)揮，對企業(yè)經(jīng)濟效益的提升有著積極的促進作用。
（二）規(guī)范功能
對正確的認(rèn)知與規(guī)律進行總結(jié)，是基礎(chǔ)理論的主要內(nèi)容。因此，客觀性與科學(xué)性是基礎(chǔ)理論所表現(xiàn)出來的主要特性。對會計基礎(chǔ)理論知識的掌握與理解，已經(jīng)成為了企業(yè)在會計行為的開展過程中對會計人員的個人行為進行規(guī)范的有效方式。對于企業(yè)而言，在會計行為的進行過程中，企業(yè)內(nèi)部的相關(guān)工作人員需要對會計基礎(chǔ)理論中的有關(guān)內(nèi)容進行充分了解。因此，會計基礎(chǔ)理論是會計活動的規(guī)范性和會計核算工作的實效性的保障因素。規(guī)范功能也是會計基礎(chǔ)理論所表現(xiàn)出來的主要功能。
（三）指導(dǎo)功能
從我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展現(xiàn)狀來看，會計工作已經(jīng)開始在我國的廣大企事業(yè)單位中得到了有效普及。會計工作也成為了社會經(jīng)濟活動的一大重要組成部分。從我國企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀來看，會計基礎(chǔ)理論已經(jīng)成為了企業(yè)經(jīng)營決策的主要參考要素。它在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營工作中也可以發(fā)揮出一定的指導(dǎo)作用。在會計人員對事關(guān)會計工作的基礎(chǔ)理論有了充分認(rèn)識以后，他們會通過自我約束的方式來避免一些不規(guī)范的行為。因此，會計基礎(chǔ)理論在企業(yè)的經(jīng)營決策管理工作的開展過程中也可以發(fā)揮出一定的指導(dǎo)功能。
（四）教育功能
會計基礎(chǔ)理論的教育功能主要指的是這一理論在課堂教學(xué)中所發(fā)揮出來的主要不更能。從我國高等院校的發(fā)展現(xiàn)狀來看，會計學(xué)專業(yè)已經(jīng)成為了我國經(jīng)濟類院校中的重點學(xué)科，會計基礎(chǔ)理論已經(jīng)成為了會計教學(xué)工作的主要教學(xué)依據(jù)。我國現(xiàn)行的會計既能培訓(xùn)模式也職業(yè)道德培養(yǎng)方式就是在會計基礎(chǔ)理論的基礎(chǔ)上建立起來的。《會計學(xué)原理》和《會計基礎(chǔ)》等基礎(chǔ)課程的開設(shè)，可以讓學(xué)生對會計學(xué)的相關(guān)知識進行充分了解。《會計規(guī)范》課程的開始，克一那好
四、會計基礎(chǔ)理論的發(fā)展趨勢
（一）會計基礎(chǔ)理論的發(fā)展戰(zhàn)略方向
從我國經(jīng)濟社會的發(fā)展現(xiàn)狀來看，在對社會經(jīng)濟的主要發(fā)展方向進行充分把握的基礎(chǔ)上，對會計基礎(chǔ)理論的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)進行確認(rèn)，是對會計工作的科學(xué)性和時效性進行提升的重要方式，根據(jù)科學(xué)發(fā)展觀對我國經(jīng)濟社會發(fā)展所提出的要求，我國會計學(xué)的發(fā)展也還需要在遵循科學(xué)發(fā)展觀的基礎(chǔ)上堅持以人為本的原則。為促進會計基礎(chǔ)理論的可持續(xù)發(fā)展，有關(guān)人員需要在對新時期的會計學(xué)發(fā)展戰(zhàn)略進行明確的基礎(chǔ)上，對科學(xué)化的戰(zhàn)略目標(biāo)進行構(gòu)建。
（二）會計基礎(chǔ)理論的發(fā)展趨勢
堅持全面協(xié)調(diào)可持續(xù)的原則，是會計基礎(chǔ)理論在新時期的主要發(fā)展趨勢。這一發(fā)展趨勢的產(chǎn)生，與我國所面臨的環(huán)境問題之間存在著一定的關(guān)系，在我國的生態(tài)環(huán)境已經(jīng)遭到嚴(yán)重破壞的情況下，經(jīng)濟社會發(fā)展與環(huán)境之間的關(guān)系問題已經(jīng)開始得到了社會的關(guān)注。在對會計基礎(chǔ)理論進行整合的過程中，有關(guān)部門可以將環(huán)境損害因素設(shè)置為制造業(yè)企業(yè)等領(lǐng)域中存在污染問題的企業(yè)的經(jīng)濟核算工作中的指標(biāo)因素，以促進社會經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。
五、結(jié)論
會計基礎(chǔ)理論知識對企業(yè)會計行為的規(guī)范有著積極的促進作用。針對市場經(jīng)濟新時期對會計學(xué)發(fā)展所提出的要求，在遵循可持續(xù)發(fā)展原則的基礎(chǔ)上，從中國國情出發(fā)對會計理論發(fā)展觀念進行不斷更新，可以讓會計基礎(chǔ)理論的自身功能得到成為充分的發(fā)揮。
作者簡介：
章B（1995.11-），女，浙江上虞人，就讀于哈爾濱學(xué)院。
摘 要：會計理論的發(fā)展總是滯后于經(jīng)濟環(huán)境的變化，金融衍生工具的出現(xiàn)引出了公允價值計量屬性。它使會計理論從會計本質(zhì)、會計目標(biāo)、會計信息質(zhì)量特征要求、會計要素定義、會計確認(rèn)與計量等方面都出現(xiàn)了問題。對這些內(nèi)容進行反思，并指出公允價值計量是唯一科學(xué)的計量方式。但它的引進必須重構(gòu)當(dāng)代會計理論，這樣才能保持會計系統(tǒng)的科學(xué)性和邏輯上的一致性，才能解決在研究和應(yīng)用中出現(xiàn)的一些問題和困惑。
關(guān)鍵詞：公允價值；會計基礎(chǔ)理論；反思
公允價值計量是到目前為止最接近科學(xué)計量的一種會計計量模式，會計計量模式從使用歷史成本計量的靜態(tài)反映走向用公允價值計量的動態(tài)反映是會計計量史上一次革命性的突破。漢語中公允有公眾許可、公眾認(rèn)可、公眾接受之意，英文中公允和公平的詞源完全相同，都是“fair”，因而公允價值更接近美國的“公認(rèn)會計原則”。
一、公允價值會計是唯一科學(xué)的計價方式
歷史成本計量是當(dāng)代會計理論構(gòu)建的重要基礎(chǔ)，但隨著經(jīng)濟的發(fā)展，當(dāng)代會計理論在會計目標(biāo)、信息質(zhì)量特征、會計要素定義等諸多方面顯現(xiàn)出一些不盡人意的瑕疵，而這些幾乎都可以歸因為歷史成本計量模式僅是一種靜態(tài)反映。公允價值計量是會計計量史上的革命，是一種動態(tài)反映觀。可以說，只有公允價值計量屬性，才是科學(xué)的計量屬性。
（一）公允價值會計是一種強調(diào)動態(tài)反映的計量模式
公允價值的計量摒棄了賬面價值靜態(tài)不變的反映方式，堅持進行動態(tài)反映。這一變革，要求計量要素初始計量之后，還要在報告時點用現(xiàn)行市價進行后續(xù)計量。因此，公允價值計量本質(zhì)上是一種強調(diào)動態(tài)反映的計量模式。
（二）公允價值會計是一種以真實反映為目的的計量模式
由于物價變動的緣故，資產(chǎn)的實際價值往往和過去交易發(fā)生的歷史成本之間出現(xiàn)差距。使賬面資產(chǎn)不能真實反映實際財務(wù)狀況，要真實反映必須在報告時點按市價重新計量，公允價值會計就是這樣的計量模式。這種模式是一種以會計計量為優(yōu)秀的，通過用計量時點的物價動態(tài)反映資產(chǎn)價值并確認(rèn)已實現(xiàn)收益和未實現(xiàn)收益的一種計量方式。
（三）公允價值會計是一種重計量輕攤派的計量模式
公允價值計量模式下，資產(chǎn)計價和收益的確認(rèn)都靠會計計量。資產(chǎn)通過后續(xù)計量反映報告時點的真實價值，收益也通過后續(xù)計量將未實現(xiàn)的收益在報表中反映。與歷史成本模式下強調(diào)實現(xiàn)原則、奉行攤配的收入和成本的配比不同，在公允價值計量模式下，是不會出現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的割裂、會計利潤和經(jīng)濟利潤背離的情況的，資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的鉤稽關(guān)系將更加穩(wěn)固。
二、公允價值計量模式和歷史成本計量模式的區(qū)別
公允價值計量模式產(chǎn)生的直接誘因是金融創(chuàng)新，是金融衍生工具的出現(xiàn)。因為金融衍生工具不具有實物形態(tài)和貨幣形態(tài)，其交易和事項大多數(shù)并沒有實際發(fā)生，傳統(tǒng)的歷史成本模式無法對其進行計量，也就無法進行會計處理。公允價值計量產(chǎn)生的根本因素是物價變動，物價變動使傳統(tǒng)的會計收益越來越偏離經(jīng)濟學(xué)上的真實收益，不利于企業(yè)的資本保全，不符合收入和費用的配比原則，從而從根本上降低了會計信息的決策有用性。
（一）會計目標(biāo)不同
FASB與IASB在財務(wù)報告概念框架中將會計的目標(biāo)表述為：提供有助于現(xiàn)在和潛在的投資者、債權(quán)人以及其他信貸者進行投資、信貸和類似資源配置決策的信息，實現(xiàn)財務(wù)報告提供決策有用信息。現(xiàn)代會計這個會計目標(biāo)無論在邏輯上還是在實際操作中都不太合適。首先，從邏輯上看，“決策有用觀”是從會計信息使用者的角度對會計信息系統(tǒng)提出的要求。會計信息是會計工作的成果，工作成果的好壞，只能由會計信息系統(tǒng)設(shè)計得科學(xué)與否和會計工作的質(zhì)量優(yōu)劣來保證，不能由信息使用者“有沒有用”來檢驗。其次，從實際工作中看，會計信息使用者，有很多種類，諸如投資者、債權(quán)人、有關(guān)政府宏觀管理部門、企業(yè)內(nèi)部管理當(dāng)局、企業(yè)職工、材料供應(yīng)商、商品銷售商、證券交易所、 經(jīng)濟研究所、新聞媒體等。即便是只有一類信息使用者，比如投資者，他們之間也存在著個性偏好、理解能力、自身實力的不同而產(chǎn)生對信息的不同需求。會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)將“決策有用性”作為會計信息質(zhì)量要求中的第一質(zhì)量特征并將其原則化，這一標(biāo)準(zhǔn)常常使會計信息的提供者處于相關(guān)性與可靠性難以決斷的尷尬境地，往往為了相關(guān)性犧牲可靠性，為了可靠又顧不得相關(guān)。最后，從會計信息質(zhì)量的檢查來看，沒有哪一個審計師對企業(yè)財務(wù)報告做出“決策有用性”的審計結(jié)論，審計師從來只是對會計信息的真實性、對會計準(zhǔn)則的遵循情況等做出結(jié)論，真實的會計信息自然是對信息使用者決策有用的信息。
公允價值計量就是要及時反映會計主體資產(chǎn)及負(fù)債等要素的價值變動，并以當(dāng)時的市場價格為基準(zhǔn)，將原賬面價值進行調(diào)整，用報告時點的市場價值進行動態(tài)計量，使會計各要素的賬面價值與報告時點上的實際市場價值始終保持一致，從而達(dá)到真正的如實反映。歷史成本是以真實的原始憑證為資產(chǎn)和負(fù)債等會計要素計量提供了可靠性的保證，但這僅能表示賬面成本的靜態(tài)真實，賬面歷史成本是交易發(fā)生時點的公允價值，如果還用賬面價格反映資產(chǎn)現(xiàn)值就是不真實的反映。這種信息是歷史可靠而現(xiàn)實不可靠，是一種機械程序的真實，其后果是結(jié)果不真實。
（二）資產(chǎn)（負(fù)債）與收益（費用）定義不同
現(xiàn)代會計將資產(chǎn)定義為：“由企業(yè)過去交易或事項形成的，企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。”在這個定義中資產(chǎn)涵蓋的時間實際上是包括了過去、現(xiàn)在和未來，資產(chǎn)的形成是過去交易的，又是現(xiàn)在擁有和控制的，還是能在未來帶來經(jīng)濟利益的資源。我們知道資產(chǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表的主要組成部分，而資產(chǎn)負(fù)債表是反映企業(yè)財務(wù)狀況的財務(wù)報表，是靜態(tài)的、時點的會計報表，這兩者是矛盾的。其實，資產(chǎn)這個定義，一方面是為了和會計“決策有用觀”的目標(biāo)相呼應(yīng)，“決策有用觀”這個目標(biāo)就要求會計信息必須面向未來；另一方面是為了保證會計信息的客觀可驗證性，強調(diào)歷史成本計量，以原始憑證作為可驗證的保障。
現(xiàn)代會計將收入定義為：“由企業(yè)日常活動所形成的、會導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益增加的、與企業(yè)所有者投入的資本無關(guān)的經(jīng)濟利益總流入。”將費用定義為：“由企業(yè)日常活動形成的，會導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益總流出。”這兩個定義里都隱含著“已形成”“已發(fā)生”概念，同資產(chǎn)、負(fù)債概念里的“過去交易形成”意思一樣，反映的是由歷史成本計量的可以由會計憑證保障可驗證的信息。
金融衍生工具的出現(xiàn)引出公允價值會計計量的興起，但會計要素定義是歷史成本計量模式下的產(chǎn)物，各國會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)引進公允價值計量后對基礎(chǔ)會計理論并沒有全面反思，而是采用漸近式的改變、修修補補的完善方法。對金融衍生工具的定義都采用了回避矛盾的方式。國際會計準(zhǔn)則委員會將金融衍生工具定義為：“形成一個經(jīng)濟實體的金融資產(chǎn)且形成另一個經(jīng)濟實體的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合約。”其余各主要會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)對金融工具的定義也都以合約權(quán)利定義資產(chǎn)、合約義務(wù)定義負(fù)債和權(quán)益，定義反映了金融工具合約的本質(zhì)屬性。對于和歷史成本計量沖突的部分，這些定義都繞過了，比如資產(chǎn)和負(fù)債定義里的“由過去交易事項形成的”這一界定條件。結(jié)合FASB和IASC的定義，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號也采取要相似地繞過了“過去交易事項形成的”這一條件的做法。但定義中多出了“在未來某一日期結(jié)算”這一條件，將交易的時間拉到未來，這就明顯造成了與資產(chǎn)和負(fù)債定義里強調(diào)的“過去交易事項”形成的條件相抵觸。公允價值計量導(dǎo)致了未實現(xiàn)損益的確認(rèn)，而未實現(xiàn)損益顯然不符合收入（費用）要素定義中隱含“已形成”“已發(fā)生”概念。因此，公允價值計量模式的出現(xiàn)要求會計要素概念在時間上進行修正，不然會計理論中就會出現(xiàn)要素定義和要素具體內(nèi)容含義相抵觸的現(xiàn)象。
（三）會計利潤的含義不同
歷史成本會計模式只有在物價穩(wěn)定前提下會計利潤和經(jīng)濟利潤才一致。借貸記賬法的設(shè)計依靠實現(xiàn)原則和配比原則確定會計期間的收益，資產(chǎn)用交易實際發(fā)生的歷史成本計量并保持不變，用原始憑證保證會計信息的真實可靠。費用、成本是攤派的結(jié)果，而資產(chǎn)負(fù)債表最終反映的是資產(chǎn)的攤余價值。可舉例說明：
假如，某企業(yè)年初庫存商品賬面價值 100 000 元，年初商品的實際價值也是100 000元，同時該企業(yè)年初負(fù)債為30 000元，所有者權(quán)益為 70 000 元。
假定該企業(yè)本年度銷售了庫存商品40%，銷售價格70 000元，款項已收存銀行。年末剩余商品60%，如果商品年末與年初價格不變（不考慮所得稅）。
在歷史成本會計模式下，該企業(yè)反映資產(chǎn)計價的資產(chǎn)負(fù)債表和收益確認(rèn)的利潤表如下（見表1、表2 和下頁表3）。
在這一計量模式中，本年實現(xiàn)利潤30 000元，與當(dāng)年凈資產(chǎn)增加額一致，也就是說，通過資產(chǎn)負(fù)債表（實賬戶體系）可以計算利潤，資產(chǎn)年末減年初的差就是本年利潤，通過收益表（虛賬戶體系）也可以計算本年利潤，兩者是一致的，解釋了利潤形成的原因和產(chǎn)生的過程，這兩張表就形成了嚴(yán)密的鉤稽關(guān)系。但這種嚴(yán)密的鉤稽關(guān)系存在的前提是資產(chǎn)的價格年初、年末保持恒定不變（賬面歷史成本不變），資產(chǎn)價格一旦發(fā)生變化，兩張表上的利潤的鉤稽關(guān)系就不存在，這就是歷史成計價模式的脆弱性。當(dāng)在物價變動下，資產(chǎn)的價格肯定會發(fā)生變化，資產(chǎn)一變，我們實賬戶上還按賬面價值反映總額，這個數(shù)據(jù)就成了無用的數(shù)據(jù)，如果資產(chǎn)動態(tài)地按市場價反映，又不能和收益表形成對應(yīng)關(guān)系，就形成了會計利潤和真實財富增值（經(jīng)濟利潤）的背離。
公允價值會計模式要求在每個計量時點上，對要求計量的資產(chǎn)（或其他要素）都按計量時點對該資產(chǎn)（或其他要素）實際價值確定該資產(chǎn)（或其他要素）的價格（計量時點的市場價格），進而確定該期間的收益。仍以上例為例：
假如當(dāng)年銷售發(fā)生時，庫存商品價值已上漲10%，所以該時點上商品增值為100 000×10%=10 000元，存貨總價值110 000元；實現(xiàn)銷售收入70 000元，銷售了40%的商品，銷售成本應(yīng)為110 000×40%=44 000元；年末結(jié)余商品價值為100 000×60%×（1+20%）=72 000元（存貨至年末又增值10%）；其反映收益確認(rèn)的利潤表和年末反映資產(chǎn)計價的資產(chǎn)負(fù)債表（見表4和表5）。
以上是以公允價值計價計算的會計利潤，由于堅持了計量時點資產(chǎn)按市價計價，從而保證了資產(chǎn)計價和實際價值一致，也保證了會計利潤和經(jīng)濟利潤的一致。這樣在物價變動下，即使資產(chǎn)價格發(fā)生了變化，兩張表上的利潤的鉤稽關(guān)系還存在，這就防止了歷史成計價模式下會計計量的脆弱性，保證會計報表永遠(yuǎn)報告有用的數(shù)據(jù)。
三、基于公允價值計量模式的會計基礎(chǔ)理論反思
公允價值計量使會計計量開始走上科學(xué)的計量道路，是對原有的歷史成本會計理論的顛覆，目前無論在理論研究方面還是在實踐運用上，都存在很多的問題，有一定的難度。
（一）會計的本質(zhì)
關(guān)于對會計本質(zhì)的討論，西方會計界經(jīng)歷了這樣幾個歷程：20世紀(jì)30年代，會計界普遍認(rèn)為，會計是記錄、分類和匯總交易事項并報告、解釋的一門藝術(shù)；20世紀(jì)50年代，“工具論”和“方法論”占主要地位。20世紀(jì)70年代以來，會計是一個信息系統(tǒng)的觀點，在西方會計理論界一直占據(jù)著主導(dǎo)的地位（百度百科）。
我國會計理論界對會計本質(zhì)有兩種最主要的觀點：一種是管理活動論，持有這種觀點的代表人物是楊紀(jì)琬、閻達(dá)五教授。另一種觀點認(rèn)為會計是一個信息系統(tǒng)，持這種觀點的代表人物是余緒纓、葛家澍教授。但會計的本質(zhì)不會由于人們的爭論而改變，從國際流行的復(fù)式借貸記賬法就可以看出，它通過設(shè)計出的一系列專門的方法（設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核會計憑證、登記賬簿、成本計算、財產(chǎn)清查、編制會計報表），分類計量出各要素的價格，真實且準(zhǔn)確地反映出報告時點的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果。因此，會計的本質(zhì)實際上是計算利潤的工具，而用這種工具計算出的利潤首先必須是真實的。為了實現(xiàn)這種目標(biāo)，必須使用公允價值計量。
（二）會計的目標(biāo)
FASB與IASB聯(lián)合了財務(wù)報告概念框架，提出了通用財務(wù)報告的目標(biāo)，目標(biāo)是提供有助于投資者和債權(quán)人及其他信貸者進行投資、信貸和類似資源配置決策的信息。我國2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》里將財務(wù)會計目標(biāo)表述為：向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。從中可以看出，決策有用觀（包含受托責(zé)任觀）作為會計目標(biāo)已成為會計界主流觀點被大家接受并被國際化、原則化。
如前所述，會計信息質(zhì)量的好壞應(yīng)該是由這個系統(tǒng)設(shè)計的科學(xué)性和會計人員工作的質(zhì)量來保障，不能由會計信息的需求者提出來。會計實質(zhì)就是一個收益確認(rèn)的工具，只需要核算會計數(shù)據(jù)是否真實，確保會計利潤和經(jīng)濟利潤達(dá)到一致，其會計的目標(biāo)就達(dá)到了，真實的數(shù)據(jù)就是決策有用的數(shù)據(jù)。公允價值會計用動態(tài)的反映觀，各會計要素不僅要通過初始計量反映在賬面上，還要在報告時點進行后續(xù)計量，用當(dāng)時的市價動態(tài)反映，收益確認(rèn)也要包含與資產(chǎn)溢價有關(guān)的未實現(xiàn)的收益，其目標(biāo)就是真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果等。
（三）會計要素的分類是否科學(xué)
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中會計要素的概念是：“會計要素是根據(jù)會計交易或者事項的經(jīng)濟特征所確定的財務(wù)會計對象的基本分類。”基本準(zhǔn)則還規(guī)定，會計要素按照其性質(zhì)分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤六要素，其中，資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是側(cè)重反映企業(yè)財務(wù)狀況的要素，收入、費用和利潤是側(cè)重于反映企業(yè)的經(jīng)營成果的要素。
靜態(tài)三要素的定義使會計主體出現(xiàn)了二元化。從上述要素的概念可以看出，會計要素是對會計對象進行的最基本的分類，而會計對象則是企事業(yè)單位的資金運動，顯然這個資金運動只能是特定經(jīng)濟實體的，不可能是其他經(jīng)濟實體的資金運動。準(zhǔn)則在界定靜態(tài)三要素的定義時，資產(chǎn)定義的主體是企業(yè)（企業(yè)擁有或控制的），負(fù)債定義的主體是企業(yè)（企業(yè)過去交易形成的），所有者權(quán)益定義的主體是所有者（所有者享有的剩余利益）。動態(tài)三要素是依據(jù)什么劃分的？如果按照經(jīng)濟利益的流向分類的，那么收入為流入、費用就是流出了，利潤中就既有了流入又有了流出，顯然不合適。若假定劃分依據(jù)為產(chǎn)生的原因，即是否由日常活動中產(chǎn)生的，則收入、費用屬于日常活動中產(chǎn)生，但利潤中既包含了日常活動中產(chǎn)生的也包含了非日常活動中產(chǎn)生的部分。可見，沒有劃分依據(jù)。所有者權(quán)益和利潤是兩個獨立的要素，但所有者權(quán)益包含了利潤。兩個存在種屬關(guān)系的概念同時被劃分到會計要素這一概念里是自相矛盾的，也是概念外延劃分規(guī)則所不允許的。
（四）會計的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是否合理
公允價值興起的直接動因是衍生金融工具的計量要求，但在金融衍生工具的定義中世界各主要會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)都繞過了資產(chǎn)和負(fù)債“由過去交易事項形成”這一重要界定條件。公允價值計量還增加了未實現(xiàn)損益的確認(rèn)，而未實現(xiàn)損益也不符合收入和費用要素定義中隱含的“已形成”“已發(fā)生”條件，顯然對公允價值的確認(rèn)違背了以上會計確認(rèn)條件中的“定義性”。
FASB在SFAS157中對公允價值的定義是：“公允價值是計量日當(dāng)天市場參與者在有序交易中出售資產(chǎn)收到的價格或轉(zhuǎn)移負(fù)債支付的價格。”所以，為確定經(jīng)濟主體所持有的、并不實際參與市場交易的資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值，就必須假設(shè)主體以資產(chǎn)賣方或負(fù)債轉(zhuǎn)讓方的身份，將資產(chǎn)提交市場進行交易（虛擬交易），以確定其計量日的現(xiàn)行市價（市場參與提供）。因此，公允價值計量要依賴“虛擬交易”和“市場參與者”。“虛擬交易”除了不能驗證外，還存在不確定性，這樣對公允價值確認(rèn)又違背了會計確認(rèn)條件中的“可靠性”。
四、研究結(jié)論
當(dāng)代會計普遍認(rèn)為會計是一個信息系統(tǒng)，并以歷史成本計量為基礎(chǔ)構(gòu)建了一系列理論。這一理論存在兩大問題：一是邏輯性不強，不能形成一個科學(xué)體系；二是歷史成本計量的靜態(tài)反映在物價變動較快的現(xiàn)實下失去了真實性。我們常說，經(jīng)濟越發(fā)展會計越重要，就是指隨著新事物的出現(xiàn)會計理論和實務(wù)都得要跟得上，會計準(zhǔn)則也必須隨新經(jīng)濟事項的需求而變更。而會計政策的變更都是實務(wù)界先出現(xiàn)問題，理論界再研究對策，會計理論就跟著修修補補。其實，如果不把歷史成本計量徹底革除掉，就不可能去除會計信息質(zhì)量特征上的許多謬誤。反思?xì)v史成本計量的理論缺陷，是構(gòu)建新的公允價值會計理論的前提和基礎(chǔ)。通過前面的分析，會計理論的構(gòu)建要遵循“會計本質(zhì)―會計目標(biāo)―會計信息質(zhì)量特征要求―會計要素―會計確認(rèn)與計量―會計報告”的思路，每一部分都要進行修改、完善和創(chuàng)新，這樣才能形成前后邏輯一致的科學(xué)體系。
摘要：21世紀(jì)進入知識經(jīng)濟時代，新的任務(wù)、新的要求將給會計迎來新的挑戰(zhàn)，也必將對現(xiàn)有的會計產(chǎn)生全面而深刻的影響。知識經(jīng)濟的生命力在于不斷創(chuàng)新，知識經(jīng)濟的特征要求對會計進行全面的改革，重新構(gòu)建知識經(jīng)濟時代會計基礎(chǔ)理論體系。本文重點論述會計原則、會計假設(shè)、會計計量模式和會計平衡公式在知識經(jīng)濟條件下所應(yīng)做的調(diào)整與創(chuàng)新。
關(guān)鍵詞：知識經(jīng)濟；會計基礎(chǔ)理論；創(chuàng)新
一、會計原則
知識經(jīng)濟的到來，使會計理論中相關(guān)概念定義等已不能對其內(nèi)涵做出完整的解釋，而需要給予重新定義，諸如會計假設(shè)、會計原則、會計確認(rèn)和計量等。會計核算空間將被拓寬，會計報告將呈現(xiàn)多樣性、充分性和及時性，會計信息處理技術(shù)將更發(fā)達(dá)、信息傳送更快捷。
在知識經(jīng)濟條件下，在堅持傳統(tǒng)會計核算原則的同時，又要符合其獨特要求，拓展或改變部分原則內(nèi)涵。歷史成本原則顯得不合時宜，在盡可能的情況下應(yīng)采用某種形式的市場價值，混合使用兩種或多種計量基礎(chǔ)，完整地反映企業(yè)會計信息；相關(guān)性原則要做到對外對內(nèi)報告并重，對外部投資者、債權(quán)人和內(nèi)部經(jīng)營者都要快速提供相關(guān)信息資料，滿足多變環(huán)境的要求；為利于反映現(xiàn)金流量信息，考慮貨幣時間價值和風(fēng)險價值等因素，適應(yīng)現(xiàn)實經(jīng)濟中的衍生金融工具等經(jīng)濟事項，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則將與收付實現(xiàn)制結(jié)合起來運用，對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟以現(xiàn)金流動制為基礎(chǔ)進行核算：配比性原則因“虛擬公司”的出現(xiàn)及合作各方要求合理分配實物資產(chǎn)、人力資產(chǎn)、智力資產(chǎn)的耗費，配比范圍擴大了，核算方式也因不確定性要進行合理的調(diào)整；及時性原則有了更高的要求，在保證會計信息真實性的基礎(chǔ)上，會計必須能夠隨經(jīng)濟業(yè)務(wù)變化而變化，提供“實時”信息和預(yù)測信息；靈活性原則致使人力資源會計、知識會計在堅持精確計量的同時，合理運用模糊計量方法，將精確計量和模糊計量有機結(jié)合起來；充分披露原則既要求反映財務(wù)資本的貨幣化會計信息，也要求將人力資源、知識資源在報告中全面、適當(dāng)、公正地予以揭示和披露。
二、會計假設(shè)
隨著近20年知識經(jīng)濟和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，國際經(jīng)濟一體化進程的加快，特別是計算機的產(chǎn)生，計算系統(tǒng)的發(fā)展，國際互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)的迅速普及，出現(xiàn)了許多原有經(jīng)濟環(huán)境中難以想象的經(jīng)濟活動。以信息為產(chǎn)品的虛擬主體大量興起，新的金融衍生工具相繼登臺，使得立足于傳統(tǒng)商品經(jīng)濟的會計基本假設(shè)理論受到了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，導(dǎo)致現(xiàn)有的會計基本假設(shè)部分或全部地受到否定，并在一定程度上影響著財務(wù)會計信息使用者，對財務(wù)報告應(yīng)予以披露的信息提出了新的要求。當(dāng)假設(shè)失去了支持它的合理事實基礎(chǔ)時或者當(dāng)假設(shè)所依據(jù)的事實與現(xiàn)實差距很大時，會計假設(shè)也必須及時作出相應(yīng)修正，以適應(yīng)新的環(huán)境。
（一）會計主體假設(shè)
隨著我國加入WTO，在我國除了具有獨立資金、完整組織機構(gòu)和人員的經(jīng)濟實體外，將會更多地涌現(xiàn)出經(jīng)濟發(fā)展水平多樣化和財產(chǎn)權(quán)益日益復(fù)雜化的虛擬主體。虛擬主體實質(zhì)上是一種名義上或形式上的企業(yè)組織。在網(wǎng)絡(luò)化經(jīng)濟時代，經(jīng)濟組織的結(jié)構(gòu)和功能都具有較強的變動性。企業(yè)可以由多家獨立公司通過信息技術(shù)進行迅速的聯(lián)合和重組，形成一種臨時性結(jié)盟組織，即虛擬公司。虛擬公司的出現(xiàn)，突破了以往的空間概念，極大地改變了會計主體的存在方式，組成公司的各獨立企業(yè)借助計算機網(wǎng)絡(luò)迅速分組，隨時根據(jù)實際情況需要增加或減少組合。虛擬公司使會計主體變成一種新型的“相對會計主體”，這種“相對”會計主體，拓展了傳統(tǒng)有形的會計主體假設(shè)。“網(wǎng)上公司”“遠(yuǎn)距離多主體的網(wǎng)上合作體”等形式的出現(xiàn)，則突破了原有會計主體的“空間”概念。“媒體空間”中的會計主體會越來越多，外延也愈難以界定。會計主體應(yīng)承認(rèn)現(xiàn)實主體與虛擬主體并存，會計上對虛擬公司的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的計量及有關(guān)記錄和報告，都應(yīng)適應(yīng)這個特殊會計主體的需要。傳統(tǒng)的會計主體假設(shè)將有可能被“相對會計主體假設(shè)”所取代。
（二）持續(xù)經(jīng)營假設(shè)
基于現(xiàn)實主體和虛擬主體同時存在的情況，持續(xù)經(jīng)營是假定會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動將按照既定的目標(biāo)持續(xù)不斷地進行下去，但隨著競爭加劇和風(fēng)險增大，企業(yè)隨時會出現(xiàn)被并購、清算、終止的可能，虛擬公司的經(jīng)營活動呈現(xiàn)出即合即分的即時性特征，具有臨時性和不可預(yù)測性，它能根據(jù)市場需要，適時介入、退出與轉(zhuǎn)換，虛擬公司是一個存在于網(wǎng)上的臨時性組織，進行的多是一次性交易，完成后即進行解散，因而引發(fā)對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的挑戰(zhàn)。有人主張代之以破產(chǎn)清算和破產(chǎn)清算期間假設(shè)。因為在知識經(jīng)濟社會中，知識更新、擴散的速度很快，從而經(jīng)濟活動面臨著較大風(fēng)險。正是意識到這一點，“網(wǎng)上實體”的經(jīng)營活動便呈現(xiàn)出“短暫性”，因此，筆者也認(rèn)為確立破產(chǎn)清算及破產(chǎn)清算期間假設(shè)，具有一定的理論與實踐意義。
（三）會計分期假設(shè)
在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟環(huán)境下，虛擬企業(yè)隨市場機遇的出現(xiàn)而產(chǎn)生，市場機遇的可變性決定了它的存續(xù)時間可能很短，甚至可能在幾分鐘之間就形成一個虛擬企業(yè)，完成一筆業(yè)務(wù)后即宣告解散，所以在一個極短時間內(nèi)再劃分時間段已無必要，只要把會計期間與交易期間統(tǒng)一就可解決該問題。因此，有人提出以虛擬企業(yè)的網(wǎng)上交易期作為一個會計期間，可以在一次交易后只編制一次會計報表便可滿足需要。這樣就不會產(chǎn)生成本費用的跨期分配問題，從而使收益等會計信息更真實、可靠。從另一方面說，在網(wǎng)絡(luò)時代，計算機強大的運算和傳輸功能使企業(yè)財務(wù)管理由靜態(tài)走向動態(tài)，使企業(yè)在任何時點，都可將已發(fā)生的經(jīng)濟交易和事項反映在財務(wù)報告上，企業(yè)內(nèi)外部信息使用者可以及時得到企業(yè)實時的財務(wù)和非財務(wù)信息，而無須等待會計期末，因而網(wǎng)絡(luò)時代信息傳遞的實時性使會計分期假設(shè)消除了時間的斷點，也引發(fā)了對會計分期假設(shè)的否定。筆者認(rèn)為，對于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟可取消會計分期假設(shè)，對實體經(jīng)濟仍可適用會計分期假設(shè)。
（四）貨幣計量假設(shè)
隨著國際互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展和知識經(jīng)濟的到來，傳統(tǒng)意義上的貨幣已發(fā)展成為電子貨幣。貨幣出現(xiàn)了無紙化趨勢，加上人力資本和知識資本這些對虛擬企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要的因素又無法用貨幣計量，不能在資產(chǎn)負(fù)債表上予以披露。為解決這些矛盾，必須發(fā)展非貨幣計量單位，以使這些變動因素的計量變成可比性強和易于分析的因素，滿足利害關(guān)系人對這些非經(jīng)濟性信息的需求。會計是對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果全面系統(tǒng)的反映，為記錄和反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，需要貨幣這樣一個統(tǒng)一的量度，然而在網(wǎng)絡(luò)時代，經(jīng)濟的全球化模糊了經(jīng)濟活動國內(nèi)國外的界限，同時國際貿(mào)易、國際投資、國際金融活動的不斷增長使得國際間各國貨幣匯率變動很大，這在客觀上要求以全球一致的電子貨幣作為計量單位，以準(zhǔn)確反映企業(yè)的經(jīng)營情況。
三、會計計量模式
知識經(jīng)濟時代會計計量的重點是要從財務(wù)資源轉(zhuǎn)向知識資源，其中的最大障礙就是會計計量問題。傳統(tǒng)會計計量是以歷史成本為基礎(chǔ)的計量模式，歷史成本計量有客觀、可驗證、中立等優(yōu)點，知識經(jīng)濟時代仍需要歷史成本計量模式，但是，由于知識經(jīng)濟時代以知識為重要資源，依靠發(fā)達(dá)的科技技術(shù)作為企業(yè)生存發(fā)展的決定條件，如按歷史成本計價，往往會低估無形資產(chǎn)的實際經(jīng)濟價值。為正確計量無形資產(chǎn)的真正價值，保證提供的會計信息資料能夠?qū)ν顿Y者和決策者真正有用，在會計系統(tǒng)中引人多重計量手段，因不同會計事項性質(zhì)而選擇不同計量手段將成為會計發(fā)展的必然趨勢。
第一，對于實物資源，可沿用歷史成本/名義貨幣單位計量模式。如果物價變動較大時，可在編制財務(wù)報表時，按歷史成本/一般購買力貨幣單位計量模式進行調(diào)整，以消除物價變動的影響。第二，對于人力資源，可采用現(xiàn)行市價（或公允價值）/名義貨幣單位計量模式。人力資源的計量，可分為成本與價值兩個方面。人力資源成本的計量方法主要是歷史成本與重置成本（現(xiàn)行成本）。人力資源（價值）的計量方法主要是現(xiàn)行成本法或未來貼現(xiàn)法。但人力資源（價值）因其強調(diào)人在未來服務(wù)期對企業(yè)的貢獻，其計量是極其困難的，一般可以以勞動力市場為基礎(chǔ)，以勞動力的現(xiàn)行市價計價。第三，對于衍生金融工具，可采用現(xiàn)行市價（或公允價值）/名義貨幣單位計量模式。由于大多數(shù)衍生金融工具，表現(xiàn)為一種合約，它只產(chǎn)生相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)，而交易事項并未發(fā)生，故無歷史成本可言，需用市價代表公允價值。第四，對未來需求須估計的事項，可采用可實現(xiàn)凈值/名義貨幣單位計量模式。第五，對于衍生資源，可采用歷史成本/名義貨幣單位計量模式以及現(xiàn)行市價（或公允價值）/名義貨幣單位計量模式相結(jié)合的方式進行計量。
需要說明的是，公允價值是以當(dāng)前的市場價格、現(xiàn)行價值為計價基礎(chǔ)的計量方法，正好彌補歷史成本的不足，能適應(yīng)瞬息萬變的市場環(huán)境，能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，能確切地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況、經(jīng)營能力、償債能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險。對于人力資源、特征各異的衍生金融工具“期貨”“期權(quán)”“遠(yuǎn)期合同”等采用公允價值能較好地計量。
四、會計平衡公式
在一般經(jīng)濟學(xué)意義上，任何社會的生產(chǎn)經(jīng)營過程都需要三個因素：勞動力、勞動對象和勞動資料，但在傳統(tǒng)的會計中，將勞動對象和勞動資料投入者作為企業(yè)的所有者，好像只要有這些便可建立一個企業(yè)，自動帶來收益，這顯然是與事實相悖的。所以，筆者認(rèn)為企業(yè)有兩種所有者：一是物質(zhì)資本的所有者，他們提供基本勞動條件；二是勞動力的所有者，他們完成勞動過程。所以，客觀上要求企業(yè)對勞動的投入必須和其他要素的投入一樣對待，將勞動視為企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，并在會計中得到反映，與此相聯(lián)系，勞動者權(quán)益與投資者權(quán)益一樣需要在會計權(quán)益概念中得到體現(xiàn)。
會計必須對人力資源成本、人力資源價值、勞動者權(quán)益進行恰當(dāng)?shù)脑u價、確認(rèn)、計量、記錄和報告。傳統(tǒng)的會計恒等式：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益，應(yīng)修訂為：知識資產(chǎn)+有形資產(chǎn)=負(fù)債+勞動者權(quán)益+所有者權(quán)益，即會計要素應(yīng)由資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤六大會計要素再加上勞動者權(quán)益要素：利潤分配也應(yīng)隨著勞動者權(quán)益要素的建立而由僅僅在投資者之間進行分配，改為由投資者和勞動者共享。
資產(chǎn)包括知識資產(chǎn)和有形資產(chǎn)，這里的有形資產(chǎn)是傳統(tǒng)會計上除無形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)，在知識經(jīng)濟時代，它依舊是資產(chǎn)的組成部分。知識資產(chǎn)將是企業(yè)最有價值的資產(chǎn)，企業(yè)未來的競爭力和盈利能力往往取決于其所擁有的知識資產(chǎn)價值。知識資產(chǎn)=人力資產(chǎn)+智力資產(chǎn)+結(jié)構(gòu)性資產(chǎn)+市場資產(chǎn)。在這四個組成部分中，人力資產(chǎn)是實現(xiàn)價值和增值的基礎(chǔ)：結(jié)構(gòu)性資產(chǎn)則是保證和支持人力資源創(chuàng)造價值和實現(xiàn)價值的資產(chǎn)；市場資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)獲得市場價值，實現(xiàn)價值和價值增值的主要途徑，沒有合適的市場資產(chǎn)，資產(chǎn)價值難以實現(xiàn)和發(fā)揮；智力資產(chǎn)是知識資本的重要組成部分，為企業(yè)實現(xiàn)資產(chǎn)的價值和增值創(chuàng)造了必要的條件。知識資產(chǎn)是一種技術(shù)密集、附加值高的軟資產(chǎn)，是一種無形化的知識、技術(shù)、信息形態(tài)資產(chǎn)，是以智力勞動為主創(chuàng)造的一種非物質(zhì)化的戰(zhàn)略資源，雖具無形性，但它可借助一定的知識、技術(shù)等載體來展現(xiàn)，而不是虛無飄渺的事物，知識資產(chǎn)一般很難確認(rèn)和計量，但它并非不可確認(rèn)和計量。
五、會計確認(rèn)基礎(chǔ)
國際上有識之士實際上早已認(rèn)識到權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要性，并把它作為編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表（收益表）和全面收益表的確認(rèn)基礎(chǔ)，但對另一個重要的報表――現(xiàn)金流量表的確認(rèn)基礎(chǔ)在會計基本假設(shè)中未予以明確。由此看來，權(quán)責(zé)發(fā)生制和現(xiàn)金流量制均應(yīng)用來作為會計確認(rèn)的基礎(chǔ)。由于核算的“網(wǎng)絡(luò)企業(yè)”的組織結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化，會計部門和銷售、經(jīng)營、采購等部門業(yè)務(wù)相融合，經(jīng)濟業(yè)務(wù)可以實時地發(fā)生和結(jié)算，使得會計確認(rèn)的基礎(chǔ)將逐步由權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變?yōu)槭崭秾崿F(xiàn)制。但會計確認(rèn)基礎(chǔ)需在此基礎(chǔ)上進行創(chuàng)新，現(xiàn)行會計制度中，權(quán)責(zé)發(fā)生制會計是以會計分期假設(shè)為前提的。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟時代，大量虛擬企業(yè)的出現(xiàn)使會計分期假設(shè)受到了強烈沖擊，因此，實現(xiàn)現(xiàn)金流動制正是未來會計發(fā)展的必然趨勢。收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制相比雖然比較合理，但其只能用于歷史的現(xiàn)金收支信息的處理，而現(xiàn)金流動制不止限于實際已發(fā)生的現(xiàn)金收支，它還包括可能的虛擬現(xiàn)金流量，可不受會計分期的約束，可隨時提供會計信息，以保證會計信息的有效性。
會計學(xué)從我國建國初期到現(xiàn)在經(jīng)歷了漫長的發(fā)展過程，隨著我國現(xiàn)代化建設(shè)的發(fā)展和社會生產(chǎn)水平的提高，需要我國將會計學(xué)的發(fā)展提升到一個戰(zhàn)略的高度，從而為我國的經(jīng)濟建設(shè)打下良好的基礎(chǔ)。該文就我國會計學(xué)的發(fā)展過程和發(fā)展的戰(zhàn)略背景進行了分析和闡述，并基于會計學(xué)發(fā)展戰(zhàn)略，對會計基礎(chǔ)的理論研究提出了可行的意見和建議。
改革開放以來，會計學(xué)在我國社會學(xué)科中所占的比例逐年增加。生產(chǎn)力水平的提高和經(jīng)濟持續(xù)高速的發(fā)展要求我國不斷提高對會計學(xué)的重視程度并且重點制定有效的會計學(xué)戰(zhàn)略方針。本文就現(xiàn)階段我國會計基礎(chǔ)理論進行分析，并基于我國對會計學(xué)發(fā)展的戰(zhàn)略方針對其基礎(chǔ)理論的發(fā)展和完善提出了可行的措施。
一、會計基礎(chǔ)理論概念及特點
會計基礎(chǔ)理論概念
會計基礎(chǔ)理論主要分為兩類。第一則是對會計科學(xué)和會計學(xué)科的研究。會計科學(xué)形成于十九世紀(jì)工業(yè)革命時期，對于工業(yè)產(chǎn)業(yè)帶動的社會經(jīng)濟發(fā)展要求對世界范圍內(nèi)對經(jīng)濟財務(wù)支出的預(yù)算和決算都更加嚴(yán)格，為此，會計學(xué)作為研究財務(wù)活動和成本預(yù)算、決算的一門科學(xué)而誕生。會計學(xué)科則主要是通過講述會計基礎(chǔ)學(xué)和會計電算化等專業(yè)的課程為會計科學(xué)做出的準(zhǔn)備工作[1]。
會計基礎(chǔ)理論特點
客觀性。會計基礎(chǔ)理論通過對客觀存在與會計科學(xué)相關(guān)的各項事物的闡述，進而揭示會計事物的發(fā)展過程本質(zhì)和規(guī)律。根據(jù)實事求是的原則對會計部門的相關(guān)決策提出寶貴意見[2]。
相對穩(wěn)定性。會計科學(xué)和會計學(xué)科的穩(wěn)定發(fā)展是將會計基礎(chǔ)理論應(yīng)用到會計實踐工作的必要條件。由于會計基礎(chǔ)理論是在會計發(fā)展的歷史過程中不斷形成和完善的，因此對于一定時期內(nèi)相對穩(wěn)定的會計客觀環(huán)境，會計的基礎(chǔ)理論也是相對穩(wěn)定的。
系統(tǒng)性。會計基礎(chǔ)理論作為會計科學(xué)中的重要組成部分，對于推動國家經(jīng)濟發(fā)展、改善國家經(jīng)濟環(huán)境和細(xì)化財政部門的財政預(yù)算具有重要的指導(dǎo)作用。因此，對于會計基礎(chǔ)理論形成的各個環(huán)節(jié)和細(xì)節(jié)，其完整性和系統(tǒng)性都是不可缺少的[3]。
二、會計基礎(chǔ)理論發(fā)展完善后的內(nèi)容與功能
2011年7月4日頒布的《“十二五”科學(xué)技術(shù)發(fā)展綱要》中高度指出，需要把包括會計科學(xué)在內(nèi)的相關(guān)科學(xué)提升到戰(zhàn)略發(fā)展的高度中來。可以看出，不斷完善和發(fā)展會計基礎(chǔ)理論的內(nèi)容對于指導(dǎo)各項社會工作具有重要的作用和意義[4]。
（一）會計基礎(chǔ)理論內(nèi)容
一般性基礎(chǔ)理論。一般性會計基礎(chǔ)理論是在生產(chǎn)實踐過程中應(yīng)用最為廣泛的會計基礎(chǔ)理論。主要包含了會計系統(tǒng)、本質(zhì)對象和職能等相關(guān)方面的理論知識。通過完善會計基礎(chǔ)理論中的各項環(huán)節(jié)使會計基礎(chǔ)理論更加具備系統(tǒng)性，從而更好地應(yīng)用到不同的社會對象中，使得社會生產(chǎn)的各項職能都有所提高，通過相互配合和促進來加強會計基礎(chǔ)理論對生產(chǎn)領(lǐng)域和科學(xué)的指導(dǎo)作用。
管理基礎(chǔ)理論。會計基礎(chǔ)理論在發(fā)揮其競技作用的同時，對政府及社會各個生產(chǎn)企業(yè)和部門的財政管理又具有較強的管理作用。這使得會計的管理基礎(chǔ)理論在會計基礎(chǔ)理論的行程中具備了重要的地位。會計管理基礎(chǔ)理論主要包括了財務(wù)的管理、經(jīng)營理論和會計監(jiān)督體系理論以及對成本的和利潤的運用理論[5]。
（二）會計基礎(chǔ)理論功能
隨著我國社會生產(chǎn)力水平的不斷提高和人民日益增長的物質(zhì)、文化需要以及社會生產(chǎn)領(lǐng)域高度信息化和現(xiàn)代化的發(fā)展，對會計基礎(chǔ)理論的研究和討論已成為我國經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略的重要議程。下文重點闡述了在會計基礎(chǔ)理論在其發(fā)展過程中形成的主要功能。
認(rèn)知功能。隨著會計科學(xué)不斷應(yīng)用深入到社會經(jīng)濟發(fā)展的過程中，會計基礎(chǔ)理論對于企業(yè)發(fā)現(xiàn)自身財政狀況、提出完備的財政政策和完善自身的經(jīng)濟體制都具有較大的認(rèn)知作用。通過對會計基礎(chǔ)理論的發(fā)展和學(xué)習(xí)，企業(yè)可以認(rèn)識自身經(jīng)濟體制內(nèi)部在發(fā)展過程中的關(guān)聯(lián)。通過定期對自身相關(guān)經(jīng)濟事務(wù)的性質(zhì)和特點進行分析，從而較高的提高其經(jīng)濟效益。
基礎(chǔ)功能。會計學(xué)作為當(dāng)代社會的一門重要科學(xué)對生社會生產(chǎn)和經(jīng)濟發(fā)展的各項環(huán)節(jié)都具有較大的作用。而會計基礎(chǔ)理論作為會計科學(xué)的基礎(chǔ)，可以高效地指導(dǎo)會計學(xué)的研究、建設(shè)和發(fā)展。會計科學(xué)的發(fā)展可以通過對會計基礎(chǔ)理論研究和完善來進行。通過深化會計基礎(chǔ)理論使會計科學(xué)工作由抽象化專為具體化，有效地促進會計工作的展開和會計科學(xué)的發(fā)展。
預(yù)見功能。可以通過將會計基礎(chǔ)理論應(yīng)用到會計科學(xué)的具體實踐工作中來發(fā)現(xiàn)和指導(dǎo)企事業(yè)單位的經(jīng)濟發(fā)展，對社會經(jīng)濟領(lǐng)域的發(fā)展有重要的預(yù)見和指導(dǎo)作用，這體現(xiàn)了會計基礎(chǔ)理論的預(yù)見功能。應(yīng)用會計基礎(chǔ)理論對一定時期內(nèi)企業(yè)經(jīng)濟效益的分析，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的良好措施，對企也未來的經(jīng)濟發(fā)展具有更好的預(yù)見和指導(dǎo)作用。
三、會計基礎(chǔ)理論發(fā)展完善的措施
解放思想。目前我國會計工作的重點仍局限在相關(guān)會計人員只對自己單位或部門的預(yù)算、核算和決算中，往往對于國家經(jīng)濟的整體發(fā)展沒有一個全局的考量。這嚴(yán)重阻礙了會計基礎(chǔ)理論在社會生產(chǎn)中的指導(dǎo)作用。因此，有關(guān)部門決策人員和相關(guān)會計工作人員需要解放思想，把完善和發(fā)展會計基礎(chǔ)理論思想提升到社會進步和經(jīng)濟發(fā)展的戰(zhàn)略高度，這在完善會計基礎(chǔ)理論的同時也為社會經(jīng)濟的發(fā)展做出了較大的貢獻。
堅持創(chuàng)新。對于已形成的會計基礎(chǔ)理論在完善的同時還需要挖掘和完善自己身的創(chuàng)新能力，堅持創(chuàng)新理念，使現(xiàn)有的會計基礎(chǔ)理論不斷融入新的血液來促進和指導(dǎo)社會各個學(xué)科的發(fā)展。
加強財務(wù)管理團隊的素質(zhì)基礎(chǔ)。有關(guān)部門需要結(jié)合目前會計財務(wù)管理工作的時效特征進行必要的理念宣傳活動布置，爭取將會計相關(guān)監(jiān)督和服務(wù)創(chuàng)新功效發(fā)展到極致狀態(tài)根據(jù)目前會計職員的專業(yè)技能訓(xùn)練標(biāo)準(zhǔn)分析，其在計算機智能控制技術(shù)和部門預(yù)算、納稅申報等流程中必須穩(wěn)固良好的疏通、協(xié)調(diào)角色地位。具體措施包括：定期舉辦會計基礎(chǔ)知識的講座會談和內(nèi)部業(yè)務(wù)實踐活動，必要時可以布置機制范圍內(nèi)部的人員素質(zhì)競賽項目，盡量提升職員的專業(yè)素養(yǎng)品位，拓寬其在實際應(yīng)用問題上的處理能力范圍。
強化內(nèi)部審計監(jiān)督部門的控制實效地位。財政監(jiān)管以及相關(guān)審計單位必須主動貫徹本職務(wù)范圍內(nèi)部的基礎(chǔ)思想指導(dǎo)工作，廣泛應(yīng)用不定期抽查手段對必要部門的會計核算業(yè)務(wù)和經(jīng)濟處理不合規(guī)則的問題進行排查，并實現(xiàn)全面優(yōu)質(zhì)化改良。這樣能夠科學(xué)疏導(dǎo)整個會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范化能效，進一步穩(wěn)固財經(jīng)紀(jì)律，保證主體部門資金的合理應(yīng)用潛力。
本文通過分析目前我國會計基礎(chǔ)理論形成和發(fā)展背景，對會計基礎(chǔ)理論的內(nèi)容、特點以及功能和理論發(fā)展的重點進行了分析。通過分析得出會計基礎(chǔ)理論的完善和發(fā)展以及將會計基礎(chǔ)理論應(yīng)用到生產(chǎn)改革和實踐中，對于促進社會的進步和發(fā)展具有重要的歷史作用和意義。
（作者單位：合肥學(xué)院）
地址，安徽省合肥市經(jīng)開區(qū) 合肥學(xué)院新區(qū) 電話，15077822826 郵編，230000
摘要：會計工作在兵團企業(yè)工作中占有重要地位，關(guān)系著兵團資金的核算與周轉(zhuǎn)等，而會計理論是財物會計最優(yōu)秀的概念和原理。因此，本文擬從會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計程序、會計要素四個方面對財物會計的基礎(chǔ)理論之間的邏輯關(guān)系進行簡要解析，以期對財物會計基礎(chǔ)理論的研究作出自己的貢獻。
關(guān)鍵詞：財物會計；會計目標(biāo)；會計基本假設(shè)；會計程序；會計要素
《論會計基本理論》是我國所頒布的一項關(guān)于會計理論的重要書籍，其中對于會計理論研究的意義進行了歸納，認(rèn)為其研究有助于界定會計工作的具體范圍并且能夠為會計以及相關(guān)行業(yè)研究人士進行相關(guān)研究提供理論框架等。因此，兵團的財會工作離不開財務(wù)會計基礎(chǔ)理論的研究。
一、會計目標(biāo)
每一個管理工作都有自身的目標(biāo)。會計目標(biāo)，簡而言之就是會計工作的目的，也就是會計工作所要完成的具體任務(wù)。具體來說，財物會計工作的目標(biāo)是提供有關(guān)的財務(wù)報告給需要財會信息的企業(yè)或者個人，這種財務(wù)報告包括企業(yè)，比如兵團的財務(wù)狀況、經(jīng)營成效以及資金流量等在內(nèi)的相關(guān)會計財務(wù)信息，以幫助財務(wù)報告的使用者做出符合實際的、正確的決策。
目標(biāo)是人類從事具體活動的指向標(biāo)，目標(biāo)不同，活動的內(nèi)容就會隨之不同，因此，在經(jīng)濟社會活動以及社會需要日益變化的今天，會計目標(biāo)的制訂要隨時而動、隨需而定，同時，會計人員的活動也要隨之變化。
二、會計基本假設(shè)
假設(shè)是在事件發(fā)生之前，當(dāng)事人或者其他人員根據(jù)事情的走向以及基本情況等因素對事件做出的合乎情理的預(yù)測，它具有一定的可信性、同時某種程度上也具有一定的不確定性。正是假設(shè)的這種特性使得其在我們的日常生活中變得不可或缺。那么何為會計基本假設(shè)呢？根據(jù)以上所述，我們很容易理解，所謂會計基本假設(shè)指的是會計工作人員面對變化莫測的社會環(huán)境以及經(jīng)濟狀況時，給予基本事實所作出的推測。它假設(shè)的對象是各項會計工作開展中所必須的先決條件以及必要條件。它們是會計其他各項工作開展的基礎(chǔ)，會計人員失去它們，就像魚兒離開了水、雄鷹失去了翅膀一樣，無法自由順暢的飛翔。
會計基本假設(shè)的內(nèi)容主要包括會計主體假設(shè)、會計分期假設(shè)、持續(xù)性經(jīng)營假設(shè)、貨幣計量假設(shè)。會計主體假設(shè)的主要目的在于使得會計活動得以在一個清晰明確的空間內(nèi)開展，它主要是指假定會計活動都是為獨立于其他主體以及業(yè)主之外的，某一特定主體所開展的。會計分期假設(shè)是為了給會計分期報告提供相關(guān)依據(jù)，從而為會計之權(quán)責(zé)發(fā)生制度以及收付實現(xiàn)制度提供理論基礎(chǔ)。具體來說，它是假設(shè)企業(yè)，比如兵團可以將連續(xù)經(jīng)營的長時間段通過人為的手段劃分為一個個的短的時間段，而且依據(jù)短時間段所確定的收入、支出、利潤等財務(wù)信息都是正確可以依靠的。持續(xù)性經(jīng)營假設(shè)，是為了給兵團企業(yè)日常的會計確認(rèn)以及計量活動提供依據(jù)和理論基礎(chǔ)，它是假設(shè)兵團可以按現(xiàn)在的狀況正常經(jīng)營下去，不會倒閉或破產(chǎn)。貨幣計量假設(shè)，可以使會計活動的開展擁有統(tǒng)一的計算與衡量標(biāo)準(zhǔn)，從而可以使得會計活動的具體對象可以進行互相之間的對比，使會計的財物報告更加易于理解，又富有高度的概括性。它是一種認(rèn)定所采用的貨幣可以作為會計活動計量最準(zhǔn)確以及最優(yōu)的尺度而的假設(shè)。
三、會計程序
會計程序是對會計過程以及環(huán)節(jié)的科學(xué)性歸納，又被稱為會計核算的基本規(guī)程或者會計核算的方法體系。會計程序通常包括：設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制以及審核憑證、登記賬簿、成本計算、財物清查、編制報表。
它們之間存在著既簡單又復(fù)雜的邏輯關(guān)系。簡單介紹如下：設(shè)置賬戶是會計人員進行核算工作的起點，它主要是對會計各要素的范圍進行具體的分類。復(fù)式記賬是一種記賬方式，記賬的對象是已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。它可以使得經(jīng)濟業(yè)務(wù)上的往來更全面、清楚。會計記賬時必須依據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生的證據(jù)，這就需要填制以及審核憑證。登記賬簿，也是會計程序的重要步驟。賬簿能夠以一種更加集中的方式將會計憑證中所涉及到的經(jīng)濟業(yè)務(wù)往來收集起來，使其更加系統(tǒng)。成本，簡單來說就是所花費的費用，是一種會計術(shù)語的專業(yè)表達(dá)。對企業(yè)費用即成本進行計算能夠更好的掌握企業(yè)的財政支出狀況，自然也是不可或缺的。賬戶清查是對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)所涉及的各種賬戶進行徹底檢查，財務(wù)會計信息首先要保證的就是真實性，因此賬戶清查是會計程序中必要的一環(huán)。財務(wù)報表是會計程序的終點，會計活動的基本目標(biāo)就是為企業(yè)提供財務(wù)報告，而財物報表作為報告的重要組成部分，自然十分重要。
四、會計要素
根據(jù)我國相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用以及利潤是會計要素的重要內(nèi)容。會計要素的確定可以使得會計活動的日常處理變得更加簡單而富有規(guī)律。會計個要素之間的邏輯關(guān)系可為：資產(chǎn)為負(fù)債以及所有者權(quán)益相加的總和，而利潤是收入去除支出費用，那么資產(chǎn)也可以說是負(fù)債、所有者權(quán)益與利潤即收入刨去支出費用所賺資金的和。
五、結(jié)語
從改革開放開始，我國的財物會計，已經(jīng)走過了三十余年的風(fēng)雨歷程。會計作為一個獨立的學(xué)科，有其自身所獨有的內(nèi)在邏輯，這種邏輯關(guān)系就是會計的基礎(chǔ)理論。同其他理論一樣，它是對事物的一種高度的抽象與總結(jié)，是促進會計實際工作不斷進步與完善上的明路燈，因此，做好財務(wù)會計的基礎(chǔ)理論研究，掌握其邏輯關(guān)系，對于兵團的財物工作來說，至關(guān)重要。
摘要：西方國家從20世紀(jì)70年代開始就已經(jīng)進行了環(huán)境會計的研究，逐漸形成了較為系統(tǒng)的環(huán)境理論和方法。而我國環(huán)境會計的研究起步于上世紀(jì)90年代，本文從環(huán)境會計的基礎(chǔ)理論角度著重介紹了環(huán)境會計的概念、對象和要素、目標(biāo)、基本假設(shè)、基本原則、確認(rèn)與計量、信息披露等七個方面國內(nèi)部分專家學(xué)者的主張和研究成果，力求通過對這些成果的歸集，勾勒出我國環(huán)境會計基礎(chǔ)理論的框架，對今后研究能有所幫助。
關(guān)鍵詞：環(huán)境會計；基礎(chǔ)理論；研究成果
西方國家從20世紀(jì)70年代開始就已經(jīng)進行了環(huán)境會計的研究，逐漸形成了較為系統(tǒng)的環(huán)境理論和方法。目前國外發(fā)達(dá)國家的環(huán)境會計研究正向縱深發(fā)展，開始環(huán)境會計應(yīng)用方面的研究和探索。而我國環(huán)境會計的研究晚于西方國家20年，葛家澍教授等在《會計研究》1992年第5期上發(fā)表《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》一文，標(biāo)志著我國開始環(huán)境會計問題的研究，隨后我國會計理論學(xué)術(shù)界，從主要是介紹、借鑒、繼承和局部創(chuàng)新的基礎(chǔ)上開展起來，經(jīng)過二十年的研究與探索產(chǎn)生了許多研究成果。下面就我國會計理論學(xué)術(shù)界在環(huán)境會計理論研究方面的一些觀點予以介紹：
一、環(huán)境會計的概念
雖然環(huán)境會計是圍繞環(huán)境問題而展開的，但人們對環(huán)境會計的具體概念有不同的認(rèn)識。有些學(xué)者如孫興華、王維平、李祥義等從環(huán)境會計的理論依據(jù)、計量單位、職能目的及學(xué)科屬性等方面來定義環(huán)境會計。崔將環(huán)境會計表述為以自然資源耗費應(yīng)如何補償為中心而展開的會計。此觀點為學(xué)者們認(rèn)同最多的。
二、環(huán)境會計的對象和要素
會計對象是指會計所反映和管理的內(nèi)容。會計要素是會計對象的基本內(nèi)容。所以會計對象決定會計要素。環(huán)境會計的對象的顯著特點是增加了環(huán)境內(nèi)容，特別重視環(huán)境科學(xué)與會計實務(wù)的結(jié)合。因此環(huán)境會計的對象自然包括自然環(huán)境。
孫華興、王兆蕊認(rèn)為環(huán)境會計的對象是全不自然資源環(huán)境，他們把環(huán)境會計對象界定為：企業(yè)環(huán)境行為所涉及的自然環(huán)境空間、環(huán)境要素和環(huán)境因子。孟凡利、安慶釗認(rèn)為環(huán)境會計對象是企業(yè)的環(huán)境活動和與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟活動。王辛平、韓軍從資金運動的角度對環(huán)境會計對象進行闡述，認(rèn)為環(huán)境會計對象是企業(yè)對環(huán)境資源的不斷損耗和不斷補償?shù)难h(huán)過程。蔡昌、陳煒煜進一步指出環(huán)境會計對象是自然資源、環(huán)境的開發(fā)維護及使用成本，以及環(huán)境資源的收益和價值補償過程。
環(huán)境會計的要素，國內(nèi)學(xué)者主要提出“三要素論”、 “四要素論”、 “五要素論”、 “六要素論”。 “三要素論”的主要觀點：李心合等學(xué)者認(rèn)為環(huán)境會計的要素包括環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境成本；孫興華、王維平認(rèn)為環(huán)境會計的要素是環(huán)境成本（包括自然資源成本、自然資源損耗、環(huán)境保護支出等）、環(huán)境收入（包括自然資源收入、環(huán)境污染收入、資源環(huán)境保護收入等）、環(huán)境會計收益（資源環(huán)境收益、環(huán)境利潤等）；王辛平、韓軍認(rèn)為環(huán)境會計的要素包括自然資源的損耗、環(huán)境保護支出、環(huán)境保護收益；劉永祥認(rèn)為環(huán)境會計的要素包括環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境效益和環(huán)境費用。“四要素論” 的主要觀點：朱學(xué)義、方文輝認(rèn)為環(huán)境會計的要素有資源價值、環(huán)境成本、環(huán)境收益和環(huán)境利潤；李宏英認(rèn)為環(huán)境會計的要素包括環(huán)境污染損失、自然資源損耗、環(huán)境保護支出和環(huán)境保護收益；李武立提出“五要素論”，認(rèn)為環(huán)境會計要素是對環(huán)境會計對象所作的基本分類，分為資產(chǎn)、負(fù)債、成本、損失收益五類，只不過它們應(yīng)包含環(huán)境內(nèi)容；“六要素論”認(rèn)為環(huán)境會計沒有必要重新界定會計要素，只要將傳統(tǒng)財務(wù)會計六要素的外延加以補充，引入資源環(huán)境以彌補傳統(tǒng)會計的缺陷。持此觀點的學(xué)者包括陸玉明、陳琳、武曉玲、劉愛東、王慧等。
三、環(huán)境會計的目標(biāo)
會計目標(biāo)是指會計活動應(yīng)達(dá)到的境地或標(biāo)準(zhǔn)。關(guān)于環(huán)境會計的目標(biāo)主要有一元論和二元論。持一元論學(xué)者李芳認(rèn)為環(huán)境會計的目標(biāo)是實現(xiàn)經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益的多目標(biāo)協(xié)調(diào)，企業(yè)通過對自然環(huán)境成本的核算，在提高企業(yè)自身直接經(jīng)濟效益的同時，更加注重企業(yè)的社會效益和環(huán)境效益。劉愛東、王慧認(rèn)為環(huán)境會計的目標(biāo)應(yīng)是傳統(tǒng)會計目標(biāo)在環(huán)境信息上的拓展，為會計信息的需求者和使用者的各種活動提供一個有用的信息平臺，其中特別包括環(huán)境方面量化與非量化信息的披露。二元論認(rèn)為環(huán)境會計的目標(biāo)包括基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次，對此大多數(shù)學(xué)者都表示認(rèn)同，但對基本目標(biāo)和具體目標(biāo)的內(nèi)容說法不一。李祥義、楊勁偉、李宏英、方文輝認(rèn)為環(huán)境會計的基本目標(biāo)是促使企業(yè)注重經(jīng)濟效益的同時，高度重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律，合理開發(fā)和利用有限的自然資源，努力提高社會效益和環(huán)境效益。肖衛(wèi)平、許磊、王辛平、韓軍直接將環(huán)境會計的基本目標(biāo)歸結(jié)為實現(xiàn)經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益的多目標(biāo)協(xié)調(diào)。對于環(huán)境會計的具體目標(biāo)，李祥義、肖衛(wèi)平、許磊、方文輝認(rèn)為是為信息使用者提供有用的環(huán)境會計信息。楊勁偉、李宏英、王辛平、韓軍的觀點進一步具體化，即組織的會計核算，確認(rèn)和計量在一定期間的環(huán)境經(jīng)濟效益和經(jīng)濟損失，盡可能為社會各部門、各階層提供與企業(yè)環(huán)境有關(guān)的信息。
四、環(huán)境會計的基本假設(shè)
環(huán)境會計的基本假設(shè)是對環(huán)境與會計之間的關(guān)系所作出的合理推斷，是環(huán)境會計核算賴以進行的前提條件，那么他同傳統(tǒng)會計的基本假設(shè)是否一致呢？為此國內(nèi)不少學(xué)者進行了有益的探討。歸納起來主要有以下幾種提法：暨南大學(xué)羅少德提出環(huán)境會計假設(shè)同傳統(tǒng)會計的基本假設(shè)是一致的，沒有特殊假設(shè)。王蕊、項國闖認(rèn)為環(huán)境會計的基本假設(shè)只要在傳統(tǒng)會計基本假設(shè)基礎(chǔ)上拓寬貨幣計量假設(shè)，采用多種計量單位并用計價的假設(shè)。李永祥、劉愛東、王慧、認(rèn)為環(huán)境會計假設(shè)應(yīng)該在堅持傳統(tǒng)四項基本假設(shè)的基礎(chǔ)上，拓展會計主體和貨幣計量假設(shè)的外延。認(rèn)為環(huán)境會計的計量可以采取定量與定性相結(jié)合，以貨幣計量為主，同時兼用實物計量單位，甚至文字說明等多種計量屬性，已全面揭示會計主體的環(huán)境信息。羅新華、何麗萍在此觀點的基礎(chǔ)上進一步指出持續(xù)經(jīng)營假設(shè)也要有自己的特殊性，認(rèn)為環(huán)境會計的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是以自然環(huán)境和社會環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展為前提的。孟凡利、方文輝、陳煦江在四假設(shè)基礎(chǔ)上增加可持續(xù)發(fā)展假設(shè)，提出“五假設(shè)理論”。肖衛(wèi)平提出了涉及會計主體、受托責(zé)任、環(huán)境價值和多元計量四種假設(shè)的環(huán)境會計基本假設(shè)。受托責(zé)任假設(shè)認(rèn)為環(huán)境會計的受托責(zé)任應(yīng)不局限于“財產(chǎn)托付論”，而是適用于“資源托付論”，即除了財產(chǎn)的保管和使用外，保護生態(tài)環(huán)境和治理環(huán)境污染也應(yīng)成為環(huán)境會計中受托責(zé)任關(guān)系的主要內(nèi)容。
五、環(huán)境會計的基本原則
大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為環(huán)境會計作為會計的一個分支，核算時必須遵循一般會計核算的原則，但又有其獨特性。項國闖認(rèn)為環(huán)境會計核算時除遵循一般會計核算的原則外還應(yīng)遵循以下幾個原則：社會性原則（即環(huán)境會計要揭示國家及企業(yè)對環(huán)境資源的責(zé)任）、預(yù)警性原則、政策性原則、多種計價基礎(chǔ)并用的原則。孟凡利、方文輝認(rèn)為環(huán)境會計的獨特原則主要有七個：兼顧經(jīng)濟效益和環(huán)境效益、外部影響的內(nèi)部化、社會性、法規(guī)性、一定的靈活性、強制披露與自愿披露相結(jié)合。劉永祥、劉愛東、王慧將七項原則進行整合，提出“三原則”即社會性原則、靈活性原則和充分披露原則。肖衛(wèi)平提出了社會性原則、政策性原則、推定性原則和最小差錯原則。他認(rèn)為環(huán)境會計在確認(rèn)時，不一定要有法律上的強制性義務(wù)，而只需存在推定義務(wù)。由于環(huán)境會計在計量上存在較大模糊性，不可能做到絕對準(zhǔn)確，但應(yīng)遵循最小差錯原則，做到相對準(zhǔn)確。王蕊則拋開了傳統(tǒng)的會計原則，單獨提出真實性、充分性、一致性、多種計價基礎(chǔ)并用、社會性和政策性原則等六項環(huán)境會計原則。
六、環(huán)境會計的確認(rèn)與計量
對環(huán)境會計確認(rèn)的討論主要集中在環(huán)境成本的內(nèi)容及確認(rèn)環(huán)境成本時如何資本化和費用化的問題上。許容、姜星明采用列舉的辦法，認(rèn)為環(huán)境成本主要包括環(huán)境監(jiān)測與管理費用、環(huán)境治理費用、政府對正常和超標(biāo)準(zhǔn)排污征收的排污費、環(huán)境問題罰款以及對他人污染造成的人身和經(jīng)濟損害的賠付、環(huán)境因素引起的損失。對環(huán)境成本的處理，大多數(shù)學(xué)者認(rèn)同對發(fā)生的環(huán)境成本，如果符合資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)該將其資本化，并在當(dāng)期級以后各受益期間進行攤銷；不會給企業(yè)未來帶來經(jīng)濟利益的環(huán)境成本，則作為費用計入當(dāng)期損益。石中美在研究中指出環(huán)境成本直接或間接地欲將通過下列方式流入企業(yè)的經(jīng)濟利益有關(guān)，則應(yīng)當(dāng)將其資本化：提高企業(yè)所擁有的其他資產(chǎn)的能力，提高其效率；減少或防止今后經(jīng)營活動所造成的環(huán)境污染；保護環(huán)境；為了減少或防止?jié)撛诘奈廴荆瑥亩Ｗo未來環(huán)境而發(fā)生的成本也應(yīng)予以資本化。
關(guān)于環(huán)境會計計量，學(xué)者們主要討論的是計量單位、計量基礎(chǔ)和計量方法。對于環(huán)境會計的計量單位前面在討論基本假設(shè)是已經(jīng)述及，不多累述。對于環(huán)境會計計量基礎(chǔ)，朱學(xué)義、方文輝、認(rèn)為可以是實際成本，也可以是現(xiàn)行成本、重置成本、機會成本等；安慶釗、李武立、王華等認(rèn)為依據(jù)編輯價值理論和環(huán)境會計要素的特點，可以采用歷史成本、機會成本、邊際成本、替代成本等。
自然資源的價值計量是十分困難的，借鑒環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的估價理論與實踐，許多學(xué)者提出了有關(guān)環(huán)境會計的計量方法。孫興華、王兆蕊認(rèn)為環(huán)境會計的計量方法主要有直接市場法（包括市場價值法或生產(chǎn)率法、人力資本法或收入損失法、防護費用法、恢復(fù)費用法或重置成本法）和替代性市場法。李紅英的研究指出環(huán)境會計的計量有多種計量形式和多種計量方法，如直接市場法、間接市場法、意愿評估調(diào)查法和專家調(diào)查法等。同時指出這些方法都具有一定的主觀性，因而環(huán)境會計具有模糊性，只能做到相對準(zhǔn)確。安慶釗、徐融、陳紅提出了費用效益分析法和數(shù)學(xué)模型法兩種計量方法。王華等認(rèn)為環(huán)境資源一般具有效用性、稀缺性、替代性和非交易性的特點，因此環(huán)境會計的計量方法應(yīng)建立在勞動價值理論和邊際效用理論的基礎(chǔ)上，一般有：機會成本法、預(yù)防性支出法、疾病成本法和人力資本法、生產(chǎn)率變動法。王鳳羽認(rèn)為環(huán)境會計的計量需要配合有關(guān)數(shù)學(xué)思維模式進行，提出機會成本法、影子價格法和模糊數(shù)學(xué)法。
確認(rèn)計量環(huán)境成本后，就需要對環(huán)境成本進行歸集分配，需要進行環(huán)境成本計算。學(xué)者們的一般觀點是有必要將環(huán)境成本納入企業(yè)成本計算體系。徐瑜青等人以火力發(fā)電廠為力對采用ABC 法計算環(huán)境成本進行了專門研究。
七、環(huán)境會計的信息披露
關(guān)于環(huán)境會計的信息披露多數(shù)學(xué)者主張應(yīng)該將定量總結(jié)與定性描述相結(jié)合、價值量基礎(chǔ)與自然量基礎(chǔ)相結(jié)合、環(huán)境的財務(wù)影響報告與非財務(wù)影響報告相結(jié)合，并認(rèn)為當(dāng)前應(yīng)特別重視上市公司的環(huán)境信息披露。關(guān)于環(huán)境報告的內(nèi)容，耿建新、焦若靜提出應(yīng)包括環(huán)境問題及影響、環(huán)境對策方案、在財務(wù)報表及附注中披露環(huán)境支出和環(huán)境負(fù)債，而后者是披露的重點。對于信息的披露方式，孟凡利、徐融、陳紅、李建發(fā)、肖華、儲姣、郭金華、劉伏強等提出補充環(huán)境會計報告和獨立環(huán)境會計報告模式。至于采取哪種報告模式比較合適理論界看法不一。朱丹認(rèn)為較為可行的辦法是在傳統(tǒng)報表的基礎(chǔ)上，增添有關(guān)環(huán)境會計的核算資料，再輔之以報表附注、文字說明等揭示企業(yè)的環(huán)境會計信息。王辛平、韓軍認(rèn)為我國目前環(huán)境會計理論與實務(wù)尚不完善，在短期內(nèi)大范圍形成較系統(tǒng)完備的環(huán)境會計報告形式難度較大。比較可行的辦法是對普通企業(yè)可在傳統(tǒng)報表的基礎(chǔ)上增列“環(huán)境資產(chǎn)”、“應(yīng)付環(huán)保費”、“環(huán)境資本”或“環(huán)保基金”等科目核算有關(guān)內(nèi)容；對于特殊企業(yè)，諸如環(huán)境污染大戶，可重新設(shè)計專門的環(huán)境會計資產(chǎn)負(fù)債表，以體現(xiàn)其行業(yè)的獨特性。李建發(fā)、肖華認(rèn)為在目前我國環(huán)境會計具體準(zhǔn)則空缺的情況下，企業(yè)應(yīng)該首先考慮采取獨立環(huán)境會計報告模式報告環(huán)境信息，待將來我國制定和頒布環(huán)境會計具體準(zhǔn)則后，在采用補充環(huán)境會計報告模式。
從上面這些研究我們可以看到，我國環(huán)境會計還處于基礎(chǔ)理論不斷完善、會計實務(wù)初步實踐階段，許多學(xué)者對環(huán)境會計的基礎(chǔ)理論進行了大量的研究探討，并且在許多方面取得了共識。在保持經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的大環(huán)境下，我國會計界應(yīng)積極借鑒國外環(huán)境會計研究成果，特別是環(huán)境會計實務(wù)研究成果，不斷完善我國環(huán)境會計理論，盡快制定和頒布我國環(huán)境會計具體準(zhǔn)則，以改善環(huán)境會計理論落后于經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)狀，使環(huán)境會計理論能夠更好地為經(jīng)濟發(fā)展服務(wù)。
作者簡介：高俊嶺（1966-），男，黑龍江佳木斯人，漳州職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟管理系教授。
在我國會計體系中，國庫會計是一種與預(yù)算會計密切聯(lián)系的特殊的銀行會計，它是以貨幣為計量單位，同時運用銀行會計和預(yù)算會計的核算方法，全面反映、記錄和監(jiān)督各項國庫資金收支活動，為國家預(yù)算管理和宏觀經(jīng)濟決策提供信息服務(wù)的管理活動。國庫會計既是人民銀行經(jīng)理國庫職能的基礎(chǔ)和具體體現(xiàn)，又是國家財政預(yù)算管理的重要組成部分。不論是預(yù)算會計還是銀行會計，它們的理論框架是相似的，但由于自身核算的對象、服務(wù)的對象不同，理論基礎(chǔ)會有所差異。
一、國庫會計基本假設(shè)、國庫會計對象和目標(biāo)
（一）國庫會計基本假設(shè)
國庫會計假設(shè)內(nèi)容應(yīng)包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會計分期、貨幣計量和預(yù)算控制。
1. 會計主體。明確界定會計主體是開展會計確認(rèn)、計量和報告工作的重要前提。國庫會計的會計主體比較復(fù)雜，應(yīng)采用雙重視角：作為人民銀行的一個部門，國庫需要通過銀行會計核算方式記載賬務(wù)，將國庫會計核算結(jié)果反映在中央銀行資產(chǎn)負(fù)債表上，因此，國庫會計的記賬主體是中央銀行；作為國家預(yù)算執(zhí)行的重要組成部分，它還需對各級預(yù)算收入、支出、退付及劃撥、清算等資金運動情況進行真實、準(zhǔn)確、及時、完整的記錄、反映和監(jiān)督，并向政府和財政部門報告預(yù)算收支情況和結(jié)果，所以，國庫會計的報告主體為政府和財政部門。另外，國庫會計的報告主體具有層次性和復(fù)合性特征。由于財政資金實行縱向分級管理體制，各級政府及財政部門都是國庫會計的報告主體，由此構(gòu)成多層級的會計主體。目前繳入國庫的資金來源渠道多，具體管理要求不盡相同，有的地方將工會經(jīng)費直接繳入國庫，則工會也可以成為國庫會計的報告主體，以完整地記錄和報告工會經(jīng)費收支和存在狀況等，更利于相關(guān)部門加強管理。
2. 持續(xù)經(jīng)營。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指在可以預(yù)見的將來，會計主體將會按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)，也不會大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。國庫會計是辦理國家預(yù)算資金收付等業(yè)務(wù)的專業(yè)會計，主要用于反映政府預(yù)算的執(zhí)行情況，為國家預(yù)算執(zhí)行服務(wù)。政府及相關(guān)部門代表國家執(zhí)行預(yù)算的過程，不僅不能帶來盈利，而且必須耗費一定的資財，如果不做持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，就很難想象一個社會能夠延續(xù)下去，所以在國庫會計假設(shè)中，強調(diào)國家預(yù)算收支活動的連續(xù)性非常必要。
3. 會計分期。會計分期假設(shè)是指將一個會計主體持續(xù)的經(jīng)營活動劃分為連續(xù)的、長短相同的期間。會計分期的目的，在于通過會計期間的劃分，將持續(xù)經(jīng)營的生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分成連續(xù)、相等的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編報財務(wù)報告。目前國庫會計按日、月、年分期進行核算和編制報表，會計分期的假設(shè)保證了國庫會計信息使用者能夠定期了解到預(yù)算收支執(zhí)行情況。
4. 貨幣計量。貨幣計量假設(shè)是指會計主體在會計核算中要以貨幣為統(tǒng)一的主要的計量單位，記錄和反映會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營過程和經(jīng)營成果。為了實現(xiàn)會計目的，必須綜合反映會計主體的各項經(jīng)濟活動，這就要求有一個統(tǒng)一計量尺度。國庫會計要反映預(yù)算收支的增減變化，利用通用的貨幣計量單位進行全部的計量活動，計量結(jié)果可以相加、相減、相乘、相除，從而得到會計報告，并能夠?qū)ζ渥鲞M一步的分析。因此，國庫會計核算也是以貨幣為計量單位。
5. 預(yù)算控制。國庫會計核算的收入主要是國家憑借權(quán)力無償?shù)亍娭频亍⒐潭ǖ叵蚣{稅人征收的各種稅收，支出主要用于維護國家主權(quán)、社會政治的繁榮與穩(wěn)定，即間接地用于納稅人。國庫會計核算的財務(wù)資源取之于民，用之于民。如何取法、取多少，如何用法、用多少，必須憑借預(yù)算進行控制。所以，預(yù)算控制在國庫會計中發(fā)揮著重要作用。企業(yè)必要的預(yù)算主要是一個內(nèi)部管理程序，它是彈性預(yù)算，缺乏法律約束。而政府部門預(yù)算是公共政策和財政意圖的體現(xiàn)，是具有法定約束力的一種控制機制。因此，預(yù)算控制是國庫會計確認(rèn)、計量和報告的基本要求，也是基本前提。
（二）國庫會計目標(biāo)
關(guān)于會計目標(biāo)表述的觀點，主要有兩種：受托責(zé)任觀與決策有用觀。目前，我國的國庫會計信息屬于秘密事項，立法機關(guān)和監(jiān)督機構(gòu)查閱國庫會計資料需要履行相關(guān)的審批手續(xù)，尚未向納稅人、捐贈人及廣大社會公眾公開。所以，目前我國的會計基本目標(biāo)應(yīng)該是為各級政府提供真實可靠的國庫資金運行情況的會計信息，如實向委托者報告和說明履行受托責(zé)任的過程及其結(jié)果。
但國庫資金作為一種公共資源，資源的提供者實際上是社會公眾。因此，國庫會計目標(biāo)在滿足政府需要的同時，必須以公共責(zé)任為依據(jù)，并且隨著公共財政管理改革，必然對財政透明度、政府信息公開提出更高的要求，所以，必須考慮未來廣大社會公眾對決策有用國庫會計信息的需求。對于國庫會計目標(biāo)，具體可以通過三個層次表述：（1）國庫會計應(yīng)該提供有助于各類信息需求者進行各種決策時所需要的會計信息，包括各級政府、財政部門、征收機關(guān)、中央銀行、社會公眾等。（2）根據(jù)我國的會計環(huán)境，目前國庫會計的目標(biāo)是嚴(yán)格依據(jù)國家有關(guān)法律、如實反映和監(jiān)督國家預(yù)算收入的形成和支出過程，提供國庫資金現(xiàn)金流量和存量信息，從而反映、監(jiān)督和促進國家預(yù)算的執(zhí)行，提高公共資源的使用效益，為國家宏觀財政政策和貨幣政策的制定、執(zhí)行、調(diào)整提供重要的決策信息。（3）隨著會計環(huán)境的變化，在制度允許的范圍內(nèi)，國庫會計可以適當(dāng)對作為資源提供者的納稅人、捐贈人及廣大社會公眾提供決策有用的會計信息，幫助政府履行公共受托責(zé)任。
（三）國庫會計對象
根據(jù)我國委托制國家金庫體制的特點，目前，國家預(yù)算款項的收納、保管和支撥等工作都由人民銀行辦理。國家組織的預(yù)算收入、安排的預(yù)算支出、地方各級財政庫款的收納、報解、支出、退付和國債款項的收繳、兌付劃轉(zhuǎn)等，這些資金運動的過程和結(jié)果，就構(gòu)成了國庫會計反映和監(jiān)督的對象。具體包括：預(yù)算資金的收納、報解、入庫、支撥和退付引起的國庫資金運動過程及其結(jié)果；政府債券款項的資金運動；預(yù)算資金調(diào)撥引起的國庫資金變動等等。目前，我國的國庫會計僅僅核算和報告預(yù)算內(nèi)資金運動的情況及結(jié)果，核算的范圍過于狹窄，提供的財務(wù)信息不完全，不能完整地反映政府預(yù)算的執(zhí)行過程。為了全面完整地評價國庫的受托責(zé)任，促進國家預(yù)算執(zhí)行，應(yīng)進一步擴大國庫會計核算范圍，逐步取消財政專戶，將財政資金全部納入國庫會計核算，確保國庫會計提供連續(xù)、全面、系統(tǒng)完整的財務(wù)信息。
二、國庫會計要素及信息質(zhì)量特征
（一）國庫會計要素
從會計的對象看，會計要素是會計對象的具體化，而對象則是會計要素的綜合、抽象和概括，它們是同一事物的不同表現(xiàn)，分類則成要素，綜合則為對象。根據(jù)國庫會計主體的雙重屬性，國庫會計要素可從兩方面理解：
從記賬主體角度看，國庫會計要素可分為資產(chǎn)與負(fù)債。體現(xiàn)在中央銀行會計報表中的資產(chǎn)為在途資金占用，包括：中央預(yù)算支出、兌付國家債券本息款。負(fù)債為經(jīng)理國庫款項，包括：中央預(yù)算收入、地方財政庫款、財政預(yù)算專項存款、國庫報解款項等。用會計等式表示為：資產(chǎn)=負(fù)債。
從報告主體角度看，國庫會計要素可分為收入、支出和庫存。收入是指政府為了履行其受托責(zé)任，根據(jù)有關(guān)法律和法規(guī)所取得的非償還性資金。具體表現(xiàn)為稅收收入、社會保險基金收入、非稅收入、貸款轉(zhuǎn)貸回收本金收入、債務(wù)收入、轉(zhuǎn)移性收入。支出是指在財政年度內(nèi)會計主體由于行政或事業(yè)活動或法律規(guī)章的規(guī)定而發(fā)生的財務(wù)資源流出。具體表現(xiàn)為一般預(yù)算支出、基金預(yù)算支出、債務(wù)預(yù)算支出。收入和支出相抵后為結(jié)余，在國庫報表中體現(xiàn)為庫存。用會計等式表示為：收入-支出=庫存。
（二）國庫會計信息質(zhì)量特征
會計信息質(zhì)量是對會計主體提供財務(wù)報告的基本要求，它是連接會計目標(biāo)與會計確認(rèn)、計量及財務(wù)報告信息表述的橋梁與紐帶，如果會計信息不能滿足信息質(zhì)量要求，也就無法實現(xiàn)和達(dá)到會計目標(biāo)。筆者認(rèn)為，我國的國庫會計信息質(zhì)量要求應(yīng)當(dāng)以受托責(zé)任為主線，兼顧決策相關(guān)性。主要應(yīng)當(dāng)包括：可理解性、可靠性、相關(guān)性、可比性、一致性、及時性，還應(yīng)當(dāng)包括獲取的便捷性，約束條件是成本—效益原則。在這些質(zhì)量特征中，可理解性、可靠性和相關(guān)性應(yīng)當(dāng)作為國庫會計信息的優(yōu)秀質(zhì)量特征，其他的質(zhì)量特征是輔助性的活約束條件，它們有助于提高優(yōu)秀質(zhì)量特征。
三、國庫會計要素的確認(rèn)、計量與報告
（一）國庫會計確認(rèn)基礎(chǔ)
國庫會計確認(rèn)基礎(chǔ)是指為達(dá)到國庫會計目標(biāo)，而決定在何時確認(rèn)交易或事項的影響。會計確認(rèn)基礎(chǔ)不同，生成的財務(wù)信息也不同，從而可以滿足不同的財務(wù)信息使用者的需求。國庫會計與報告的主要目標(biāo)在于反映受托責(zé)任履行情況并有助于相關(guān)決策，因此國庫會計應(yīng)根據(jù)受托責(zé)任的具體內(nèi)容，選擇相應(yīng)的國庫會計確認(rèn)基礎(chǔ)，提供適當(dāng)?shù)臅嬓畔ⅰ嫶_認(rèn)基礎(chǔ)一般有兩種：現(xiàn)金制和應(yīng)計制。
現(xiàn)金制基礎(chǔ)主要計量現(xiàn)金資源的流動，可以反映現(xiàn)金資源的來源、分配和使用。國庫會計使用現(xiàn)金制基礎(chǔ)在證明現(xiàn)金收支合規(guī)性控制方面是有效的，能夠向各方信息使用者提供有關(guān)預(yù)算收支是否遵守預(yù)算授權(quán)和法律法規(guī)要求，也能為政府及財政部門進行預(yù)算控制提供有力的依據(jù)。根據(jù)《中華人民共和國國家金庫條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，目前，國庫會計執(zhí)行《中國人民銀行會計基本制度》的各項原則規(guī)定，采用收付實現(xiàn)制（現(xiàn)金制）確認(rèn)基礎(chǔ)。
應(yīng)計制基礎(chǔ)主要計量經(jīng)濟資源的流動。應(yīng)計制向使用者提供主體控制的資源、主體提供服務(wù)的成本等信息。近年來，許多西方國家掀起了以降低政府成本、提高行政效率為目的的新公共管理改革浪潮，相對增加了政府直接面對公眾的責(zé)任。這對國庫會計提出了新的和更高的要求，要求國庫會計不僅要提供有關(guān)財政資金收支的信息，更需要提供為政府進行高效管理和決策服務(wù)的信息。相對于現(xiàn)金制確認(rèn)基礎(chǔ)，在新公共管理模式下，應(yīng)計制基礎(chǔ)提供的國庫會計信息更為全面，更利于使用者評價政府的公共受托責(zé)任。目前，我國也開始進行行政管理和財政管理體制改革，努力提高政府的財政績效，與此相適應(yīng)，國庫會計分階段、分步驟、分項目地引進應(yīng)計制基礎(chǔ)來確認(rèn)和計量政府財務(wù)活動及其結(jié)果也是必要的。
（二）國庫會計計量
會計計量是在確認(rèn)基礎(chǔ)上進行的，是對已確認(rèn)對象數(shù)量化和價值化的一種會計行為。會計計量包括計量尺度和計量屬性兩個要素。計量尺度也叫做計量單位，因為無論是價值運動或資金運動，都只能是以貨幣來反映，所以國庫會計的計量尺度只能夠是貨幣。計量屬性可分為：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價等。由于國庫會計核算不計算盈虧，所以在計量屬性方面，國庫會計只以歷史成本作為計價基礎(chǔ)，除非特殊情況，否則不要求采用類似于現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價的計量屬性。
（三）記賬方法
目前，我國國庫會計表內(nèi)科目根據(jù)復(fù)式記賬的原理，采用借貸記賬法核算，表外科目根據(jù)單式記賬原理，采用收付記賬法核算。通過國庫會計的記錄，將預(yù)算收支相關(guān)的信息數(shù)據(jù)分別在總分類賬和明細(xì)分類賬進行記錄，既可以對國庫資金運動過程及結(jié)果進行具體的描述和量化，又可以對預(yù)算收支相關(guān)的信息數(shù)據(jù)進行加工處理，最終生成具有不同詳細(xì)程度的國庫會計信息。隨著現(xiàn)在信息和通信技術(shù)的飛速發(fā)展，計算機在國庫會計系統(tǒng)中得到了廣泛應(yīng)用，目前我國國庫建立了以國庫會計數(shù)據(jù)集中系統(tǒng)、財稅庫銀橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)和國庫管理信息系統(tǒng)為優(yōu)秀的國庫綜合業(yè)務(wù)集中系統(tǒng)，實現(xiàn)了預(yù)算收入直達(dá)入庫、預(yù)算支出實時到賬，大大提高了國庫會計的數(shù)據(jù)信息處理能力和政府調(diào)配預(yù)算資金的靈活性。
（四）國庫會計報告
國庫會計報告是指國庫對外提供的反映國庫某一特定日期的資金狀況或某一會計期間的資金流量等會計信息的文件，包括報表及其有關(guān)說明，國庫報表包括國庫會計報表、預(yù)算收支報表。國庫作為財政、貨幣政策的結(jié)合點，通過對國庫收支存數(shù)據(jù)的分析，可以綜合反映國家預(yù)算收支執(zhí)行情況，深入了解財政資金運行規(guī)律及其對經(jīng)濟、金融運行的影響，揭示財政政策和貨幣政策的相關(guān)關(guān)系，為中央銀行、各級政府及相關(guān)部門制定有關(guān)政策提供參考依據(jù)。這就要求國庫會計報告提供的信息應(yīng)當(dāng)具有完整性、多樣性，不僅要提供有關(guān)預(yù)算資金收支的信息，更需要提供為政府及相關(guān)部門進行高效管理和決策服務(wù)的信息。目前，我國現(xiàn)行國庫會計報告仍有許多不足之處，如國庫會計報表內(nèi)容不完整、提供的信息比較簡單；國庫會計信息不便于利用等。從完整性的角度，國庫會計報告應(yīng)當(dāng)全面完整的反映財政收支情況，除了繼續(xù)報告預(yù)算收支以外，還應(yīng)完整反映預(yù)算外收支及結(jié)余、非稅收入、基金收支以及其他政府資金收支情況。從多樣性角度，國庫會計報告不僅要提供財務(wù)信息，還應(yīng)當(dāng)提供非財務(wù)信息，即在及時、準(zhǔn)確編制各類國庫會計報表的同時，充分發(fā)揮國庫統(tǒng)計分析的作用，對現(xiàn)有國庫報表內(nèi)容進行梳理和完善，并對國庫會計核算數(shù)據(jù)進一步加工和深入挖掘利用，全面反映國庫資金動態(tài)，進一步發(fā)揮國庫會計在國家預(yù)算執(zhí)行中的促進、反映和監(jiān)督作用。
【摘要】本文從或有事項準(zhǔn)則的具體運用為出發(fā)點，分別探討會計假設(shè)、會計原則在或有事項具體準(zhǔn)則的體現(xiàn)，財務(wù)會計概念框架在或有事項具體準(zhǔn)則的總體體現(xiàn)以及運用統(tǒng)計分析我國或有事項具體準(zhǔn)則上市公司實施效果，采用理論分析與數(shù)據(jù)統(tǒng)計相結(jié)合的方法，以期規(guī)范和引導(dǎo)企業(yè)或有事項業(yè)務(wù)的處理和披露。
【關(guān)鍵詞】或有事項；會計基礎(chǔ)理論；運用
一、會計假設(shè)、會計原則在或有事項具體準(zhǔn)則的體現(xiàn)
（一）會計假設(shè)在或有事項具體準(zhǔn)則的體現(xiàn)
第二章 第六條
企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項有關(guān)的風(fēng)險、不確定性和貨幣時間價值等因素。
貨幣時間價值影響重大的，應(yīng)當(dāng)通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確定最佳估計數(shù)。
該準(zhǔn)則條文反映了會計基本假設(shè)中的貨幣單位假設(shè)。
（二）會計原則在或有事項具體準(zhǔn)則的體現(xiàn)
（1）穩(wěn)健性原則
要求充分預(yù)計可能的費用和損失，不預(yù)計可能的收益，因此對或有損失可能予以確認(rèn)，而對或有收益不予確認(rèn)。
第二章 第七條
企業(yè)清償預(yù)計負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方補償?shù)模a償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認(rèn)。確認(rèn)的補償金額不應(yīng)當(dāng)超過預(yù)計負(fù)債的賬面價值。
第二章 第十二條
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計負(fù)債的賬面價值進行復(fù)核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)的，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。
（2）充分披露原則
企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有資產(chǎn)和或有負(fù)債。符合條件的或有資產(chǎn)和或有負(fù)債只能在會計報表附注中披露，因或有事項確認(rèn)的負(fù)債（預(yù)計負(fù)債）應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨項目反映并在會計報表附注中作相應(yīng)披露，而與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費用或支出應(yīng)扣除確認(rèn)的補償金額后在利潤表中反映。
第三章 第十四條
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與或有事項有關(guān)的下列信息：
1）預(yù)計負(fù)債。a）預(yù)計負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟利益流出不確定性的說明。b）各類預(yù)計負(fù)債的期初、期末余額和本期變動情況。c）與預(yù)計負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補償金額。
2）或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。a）或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。b）經(jīng)濟利益流出不確定性的說明。c）或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補償?shù)目赡苄裕粺o法預(yù)計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。
3）企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)。但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。
（3）重要性原則
很有可能發(fā)生、合理可能發(fā)生和不太可能發(fā)生的事項要分別處理，當(dāng)或有事項很可能發(fā)生，足以影響到會計信息使用者做出判斷時，或有事項應(yīng)予以表內(nèi)確認(rèn)或披露，而當(dāng)或有事項極小可能發(fā)生，不足以影響決策信息時，可以不予披露。
第三章 第十五條
在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，按照本準(zhǔn)則第十四條披露全部或部分信息預(yù)期對企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒有披露這些信息的事實和原因。
（4）可操作性原則
第二章 第五條
預(yù)計負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。
所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值確定。
在其他情況下，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：
1）或有事項涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生金額確定。
2）或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算確定。
（5）配比原則
許多或有事項最終可能給企業(yè)增加的費用，常常與會計事項形成時的相關(guān)收入不在同一會計期間，如產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保形成時，企業(yè)已經(jīng)售出產(chǎn)品并實現(xiàn)了收入，可能付出的擔(dān)保費用在以后會計期間。如果不考慮這種差異，各期損益的準(zhǔn)確性就會大受影響。
二、財務(wù)會計概念框架在或有事項具體準(zhǔn)則的總體體現(xiàn)
1.財務(wù)會計概念框架
基本準(zhǔn)則：在整個財務(wù)會計概念體系中起統(tǒng)馭作用；基本準(zhǔn)則是“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，其作用不僅體現(xiàn)在具體會計準(zhǔn)則的制定上，而且對實際工作也有指導(dǎo)作用。
分三大層次：
（1）第一層次：財務(wù)報告的目的與財務(wù)報告使用者
（2）第二層次，會計信息的質(zhì)量要求與會計要素
會計信息的最高質(zhì)量：決策有用性；
會計信息的主要質(zhì)量：
相關(guān)性（時效性、預(yù)測價值、反饋價值）、可靠性（公允表達(dá)、可驗證性、中立性）、實質(zhì)重于形式、可比性（含一致性）、重要性與謹(jǐn)慎性。
會計要素：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益和收入、費用、凈利潤或虧損。
五個可選擇的會計要素計量屬性：歷史成本、公允價值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和重置成本。
（3）第三層次，會計基本假設(shè)、基本原則和操作限制
基本會計原則：歷史成本原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、實質(zhì)重于形式原則、實現(xiàn)原則、配比原則、充分披露原則。
基本限制條件：成本與效益的關(guān)系、重要性、謹(jǐn)慎性。
2.總體體現(xiàn)
（1）第一層次的體現(xiàn)
或有事項的披露對財務(wù)報告使用者來說非常重要，因為：1）它有助于信息使者了解企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量和收益質(zhì)量；2）它有助于財務(wù)報告使用者評價影響企業(yè)的或有事項風(fēng)險；3）它有助于財務(wù)報告使用者了解企業(yè)的真實情況。
根據(jù)充分披露原則或有事項會計信息披露應(yīng)采用表內(nèi)項目與表外項目相結(jié)合，凡是符合會計要素定義與確認(rèn)條件的或有事項應(yīng)在表內(nèi)反映，否則應(yīng)在表外附注中披露，以確保會計信息使用者獲得足夠充分和詳細(xì)的信息。為了使會計報表使用者全面了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，對于企業(yè)發(fā)生的或有事項應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況進行適當(dāng)?shù)呐丁?
（2）第二層次的體現(xiàn)
或有事項計量的關(guān)鍵是對影響或有事項結(jié)果的各種因素進行正確合理地估計，選用合理的計量屬性，選擇計量屬性時要充分考慮所計量項目的性質(zhì)以及計量屬性的相關(guān)性和可靠性，或有事項在時間上雖然跨越過去、現(xiàn)在和將來，但一般沒用歷史成本，且其經(jīng)濟結(jié)果有待于未來才能證實，所以應(yīng)選擇具有現(xiàn)在和將來時間特征的計量屬性，所以其計量屬性更多地選擇公允價值。如現(xiàn)值市價等大多數(shù)會計計量都是采用某種可觀察的由市場決定的金額，比如已收到或已支付的現(xiàn)金現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價。但是當(dāng)不能得到可觀察的市場價值時，常常會轉(zhuǎn)而使用未來現(xiàn)金流量的估計值來計量某項資產(chǎn)或負(fù)債，由于這類現(xiàn)金流量通常發(fā)生在未來的一個或多個期間里，這就自然引出一個問題會計計量應(yīng)該反映這些現(xiàn)金流量的現(xiàn)值還是沒有經(jīng)過折現(xiàn)的總和。現(xiàn)值的采用可根據(jù)具體的情況進行具體的分析，若貨幣時間價值的影響重大，金額應(yīng)是結(jié)算義務(wù)預(yù)期所要求支出的現(xiàn)值，即如果影響很大，則必須在計量預(yù)計負(fù)債時考慮現(xiàn)值因素，反之則無需考慮。
（3）第三層次的體現(xiàn)
從成本效益原則來考慮，充分披露應(yīng)是在防止增加企業(yè)信息成本的前提下，通過對使用者所需信息的調(diào)查了解，有針對性地披露。
三、我國或有事項具體準(zhǔn)則2008-2010上市公司運用統(tǒng)計分析
或有事項作為企業(yè)經(jīng)營活動中的若干不確定事項之一，表現(xiàn)在擔(dān)保、訴訟、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等諸多方面。一方面，或有事項對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果能產(chǎn)生較大的影響。尤其對于上市公司來說，或有事項中的擔(dān)保、訴訟事項往往帶來巨額的損失進而導(dǎo)致一個企業(yè)經(jīng)營的失敗。另一方面，上市公司在或有事項的披露上也屢屢違規(guī)，或隱瞞不披露、或披露不及時。
（一）2008年或有事項準(zhǔn)則在上市公司運用統(tǒng)計分析
從中國證監(jiān)會指定信息披露等相關(guān)網(wǎng)站，隨機抽取了截止到2009年3月30日的100家上市公司2008年的年報。在抽取的過程中，從滬市及深市主板上市的企業(yè)中各抽取了50家，本著盡可能選擇不同行業(yè)，不同規(guī)模企業(yè)的原則，分層隨機抽取。在被選取的樣本中，有或有事項相關(guān)披露的為65家，占總樣本的65%，沒有披露的占35%。所披露的或有事項中：
1.涉及到未決訴訟的占總樣本的33%，在這33家中，披露訴訟原因的有29家，占未決訴訟樣本的87.88%，披露訴訟影響的有12家，占未決訴訟樣本的36.36%，其中既披露訴訟原因，又披露訴訟影響的有9家，占未決訴訟樣本的27.27%。
2.涉及到提供擔(dān)保的有44家，占總樣本的44%，其中只對本公司的關(guān)聯(lián)公司或子公司提供擔(dān)保的有31家，占提供擔(dān)保樣本的70.45%，另外13家公司中，有4家只對外提供擔(dān)保，占擔(dān)保樣本的9.09%，有9家對內(nèi)對外都提供擔(dān)保，占擔(dān)保樣本的20.45%。
3.涉及到仲裁的公司只有1家，占樣本的1%。這家公司將仲裁得到的利得計入了營業(yè)外收入。
4.在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的共有22家，占總樣本的22%。其中在今年及去年的年報中，只有一年涉及到預(yù)計負(fù)債科目金額的有6家，占確認(rèn)預(yù)計負(fù)債樣本的27.27%，另外16家公司均在期初期末都有預(yù)計負(fù)債科目金額，占確認(rèn)預(yù)計負(fù)債樣本的72.73%。
5.在附注中披露或有事項的公司有60家，占總樣本的60%，在正文中的重要事項中披露的有46家，占總樣本的46%。其中，既在附注中，又在正文的重要事項中，均披露的有36家，占樣本的36%，占附注披露樣本的60%，占正文披露樣本的78.26%。
（二）2009年或有事項準(zhǔn)則在上市公司運用統(tǒng)計分析
截至2010年4月30日，滬深兩市共計1774家上市公司如期披露了2009年年報，同時，企業(yè)會計準(zhǔn)則在我國上市公司有效實施已有三年歷史，會計準(zhǔn)則實施的經(jīng)濟效果已經(jīng)凸顯，有效地促進了上市公司的可持續(xù)發(fā)展。
或有事項會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對于未決訴訟、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、虧損合同、重組義務(wù)等存在的風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)根據(jù)損失發(fā)生的可能性，預(yù)計相關(guān)損失并沖減當(dāng)期利潤，這在很大程度上避免了企業(yè)超前分配利潤的問題。2009年，1774家上市公司中有976家公司存在或有事項，確認(rèn)的預(yù)計損失為504.59億元，三年平均確認(rèn)的預(yù)計損失為180.93億元，比2006年確認(rèn)的預(yù)計損失69.12億元增加了111.81億元，增長了1.62倍。
（三）2010年或有事項準(zhǔn)則在上市公司運用統(tǒng)計分析
2129家上市公司中，存在或有事項的有982家，占比為46.12%。分析發(fā)現(xiàn)，存在或有事項的982家上市公司中，確認(rèn)了預(yù)計負(fù)債的有392家，占比為39.92%。未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證和債務(wù)擔(dān)保是上市公司確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的主要類型。確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的392家上市公司中，發(fā)生未決訴訟的140家，占比為35.71%；發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證的有105家，占比為26.79%；發(fā)生債務(wù)擔(dān)保的有80家，占比為20.41%；涉及棄置費用的有25家，占比為6.38%；確認(rèn)虧損合同的有23家，占比為5.87%；其他類型的，占比為4.84%。需要改進的是，根據(jù)職工薪酬準(zhǔn)則的規(guī)定，上市公司確認(rèn)的辭退福利應(yīng)當(dāng)在應(yīng)付職工薪酬而不是在預(yù)計負(fù)債反映。
22家上市公司2010年因計提棄置費用確認(rèn)預(yù)計負(fù)債197.25億元，是確認(rèn)預(yù)計負(fù)債金額中最大的一項。這22家上市公司絕大數(shù)是能源、煤炭、金屬制造和化工行業(yè)的上市公司，符合國家相關(guān)政策導(dǎo)向。其中，中國石油（601857）和中國石化（600028）2010年計提的棄置費用金額最大，合計達(dá)195.07億元，占到了22家上市公司2010年計提的棄置費用總額的98.89%。
分析發(fā)現(xiàn)，個別上市公司因確認(rèn)預(yù)計負(fù)債對當(dāng)期經(jīng)營業(yè)績影響巨大，預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)金額占凈利潤比重超過了100%，某上市公司2010年確認(rèn)預(yù)計負(fù)債金額竟占到了凈利潤的655.85%，值得關(guān)注。另外，在存在預(yù)計負(fù)債的所有上市公司中，絕大部分上市公司未披露預(yù)計負(fù)債的“可能性”的判斷依據(jù)，也值得關(guān)注。
四、結(jié)論
本文在了解會計假設(shè)和會計原則內(nèi)涵的基礎(chǔ)上，分析它們的具體內(nèi)容在或有事項準(zhǔn)則中的體現(xiàn)，以及財務(wù)會計概念框架三個層次在或有事項準(zhǔn)則運用中的總體體現(xiàn)。運用統(tǒng)計與案例法在參考財政司自2007年新準(zhǔn)則實施之后每年一次地對新準(zhǔn)則在上市公司執(zhí)行情況分析的報告與對巨潮網(wǎng)上多家公司年報數(shù)據(jù)進行抽樣分析的基礎(chǔ)上，總結(jié)分析我國或有事項準(zhǔn)則的實施還存在以下幾方面的問題：1.或有事項的披露不夠完整；2.大多沒有確認(rèn)預(yù)計負(fù)債；3.對或有資產(chǎn)的披露存在誤解；4.或有事項披露位置混亂。在個案分析這部分，采用了中石油和中石化這兩個石油化工企業(yè)的數(shù)據(jù)來分析棄置費用的處理對企業(yè)的經(jīng)濟后果。
[7]劉乂爻.或有事項準(zhǔn)則的比較及在上市公司的應(yīng)用研究[D].對外經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)，2008：10-18.
[8]吳波.從或有事項準(zhǔn)則看會計原則的運用與修正[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2009（04）：9-11.
